Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налоговый контроль: как налогоплательщику отстоять свои права

Год:2007


1. Налоговый контроль: понятие и виды


1.1. Понятие налогового контроля

     
     Основной целью деятельности налоговых органов является контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в предусмотренных законом случаях - и иных обязательных платежей. Таким образом, контроль - это основная функция налоговых органов, и, поскольку для решения входящих в их компетенцию вопросов налоговые органы наделены властными полномочиями и их предписания обязательны к исполнению, налоговое законодательство устанавливает особые процедуры проведения налогового контроля.
     
     При этом Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ) и подзаконными нормативно-правовыми актами, изданными в этой сфере, определены не только права налоговых органов, но и их обязанности, а также закреплены нормы, гарантирующие права и законные интересы налогоплательщиков, в том числе установлена ответственность налоговых органов за превышение должностных полномочий.
     
     Прежде чем приступить к рассмотрению практических вопросов, касающихся привлечения налогоплательщика к ответственности за нарушения налогового законодательства, необходимо определиться с используемыми понятиями, тем более что многие из них являются законодательно закрепленными дефинициями и толкуются исключительно в предусмотренном законом смысле.
     
     Итак, для целей НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.
     
     Статьей 82 НК РФ установлены основные формы налогового контроля, к которым, в частности, относятся:
     
     - налоговые проверки;
     
     - получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора;
     
     - проверка данных учета и отчетности;
     
     - осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) и т.д.
     
     Все вышеуказанные формы налогового контроля тесно связаны между собой и часто используются вместе. Действительно, одним из подвидов налоговых проверок является проверка данных учета и отчетности, а осмотр помещения - одно из мероприятий, проводимых в рамках налоговых проверок и т.д.
     
     Как это и установлено законом, налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов исключительно в пределах своей компетенции. В то же время налогоплательщикам не следует забывать, что налоговые органы только часть административной системы, призванной контролировать соблюдение законов о налогообложении в обществе. Например, правоохранительные органы (МВД России и прокуратура) наделены рядом полномочий при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых преступлений, органы государственных внебюджетных фондов имеют право контролировать поступление на их счета единого социального налога в части, поступающей в бюджет такого фонда. И вполне естественно, что налоговые органы при осуществлении налогового контроля взаимодействуют с другими административными органами, обладающими властными полномочиями, в том числе в сфере налогообложения.
     
     Так, налоговые органы информируют таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел об имеющихся у них материалах, касающихся нарушений законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, принятых мерах по их пресечению, проводимых ими налоговых проверках. Если вышеуказанная информация изначально поступила не в налоговые органы, а, например, в органы внутренних дел МВД России, то соответственно уже органы внутренних дел передадут ее налоговым органам. Таким образом, законодательство устанавливает принцип обмена необходимой информацией между административными (контрольными) органами в целях исполнения возложенных на них задач. Конкретный порядок передачи этой информации определяется по соглашению между ними.
     
     Как уже было сказано выше, налоговые органы все же не обладают безграничными полномочиями при осуществлении контроля. Ограничения их прав установлены в целях гарантии и защиты прав и интересов налогоплательщиков. В частности, при осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, НК РФ, федеральных законов, а также в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну. Особенности осуществления налогового контроля при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 НК РФ.
     

1.2. Подвиды налогового контроля

    
     Налоговый контроль - достаточно широкое понятие. Формы контроля уже были названы выше. В то же время НК РФ предусматривает и ряд самостоятельных подвидов налогового контроля, среди которых можно выделить:
     
     - учет организаций и физических лиц;
     
     - контроль за открытием и закрытием расчетных счетов;
     
     - проведение налоговых проверок.
     
     О налоговых проверках и процедуре их проведения мы поговорим несколько позднее. В этом же разделе рассмотрим характеристики первых двух подвидов налогового контроля, а также сопутствующего им контроля за использованием контрольно-кассовой техники.
     

1.2.1. Учет организаций и физических лиц

1.2.1.1. Общие положения

     
     Целью учета организаций и физических лиц является все тот же налоговый контроль, при этом учет, в отличие, например, от налоговой проверки, можно назвать первоначальным контролем, осуществляемым на начальной стадии работы с налогоплательщиком. Без регистрации налогоплательщика во многом теряется возможность проведения в дальнейшем контрольных мероприятий. Именно поэтому постановка на учет в налоговом органе организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога или сбора.
     
     С момента постановки налогоплательщика на учет сведения о нем, если иное не предусмотрено ст. 102 НК РФ, являются налоговой тайной.
     
     Результатом постановки на налоговый учет является присвоение каждому налогоплательщику единого по всем видам налогов и сборов, в том числе подлежащим уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации и на всей ее территории, идентификационного номера налогоплательщика (ИНН).
     
     Непосредственный порядок и условия присвоения, применения, а также изменения ИНН определяются Минфином России.
     
     В настоящее время значение ИНН сложно переоценить. Особенно ИНН необходим в ситуации, при которой разные юридические лица имеют одинаковые наименования (на сегодняшний день регистрация налогоплательщика с одинаковыми фирменными наименованиями не запрещена). Налоговый орган указывает ИНН налогоплательщика во всех направляемых ему уведомлениях, а налогоплательщик приводит свой ИНН в подаваемых в налоговый орган декларации, отчете, заявлении или ином документе, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством. Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, вправе не указывать свой ИНН в представляемых в налоговые органы налоговых декларациях, заявлениях или иных документах. В этом случае они приводят персональные данные, предусмотренные п. 1 ст. 84 НК РФ (паспортные данные).
     
     Пример.
     
     Налоговый орган направил в адрес ООО "Прагма" инкассовое поручение на перечисление с расчетного счета общества взносов на обязательное пенсионное страхование (страховой части), а также пени и штрафа за их несвоевременную уплату на общую сумму 123 000 руб. Однако по данным бухгалтерского учета задолженности за ООО "Прагма" не числилось. Так как в инкассовом поручении был указан иной ИНН, отличающийся от ИНН ООО "Прагма" - владельца расчетного счета, банк не произвел принудительного перечисления денежных средств со счета клиента.
     

1.2.1.2. Порядок постановки на учет налоговыми органами

     
     Место постановки на учет организаций и физических лиц может быть определено несколькими способами, в частности постановка на учет возможна:
     
     - по месту нахождения организации;
     
     - по месту нахождения ее обособленных подразделений;
     
     - по месту жительства физического лица;
     
     - по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств;
     
     - по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.
     
     В настоящее время постановка на налоговый учет организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется налоговыми органами по месту нахождения или по месту жительства самостоятельно на основании сведений, содержащихся соответственно в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ) и Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП).
     
     Исходя из принципа "единого окна" свидетельство о постановке на налоговый учет при создании организации (регистрации индивидуального предпринимателя) должно выдаваться одновременно со свидетельством о государственной регистрации. При этом если в процессе регистрации присваивается основной государственный регистрационный номер (ОГРН), то постановка налогоплательщика на налоговый учет завершается присвоением ему ИНН, который и указывается в соответствующих свидетельствах.
     
     Срок постановки налогоплательщика на налоговый учет четко регламентирован налоговым законодательством. Так, свидетельство о постановке на учет организаций, создаваемых в порядке выполнения требований ст. 10 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", выдается не позднее пяти дней с даты внесения записи в ЕГРЮЛ. При этом датой постановки на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по месту нахождения или по месту жительства, изменения сведений о них в реестре, снятия с учета по вышеуказанным основаниям является дата внесения соответствующих записей в государственные реестры.
     
     Постановка на учет организации по месту нахождения ее обособленного подразделения, а также постановка на учет (снятие с учета) организаций и физических лиц по основаниям, не предусмотренным п. 3 ст. 83 НК РФ, производится в течение пяти дней со дня представления ими всех необходимых документов. В этот же срок налоговые органы обязаны выдать поставленным на учет субъектам уведомления о постановке на учет (о снятии с учета) в налоговом органе. При первичной постановке на учет (вновь созданной организации или индивидуального предпринимателя) налоговый орган выдает не уведомление, а свидетельство о постановке на учет.
     
     Формы таких уведомлений и свидетельств устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     Постановка на учет (снятие с учета) организации или физического лица по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и (или) транспортных средств, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов по месту их жительства также должна быть осуществлена налоговым органом в течение пяти дней. Однако начало течения этого срока определяется уже днем поступления сведений от органов, указанных в ст. 85 НК РФ. Как и в случае с другими налогоплательщиками, свидетельство о постановке на учет в налоговом органе и (или) уведомление о постановке на учет (о снятии с учета) в налоговом органе выдается или направляется налогоплательщику по почте в этот же срок.
     
     Организации - налоговые агенты, не учтенные в качестве налогоплательщиков, встают на учет в налоговых органах по месту своего нахождения в порядке, предусмотренном главой 14 НК РФ для организаций-налогоплательщиков.
     

1.2.1.3. Изменение учетных сведений

     
     Если государственная регистрация организации (индивидуального предпринимателя) в течение ее деятельности производится единожды, то постановка на учет организации (индивидуального предпринимателя) в налоговом органе при ее (его) перемещении в новый район, подведомственный иному налоговому органу, осуществляется заново. При этом постановка налогоплательщика на учет в налоговом органе по новому месту нахождения или новому месту жительства производится на основании сведений, полученных от налогового органа по прежнему месту нахождения или прежнему месту жительства. Налогоплательщик обязан в данной ситуации только зарегистрировать изменения в учредительные документы, связанные с изменением юридического адреса.
     
     Изменения в сведениях об организациях или индивидуальных предпринимателях также подлежат учету налоговым органом по месту нахождения организации или по месту жительства индивидуального предпринимателя. Так же как и при первичной постановке на учет, учетные сведения изменяются на основании сведений, содержащихся соответственно в ЕГРЮЛ и ЕГРИП. Изменения в сведениях о физических лицах, не относящихся к индивидуальным предпринимателям, о нотариусах, занимающихся частной практикой, а также об адвокатах подлежат учету налоговым органом по месту их жительства. Основу этих изменений составляют сведения, сообщаемые органами, указанными в ст. 85 НК РФ, в порядке, утвержденном Минфином России.
     
     Чаще всего поправки в учетные сведения вносятся при изменении налогоплательщиком своего места нахождения (места жительства). В этом случае налоговый орган производит два действия: снятие с учета в предыдущем налоговом органе и постановку на учет в новом налоговом органе. Снятие с учета налогоплательщика осуществляется налоговым органом, в котором налогоплательщик состоял на учете, в следующем порядке:
     
     - организации или индивидуального предпринимателя - на основании сведений, содержащихся соответственно в ЕГРЮЛ и ЕГРИП, в порядке, установленном Правительством РФ;
     
     - нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката -
     
     в течение пяти дней со дня получения сведений о факте регистрации от органов, осуществляющих регистрацию физических лиц по месту жительства, в порядке, утвержденном Минфином России;
     
     - физического лица, не относящегося к индивидуальным предпринимателям, - в течение пяти дней со дня получения сведений о факте регистрации от органов, осуществляющих регистрацию физических лиц по месту жительства, в порядке, утвержденном Минфином России.
     
     После этого производится постановка на учет налогоплательщика в налоговом органе по новому месту нахождения или новому месту жительства. При этом такие учетные мероприятия осуществляются на основании документов, полученных от налогового органа по прежнему месту нахождения или прежнему месту жительства налогоплательщика. Соответственно и уведомление о постановке на учет выдается уже новым налоговым органом, на территории обслуживания которого будет находиться новое место нахождения организации или индивидуального предпринимателя. В этом случае уведомление должно быть выдано не позднее пяти дней с даты внесения записи в соответствующие государственные реестры.
     
     Пример.
     
     ООО "Восход-сервис" изменило свой юридический адрес и переехало в район, подведомственный налоговой инспекции N 2 (ранее налоговый учет ООО "Восход-сервис" осуществлялся налоговой инспекцией N 1). Соответствующие изменения юридического адреса были внесены и в учредительные документы общества (устав и учредительный договор). В целях регистрации произошедших изменений ООО "Восход-сервис" обратилось в налоговую инспекцию N 1 с заявлением и комплектом документов, включающих протокол общего собрания учредителей о внесении изменений в учредительные документы, лист изменений в устав, учредительный договор в новой редакции и квитанцию об оплате государственной пошлины. Регистрация изменений в учредительные документы была произведена налоговой инспекцией N 1, которая и выдала свидетельство о внесении изменений в учредительные документы. Далее все учетные сведения переданы налоговой инспекцией N 1 в налоговую инспекцию N 2. Уведомление о постановке на налоговый учет ООО "Восход-сервис" должно получить уже в налоговой инспекции N 2.
     
     Сведения о налогоплательщике, необходимые для постановки на учет в налоговом органе по новому месту нахождения/месту жительства, представляются в налоговые органы в электронном виде (на машиночитаемых носителях или по телекоммуникационным каналам связи). При этом налоговые органы обязаны обеспечить защиту сведений о налогоплательщике от несанкционированного доступа и искажений. В этом случае подлинность сведений подтверждается электронной цифровой подписью либо иным способом в соответствии с законодательством Российской Федерации. Вид носителя и способ передачи сведений на электронных носителях определяются соглашением сторон. Формат передаваемой информации устанавливается ФНС России. И только при отсутствии возможности передачи сведений в электроном виде они представляются в виде документов на бумажном носителе.
     
     Однако независимо от носителя (электронного или бумажного) документы, необходимые для постановки на учет и одновременно с этим содержащие сведения, составляющие в соответствии со ст. 102 НК РФ налоговую тайну, должны храниться и обрабатываться с соблюдением особых условий. В частности, подобные документы хранятся в местах, недоступных для посторонних лиц и сотрудников налоговых органов, не имеющих полномочий для работы с такими сведениями. Таким образом, налоговые органы осуществляют прием документированной информации для ведения реестра и ее передачу другим налоговым органам в порядке, установленном для приема и передачи конфиденциальной информации.
     

1.2.1.4. Порядок снятия с учета

     
     Организация или индивидуальный предприниматель снимается с учета в налоговом органе:
     
     - при ликвидации организации (прекращении деятельности в качестве индивидуального предпринимателя);
     
     - при прекращении деятельности в результате реорганизации;
     
     - при прекращении деятельности унитарных предприятий, имущественный комплекс которых продан в порядке приватизации или внесен в качестве вклада в уставный капитал ОАО;
     
     - при исключении недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа.
     
     Снятие с учета налогоплательщика осуществляется в налоговом органе по месту нахождения ликвидированного (прекратившего деятельность, исключенного) юридического лица на основании сведений, содержащихся в соответствующей записи ЕГРЮЛ.
     
     Физическое лицо, являющееся индивидуальным предпринимателем, снимается с учета в налоговом органе при прекращении им предпринимательской деятельности, а также в случае его смерти в налоговом органе по месту жительства индивидуального предпринимателя. Документальную и фактическую основу такого действия составляют сведения, содержащиеся в соответствующей записи ЕГРИП.
     
     В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения она снимается с учета по месту нахождения этого обособленного подразделения. Налогоплательщик обязан при этом подать соответствующее заявление, в течение 10 дней со дня подачи которого и будет осуществлено снятие с учета. Однако при этом налогоплательщику следует иметь в виду, что снятие с учета обособленного подразделения не может быть произведено ранее окончания выездной налоговой проверки, если таковая назначена.
     
     При прекращении полномочий нотариуса, занимающегося частной практикой, при прекращении статуса адвоката они снимаются с учета налоговым органом на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в ст. 85 НК РФ, в порядке, утвержденном Минфином России. Физическое лицо может быть также снято с учета налоговым органом при получении им соответствующих сведений о постановке на учет этого физического лица в другом налоговом органе по месту его жительства.
     

1.2.1.5. Учет организаций, имеющих обособленные подразделения

     Организации, имеющие в своей структуре обособленные подразделения (филиалы, представительства), учитываются в особом порядке. Такие организации обязаны встать на учет в налоговом органе как по месту нахождения головной организации, так и по месту нахождения каждого из обособленных подразделений.
     
     Постановка на учет организации по месту нахождения ее обособленного подразделения осуществляется на основании заявления, одновременно с подачей которого организация представляет в одном экземпляре заверенные в установленном порядке копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе организации по месту ее нахождения и документов, подтверждающих создание обособленного подразделения (в частности, копию приказа о создании).
     
     При осуществлении организацией деятельности в Российской Федерации через обособленное подразделение она должна подать с целью постановки на учет соответствующее заявление в налоговый орган по месту нахождения этого обособленного подразделения. НК РФ установлен и срок для подачи такого заявления - месяц со дня создания обособленного подразделения. Подавать данное заявление не требуется в случае, если обособленное подразделение находится в том же муниципальном образовании, где уже зарегистрировано головное предприятие.
     
     В иных случаях постановка на учет организации в налоговых органах по месту нахождения ее обособленных подразделений осуществляется налоговыми органами на основании сообщений в письменной форме, представляемых этой организацией в соответствии с п. 2 ст. 23 НК РФ.
     
     Если несколько обособленных подразделений организации находятся в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее обособленных подразделений, определяемым организацией самостоятельно.
     

1.2.1.6. Ведение ЕГРН

     
     На основе данных учета федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный заниматься контролем и надзором в области налогов и сборов, ведет Единый государственный реестр налогоплательщиков (ЕГРН), правила ведения которого утверждены в настоящий момент постановлением Правительства РФ от 26.02.2004 N 110.
     
     ЕГРН, включающий государственные базы данных учета налогоплательщиков, ведется ФНС России и ее территориальными органами на основе единых методологических и программно-технологических принципов и документированной информации, поступающей в эти органы. ЕГРН содержит сведения об организациях и физических лицах, поставленных на учет по основаниям, установленным НК РФ [с указанием ИНН, а также кода причины постановки на учет (КПП) - для организаций], согласно приложению.
     
     Ведение ЕГРН осуществляется с использованием средств вычислительной техники и включает ведение государственных баз данных, формируемых по территориальному признаку, а также их последующее автоматизированное объединение в единый банк данных. Однако ЕГРН должен вестись не только на электронных, но и на бумажных носителях. Кроме того, в архивах содержатся также сведения, уже исключенные из ЕГРН.
     
     При несоответствии сведений на бумажных носителях сведениям на электронных приоритет имеют сведения на бумажных носителях. Совместимость и взаимодействие ЕГРН на электронных носителях с иными федеральными системами и сетями обеспечиваются за счет соблюдения следующих единых организационных, методологических и программно-технических принципов:
     
     - унификация значений показателей, включаемых в записи ЕГРН, на основе применения единых общероссийских классификаторов и ведомственных справочников;
     
     - применение по соглашению сторон, участвующих в информационном взаимодействии, средств электронной цифровой подписи или иных средств подтверждения отсутствия искажений в документах на электронном носителе;
     
     - применение для информационного взаимодействия с иными федеральными информационными системами единых протоколов телекоммуникационных сетей, форм документов и форматов данных, передаваемых на электронных носителях.
     
     По своей сути ведение ЕГРН включает внесение в него необходимых сведений, их обновление при изменении данных об организациях и физических лицах и исключение из реестра сведений о лицах, снятых с учета в предусмотренных законодательством Российской Федерации случаях. Состав показателей государственных баз данных ЕГРН определяется ФНС России.
     
     Сведения, содержащиеся в ЕГРН, являются, по общему правилу, общедоступными и представляются пользователям по запросам. Запрос на представление сведений может быть составлен в произвольной форме или в порядке, установленном соглашением сторон (налоговым органом и налогоплательщиком). Порядок получения пользователями сведений, содержащихся в ЕГРН (указание места, времени, ответственных должностных лиц и необходимых процедур), определяется соответствующим налоговым органом.
     
     При отсутствии в ЕГРН сведений о конкретной организации или физическом лице либо при отсутствии возможности определить конкретное лицо на основании информации, содержащейся в запросе, налоговым органом представляется налогоплательщику справка об отсутствии запрашиваемой информации.
     
     Сведения, содержащиеся в ЕГРН, представляются на бесплатной основе:
     
     - организациям (сведения о них) - в полном объеме по запросу, в котором должны быть указаны наименование организации, ОГРН, ИНН и КПП;
     
     - физическим лицам (сведения о них) - в полном объеме по запросу, в котором должны быть указаны фамилия, имя, отчество, ИНН (при его наличии), номер, дата выдачи документа, удостоверяющего личность физического лица, и наименование органа, выдавшего этот документ;
     
     - органам государственной власти, в том числе правоохранительным органам и судам, органам местного самоуправления, органам государственных внебюджетных фондов, а также иным лицам, определенным федеральными законами:
     
     - при обращении с запросом об ИНН конкретной организации или физического лица;
     
     -  по индивидуально утверждаемым Правительством РФ перечням информационных услуг, предоставляемых в соответствии с законодательством Российской Федерации;
     
     - в пределах их компетенции, установленной федеральными законами, в порядке, предусмотренном соглашением сторон, или по запросам о конкретной организации или физическом лице;
     
     - органам, учреждениям и организациям, представляющим сведения в налоговые органы в соответствии с положениями ст. 85 НК РФ, - об ИНН и КПП в порядке, установленном соглашением сторон;
     
     - гражданам - об ИНН путем внесения налоговым органом по желанию гражданина соответствующей отметки в паспорт гражданина Российской Федерации в порядке, установленном ФНС России.
     
     Сведения, содержащиеся в ЕГРН, представляются на платной основе (при условии представления одновременно с запросом документа, подтверждающего оплату):
     
     - организациям и физическим лицам - при обращении в налоговый орган за повторной выдачей свидетельства о постановке на учет в налоговом органе в случае его утраты. Размер платы в этом случае составляет 200 руб., а размер платы за срочную выдачу вышеуказанного свидетельства - 400 руб.;
     
     - организациям и физическим лицам - при обращении с запросом об ИНН и КПП. Размер платы в этом случае составляет 100 руб., а размер платы за срочную выдачу указанной информации - 200 руб.
     
     Срок представления сведений, содержащихся в ЕГРН, составляет не более пяти дней со дня получения запроса. Срочное представление информации осуществляется не позднее рабочего дня, следующего за днем получения запроса.
     
     Доступ к сведениям, содержащимся в реестре и составляющим налоговую тайну, имеют должностные лица, указанные в перечнях, утверждаемых ФНС России. Использование должностными лицами сведений, содержащихся в реестре, в ущерб интересам организаций и физических лиц влечет ответственность, предусмотренную законодательством Российской Федерации.
     

1.2.1.7. Учет по месту нахождения недвижимого имущества

    
     Постановка на учет, снятие с учета организации или физического лица в налоговом органе по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и (или) транспортных средств осуществляются на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в ст. 85 НК РФ (в частности, органами юстиции, выдающими лицензии). Организация подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления.
     
     При этом местом нахождения имущества в целях учета налогоплательщиков признается:
     
     - для морских, речных и воздушных транспортных средств - место (порт) приписки, при отсутствии такового - место государственной регистрации, а при отсутствии таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества;
     
     - для транспортных средств, не указанных выше, - место государственной регистрации, а при отсутствии такового - место нахождения (жительства) собственника имущества;
     
     - для иного недвижимого имущества - место фактического нахождения имущества.
     

1.2.1.8. Постановка на учет адвокатов, нотариусов

    
     Согласно ст. 85 НК РФ органы юстиции, выдающие лицензии на право нотариальной деятельности и наделяющие нотариусов полномочиями, обязаны сообщать в налоговый орган о физических лицах, получивших такие лицензии и (или) назначенных на должность нотариуса, занимающегося частной практикой, или освобожденных от нее. Сведения должны подаваться в налоговый орган по месту нахождения органа юстиции, выдающего лицензии. Той же нормой установлен и срок уведомления - пять дней со дня издания соответствующего приказа.
     
     На основе полученных сведений налоговый орган осуществляет постановку на учет нотариуса, занимающегося частной практикой, по месту его жительства.
     
     Постановка на учет адвоката осуществляется в аналогичном порядке налоговым органом по месту жительства адвоката на основании сведений, сообщаемых адвокатской палатой субъекта Российской Федерации в соответствии со ст. 85 НК РФ. Статья 85 НК РФ закрепляет за адвокатскими палатами субъектов Российской Федерации обязанность сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения следующие данные:
     
     - сведения об адвокатах, внесенные в предшествующем месяце в реестр адвокатов субъекта Российской Федерации (в том числе сведения об избранной ими форме адвокатского образования);
     
     - сведения об адвокатах, исключенные из вышеуказанного реестра;
     
     - сведения о принятых за этот месяц решениях о приостановлении (возобновлении) статуса адвокатов.
     
     Вышеуказанные сведения представляются адвокатской палатой в налоговый орган не позднее 10-го числа каждого месяца.
     

1.2.1.9. Постановка на учет физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями

    
     Постановка на учет в налоговых органах физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, может осуществляться налоговым органом по месту жительства физического лица двумя способами:
     
     - на основе информации, представляемой органами, указанными в ст. 85 НК РФ, либо
     
     - на основании заявления физического лица.
     
     Физические лица, место жительства которых для целей налогообложения определяется по месту пребывания физического лица, вправе обратиться в налоговый орган по месту своего пребывания с заявлением о постановке на учет в налоговых органах. В случаях, предусмотренных абзацем вторым п. 5, п. 7 и 7.1 ст. 83 НК РФ, налоговый орган обязан незамедлительно уведомить физическое лицо о его постановке на учет.
     
     При постановке на учет физических лиц в состав сведений о вышеуказанных лицах включаются также их персональные данные:
     
     - фамилия, имя, отчество;
     
     - дата и место рождения;
     
     - место жительства;
     
     - данные паспорта или иного удостоверяющего личность налогоплательщика документа;
     
     - данные о гражданстве.
     
     Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет физического лица на основании заявления этого физического лица в течение пяти дней со дня получения вышеуказанного заявления налоговым органом и в тот же срок выдать ему свидетельство о постановке на учет в налоговом органе.
     

1.2.1.10. Информация, представляемая в налоговые органы иными государственными органами

    
     Налоговые органы могут получать необходимую для контрольной деятельности информацию не только непосредственно от самого налогоплательщика, но и от третьих лиц, в том числе от государственных органов, осуществляющих учет физических лиц по различным основаниям.
     
     В частности, сведения обязаны представлять в налоговые органы следующие государственные органы:
     

N


Наименование органа


Передаваемые сведения


Срок передачи сведений


1


Органы, осуществляющие регистрацию физических лиц по месту жительства

Сведения о фактах регистрации физического лица по месту жительства


10 дней после регистрации физических лиц


2


Органы, осуществляющие регистрацию актов гражданского состояния физических лиц

Сведения о фактах рождения и смерти физических лиц


10 дней после регистрации указанных фактов


3


Органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним

О расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе;
о зарегистрированных в этих органах правах и сделках

10 дней со дня соответствующей регистрации


4


Органы, осуществляющие регистрацию транспортных средств


О расположенных на подведомственной им территории транспортных средствах;
о зарегистрированных в этих органах (правах и сделках)

10 дней со дня соответствующей регистрации


5


Органы опеки и попечительства;
воспитательные, лечебные учреждения;
учреждения социальной защиты населения;
иные аналогичные учреждения, осуществляющие опеку, попечительство или управление имуществом подопечного в соответствии с федеральным законодательством

Об установлении опеки над физическими лицами, признанными судом недееспособными; об опеке, попечительстве и управлении имуществом малолетних, иных несовершеннолетних физических лиц, физических лиц, ограниченных судом в дееспособности, дееспособных физических лиц, над которыми установлено попечительство в форме патронажа, физических лиц, признанных судом безвестно отсутствующими; о последующих изменениях, связанных с указанной опекой, попечительством или управлением имуществом

5 дней со дня принятия соответствующего решения


6


Органы (учреждения), уполномоченные совершать нотариальные действия, и нотариусы, занимающиеся частной практикой


О выдаче свидетельств о праве на наследство и о нотариальном удостоверении договоров дарения. При этом информация об удостоверении договоров дарения должна содержать сведения о степени родства между дарителем и одаряемым

5 дней со дня соответствующего нотариального удостоверения, если иное не предусмотрено НК РФ


7


Органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию пользователей природными ресурсами, а также лицензирование деятельности, связанной с пользованием этими ресурсами

О предоставлении прав на такое пользование, являющихся объектом налогообложения


10 дней после регистрации (выдачи соответствующей лицензии, разрешения) природопользователя


8


Органы, осуществляющие выдачу и замену документов, удостоверяющих личность гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации

О фактах первичной выдачи или замены документа, удостоверяющего личность гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации;

- об изменениях персональных данных, содержащихся во вновь выданном документе;

В течение 5 дней со дня выдачи нового документа



 


 

- о фактах подачи гражданином в эти органы заявления об утрате документа, удостоверяющего личность гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации

В течение 3 дней со дня его подачи


9


Органы и организации, осуществляющие аккредитацию филиалов и представительств иностранных юридических лиц

Об аккредитации (о лишении аккредитации) филиалов и представительств иностранных юридических лиц


10 дней со дня аккредитации (лишения аккредитации)


     
     Вышеуказанные сведения представляются в налоговые органы по месту нахождения государственного органа, обязанного сообщать такие сведения, по формам, утвержденным федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     В случае возникновения у налогоплательщиков затруднений с определением места постановки на учет решение на основе представленных ими данных принимается налоговым органом. При этом налоговые органы на основе имеющихся данных и сведений о налогоплательщиках обязаны обеспечить их постановку на учет.
     
     Минфин России вправе определять особенности постановки на учет крупнейших налогоплательщиков.
     
     Особенности учета иностранных организаций и иностранных граждан устанавливаются Минфином России.
     
     Особенности порядка постановки на учет и снятия с учета иностранных организаций и иностранных граждан устанавливаются Минфином России.
     

1.2.2. Контроль за открытием и закрытием расчетных счетов

    
     Для обеспечения возможности приостановления операций по счетам недобросовестного налогоплательщика, выставления требований об уплате налога и т.д. налоговые органы контролируют открытие и закрытие банковских счетов налогоплательщиков.
     
     Понятие "счет" закреплено в ст. 11 НК РФ, согласно которой под счетами (счетом) понимаются расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты. Банки открывают счета организациям, индивидуальным предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе.
     
     При этом не важно, зачисляются денежные средства на счет со счетов третьих лиц или право пополнять открытый счет имеет только налогоплательщик. Таким образом, налогоплательщик обязан сообщать об открытых счетах даже в случае открытия счетов для обслуживания банковских пластиковых карт, например, своих работников (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.12.2006 N А42-4916/2006). В то же время если счет для обслуживания банковских пластиковых карт открывается не на основании отдельного договора банковского счета, то сообщать о его открытии не обязательно [постановления ФАС Уральского округа от 15.11.2006 N Ф09-9556/06-С7, ФАС Западно-Сибирского округа от 02.11.2006 N Ф04-7297/2006 (28068-А45-43)].
     
     Кроме того, не требует уведомления налоговых органов открытие ссудных счетов на основании кредитного договора, а не договора банковского счета (постановление ФАС Московского округа от 25.05.2006 N КА-А40/4588-06). Не влечет также налоговой ответственности несообщение об открытии/закрытии депозитных счетов, ведущихся на основании договора банковского вклада (постановление ФАС Московского округа от 26.01.2006 N КА-А40/14078-05).
     
     Информация об открытии и закрытии банковских счетов поступает в налоговые органы с двух сторон. Во-первых, в соответствии с подпунктом 1 п. 2 ст. 23 НК РФ сообщать в налоговый орган о новом или закрытом счете обязан сам налогоплательщик (организация и индивидуальный предприниматель), во-вторых, информация об открытии и закрытии счета представляется банком, участвующим в заключении (расторжении) договора банковского счета.
     
     Но для банков и налогоплательщиков сроки представления информации об открытии или закрытии счета несколько отличаются. Налогоплательщик обязан сообщить о заключении или расторжении договора банковского счета в течение семи рабочих дней (ранее 10 календарных), банк же сообщает налоговому органу такую информацию в течение пяти дней со дня соответствующего открытия, закрытия или изменения реквизитов такого счета. Кроме того, банк обязан сообщить в налоговый орган не только об открытии или о закрытии счета, но и об изменении реквизитов счета организации (индивидуального предпринимателя), при этом не только на бумажном носителе, но и в электронном виде. Налогоплательщик сообщает об открытии/закрытии счета в налоговые органы по месту своего нахождения, а банки - в налоговый орган по своему месту нахождения.
     
     При закрытии счета по заявлению налогоплательщика банк обязан в течение семи рабочих дней расторгнуть договор банковского счета и закрыть ведущийся счет. Некоторые налоговые органы штрафовали налогоплательщиков за несвоевременное представление сведений о закрытии счетов, так как они считали, что исчислять семь предоставленных законодательством дней для информирования налогового органа необходимо со дня получения банком уведомления о закрытии счета со стороны налогоплательщика. Но получалась парадоксальная ситуация: налогоплательщик был обязан сообщить о закрытии счета в то время, когда счет мог быть еще открыт.
     
     Пример.
     
     У ООО "Каскад" был открыт расчетный счет в отделении Сбербанка России. Общество обратилось 5 июля 2007 года в банк с заявлением о закрытии расчетного счета. Банк был обязан закрыть счет ООО "Каскад" не позднее 16 июля 2007 года, однако он этого не сделал. Если же исчислять срок уведомления налогового органа о закрытии счета с момента получения банком заявления, соответствующее уведомление должно было быть направлено в налоговый орган не позднее 16 июля 2007 года. Таким образом, налогоплательщик должен был сообщить о закрытии счета, который фактически продолжал быть открытым.
     
     При рассмотрении спора по этому поводу суд указал, что исчислять семь дней для уведомления налогового органа необходимо в данном случае либо с момента, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о состоявшемся со стороны банка закрытии счета (постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.10.2006 N А05-6492/2006-27, ФАС Уральского округа от 22.06.2006 N Ф09-5296/06-С7), либо с момента закрытия счета банком, который исчисляется с момента внесения соответствующей записи банком в специально ведущуюся книгу (постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.10.2006 N А42-116/2006).
     
     Помимо этого, судом указано, что получение банком заявления налогоплательщика о закрытии счета служит основанием для расторжения договора, но не тождественно ему.
     
     Порядок сообщения банком об открытии или о закрытии счета, об изменении реквизитов счета в электронном виде устанавливается Банком России по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Форма сообщения банка налоговому органу об открытии или о закрытии счета, изменении реквизитов счета устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     Кроме того, что банки представляют налоговым органам первичную информацию об открытии/закрытии каждого счета каждого налогоплательщика, банки обязаны также выдавать налоговым органам следующие документы:
     
     - справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах;
     
     - выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в банке могут быть запрошены налоговыми органами в случаях проведения мероприятий налогового контроля после вынесения решения о взыскании налога, а также в случае принятия решения о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя).
     
     Вышеуказанные документы представляются в налоговые органы в течение пяти дней со дня получения соответствующего мотивированного запроса. Форма и порядок направления налоговым органом запроса в банк устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     Вышерассмотренные правила применяются также в отношении счетов, открываемых нотариусами, занимающимися частной практикой, а также адвокатами, учредившими адвокатские кабинеты, для осуществления своей профессиональной деятельности.
     

1.2.3. Контроль за использованием контрольно-кассовой техники

     
     Налоговые органы занимаются также учетом используемой налогоплательщиками контрольно-кассовой техники (ККТ). Правовую основу для учета ККТ составляет п. 1 ст. 4 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", согласно которому обязательность регистрации организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика в налоговом органе по месту учета является одним из требований, предъявляемых к ККТ для того, чтобы она могла использоваться организациями и индивидуальными предпринимателями в их деятельности, наряду с необходимостью быть исправной, опломбированной, иметь фискальную память и эксплуатироваться в фискальном режиме.
     
     Порядок регистрации контрольно-кассовых машин (ККМ) в налоговых органах утвержден приказом Госналогслужбы России от 22.06.1995 N ВГ-3-14/36 "Об утверждении Порядка регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах", согласно которому юридические лица, их филиалы и обособленные подразделения, а также физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, подают заявление по месту регистрации ККМ в случае осуществления ими торговых операций или оказания услуг.
     
     Особенности порядка регистрации ККТ крупнейших налогоплательщиков разъяснены в письме МНС России от 01.10.2004 N 33-0-11/608@, где указано, что в соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно:
     
     - по месту нахождения организации;
     
     - по месту нахождения ее обособленного подразделения;
     
     - по месту жительства физического лица;
     
     - по месту нахождения принадлежащего им имущества и транспортных средств;
     
     - по иным основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом.
     
     В то же время налоговые органы осуществляют оперативный контроль за исполнением требований Федерального закона "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" со стороны налогоплательщиков по территориальному признаку, то есть контролируют исполнение требований данного Федерального закона только теми налогоплательщиками, которые производят наличные денежные расчеты, связанные с продажей товаров, выполнением работ или оказанием услуг на контролируемой этим налоговым органом территории.
     
     В этой связи ККТ должна ставиться на учет в том налоговом органе, в котором организация или индивидуальный предприниматель поставлены на учет по вышеуказанным основаниям и на контролируемой территории которых налогоплательщик производит наличные денежные расчеты, связанные с продажей товаров, выполнением работ или оказанием услуг.
     
     Так как на основании п. 1 ст. 83 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, ККТ регистрируется в налоговых органах по месту нахождения обособленных подразделений или филиалов организации. При этом, как указано в письме ФНС России от 06.06.2005 N 22-3-12/1013, налоговый орган направляет копию карточки регистрации ККТ налоговому органу, в котором состоит на налоговом учете организация, в состав которой входит обособленное подразделение или филиал.
     
     Пример.
     
     ООО "Вера", зарегистрированное в Северном районе города N, имеет несколько обособленных подразделений (кафе), расположенных в Южном районе того же города. Так как наличные денежные средства принимаются в каждом обособленном подразделении, ККТ, установленная в каждом кафе, должна быть зарегистрирована в Южном районе города N. Копия карточки регистрации ККТ должна быть направлена и в налоговый орган Северного района города N.
     
     К заявлению о регистрации ККТ прилагаются паспорта на подлежащую регистрации ККТ и договор о ее техническом обслуживании и ремонте центром технического обслуживания или непосредственно предприятием - изготовителем ККТ из числа зарегистрированных органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации.
     
     Налоговый орган после проверки достоверности данных, указанных в заявлении организации, производит регистрацию ККТ не позднее пяти дней с момента подачи заявления путем внесения сведений о ККТ в книгу учета ККТ организаций, ведущуюся налоговым органом.
     
     Налоговый орган одновременно с регистрацией ККТ выдает организации карточку регистрации ККТ в налоговом органе, а также возвращает паспорта на регистрируемую ККТ и договор о ее техническом обслуживании и ремонте в центре технического обслуживания.
     
     В случае необходимости замены действующей ККТ другой техникой либо установки дополнительной ККТ организация обязана до ввода ее в эксплуатацию подать в налоговый орган заявление о регистрации новой ККТ и снятии с учета зарегистрированной ранее.
     
     Налоговый орган, получивший заявление организации о замене ККТ, производит в пятидневный срок регистрацию новой и снятие с учета изымаемой из эксплуатации в данной организации ККТ и выдает организации карточку на вновь зарегистрированную в налоговом органе ККТ.
     
     В случае реорганизации, а также во всех иных случаях, когда кассовый аппарат выбывает из обращения в данной организации, он подлежит снятию с учета. При этом организация подает заявление в налоговый орган о снятии с учета ККТ. Налоговый орган, получив заявление организации, производит снятие с учета ККТ, о чем он делает отметку в карточке регистрации ККТ, которая заверяется подписью должностного лица налогового органа, ответственного за регистрацию ККТ, и скрепляется печатью.
     
     Как указано в письме ФНС России от 08.09.2005 N 22-3-11/1692@ "О перерегистрации контрольно-кассовой техники", при изменении наименования организации или фамилии, имени или отчества индивидуального предпринимателя (ИНН остается без изменений) достаточно ограничиться только перефискализацией ККТ и заменой карточки регистрации ККТ (в связи с изменением реквизитов, распечатываемых ККТ на кассовом чеке). При этом снятия ККТ с учета не требуется.
     
     По окончании срока применения модели ККТ, указанной в Государственном реестре контрольно-кассовой техники (далее - Государственный реестр ККТ), используемой на территории Российской Федерации, налоговые органы снимают с учета ККТ этих моделей. При этом организации уведомляются о снятии с учета такой ККТ за 30 дней до истечения срока их применения.
     
     По вопросу использования и регистрации в налоговых органах ККТ, исключенной из Государственного реестра ККТ, с неистекшим нормативным сроком амортизации было выпущено письмо ФНС России от 15.06.2006 N ММ-6-06/601@, в котором указано, что в соответствии со ст. 3 Федерального закона "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт на территории Российской Федерации применяются модели ККТ, включенные в Государственный реестр ККТ. При этом ККТ, применяемая организациями (за исключением кредитных организаций) и индивидуальными предпринимателями, должна быть зарегистрирована в налоговых органах по месту учета организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика.
     
     В настоящее время в части, не противоречащей Федеральному закону "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", применяется приказ Госналогслужбы России от 22.06.1995 N ВГ-3-14/36.
     
     В случае исключения из Государственного реестра ККТ ранее применявшихся моделей ККТ их дальнейшая эксплуатация осуществляется до истечения нормативного срока их амортизации. Следовательно, в случае исключения модели ККТ из Государственного реестра ККТ ее дальнейшая эксплуатация в пределах нормативного срока амортизации является правомерной.
     
     Продолжительность срока амортизации определяется с учетом утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы.
     
     ККТ является средством механизации и автоматизации управленческого и инженерного труда и отнесена к четвертой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше пяти лет до семи лет включительно).
     
     В случае исключения модели ККТ из Государственного реестра ККТ в целях определения возможности ее дальнейшего использования налогоплательщикам следует исходить из нормативного срока амортизации, составляющего до семи лет включительно с момента ввода в эксплуатацию (первичной регистрации в налоговых органах) ККТ, в том числе при ее модернизации.
     
     Таким образом, перерегистрация в налоговых органах и дальнейшая эксплуатация ККТ, исключенной из Государственного реестра ККТ, с неистекшим нормативным сроком амортизации допускается исключительно для ККТ, ранее применявшейся (зарегистрированной в налоговых органах) этой организацией и индивидуальным предпринимателем, в следующих случаях:
     
     - при изменении наименования организации, фамилии, имени, отчества индивидуального предпринимателя;
     
     - при изменении места нахождения организации или места жительства индивидуального предпринимателя;
     
     - при реорганизации организации;
     
     - при государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, деятельность которого в качестве индивидуального предпринимателя была ранее прекращена;
     
     - при внесении в уставный капитал (уставный фонд) организации;
     
     - при регистрации организации физическим лицом, являющимся (являвшимся) индивидуальным предпринимателем, на которого была зарегистрирована ККТ.
     
     Налоговые органы проверяют данные, указываемые в заявлении и документах, прилагаемых к соответствующему заявлению о регистрации ККТ, исключенной из Государственного реестра ККТ, с неистекшим нормативным сроком амортизации.
     
     Карточка регистрации ККТ хранится в организации по месту установки ККТ в течение всего срока ее эксплуатации, предъявляется по требованию представителей налогового органа и других организаций, осуществляющих контроль за применением ККТ, и возвращается налоговому органу при снятии ККТ с регистрации.
     
     Карточка регистрации ККТ хранится в налоговом органе в течение трех лет после ее снятия с учета.


1.3. Права налоговых и иных административных органов при проведении налогового контроля

     
     Налоговые органы, составляя единую централизованную систему, вместе с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальными органами контролируют соблюдение налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, правильность исчисления, полноту и своевременность уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - правильность исчисления, полноту и своевременность уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей.
     
     Налоговые органы действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством Российской Федерации. Таким образом, круг прав и обязанностей работника налоговых органов четко определен законодательными и подзаконными нормативно-правовыми актами. Итак, налоговые органы вправе:
     
     - требовать от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, которые служат основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов. Кроме того, налоговые органы имеют право требовать от налогоплательщика документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов;
     
     - проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ;
     
     - производить выемку документов у налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента при проведении налоговых проверок в случае, если имеются достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены;
     
     - вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах;
     
     - приостанавливать операции по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента в банках и налагать арест на имущество налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента в порядке, предусмотренном НК РФ;
     

     - осматривать в порядке, предусмотренном ст. 92 НК РФ, любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества. Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке утверждается Минфином России;
     
     - определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Налоговые органы имеют право определять сумму налога расчетным путем в следующих случаях:
     
     - отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
     
     - непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;
     
     - отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведение учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги;
     
     - требовать от налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение вышеуказанных требований;
     
     - взыскивать недоимки, а также пени и штрафы в порядке, установленном НК РФ;
     
     - требовать от банков документы, подтверждающие факт списания со счетов налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента и с корреспондентских счетов банков сумм налогов, сборов, пеней и штрафов и перечисления этих сумм в бюджетную систему Российской Федерации;
     
     - привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков;
     
     - вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля;
     

     - заявлять ходатайства об аннулировании или о приостановлении действия выданных юридическим и физическим лицам лицензий на право осуществления определенных видов деятельности;
     
     - предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски:
     
     - о взыскании недоимки, пеней и штрафов за налоговые правонарушения в случаях, предусмотренных НК РФ;
     
     - о возмещении ущерба, причиненного государству и (или) муниципальному образованию вследствие неправомерных действий банка по списанию денежных средств со счета налогоплательщика после получения решения налогового органа о приостановлении операций, в результате которых стало невозможным взыскание налоговым органом недоимки, задолженности по пеням, штрафам с налогоплательщика в порядке, предусмотренном НК РФ;
     
     - о досрочном расторжении договора об инвестиционном налоговом кредите;
     
     - в иных случаях, предусмотренных НК РФ.
     
     Налоговые органы осуществляют также другие права, предусмотренные НК РФ.
     
     Вышестоящие налоговые органы имеют право отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия законодательству о налогах и сборах.
     
     Формы предусмотренных НК РФ документов, которые используются налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также порядок их заполнения утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, если иной порядок их утверждения не предусмотрен настоящим Кодексом.
     
     Налоговые органы обязаны:
     
     - соблюдать законодательство о налогах и сборах;
     
     - осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов;
     
     - вести в установленном порядке учет организаций и физических лиц;
     
     - бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах. Кроме того, налоговые органы обязаны информировать налогоплательщиков о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения;
     
     - руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах;
     

     - сообщать налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам при их постановке на учет в налоговых органах сведения о реквизитах соответствующих счетов Федерального казначейства, а также в порядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Налоговые органы обязаны также доводить до налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сведения об изменении реквизитов этих счетов и иные сведения, необходимые для заполнения поручений на перечисление налогов, сборов, пеней и штрафов в бюджетную систему Российской Федерации;
     
     - принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов, направлять оформленные на основании этих решений поручения соответствующим территориальным органам Федерального казначейства для исполнения и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном НК РФ;
     
     - соблюдать налоговую тайну и обеспечивать ее сохранение;
     
     - направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных НК РФ, - налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора;
     
     - представлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту по его запросу справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании данных налогового органа;
     
     - представлять запрашиваемую справку в течение пяти дней со дня поступления в налоговый орган соответствующего письменного запроса налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента;
     
     - осуществлять по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента совместную сверку сумм уплаченных налогов, сборов, пеней и штрафов;
     
     - по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.
     
     Налоговые органы выполняют также другие обязанности, предусмотренные НК РФ и иными федеральными законами.
     

     Если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора) налогоплательщик (плательщик сбора) полностью не погасил указанную в данном требовании недоимку, размеры которой позволяют предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, налоговые органы обязаны в течение 10 дней со дня выявления вышеуказанных обстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.
     
     Права и обязанности должностных лиц налоговых органов можно подразделить на две категории: общегражданские и служебные. Что касается общегражданских прав и обязанностей, то работник налогового органа, так же как и любой другой гражданин, имеет право на свободу совести, вероисповедания, охрану частной собственности, судебную защиту и т.д., кроме того, он обязан платить законно установленные налоги и сборы, защищать Отечество и т.д.
     
     Служебные права и обязанности работника налогового органа подразделяются на общие и специальные. Общие права и обязанности присущи всем должностным лицам налогового органа независимо от занимаемой должности (к таковым, в частности, относится обязанность исполнять приказы). Специальные права закреплены в должностных инструкциях и разнятся в зависимости от сферы деятельности работника налогового органа.
     
     К общим служебным обязанностям должностных лиц налоговых органов относятся следующие обязанности, предусмотренные ст. 33 НК РФ:
     
     - действовать в строгом соответствии с настоящим Кодексом и иными федеральными законами;
     
     - реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов;
     
     - корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным участникам отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не унижать их честь и достоинство.
     
     

2. Виды налоговых проверок


2.1. Общие положения

     
     Налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, проводимые налоговыми органами, можно подразделить на две большие категории:
     
     - камеральные налоговые проверки;
     
     - выездные налоговые проверки.
     
     В то же время деление налоговых проверок на камеральные и выездные далеко не единственная их классификация.
     
     В частности, отдельными видами налоговых проверок, по мнению некоторых специалистов, являются встречные и контрольные проверки.
     
     По нашему мнению, выделение встречных и контрольных проверок в отдельные виды налоговых проверок - вопрос весьма спорный. Ведь как встречная, так и контрольная проверка могут проводиться в рамках камеральной или выездной налоговой проверки. Таким образом, получается, что встречные и контрольные налоговые проверки - всего только подвиды налоговой проверки и той долей самостоятельности, характерной для двух основных видов налоговой проверки (камеральной и выездной), они не обладают.
     
     Однако наличие определенных особенностей в целях, а значит, в порядке проведения встречных и контрольных налоговых проверок должно приниматься налогоплательщиками в расчет. Ведь эти особенности могут существенно отразиться на положении налогоплательщика, подвергшегося контрольным мероприятиям.
     
     Некоторые особенности присущи также выездной налоговой проверке филиалов и представительств (обособленных структурных подразделений организации), поэтому такую налоговую проверку также можно признать самостоятельным подвидом налоговой проверки.
     

2.2. Камеральная налоговая проверка

    
     Проведение камеральной налоговой проверки регулируется нормами ст. 88 НК РФ. Основное отличие камеральной налоговой проверки от выездной состоит в том, что она проводится по месту нахождения налогового органа, а не налогоплательщика. Документальную основу проверочных мероприятий составляют налоговые декларации (расчеты) и документы, представленные налогоплательщиком и служащие основанием для исчисления и уплаты налога, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа.
     
     Для начала проведения камеральной налоговой проверки налоговому органу не требуется какого-либо специального разрешения. Уполномоченные должностные лица налогового органа, руководствуясь своими служебными обязанностями, обязаны провести камеральную налоговую проверку в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.
     
     Пример.
     
     ООО "Вариант" сдало 24 июля 2007 года в налоговый орган налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Камеральная налоговая проверка вышеуказанной налоговой декларации должна быть проведена в срок до 25 октября 2007 года.
     
     При осуществлении камеральной налоговой проверки налоговый орган проверяет представленную налогоплательщиком отчетность по следующим критериям:
     
     - своевременность представления налоговых деклараций;
     
     - правильность заполнения налоговых деклараций согласно соответствующей инструкции;
     
     - правильность арифметического подсчета итоговых сумм.
     
     Проверка своевременности представления налоговых деклараций осуществляется налоговыми органами в соответствии с нормами, устанавливающими сроки представления отчетов по различным налогами. Уже при первичном визуальном контроле налоговый инспектор обязан проверить, не истекли ли сроки представления налоговой отчетности, и если они истекли, он обязан применить к организации соответствующие санкции. Сами же сроки представления налоговых деклараций и иной отчетности закреплены в НК РФ и различаются в зависимости от вида налога, по которому отчитывается налогоплательщик.
     
    Пример.
     
     Для налога на доходы физических лиц срок представления налоговой декларации - 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, для НДС - 20-е число месяца, следующего за истекшим периодом.
     
     В то же время в случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации, которая могла бы быть проверена в ходе камеральной налоговой проверки, основанием для проведения налоговой проверки и соответственно для доначисления налога в рамках камеральной налоговой проверки не могут служить другие документы о деятельности налогоплательщика (например, выписки банка). Сами по себе документы, полученные от третьих лиц, отдельно от налоговой декларации не могут служить основанием для проведения камеральной налоговой проверки (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.12.2006 N А19-15949/06-11-Ф02-5982/06-С1).
     
     Как указано в письме МНС России от 21.04.2003 N ВГ-6-03/4760, вторым этапом камеральной налоговой проверки является проверка правильности заполнения декларации. Суть данного этапа заключается в проверке ее показателей на соответствие нормам законодательства. Данная проверка включает следующие действия:
     
     - проверка правильности примененных налогоплательщиком ставок налога или сбора;
     
     - проверка правильности расчета налоговой базы;
     
     - проверка обоснованности налоговых вычетов.
     
     При арифметической проверке показателей налоговых деклараций налоговые инспектора используют систему контрольных соотношений показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности, включающую взаимосвязь отдельных показателей декларации между собой (внутридокументные контрольные соотношения).
     
     Проверка представленных налогоплательщиком уточненных расчетов за периоды, отстоящие от даты представления более чем на три года, имеет некоторые особенности, например, если налогоплательщик представляет в 2007 году уточненную декларацию по налогам, исчисленным в 2003 году. С одной стороны, налоговый орган лишен возможности провести выездную налоговую проверку за период, за который произошло уточнение (а ведь в соответствии с исправленной декларацией сумма исчисленного налога может быть существенно уменьшена), так как это прямо запрещено ст. 89 НК РФ. С другой стороны, на основании абзаца второго п. 4 ст. 80, а также ст. 32, 81, 87 и 88 НК РФ налоговый орган обязан провести камеральную налоговую проверку, чтобы по ее результатам отразить в карточке расчета с бюджетом соответствующие действия по выявленным фактам переплаты или недоимки. Как следует из судебной практики, отказ налогового органа в проведении налоговых проверок по таким "просроченным" уточненным налоговым декларациям, а соответственно, отказ в выявлении факта переплаты признается незаконным [постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.01.2007 N Ф04-8236/2006(29295-А27-37), от 15.01.2007 N Ф04-8746/2006(29746-А45-26)].
     
     По результатам камеральной налоговой проверки могут быть выявлены два альтернативных факта:
     
     - налоговая декларация представлена без ошибок;
     
     - налоговая декларация составлена с нарушением налогового законодательства либо представлена с опозданием.
     
     Налогоплательщику в обязательном порядке сообщается обо всех случаях нарушения налогового законодательства, выявленных по результатам камеральной налоговой проверки, в том числе:
     
     - о выявленных ошибках в налоговой декларации (расчете);
     
     - о противоречиях между сведениями, содержащимися в представленных документах;
     
     - о выявленных несоответствиях сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля.
     
     Вместе с сообщением об ошибках налогоплательщику направляется требование в течение пяти дней представить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления.
     
     Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, полномочия налогового органа, предусмотренные ст. 88 и 101 НК РФ, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
     
     При осуществлении возложенной на налоговый орган функции выявления налоговых правонарушений он в случае сомнения в правильности уплаты налогов и тем более в случае обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно налогоплательщик имеет право предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.
     
     Представление пояснений в случае уведомления налогоплательщика о выявленных недостатках в налоговой декларации является обязанностью налогоплательщика. Одновременно с пояснениями он вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.
     
     Представленные пояснения и документы в обязательном порядке рассматриваются лицом, проводящим камеральную налоговую проверку. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ.
     
     Кроме того, в дальнейшем результаты камеральных налоговых проверок могут использоваться налоговыми органами для планирования и подготовки проведения выездных налоговых проверок.
     
     При камеральной проверке налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.
     
     В то же время налоговым законодательством предусмотрено несколько случаев, при которых такое истребование дополнительных сведений и документов все же допускается. В частности, помимо получения пояснений о выявленных ошибках, налоговые органы при проведении камеральных налоговых проверок вправе истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на налоговые льготы. Налоговый орган вправе также истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов по НДС. Кроме того, следует отметить, что при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение этого налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом рассматриваемых особенностей на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ.
     
     Помимо документов, указанных в п. 1 ст. 88 НК РФ, налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщика иные документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов, но только при проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов.
     
     Кроме того, действующим законодательством не запрещено
     
     в рамках проведения камеральной налоговой проверки проводить осмотр помещений, в которых находится имущество организации. Целью такого осмотра является выявление соответствия (или несоответствия) указанных в декларации сведений и фактических данных.
     

2.3. Выездная налоговая проверка

    
     Основной и наиболее эффективной формой налогового контроля являются выездные налоговые проверки. В результате проведения выездных налоговых проверок налоговыми органами должны одновременно решаться несколько задач, наиболее важными из которых являются:
     
     - выявление и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах;
     
     - предупреждение налоговых правонарушений.
     
     При этом выездные налоговые проверки должны отвечать требованиям безусловного обеспечения законных интересов государства и прав налогоплательщиков, повышения их защищенности от неправомерных требований налоговых органов и создания для налогоплательщика максимально комфортных условий для исчисления и уплаты налогов.
     
     В отличие от камеральной налоговой проверки, выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика. По месту нахождения налогового органа выездная налоговая проверка может проводиться только в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для ее проведения. Кроме того, в отличие от камеральной налоговой проверки, для проведения выездной налоговой проверки требуется вынесение особого документа - решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
     
     Выездная налоговая проверка может проводиться в отношении юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Проведение выездной налоговой проверки в отношении физических лиц, а также в отношении индивидуальных предпринимателей по доходу, полученному ими в качестве простых физических лиц, а не в результате предпринимательской деятельности, законодательством не предусмотрено (постановление ФАС Московского округа от 19.10.2006, 26.10.2006 N КА-А40/10227-06). В то же время в некоторых случаях судебные органы встают на сторону налоговых органов и признают законным проведение выездных налоговых проверок в отношении физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями (определение судебной коллегии по гражданским спорам Пермского областного суда от 20.04.2006 N 33-1771).
     
     Предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При этом проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться как по одному, так и по нескольким налогам. Проверке подлежит период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
     
     Пример.
     
     В отношении ООО "ЦентрСтрой" в декабре 2006 года была проведена проверка соблюдения законодательства о налогах и сборах за 2002-2005 годы. Согласно НК РФ налоговая проверка может быть осуществлена только за три года, непосредственно предшествующих году этой проверки. В соответствии с этой нормой налогового законодательства законными будут в данном случае налоговые проверки за 2003, 2004, 2005 годы, а 2002 год проверяться не может. Следовательно, налоговая проверка в отношении ООО "ЦентрСтрой" за 2002 год является незаконной и может быть оспорена в суде.
     
     Как это разъяснено в п. 27 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании вышеуказанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой.
     
     В то же время данная норма не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.
     
     Пример.
     
     В вышеуказанном примере в отношении ООО "ЦентрСтрой" могут быть проверены четыре периода: с 2003 года по декабрь 2006 года.
     
     Судебная практика всегда была противоречива относительно исчисления предельного срока проведения налоговой проверки. Так, в некоторых случаях судебными органами указывалось, что трехлетний срок, установленный для проведения выездной налоговой проверки, связан с годом проведения проверки, а не с датой ее назначения. В частности, иногда налоговые проверки назначаются в конце предыдущего года (например, в декабре 2004 года), а фактически проводятся уже в следующем году (в январе 2005 года). В таком случае предельный срок проведения налоговой проверки должен исчисляться исходя из следующего года (таким образом, проверке подлежат 2004, 2003, 2002 годы, а проверка 2001 года будет незаконной). При этом даже проведенное на территории налогоплательщика незначительное время в конце предыдущего года (2004) не может служить основанием для включения в срок проверки 2001 года (постановление ФАС Московского округа от 29.12.2006 N КА-А40/6191-06).
     
     В то же время имелись и обратные решения, когда суд признавал, что трехлетний давностный срок должен исчисляться исходя из даты назначения проверки, а не фактического ее проведения (постановления ФАС Дальневосточного округа от 28.12.2006, 21.12.2006 N Ф03-А73/06-2/4893, от 22.11.2006 N Ф03-А73/06-2/4153).
     
     Изменения, внесенные в НК РФ, пресекли все споры по этому поводу: проверяться могут три года, предшествующие вынесению решения налогового органа о проведении проверки. Но в этом случае возникает проблема привлечения виновных лиц к ответственности за налоговые правонарушения, которые совершены раньше этого периода. Так, согласно ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
     
     Пример.
     
     Решение о проведении налоговой проверки соблюдения законодательства о налогах и сборах в отношении ООО "ЦентрСтрой" за 2003-2005 годы было вынесено налоговым органом в декабре 2006 года. Фактически налоговая проверка проводилась в течение декабря 2006 года - января 2007 года. В ходе налоговой проверки было выявлено, что в IV квартале 2003 года общество совершило грубое нарушение учета объектов обложения НДС (ст. 120 НК РФ). Срок давности за выявленное правонарушение должен исчисляться со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода - абзац третий п. 1 ст. 113 НК РФ. На основании п. 2 ст. 163 НК РФ налоговый период по НДС для ООО "ЦентрСтрой" установлен как квартал. Следовательно, срок давности за совершение этого правонарушения начал течь с 1 января 2004 года и истек 1 января 2007 года.
     
     Таким образом, правонарушение было обнаружено в 2006 году, но акт проверки был подписан в 2007 году, виновные в правонарушении не были привлечены к ответственности до 1 января 2007 года, и привлечь их к налоговой ответственности в 2007 году оказалось невозможным. Фактически проведение налоговой проверки за 2003 год оказалось бесполезным. Впрочем, данные положения не распространяются на деяния, содержащие признаки уголовного преступления, так как Уголовным кодексом Российской Федерации (УК РФ) установлены иные сроки давности.
     
     Гарантией защиты интересов налогоплательщиков от необоснованных претензий налоговых органов является правило, согласно которому налоговые органы не имеют права проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.
     
     Кроме того, налоговые органы не имеют права осуществлять в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года. Исключение составляют случаи принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх вышеуказанного ограничения.
     
     При этом при определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.
     
     Пример.
     
     ООО "ЦентрСтрой", находящееся в Санкт-Петербурге, имеет ряд представительств во Владимире, Твери, Нижнем Новгороде, Казани.
     
     В августе 2006 года налоговый орган осуществил налоговую проверку правильности исчисления и уплаты головной организацией налога на прибыль, исчисленного за 2005 год. В сентябре 2006 года подобная проверка проводилась в отношении представительства ООО "ЦентрСтрой" в Нижнем Новгороде, а в декабре того же года - в отношении представительства в Казани. Несмотря на то что в отношении ООО "ЦентрСтрой" и его представительств были осуществлены три проверки по налогу на прибыль, налоговый орган был вправе провести в декабре 2006 года проверку правильности исчисления и уплаты головной организацией единого социального налога.
     
     НК РФ установлены ограничения по срокам проведения выездной налоговой проверки. Так, проверочные мероприятия не могут продолжаться более двух месяцев. В соответствии с п. 8 ст. 89 НК РФ срок проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.
     
     В то же время вышеуказанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. В настоящее время порядок и основания продления срока установлены приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки".
     
     В соответствии с вышеуказанным документом основаниями продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки до четырех и (или) шести месяцев могут быть:
     
     - проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;
     
     - получение в ходе проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;
     
     - наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.д.) на территории, где проводится налоговая проверка;
     
     - проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений, а именно:
     
     - четыре и более обособленных подразделений - срок проведения проверок - до четырех месяцев;
     
     - менее четырех обособленных подразделений - срок проведения проверок - до четырех месяцев, если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на данные обособленные подразделения, составляет не менее 50% от общей суммы налогов, уплачиваемых организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50% от общей стоимости имущества организации;
     
     - десять и более обособленных подразделений - срок проведения проверок - до шести месяцев;
     
     - непредставление налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом в установленный в соответствии с п. 3 ст. 93 НК РФ срок документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки;
     
     - иные обстоятельства. При этом необходимость и сроки продления выездной (повторной выездной) налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объемов проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности технологических процессов и других обстоятельств.
     
     Для продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки налоговый орган, проводящий проверку, направляет в вышестоящий налоговый орган мотивированный запрос о продлении срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки.
     
     Налоговое законодательство не содержит указания на обязательность вручения налогоплательщику решения о продлении срока выездной налоговой проверки. Поэтому невручение такового решения не служит основанием для признания проведения выездной налоговой проверки незаконной и отмены принятого по ее результатам решения (постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.02.2006 N А42-3174/2005).
     
     Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки:
     
     - для истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ;
     
     - для получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
     
     - для проведения экспертиз;
     
     - для перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
     
     Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 п. 9 ст. 89 НК РФ, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.
     
     Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего эту проверку.
     
     Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шести месяцев. Если налоговая проверка была приостановлена по основанию, указанному в подпункте 2 п. 9 ст. 89 НК РФ, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления данной проверки может быть увеличен на три месяца.
     
     На время приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются все действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика. В этом случае налогоплательщику возвращаются все подлинники, истребованные при проведении налоговой проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с этой проверкой.
     
     Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностным лицам налоговых органов, проводящим выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. Необходимые для налоговой проверки документы могут быть истребованы у налогоплательщика в порядке, установленном ст. 93 НК РФ.
     
     Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных ст. 94 НК РФ.
     
     Уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном ст. 92 НК РФ.
     
     При наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, они принимают решение о выемке этих документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.
     
     В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой он должен зафиксировать предмет налоговой проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.
     
     Если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной налоговой проверке, вышеуказанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.
     
     Особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 НК РФ.
     
     Правила, предусмотренные ст. 89 НК РФ, применяются также при проведении выездных налоговых проверок плательщиков сборов и налоговых агентов.
     

2.4. Выездная налоговая проверка обособленного структурного подразделения

    
     Выездная налоговая проверка может проводиться как в отношении организации, не имеющей обособленных подразделений, или головной организации, создавшей филиалы и (или) представительства, так и в отношении каждого филиала и представительства налогоплательщика в отдельности.
     
     При этом самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств налоговый орган имеет право проводить по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов. Таким образом, выездные налоговые проверки филиалов и представительств налогоплательщика-организации осуществляются независимо от проведения налоговых проверок налогоплательщика-организации.
     
     При проведении выездной налоговой проверки филиала или представительства действует общее правило, согласно которому налоговый орган, проводящий проверку, не имеет права осуществлять в отношении филиала или представительства две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Кроме того, в течение одного календарного года налоговый орган не может проводить в отношении одного филиала или представительства налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок.
     
     Пример.
     
     ООО "Вариант", центральный офис которого расположен в Москве, имеет несколько филиалов, в том числе в Волгограде и Краснодаре. Налоговый орган по месту нахождения Волгоградского филиала провел выездную налоговую проверку правильности исчисления и уплаты НДС за период 01.01.2005-31.12.2006, и он уже не может произвести повторную проверку правильности исчисления и уплаты НДС за тот же период в отношении этого филиала, однако налоговый орган имеет право осуществить аналогичную проверку по месту нахождения филиала, расположенного в Краснодаре.
     
     Срок проведения самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов и представительств налогоплательщика несколько отличается от общего срока налоговой проверки и составляет не более одного месяца. Данный срок исчисляется со дня вынесения решения о назначении выездной налоговой проверки и до дня составления справки о проведенной данной проверке.
     
     Решение о проведении выездной налоговой проверки филиала и представительства налогоплательщика-организации независимо от проведения проверок самой организации принимается руководителем налогового органа (его заместителем) по месту нахождения филиала (представительства).
     
     Проведение выездных налоговых проверок филиалов (представительств) независимо от проведения проверки головной организации должно осуществляться в строго установленном порядке в соответствии с требованиями главы 14 НК РФ.
     
     По результатам вышеуказанных проверок составляется акт в порядке, установленном ст. 100 НК РФ и приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@. Один экземпляр акта вручается руководителю филиала (представительства), а его копия направляется в налоговый орган по месту постановки на учет головной организации.
     
     Если по результатам выездной налоговой проверки выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, за которые НК РФ установлена ответственность, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения выносится руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего вышеуказанную проверку, в отношении головной организации. Копии решения о привлечении налогоплательщика к ответственности направляются головной организации и в налоговый орган по месту постановки на учет головной организации.
     
     Планирование и организация выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций с одновременной проверкой филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений осуществляются налоговым органом по месту постановки на учет головной организации.
     
     Не позднее чем за один месяц до начала квартала, в котором запланировано начало проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации, налоговый орган по месту постановки на учет головной организации направляет налоговым органам по месту нахождения филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений запрос о выделении должностных лиц для осуществления проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения. В вышеуказанном запросе должны быть отражены следующие сведения:
     
     - полное наименование головной организации, ее ИНН;
     
     - наименование филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, подлежащих налоговой проверке (ИНН/КПП);
     
     - предполагаемые сроки начала и окончания проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации (при этом налогоплательщикам следует иметь в виду, что в соответствии со ст. 89 НК РФ при осуществлении выездных налоговых проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения налоговой проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства);
     
     - периоды, за которые проводится выездная налоговая проверка;
     
     - вопросы выездной налоговой проверки (виды налогов, по которым осуществляется проверка).
     
     При необходимости налоговый орган запрашивает материалы предыдущих налоговых проверок филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений.
     
     Налоговый орган, получивший вышеуказанный запрос, обязан представить предложения по составу проверяющей группы, которой будет поручено проведение выездной налоговой проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения. В предложении о формировании проверяющей группы должны быть указаны фамилии, имена, отчества должностных лиц, занимаемые ими должности, классные чины, а также предполагаемые сроки начала и окончания проведения налоговой проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения. Предложения по выездной налоговой проверке должны быть представлены в налоговый орган в строго установленный в запросе срок, но не позднее чем в течение 10 дней с момента получения запроса.
     
     Руководитель налогового органа (его заместитель) по месту постановки на учет головной организации принимает решение о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации с одновременной проверкой входящих в ее состав филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений.
     
     В решении о проведении выездной налоговой проверки указываются:
     
     - полное наименование организации, в отношении которой назначается выездная налоговая проверка (ИНН);
     
     - наименование филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений (ИНН/КПП);
     
     - вопросы выездной налоговой проверки;
     
     - период (периоды), за который (которые) проводится выездная налоговая проверка;
     
     - фамилии, имена и отчества уполномоченных на проведение выездной налоговой проверки должностных лиц налогового органа по месту постановки на учет головной организации, а также по месту нахождения филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, занимаемые ими должности, классные чины.
     
     Количество экземпляров решения о проведении выездной налоговой проверки должно соответствовать количеству филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений проверяемого налогоплательщика-организации.
     
     На следующий день после вручения налоговым органом, назначившим выездную налоговую проверку, решения о ее проведении руководителю проверяемой головной организации (ее представителю) соответствующие экземпляры данного решения направляются налоговым органам по месту нахождения каждого филиала (представительства) и иного обособленного подразделения с указанием в сопроводительном письме срока представления материалов проверки.
     
     Дата предъявления руководителю проверяемого налогоплательщика-организации (ее представителю) решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки является датой начала проведения проверки.
     
     Решение о проведении выездной налоговой проверки доводится до сведения руководителя (уполномоченного им лица) филиала (представительства) и иного обособленного подразделения непосредственно после прибытия проверяющей группы на объект проверки (в филиал, представительство, обособленное подразделение).
     
     Проведение выездной налоговой проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения не может быть начато ранее начала осуществления налоговой проверки головной организации. Кроме того, письмом ФНС России от 19.03.2007 N ЧД-6-23/216@ сообщено о недопустимости вручения разделов актов выездных налоговых проверок, предусмотренных п. 3.6, 3.7 данного документа, руководителям (уполномоченным им лицам) филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений налогоплательщиков-организаций.
     
     По результатам проверки филиала (представительства) и иного обособленного подразделения должностным лицом (должностными лицами) налогового органа, проводившего проверку, оформляется раздел акта выездной налоговой проверки применительно к форме, приведенной в приложении N 4 к приказу ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
     
     Раздел акта выездной налоговой проверки подписывается должностным лицом (должностными лицами), проводившим (проводившими) проверку. Руководитель (уполномоченное им лицо) филиала (представительства) и иного обособленного подразделения вправе ознакомиться с разделом акта выездной налоговой проверки, при необходимости факт ознакомления может быть удостоверен подписью вышеназванных лиц филиала (представительства) и иного обособленного подразделения с указанием соответствующей даты.
     
     Один экземпляр вышеуказанного раздела акта выездной налоговой проверки направляется в налоговый орган по месту постановки на учет головной организации. К экземпляру раздела акта выездной налоговой проверки должны прилагаться заверенные копии:
     
     - документов, подтверждающих наличие фактов нарушения законодательства о налогах и сборах;
     
     - других материалов, имеющих значение для подтверждения отраженных в разделе акта выездной налоговой проверки налоговых правонарушений (акты инвентаризации имущества, материалы встречных проверок, протоколы допроса свидетелей и т.д.).
     
     По окончании выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации и получения к установленному сроку материалов проверок ее филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений от налоговых органов, проводивших проверки, руководитель проверяющей группы (бригады) составляет Справку о проведенной выездной налоговой проверке согласно приложению N 2 к приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@. Дата составления вышеуказанной Справки о проведенной проверке является датой окончания налоговой проверки. В отношении филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений организации проведение действий по осуществлению налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки после вышеуказанной даты не допускается.
     
     Пример.
     
     12 июня 2007 года в отношении филиала ООО "Вариант", расположенного в Волгограде, была составлена Справка о проведенной проверке (по НДС за период с 1 января 2005 года по 31 декабря 2006 года). 13 июня 2007 года этот филиал получил требование о представлении копий счетов-фактур, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов по НДС за тот же период. Проведение проверочных мероприятий, в том числе путем истребования документов, в отношении филиала после 12 июня 2007 года незаконно, так как проведение налоговой проверки было фактически закончено в момент составления Cправки, поэтому вышеуказанное требование могло быть обжаловано ООО "Вариант".
     
     Не позднее двух месяцев после составления Справки о проведенной проверке руководитель проверяющей группы (бригады) должен составить акт выездной налоговой проверки в соответствии с требованиями приказа ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
     
     Акт по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации составляется с учетом фактов, установленных в ходе проверок ее филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений и изложенных в соответствующих разделах акта.
     
     Описание каждого факта выявленных проверкой нарушений законодательства о налогах и сборах приводится со ссылкой на соответствующие нормы законодательства о налогах и сборах, которые были нарушены налогоплательщиком, и с указанием конкретных филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, в которых эти факты были установлены.
     
     Порядок и сроки подписания, вручения, регистрации и рассмотрения акта выездной налоговой проверки, а также вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки установлены ст. 100 и 101 НК РФ и приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
     
     Копии акта выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации направляются налоговым органам, принимавшим участие в проверке филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, по месту их нахождения.
     
     При необходимости в ходе рассмотрения возражений налогоплательщика-организации по акту выездной налоговой проверки привлекаются должностные лица налоговых органов, проводивших проверки филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений.
     
     Руководители (заместители руководителей) налоговых органов, производивших проверки филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, обязаны обеспечить участие должностных лиц из состава проверяющей группы при рассмотрении вышеуказанных возражений.
     
     После принятия решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки копия этого решения направляется налоговым органам по месту нахождения филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений.
     
     Налоговый орган, проводивший проверки филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, отражает в форме N 2НК по дополнительно вписываемой строке "Справочно" количество осуществленных проверок филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, головная организация которых расположена на территории другого субъекта Российской Федерации.
     
     В случае неуплаты начисленных штрафных санкций налогоплательщиком в добровольном порядке они взыскиваются в судебном порядке в соответствии с положениями ст. 104 и 115 НК РФ. Исковое заявление о взыскании налоговых санкций подается налоговым органом по месту постановки на учет головной организации. При необходимости руководители (заместители руководителей) налоговых органов, должностные лица которых принимали участие в выездной налоговой проверке налогоплательщика-организации, обязаны обеспечить явку последних в суд для участия в судебном разбирательстве.
     

2.5. Встречные, повторные и контрольные налоговые проверки

    
     Как уже было отмечено, цель налоговой проверки - проверка соблюдения налогового законодательством налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым агентом. В то же время в случае контрольной проверки проверка налогоплательщика является только одной из целей, которые стоят перед контролирующими органами. Одновременно вышестоящие налоговые органы проверяют деятельность того нижестоящего налогового органа, который проверял налогоплательщика ранее. Особенностью данного вида проверки является то, что она назначается по решению руководителя вышестоящего налогового органа или его заместителя.
     
     Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени осуществления предыдущей налоговой проверки по тем же налогам и за тот же период.
     
     При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в п. 5 ст. 89 НК РФ, не действуют. В то же время даже в случае осуществления повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.
     
     Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:
     
     - вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществлявшего выездную налоговую проверку;
     
     - налоговым органом, ранее проводившим выездную налоговую проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога, которая меньше ранее заявленной суммы. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется также период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
     
     Как правило, выявление нарушений налогового законодательства при проведении повторной выездной налоговой проверки, не выявленных при осуществлении первоначальной проверки, не служит основанием для применения налоговых санкций. Исключение составляют случаи, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки стало результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.
     
     Пример.
     

     В отношении ООО "Вера" с 13 января по 10 февраля 2007 года проводилась выездная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты НДС за 2005-2006 годы. По результатам проверки нарушений законодательства о налогах и сборах выявлено не было. В то же время по окончании выездной налоговой проверки в отношении налогового инспектора, ее проводившего, было возбуждено уголовное дело по факту получения взятки от руководства ООО "Вера". В отношении генерального директора общества было возбуждено уголовное дело по факту дачи взятки. Совершение вышеуказанных деяний (получение и дача взятки) было установлено 16 июня 2007 года приговором суда. После вступления в силу приговора суда в отношении ООО "Вера" была проведена повторная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты НДС за тот же период, в ходе которой было выявлено, что ООО "Вера" необоснованно принимало к вычету суммы "входного" НДС по неправильно оформленным счетам-фактурам. Так как невыявление этих фактов в ходе первоначальной проверки было связано со сговором руководящих лиц налогоплательщика и инспектора налогового органа, в отношении ООО "Вера" могло быть возбуждено дело о налоговом правонарушении.
     
     Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, может производиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
     
     Встречная проверка не обладает признаком самостоятельности и может проводиться исключительно в рамках камеральной или выездной проверки. Цель встречной проверки - получение сведений, необходимых для осуществления налогового контроля. Суть встречной проверки заключается в сличении документов и сведений, представленных проверяемым, с документами и сведениями, полученными от его контрагентов. Право на проведение встречных проверок предусмотрено ст. 93.1 НК РФ, согласно которой должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).
     
     Информация, полученная по результатам осуществления встречной налоговой проверки, как правило, ложится в основу доказательства нарушения проверяемым налогоплательщиком налогового законодательства. Оперируя полученными сведениями, налоговый орган составляет акт налоговой проверки, на основе которого можно привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности, но при этом только в отношении проверяемого объекта. Если же нарушение законодательства о налогах и сборах было выявлено со стороны контрагента проверяемого субъекта, подобная информация может служить лишь основанием для назначения и проведения выездной налоговой проверки в отношении контрагента. На основании только данных встречной проверки привлечь контрагента к ответственности не представляется возможным.
     

     Пример.
     
     В отношении ООО "ЦентрСтрой" назначена выездная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты НДС. При осуществлении контрольных мероприятий было решено провести встречную проверку контрагента (покупателя) ООО "ЦентрСтрой" - ООО "Восход".
     
     По результатам встречной проверки были выявлены факты неполного оприходования ООО "Восход" полученных от ООО "ЦентрСтрой" товаров. Таким образом, было выявлено налоговое правонарушение, но до проведения полноценной проверки налоговые органы не имели права налагать на ООО "Восход" штрафные санкции.
     
     Что же, собственно, может быть выявлено в ходе проведения встречной налоговой проверки, какие ошибки и нарушения закона привлекают внимание налоговых органов?
     
     Наиболее часто выявляемым фактом является ликвидация организации-контрагента, с которой у проверяемого налогоплательщика были налажены связи. Кроме того, может быть выявлено, что организация-контрагент не только не существует в настоящем времени, но и не существовала ранее. Достаточно часто налоговым органам не удается найти следов какого-либо ООО, печати и подписи ответственных лиц которого стоят на документах проверяемой организации.
     
     При этом отношение к такой ситуации у налоговых и судебных органов может быть противоположным.
     
     В частности, Арбитражный суд г. Москвы по иску ЗАО "ВНИТЭП" постановил, что ответственность за своих контрагентов налогоплательщики не несут, а потому даже если контрагенты не найдены, на учете не состоят и налогов не уплачивают, выдаваемые ими документы должны признаваться надлежащими (решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.12.2000 по делу N А40-43023/00-117-252).
     
     В то же время Арбитражный суд Самарской области сделал иной вывод: раз поставщик не перечислил в бюджет полученный от экспортера НДС, то и оснований для возмещения нет (решение Арбитражного суда Самарской области от 20.09.2001 N А55-5537/01-39).
     
     Другим наиболее часто выявляемым нарушением является расхождение данных проверяемого налогоплательщика и его контрагента (например, отсутствие документов у одной стороны, которые есть у другой стороны, либо наличие у обеих сторон документов, в которых имеется расхождение в цифрах). Если такие документы получены в ходе проведения встречной налоговой проверки, то они могут лечь в основу доказывания вины налогоплательщика в процессе его привлечения к ответственности.
     
     

3. Принятие решения о проведении налоговой проверки


3.1. Планирование выездных налоговых проверок

    
     На первоначальном этапе проведения налоговой проверки устанавливается перечень налогоплательщиков, в отношении которых организуются выездные налоговые проверки в предстоящем квартале. При планировании выездных налоговых проверок также устанавливаются срок проведения налоговой проверки, виды налогов, сборов и других обязательных платежей и периодов, которые должны быть охвачены проверкой, а также кадровые ресурсы, необходимые для ее проведения.
     
     Основная цель планирования выездной налоговой проверки - обеспечение оптимального выбора тех налогоплательщиков, проверка которых могла бы с наибольшей вероятностью выявить нарушения законодательства о налогах и сборах и обеспечить поступление в бюджет сумм доначисленных налогов, сборов и других обязательных платежей, пеней и налоговых санкций.
     
     При подготовке выездных налоговых проверок налоговый орган осуществляет целый комплекс процедур, обеспечивающих углубленное изучение информации о налогоплательщиках, включенных в план проведения выездных налоговых проверок, а также проводит другие мероприятия, направленные на создание условий для наиболее эффективного проведения вышеуказанных проверок.
     
     Процесс планирования и подготовки выездных налоговых проверок можно подразделить на следующие этапы:
     
     - формирование информационных ресурсов о налогоплательщиках;
     
     - анализ результатов камеральной проверки налоговых деклараций (расчетов) и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей;
     
     - анализ налоговой и бухгалтерской отчетности, проводимый в рамках камеральной налоговой проверки;
     
     - анализ основных финансовых показателей деятельности налогоплательщиков по отраслевому принципу;
     
     - выбор объектов проверки;
     
     - подготовка и составление перечня вопросов проверки по видам налогов, сборов и других обязательных платежей, обязанность уплаты которых возложена на данного налогоплательщика (комплексная проверка), или же по одному или отдельным видам налогов, сборов и других обязательных платежей (тематическая проверка) и периодам их проверки;
     
     - предварительная подготовка предложений о предполагаемых затратах времени на проведение выездной налоговой проверки, включенной в план осуществления выездных налоговых проверок, о количестве специалистов налоговых органов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, о необходимости привлечения к проверке правоохранительных органов;
     
     - подготовка и утверждение плана выездных налоговых проверок на предстоящий квартал и контроль за его выполнением.
     
     Следует отметить, что приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ утверждена Концепция системы планирования выездных налоговых проверок (далее - Концепция), согласно которой планирование выездных налоговых проверок - это открытый процесс, построенный на отборе налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок по критериям риска совершения налогового правонарушения, в том числе общедоступным. Ранее планирование выездных налоговых проверок было сугубо внутренней конфиденциальной процедурой налоговых органов.
     
     В целях обеспечения системного подхода к отбору объектов для проведения выездных налоговых проверок Концепция определяет алгоритм такого отбора, который основан на качественном и всестороннем анализе всей информации, которой располагают налоговые органы (в том числе полученной из внешних источников), и определении на ее основе "зон риска" совершения налоговых правонарушений.
     
     Таким образом, планирование выездных налоговых проверок взаимоувязано в Концепции с формированием и развитием у налогоплательщиков правильного понимания законодательства о налогах и сборах, убеждения в недопустимости его нарушения и необходимости точного соблюдения законов.
     
     Построение единой, открытой и понятной для налогоплательщиков и налоговых органов системы планирования выездных налоговых проверок базируется на определенных принципах, к которым относятся:
     
     - создание режима наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков;
     
     - своевременность реагирования на признаки возможного совершения налоговых правонарушений;
     
     - неотвратимость наказания налогоплательщиков в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах;
     
     - обоснование выбора объектов налоговой проверки.
     
     В соответствии с новым подходом к организации системы планирования изменен отбор объектов для проведения выездных налоговых проверок. Основой данной системы является всесторонний анализ всей имеющейся у налогового органа информации на каждом этапе планирования и подготовки выездной налоговой проверки.
     
     В то же время налогоплательщик может использовать свое право на самостоятельную оценку рисков и оценить преимущество самостоятельного выявления и исправления допущенных ошибок при исчислении налогов.
     
     Каждый налогоплательщик должен понимать, что от прозрачности его деятельности, полноты исчисления и уплаты налогов в бюджет зависит возможность его невключения в план выездных налоговых проверок.
     
     Таким образом, в соответствии с Концепцией планирование выездных налоговых проверок ведется на основе принципа двухсторонней ответственности налогоплательщиков и налоговых органов, при соблюдении которого первые стремятся к исполнению своих налоговых обязательств, а вторые - к обоснованному отбору налогоплательщиков для осуществления выездных налоговых проверок.
     
     Общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, могут являться:
     
     - налоговая нагрузка у данного налогоплательщика, которая ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виде экономической деятельности);
     
     - отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов;
     
     - отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;
     
     - опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг);
     
     - выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности, осуществляемой в субъекте Российской Федерации;
     
     - неоднократное приближение к предельному значению установленных НК РФ величин показателей, предоставляющих налогоплательщикам право применять специальные налоговые режимы;
     
     - отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год;
     
     - построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели);
     
     - непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей его деятельности;
     
     - неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами);
     
     - значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности, характерного по данным статистики для данной сферы деятельности.
     
     При оценке вышеуказанных показателей налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды, в том числе по обстоятельствам, указанным в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
     
     Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
     
     Согласно вышеуказанному постановлению Пленума ВАС РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
     
     Поэтому представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды служит основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
     
     В соответствии с частью 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
     
     В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговый орган может представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, так же как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.
     
     Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случае если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
     
     Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
     
     При этом суды учитывают, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не служит основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
     
     О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
     
     - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
     
     - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
     
     - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
     
     - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
     
     В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
     
     Следующие обстоятельства не могут сами по себе служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:
     
     - создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
     
     - взаимозависимость участников сделок;
     
     - неритмичный характер хозяйственных операций;
     
     - нарушение налогового законодательства в прошлом;
     
     - разовый характер операции;
     
     - осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;
     
     - осуществление расчетов с использованием одного банка;
     
     - осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
     
     - использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.
     
     Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности указанными выше, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
     
     В то же время, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определит объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
     
     При изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (п. 1 ст. 45 НК РФ) налогоплательщикам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам [ст. 168 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ)], мнимые и притворные сделки (ст. 170 ГК РФ) считаются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений ст. 166 ГК РФ.
     
     Суд устанавливает наличие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
     
     Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, было получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, налогоплательщику может быть отказано в признании обоснованности получения этой прибыли.
     
     Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.д.) или от эффективности использования капитала.
     
     Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не служит доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговый орган докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
     
     Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговый орган докажет, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
     
     Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.
     
     При этом признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
     
     Систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности позволит налогоплательщику своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства. Налоговые же органы выбирают объекты для проведения выездных налоговых проверок после анализа всей информации, поступившей из внутренних и внешних источников.
     
     К информации из внутренних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами самостоятельно в процессе выполнения ими функций, возложенных на налоговую службу.
     
     К информации из внешних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами в соответствии с действующим законодательством или на основании соглашений по обмену информацией с контролирующими и правоохранительными органами, органами государственной власти и местного самоуправления, а также иная информация, в том числе общедоступная.
     
     Проводимый с целью отбора налогоплательщиков для осуществления выездных налоговых проверок анализ финансово-экономических показателей их деятельности состоит из нескольких этапов, в том числе:
     
     - анализ сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики, который позволяет выявить налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начислений налоговых платежей;
     
     - анализ сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики, проводимый по каждому виду налога (сбора), с целью контроля за полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей;
     
     - анализ показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности налогоплательщиков, позволяющий:
     
     - определить значительные отклонения показателей финансово-хозяйственной деятельности текущего периода от аналогичных показателей за предыдущие периоды;
     
     - установить отклонения от среднестатистических показателей отчетности аналогичных хозяйствующих субъектов за определенный промежуток времени;
     
     - выявить противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, и (или) несоответствие информации, которой располагает налоговый орган;
     
     - анализ факторов и причин, влияющих на формирование налоговой базы.
     
     В случае выбора объекта для проведения выездной налоговой проверки налоговый орган определяет целесообразность проведения выездных налоговых проверок контрагентов и (или) аффилированных лиц проверяемого налогоплательщика.
     
     В соответствии с основными целями и принципами Концепции выбор объектов для проведения выездных налоговых проверок построен на целенаправленном отборе, тщательном анализе всей имеющейся у налоговых органов информации о каждом субъекте хозяйственной деятельности независимо от его формы собственности и сумм налоговых обязательств. При осуществлении планирования налоговых проверок подлежат анализу все существенные аспекты как отдельной сделки, так и деятельности налогоплательщика в целом.
     
     Приоритетными для включения в план выездных налоговых проверок являются те налогоплательщики, в отношении которых налоговый орган получил сведения об их участии в схемах ухода от налогообложения или в схемах минимизации налоговых обязательств и (или) результаты проведенного анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях.
     
     Пример.
     
     В ходе проведения выездной налоговой проверки ООО "Аспект" налоговый орган принял решение провести встречную проверку контрагентов ООО "Аспект", в том числе ООО "Паритет-сервис". В ходе встречной проверки было выявлено, что вышеуказанные юридические лица систематически совершали операции по передаче приобретаемой продукции друг другу для перепродажи. При этом было установлено, что состав учредителей у вышеуказанных организаций совпадал, ООО "Аспект" являлось плательщиком НДС, а ООО "Паритет-сервис" применяло упрощенную систему налогообложения и не исчисляло и не уплачивало НДС. В результате налоговый орган предположил, что вышеуказанные общества участвовали в схемах минимизации налоговых обязательств и не действовали в хозяйственных целях. В связи с этим ООО "Паритет-сервис" должно стать приоритетной организацией для включения в план проведения выездной налоговой проверки.
     
     Порядок проведения планирования и подготовки выездных налоговых проверок установлен соответствующим регламентом, в котором устанавливаются категории налогоплательщиков, в отношении которых в первую очередь назначаются выездные налоговые проверки. К таковым относятся:
     
     - налогоплательщики, подлежащие обязательному включению в план проверки выездных налоговых проверок:
     
     - крупнейшие налогоплательщики, проверка которых проводится, как минимум, один раз в два года;
     
     - налогоплательщики, проведение выездных налоговых проверок которых обусловлено поручениями правоохранительных органов в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, а также поручениями вышестоящих налоговых органов;
     
     - ликвидируемые организации. Исходя из положений ст. 63 и 64 ГК РФ выездная налоговая проверка ликвидируемой организации должна быть организована таким образом, чтобы до истечения двухмесячного срока с момента публикации информации о ликвидации организации и о порядке и сроке заявления требований его кредиторами (то есть до утверждения промежуточного ликвидационного баланса) налогоплательщику были вручены копия решения налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки, а также требования об уплате налогов и налоговой санкции;
     
     - организации, представляющие "нулевые балансы" или не представляющие налоговую отчетность в налоговый орган, в отношении которых у налогового органа имеется информация об осуществлении ими финансово-хозяйственной деятельности;
     
     - налогоплательщики, необходимость проверки которых вытекает из мотивированных запросов других налоговых органов;
     
     - налогоплательщики, подлежащие первоочередному включению в план проведения выездных налоговых проверок при условии наличия необходимых кадровых ресурсов. Отбор вышеуказанных налогоплательщиков производится по результатам:
     
     - камеральной налоговой проверки и анализа налоговой и бухгалтерской отчетности;
     
     - анализа основных финансовых показателей деятельности налогоплательщиков по отраслевому принципу;
     
     - анализа иной информации, результаты которого позволяют сделать вывод о возможности обнаружения налоговых правонарушений;
     
     - приоритетными для проведения проверок являются также следующие налогоплательщики:
     
     - предложенные к проверке отделами, проводящими камеральные проверки налоговой отчетности и анализ бухгалтерской и налоговой отчетности с обоснованием целесообразности этих предложений;
     
     - неоднократно представляющие несвоевременно или не в полном объеме документы, необходимые для исчисления и (или) уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей;
     
     - последняя проверка которых выявила существенные нарушения законодательства о налогах и сборах;
     
     - не проверявшиеся более шести лет;
     
     - существенно увеличившие потребление энергетических (электро- и теплоэнергии) и иных материальных ресурсов, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), при уменьшении либо незначительном увеличении объемов выпускаемой продукции (работ, услуг);
     
     - по руководителям или учредителям которых имеются документы и информация, ставящие под сомнение происхождение их средств или свидетельствующие о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах, на основании использования всего имеющегося массива информации о соответствующем налогоплательщике, полученной как из внутренних, так и внешних источников, которые документально не подтвердили правомерность увеличения размера имущества или иного объекта налогообложения;
     
     - отражающие в налоговой отчетности убыток или незначительную прибыль (доход) на протяжении ряда налоговых периодов или допускающие резкие колебания размера налоговых платежей в различные налоговые периоды при примерно одинаковом объеме оборота;
     
     - уплачивающие незначительные суммы налогов и в то же время занимающиеся благотворительностью (спонсорством) с расходованием крупных сумм денежных средств;
     
     - исполняющие обязанности по уплате налогов и сборов и иных обязательных платежей через неплатежеспособные банки либо банки, по которым имеется намерение уполномоченных контролирующих органов приостановить их деятельность либо отозвать лицензии. При этом расчеты с другими налогоплательщиками (поставщиками, покупателями) данные налогоплательщики осуществляют через платежеспособные уполномоченные банки;
     
     - относящиеся к какой-либо определенной отрасли, если предыдущие проверки показали, что масштабы ухода от налогообложения организаций данной отрасли весьма значительны (например, по организациям-импортерам, имеющим крупные товарные и финансовые обороты по купле-продаже импортных товаров и оказывающим брокерские и другие услуги во внешнеэкономической деятельности);
     
     - имеющие наибольшие суммы отклонений от среднего уровня анализируемого показателя, характерного для однородной группы налогоплательщиков в абсолютном или процентном выражении;
     
     - по которым имеется информация от правоохранительных и иных контролирующих органов о нарушении законодательства о налогах и сборах.
     
     Если же вероятность выявления нарушений законодательства о налогах и сборах со стороны разных объектов выбора (налогоплательщиков) равноценна, предпочтение отдается налогоплательщикам, имеющим наибольшие показатели выручки от продаж товаров (продукции, работ, услуг), численности работающих, суммы причитающихся в бюджет налогов и сборов, а также прогнозируемых возможностей взыскания до начисленных налогов, пеней и налоговых санкций.
     

3.2. Решение о проведении выездной налоговой проверки

    
     Как правило, решение о проведении выездной налоговой проверки принимается налоговым органом по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица. Но из этого правила имеются исключения.
     
     В частности, решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, выносится налоговым органом, осуществившим постановку данной организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика. Что касается решения о проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиала или представительства организации, которое является строго регламентированным документом, то оно принимается налоговым органом по месту его нахождения и включает следующие обязательные реквизиты:
     
     - полное и сокращенное наименования либо фамилию, имя, отчество налогоплательщика;
     
     - предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;
     
     - периоды, за которые проводится налоговая проверка;
     
     - должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.
     
     В случае назначения повторной выездной налоговой проверки в связи с ликвидацией или реорганизацией организации-налогоплательщика соответствующее решение налогового органа, помимо реквизитов, общих для решения о назначении выездной налоговой проверки, содержит ссылку на причину проведения выездной налоговой проверки (реорганизация, ликвидация).
     
     Следует отметить, что решение руководителя (его заместителя) вышестоящего налогового органа о назначении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа оформляется в виде мотивированного постановления, должно содержать ссылку на обстоятельства, ставшие основаниями для назначения повторной выездной налоговой проверки.
     
     Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки, а также форма постановления о назначении повторной проверки утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     

4. Порядок проведения налоговой проверки


4.1. Опросы налогоплательщика и третьих лиц

    
     Для дачи показаний по факту нарушения налогового законодательства может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. По общему правилу, физическое лицо, привлеченное для дачи показаний в качестве свидетеля, имеет право отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации.
     
     Так, не могут допрашиваться в качестве свидетеля:
     
     - лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;
     
     - лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей и относящуюся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор.
     
     Пример.
     
     ООО "Вера" пользуется услугами адвоката Потапова А.П., которому в связи с его профессиональной деятельностью становится известен ряд обстоятельств, которые могут заинтересовать налоговый орган при проведении налоговой проверки. Однако допрашивать Потапова А.П. запрещено законом. Более того, даже в случае, если он согласен давать показания, его допрос все равно не возможен. В то же время, если, например, тот же Потапов А.П., являясь адвокатом, не осуществляет юридическое представительство ООО "Вера", а является его учредителем, то он может быть допрошен, например, как учредитель проверяемого общества.
     
     Показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа - и в других случаях.
     
     Показания свидетеля фиксируются в протоколе. При этом перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля. Если такого предупреждения сделано не было, свидетель не будет нести какой-либо ответственности за дачу ложных показаний.
     
     Показания свидетелей могут быть использованы в качестве сведений об обстоятельствах, имеющих значение при доказывании фактов нарушения налогового законодательства только наряду с другими доказательствами (например, письменными), исследованными в рамках осуществления налогового контроля. Сами по себе свидетельские показания не могут быть положены в основу обвинения как единственное доказательство факта совершения правонарушения и вины (постановление ФАС Уральского округа от 31.01.2007 N Ф09-176/-07-С2).
     
     В соответствии с постановлением Правительства РФ от 16.03.1999 N 298 "О порядке выплаты и размерах сумм, подлежащих выплате свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, привлекаемым для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля" свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, привлекаемым для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля, возмещаются понесенные ими в связи с явкой в налоговый орган расходы на проезд, наем жилого помещения и выплачиваются суточные.
     
     Так, возмещение свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым расходов на проезд к месту явки и обратно к месту жительства производится на основании проездных документов, но не выше:
     
     - стоимости проезда транспортом общественного пользования (кроме такси) - по шоссейным и грунтовым дорогам;
     
     - стоимости проезда в плацкартном (купейном) вагоне - по железной дороге;
     
     - стоимости проезда в каютах, оплачиваемых по V-VIII группам тарифных ставок на судах морского транспорта, и в каюте III категории на речных судах - по водным путям.
     
     При пользовании воздушным транспортом возмещается стоимость билета экономического класса.
     
     Помимо расходов на проезд к месту явки и обратно к месту жительства возмещаются стоимость предварительной продажи проездных документов, расходы за пользование постельными принадлежностями и страховые взносы по обязательному страхованию пассажиров на транспорте при условии представления соответствующих документов.
     
     Вышеуказанным лицам оплачиваются расходы на проезд транспортом общественного пользования (кроме такси) к железнодорожной станции, пристани, аэропорту, если они находятся за чертой соответствующего населенного пункта.
     
     Возмещение расходов на наем жилого помещения и оплата суточных свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым производятся в соответствии с нормативными правовыми актами о служебных командировках на территории Российской Федерации. При этом суточные не выплачиваются, если у свидетеля, переводчика, специалиста, эксперта или понятого имеется возможность ежедневно возвращаться к месту жительства.
     
     Плата за бронирование места в гостинице возмещается переводчикам, специалистам и экспертам в размере 50% возмещаемой стоимости места за сутки.
     
     Вышеуказанные лица получают денежное вознаграждение за работу, выполненную ими по поручению налогового органа, если эта работа не входит в круг их служебных обязанностей, по нормам оплаты, утвержденным Минтруда России по согласованию с Минфином России.
     
     За лицами, вызываемыми в налоговый орган в качестве свидетелей, сохраняются место работы (должность) и средний заработок по основному месту работы.
     
     Лица, не работающие по трудовому договору, получают за их отвлечение от работы или обычных занятий, помимо сумм по возмещению расходов, денежное вознаграждение в размере суточных, установленных для служебных командировок на территории Российской Федерации.
     
     Выплата сумм, причитающихся свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, производится после выполнения ими своих обязанностей на основании решения начальника (заместителя начальника) налогового органа, привлекавшего вышеуказанных лиц для участия в действиях по осуществлению налогового контроля, в пределах средств, выделяемых налоговому органу из федерального бюджета.
     

4.2. Исследование помещения налогоплательщика

    
     В соответствии с п. 13 ст. 89 НК РФ налоговые органы имеют право осматривать используемые для осуществления предпринимательской деятельности территории или помещения проверяемого лица либо объекты налогообложения с целью определения соответствия фактических данных о вышеуказанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом. Аналогичное правомочие закреплено также за должностными лицами налоговых органов, непосредственно проводящими налоговую проверку.
     
     Для того чтобы попасть на территорию или в помещение налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, должностное лицо налогового органа, которое проводит налоговую проверку, должно предъявить служебное удостоверение, а также решение руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки этого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента. Если же налогоплательщик препятствует доступу проверяющих, предъявивших все необходимые документы, на свою территорию, руководитель проверяющей группы (бригады) составляет акт, подписываемый им и проверяемым лицом. Если же последний отказывается подписать этот акт, то в нем делается соответствующая запись.
     
     Наличие акта о препятствовании в доступе на территорию или в помещение проверяемого объекта позволяет налоговому органу самостоятельно определить по аналогии или по имеющимся у него данным о проверяемом лице подлежащую уплате сумму налога.
     
     Но в случае необходимости осмотра жилых помещений акт о препятствовании в доступе на территорию или в помещение проверяемого объекта не составляется, так как в данном случае процедура доступа в жилое помещение без согласия собственника несколько иная. Так, доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения не допускается.
     
     Помимо осмотра помещений, используемых для извлечения прибыли, должностные лица налогового органа, производящие выездную налоговую проверку, вправе осматривать документы и предметы, находящиеся в таких помещениях, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для обеспечения полноты проверки.
     
     Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается в случае, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.
     
     Осмотр помещения налогоплательщика производится в присутствии понятых. Помимо понятых, при проведении осмотра могут присутствовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.
     
     В необходимых случаях при осмотре помещения налогоплательщика производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или осуществляются другие действия. Результаты осмотра заносятся в протокол.
     

4.3. Исследование документов налогоплательщика

4.3.1. Истребование документов

     
     Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать необходимые для налоговой проверки документы как у самого проверяемого лица, так и у третьих лиц, обладающих такими документами либо информацией, необходимой для проведения налоговой проверки.
     
     Документы налогоплательщика могут быть истребованы налоговым органом как в рамках камеральной, так и в ходе выездной проверки. Но если при выездной проверке налоговый орган может истребовать любые документы, относящиеся к предмету проверочных мероприятий, то новая редакция п. 7 ст. 88 НК РФ запрещает ему истребовать при проведении камеральной налоговой проверки документы, представление которых не предусмотрено НК РФ.
     
     Процедура истребования документов существенно отличается от процедуры изъятия (выемки) документов. Во-первых, документы могут быть истребованы не только в процессе проведения выездной налоговой проверки, но и при осуществлении камеральной налоговой проверки. Во-вторых, в процессе изъятия (выемки) могут быть изъяты не только документы, но и предметы, необходимые для осуществления налогового контроля, например оргтехника, используемая в организации для ведения бухгалтерского учета (если осмотр техники на месте невозможен). В ст. 93 НК РФ об истребовании предметов ничего не говорится. Поэтому можно сделать вывод, что, в отличие от изъятия (выемки), при истребовании можно получить только документы. И, наконец, выдача документов в порядке истребования является добровольной, а при изъятии (выемке) - принудительной.
     
     Для того чтобы налоговый орган смог доказать факт получения налогоплательщиком требования о представлении документов, данный документ должен быть вручен под роспись ответственному лицу налогоплательщика, либо выслан по почте заказным письмом. Если данное требование не было вручено под роспись (например, было озвучено по телефону либо направлено простым почтовым письмом), то и исполнять его налогоплательщик формально не обязан и данная позиция была неоднократно поддержана судом.
     
     Истребуемые документы представляются в виде копий, которые заверяются подписью руководителя (заместителя руководителя) организации и (или) иного уполномоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Следует особо отметить, что требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации, не допускается. Однако налоговым органам предоставлено право на ознакомление с подлинниками документов.
     
     В то же время налоговое законодательство не содержит запрета на прием от налогоплательщика подлинных документов, что подтверждено и позицией судов (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 23.08.2006 N Ф08-3747/2006-1603А). Поэтому для того, чтобы потом иметь возможность обжаловать необоснованное истребование налоговым органами оригиналов документов, налогоплательщик должен выразить в письменной форме свое несогласие с подобным требованием и представлять подлинники только на основании письменного требования налогового органа.
     
     Документы, которые истребуются налоговым органом в ходе налоговой проверки, должны представляться налогоплательщиком в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.
     
     Если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней, оно в течение дня, следующего за днем получения требования налогового органа о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления документов в указанные сроки с приведением причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены, и сроков представления истребуемых документов.
     
     В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем он выносит отдельное решение.
     
     Налогоплательщикам следует иметь в виду, что ст. 6.1 НК РФ предусмотрено, что установленный законодательством о налогах и сборах срок определяется календарной датой или истечением периода времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами, неделями и днями. Течение срока, исчисляемого днями, начинается на следующий день после дня, которым определено начало этого срока. При этом не принимается во внимание, являются ли включаемые в срок дни рабочими или нерабочими. В то же время если последний день срока приходится на нерабочий день, то днем окончания срока считается следующий за ним рабочий день.
     
     Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или их непредставление в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.
     
     В случае такого отказа или непредставления документов в установленные сроки должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ. Но часто налоговые органы не используют полностью предоставленное им НК РФ право на выемку документов, а ограничиваются доначислением налоговых платежей исходя из представленных налогоплательщиком документов. Если же налогоплательщик не подтвердил документально право на заявленные вычеты (в рамках истребования документов), то налоговый орган не принимает такие вычеты и налагает на налогоплательщика штрафные санкции как за неуплату налогов, так и за непредставление необходимых документов.
     
     Пример.
     
     В отношении ЗАО "Вариант" проводилась камеральная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты НДС по результатам представления декларации по НДС за I квартал 2007 года. В ходе осуществления проверки налоговый инспектор направил в общество требование о представлении дополнительных документов: счетов-фактур, накладных, книги покупок и книги продаж. ЗАО "Вариант" не представило в срок запрошенные документы. В результате налоговый орган возбудил в отношении ЗАО "Вариант" производство по делу о налоговом правонарушении (непредставление документов, необходимых для налогового контроля). Одновременно с этим он доначислил НДС исходя из того, что налогоплательщик не подтвердил документально право на заявленные налоговые вычеты.
     
     По нашему мнению, налогоплательщик, о котором идет речь в вышеприведенном примере, может защитить свои интересы путем обжалования действий налоговых органов в суд. При этом он имеет возможность представить недостающие документы в суд, в результате чего налоговый орган будет вынужден пересчитывать размер налога в сторону уменьшения его размера. Более того, если доначисление налога произошло на основании представленных налогоплательщиком в налоговый орган для проведения камеральной налоговой проверки документов, содержащих ошибки в заполнении или противоречия между сведениями, выявленными налоговым органом в результате проверки, налогоплательщик вправе представить исправленные документы непосредственно в суд. После чего налоговый орган должен будет произвести пересчет налоговых обязательств (постановления ФАС Дальневосточного округа от 17.01.2007, 10.01.2007 N Ф03-А73/06-2/5132, ФАС Московского округа от 26.01.2007, 19.01.2007 N КА-А40/12936-06).
     
     Начиная с 1 января 2010 года налоговые органы будут не вправе истребовать в ходе проведения налоговой проверки у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Вышеуказанное ограничение не распространяется на ситуации, при которых ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы. Таким образом, налогоплательщику придется с этой даты вести учет ранее представляемых документов, например в журнальной форме, с целью защиты собственных интересов от повторных требований налогового органа.
     
     Особо следует отметить, что Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации (УПК РФ) относит к документам также электронные документы, которыми, в свою очередь, могут быть файлы, находящиеся на компьютере налогоплательщика. Более того, будучи истребованы и исследованы сначала налоговым органом, а затем судом, такие электронные документы могут быть положены в основу доказательства вины налогоплательщика.
     
     В частности, тот факт, что в компьютере налогоплательщика были обнаружены файлы, содержащие тексты счета-фактуры и письма на оплату задолженности на товар, которые якобы были представлены налогоплательщику продавцом, суд признал доказательством фиктивного документооборота, а следовательно, доказательством отсутствия права налогоплательщика на вычет по НДС и основанием к доначислению налога (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.01.2007 N А74-1611/06-Ф02-7295/06-С1).
     
     Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать документы, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), у контрагентов налогоплательщика или у иных лиц, располагающих таковыми документами (информацией). Более того, отказ налоговых органов от реализации своего права на истребование документов у третьих лиц может стать в ряде случаев основанием для признания их действий по привлечению налогоплательщика к ответственности на основании уже имеющихся документов (если таких документов по мнению суда недостаточно) незаконными. В частности, как указано в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.01.2007 N А19-16018/06-30-Ф02-7168/06-С1, в связи с тем что налоговый орган не воспользовался своим правом на истребование у транспортных организаций сведений о стоимости проезда по территории Российской Федерации до соответствующего пограничного пункта (так как одним из пунктов назначения в проездных документах был указан населенный пункт за пределами Российской Федерации), позиция налогового органа об исключении расходов на компенсацию выплаченной работникам стоимости такого проезда из состава расходов была признана незаконной.
     
     Документы, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), могут также истребоваться при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.
     
     Налоговые органы могут истребовать информацию о конкретной сделке у ее участников и вне рамок проведения налоговых проверок, если у них возникает обоснованная необходимость получения информации относительно этой сделки.
     
     Порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. В настоящее время такой порядок установлен приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
     
     Документы и информация истребуются у третьих лиц путем направления налоговым органом письменного поручения об истребовании документов (информации) в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы вышеуказанные документы (информация).
     
     При этом в поручении об истребовании документов указывается мероприятие налогового контроля, при проведении которого возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки приводятся сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.
     
     Итак, в поручении об истребовании документов должно содержаться:
     
     - полное наименование организации, ИНН / КПП (фамилия, имя, отчество физического лица, ИНН), у которой поручается истребовать документы;
     
     - место нахождения организации (место жительства физического лица);
     
     - основание направления поручения [указываются ст. 93.1 НК РФ и вид мероприятия налогового контроля, при проведении которого возникла необходимость получения информации о деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, и (или) информации относительно конкретной сделки];
     
     - полное наименование организации, ИНН / КПП (фамилия, имя, отчество физического лица, ИНН), документы, касающиеся деятельности, по которой налоговому органу необходимо получить сведения, необходимые для проведения мероприятий налогового контроля;
     
     - перечень истребуемых документов с указанием периода, к которому они относятся, либо указание на подлежащую истребованию информацию и (или) указание на информацию относительно конкретной сделки, а также сведения, позволяющие идентифицировать вышеуказанную сделку.
     
     В течение пяти дней со дня получения поручения налоговый орган по месту учета лица, у которого истребуются документы (информация), направляет требование о представлении документов (информации) непосредственно лицу, у которого эти документы (информация) находятся. К данному требованию прилагается копия поручения об истребовании документов (информации).
     
     Лицо, получившее требование о представлении документов (информации), исполняет его в течение пяти дней со дня получения или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами (информацией). Если истребуемые документы (информация) не могут быть представлены в вышеуказанный срок, налоговый орган по ходатайству лица, у которого истребуются документы, может продлить срок представления этих документов (информации).
     
     Если срок представления документов продлен в соответствии с абзацем вторым п. 5 ст. 93.1 НК РФ, то о таком продлении налоговый орган по месту учета лица, у которого истребованы документы, сообщает в трехдневный срок в налоговый орган, который направил поручение об истребовании документов.
     
     Если контрагент проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента либо лицо, располагающее документами, касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, состоят на налоговом учете в налоговом органе, проводящем налоговую проверку, то этот налоговый орган и направляет этому лицу требование о представлении необходимых для проверки документов.
     
     Отказ лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или их непредставление в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 129.1 НК РФ.
     
     В трехдневный срок со дня представления истребованных документов и (или) сообщения лица, у которого истребованы документы, об отсутствии истребуемых документов, вышеуказанные документы и (или) сообщение направляются в адрес налогового органа, который направил поручение об истребовании документов.
     

4.3.2. Выемка документов

    
     Производство выемки документов возможно в случае, если у налогового органа имеются основания полагать, что оригиналы документов будут уничтожены. Таким образом, именно наличие у налогового органа таких предположений является основанием для проведения выемки документов. В то же время наличие у налогового органа предположения о неправильном исчислении налогов и (или) сборов, а также неисполнение налогоплательщиком требования о представлении документов в указанный срок не могут служить основанием к проведению выемки (постановление ФАС Московского округа от 12.07.2006 N КА-А40/6276-06).
     
     Документальным основанием к проведению выемки документов и предметов служит мотивированное постановление налогового органа, которое составляется должностным лицом налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, и подлежит утверждению руководителем (его заместителем) соответствующего налогового органа.
     
     В связи с тем что в последнее время участились случаи размещения офиса организации-налогоплательщика в жилых помещениях, отдельно рассмотрим процедуру выемки документов, находящихся в таком "офисе". В соответствии с конституционным принципом неприкосновенности жилища осмотр, обыск и выемка документов в жилище могут производиться только на основании судебного решения. Исключение из этого правила составляет случай, когда производство выемки документов не терпит отлагательства и выемка документов может быть произведена на основании постановления следователя. В этом случае следователь в течение 24 часов с момента начала производства этого следственного действия уведомляет судью и прокурора.
     
     Пример.
     
     Индивидуальный предприниматель Саврасов А.П., осуществляющий деятельность агента по продаже торгового оборудования, разместил свой офис в принадлежащем ему на праве собственности жилом помещении - трехкомнатной квартире. Помимо него, на вышеуказанной жилплощади проживают его супруга, двое совершеннолетних детей и мать.
     
     Осмотр занимаемого индивидуальным предпринимателем жилого помещения возможен в двух случаях:
     
     - с согласия проживающих в нем граждан, то есть самого Саврасова А.П., его матери, супруги и обоих детей;
     
     - по судебному решению (либо в исключительных случаях - по постановлению следователя).
     
     Отличить производственное помещение от жилого достаточно просто. Во-первых, четкое законодательное определение жилого помещения закреплено в Жилищном кодексе Российской Федерации (ЖК РФ). Итак, в соответствии со ст. 15 ЖК РФ жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства). Статус помещения (жилое или нет) указан в правоустанавливающих документах, в частности в свидетельстве о собственности либо в договоре купли-продажи (дарения, приватизации). Кроме того, статус помещения приводится в документах, выдаваемых БТИ (справке или техническом паспорте).
     
     Таким образом, если документы, необходимые для налогового контроля, находятся внутри жилого дома, например гражданина - индивидуального предпринимателя или руководителя юридического лица - налогоплательщика, то выемка данных документов может быть осуществлена только с согласия вышеуказанных лиц либо по решению суда (в исключительных случаях - по постановлению следователя).
     
     Постановление о производстве выемки документов должно быть предъявлено проводящим ее должностным лицом налогового органа налогоплательщику до начала выемки. При этом до начала этого мероприятия присутствующим лицам (в том числе налогоплательщику и понятым) разъясняются их права и обязанности.
     
     Выемка документов может закончиться сразу, если лицо, у которого она проводится, добровольно выдаст истребуемые документы. Поэтому должностное лицо налогового органа должно предложить лицу, у которого производится выемка, выдать изымаемые документы или предметы добровольно. И только после отказа со стороны лица, в отношении которого вынесено постановление о производстве выемки, выемка документов проводится в принудительном порядке.
     
     Если же лицо, у которого производится выемка, отказывается не только выдать сами документы и (или) предметы, но и вскрыть помещения или иные места, где они могут находиться, должностное лицо налогового органа вправе сделать это самостоятельно. Однако при этом должностные лица должны избегать причинения не вызываемых необходимостью повреждений запоров, дверей и других предметов.
     
     Лица, участвующие в производстве выемки, могут быть подразделены на две категории:
     
     - лица, чье участие обязательно;
     
     - лица, которые могут быть приглашены (а могут и не быть приглашены).
     
     К первой категории относятся лицо, у которого производится выемка документов, понятые, а также должностные лица налогового органа, непосредственно производящие выемку.
     
     Ко второй категории относятся, например, специалисты.
     
     О производстве выемки, изъятия документов и предметов составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных ст. 99 и 94 НК РФ. В протоколе либо в прилагаемых к нему описях перечисляются и описываются все изъятые документы. При этом не подлежат изъятию документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки (на практике этот вопрос решается просто: документы, не поименованные в постановлении о проведении выемки, не могут быть изъяты).
     
     Пример.
     
     В отношении ООО "Паритет-сервис" проводится выездная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты НДС. В качестве проверочного мероприятия назначено проведение выемки документов (счетов-фактур, накладных). Но проверяющими наряду с документами, поименованными в постановлении, были изъяты документы по кадровому учету (в том числе трудовые книжки). При этом должностные лица налогового органа сказали, что трудовые книжки нужны им для определения возможных свидетелей. Но так как документы по кадровому учету в постановлении о производстве выемки документов не были поименованы и к предмету проверки не относились, их выемка была признана судом незаконной.
     
     В большинстве случаев документы изымаются в копиях.
     
     И только в случае если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого лица и у налоговых органов имеются достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинники документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ. Но на практике ввиду трудностей с копированием документов чаще всего изымаются именно оригиналы.
     
     Однако налогоплательщикам следует иметь в виду, что изъятие подлинников документов не может быть основанием для отказа от изготовления копий, так НК РФ предусмотрено, что при изъятии подлинников документов с них изготавливают копии, которые заверяются должностным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать изготовленные копии одновременно с изъятием документов налоговый орган передает их лицу, у которого документы были изъяты, в течение пяти дней после изъятия.
     
     Все изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки, и в случае необходимости упаковываются на месте выемки.
     
     Достаточно часто законность производства выемки оспаривается налогоплательщиком с использованием свидетельских показаний понятых, которые в суде при оспаривании действий налоговых органов заявляют о фактическом "неучастии" в проведении проверочного мероприятия. В частности, понятые часто находятся в одной комнате, документы изымаются в другой, и только затем понятым для подписи предъявляются протоколы. Если изъятые документы не были предъявлены понятым, то этот факт служит основанием для оспаривания действий налогового органа.
     
     Изъятые документы хранятся в специальной части налогового органа до принятия решения его руководителем об их осмотре, проверке и исследовании. При отсутствии злоупотреблений изъятые документы возвращаются предприятиям, учреждениям, организациям и гражданам. Если же налогоплательщик не может лично получить изъятые документы, то налоговые органы могут направить их заказной корреспонденцией по почте.
     
     Если же налоговые органы обнаружат злоупотребления со стороны налогоплательщика (налоговые, административные правонарушения, признаки совершения уголовного преступления), у которого были изъяты необходимые для осуществления контроля документы, то такие документы передаются для проведения бухгалтерской или специальной экспертизы. В дальнейшем документы по решению руководителя налогового органа передаются в следственные органы, которые и принимают решение о возврате документов налогоплательщику, о чем также сообщается письменно налоговому органу и руководителям предприятий, учреждений, организаций и гражданам.
     

4.3.3. Получение документов о налогоплательщике у третьих лиц

    
     В некоторых случаях документы, содержащие информацию о хозяйственных операциях проверяемого налогоплательщика, находятся у третьих лиц. Если такие документы имеются у контрагента проверяемой организации или индивидуального предпринимателя, то проводится встречная проверка. Однако подобные документы могут быть получены и без проведения встречной проверки, в частности, путем направления запроса в кредитное учреждение, обслуживающее налогоплательщика, с просьбой представить информацию о его счетах и операциях.
     
     Так, п. 2 ст. 86 НК РФ установлена обязанность банков выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, в течение пяти дней после мотивированного запроса налогового органа.
     
     Рекомендуемый порядок направления налоговым органом запросов в банк о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, о предоставлении выписок по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты), форма запроса о предоставлении выписок по операциям на счетах утверждены приказом ФНС России от 05.12.2006 N САЭ-3-06/829@.
     
     Для получения справок по операциям и счетам организаций и граждан налоговый орган представляет в банк мотивированный запрос по одному или нескольким основаниям:
     
     - вынесение решения о взыскании налога (сбора, пени, штрафа);
     
     - принятие решения о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет);
     
     - проведение в отношении организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет) мероприятий налогового контроля, в частности:
     
     - осуществление в отношении налогоплательщика выездной (повторной выездной) налоговой проверки, камеральной налоговой проверки;
     
     - истребование документов (информации) о проверяемом налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках;
     
     - осуществление в отношении налогоплательщика мероприятий налогового контроля, вызванных фактическим отсутствием налогоплательщика по адресу, указанному в учредительных документах;
     
     - осуществление в отношении налогоплательщика мероприятий налогового контроля, вызванных непредставлением налогоплательщиком в установленные сроки документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах;
     
     - осуществление иных целей и задач налогового контроля.
     
     Налоговый орган может запросить следующую информацию:
     
     - дату совершения конкретной операции;
     
     - вид, номер и дату документа, на основании которого банком была совершена операция по счету;
     
     - номер корреспондентского счета банка плательщика/получателя денежных средств;
     
     - наименование, БИК банка (наименование, реквизиты иностранного банка) контрагента;
     
     - наименование, ИНН, КПП плательщика/получателя денежных средств (наименование, реквизиты иностранного плательщика/получателя денежных средств);
     
     - номер счета плательщика/получателя денежных средств;
     
     - сумму операции по счету [по дебету (списание) и отдельно по кредиту (зачисление)];
     
     - назначение платежа;
     
     - валюту платежа;
     
     - остаток по счету на начало периода, сумму поступлений на счет за период, сумму списаний со счета за период, остаток по счету на конец периода.
     
     Мотивированный запрос представляется налоговым органом в банк заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении или вручается налоговым органом под расписку должностному лицу банка либо представителю банка, полномочия, которого подтверждены в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     При вручении запроса налогового органа представитель банка проставляет отметку о получении запроса на копии запроса, которая возвращается должностному лицу налогового органа, вручившему запрос.
     
     Расчет пятидневного срока, в течение которого банком в налоговый орган должна быть представлена справка по операциям и счетам, производится:
     
     - для мотивированного запроса, представленного в банк заказным почтовым отправлением, - со дня, следующего за днем вручения почтового отправления, указанного в уведомлении о вручении;
     
     - для мотивированного запроса, врученного под расписку должностному лицу банка либо представителю банка, - со дня, следующего за днем, указанным в отметке должностного лица банка (представителя банка) о принятии мотивированного запроса.
     
     Ответом на мотивированные запросы налоговых органов со стороны банка могут быть три документа:
     
     - справка о наличии счетов в банке;
     
     - справка об остатках денежных средств на счете;
     
     - выписка об операциях на счетах.
     
     В справках о наличии счетов в банке организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, представляемой в соответствии с мотивированным запросом налогового органа, банкам рекомендуется указывать следующие сведения:
     
     - полное наименование банка, представляющего справку, его ИНН, КПП, БИК;
     
     - наименование и адрес налогового органа, которому представляется справка, со ссылкой на дату и номер мотивированного запроса, во исполнение которого представляется справка;
     
     - дату и номер запроса налогового органа, во исполнении которого представляется справка;
     
     - полное наименование налогоплательщика-организации, в отношении которого представляется справка, его ИНН, КПП;
     
     - фамилию, имя, отчество гражданина, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в отношении которого представляется справка, его ИНН;
     
     - период времени, за который представляется справка;
     
     - номер счета, виды счетов и цифровые коды видов валют счетов налогоплательщика - клиента банка, о движении средств по которому представляется справка, даты открытия (закрытия) счетов либо сообщается об отсутствии счетов банке у названного в справке лица;
     
     - дату, по состоянию на которую представляется информация.
     
     В справке об остатках денежных средств на счете (счетах) организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет) банк приводит следующую информацию:
     
     - полное или сокращенное наименование банка в соответствии с Книгой государственной регистрации кредитных организаций, представляющего справку, его ИНН, КПП, БИК;
     
     - наименование и адрес налогового органа, которому представляется справка;
     
     - дату и номер запроса налогового органа, во исполнение которого представляется справка;
     
     - полное наименование организации, в отношении которой представляется справка, ее ИНН/КИО, КПП/фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя (нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет), в отношении которого представляется справка, его ИНН;
     
     - номера, виды счетов и цифровые коды видов валют счетов организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет), об остатках денежных средств на которых представляется справка;
     
     - остаток денежных средств на соответствующем счете (соответствующих счетах);
     
     - дату, по состоянию на которую представляется информация.
     
     В выписке по операциям на счете организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет), представляемой в соответствии с запросом налогового органа, отражается следующая информация:
     
     - полное или сокращенное наименование банка в соответствии с Книгой государственной регистрации кредитных организаций, представляющего выписку, его ИНН, КПП, БИК;
     
     - наименование и адрес налогового органа, которому представляется выписка;
     
     - дата и номер запроса налогового органа, во исполнение которого представляется выписка;
     
     - полное наименование организации, в отношении которой представляется выписка, ее ИНН/КИО, КПП/фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя (нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет), в отношении которого представляется выписка, его ИНН;
     
     - номер счета организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет), по операциям на котором представляется выписка;
     
     - цифровой код вида валюты счета (в соответствии с Общероссийским классификатором валют);
     
     - период времени, за который представляется выписка;
     
     - номер (номера) операции по порядку (указывается в порядке осуществления операций по счету);
     
     - дата совершения операции;
     
     - вид (шифр), номер и дата (указывается при наличии) документа, на основании которого банком была совершена операция по счету;
     
     - номер корреспондентского счета банка плательщика/получателя денежных средств;
     
     - наименование, БИК банка (наименование, реквизиты иностранного банка) плательщика/получателя денежных средств;
     
     - наименование, ИНН/КИО, КПП плательщика/получателя денежных средств;
     
     - номер счета плательщика/получателя денежных средств;
     
     - сумма операции по счету (по дебету/кредиту счета);
     
     - назначение платежа по каждой операции;
     
     - остаток по счету на начало периода;
     
     - сумма по дебету счета за период;
     
     - сумма по кредиту счета за период;
     
     - остаток по счету на конец периода.
     
     Представляемая банком информация приводится в соответствии с данными, содержащимися в соответствующих полях расчетных, кассовых и иных документов, на основании которых проведены операции.
     
     Согласно запросу налогового органа справки (выписки) представляются банком по всем счетам организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, и адвоката, учредившего адвокатский кабинет) в банке, в том числе по счетам в филиалах банка. Непосредственно филиалом банка справки (выписки) представляются в отношении счетов, открытых (закрытых) в данном филиале.
     
     Справки (выписки) подписываются представителем банка, заверяются печатью банка и вручаются должностному лицу налогового органа либо направляются в адрес налогового органа заказным почтовым отправлением с уведомлением о вручении.
     
     Истребование налоговым органом у банка документов (их копий), касающихся хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществляется в общем порядке, установленном НК РФ и Законом РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации".
     

4.4. Проведение инвентаризации

    
     Инвентаризация осуществляется в рамках налоговой проверки с целью выявления фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению; сопоставления фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверки полноты отражения в учете обязательств.
     
     Положение о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке утверждено совместным приказом Минфина России N 20н и МНС России N ГБ-3-04/39 от 10.03.1999.
     
     Распоряжение о проведении инвентаризации имущества налогоплательщика при выездной налоговой проверке принимается руководителем налогового органа (его заместителем) по месту нахождения налогоплательщика, а также по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества и транспортных средств.
     
     Инвентаризации подлежит имущество проверяемого, к которому относятся основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства, кредиторская задолженность и иные финансовые активы, а также любое имущество налогоплательщика независимо от его местонахождения. Перечень имущества, проверяемого при налоговой проверке, устанавливается руководителем налогового органа (его заместителем).
     
     Инвентаризация имущества организации производится по его местонахождению и каждому материально ответственному лицу.
     
     Проверка фактического наличия имущества осуществляется при участии должностных лиц, материально ответственных лиц, работников бухгалтерии налогоплательщика. В то же время налоговые органы вправе привлекать для проведения инвентаризации имущества налогоплательщика экспертов, переводчиков и других специалистов.
     
     До начала проверки наличия имущества инвентаризационная комиссия получает последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.
     
     Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием "до инвентаризации на "..." (дата)", что должно служить основанием для определения по учетным данным остатков имущества к началу инвентаризации.
     
     Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию, отражены в бухгалтерских регистрах или переданы комиссии и все ценности, поступившие под их ответственность, оприходованы, а выбывшие ценности списаны в расход. Аналогичные расписки дают также лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.
     
     Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах.
     
     Наличие имущества устанавливается при инвентаризации путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера.
     
     По материалам и товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностей может фиксироваться на основании документов при условии обязательной проверки в натуре (на выборку) части этих ценностей. Определение веса (или объема) навалочных материалов может производиться на основании обмеров и технических расчетов.
     
     Инвентаризационные описи могут заполняться как с использованием средств вычислительной и другой организационной техники, так и ручным способом. В случае ручного заполнения описи заполняются чернилами или шариковой ручкой четко и ясно, без помарок и подчисток.
     
     Исправление ошибок производится во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных записей и проставления над зачеркнутыми правильных записей. Исправления ошибок должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.
     
     Наименования инвентаризуемых ценностей и объектов, их количество указываются в описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете. В описях не допускается оставлять незаполненные строки, на последних страницах незаполненные строки прочеркиваются.
     
     На каждой странице описи указываются прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны. На последней странице описи проставляется отметка о проверке цен, приводятся таксировки и осуществляется подсчет итогов за подписями членов инвентаризационной комиссии.
     
     Описи подписываются всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами. В конце описи материально ответственные лица дают расписку, которой подтверждают, что инвентаризационная комиссия проверяла имущество в их присутствии и что они не имеют к членам комиссии каких-либо претензий.
     
     Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны.
     
     Инвентаризация основных средств. При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.
     
     При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение вышеуказанных объектов в собственности организации, а также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности налогоплательщика.
     
     До начала инвентаризации комиссия проверяет:
     
     - наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;
     
     - наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;
     
     - наличие документов на основные средства, сданные или принятые налогоплательщиком в аренду и на хранение.
     
     Если обнаруживаются расхождения и неточности в регистрах бухгалтерского учета, то в эти регистры вносятся соответствующие исправления и уточнения.
     
     При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или приведены неправильные данные, характеризующие их, комиссия включает в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Например, по зданиям она указывает:
     
     - их назначение;
     
     - основные материалы, из которых они построены;
     
     - объем (по наружному или внутреннему обмеру);
     
     - площадь (общая полезная площадь);
     
     - число этажей (без подвалов, полуподвалов и т.д.);
     
     - год постройки и т.д.
     
     Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов производится экспертами.
     
     Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект основных средств подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.
     
     Если комиссия устанавливает, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и т.д.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, то она должна определить по соответствующим документам сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях. Для этой работы привлекаются эксперты.
     
     Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д.
     
     Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и тому подобное имущество одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, приводятся в описях по наименованиям с указанием количества этих предметов.
     
     Инвентаризация нематериальных активов. При инвентаризации нематериальных активов комиссия проверяет:
     
     - наличие документов, подтверждающих права налогоплательщика на их использование;
     
     - правильность и своевременность отражения нематериальных активов в балансе.
     
     Инвентаризация финансовых вложений. При инвентаризации финансовых вложений проверяется в том числе фактическое наличие ценных бумаг и устанавливаются:
     
     - правильность оформления ценных бумаг;
     
     - реальность стоимости учтенных на балансе ценных бумаг;
     
     - сохранность ценных бумаг (путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета);
     
     - своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете полученных доходов по ценным бумагам.
     
     При хранении ценных бумаг в организации их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств в кассе.
     
     Инвентаризация ценных бумаг осуществляется по отдельным эмитентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, сроков гашения и общей суммы ценных бумаг.
     
     Реквизиты каждой ценной бумаги сопоставляются с данными описей (реестров, книг), хранящихся в бухгалтерии налогоплательщика.
     
     Инвентаризация ценных бумаг, сданных на хранение в специальные организации (банк, депозитарий, специализированное хранилище ценных бумаг и т.д.), заключается в сверке остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок этих специальных организаций.
     
     Финансовые вложения в уставные капиталы других организаций, а также займы, предоставленные другим организациям, которые тоже проверяются при инвентаризации, должны быть подтверждены документами.
     
     Инвентаризация товарно-материальных ценностей. Товарно-материальные ценности (ТМЦ), включающие производственные запасы, готовую продукцию, товары, прочие запасы, заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).
     
     Инвентаризация ТМЦ должна, как правило, осуществляться в порядке расположения ценностей в данном помещении. После проверки ТМЦ вход в помещение не допускается (опечатывается), и комиссия переходит для работы в следующее помещение.
     
     При хранении ТМЦ в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения.
     
     Комиссия в присутствии заведующего складом (кладовой) и других материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие ТМЦ путем их обязательного пересчета, перевешивания или перемеривания. Не допускается внесение в описи данных об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.
     
     ТМЦ, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии, приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации и заносятся в отдельную опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации". В описи указываются дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование товара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению члена комиссии) делается отметка "после инвентаризации" со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.
     
     В исключительных случаях и только с письменного разрешения председателя инвентаризационной комиссии ТМЦ могут отпускаться материально ответственными лицами в процессе инвентаризации и только в присутствии членов инвентаризационной комиссии.
     
     Эти ТМЦ заносятся в отдельную опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации", которая ведется по аналогии с документами, оформленными на поступившие во время инвентаризации ТМЦ.
     
     Инвентаризация ТМЦ, находящихся в пути, отгруженных, не оплаченных в срок покупателями, находящихся на складах других организаций, заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета.
     
     На счетах учета ТМЦ, не находящихся в момент инвентаризации в подотчете материально ответственных лиц (в пути, товары отгруженные и т.д.), могут оставаться только суммы, подтвержденные надлежаще оформленными документами:
     
     - по находящимся в пути - расчетными документами поставщиков или другими их заменяющими документами, по отгруженным - копиями предъявленных покупателям документов (платежных поручений, векселей и т.д.);
     
     - по просроченным оплатой документам - подтверждением учреждения банка;
     
     - по находящимся на складах сторонних организаций - сохранными расписками.
     
     Предварительно должна быть произведена сверка этих счетов с другими корреспондирующими счетами. Например, по счету 45 "Товары отгруженные" проверяется, не числятся ли на этом счете суммы, оплата которых была отражена на других счетах (например, на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т.д.), или суммы за материалы и товары, фактически оплаченные и полученные, но числящиеся в пути.
     
     Описи составляются отдельно на ТМЦ, находящиеся в пути, отгруженные, не оплаченные в срок покупателями и находящиеся на складах других организаций.
     
     В описях на ТМЦ, находящиеся в пути, по каждой отдельной отправке приводятся следующие данные: наименование, количество и стоимость, дата отгрузки, а также перечень и номера документов, на основании которых эти ценности учтены на счетах бухгалтерского учета.
     
     В описях на ТМЦ, отгруженные и не оплаченные в срок покупателями, по каждой отдельной отгрузке отражаются наименование покупателя, наименование ТМЦ, сумма, дата отгрузки, дата выписки и номер расчетного документа.
     
     ТМЦ, хранящиеся на складах других организаций, заносятся в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей. В описях на эти ценности указываются их наименование, количество, сорт, стоимость (по данным учета), дата принятия груза на хранение, место хранения, номера и даты документов.
     
     В описях на ТМЦ, переданные в переработку другой организации, приводятся наименование перерабатывающей организации, наименование ценностей, количество, фактическая стоимость по данным учета, дата передачи ценностей в переработку, номера и даты документов.
     
     Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, находящиеся в эксплуатации, инвентаризуются по местам их нахождения и материально ответственным лицам, на хранении у которых они находятся, путем осмотра каждого предмета. В описи малоценные и быстроизнашивающиеся предметы заносятся по наименованиям в соответствии с номенклатурой, принятой в бухгалтерском учете.
     
     При инвентаризации малоценных и быстроизнашивающихся предметов, выданных в индивидуальное пользование работникам, допускается составление групповых инвентаризационных описей с указанием в них ответственных за эти предметы лиц, на которых открыты личные карточки.
     
     Предметы специальной одежды и столового белья, отправленные в стирку и ремонт, должны записываться в инвентаризационную опись на основании ведомостей-накладных или квитанций организаций, осуществляющих эти услуги.
     
     Тара заносится в описи по видам и целевому назначению.
     
     Инвентаризация незавершенного производства и расходов будущих периодов. При инвентаризации незавершенного производства налогоплательщиков, занятых промышленным производством:
     
     - определяется фактическое наличие заделов (деталей, узлов, агрегатов) и не законченных изготовлением и сборкой изделий, находящихся в производстве;
     
     - устанавливается фактическая комплектность незавершенного производства (заделов);
     
     - выявляется остаток незавершенного производства по аннулированным заказам, а также по заказам, выполнение которых приостановлено.
     
     В зависимости от специфики и особенностей производства перед началом инвентаризации материально ответственные лица должны сдать на склады ненужные цехам материалы, покупные детали и полуфабрикаты, а также детали, узлы и агрегаты, обработка которых на данном этапе закончена.
     
     Заделы незавершенного производства (деталей, узлов, агрегатов) проверяются путем фактического подсчета, взвешивания, перемеривания.
     
     Описи составляются отдельно по каждому обособленному структурному подразделению (цеху, участку, отделению) с указанием наименования заделов, стадии или степени их готовности, количества или объема, а по строительно-монтажным работам - с указанием объема работ: по незаконченным объектам, их очередям, пусковым комплексам, конструктивным элементам и видам работ, расчеты по которым осуществляются после полного их окончания.
     
     Сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, находящиеся у рабочих мест, не подвергавшиеся обработке, не включаются в опись незавершенного производства, а инвентаризуются и фиксируются в отдельных описях.
     
     Забракованные детали не включаются в описи незавершенного производства, а по ним составляются отдельные описи.
     
     По незавершенному производству, представляющему собой неоднородную массу или смесь сырья, в описях и сличительных ведомостях приводятся два количественных показателя: количество этой массы или смеси и количество сырья или материалов (по отдельным наименованиям), входящих в ее состав. Количество сырья или материалов определяется техническими расчетами в порядке, установленном отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). При необходимости для этой работы могут привлекаться эксперты.
     
     По незавершенному капитальному строительству в описях указываются наименование объекта и объем выполненных работ по этому объекту, по каждому отдельному виду работ, конструктивным элементам, оборудованию и т.д.
     
     При этом проверяется:
     
     - не числится ли в составе незавершенного капитального строительства оборудование, переданное в монтаж, но фактически не начатое монтажом;
     
     - состояние законсервированных и временно прекращенных строительством объектов.
     
     При этом по этим объектам выявляются причины и основание для их консервации.
     
     На законченные строительством объекты, фактически введенные в эксплуатацию полностью или частично, приемка и ввод в действие которых не оформлены надлежащими документами, составляются особые описи. Отдельные описи составляются также на законченные, но не введенные в эксплуатацию объекты.
     
     На прекращенные строительством объекты, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству составляются описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости. Для этого используются соответствующая техническая документация (чертежи, сметы, сметно-финансовые расчеты), акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация.
     
     Инвентаризационная комиссия устанавливает по документам сумму, подлежащую отражению на счете расходов будущих периодов и отнесению на издержки производства и обращения (либо на соответствующие источники средств организации) в течение документально обоснованного срока в соответствии с разработанными в организации расчетами и учетной политикой.
     
     Инвентаризация денежных средств, денежных документов и бланков документов строгой отчетности. При подсчете наличия денежных знаков и других ценностей в кассе учитываются наличные деньги, ценные бумаги и денежные документы (почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки, путевки в дома отдыха и санатории, авиабилеты и др.).
     
     Проверка наличия бланков ценных бумаг и других бланков документов строгой отчетности производится по видам бланков (например, именным и на предъявителя, привилегированным и обыкновенным акциям) с учетом начальных и конечных номеров тех или иных бланков, а также по каждому месту хранения и материально ответственным лицам.
     
     Инвентаризация денежных средств в пути производится путем сверки числящихся сумм на счетах бухгалтерского учета с данными квитанций учреждения банка, почтового отделения, копий сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам банка и т.д.
     
     Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетном (текущем), валютном и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах, по данным бухгалтерии налогоплательщика с данными выписок банков.
     
     Инвентаризация расчетов. Инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными учреждениями по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета.
     
     Проверке должен быть подвергнут счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по товарам, оплаченным, но находящимся в пути, и расчетам с поставщиками по неотфактурованным поставкам.
     
     По задолженности работникам организации выявляются невыплаченные суммы по оплате труда, подлежащие перечислению на счет депонентов, а также суммы и причины возникновения переплат работникам.
     
     При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (даты выдачи, целевое назначение).
     
     Инвентаризационная комиссия должна также установить:
     
     - правильность расчетов с банками, финансовыми, налоговыми органами, внебюджетными фондами, другими организациями, а также со структурными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы;
     
     - правильность и обоснованность числящейся в бухгалтерском учете суммы задолженности по недостачам и хищениям;
     
     - правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.
     
     Инвентаризация имущества индивидуального предпринимателя. Инвентаризация имущества, используемого индивидуальным предпринимателем в целях осуществления предпринимательской деятельности, производится по месту осуществления им предпринимательской деятельности, а также местонахождению вышеуказанного имущества.
     
     Доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них индивидуальных предпринимателей не допускается.
     
     Инвентаризация имущества индивидуального предпринимателя, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, проводится в его присутствии.
     
     До начала проверки фактического наличия имущества проверяющие истребуют последние (на день проверки) приходные и расходные документы о движении имущества, которые должны быть затем завизированы председателем инвентаризационной комиссии.
     
     Имущество индивидуального предпринимателя (за исключением движения имущества в день проведения инвентаризации) должно быть отражено в книге учета доходов и расходов для индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица и регистрах учета (ведомостях учета) и подтверждаться первичными документами.
     
     Инвентаризационные описи подписываются всеми членами инвентаризационной комиссии и индивидуальным предпринимателем. В конце описи индивидуальный предприниматель дает расписку в том, что инвентаризационная комиссия проверила наличие имущества в его присутствии и что он не имеет к членам инвентаризационной комиссии каких-либо претензий.
     
     Оформление результатов инвентаризации. По результатам проведенной инвентаризации имущества налогоплательщика составляется ведомость результатов, выявленных инвентаризацией, которая подписывается председателем инвентаризационной комиссии.
     
     Результаты инвентаризации имущества налогоплательщика отражаются в акте документальной проверки и учитываются при рассмотрении материалов налоговой проверки.
     

4.5. Участие в проверке специалистов.

Проведение экспертизы

     
     Привлечение специалиста. В необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.
     
     Привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе.
     
     Участие лица в качестве специалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоятельствам как свидетеля.
     
     Назначение экспертизы. В необходимых случаях для участия в проведении действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. Целью назначения экспертизы является разъяснение возникающих вопросов.
     
     Эксперт может быть привлечен к участию в деле как при проведении выездной налоговой проверки, так и при осуществлении камеральной налоговой проверки [постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.02.2006 N Ф04-185/2006(19515-А67-25)].
     
     Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта.
     
     Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.
     
     Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов. Он может отказаться от дачи заключения, если представленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.
     
     Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные п. 7 ст. 95 НК РФ, о чем составляется протокол.
     
     При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право:
     
     - заявить отвод эксперту;
     
     - просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;
     
     - задать дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;
     
     - присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту;
     
     - знакомиться с заключением эксперта.
     
     Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.
     
     Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.
     
     Дополнительная экспертиза назначается в случае недостаточной ясности или полноты заключения и поручается тому же или другому эксперту.
     
     Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности и поручается другому эксперту.
     

4.6. Протоколы, составляемые при налоговой проверке

    
     Любые действия налоговых органов, совершенные в ходе проведения налоговой проверки, должны быть зафиксированы посредством составления протокола.
     
     По результатам налоговой проверки может быть составлен не один протокол, так как протоколированию подлежит не только вся налоговая проверка в целом, но и отдельные мероприятия, проводимые в ходе проверки, в том числе опрос свидетелей, осмотр помещений, используемых для ведения предпринимательства, при выемке документов и т.д.
     
     Протоколы, составляемые в ходе ведения налоговой проверки, должны быть на русском языке и содержать следующие сведения:
     
     - наименование протокола;
     
     - место и дату производства конкретного действия;
     
     - время начала и окончания действия;
     
     - должность, фамилию, имя, отчество лица, составившего протокол;
     
     - фамилию, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком;
     
     - содержание действия, последовательность его проведения;
     
     - выявленные при производстве действия существенные для дела факты и обстоятельства.
     
     В качестве приложений к протоколу могут быть приобщены фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, выполненные при производстве действия.
     
     Протокол должен быть прочитан всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. При этом участники протоколируемого действия вправе делать замечания, которые должны быть внесены в протокол (в случае дачи устных замечаний) или приобщены к делу (если такие замечания выражены в письменной форме).
     
     Все участвовавшие в производстве протоколируемого действия или присутствовавшие при его проведении лица, в том числе непосредственно должностное лицо налогового органа, составившее протокол, должны подписать протокол.
     
     Протокол опроса свидетелей. Помимо обязательных для всех протоколов реквизитов, протокол опроса свидетелей должен содержать специальную отметку о предупреждении свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. То, что свидетель об ответственности предупрежден, должно быть заверено дополнительной подписью свидетеля в протоколе. При этом единственная подпись свидетеля под самим протоколом не может трактоваться как подпись о предупреждении.
     
     Протокол изъятия/выемки. Если документы налогоплательщика либо иные предметы подлежат изъятию налоговыми органами при проведении налоговой проверки, все изъятое должно быть перечислено и описано в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описях.
     

     Изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора). В случае отказа налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) скрепить печатью или подписью изымаемые документы об этом в протоколе о выемке делается специальная отметка.
     
     Таким образом, указание в протоколе об изъятии "двух папок с документами количеством соответственно 20 листов и 60 листов" не допускается. При составлении протокола изъятия не допускаются и необоснованные обобщения (например, "договоры с N 1 по 65 на 45 листах"), если только изымаемые документы не прошиты. Если при проведении налоговой проверки были допущены и другие, более серьезные, нарушения закона, налогоплательщик получает возможность обжаловать действия налогового органа, в том числе по изъятию документов. Кроме того, в случае возникновения судебного спора налогоплательщик сможет сослаться на то обстоятельство, что каждый конкретный изъятый по такой описи документ является ненадлежащим доказательством. Доводом к такому выводу может быть допущение возможности подмены документов после изъятия в условиях отсутствия сведений о получении каждого конкретного документа (например, договора, акта, накладной) в отдельности.
     
     Копия протокола о выемке документов и предметов вручается под расписку или высылается лицу, у которого эти документы и предметы были изъяты.
     
     

5. Последствия проведения налоговой проверки


5.1. Акт налоговой проверки

     
     В соответствии со ст. 100 НК РФ любая налоговая проверка должна заканчиваться составлением специального документа - акта налоговой проверки, который должен быть составлен в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке.
     
     В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностные лица налогового органа должны составить акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания этой проверки.
     
     Акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).
     
     Об отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя подписать акт делается соответствующая запись в акте налоговой проверки.
     
     В акте налоговой проверки указываются:
     
     - дата акта налоговой проверки;
     
     - полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;
     
     - фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;
     
     - дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки);
     
     - дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки);
     
     - перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;
     
     - период, за который проведена проверка;
     
     - наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;
     
     - даты начала и окончания налоговой проверки;
     
     - адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;
     
     - сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
     

     - документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;
     
     - выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.
     
     Форма и требования к составлению акта налоговой проверки установлены приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.
     
     Требования к составлению акта выездной налоговой проверки. В соответствии с приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен содержать:
     
     - систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых;
     
     - выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений;
     
     - ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.
     
     При проверке организации, включая ее филиалы и представительства, акт по результатам налоговой проверки составляется с учетом фактов, установленных в ходе проверки каждого филиала и представительства, изложенных в отдельных разделах акта. При этом раздел акта по результатам налоговой проверки филиала (представительства) оформляется в общеустановленном порядке и подписывается должностными лицами налогового органа, проводившими проверку филиала (представительства), и руководителем (уполномоченным им лицом или представителем организации) проверяемого филиала (представительства).
     
     Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен быть составлен на бумажном носителе, на русском языке и иметь сквозную нумерацию страниц. В нем не допускаются помарки, подчистки и иные исправления, за исключением исправлений, оговоренных и заверенных подписями проверяющего [руководителя проверяющей группы (бригады)] и проверяемого лица (его представителя).
     
     Все стоимостные показатели, выраженные в иностранной валюте, отражаются в акте выездной (повторной выездной) налоговой проверки с одновременным указанием в соответствии с действующим порядком их рублевого эквивалента по курсу, котируемому Банком России для соответствующей иностранной валюты по отношению к рублю.
     

     В случае необходимости использования в тексте акта сокращенных наименований и общепринятых аббревиатур при первом употреблении соответствующее словосочетание приводится полностью с одновременным указанием в скобках его сокращенного наименования или аббревиатуры, используемых далее по тексту.
     
     Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен состоять из трех частей: вводной, описательной и итоговой.
     
     В вводной части акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки приводятся общие сведения о проводимой проверке и проверяемом лице, его филиале, представительстве и содержатся:
     
     - номер акта проверки (присваивается акту при его регистрации в налоговом органе);
     
     - наименование места составления акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки;
     
     - дата акта проверки;
     
     - должности, фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их классные чины (при наличии), с указанием руководителя проверяющей группы (бригады), а также наименование налогового органа, который они представляют. В случае привлечения к проведению налоговой проверки сотрудников органов внутренних дел в вводной части акта приводятся их должности, фамилии, имена, отчества, а также наименование правоохранительного органа, который они представляют;
     
     - дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки; в случае внесения в вышеуказанное решение изменений (дополнений) решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа приводятся дата и номер такого решения;
     
     - полное и сокращенное наименование либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее филиала, представительства, помимо наименования организации, указываются полное и сокращенное наименования проверяемого филиала, представительства;
     
     - ИНН;
     
     - КПП;
     
     - указание на вопросы проверки, например: "по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов";
     
     - период, за который проведена проверка, с отражением конкретных дат;
     

     - указание на то, что проверка проведена в соответствии с НК РФ, иными актами законодательства о налогах и сборах;
     
     - место проведения проверки;
     
     - даты начала и окончания проверки;
     
     - фамилии, имена и отчества должностных лиц проверяемой организации (ее филиала, представительства или иного обособленного подразделения или представительства) - руководителя, главного бухгалтера либо лиц, исполняющих их обязанности в проверяемом периоде;
     
     - место нахождения организации (ее филиала, представительства или иного обособленного подразделения) или место жительства физического лица, индивидуального предпринимателя, а также место осуществления предпринимательской деятельности в случае осуществления организацией (ее филиалом, представительством или иным обособленным подразделением), индивидуальным предпринимателем деятельности не по месту государственной регистрации организации или месту жительства индивидуального предпринимателя;
     
     - сведения о наличии лицензируемых видов деятельности (номер и дата выдачи лицензии, наименование органа, выдавшего лицензию, сроки начала и окончания действия лицензии).
     
     В случае осуществления видов деятельности, не подлежащих лицензированию, сведения об отсутствии лицензии не приводятся;
     
     - сведения о фактически осуществляемых организацией (ее филиалом, представительством или иным обособленным подразделением), физическим лицом, индивидуальным предпринимателем видах финансово-хозяйственной деятельности, в том числе о видах деятельности, запрещенных действующим законодательством или осуществляемых без наличия необходимой лицензии;
     
     - сведения о методе проведения проверки по степени охвата ею первичных документов (сплошной, выборочный). Приводятся виды проверенных документов и при необходимости перечень конкретных документов;
     
     - сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки, в том числе:
     
     - о допросах свидетелей;
     
     - об осмотрах территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документов и предметов;
     
     - об истребовании документов при проведении налоговой проверки;
     

     - об истребовании документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках;
     
     - о выемке документов и предметов;
     
     - об экспертизе;
     
     - об иных мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
     
     - иные необходимые сведения.
     
     Описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.
     
     В описательной части акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должны быть:
     
     - объективно и обоснованно отражены факты нарушения законодательства, которые должны быть результатом тщательно проведенной проверки.
     
     По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены:
     
     - вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится;
     
     - оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными,
     
     - связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки;
     
     - ссылки на первичные бухгалтерские документы;
     
     - квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы НК РФ, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом;
     
     - ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы допроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий);
     
     - комплексно и в полном объеме отражены все существенные обстоятельства, имеющие отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах. В частности, в акте указываются сведения о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах), о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете, об источниках оплаты произведенных затрат, об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения, и т.д.;
     

     - четко, лаконично и доступно изложены формулировки выводов, которые должны исключать возможность двоякого толкования;
     
     - системно изложены выявленные в процессе проверки нарушения, которые должны быть сгруппированы в акте по разделам, пунктам и подпунктам в соответствии с характером нарушений и видами налогов (сборов), на неуплату [неполную уплату (удержание, перечисление)] которых данные нарушения повлияли, в разрезе соответствующих налоговых периодов.
     
     Выявленные факты однородных массовых нарушений могут быть сгруппированы в ведомости, таблицы и другие материалы, прилагаемые к акту (приложения). В данном случае в тексте акта приводится изложение существа этих нарушений со ссылкой на конкретные нормы НК РФ или иных нормативных правовых актов, нарушенные проверенным лицом, а также общее количественное (суммовое) выражение последствий вышеуказанных нарушений и делается ссылка на соответствующие приложения к акту. При этом данные приложения должны содержать полный перечень однородных нарушений с указанием периода, к которому они относятся, наименования, даты и номера документа, по которому совершена соответствующая операция, сущности операции, количественное (суммовое) выражение последствий нарушения. Каждое из вышеуказанных приложений должно быть подписано составившим его проверяющим либо руководителем проверяющей группы (бригады).
     
     Итоговая часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки содержит:
     
     - сведения об общих суммах выявленных при проведении проверки неуплаченных [не полностью уплаченных (неудержанных и неперечисленных)] налогов (сборов);
     
     - сведения об исчисленных в завышенных размерах налогах (сборах) с разбивкой по налогам (сборам) и налоговым периодам;
     
     - сведения о других установленных проверкой фактах нарушений (об исчисленных для целей налогообложения в завышенных размерах суммах убытков);
     
     - сведения о завышенных суммах НДС, предъявленных к возмещению из бюджета (при наличии);
     
     - сведения о неудержании и неперечислении налогов и т.д. В случае ведения налоговым органом карточек "Расчеты с бюджетом" в разрезе бюджетов сумма налога (сбора), подлежащая уплате (перечислению) в бюджет, указывается как в целом по налогу (сбору), так и отдельно по каждому бюджету;
     
     - предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений;
     

     - выводы проверяющих о наличии в деяниях налогоплательщика признаков налоговых правонарушений.
     
     Кроме того, в итоговой части акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должны приводиться:
     
     - указание на количество листов приложений;
     
     - указание на право представления возражений по результатам выездной (повторной выездной) налоговой проверки.
     
     Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки подписывается лицами, проводившими проверку, и лицом, в отношении которого проводилась проверка (его представителем).
     
     До вручения лицу, в отношении которого проводилась проверка (его представителю), акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки подлежит регистрации в налоговом органе.
     
     Акт выездной налоговой проверки составляется в трех экземплярах, один из которых хранится в налоговом органе, второй - в установленном порядке вручается руководителю организации, индивидуальному предпринимателю либо физическому лицу (их представителям), третий - направляется органу внутренних дел, сотрудники которого участвовали в проведении проверки.
     
     При проведении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа проверяющие составляют три экземпляра акта (при участии сотрудников органа внутренних дел - четыре экземпляра акта). При этом один экземпляр акта повторной выездной налоговой проверки остается в вышестоящем налоговом органе, один экземпляр передается проверяемому лицу, один экземпляр - в налоговый орган по месту постановки на учет проверяемого лица, один экземпляр передается в орган внутренних дел, сотрудники которого участвовали в проверке.
     
     Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки вручается лицу, в отношении которого проведена проверка, или его представителю с приложением ведомостей и таблиц, содержащих сгруппированные факты однородных массовых нарушений. Кроме того, налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в представлении приложений к акту, даже если к акту приложены документы, полученные не от самого налогоплательщика, а от третьих лиц (например, платежные ведомости, объяснения работников и т.д.), так как в случае такового отказа нарушаются права налогоплательщика на получение надлежащим образом оформленного акта, на дачу пояснений по нему и право на защиту своих законных интересов, бездействие налогового органа может быть признано в таком случае незаконным (постановления ФАС Уральского округа от 30.10.2006 N Ф09-9512/06-С2, Арбитражного суда Свердловской области от 18.08.2006 N А60-11249/06-С8).
     
     На последней странице экземпляра акта, остающегося на хранении в налоговом органе, делается запись:

   

"Экземпляр акта с


 

приложениями на


 

листах получил".

     
     Запись подписывается руководителем организации, физического лица или индивидуального предпринимателя (их представителя), получившего акт, с указанием его фамилии и инициалов, а также даты вручения акта.
     
     При отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя подписать акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки на последней странице акта делается запись:
    

"


 

от подписи акта отказался".


     При составлении такой записи указываются должность, фамилия и инициалы руководителя организации (ее филиала, представительства, иного обособленного подразделения), или фамилия и инициалы индивидуального предпринимателя, или фамилия и инициалы физического лица, или фамилия и инициалы их представителя. Запись заверяется подписью проверяющего [руководителя проверяющей группы (бригады)] с указанием соответствующей даты.
     
     Если вышеуказанные лица уклоняются от получения акта выездной налоговой проверки, на последней странице акта делается запись:
     

"


 

от получения настоящего акта отказался".


     Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации или месту жительства физического лица, индивидуального предпринимателя. Датой вручения акта в соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ считается шестой день считая с даты отправки заказного письма.
     
     Следует особо отметить, что в случае проверки филиала налоговые органы обязаны вручить составленный по результатам проверки акт не проверяемому структурному подразделению, а юридическому лицу - налогоплательщику. В противном случае принятое по результатам проверки решение может быть признано недействительным (постановление ФАС Уральского округа от 19.12.2006 N Ф09-11206/06-С1).
     
     К акту выездной (повторной выездной) налоговой проверки, остающемуся на хранении в налоговом органе, прилагаются:
     
     - решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки;
     

     - решение о внесении дополнений (изменений) в решение о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки (при наличии);
     
     - решение о приостановлении и возобновлении выездной (повторной выездной) налоговой проверки (при наличии);
     
     - решение о продлении выездной (повторной выездной) налоговой проверки (при наличии);
     
     - требование о представлении документов;
     
     - решение о продлении (об отказе в продлении) сроков представления документов (при наличии);
     
     - акт инвентаризации (в случае проведения инвентаризации);
     
     - разделы актов проверок филиалов (представительств);
     
     - документы (информация), истребованные в ходе проверки;
     
     - заключение эксперта (в случае проведения экспертизы);
     
     - протоколы допроса свидетелей, осмотра (обследования) производственных, складских и торговых и иных помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения и т.д.;
     
     - протоколы, составленные при производстве иных действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий), а также постановления о назначении экспертизы и производстве выемки документов и предметов [в случае их назначения (производства)];
     
     - справка о проведенной проверке;
     
     - документы, подтверждающие факт вручения либо направления справки о проведенной проверке, а также акта налоговой проверки налогоплательщику (плательщику сборов, налоговому агенту) или его представителю;
     
     - копии первичных документов, регистров налогового и бухгалтерского учета, подтверждающих наличие фактов нарушения законодательства о налогах и сборах, заверенных в установленном порядке;
     
     - иные материалы, имеющие значение для подтверждения отраженных в акте фактов нарушений и для принятия обоснованного решения по результатам проверки.
     
     Все экземпляры акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки (за исключением акта, вручаемого проверенному лицу), а также материалы проверки и документы, приложенные к акту, подтверждающие нарушения законодательства о налогах и сборах, остающиеся в налоговом органе, являются документами для служебного пользования.
     
     Требования к составлению акта камеральной налоговой проверки. При подготовке акта камеральной налоговой проверки должностное лицо налогового органа руководствуется общими требованиями, предъявляемыми к составлению и содержанию акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки, указанными в разделе 1 Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, за исключением вводной части.
     
     Вводная часть акта камеральной проверки должна содержать:
     
     - номер акта проверки, который присваивается при регистрации акта в налоговом органе;
     
     - наименование места составления акта камеральной налоговой проверки;
     
     - дату акта проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицом, проводившим проверку;
     
     - должность, фамилию, имя, отчество лица, проводившего проверку, его классный чин (при наличии), с указанием наименования налогового органа;
     
     - сведения о налоговой декларации (расчете), на основе которой проведена камеральная налоговая проверка [наименование налога (сбора), дату представления, первичную либо уточненную (корректирующую), регистрационный номер, период];
     
     - полное и сокращенное наименование либо фамилию, имя, отчество лица, представившего налоговую декларацию (расчет). В случае представления налоговой декларации (расчета) организацией по месту нахождения ее филиала, представительства помимо наименования организации указывается полное и сокращенное наименования филиала, представительства;
     
     - ИНН;
     
     - КПП;
     
     - указание на то, что проверка проведена в соответствии с НК РФ, иными актами законодательства о налогах и сборах;
     
     - даты начала и окончания проверки;
     
     - место нахождения организации (ее филиала, представительства) или место жительства физического лица;
     
     - перечень документов, представленных проверяемым лицом, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, на основе которых проведена проверка;
     
     - сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении камеральной налоговой проверки;
     
     - иные необходимые сведения.
     
     Акт камеральной налоговой проверки составляется в двух экземплярах, один из которых остается на хранении в налоговом органе, другой - вручается проверенному лицу.
     
     Порядок вручения акта налоговой проверки. Акт налоговой проверки вручается лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения.
     
     Если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, уполномоченное должностное лицо налогового органа отражает этот факт в акте налоговой проверки, который направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. Акт налоговой проверки считается полученным налогоплательщиком на шестой день с даты отправки заказного письма.
     
     Итак, налоговым законодательством предусмотрена необходимость вручения акта налоговой проверки налогоплательщику. В то же время налоговые проверки могут проводиться не только в отношении организации в целом, но и ее филиала. В этом случае заполняется только отдельный раздел акта налоговой проверки. Возникает вопрос: каким образом и кому (филиалу или головной организации) должен быть вручен акта проверки, если проверялся только отдельный филиал организации?
     
     В письме ФНС России от 19.03.2007 N ЧД-6-23/216@ разъяснено следующее. На основании норм п. 4 ст. 100 НК РФ форма и требования, предъявляемые к составлению акта налоговой проверки, устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     Согласно абзацу первому п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке оформляется акт налоговой проверки.
     
     В силу п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).
     
     Представление возражений по акту налоговой проверки. Если у налогоплательщика, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или у его представителя возникают возражения по составленному проверяющими акту, он может не согласиться с фактами, изложенными в акте, и представить в письменной форме в налоговый орган соответствующие возражения не позднее 15 дней со дня получения акта налоговой проверки.
     
     К письменным возражениям налогоплательщик может приложить документы (заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений. Если же соответствующие документы не прилагаются к данным возражениям, то они могут быть представлены и позднее в согласованный с налоговым органом срок.
     

5.2. Общие правила привлечения налогоплательщиков к налоговой ответственности

    
     В ходе налоговой проверки могут быть выявлены три вида правонарушений: налоговые, административные либо уголовно наказуемые.
     
     В первых двух случаях производство по делу и привлечение налогоплательщика к соответствующей ответственности может осуществляться самими налоговыми органами. В последнем случае материалы проверки передаются в орган, управомоченный проводить предварительное следствие по делам такой категории.
     
     Прежде чем приступить непосредственно к рассмотрению правил привлечения налогоплательщиков к ответственности, определимся с используемыми понятиями. Итак, что же понимается под налоговым правонарушением?
     
     Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
     
     Таким образом, налоговому правонарушению присущи следующие обязательные признаки:
     
     - совершение деяния (действия или бездействие) в нарушение законодательства о налогах и сборах;
     
     - это деяние противоправно, то есть оно совершено вопреки прямому запрещению НК РФ либо, наоборот, не совершены предписанные законом действия;
     
     - налогоплательщик виновен в совершении противоправного деяния;
     
     - НК РФ установлена ответственность за совершение данного деяния.
     
     Для того чтобы признать налоговое правонарушение совершенным, налоговый орган должен установить наличие состава налогового правонарушения, который включает объект, объективную сторону деяния, субъект и субъективную сторону деяния.
     
     Таким образом, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:
     
     - отсутствие события налогового правонарушения;
     
     - отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
     
     - совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;
     
     - истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     Под объектом правонарушения понимается правоотношение, на которое совершается посягательство (как правило, объектом налоговых правонарушений является правоотношение, устанавливающее обязанность лица правильно исчислять и уплачивать налоги и сборы).
     
     По объекту, на который направлено посягательство, налоговые правонарушения можно подразделить на следующие группы:
     
     - непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля;
     
     - невыполнение обязанности по уплате налога;
     
     - нарушение правил учета;
     
     - ответственность субъектов налоговых процессуальных отношений.
     
     Именно к первой группе относятся налоговые правонарушения, связанные с непредставлением либо некачественным (несвоевременным) представлением сведений, необходимых для налогового контроля. Среди них можно назвать правонарушения, предусмотренные ст. 116-119, 126, 129.1 НК РФ.
     
     Под объективной стороной правонарушения подразумеваются событие правонарушения, а также обстоятельства его совершения: место, время, обстановка, если они важны для установления состава налогового правонарушения. Согласно налоговому законодательству никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ. Кроме того, никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.
     
     Отсутствие события налогового правонарушения исключает возможность привлечения лица к налоговой ответственности. При этом действует презумпция невиновности, согласно которой лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения до того момента, когда его виновность будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Эта обязанность возлагается на налоговые органы. При этом все неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
     
     Субъектом правонарушения являются лица, его совершившие. В отличие, например, от административной или уголовной ответственности, налоговая ответственность может возлагаться не только на физических, но и на юридических лиц. Однако привлечение юридического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.
     
     Юридические лица могут быть субъектом правонарушения с момента своего создания, которое определяется как день внесения записи о создании юридического лица в ЕГРЮЛ. Физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста. Предусмотренная НК РФ ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации.
     
     Таким образом, за совершение одного деяния физическое лицо может быть привлечено либо к налоговой ответственности, либо к административной, либо к уголовной. В то же время привлечение юридического лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной российским законодательством.
     
     Кроме того, привлечение лица (физического или юридического) к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени.
     
     Следует особо отметить, что ст. 108 НК РФ закрепляет правило, согласно которому никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Кроме того, никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.
     
     Наличие субъективной стороны правонарушения подразумевает совершение наказуемого деяния в состоянии вины. При этом лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном законодательством порядке.
     
     Налоговое законодательство предусматривает две основные формы вины налогоплательщика: совершение противоправного деяния умышленно или по неосторожности.
     
     Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Налоговое правонарушение считается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.
     
     Вина юридического лица в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины его должностных лиц либо его представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.
     
     Налоговое законодательство предусматривает и ряд обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, к которым относятся:
     
     - совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств;
     
     - совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния;
     
     - выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции. Вышеуказанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа. Однако данное основание исключения вины не будет применяться в случае, если вышеуказанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом). В то же время следует отметить, что позиция Минфина России по этому вопросу, выраженная им в письме от 07.08.2007 N 03-03-07/2-138, несколько отличается от позиции НК РФ. Так, согласно вышеуказанному письму письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, не являются нормативными правовыми актами, а также не подлежат подготовке и регистрации, а поэтому не обязательны для исполнения налоговыми органами, налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами;
     
     - иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.
     
     Во всех вышеуказанных случаях лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     Наряду с обстоятельствами, исключающими вину налогоплательщика, НК РФ предусматривает обстоятельства, смягчающие или отягчающие его налоговую ответственность, которые устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. Так, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ. При наличии отягчающего обстоятельства размер штрафа увеличивается на 100%.
     
     Обстоятельствами, смягчающими налоговую ответственность налогоплательщика, являются:
     
     - совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
     
     - совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
     
     - тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     - иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
     
     Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение. При этом лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.
     
     Истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения является одним из оснований, исключающих возможность привлечения налогоплательщика к ответственности.
     
     Таким образом, в соответствии со ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года. Именно этот срок и признается сроком давности.
     
     Со дня совершения налогового правонарушения сроки давности исчисляются в отношении всех налоговых правонарушений, кроме двух составов: грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ) и неуплата или неполная уплата сумм налога (ст. 122 настоящего Кодекса).
     
     В этих случаях исчисление срока давности производится со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.
     
     В то же время течение срока давности привлечения к ответственности может быть приостановлено со дня составления акта, предусмотренного п. 3 ст. 91 НК РФ, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.
     
     Течение срока давности привлечения налогоплательщика к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и было вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки.
     
     Мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является применение налоговой санкции, устанавливаемой и применяемой в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 НК РФ.
     
     При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.
     
     Сумма штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору), перечисляется со счетов соответственно налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.
     
     При этом привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени.
     
     Кроме срока давности привлечения к ответственности, в налоговом законодательстве устанавливается еще один ограничительный срок - срок исковой давности взыскания штрафов (ст. 115 НК РФ): исковое заявление может быть подано налоговым органом в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате штрафа. Шестимесячный срок на обращение в суд за взысканием финансовых санкций по результатам проведения выездной налоговой проверки начинает исчисляться с даты составления акта выездной налоговой проверки, а не с даты оформления акта по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (постановление ФАС Уральского округа от 27.12.2006 N Ф09-11418/06-С2).
     
     Пропущенный по уважительной причине срок подачи вышеуказанного искового заявления может быть восстановлен судом.
     
     В случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела.
     
     Дела о взыскании с лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, обязательных платежей и санкций, предусмотренных законодательством, рассматриваются арбитражным судом согласно общим правилам искового производства с особенностями, установленными главой 26 АПК РФ.
     
     Производство по делам о взыскании обязательных платежей и санкций возбуждается в арбитражном суде на основании заявлений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, осуществляющих контрольные функции (к таковым, в частности, относятся и налоговые органы), с требованием о взыскании с лиц, имеющих задолженность по обязательным платежам, денежных сумм в счет их уплаты и санкций.
     
     Заявление о взыскании обязательных платежей и санкций подается в арбитражный суд, если не исполнено требование заявителя об уплате взыскиваемой суммы в добровольном порядке или пропущен указанный в таком требовании срок уплаты.
     
     Заявление о взыскании обязательных платежей и санкций должно соответствовать требованиям, предусмотренным частью 1, п. 1, 2 и 10 части 2, частью 3 ст. 125 АПК РФ.
     
     В заявлении указываются:
     
     - наименование платежа, подлежащего взысканию, размер и расчет его суммы;
     
     - нормы федерального закона и иного нормативного правового акта, предусматривающие уплату платежа;
     
     - сведения о направлении требования об уплате платежа в добровольном порядке.
     
     К заявлению о взыскании обязательных платежей и санкций прилагаются документы, указанные в п. 1-5 ст. 126 АПК РФ, а также документ, подтверждающий направление заявителем требования об уплате взыскиваемого платежа в добровольном порядке.
     
     Дела о взыскании обязательных платежей и санкций рассматриваются судьей единолично в срок, не превышающий двух месяцев со дня поступления соответствующего заявления в арбитражный суд, включая срок на подготовку дела к судебному разбирательству и принятие решения по делу.
     
     Арбитражный суд извещает о времени и месте судебного заседания лиц, участвующих в деле. При этом неявка лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела, если суд не признал их явку обязательной. В то же время арбитражный суд может признать обязательной явку в судебное заседание лиц, участвующих в деле, и вызвать их в судебное заседание для дачи объяснений. Неявка вышеуказанных лиц, вызванных в судебное заседание, служит основанием для наложения на них штрафа в порядке и в размере, которые установлены в главе 11 АПК РФ.
     
     Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для взыскания обязательных платежей и санкций, возлагается на заявителя, то есть на налоговый орган. В случае непредставления заявителем доказательств, необходимых для рассмотрения дела и принятия решения, арбитражный суд может истребовать их по своей инициативе.
     
     При рассмотрении дел о взыскании обязательных платежей и санкций арбитражный суд устанавливает в судебном заседании, имеются ли основания для взыскания суммы задолженности, полномочия органа, обратившегося с требованием о взыскании, проверяет правильность расчета и размера взыскиваемой суммы.
     
     Решение арбитражного суда по делу о взыскании обязательных платежей и санкций принимается по правилам, установленным в главе 20 АПК РФ. При удовлетворении требования о взыскании обязательных платежей и санкций в резолютивной части решения указываются:
     
     - наименование лица, обязанного уплатить сумму задолженности, его место нахождения или место жительства, сведения о его государственной регистрации;
     
     - общий размер подлежащей взысканию денежной суммы с определением отдельно основной задолженности и санкций.
     

5.3. Порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях, выявленных в ходе налоговой проверки

    
     После составления акта по результатам налоговой проверки и его вручения налогоплательщику последний может представить возражения в течение 15 дней со дня вручения ему акта налоговой проверки.
     
     Что касается материалов налоговой проверки (в том числе акта и возражения по нему), то они рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, в течение 10 дней со дня окончания вышеуказанного срока (то есть 15 дней плюс 10 дней с даты вручения акта налогоплательщику). Вышеуказанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
     
     Налоговое законодательство разрешает налогоплательщику присутствовать при рассмотрении его дела, возражать против предъявляемых ему обвинений, давать пояснения, предоставлять доказательства и совершать другие правомерные действия с целью защиты его интересов в ходе судебного процесса. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, имеет право участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки как лично, так и передавать ведение своего дела специалисту либо иному представителю, которому он доверяет.
     
     Поэтому ст. 101 НК РФ на руководителя (его заместителя) налогового органа возложена обязанность по извещению лица, в отношении которого проводилась эта налоговая проверка, о времени и месте рассмотрения материалов по ее результатам.
     
     Однако в случае надлежащего извещения неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя не является препятствием для рассмотрения ее материалов. Дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ.
     
     Дела о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля налоговых правонарушениях (за исключением правонарушений, предусмотренных ст. 120, 122 и 123 НК РФ) рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101.4 настоящего Кодекса.
     
     Кроме того, как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.10.2006 N 442-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Мосэнергоремонт" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации", право на представление возражений по правоприменительному акту возникает у налогоплательщика не с момента издания постановления о его привлечении к налоговой ответственности и возбуждения преследования за совершение налогового правонарушения, а с момента предъявления ему требования представить соответствующие объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Таким образом, право на представление объяснений возникает до привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. На налоговый орган также возлагается обязанность по заблаговременному извещению налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов не только выездной, но и камеральной налоговых проверок, поскольку из названия и содержания ст. 101 НК РФ следует, что она распространяется на производство по делам о правонарушениях, выявленных в ходе как выездной, так и камеральной налоговых проверок.
     
     Перед рассмотрением материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:
     

     - объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;
     
     - установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении;
     
     - в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;
     
     - разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;
     
     - вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения этих материалов.
     
     При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости - и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права на дачу объяснений на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
     
     При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства и может быть принято решение о привлечении к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.
     
     В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:
     
     - устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
     
     - устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
     
     - определяет, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     - выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
     
     В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
     
     В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.
     

     В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со ст. 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.
     
     По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
     
     - о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     - об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются:
     
     - обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой. При этом в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности должна иметься ссылка на документы и иные сведения, подтверждающие вышеуказанные обстоятельства;
     
     - доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов;
     
     - решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности;
     
     - размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
     
     В решении об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа, в том числе размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.
     
     В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать данное решение, а также порядок обжалования и налоговый орган, в котором может быть обжаловано данное решение, его место нахождения и другие сведения.
     
     Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня их вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.
     

     В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном ст. 101.2 НК РФ, вышеуказанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.
     
     Лицо, в отношении которого вынесено соответствующее решение, вправе исполнить это решение полностью или в части до его вступления в силу. При этом подача апелляционной жалобы не лишает это лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части.
     
     После вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности руководитель налогового органа или его заместитель может принять обеспечительные меры в случае, если имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.
     
     Решение о принятии обеспечительных мер вступает в силу со дня его вынесения и действует до дня фактического исполнения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом. Однако и до вышеуказанного срока обеспечительные меры могут быть отменены руководителем налогового органа или его заместителем.
     
     В качестве обеспечительных мер налоговый орган может:
     
     - установить запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа.
     
     Запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении:
     
     - недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг);
     
     - транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений;
     
     - иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов;
     
     - готовой продукции, сырья и материалов.
     

     Запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате. При этом совокупная стоимость имущества в целях принятия обеспечительных мер определяется по данным бухгалтерского учета;
     
     - приостановить операции по счетам в банке в порядке, установленном ст. 76 НК РФ. Данная обеспечительная мера применяется только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате. Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности или решении об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог).
     
     По просьбе лица, в отношении которого было вынесено решение о принятии обеспечительных мер, налоговый орган вправе заменить обеспечительные меры:
     
     - на банковскую гарантию, подтверждающую, что банк обязуется уплатить указанную в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения сумму недоимки, а также суммы соответствующих пеней и штрафов в случае неуплаты этих сумм принципалом в установленный налоговым органом срок. Если банковская гарантия предоставляется банком с инвестиционным рейтингом рейтингового агентства, включенного в перечень, утверждаемый Минфином России, налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в замене обеспечительных мер на банковскую гарантию;
     
     - на залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или на залог иного имущества, оформленный в порядке, предусмотренном ст. 73 НК РФ;
     
     - на поручительство третьего лица, оформленное в порядке, предусмотренном ст. 74 НК РФ.
     

     Копия решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также копия решения о принятии обеспечительных мер и копия решения об отмене обеспечительных мер вручаются лицу, в отношении которого вынесено вышеуказанное решение, либо его представителю под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения (например, путем направления заказного письма с уведомлением).
     
     Если же процессуальные требования, установленные НК РФ для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, не будут соблюдены должностными лицами налоговых органов, то решение налогового органа может быть отменено вышестоящим налоговым органом или судом.
     
     При этом нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки служит безусловным основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     К таким существенным условиям процедуры рассмотрения налоговой проверки относятся:
     
     - обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя;
     
     - обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
     
     В то же время основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только они привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
     
     По выявленным налоговым органом нарушениям, за которые физические лица или должностные лица организаций подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, составляет протокол об административном правонарушении в пределах своей компетенции.
     
     

6. Обжалование результатов налоговой проверки


6.1. Общие положения

     
     Статья 137 НК РФ предоставляет налогоплательщикам право на обжалование актов налоговых органов ненормативного характера, а также действий или бездействия налоговых органов и их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщика, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.
     
     Согласно ст. 138 НК РФ акты налоговой проверки, действия или бездействие налоговых органов и их должностных лиц могут быть обжалованы:
     
     - в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу);
     
     - в суд.
     
     Следует особо отметить, что согласно действующему налоговому законодательству использование одной возможности обжалования результатов налоговой проверки, например подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган, не исключает возможности защиты прав налогоплательщика и другим способом, например путем подачи заявления в суд. Таким образом, налогоплательщик имеет право выбрать, как защитить свои права: в вышестоящей инстанции, в суде или использовать обе эти возможности (по очереди или одновременно).
     
     В то же время результаты рассмотрения налоговых споров в судах свидетельствуют о том, что использование налогоплательщиком своего права на внесудебную защиту своих прав, в том числе путем обжалования спорного акта в вышестоящий налоговый орган, является уважительной причиной пропуска срока, установленного для судебного обжалования (см. например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.11.2006 N А33-8347/06-Ф02-6357/06-С1). Итак, если срок подачи жалобы был пропущен по уважительной причине, этот срок может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом. Уважительными причинами, в частности, могут считаться длительная болезнь или изъятие документов по уголовному делу (см. постановление ФАС Уральского округа от 13.04.2004 по делу N Ф09-1387/04-АК).
     
     В некоторых случаях срок подачи жалобы восстанавливается и по иным причинам, например в связи с неоднократной сменой бухгалтеров и выявлением наличия оспариваемого требования и решения налогового органа только в ходе анализа финансово-хозяйственной деятельности, проведенного в связи с возбуждением в отношении предприятия дела о банкротстве (постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.11.2004 по делу N А05-5251/04-10).
     
     Кроме того, следует отметить, что право на обжалование действий налоговых органов - это право, а не обязанность налогоплательщика. Так, налогоплательщик может отказаться от предоставленного ему права на обжалование и защищать свои нарушенные права иным образом. В частности, как указано в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.12.2006 N 8689/06, налоговый агент обратился в арбитражный суд с требованием о возврате излишне уплаченных пеней, начисленных решением налогового органа за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц. Позиция налогового органа основывалась на утверждении, что обращение в суд возможно только в случае, если факт излишнего взыскания действительно имел место, что может быть доказано только в случае, если налогоплательщик обжалует непосредственно акт налогового органа, которым налог был доначислен. По мнению суда, довод налогового органа о том, что заявление о возврате излишне взысканных сумм не может быть удовлетворено, если заявителем не оспаривалось решение, на основании которого вышеуказанные суммы взысканы, не основан на законе. Реализация предусмотренного ст. 79 НК РФ права на возврат излишне взысканных пеней не ставится в зависимость от предварительного обжалования налогоплательщиком решения налогового органа об их начислении.
     

6.2. Обжалование в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу)

    
6.2.1. Общие положения

     
     Порядок и сроки подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу регламентированы ст. 139 НК РФ. Более подробные правила подачи и рассмотрения жалоб в досудебном порядке установлены в Регламенте рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке, утвержденном приказом МНС России от 17.08.2001 N БГ-3-14/290.
     
     Подведомственность налоговых споров. Согласно ст. 139 НК РФ в случае обжалования акта, действий или бездействия налогового органа в вышестоящую инстанцию жалоба подается непосредственно в тот налоговый орган или должностному лицу этого органа, который эту жалобу будет рассматривать, то есть непосредственно в вышестоящую инстанцию.
     
     Регламентом рассмотрения налоговых споров устанавливается несколько иная подведомственность. Так, жалобы налогоплательщиков рассматриваются:
     
     - на акты ненормативного характера, неправомерное действие или бездействие налоговых органов - вышестоящим налоговым органом;
     
     - на действия или бездействие должностных лиц налогового органа - вышестоящим должностным лицом данного или вышестоящего налогового органа;
     
     - на действия или бездействие должностных лиц налогового органа путем издания акта ненормативного характера - вышестоящим налоговым органом.
     
     Отдельные правила подачи жалобы установлены для жалоб на постановление о привлечении налогоплательщика к административной ответственности, в частности:
     
     - постановление, вынесенное налоговым органом в отношении организации, рассматривается вышестоящим налоговым органом;
     
     - постановление, вынесенное должностным лицом налогового органа в отношении физического лица, рассматривается вышестоящим должностным лицом данного или вышестоящего налогового органа.
     
     Сроки подачи жалобы. Срок подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) ограничен НК РФ и составляет три месяца со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. Жалоба на постановление об административном правонарушении может быть подана в течение десяти дней со дня вынесения постановления.
     
     Однако следует отметить, что восстановление срока подачи жалобы возможно только по заявлению лица, подающего жалобу. Таким образом, если жалоба подается по истечении трех установленных месяцев, к ней должно быть приложено заявление о восстановлении пропущенного срока для обжалования.
     
     Форма жалобы. Жалоба подается в письменной форме.
     
     При этом к ней могут быть приложены обосновывающие ее документы, в том числе:
     
     - акт ненормативного характера, который, по мнению заявителя, нарушает его права (постановление о привлечении налогоплательщика к административной ответственности);
     
     - акт налоговой проверки;
     
     - первичные документы, подтверждающие позицию заявителя;
     
     - иные документы, содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для рассмотрения жалобы.
     

Пример оформления жалобы.


 


 

В


 


 

(наименование вышестоящего налогового органа)


 


 


 

Заявитель:


 


 


 


 

(наименование)


 


 

ОГРН


 

ИНН


 


 


 

юридический адрес


 


 


 

Фактический адрес


 


 


 

Заинтересованное   лицо:     ИФНС      России


 


 

по


 

району г.


 

,


 


 

расположенная по адресу:


 


 

Жалоба

на решение о привлечении к налоговой ответственности
за совершение налогового правонарушения

"


 

"


 

г. в отношении


 


 


 


 

(наименование заявителя)

     ИФНС России по _____________ району г. ___________ (ФНС России) было вынесено решение N _____ о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (копия прилагается), согласно которому Заявитель был признан виновным в совершении правонарушения, предусмотренного ____________ НК РФ (например, п. 1 ст. 122 НК РФ), и Заявителю было назначено наказание в виде штрафа в размере __________________________ (________________) рублей, а также предложено оплатить сумму якобы неуплаченного налога (НДС) и пени.
     

     Считаем, что привлечение к налоговой ответственности Заявителя было произведено незаконно, и считаем необходимым пояснить следующее.
     

     В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат в том числе суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации.
     

     Согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.
     

     Заявленные по строке 190 раздела 2.1 декларации по НДС за ________ месяц _______ года при приобретении товаров (работ, услуг) суммы налога подтверждены документально в полном объеме на сумму ___________________ (____________) рублей (копии счетов-фактур на вышеуказанную сумму прилагаются). Счета-фактуры, в соответствии с которыми был заявлен вычет, составлены в полном соответствии со ст. 169 НК РФ. Таким образом, занижения НДС по сроку уплаты "__"_______ ___г. не произошло.
     

     Более того, Заявитель надлежаще исполнил требование ИФНС N ___ о предоставлении документов от "___"______ ____г. и в срок представил все затребованные документы для проведения камеральной проверки: счета-фактуры, накладные, книги продаж и покупок (копия описи представленных документов прилагается).

Согласно вышеизложенному


 


 

(наименование заявителя)

          
     был привлечен к налоговой ответственности
в условиях отсутствия события налогового правонарушения, что согласно подпункту 1 п. 1 ст. 109 НК РФ является обстоятельством, исключающим возможность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.
     

     В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ лицо (в том числе юридическое) считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
     

     В ходе производства по делу о налоговом правонарушении ИФНС России по ____________ району г. _________ вина Заявителя в совершении вменяемого ему налогового правонарушения не была установлена.
     

     Так, ИФНС России по __________ району г.____________ не был достоверно установлен факт отсутствия у Заявителя документального подтверждения (надлежаще оформленных счетов-фактур) заявленных в соответствии с декларацией по НДС за ____________ месяц _______ года вычетов.
     

     Таким образом, считаем, что ИФНС России по _____________ району г. __________ при вынесении решения N ______ о привлечении к налоговой ответственности было нарушено право Заявителя на получение вычета по НДС, закрепленное в ст. 171 НК РФ.
     

     В соответствии с вышеизложенным и на основании ст. 137 НК РФ
     

Просим

     признать незаконным решение ИФНС России по


 

     району

     г. ______ N ___ от "___"______ ____г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения
     

     Приложения:
     

     1. Копия решения ИФНС России по ____________ району г.________ N ___ от "___"____ ___г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
     

     2. Копии счетов-фактур за _______ месяц _____ года в количестве ____ штук на ___ листах.
     

     3. Копия книги покупок за __________ месяц _______ года на _____ листах.
     

     4. Копия накладных за _____ месяц ____ года на ____ листах.
     

    5. Копия описи документов по требованию N ____ о представлении документов

от

"


 

"


 

г.


 


 

"


 

"


 

г.


 


 

/


 

/

     
     Отзыв жалобы. До принятия решения по жалобе подавшее ее лицо вправе отозвать эту жалобу путем направления соответствующего письменного заявления. Отзыв жалобы лишает подавшее ее лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям, в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу.
     
     Виды жалоб в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу). В рамках обжалования актов, действий и бездействия налоговых органов и их должностных лиц выделяют два основных подвида жалоб:
     
     - апелляционная жалоба - жалоба на решение налогового органа, не вступившее в законную силу;
     
     - жалоба на решение налогового органа, которое уже вступило в законную силу (по аналогии с судебным обжалованием такую жалобу можно назвать надзорной).
     
     Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ.
     
     Если налоговый орган (должностное лицо), рассматривающий жалобу, имеет достаточные основания полагать, что обжалуемые акт или действие не соответствуют законодательству Российской Федерации, то он вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемых акта или действия. Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимается руководителем налогового органа, принявшим такой акт, либо вышестоящим налоговым органом.
     

6.2.2. Апелляция

     
     Апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения подается до момента вступления в силу обжалуемого решения. Жалоба в порядке апелляции подается в вынесший это решение налоговый орган, который обязан в течение трех дней со дня поступления этой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.
     
     По итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе:
     
     - оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;
     
     - отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
     
     - отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
     

6.2.3. Обжалование вступившего в законную силу решения

    
     Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения.
     

6.2.4. Рассмотрение жалобы

     
     Поданная жалоба рассматривается получившим ее налоговым органом (должностным лицом). Однако следует отметить, что в ряде случаев в рассмотрении жалобы может быть отказано.
     
     В частности, жалоба не подлежит рассмотрению в случае:
     
     - пропуска срока подачи жалобы в соответствии со ст. 139 НК РФ;
     
     - отсутствия указаний на предмет обжалования и обоснования заявляемых требований;
     
     - подачи жалобы лицом, не имеющим полномочий выступать от имени налогоплательщика (ст. 26, 27, 28 и 29 НК РФ);
     
     - наличия документально подтвержденной информации о принятии жалобы к рассмотрению вышестоящим налоговым органом (должностным лицом);
     
     - получения налоговым органом информации о вступлении в законную силу решения суда по вопросам, изложенным в жалобе.
     
     Заявителю должно быть сообщено о невозможности рассмотрения его жалобы в десятидневный срок со дня ее получения. Отказ налогового органа (должностного лица налогового органа) в рассмотрении жалобы не исключает права заявителя (при условии внесения им необходимых исправлений) повторно подать жалобу в пределах сроков, установленных для подачи жалобы после устранения недостатков, послуживших основанием к отказу.
     
     Итак, все поступающие в соответствующие налоговые органы жалобы направляются в юридические (правовые) подразделения, на которые возлагается обязанность по рассмотрению жалоб и подготовке решений.
     
     Жалоба направляется в нижестоящий налоговый орган на заключение. В запросе может содержаться указание на необходимость представления копий документов, которые требуются для рассмотрения жалобы.
     
     Срок для представления заключения не может превышать пяти рабочих дней с даты получения жалобы на заключение. Вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе установить более короткий срок для представления заключения.
     
     К запросу могут быть приложены копии следующих документов:
     
     - непосредственно самой жалобы;
     
     - акта ненормативного характера, на который подана жалоба;
     
     - акта налоговой проверки;
     
     - иных документов, содержащих сведения об обстоятельствах, имеющих значение для подготовки заключения.
     
     В процессе рассмотрения и подготовки решений по жалобам налогоплательщиков юридические (правовые) подразделения запрашивают мнение соответствующих методологических подразделений. Запросы направляются с приложением необходимых документов (при их наличии).
     
     Заключения методологических подразделений представляются в юридические (правовые) подразделения в пятидневный срок.
     
     Жалобы налогоплательщиков рассматриваются с учетом судебно-арбитражной практики по рассматриваемым вопросам.
     
     Юридическое (правовое) подразделение готовит рассмотрение жалобы в комиссии по рассмотрению жалоб налогоплательщиков, которая при достаточных основаниях полагать, что обжалуемые акт, действие или бездействие не соответствуют законодательству Российской Федерации, рассматривает жалобу налогоплательщика в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей.
     
     О времени и месте рассмотрения жалобы вышеуказанные лица извещаются заблаговременно. Если налогоплательщик, несмотря на извещение, не явился, то жалоба рассматривается в его отсутствие.
     
     Если налогоплательщик не может присутствовать при рассмотрении жалобы и обращается с просьбой перенести рассмотрение жалобы, налоговый орган рассматривает возможность такого переноса с учетом сроков, предусмотренных НК РФ.
     
     При достаточных основаниях полагать, что обжалуемый акт, действие или бездействие не соответствуют законодательству Российской Федерации, в комиссию по рассмотрению жалоб налогоплательщиков приглашаются представители методологических подразделений. При тех же основаниях могут приглашаться представители нижестоящих налоговых органов.
     
     В ходе заседания комиссии по рассмотрению жалоб налогоплательщиков ведется протокол, где указываются:
     
     - год, месяц, число и место заседания комиссии по рассмотрению жалоб налогоплательщиков;
     
     - наименование налогового органа (должностного лица), рассматривающего жалобу налогоплательщика;
     
     - основания жалобы налогоплательщика, ее реквизиты;
     
     - сведения о явке лиц, участвующих в заседании комиссии;
     
     - мнения каждого члена комиссии, приглашенного специалиста, должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей.
     
     Протокол заседания комиссии по рассмотрению жалоб налогоплательщиков подписывается всеми лицами, участвующими в заседании, не позднее следующего после заседания дня.
     
     По результатам рассмотрения жалобы руководителем налогового органа [заместителем руководителя, осуществляющим оперативное руководство юридическим (правовым) подразделением] принимается соответствующее решение.
     
     Повторное принятие решения тем же налоговым органом по жалобе налогоплательщика по тому же предмету и основанию НК РФ не предусмотрено.
     
     По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе принять одно из четырех решений:
     
     - оставить жалобу без удовлетворения;
     
     - отменить акт налогового органа;
     
     - отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
     
     - изменить решение или вынести новое решение.
     
     По итогам рассмотрения жалобы на действия или бездействие должностных лиц налоговых органов вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе вынести решение по существу.
     
     Решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Жалоба на постановление об административном правонарушении рассматривается в десятидневный срок со дня ее поступления в налоговый орган.
     
     Вышеуказанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней.
     
     О принятом решении сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу, в течение трех дней со дня его принятия.
     

6.3. Защита интересов налогоплательщиков в суде

    
     Как уже было отмечено, право выбора, куда обращаться за обжалованием решения о привлечении к налоговой ответственности: в вышестоящий налоговый орган или сразу в суд - принадлежит налогоплательщику. При этом подача либо отказ от подачи жалобы вышестоящему налоговому органу не препятствует подаче соответствующего заявления в суд.
     
     Однако с 1 января 2009 года в судебном порядке решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд будет исчисляться со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.
     
     Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.
     
     Жалобы (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.
     
     В частности, порядок обжалования решений (действий, бездействия, а также ненормативных правовых актов) налоговых органов определяется главой 24 АПК РФ. Решения налоговых органов о привлечении к административной ответственности (например, за неприменение при наличных денежных расчетах ККТ) обжалуются в порядке, установленном § 2 главы 25 АПК РФ.
     
     Итак, дела об оспаривании затрагивающих права и законные интересы лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов рассматриваются арбитражным судом по общим правилам искового производства, предусмотренным АПК РФ.
     
     С заявлением о признании незаконными (недействительными) действий, решений, актов налоговых органов и их должностных лиц могут обратиться в арбитражный суд все граждане и юридические лица, полагающие, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие):
     
     - либо не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;
     
     - либо нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности;
     
     - либо незаконно возлагают на них какие-либо обязанности;
     
     - создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
     
     Обжалование ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц в случае несогласия налогоплательщика с решением налогового органа осуществляется на основании поданного заявления. Арбитражное законодательство устанавливает ограничительный срок для подачи соответствующего заявления - три месяца со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
     
     Необходимо отметить, что исходя из содержания ст. 197 АПК РФ существуют два варианта судебных решений:
     
     - ненормативные правовые акты налоговых органом могут признаваться недействительными;
     
     - решения и действия (бездействие) налогового органа признаются незаконными.
     
     Соответственно налогоплательщик, обжалуя действия налогового органа, вправе обратиться к суду с одним из следующих требований:
     
     - признать недействительным ненормативный правовой акт налогового органа;
     
     - признать незаконными решение (или действие/бездействие) налогового органа (или его должностного лица).
     
     Поданные налогоплательщиком заявления о признании ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными рассматриваются по общим правилам подсудности и подведомственности, то есть в арбитражном суде. Рассмотрение заявлений в судах общей юрисдикции возможно в исключительных случаях, прямо предусмотренных федеральным законом, например в случае подачи заявления от имени непосредственного руководителя организации-налогоплательщика.
     
     Автоматически при судебном оспаривании действия, решения и акты налоговых органов не теряют свою юридическую и обязательную силу. Если налогоплательщик заинтересован в приостановлении их действия, ему необходимо совершить несколько дополнительных действий, в частности подать соответствующее ходатайство.
     
     По ходатайству заявителя арбитражный суд может приостановить действие оспариваемого акта, решения. Однако удовлетворять ходатайство налогоплательщика суд не обязан и может в нем отказать. Поэтому ходатайство налогоплательщика о приостановлении оспариваемого акта (действия, решения) налогового органа должно быть мотивировано. Более того, мотивировано должно быть и само основное заявление. Объяснение этому достаточно простое - вероятность того, что суд удовлетворит ходатайство о приостановлении в случае, если уже на первоначальном этапе заметно, что налогоплательщик прав и его интересы действительно незаконно ущемлены налоговым органом, гораздо выше, чем в случае подачи изначально не обоснованного иска.
     
     В качестве мотивировки ходатайства можно указать, что бесспорное взыскание указанных в решении налогового органа сумм налогов и пеней причинит значительный ущерб налогоплательщику, например в связи с возможной продажей его имущества в целях погашения не бесспорной задолженности, а это, в свою очередь, может привести к полной остановке хозяйственной деятельности налогоплательщика. Более того, бесспорное исполнение оспариваемых решений и постановлений налогового органа будет препятствовать немедленному восстановлению прав и законных интересов заявителя в случае удовлетворения заявленных требований, как это предусмотрено частью 7 ст. 201 АПК РФ (постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.03.2007 N А56-49831/2006).
     
     Итак, так же как и любое другое обращение в суд, заявление о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными должно соответствовать требованиям, предусмотренным ст. 125 АПК РФ.
     
     В частности, в заявлении должны быть приведены следующие сведения:
     
     - наименование органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие);
     
     - название, номер, дата принятия оспариваемого акта, решения, время совершения действий;
     
     - права и законные интересы, которые, по мнению заявителя, нарушаются оспариваемым актом, решением и действием (бездействием);
     
     - законы и иные нормативные правовые акты, которым, по мнению заявителя, не соответствуют оспариваемый акт, решение и действие (бездействие);
     
     - требование заявителя о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
     

Пример оформления заявления.

В


 


 


 


 

(наименование суда)


 


 

Заявитель:


 


 


 


 

(наименование)


 


 

ОГРН


 

ИНН


 


 


 

юридический адрес


 


 


 

фактический адрес:


 


 


 

Заинтересованное лицо: ИФНС России


 


 

по


 

району г.


 


 


 

расположенная по адресу:


 


Заявление

об оспаривании постановления о привлечении
к административной ответственности


"


 

"


 

г.

в отношении


 


 

(наименование заявителя)

    ИФНС России по _________ району г. ____________ (ФНС России) было вынесено постановление по делу об административном правонарушении N _____ (копия прилагается), согласно которому Заявитель был признан виновным в совершении правонарушения, предусмотренного ст. 14.5 КоАП РФ, и Заявителю было назначено наказание в виде административного штрафа в размере ____ МРОТ (___________ рублей).
     
     Считаем, что привлечение к административной ответственности Заявителя было произведено незаконно, и считаем необходимым пояснить следующее.
     
     В ходе производства по делу об административном правонарушении ИФНС России по ____________ району г. ______ не была установлена вина Заявителя в совершении вменяемого ему административного правонарушения.
     
     Согласно части 2 ст. 2.1 КоАП РФ юридическое лицо признается виновным в совершении административного правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность для соблюдения правил и норм, за нарушение которых КоАП РФ или законами субъекта Российской Федерации предусмотрена административная ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению.
     
     В отношении соблюдения законодательства в сфере применения ККТ Заявителем были предприняты следующие своевременные меры:

1) при приеме на работу


 


 

(Ф.И.О. работника, нарушившего


 

законодательство о применении ККТ)

     на должность кассира он был ознакомлен с должностной инструкцией, согласно которой на него возлагается обязанность в обязательном порядке осуществлять наличные расчеты с применением ККТ и он несет ответственность за несоблюдение таковой. Таким образом, при приеме на работу Заявитель обязал и уведомил своего работника об обязанности исполнять требования закона в отношении применения ККТ (копия должностной инструкции прилагается);
     
     2) при приеме на работу кассира ему была предоставлена возможность ознакомиться с нормативно-правовыми документами, регулирующими порядок осуществления наличных денежных расчетов с населением (копия текстов нормативно-правовых документов с отметкой об ознакомлении прилагается).
     

     Таким образом, Заявителем были предприняты все зависящие от него меры по соблюдению Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ.
     
     ККМ в магазине имелась и находилась в исправном состоянии, была допущена к использованию, соответствовала техническим требованиям, зарегистрирована в налоговом органе. Нести ответственность за действия третьих лиц (в данном случае кассира), не зависящих от его воли, Заявитель не может.
     
     В соответствии с вышеизложенным считаем, что постановлением ИФНС России по ______ району г. _______ по делу об административном правонарушении N ____ от "__"_______ ___г. было нарушено право Заявителя отвечать только за те административные правонарушения, в которых установлена его вина (ст. 1.5 КоАП РФ).
     
     Кроме того, считаем необходимым указать на тот факт, что при производстве по делу об административном правонарушении в отношении Заявителя ИФНС России по _______ району г. ______ были допущены нарушения порядка производства по делу об административном правонарушении:
     
     1) ИФНС России по __________ району г. ___________ был нарушен срок составления протокола, предусмотренный ст. 28.5 КоАП РФ.
     
     В отношении Заявителя протокол об административном правонарушении был составлен "__"______ ___г., то есть по истечении 40 дней с момента проведения проверки ("___" ________ ____г.), несмотря на то что законодательством предусмотрено составление протокола в течение двух суток со дня выявления правонарушения;
     
     2) в протоколе об административном правонарушении N ____ от "__"______ ___г. нет точных сведений о том, когда он был вручен представителю Заявителя. Как следует из текста протокола, вручение протокола имело место "__"____ ___г. Однако копия протокола не могла быть вручена раньше, чем он был составлен. Следовательно, "__"_____ ___г. протокол вручен не был, других сведений о вручении протокол не содержит.
     
     В соответствии с частью 4 ст. 208 АПК РФ заявление об оспаривании решения о привлечении к административной ответственности государственной пошлиной не облагается.
     
     В связи с незаконным привлечением к административной ответственности мы были вынуждены обратиться за юридической помощью, и нами потрачено ____________(___________) рублей, которые в соответствии со ст. 110 АПК РФ подлежат возмещению.
     
     В соответствии с вышеизложенным и на основании ст. 28.2, 28.5, 30.1 КоАП РФ, ст. 202, 203 АПК РФ
     

Просим


     - признать незаконным и отменить постановление по делу
об административном

правонарушении N


 

вынесенное ИФНС России

по


 

району

г.


 

"


 

"


 

г. в отношении


 

;

(наименование заявителя)


 

- взыскать с ИФНС России по


 

району г.


 

в пользу


 


 


 

(наименование заявителя)


 


 

(


 

)

рублей оплаты услуг представителя.

     
 

    Приложения:
     
     1. Копия постановления по делу об административном правонарушении N _____, вынесенное ИФНС России по ________________ району г. __________ "___"______ ___г. в отношении Заявителя.
     
     2. Копия акта N _____ от "__"______ ___г. проверки выдачи чека контрольно-кассовой техники или документа строгой отчетности, приравниваемого к чеку, предприятием (индивидуальным предпринимателем) при продаже товаров (оказании услуг) в целях проверки соблюдения Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ.
     
     3. Копия протокола N _____ об административном правонарушении, составленного "_____"____ ____г. ИФНС России по ___________ району г. __________.
     
     4. Копия определения N _______ от "___"________ ____г. о назначении времени и места рассмотрения дела об административном правонарушении.
     
     5. Копия сопроводительного письма ИФНС по ___________ району г. ____________ от "__"_____ ___г. на имя заместителя директора Заявителя к постановлению по делу об административном правонарушении от "__"_______ ___г.
     
     6. Копия должностной инструкции Заявителя по должности кассира.
     
     7. Копия текстов нормативно-правовых документов с отметкой об ознакомлении кассиром.
     
     8. Копия Устава Заявителя.
     
     9. Копия Учредительного договора Заявителя.
     
     10. Выписка из Единого государственного реестра на Заявителя.
     
     11. Копия протокола общего собрания учредителей Заявителя об избрании генерального директора.
     
     12. Доверенность Заявителя на представителя.
     
     13. Копия заявления с приложениями для заинтересованного лица.
     

     14. Копия договора на оказание юридических услуг


 


 

от

"


 

"


 

г.


 


 

"


 

"


 

г.


 


 

/


 

/

    
     К заявлению должны быть приложены следующие документы:
     
     - уведомление о вручении или иные документы, подтверждающие направление другим лицам, участвующим в деле, копий искового заявления и приложенных к нему документов, которые у других лиц, участвующих в деле, отсутствуют;
     
     - документ, подтверждающий уплату государственной пошлины в установленных порядке и размере или право на получение льготы по уплате государственной пошлины, либо ходатайство о предоставлении отсрочки, рассрочки, об уменьшении размера государственной пошлины;
     
     - документы, подтверждающие обстоятельства, на которых истец основывает свои требования;
     
     - копии свидетельства о государственной регистрации в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя;
     
     - доверенность или иные документы, подтверждающие полномочия на подписание искового заявления;
     
     - копии определения арбитражного суда об обеспечении имущественных интересов до предъявления иска;
     
     - текст оспариваемого акта, решения.
     
     Дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц рассматриваются судьей единолично. При этом АПК РФ ограничен и срок рассмотрения - два месяца со дня его поступления в арбитражный суд. В двухмесячный срок также включается срок на подготовку дела к судебному разбирательству и принятие решения по делу, если иной срок не установлен федеральным законом.
     
     Арбитражный суд извещает о времени и месте судебного заседания заявителя, а также орган или должностное лицо, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), и иных заинтересованных лиц. Неявка вышеуказанных лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела, если суд не признал их явку обязательной.
     
     Явка в судебное заседание представителей налоговых органов, принявших оспариваемый акт, решение или совершивших оспариваемые действия (бездействие), может быть признана судом обязательной. В таком случае суд вызывает их в судебное заседание, если даже они первоначально и не являются. Неявка вышеуказанных лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, является основанием для наложения штрафа в порядке и в размерах, которые установлены в главе 11 АПК РФ.
     
     При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет несколько обязательных действий. В частности, суд осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия), а также устанавливает:
     

     - соответствие оспариваемых акта (решений, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту;
     
     - наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие);
     
     - факт нарушения оспариваемым актом, решением и действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
     
     Обязанность доказывания всех вышеуказанных фактов возлагается арбитражным процессуальным законодательством на налоговый орган. Таким образом, заявителю достаточно привести доводы, согласно которым он считает обжалуемое решение нарушающим его права и законные интересы. В случае непредставления органом или лицом, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), доказательств, необходимых для рассмотрения дела и принятия решения, арбитражный суд может истребовать их по своей инициативе.
     
     Решение по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц принимается арбитражным судом по правилам, установленным в главе 20 АПК РФ.
     
     В частности, арбитражный суд может принять одно из двух альтернативных решений:
     
     - признать ненормативный правовой акт недействительным, решение и действие (бездействие) незаконными. Такое решение может быть принято судом в случае, если им установлено, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) налогового органа и их должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности;
     
     - отказать в удовлетворении заявленного требования о признании ненормативного правового акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконным. Такое решение принимается судом в случае, если он установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) налоговых органов и (или) их должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя.
     
     В резолютивной части решения суда по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц должны содержаться:
     

     - наименование органа или лица, принявших оспариваемый акт, решение; название, номер, дата принятия оспариваемого акта, решения;
     
     - название закона или иного нормативного правового акта, на соответствие которому проверены оспариваемый акт, решение;
     
     - указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.
     
     В резолютивной части решения суда по делу об оспаривании действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, об отказе в совершении действий, должны содержаться:
     
     - наименование органа или лица, совершивших оспариваемые действия (бездействие) и отказавших в совершении действий, принятии решений; сведения о действиях (бездействии), решениях;
     
     - название закона или иного нормативного правового акта, на соответствие которым проверены оспариваемые действия (бездействие), решения;
     
     - указание на признание оспариваемых действий (бездействия) незаконными и обязанность соответствующих государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц совершить определенные действия, принять решения или иным образом устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в установленный судом срок либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.
     
     В решении суда может быть указано на необходимость сообщения суду соответствующими органом или лицом об исполнении решения суда.
     
     Решения арбитражного суда по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц подлежат немедленному исполнению, если иные сроки не установлены в самом решении суда.
     
     Со дня принятия решения арбитражного суда о признании недействительным ненормативного правового акта полностью или в части вышеуказанный акт или отдельные его положения не подлежат применению.
     
     Копия решения арбитражного суда направляется в пятидневный срок со дня его принятия заявителю, в государственный орган, в орган местного самоуправления, в иные органы, должностным лицам, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие). Суд может также направить копию решения в вышестоящий в порядке подчиненности орган или вышестоящему в порядке подчиненности лицу, прокурору, другим заинтересованным лицам.
     

     На практике нередко возникали вопросы о технологии исполнения решения суда о признании ненормативного правового акта налогового органа недействительным либо решения незаконным. В частности, обсуждался вопрос о необходимости издания налоговым органом отдельного решения, отменяющего признанное незаконным.
     
     Письмом МНС России от 06.04.2001 N 18-3-04/541-И007 "Об исполнении решений арбитражных судов о признании недействительными актов налоговых органов" подобные споры были пресечены. В частности, в вышеуказанном письме сообщается, что ни НК РФ, ни АПК РФ не предусмотрена обязанность налогового органа принимать новое решение об отмене ранее вынесенного им решения, признанного судебным актом арбитражного суда недействительным.
     
     В связи с этим налоговый орган не имеет права принимать решение об отмене ранее принятого им решения, которое судебным актом арбитражного суда было признано недействительным, за исключением случаев, когда вынесение такого решения прямо предусмотрено в резолютивной части указанного судебного акта.
     
     

7. Участие органов внутренних дел в проведении налоговых проверок

    
7.1. Общие положения

     
     Взаимодействие органов внутренних дел (ОВД) и налоговых органов может складываться по двум направлениям.
     
     Во-первых, ОВД могут участвовать при проведении выездной налоговой проверки, проводимой налоговыми органами. Для вступления в дело милиции необходим лишь запрос со стороны налоговых органов, после чего проверка будет проводиться совместно двумя ведомствами. Право участвовать в налоговых проверках закреплено за ОВД ст. 36 НК РФ, а также п. 33 ст. 11 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции".
     
     Во-вторых, если при проведении собственных мероприятий (например, дознания) ОВД будут выявлены обстоятельства, входящие в компетенцию налоговых органов, они направляют материалы в течение 10 дней со дня выявления таких обстоятельств в соответствующий налоговый орган, который уже в свою очередь принимает по ним решение.


7.2. Порядок проведения совместных проверок ОВД и налоговыми органами

7.2.1. Общие положения

     
     Порядок организации и проведения налоговыми органами с участием ОВД выездных налоговых проверок налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов, оформления и реализации результатов этих проверок установлены инструкциями, утвержденными приказом МВД России N 76 и МНС России N АС-3-06/37 от 22.01.2004.
     
     Согласно вышеуказанным инструкциям целью совместных выездных налоговых проверок является выявление и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах.
     
     При проведении выездных налоговых проверок должностные лица налоговых органов и сотрудники ОВД обязаны руководствоваться Конституцией Российской Федерации, НК РФ, Законом РФ "О налоговых органах Российской Федерации", Законом РФ "О милиции", а также иными нормативными правовыми актами Российской Федерации. При этом сотрудники налоговых органов и ОВД обязаны действовать в строгом соответствии с вышеуказанными нормативно-правовыми актами, корректно и внимательно относиться к представителям организации, физическим лицам и иным участникам налоговых правоотношений, не унижать их честь и достоинство, соблюдать налоговую тайну.
     
     За совершение неправомерных действий при осуществлении служебных полномочий сотрудники налоговых органов и ОВД несут ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации. Кроме того, действия сотрудников налоговых органов и ОВД могут быть обжалованы организациями и физическими лицами в вышестоящие налоговые органы и ОВД, прокуратуру и суд.
     
     Взаимодействие должностных лиц налоговых органов и сотрудников ОВД при проведении выездной налоговой проверки не препятствует их самостоятельности при выборе предусмотренных законодательством средств и методов проведения контрольных и иных мероприятий в рамках своей компетенции при одновременном обеспечении согласованности всех осуществляемых ими в процессе проверки действий. Функция общей координации осуществляемых в процессе проведения проверки мероприятий возлагается на руководителя проверяющей группы.
     
     Основанием для проведения выездной налоговой проверки является решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о ее проведении (в случае проведения повторной выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, решение о проведении проверки оформляется в виде мотивированного постановления).
     
     Если сотрудники ОВД привлекаются к проведению ранее начавшейся выездной (повторной выездной) налоговой проверки, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о внесении дополнений в принятое решение (постановление) о проведении данной проверки, предусматривающее соответствующее изменение состава проверяющей группы.
     
     В случаях назначения выездных налоговых проверок на основании постановления следователя, вынесенного по находящимся в его производстве уголовным делам, в решении о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки должны учитываться содержащиеся в постановлении следователя предложения по характеру, сроку и объему проверки и поставленные вопросы.
     
     На практике нередко в ходе проведения выездной налоговой проверки возникает необходимость проверки налогов (сборов), не включенных в принятое решение (постановление) о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки. В таком случае руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о назначении новой выездной (повторной выездной) налоговой проверки по вышеуказанным налогам (сборам) с учетом требований ст. 87 и 89 НК РФ.
     

7.2.2. Порядок подготовки к проведению налоговой проверки

     
     Сотрудники ОВД принимают участие в выездных налоговых проверках на основании мотивированного запроса налогового органа, подписанного руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, который может быть направлен в ОВД как перед началом налоговой проверки, так и в процессе ее проведения. В качестве оснований для направления вышеуказанного мотивированного запроса могут быть:
     
     - наличие у налогового органа данных, свидетельствующих о возможных нарушениях налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, и необходимости проверки вышеуказанных данных с участием специалистов-ревизоров и (или) сотрудников оперативных подразделений;
     
     - назначение выездной (повторной выездной) налоговой проверки на основании материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, направленных ОВД в налоговый орган, для принятия по ним решения в соответствии с п. 2 ст. 36 НК РФ;
     
     - необходимость привлечения сотрудников ОВД в качестве специалистов для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля;
     
     - необходимость содействия должностным лицам налогового органа, проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья вышеуказанных лиц при исполнении ими должностных обязанностей.
     
     При этом основания для совместной проверки относятся законодательством к категории конфиденциальных, а следовательно, отказ налогового органа предоставить такую информацию налогоплательщика не нарушает его права и не служит основанием для признания такой проверки незаконной (постановление ФАС Московского округа от 24.05.2006 N КА-А40/4093-06).
     
     Запрос налогового органа должен содержать следующие реквизиты и сведения:
     
     - полное наименование организации (ИНН/КПП), фамилию, имя, отчество физического лица (ИНН - при наличии), адрес местонахождения организации, место жительства физического лица);
     
     - вопросы проверки [виды налогов (сборов), по которым проводится проверка]; период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, за который проводится проверка;
     
     - изложение обстоятельств, вызывающих необходимость участия сотрудников ОВД в выездной (повторной выездной) налоговой проверке: описание формы, характера и содержания предполагаемого нарушения законодательства о налогах и сборах, основанное на имеющейся у налогового органа информации;
     
     - обоснование привлечения сотрудников ОВД в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих;
     
     - если проверка назначена по результатам рассмотрения материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, направленных ОВД в налоговый орган, вместо вышеуказанных данных приводится ссылка на номер и дату письма ОВД, с которым были представлены эти материалы;
     
     - предложения по количеству и составу сотрудников ОВД, привлекаемых для участия в выездной (повторной выездной) налоговой проверке;
     
     - предполагаемые сроки проведения проверки.
     
     Не позднее пяти дней со дня поступления запроса налогового органа ОВД направляет налоговому органу информацию о сотрудниках, назначенных для участия в выездной налоговой проверке, или мотивированный отказ от участия в вышеуказанной проверке.
     
     Предусмотрены три основания для отказа по запросу налогового органа об участии ОВД в выездной налоговой проверке:
     
     - отсутствие в запросе налогового органа фактов, свидетельствующих о возможных нарушениях организациями и физическими лицами законодательства о налогах и сборах;
     
     - несоответствие изложенной в запросе налогового органа цели привлечения сотрудников ОВД для участия в проверке компетенции ОВД;
     
     - отсутствие обоснования необходимости привлечения сотрудников ОВД в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих.
     
     В целях обеспечения координации действий участников выездной (повторной выездной) налоговой проверки непосредственно перед ее началом должностными лицами налогового органа и сотрудниками ОВД, назначенными для участия в ее проведении, проводится рабочее совещание. На этом совещании вырабатываются и согласуются основные направления проведения предстоящей проверки, составляется аналитическая схема выявления нарушений налогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, по которым имеется соответствующая информация, а также обсуждаются вопросы организации и тактики осуществления мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья проверяющих.
     
     При проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки проверяющие действуют в пределах прав и обязанностей, предоставленных им законодательством Российской Федерации.
     
     Если проверкой установлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, проверяющими должны быть приняты необходимые меры по сбору доказательств. В качестве таковых могут производиться:
     
     - снятие копий с документов и файлов, свидетельствующих о совершении нарушения законодательства о налогах и сборах;
     
     - истребование недостающих документов;
     
     - выемка документов и предметов, в том числе электронных носителей информации;
     
     - проведение встречных проверок;
     
     - допросы свидетелей;
     
     - другие действия, предусмотренные НК РФ, Законом "О милиции" и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
     
     При этом доказательства нарушений законодательства о налогах и сборах, допущенных со стороны налогоплательщика, добытые не налоговыми органами, а ОВД соответственно на основании не налогового законодательства, а законодательства, действующего в сфере правоохранительных органов, могут быть доказательствами и при производстве дел о налоговом правонарушении [постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2007 N Ф04-8259/2006(29243-А45-33)].
     

7.2.3. Начало и основные этапы проведения выездной налоговой проверки

    
     Непосредственно после прибытия на объект проверки проверяющие обязаны предъявить руководителю организации, индивидуальному предпринимателю либо физическому лицу (их представителю) служебные удостоверения. Руководителю проверяемой организации, индивидуальному предпринимателю также предъявляется решение (постановление) руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки. Факт предъявления решения (постановления) удостоверяется подписью руководителя организации, индивидуального предпринимателя либо физического лица (их представителя) на экземпляре данного решения (постановления) после слов "С решением [постановлением) на проведение выездной (повторной выездной) налоговой проверки ознакомлен" с указанием соответствующей даты].
     
     Если руководитель организации, индивидуальный предприниматель либо физическое лицо (их представители) отказывается от подписи на экземпляре решения (постановления) о проведении налоговой проверки, должностное лицо налогового органа, возглавляющее проверяющую группу, производит в конце вышеуказанного документа соответствующую запись.
     
     При воспрепятствовании законной деятельности проверяющих сотрудники ОВД, привлекаемые для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налоговых органов, принимают меры по пресечению противоправных деяний в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
     
     Истребование необходимых для проверки документов производится в соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ. Форма требования о представлении документов утверждена приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@. Требование подписывается руководителем проверяющей группы и вручается руководителю проверяемой организации, индивидуальному предпринимателю либо физическому лицу (их представителям) под расписку с указанием даты вручения данного требования. Копия требования остается у проверяющих.
     
     При выявлении проверкой фактов неуплаты (неполной уплаты) сумм налогов (сборов) проверяющие производят исчисление сумм неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов (сборов) и пени, а также формируют предложения о привлечении налогоплательщика к налоговой, уголовной и административной ответственности.
     
     В случаях направления материалов проверки в ОВД для решения вопроса о возбуждении уголовного дела по признакам преступлений, предусмотренных ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ, производятся расчеты сумм неуплаченных налогов (сборов) по их видам, налоговым периодам и финансовым годам (финансовый год соответствует календарному году).
     

7.2.4. Оформление и реализация результатов выездной налоговой проверки

    
     Оформление и реализация результатов выездной налоговой проверки осуществляются в порядке, установленном ст. 100 и 101 НК РФ и приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.
     
     Акт выездной налоговой проверки, проводимой налоговым органом с участием ОВД, должен быть подписан всеми участвовавшими в проверке должностными лицами налогового органа и сотрудниками ОВД. Исключение составляют сотрудники ОВД, которые привлекались для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налогового органа, проводящих проверку.
     
     При наличии разногласий между проверяющими по содержанию акта окончательное решение по данному вопросу принимается руководителем проверяющей группы. Вышеуказанные лица вправе изложить свое мнение по спорному вопросу в заключении, которое должно быть приобщено к материалам проверки, остающимся в налоговых органах и ОВД.
     
     Акт выездной налоговой проверки составляется в трех экземплярах, один из которых хранится в налоговом органе, второй - в установленном порядке вручается руководителю организации, индивидуальному предпринимателю либо физическому лицу (их представителям), третий - направляется в ОВД, сотрудники которого участвовали в проведении проверки.
     
     Если сотрудники ОВД привлекались для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, акт выездной налоговой проверки в ОВД не направляется.
     
     В случае представления организацией, индивидуальным предпринимателем либо физическим лицом возражений по акту проверки, документов, подтверждающих обоснованность возражений, их копии в трехдневный срок со дня представления передаются налоговым органом в орган внутренних дел, сотрудники которого участвовали в выездной налоговой проверке.
     
     По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит соответствующее решение. Копия такового решения вручается руководителю организации, индивидуальному предпринимателю или физическому лицу (их представителям) в установленном порядке, а также направляется в трехдневный срок с момента вынесения решения в ОВД, сотрудники которого участвовали в проведении проверки.
     
     Материалы проверки направляются налоговыми органами в ОВД при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления в следующих случаях:
     
     - в случае выявления фактов уклонения от уплаты налогов (сборов) в крупных и особо крупных размерах;
     
     - в случае выявления неисполнения обязанностей налогового агента;
     
     - в случае выявления сокрытия денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов (сборов).
     
     При выявлении в ходе проведения выездной налоговой проверки административных правонарушений должностные лица налоговых органов и сотрудники ОВД возбуждают дело.
     
     В течение трех дней копия постановления по делу об административном правонарушении направляется налоговым органом или ОВД соответственно в ОВД или в налоговый орган, сотрудники которого участвовали в проведении проверки.
     
     Если в выявленном правонарушении содержатся признаки состава преступления, предусмотренного ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ, руководитель налогового органа или ОВД или его заместитель выносит мотивированное постановление о прекращении производством соответствующего дела об административном правонарушении. При этом о принятом в соответствии со ст. 144, 145 УПК РФ процессуальном решении ОВД уведомляет налоговый орган в трехдневный срок с момента вынесения указанного решения.
     
     Если орган предварительного следствия при ОВД принимает решение о прекращении уголовного дела, ОВД уведомляет об этом налоговый орган в трехдневный срок. На основании такого уведомления руководитель налогового органа или его заместитель отменяет ранее принятое постановление о прекращении дела об административном правонарушении производством и привлекает нарушителя к административной ответственности согласно действующему законодательству.
     

7.2.5. Порядок проведения дополнительных мероприятий налогового контроля совместно налоговыми органами и ОВД

    
     Как указано в письме Минфина России от 07.06.2006 N 03-02-07/1-147, в соответствии со ст. 101 НК РФ руководитель налогового органа или его заместитель по результатам рассмотрения материалов проверки может вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
     
     К дополнительным мероприятиям налогового контроля может относиться, в частности, привлечение специалистов для оказания содействия в осуществлении налогового контроля. В качестве специалистов налоговыми органами могут быть привлечены сотрудники ОВД.
     
     Статьей 36 НК РФ и п. 3 ст. 11 Закона РФ "О милиции" предусмотрено участие ОВД в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках.
     
     Пунктом 4 ст. 11 Закона РФ "О милиции", ст. 6 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" предусмотрено, что сотрудники ОВД могут получать от граждан и должностных лиц необходимые объяснения, сведения, справки, документы и копии с них, исследовать предметы и документы, обследовать помещения, здания, сооружения, участки местности, транспортные средства.
     
     Учитывая, что дополнительные мероприятия налогового контроля являются одним из мероприятий, позволяющих принять объективное решение по результатам налоговой проверки, сотрудники ОВД имеют право участвовать при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля по запросу налогового органа.
     
     Статьей 5 Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации" предусмотрено, что ОВД обязаны оказывать практическую помощь работникам налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей, обеспечивая принятие мер по привлечению к ответственности лиц, насильственным образом препятствующих выполнению работниками налоговых органов своих должностных функций.
     

7.3. Направление ОВД материалов в налоговые органы

    
7.3.1. Основания направления ОВД материалов в налоговые органы

     
     При выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, в отношении организации, ОВД направляет материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения:
     
     - в случае проведения ОВД проверки, ревизии производственной и финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с п. 25 ст. 11 Закона РФ "О милиции" либо проверки при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, в течение 10 дней со дня подписания соответствующего акта проверки, ревизии;
     
     - в случае неосуществления вышеуказанных действий - в течение 10 дней с момента выявления обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных НК РФ к полномочиям налоговых органов.
     
     При выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, в отношении физического лица, ОВД направляет материалы в соответствующий налоговый орган для принятия по ним решения:
     
     - в случае проведения ОВД проверки, ревизии производственной и финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с п. 25 ст. 11 Закона РФ "О милиции" либо проверки при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах, - в течение 10 дней с момента подписания соответствующего акта проверки, ревизии;
     
     - в случае неосуществления вышеуказанных действий - в течение 10 дней с момента выявления обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных НК РФ к полномочиям налоговых органов.
     
     В случаях возбуждения в отношении физического лица уголовного дела, отказа в возбуждении уголовного дела или его прекращения ОВД уведомляет об этом налоговый орган в трехдневный срок с момента вынесения постановления о возбуждении уголовного дела, об отказе в возбуждении уголовного дела или его прекращении.
     
     Следует особо отметить, что материалы, переданные налоговыми органами ОВД, могут быть положены в основу доказательства вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения в случае, если сведения об обстоятельствах совершенного правонарушения получены сотрудником ОВД в соответствии с законодательством об оперативно-розыскной деятельности. Соблюдение налогового законодательства при проведении проверки (ревизии) ОВД, по результатам которой материалы направляются налоговым органам, не обязательно. Таким образом, составление органами передаваемых документов (например, протоколов опроса свидетелей) с нарушением норм НК РФ, не препятствует привлечению налогоплательщика к налоговой ответственности и доначислению налогов [постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2007 N Ф04-8259/2006(29243-А45-33)].
     
     В то же время документы, передаваемые ОВД в налоговые органы для принятия по ним решения о привлечении (либо отказа в привлечении) к налоговой ответственности, должны отвечать требованиям законодательства, в частности должны быть составлены в соответствии с Законами РФ "О милиции" и "Об оперативно-розыскной деятельности". Письменные объяснения сотрудников ОВД, данные им в адрес налоговых органов, доказательством вины налогоплательщика являться не могут, так как не представляют собой документ, составленный в соответствии с законодательством, действующим в отношении ОВД. Кроме того, такие объяснения не могут быть признаны и свидетельскими показаниями, так как не проверяются налоговыми органами в соответствии со ст. 90 НК РФ [постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2007 N Ф04-8790/2006(29895-А46-29)].
     
     Материалы, направляемые ОВД в налоговые органы, должны включать:
     
     - копию акта проверки организации (физического лица) при наличии признаков преступлений, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах, либо акта ревизии или проверки производственной и финансово-хозяйственной деятельности с приложением копий соответствующих документов, свидетельствующих о нарушениях законодательства о налогах и сборах;
     
     - иные документы, свидетельствующие о нарушениях законодательства.
     
     Вышеуказанные материалы направляются с сопроводительным письмом за подписью начальника ОВД или его заместителя.
     
     Не позднее 10 дней с даты поступления материалов налоговый орган уведомляет ОВД, направивший материалы, о принятом по ним решении:
     
     - о назначении выездной налоговой проверки (с указанием планируемого срока начала ее проведения) или о планируемом проведении камеральной налоговой проверки с истребованием дополнительных сведений, получением объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и уплаты налогов, а также проведением других действий по осуществлению налогового контроля в соответствии с НК РФ;
     
     - об отказе в проведении мероприятий налогового контроля (с указанием оснований данного отказа).
     
     При этом основаниями для отказа налогового органа в принятии решения о проведении мероприятий налогового контроля по материалам, представленным ОВД, могут являться:
     
     - отсутствие в представленных ОВД материалах фактов, свидетельствующих о нарушении законодательства о налогах и сборах;
     
     - наличие обстоятельств, препятствующих проведению выездной налоговой проверки. В частности, к таким обстоятельствам могут быть отнесены следующие:
     
     - период деятельности организации или физического лица, в котором согласно материалам ОВД были совершены налоговые правонарушения, был ранее проверен налоговым органом по соответствующим видам налогов (за исключением случаев реорганизации и ликвидации организации);
     
     - материалы ОВД свидетельствуют о налоговых правонарушениях, совершенных в период времени, выходящий за три календарных года деятельности организации или физического лица, непосредственно предшествовавших году, в котором может быть проведена выездная налоговая проверка;
     
     - наличие обстоятельств, препятствующих проведению камеральной налоговой проверки, например если период деятельности организации или физического лица, в котором согласно материалам ОВД были совершены налоговые правонарушения, выходит за рамки срока проведения камеральной налоговой проверки.
     
     В случае отказа налогового органа в проведении мероприятий налогового контроля ОВД вправе направить материалы, свидетельствующие о нарушениях законодательства о налогах и сборах, в вышестоящий налоговый орган с предложением рассмотреть вопрос об обоснованности данного отказа.
     
     Если же налоговая проверка была проведена без участия сотрудников ОВД, налоговый орган уведомляет ОВД, направивший материалы, о результатах проведенной проверки в течение 10 дней с момента принятия решения по результатам рассмотрения материалов выездной или камеральной налоговой проверки.
     

7.3.2. Проведение проверок юридических и физических лиц при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах Российской Федерации

     
     Инструкция о порядке проведения проверок организаций и физических лиц при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, утверждена приказом МВД России от 16.03.2004 N 177.
     
     Согласно вышеуказанному приказу при организации и проведении проверок сотрудники ОВД обязаны руководствоваться Конституцией Российской Федерации, федеральными конституционными законами, Законом РФ "О милиции", другими федеральными законами, указами Президента Российской Федерации, постановлениями Правительства РФ, нормативными правовыми актами МВД России.
     
     Проверки проводятся сотрудниками подразделений ОВД по налоговым преступлениям, в должностные обязанности которых входят предупреждение, пресечение, выявление и документирование соответствующих преступлений и административных правонарушений.
     
     В случаях, требующих применения научных, технических или иных специальных знаний, для участия в проверках привлекаются специалисты, а также сотрудники правовых подразделений ОВД.
     
     При необходимости в ходе проведения проверок применяются фото- и киносъемка, видеозапись, иные технические средства фиксации данных. Материалы, полученные в результате применения технических средств при проведении проверок, прилагаются к акту проверки организации или физического лица, в котором делается отметка о применении этих средств.
     
     Проверка организаций и физических лиц при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, проводится в срок не более 30 дней.
     
     Началом срока проведения проверки является день вынесения постановления о ее проведении. Окончанием срока проведения проверки является день подписания акта о ее проведении.
     
     Если проверка осуществляется в занимаемых организацией либо физическим лицом помещениях (территории), руководитель (представитель) организации, физическое лицо (его представитель) вправе присутствовать при проведении проверки.
     
     В постановлении о проведении проверки делается отметка о разъяснении этого права такому лицу.
     

     При назначении проверки выносится мотивированное постановление, в котором указывается состав сотрудников ОВД, проводящих проверку. Постановление о проведении проверки регистрируется в специальном журнале. В случае изменения состава проверяющих выносится дополнительное постановление о внесении дополнений (изменений) в постановление о проведении проверки.
     
     По результатам проведения проверки проверяющие составляют акт проверки организации или физического лица по установленной форме, в котором они отражают выявленные нарушения законодательства, а также иные обстоятельства, имеющие значение для принятия правильного и обоснованного решения по результатам проведения проверки.
     
     Акт должен состоять из трех частей: общей, описательной и итоговой.
     
     В общей части акта отражаются общие сведения о проведенной проверке и данные об организации (физическом лице), а также приводятся:
     
     - полное и сокращенное наименование проверяемой организации;
     
     - ИНН;
     
     - место проведения проверки;
     
     - фамилии, имена, отчества, наименования должностей, специальные звания лиц, проводивших проверку;
     
     - дата подписания и номер постановления о проведении проверки;
     
     - период, за который проведена проверка;
     
     - даты начала и окончания проверки;
     
     - фамилии, имена и отчества представителей организации (физического лица, его представителя);
     
     - место нахождения организации (место жительства физического лица), а также места осуществления хозяйственной деятельности (указываются в случае осуществления своей деятельности не по месту нахождения);
     
     - сведения о государственной регистрации, о постановке на учет в налоговом органе, об открытых в банках расчетных и валютных счетах, о принятой учетной политике;
     
     - документальное подтверждение наличия права на осуществление лицензируемых видов деятельности (номер и дата выдачи лицензии, наименование органа, выдавшего лицензию, сроки начала и окончания действия лицензии);
     
     - документальное подтверждение фактически осуществляемых видов деятельности, в том числе запрещенных законодательством или осуществляемых при отсутствии соответствующей лицензии.
     
     Описательная часть акта должна комплексно отражать все существенные обстоятельства, имеющие отношение к выявленным фактам нарушений. Обязательному отражению в описательной части подлежат:
     

     - сущность правонарушения, способ его совершения;
     
     - период финансово-хозяйственной деятельности, к которому данное правонарушение относится;
     
     - должностные лица, причастные к совершению указанного правонарушения;
     
     - ссылки на первичные документы и иные обстоятельства, достоверно подтверждающие наличие факта нарушения;
     
     - факты непредставления каких-либо документов (предметов, материалов).
     
     В итоговой части акта отражаются обобщенные сведения о результатах проверки с указанием нормативных правовых актов, нарушения положений которых выявлены.
     
     Акт составляется в трех экземплярах и подписывается всеми проверяющими. Первый и второй экземпляры акта вместе с прилагаемыми к ним материалами остаются на хранении в подразделениях ОВД.
     
     Третий экземпляр акта вручается представителю организации или физическому лицу (его представителю) под расписку (с отметкой в первом экземпляре акта). В случае отказа от получения акта, а также при невозможности вручить акт по иным обстоятельствам, например в связи с болезнью руководства, отъездом и другими обстоятельствами, об этом делается отметка в акте, которая удостоверяется подписями проверяющих, а экземпляр акта направляется в организацию или физическому лицу для ознакомления по почте заказным письмом не позднее дня, следующего за днем окончания проверки.
     
     По результатам проверки организации или физического лица принимается одно из следующих решений:
     
     - о составлении рапорта об обнаружении признаков преступления с последующим принятием решения в порядке, предусмотренном ст. 144 и 145 УПК РФ;
     
     - о направлении материалов проверки для рассмотрения в порядке, предусмотренном ст. 144 и 145 УПК РФ;
     
     - о возбуждении дела об административном правонарушении и рассмотрении материалов в рамках производства по делам об административных правонарушениях;
     
     - о передаче материалов по подведомственности, в том числе для решения вопроса о рассмотрении материалов в рамках производства по делам об административных правонарушениях;
     
     - о передаче материалов в налоговые органы при выявлении обстоятельств, требующих совершения действий, отнесенных к полномочиям налоговых органов, для принятия по ним решения;
     

     - о завершении проверки в связи с неустановлением нарушения законодательства Российской Федерации.
          
     О принятом по результатам проверки решении в трехдневный срок извещается организация или физическое лицо, в отношении которых проводилось указанное мероприятие.
     

7.4. Направление налоговыми органами материалов в ОВД

    
7.4.1. Общие положения

     
     Налоговые органы направляют материалы в ОВД для решения вопроса о возбуждении уголовного дела при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, в десятидневный срок со дня выявления вышеуказанных обстоятельств, с сопроводительным письмом за подписью руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
     
     Моментом выявления обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, является вынесение руководителем (заместителем руководителя) налогового органа решения о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     Согласно ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ признаками преступления при совершении нарушения законодательства о налогах и сборах соответственно являются:
     
     - непредставление физическим лицом налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений. При этом налогоплательщикам следует иметь в виду, что, для того чтобы непредставление декларации стало преступлением, оно должно повлечь либо неуплату налогов (сборов) за период в пределах трех финансовых лет подряд на сумму более 100 000 руб. (при том что доля задолженности превышает 10% подлежащих уплате сумм), либо неуплату на сумму более 300 000 руб. (ст. 198 УК РФ);
     
     - непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, повлекшие за собой неуплату налогов и (или) сборов в сумме, составляющей за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 000 руб. (при условии, что доля задолженности превышает 10% подлежащих уплате сумм), либо превышающей 1 500 000 руб. (ст. 199 УК РФ);
     
     - неисполнение налоговым агентом в личных интересах обязанностей по исчислению, удержанию или перечислению налогов (сборов), подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет, в сумме, составляющей за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 000 руб. (при условии, что доля не исчисленных, не удержанных, не перечисленных налогов/сборов превышает 10% подлежащих исчислению, удержанию и перечислению сумм), либо в сумме, превышающей 1 500 000 руб. (ст. 199.1 УК РФ);
     

     - сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, совершенное собственником или руководителем организации либо иным лицом, выполняющим управленческие функции в этой организации, или индивидуальным предпринимателем в крупном размере (ст. 199.2 УК РФ).
     
     Передача материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, осуществляется в соответствии с требованиями ст. 16 и 17 Закона РФ от 21.07.1993 N 5485-1 "О государственной тайне". Передача материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих сведения, составляющие налоговую тайну, осуществляется согласно требованиям ст. 102 НК РФ.
     

7.4.2. Предварительное ознакомление сотрудников ОВД с материалами о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки преступления

     
     В целях обеспечения оперативности и повышения эффективности деятельности по рассмотрению материалов о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки преступления, налоговые органы до официальной передачи ОВД соответствующих материалов могут организовывать предварительное ознакомление с ними сотрудников ОВД.
     
     В этом случае руководитель налогового органа или его заместитель направляет в ОВД письменный запрос о выделении сотрудника ОВД для предварительного ознакомления с материалами. Направление запроса должно быть произведено до официального вручения налогоплательщику, плательщику сбора, налоговому агенту акта выездной налоговой проверки либо по результатам камеральной налоговой проверки - решения о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     Начальник ОВД на основании поступившего письменного запроса в течение трех дней выделяет сотрудника ОВД, о чем письменно уведомляет руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
     
     Предварительное ознакомление сотрудника ОВД с материалами осуществляется по предъявлении им служебного удостоверения. По результатам предварительного ознакомления с материалами сотрудник ОВД в случае необходимости дает рекомендации налоговому органу по осуществлению неотложных действий по установлению и закреплению доказательственной базы.
     

7.4.3. Взаимодействие налоговых органов и ОВД в процессе досудебного производства по материалам, направленным налоговыми органами

     
     Поступившие из налогового органа материалы, позволяющие предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления, принимаются должностным лицом ОВД.
     
     По результатам проверки материалов, поступивших из налоговых органов, в случае обнаружения признаков преступления ОВД принимает по ним процессуальное решение в соответствии со ст. 144, 145 УПК РФ.
     
     В случае вынесения решения об отказе в возбуждении уголовного дела ОВД в течение трех дней с момента вынесения постановления об отказе в возбуждении уголовного дела уведомляет об этом налоговый орган, направивший материалы. При этом копия постановления ОВД передается в налоговый орган, направивший материалы.
     
     В случае вынесения решения о возбуждении уголовного дела ОВД в течение трех дней с момента согласования прокурором постановления о возбуждении уголовного дела уведомляет об этом налоговый орган, направивший материалы.
     
     В случае вынесения прокурором постановления об отказе в даче согласия на возбуждение уголовного дела ОВД в течение трех дней с момента его вынесения уведомляет об этом налоговый орган, направивший материалы.
     
     Если же в представленных материалах отсутствуют признаки преступления, ОВД уведомляет об этом налоговый орган с указанием оснований отсутствия в вышеуказанных материалах признаков преступления в трехдневный срок со дня принятия соответствующего решения.
     
     В случае вынесения решения о прекращении уголовного дела, возбужденного по материалам, направленным налоговым органом, ОВД уведомляет об этом соответствующий налоговый орган в течение трех дней.
     
     При передаче материалов, направленных налоговыми органами, по подследственности в другие правоохранительные органы ОВД уведомляет об этом соответствующий налоговый орган в трехдневный срок.
     
     

Официальные документы

     

Налоговый кодекс Российской Федерации

от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ

    
Извлечения

     

Раздел V. Налоговая декларация и налоговый контроль

(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

     

Глава 13. Налоговая декларация

(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

    
Статья 80. Налоговая декларация
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.
     
     Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
     
     Расчет авансового платежа представляет собой письменное заявление налогоплательщика о базе исчисления, об используемых льготах, исчисленной сумме авансового платежа и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты авансового платежа. Расчет авансового платежа представляется в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом применительно к конкретному налогу.
     
     Расчет сбора представляет собой письменное заявление плательщика сбора об объектах обложения, облагаемой базе, используемых льготах, исчисленной сумме сбора и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты сбора, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Расчет сбора представляется в случаях, предусмотренных частью второй настоящего Кодекса применительно к каждому сбору.
     
     Налоговый агент представляет в налоговые органы расчеты, предусмотренные частью второй настоящего Кодекса. Указанные расчеты представляются в порядке, установленном частью второй настоящего Кодекса применительно к конкретному налогу.
     
     2. Не подлежат представлению в налоговые органы налоговые декларации (расчеты) по тем налогам, по которым налогоплательщики освобождены от обязанности по их уплате в связи с применением специальных налоговых режимов.
     
     Лицо, признаваемое налогоплательщиком по одному или нескольким налогам, не осуществляющее операций, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банках (в кассе организации), и не имеющее по этим налогам объектов налогообложения, представляет по данным налогам единую (упрощенную) налоговую декларацию.
     
     Форма единой (упрощенной) налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.
     
     Единая (упрощенная) налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства физического лица не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшими кварталом, полугодием, 9 месяцами, календарным годом. (п. 2 в ред. Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ)
     
     3. Налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). Налогоплательщики вправе представить документы, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), в электронном виде.
     
     Налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, а также вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, численность работников которых превышает указанный предел, представляют налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган по установленным форматам в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.
     
     Сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год представляются налогоплательщиком в налоговый орган не позднее 20 января текущего года, а в случае создания (реорганизации) организации - не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация была создана (реорганизована). Указанные сведения представляются по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, в налоговый орган по месту нахождения организации (по месту жительства индивидуального предпринимателя).
     
     Налогоплательщики, в соответствии со статьей 83 настоящего Кодекса отнесенные к категории крупнейших, представляют все налоговые декларации (расчеты), которые они обязаны представлять в соответствии с настоящим Кодексом, в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков по установленным форматам в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.
     
     Бланки налоговых деклараций (расчетов) предоставляются налоговыми органами бесплатно. (п. 3 в ред. Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ)
     
     4. Налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговый орган лично или через представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи.
     
     Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) по установленной форме (установленному формату), и обязан проставить по просьбе налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) на копии налоговой декларации (копии расчета) отметку о принятии и дату ее получения при получении налоговой декларации (расчета) на бумажном носителе либо передать налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) квитанцию о приеме в электронном виде - при получении налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи. (в ред. Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ)
     
     При отправке налоговой декларации (расчета) по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. При передаче налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки.
     
     Порядок представления налоговой декларации (расчета) и документов в электронном виде определяется Министерством финансов Российской Федерации. (в ред. Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ)
     
     5. Налоговая декларация (расчет) представляется с указанием идентификационного номера налогоплательщика, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
     
     Налогоплательщик (плательщик сбора, налоговый агент) или его представитель подписывает налоговую декларацию (расчет), подтверждая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете).
     
     Если достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации (расчете), подтверждает уполномоченный представитель налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговой декларации (расчете) указывается основание представительства (наименование документа, подтверждающего наличие полномочий на подписание налоговой декларации (расчета). При этом к налоговой декларации (расчету) прилагается копия документа, подтверждающего полномочия представителя на подписание налоговой декларации (расчета).
     
     6. Налоговая декларация (расчет) представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.
     
     7. Формы налоговых деклараций (расчетов) и порядок их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
     
     Форматы представления налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, на основании форм налоговых деклараций (расчетов) и порядка их заполнения, утвержденных Министерством финансов Российской Федерации. (абзац введен Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ)
     
     Министерство финансов Российской Федерации не вправе включать в форму налоговой декларации (расчета), а налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) включения в налоговую декларацию (расчет) сведений, не связанных с исчислением и (или) уплатой налогов и сборов, за исключением:
     
     1) вида документа: первичный (корректирующий);
     
     2) наименования налогового органа;
     
     3) места нахождения организации (ее обособленного подразделения) или места жительства физического лица;
     
     4) фамилии, имени, отчества физического лица или полного наименования организации (ее обособленного подразделения);
     
     5) номера контактного телефона налогоплательщика.
     
     8. Правила, предусмотренные настоящей статьей, не распространяются на декларирование товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации.
     
     9. Особенности представления налоговых деклараций при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 настоящего Кодекса.
     
     10. Особенности исполнения обязанности по представлению налоговых деклараций посредством уплаты декларационного платежа определяются федеральным законом об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами. (п. 10 введен Федеральным законом от 30.12.2006 N 265-ФЗ)
     

Статья 81. Внесение изменений в налоговую декларацию
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.
     
     При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
     
     2. Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи уточненной налоговой декларации.
     
     3. Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки.
     
     4. Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:
     
     1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;
     
     2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.
     

     5. Уточненная налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета.
     
     Уточненная налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения.
     
     6. При обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению, налоговый агент обязан внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный расчет в порядке, установленном настоящей статьей.
     
     Уточненный расчет, представляемый налоговым агентом в налоговый орган, должен содержать данные только в отношении тех налогоплательщиков, в отношении которых обнаружены факты неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога.
     
     Положения, предусмотренные пунктами 3 и 4 настоящей статьи, касающиеся освобождения от ответственности, применяются также в отношении налоговых агентов при представлении ими уточненных расчетов.
     
     7. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении уточненных расчетов сборов и распространяются на плательщиков сборов.
     
     

Глава 14. Налоговый контроль

    
Статья 82. Общие положения о налоговом контроле
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Особенности осуществления налогового контроля при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 настоящего Кодекса. (абзац введен Федеральным законом от 06.06.2003 N 65-ФЗ)
     
     2. Утратил силу. - Федеральный закон от 29.06.2004 N 58-ФЗ.
     
     3. Налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач. (п. 3 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ, в ред. Федерального закона от 30.06.2003 N 86-ФЗ)
     
     4. При осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, настоящего Кодекса, федеральных законов, а также в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну. (п. 4 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     

Статья 83. Учет организаций и физических лиц
(в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)

     
     1. В целях проведения налогового контроля организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 23.12.2003 N 185-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, если эта организация не состоит на учете в налоговом органе по месту нахождения этого обособленного подразделения по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом. (в ред. Федеральных законов от 23.12.2003 N 185-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Министерство финансов Российской Федерации вправе определять особенности постановки на учет крупнейших налогоплательщиков. (абзац введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ, в ред. Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ)
     
     Особенности учета иностранных организаций и иностранных граждан устанавливаются Министерством финансов Российской Федерации. (абзац введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ, в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Особенности учета налогоплательщиков при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 настоящего Кодекса. (абзац введен Федеральным законом от 06.06.2003 N 65-ФЗ)
     
     2. Постановка на учет в налоговом органе организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми настоящий Кодекс связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога или сбора. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3. Постановка на учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе по месту нахождения или по месту жительства осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц, едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. (п. 3 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     4. При осуществлении организацией деятельности в Российской Федерации через обособленное подразделение заявление о постановке на учет такой организации подается в течение одного месяца со дня создания обособленного подразделения в налоговый орган по месту нахождения этого обособленного подразделения, если указанная организация не состоит на учете по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом, в налоговых органах на территории муниципального образования, в котором создано это обособленное подразделение.
     

     В иных случаях постановка на учет организации в налоговых органах по месту нахождения ее обособленных подразделений осуществляется налоговыми органами на основании сообщений в письменной форме, представляемых этой организацией в соответствии с пунктом 2 статьи 23 настоящего Кодекса.
     
     В случае, если несколько обособленных подразделений организации находятся в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее обособленных подразделений, определяемым организацией самостоятельно. (п. 4 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     5. Абзац утратил силу. - Федеральный закон от 23.12.2003 N 185-ФЗ.
     
     Постановка на учет, снятие с учета организации или физического лица в налоговом органе по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и (или) транспортных средств осуществляются на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в статье 85 настоящего Кодекса. Организация подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления. (в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     Местом нахождения имущества в целях настоящей статьи признается:
     
     1) для морских, речных и воздушных транспортных средств - место (порт) приписки, при отсутствии такового место государственной регистрации, а при отсутствии таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества; (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2) для транспортных средств, не указанных в подпункте 1 настоящего пункта, - место государственной регистрации, а при отсутствии такового - место нахождения (жительства) собственника имущества; (пп. 2 в ред. Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ )
     
     3) для иного недвижимого имущества - место фактического нахождения имущества; (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     6. Постановка на учет нотариуса, занимающегося частной практикой, осуществляется налоговым органом по месту его жительства на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в статье 85 настоящего Кодекса. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

     Постановка на учет адвоката осуществляется налоговым органом по месту его жительства на основании сведений, сообщаемых адвокатской палатой субъекта Российской Федерации в соответствии со статьей 85 настоящего Кодекса. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) (п. 6 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     7. Постановка на учет в налоговых органах физических лиц, не относящихся к индивидуальным предпринимателям, осуществляется налоговым органом по месту жительства физического лица на основе информации, предоставляемой органами, указанными в статье 85 настоящего Кодекса, либо на основании заявления физического лица. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     7.1. Физические лица, место жительства которых для целей налогообложения определяется по месту пребывания физического лица, вправе обратиться в налоговый орган по месту своего пребывания с заявлением о постановке на учет в налоговых органах. (п. 7.1 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     8. В случаях, предусмотренных абзацем вторым пункта 5, пунктами 7 и 7.1 настоящей статьи, налоговый орган обязан незамедлительно уведомить физическое лицо о постановке его на учет. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     9. В случае возникновения у налогоплательщиков затруднений с определением места постановки на учет решение на основе представленных ими данных принимается налоговым органом. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     10. Налоговые органы на основе имеющихся данных и сведений о налогоплательщиках обязаны обеспечить постановку их на учет. (п. 10 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     

Статья 84. Порядок постановки на учет и снятия с учета организаций и физических лиц. Идентификационный номер налогоплательщика
(в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)

     
     1. Постановка на учет организации по месту нахождения ее обособленного подразделения осуществляется на основании заявления. При подаче заявления о постановке на учет организации по месту нахождения ее обособленного подразделения организация одновременно с заявлением о постановке на учет представляет в одном экземпляре копии заверенных в установленном порядке свидетельства о постановке на учет в налоговом органе организации по месту ее нахождения, документов, подтверждающих создание обособленного подразделения. (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 29.07.2004 N 95-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Постановка на учет, снятие с учета организаций и физических лиц по основаниям, не предусмотренным пунктом 3 статьи 83 настоящего Кодекса, осуществляется в порядке, установленном Министерством финансов Российской Федерации. (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     При постановке на учет физических лиц в состав сведений об указанных лицах включаются также их персональные данные:
     
     - фамилия, имя, отчество;
     
     - дата и место рождения;
     
     - место жительства;
     
     - данные паспорта или иного удостоверяющего личность налогоплательщика документа;
     
     - данные о гражданстве.
     
     Особенности порядка постановки на учет и снятия с учета иностранных организаций и иностранных граждан устанавливаются Министерством финансов Российской Федерации. (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ) (п. 1 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     Форма заявления о постановке на учет (снятии с учета) в налоговом органе устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет физического лица на основании заявления этого физического лица в течение пяти дней со дня получения указанного заявления налоговым органом и в тот же срок выдать ему свидетельство о постановке на учет в налоговом органе. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения, а также постановку на учет (снятие с учета) организаций и физических лиц по основаниям, не предусмотренным пунктом 3 статьи 83 настоящего Кодекса, в течение пяти дней со дня представления ими всех необходимых документов и в тот же срок выдать им уведомления о постановке на учет (уведомления о снятии с учета) в налоговом органе. Формы таких уведомлений устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 29.07.2004 N 95-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Налоговый орган, осуществивший постановку на учет вновь созданной организации или индивидуального предпринимателя, обязан выдать им свидетельство о постановке на учет в налоговом органе. Форма такого свидетельства устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 29.07.2004 N 95-ФЗ)
     
     Налоговый орган обязан осуществить постановку на учет (снятие с учета) организации или физического лица по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и (или) транспортных средств, а также нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов по месту их жительства в течение пяти дней со дня поступления сведений от органов, указанных в статье 85 настоящего Кодекса. Налоговый орган в тот же срок обязан выдать или направить по почте свидетельство о постановке на учет в налоговом органе и (или) уведомление о постановке на учет (уведомление о снятии с учета) в налоговом органе по формам, которые устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, и в порядке, который утверждается Министерством финансов Российской Федерации. (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 29.07.2004 N 95-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ) (п. 2 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     3. Изменения в сведениях об организациях или индивидуальных предпринимателях подлежат учету налоговым органом по месту нахождения организации или по месту жительства индивидуального предпринимателя на основании сведений, содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц, едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
     
     Изменения в сведениях о физических лицах, не относящихся к индивидуальным предпринимателям, а также о нотариусах, занимающихся частной практикой, и об адвокатах подлежат учету налоговым органом по месту их жительства на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в статье 85 настоящего Кодекса, в порядке, утвержденном Министерством финансов Российской Федерации. (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ) (п. 3 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     4. Если налогоплательщик изменил место нахождения или место жительства, снятие с учета налогоплательщика осуществляется налоговым органом, в котором налогоплательщик состоял на учете:
     
     - организации или индивидуального предпринимателя на основании сведений, содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц, едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации;
     
     - нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката в течение пяти дней со дня получения сведений о факте регистрации от органов, осуществляющих регистрацию физических лиц по месту жительства, в порядке, утвержденном Министерством финансов Российской Федерации; (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     - физического лица, не относящегося к индивидуальным предпринимателям, в течение пяти дней со дня получения сведений о факте регистрации от органов, осуществляющих регистрацию физических лиц по месту жительства, в порядке, утвержденном Министерством финансов Российской Федерации. (в ред. Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ)
     
     Постановка на учет налогоплательщика в налоговом органе по новому месту нахождения или новому месту жительства осуществляется на основании документов, полученных от налогового органа по прежнему месту нахождения или прежнему месту жительства налогоплательщика.
     
     Снятие с учета физического лица может также осуществляться налоговым органом при получении им соответствующих сведений о постановке на учет этого физического лица в другом налоговом органе по месту его жительства. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ) (п. 4 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     5. В случае ликвидации или реорганизации организации, прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя снятие их с учета осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц, едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
     
     В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения снятие с учета организации по месту нахождения этого обособленного подразделения осуществляется налоговым органом по заявлению налогоплательщика в течение 10 дней со дня подачи такого заявления, но не ранее окончания выездной налоговой проверки в случае ее проведения. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     В случае прекращения полномочий нотариуса, занимающегося частной практикой, прекращения статуса адвоката снятие с учета осуществляется налоговым органом на основании сведений, сообщаемых органами, указанными в статье 85 настоящего Кодекса, в порядке, утвержденном Министерством финансов Российской Федерации. (в ред. Федеральных законов от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ) (п. 5 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     6. Постановка на учет, снятие с учета осуществляются бесплатно. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     7. Каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов, в том числе подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика.
     
     Налоговый орган указывает идентификационный номер налогоплательщика во всех направляемых ему уведомлениях.
     
     Каждый налогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых в налоговый орган декларации, отчете, заявлении или ином документе, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством, если иное не предусмотрено настоящей статьей. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Порядок и условия присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика определяются Министерством финансов Российской Федерации. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 29.06.2004 N 58-ФЗ)
     
     Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, вправе не указывать идентификационные номера налогоплательщиков в представляемых в налоговые органы налоговых декларациях, заявлениях или иных документах, указывая при этом свои персональные данные, предусмотренные пунктом 1 статьи 84 настоящего Кодекса. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     8. На основе данных учета федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, ведет Единый государственный реестр налогоплательщиков в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 29.07.2004 N 95-ФЗ)
     
     9. Сведения о налогоплательщике с момента постановки его на учет в налоговом органе являются налоговой тайной, если иное не предусмотрено статьей 102 настоящего Кодекса. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     10. Организации - налоговые агенты, не учтенные в качестве налогоплательщиков, встают на учет в налоговых органах по месту своего нахождения в порядке, предусмотренном настоящей главой для организаций-налогоплательщиков.
     
     11. Утратил силу. - Федеральный закон от 23.12.2003 N 185-ФЗ.
     

Статья 85. Обязанности органов, учреждений, организаций и должностных лиц сообщать в налоговые органы сведения, связанные с учетом налогоплательщиков
(в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)

     
     1. Органы юстиции, выдающие лицензии на право нотариальной деятельности и наделяющие нотариусов полномочиями, обязаны сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения о физических лицах, получивших лицензии на право нотариальной деятельности и (или) назначенных на должность нотариуса, занимающегося частной практикой, или освобожденных от нее, в течение пяти дней со дня издания соответствующего приказа. (п. 1 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     2. Адвокатские палаты субъектов Российской Федерации обязаны не позднее 10-го числа каждого месяца сообщать в налоговый орган по месту нахождения адвокатской палаты субъекта Российской Федерации сведения об адвокатах, внесенные в предшествующем месяце в реестр адвокатов субъекта Российской Федерации (в том числе сведения об избранной ими форме адвокатского образования) или исключенные из указанного реестра, а также о принятых за этот месяц решениях о приостановлении (возобновлении) статуса адвокатов. (п. 2 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3. Органы, осуществляющие регистрацию физических лиц по месту жительства либо регистрацию актов гражданского состояния физических лиц, обязаны сообщать соответственно о фактах регистрации физического лица по месту жительства либо о фактах рождения и смерти физических лиц в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистрации указанных лиц или фактов. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     4. Органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, органы, осуществляющие регистрацию транспортных средств, обязаны сообщать сведения о расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе, о транспортных средствах, зарегистрированных в этих органах (правах и сделках, зарегистрированных в этих органах), и об их владельцах в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней со дня соответствующей регистрации. (п. 4 в ред. Федерального закона от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     5. Органы опеки и попечительства, воспитательные, лечебные учреждения, учреждения социальной защиты населения и иные аналогичные учреждения, которые в соответствии с федеральным законодательством осуществляют опеку, попечительство или управление имуществом подопечного, обязаны сообщать об установлении опеки над физическими лицами, признанными судом недееспособными, об опеке, попечительстве и управлении имуществом малолетних, иных несовершеннолетних физических лиц, физических лиц, ограниченных судом в дееспособности, дееспособных физических лиц, над которыми установлено попечительство в форме патронажа, физических лиц, признанных судом безвестно отсутствующими, а также о последующих изменениях, связанных с указанной опекой, попечительством или управлением имуществом, в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее пяти дней со дня принятия соответствующего решения.
     
     6. Органы (учреждения), уполномоченные совершать нотариальные действия, и нотариусы, занимающиеся частной практикой, обязаны сообщать о выдаче свидетельств о праве на наследство и о нотариальном удостоверении договоров дарения в налоговые органы соответственно по месту своего нахождения, месту жительства не позднее пяти дней со дня соответствующего нотариального удостоверения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. При этом информация об удостоверении договоров дарения должна содержать сведения о степени родства между дарителем и одаряемым. (п. 6 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     7. Органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию пользователей природными ресурсами, а также лицензирование деятельности, связанной с пользованием этими ресурсами, обязаны сообщать о предоставлении прав на такое пользование, являющихся объектом налогообложения, в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистрации (выдачи соответствующей лицензии, разрешения) природопользователя. (п. 7 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     8. Органы, осуществляющие выдачу и замену документов, удостоверяющих личность гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации, обязаны сообщать в налоговый орган по месту жительства гражданина сведения:
     
     - о фактах первичной выдачи или замены документа, удостоверяющего личность гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации, и об изменениях персональных данных, содержащихся во вновь выданном документе, в течение пяти дней со дня выдачи нового документа; (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     - о фактах подачи гражданином в эти органы заявления об утрате документа, удостоверяющего личность гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации, в течение трех дней со дня его подачи. (п. 8 введен Федеральным законом от 23.12.2003 N 185-ФЗ)
     
     9. Органы и организации, осуществляющие аккредитацию филиалов и представительств иностранных юридических лиц, обязаны сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения об аккредитации (о лишении аккредитации) филиалов и представительств иностранных юридических лиц в течение 10 дней со дня аккредитации (лишения аккредитации). (п. 9 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     10. Сведения, предусмотренные настоящей статьей, представляются в налоговые органы по формам, утвержденным федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. (п. 10 введен Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ)
     

Статья 86. Обязанности банков, связанные с учетом налогоплательщиков

     
     1. Банки открывают счета организациям, индивидуальным предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     Банк обязан сообщить об открытии или о закрытии счета, об изменении реквизитов счета организации (индивидуального предпринимателя) на бумажном носителе или в электронном виде в налоговый орган по месту своего нахождения в течение пяти дней со дня соответствующего открытия, закрытия или изменения реквизитов такого счета. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Порядок сообщения банком об открытии или о закрытии счета, об изменении реквизитов счета в электронном виде устанавливается Центральным банком Российской Федерации по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Форма сообщения банка налоговому органу об открытии или о закрытии счета, об изменении реквизитов счета устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Банки обязаны выдавать налоговым органам справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в соответствии с законодательством Российской Федерации в течение пяти дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа.
     
     Справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в банке могут быть запрошены налоговыми органами в случаях проведения мероприятий налогового контроля у этих организаций (индивидуальных предпринимателей).
     
     Указанная в настоящем пункте информация может быть запрошена налоговым органом после вынесения решения о взыскании налога, а также в случае принятия решений о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя). (п. 2 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3. Форма и порядок направления налоговым органом запроса в банк устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     Форма и порядок представления банками информации по запросам налоговых органов устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по согласованию с Центральным банком Российской Федерации. (п. 3 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     4. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении счетов, открываемых для осуществления профессиональной деятельности нотариусам, занимающимся частной практикой, и адвокатам, учредившим адвокатские кабинеты. (п. 4 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

Статьи 86.1-86.3.
Утратили силу. - Федеральный закон от 07.07.2003 N 104-ФЗ.

    
Статья 87. Налоговые проверки
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов:
     
     1) камеральные налоговые проверки;
     
     2) выездные налоговые проверки.
     
     2. Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
     

Статья 87.1.
Утратила силу. - Таможенный кодекс РФ от 28.05.2003 N 61-ФЗ.

    
Статья 88. Камеральная налоговая проверка
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
     
     2. Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.
     
     3. Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
     
     4. Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).
     
     5. Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Кодекса.
     
     6. При проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы вправе также истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на эти налоговые льготы.
     
     7. При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.
     
     8. При подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с настоящим Кодексом.
     
     Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.
     
     9. При проведении камеральной налоговой проверки по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, налоговые органы вправе помимо документов, указанных в пункте 1 настоящей статьи, истребовать у налогоплательщика иные документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов.
     
     10. Правила, предусмотренные настоящей статьей, распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
     

Статья 89. Выездная налоговая проверка
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
     
     В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.
     
     2. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.
     
     Решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной в порядке, предусмотренном статьей 83 настоящего Кодекса, к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика.
     
     Самостоятельная выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения.
     
     Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать следующие сведения:
     
     - полное и сокращенное наименования либо фамилию, имя, отчество налогоплательщика;
     
     - предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;
     
     - периоды, за которые проводится проверка;
     
     - должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.
     
     Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     3. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.
     
     4. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
     
     В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
     
     5. Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.
     
     Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.
     
     При определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.
     
     6. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.
     
     Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     7. В рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика.
     
     Налоговый орган вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов.
     
     Налоговый орган, проводящий самостоятельную выездную проверку филиалов и представительств, не вправе проводить в отношении филиала или представительства две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.
     
     Налоговый орган не вправе проводить в отношении одного филиала или представительства налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года.
     
     При проведении самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов и представительств налогоплательщика срок проверки не может превышать один месяц.
     
     8. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.
     
     9. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:
     
     1) истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 настоящего Кодекса;
     
     2) получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
     
     3) проведения экспертиз;
     
     4) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
     
     Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 настоящего пункта, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы.
     
     Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.
     
     Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев. В случае, если проверка была приостановлена по основанию, указанному в подпункте 2 настоящего пункта, и в течение шести месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, срок приостановления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.
     
     На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.
     
     10. Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.
     
     При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в пункте 5 настоящей статьи, не действуют.
     
     При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.
     
     Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:
     
     1) вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
     
     2) налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
     
     Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.
     
     11. Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
     
     12. Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.
     
     При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.
     
     Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных статьей 94 настоящего Кодекса.
     
     13. При необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном статьей 92 настоящего Кодекса.
     
     14. При наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном статьей 94 настоящего Кодекса.
     
     15. В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю.
     
     В случае, если налогоплательщик (его представитель) уклоняется от получения справки о проведенной проверке, указанная справка направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.
     
     16. Особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 настоящего Кодекса.
     
     16.1. Особенности проведения выездных налоговых проверок резидентов, исключенных из единого реестра резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, определяются статьями 288.1 и 385.1 настоящего Кодекса. (п. 16.1 введен Федеральным законом от 17.05.2007 N 84-ФЗ)
     
     17. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также при проведении выездных налоговых проверок плательщиков сборов и налоговых агентов.
     

Статья 90. Участие свидетеля

     
     1. В качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.
     
     2. Не могут допрашиваться в качестве свидетеля:
     
     1) лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;
     
     2) лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор. (п. 2 в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     3. Физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации.
     
     4. Показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа - и в других случаях.
     
     5. Перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     

Статья 91. Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки

     
     1. Доступ на территорию или в помещение налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки этого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     2. Должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещения проверяемого лица либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3. При воспрепятствовании доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на указанные территории или в помещения (за исключением жилых помещений) руководителем проверяющей группы (бригады) составляется акт, подписываемый им и проверяемым лицом.
     
     На основании такого акта налоговый орган по имеющимся у него данным о проверяемом лице или по аналогии вправе самостоятельно определить сумму налога, подлежащую уплате.
     
     В случае отказа проверяемого лица подписать указанный акт в нем делается соответствующая запись. (п. 3 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     4. Утратил силу. - Федеральный закон от 30.12.2001 N 196-ФЗ.
     
     5. Доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения не допускается. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     

Статья 92. Осмотр

     
     1. Должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.
     
     2. Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.
     
     3. Осмотр производится в присутствии понятых.
     
     При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.
     
     4. В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия.
     
     5. О производстве осмотра составляется протокол.
     

Статья 93. Истребование документов при проведении налоговой проверки
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.
     
     2. Истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. Копии документов организации заверяются подписью ее руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     Не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     В случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов.
     
     3. Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования.
     
     В случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.
     
     В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение.
     
     4. Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 настоящего Кодекса.
     
     В случае такого отказа или непредставления указанных документов в установленные сроки должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном статьей 94 настоящего Кодекса.
     
     5. В ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.
     

Статья 93.1. Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках
(введена Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).
     
     Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.
     
     2. В случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эту информацию у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих информацией об этой сделке.
     
     3. Налоговый орган, осуществляющий налоговые проверки или иные мероприятия налогового контроля, направляет письменное поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация).
     
     При этом в поручении указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.
     
     4. В течение пяти дней со дня получения поручения налоговый орган по месту учета лица, у которого истребуются документы (информация), направляет этому лицу требование о представлении документов (информации). К данному требованию прилагается копия поручения об истребовании документов (информации).
     
     5. Лицо, получившее требование о представлении документов (информации), исполняет его в течение пяти дней со дня получения или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами (информацией).
     
     Если истребуемые документы (информация) не могут быть представлены в указанный срок, налоговый орган по ходатайству лица, у которого истребованы документы, вправе продлить срок представления этих документов (информации).
     
     Истребуемые документы представляются с учетом положений, предусмотренных пунктом 2 статьи 93 настоящего Кодекса.
     
     6. Отказ лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 129.1 настоящего Кодекса.
     
     7. Порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     

Статья 94. Выемка документов и предметов

     
     1. Выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.
     
     Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (его заместителем) соответствующего налогового органа.
     
     2. Не допускается производство выемки документов и предметов в ночное время.
     
     3. Выемка документов и предметов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов и предметов. В необходимых случаях для участия в производстве выемки приглашается специалист.
     
     До начала выемки должностное лицо налогового органа предъявляет постановление о производстве выемки и разъясняет присутствующим лицам их права и обязанности.
     
     4. Должностное лицо налогового органа предлагает лицу, у которого производится выемка документов и предметов, добровольно выдать их, а в случае отказа производит выемку принудительно.
     
     При отказе лица, у которого производится выемка, вскрыть помещения или иные места, где могут находиться подлежащие выемке документы и предметы, должностное лицо налогового органа вправе сделать это самостоятельно, избегая причинения не вызываемых необходимостью повреждений запоров, дверей и других предметов.
     
     5. Не подлежат изъятию документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки.
     
     6. О производстве выемки, изъятия документов и предметов составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных статьей 99 настоящего Кодекса и настоящей статьей.
     
     7. Изъятые документы и предметы перечисляются и описываются в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описях с точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а по возможности - стоимости предметов.
     
     8. В случаях, если для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий документов проверяемого лица и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинники документов в порядке, предусмотренном настоящей статьей. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     При изъятии таких документов с них изготавливают копии, которые заверяются должностным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать изготовленные копии одновременно с изъятием документов налоговый орган передает их лицу, у которого документы были изъяты, в течение пяти дней после изъятия.
     
     9. Все изымаемые документы и предметы предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки, и в случае необходимости упаковываются на месте выемки.
     
     Изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора). В случае отказа налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) скрепить печатью или подписью изымаемые документы об этом в протоколе о выемке делается специальная отметка. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     10. Копия протокола о выемке документов и предметов вручается под расписку или высылается лицу, у которого эти документы и предметы были изъяты.
     

Статья 95. Экспертиза

     
     1. В необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.
     
     2. Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. Привлечение лица в качестве эксперта осуществляется на договорной основе.
     
     3. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.
     
     В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.
     
     4. Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов.
     
     5. Эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.
     
     6. Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.
     
     7. При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право:
     
     1) заявить отвод эксперту;
     
     2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;
     
     3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;
     
     4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту;
     
     5) знакомиться с заключением эксперта.
     
     8. Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.
     
     9. Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.
     
     10. Дополнительная экспертиза назначается в случае недостаточной ясности или полноты заключения и поручается тому же или другому эксперту.
     
     Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности и поручается другому эксперту.
     
     Дополнительная и повторная экспертизы назначаются с соблюдением требований, предусмотренных настоящей статьей.
     

Статья 96. Привлечение специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля

     
     1. В необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     2. Привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе.
     
     3. Участие лица в качестве специалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоятельствам как свидетеля.
     

Статья 97. Участие переводчика

     
     1. В необходимых случаях для участия в действиях по осуществлению налогового контроля на договорной основе может быть привлечен переводчик. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     2. Переводчиком является не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода.
     
     Настоящее положение распространяется и на лицо, понимающее знаки немого или глухого физического лица.
     
     3. Переводчик обязан явиться по вызову назначившего его должностного лица налогового органа и точно выполнить порученный ему перевод.
     
     4. Переводчик предупреждается об ответственности за отказ или уклонение от выполнения своих обязанностей либо заведомо ложный перевод, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью переводчика.
     

Статья 98. Участие понятых

     
     1. При проведении действий по осуществлению налогового контроля в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, вызываются понятые.
     
     2. Понятые вызываются в количестве не менее двух человек.
     
     3. В качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица.
     
     4. Не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов.
     
     5. Понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии. Они вправе делать по поводу произведенных действий замечания, которые подлежат внесению в протокол.
     
     В случае необходимости понятые могут быть опрошены по указанным обстоятельствам.
     

Статья 99. Общие требования, предъявляемые к протоколу, составленному при производстве действий по осуществлению налогового контроля

     
     1. В случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, при проведении действий по осуществлению налогового контроля составляются протоколы. Протоколы составляются на русском языке.
     
     2. В протоколе указываются:
     
     1) его наименование;
     
     2) место и дата производства конкретного действия;
     
     3) время начала и окончания действия;
     
     4) должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего
     протокол;
     
     5) фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком;
     
     6) содержание действия, последовательность его проведения;
     
     7) выявленные при производстве действия существенные для дела факты и обстоятельства.
     
     3. Протокол прочитывается всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении. Указанные лица вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу.
     
     4. Протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении.
     
     5. К протоколу прилагаются фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы, выполненные при производстве действия.
     

Статья 100. Оформление результатов налоговой проверки
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
     
     В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.
     
     2. Акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).
     
     Об отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя подписать акт делается соответствующая запись в акте налоговой проверки.
     
     3. В акте налоговой проверки указываются:
     
     1) дата акта налоговой проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;
     
     2) полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;
     
     3) фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;
     
     4) дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки);
     
     5) дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки);
     
     6) перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;
     
     7) период, за который проведена проверка;
     
     8) наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;
     
     9) даты начала и окончания налоговой проверки;
     
     10) адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;
     
     11) сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
     
     12) документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;
     
     13) выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.
     
     4. Форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     5. Акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).
     
     В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма.
     
     6. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
     

Статья 100.1. Порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях
(введена Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.
     
     2. Дела о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля налоговых правонарушениях (за исключением правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122 и 123 настоящего Кодекса) рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101.4 настоящего Кодекса.
     

Статья 101. Вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
     
     2. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.
     
     Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
     
     Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.
     
     3. Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:
     
     1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;
     
     2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;
     
     3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;
     
     4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;
     
     5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.
     
     4. При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
     
     При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.
     
     5. В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:
     
     1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
     
     2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
     
     3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
     
     6. В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
     
     В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.
     
     В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.
     
     7. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
     
     1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     8. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
     
     В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.
     
     В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.
     
     9. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.
     
     В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.
     
     Лицо, в отношении которого вынесено соответствующее решение, вправе исполнить решение полностью или в части до вступления его в силу. При этом подача апелляционной жалобы не лишает это лицо права исполнить не вступившее в силу решение полностью или в части.
     
     10. После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.
     
     Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе отменить обеспечительные меры и до указанного выше срока.
     
     Обеспечительными мерами могут быть:
     
     1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Предусмотренный настоящим подпунктом запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении:
     
     - недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг);
     
     - транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений;
     
     - иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов;
     
     - готовой продукции, сырья и материалов.
     
     При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     2) приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном статьей 76 настоящего Кодекса.
     
     Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта.
     
     11. По просьбе лица, в отношении которого было вынесено решение о принятии обеспечительных мер, налоговый орган вправе заменить обеспечительные меры, предусмотренные пунктом 10 настоящей статьи, на:
     
     1) банковскую гарантию, подтверждающую, что банк обязуется уплатить указанную в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения сумму недоимки, а также суммы соответствующих пеней и штрафов в случае неуплаты этих сумм принципалом в установленный налоговым органом срок;
     
     2) залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или залог иного имущества, оформленный в порядке, предусмотренном статьей 73 настоящего Кодекса;
     
     3) поручительство третьего лица, оформленное в порядке, предусмотренном статьей 74 настоящего Кодекса.
     
     12. При предоставлении налогоплательщиком на сумму, подлежащую уплате в бюджетную систему Российской Федерации на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, банковской гарантии банка с инвестиционным рейтингом рейтингового агентства, включенного в перечень, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации, налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в замене предусмотренных настоящим пунктом обеспечительных мер.
     
     13. Копия решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также копия решения о принятии обеспечительных мер и копия решения об отмене обеспечительных мер вручаются лицу, в отношении которого вынесено указанное решение, либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения.
     
     14. Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
     
     Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
     
     Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
     
     15. По выявленным налоговым органом нарушениям, за которые физические лица или должностные лица организаций подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, составляет протокол об административном правонарушении в пределах своей компетенции. Рассмотрение дел об этих правонарушениях и применение административных наказаний в отношении физических лиц и должностных лиц организаций, виновных в их совершении, производятся в соответствии с законодательством об административных правонарушениях.
     
     16. Положения, установленные настоящей статьей, распространяются также на плательщиков сборов и налоговых агентов.
     

Статья 101.1.
Утратила силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

    
Статья 101.2. Порядок обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
(введена Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган в порядке, определяемом настоящей статьей.
     
     Порядок, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом и принятие решения по ней определяются в порядке, предусмотренном статьями 139-141 настоящего Кодекса, с учетом положений, установленных настоящей статьей.
     
     2. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.
     
     В случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.
     
     В случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа, с учетом внесенных изменений, вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.
     
     3. Вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган.
     
     4. По ходатайству лица, обжалующего решение налогового органа, вышестоящий налоговый орган вправе приостановить исполнение обжалуемого решения.
     
     5. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.
     

Статья 101.3. Исполнение решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
(введена Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.
     
     2. Обращение соответствующего решения к исполнению возлагается на налоговый орган, вынесший это решение. В случае рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом в апелляционном порядке вступившее в силу соответствующее решение направляется в налоговый орган, вынесший первоначальное решение, в течение трех дней со дня вступления в силу соответствующего решения.
     
     3. На основании вступившего в силу решения лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, направляется в установленном статьей 69 настоящего Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение.
     

Статья 101.4. Производство по делу о предусмотренных настоящим Кодексом налоговых правонарушениях
(введена Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. При обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных настоящим Кодексом налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122 и 123 настоящего Кодекса), должностным лицом налогового органа должен быть составлен в установленной форме акт, подписываемый этим должностным лицом и лицом, совершившим такое налоговое правонарушение. Об отказе лица, совершившего налоговое правонарушение, подписать акт делается соответствующая запись в этом акте.
     
     2. В акте должны быть указаны документально подтвержденные факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также выводы и предложения должностного лица, обнаружившего факты нарушения законодательства о налогах и сборах, по устранению выявленных нарушений и применению санкций за налоговое правонарушение.
     
     3. Форма акта и требования к его составлению устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
     
     4. Акт вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения. Если указанное лицо уклоняется от получения указанного акта, должностным лицом налогового органа делается соответствующая отметка в акте и акт направляется этому лицу по почте заказным письмом. В случае направления указанного акта по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая с даты его отправки.
     
     5. Лицо, совершившее налоговое правонарушение, вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте, а также с выводами и предложениями должностного лица, обнаружившего факт налогового правонарушения, в течение 10 дней со дня получения акта представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. При этом указанное лицо вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений.
     
     6. По истечении срока, указанного в пункте 5 настоящей статьи, в течение 10 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт, в котором зафиксированы факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также документы и материалы, представленные лицом, совершившим налоговое правонарушение.
     
     7. Акт рассматривается в присутствии привлекаемого к ответственности лица или его представителя. О времени и месте рассмотрения акта налоговый орган извещает лицо, совершившее нарушение законодательства о налогах и сборах, заблаговременно. Неявка извещенного надлежащим образом лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, или его представителя не лишает возможности руководителя (заместителя руководителя) налогового органа рассмотреть акт в отсутствие этого лица.
     
     При рассмотрении акта могут оглашаться составленный акт, иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения. Отсутствие письменных возражений не лишает этого лица права давать свои объяснения на стадии рассмотрения акта.
     
     При рассмотрении акта заслушиваются объяснения лица, привлекаемого к ответственности, исследуются иные доказательства.
     
     В ходе рассмотрения акта и других материалов мероприятий налогового контроля может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.
     
     В ходе рассмотрения акта и других материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:
     
     1) устанавливает, допускало ли лицо, в отношении которого был составлен акт, нарушения законодательства о налогах и сборах;
     
     2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налоговых правонарушений, содержащихся в настоящем Кодексе;
     
     3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица, в отношении которого был составлен акт, к ответственности за совершение налогового правонарушения;
     
     4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, или обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
     
     8. По результатам рассмотрения акта и приложенных к нему документов и материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
     
     1) о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение;
     
     2) об отказе в привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение.
     
     9. В решении о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах излагаются обстоятельства допущенного правонарушения, указываются документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, привлекаемым к ответственности, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении лица к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих ответственность за данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
     
     В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено указанное решение, вправе обжаловать это решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также указываются наименование органа, место его нахождения, другие необходимые сведения.
     
     10. На основании вынесенного решения о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах этому лицу направляется требование об уплате пеней и штрафа.
     
     11. Копия решения руководителя налогового органа и требование об уплате пеней и штрафа вручаются лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате их получения этим лицом (его представителем). В случае если лицо, привлеченное к ответственности, или его представители уклоняются от получения копий указанных решения и требования, эти документы направляются заказным письмом по почте и считаются полученными по истечении шести дней после дня их отправки по почте заказным письмом.
     
     12. Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
     
     Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения акта и иных материалов мероприятий налогового контроля является основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого был составлен акт, участвовать в процессе рассмотрения материалов лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности этого лица представить объяснения.
     
     Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправильного решения.
     
     13. По выявленным налоговым органом нарушениям законодательства о налогах и сборах, за которые лица подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа составляет протокол об административном правонарушении. Рассмотрение дел об этих правонарушениях и применение административных санкций в отношении лиц, виновных в их совершении, производятся налоговыми органами в соответствии с законодательством об административных правонарушениях.
     

Статья 102. Налоговая тайна

     
     1. Налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, органами внутренних дел, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений: (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 02.01.2000 N 13-ФЗ, от 30.06.2003 N 86-ФЗ)
     
     1) разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия;
     
     2) об идентификационном номере налогоплательщика;
     
     3) исключен. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ;
     
     3) о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения; (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     4) предоставляемых налоговым (таможенным) или правоохранительным органам других государств в соответствии с международными договорами (соглашениями), одной из сторон которых является Российская Федерация, о взаимном сотрудничестве между налоговыми (таможенными) или правоохранительными органами (в части сведений, предоставленных этим органам); (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     5) предоставляемых избирательным комиссиям в соответствии с законодательством о выборах по результатам проверок налоговым органом сведений о размере и об источниках доходов кандидата и его супруга, а также об имуществе, принадлежащем кандидату и его супругу на праве собственности. (пп. 5 введен Федеральным законом от 26.04.2007 N 64-ФЗ)
     
     2. Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, органами внутренних дел, органами государственных внебюджетных фондов и таможенными органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 02.01.2000 N 13-ФЗ, от 30.06.2003 N 86-ФЗ)
     
     К разглашению налоговой тайны относится, в частности, использование или передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, органа государственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей. (в ред. Федерального закона от 30.06.2003 N 86-ФЗ)
     
     3. Поступившие в налоговые органы, органы внутренних дел, органы государственных внебюджетных фондов или таможенные органы сведения, составляющие налоговую тайну, имеют специальный режим хранения и доступа. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 02.01.2000 N 13-ФЗ, от 30.06.2003 N 86-ФЗ)
     
     Доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну, имеют должностные лица, определяемые соответственно федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области внутренних дел, федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области таможенного дела. (в ред. Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ)
     
     4. Утрата документов, содержащих составляющие налоговую тайну сведения, либо разглашение таких сведений влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами.
     

Статья 103. Недопустимость причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля

     
     1. При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).
     
     3. За причинение убытков проверяемым лицам, их представителям в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную
     федеральными законами. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     4. Убытки, причиненные проверяемым лицам, их представителям правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

Статья 103.1.
Утратила силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

    
Статья 104. Исковое заявление о взыскании налоговой санкции

     
     1. После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, или в иных случаях, когда внесудебный порядок взыскания налоговых санкций не допускается, соответствующий налоговый орган обращается с исковым заявлением в суд о взыскании с этого лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговой санкции, установленной настоящим Кодексом. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     До обращения в суд налоговый орган обязан предложить лицу, привлекаемому к ответственности за совершение налогового правонарушения, добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     В случае, если лицо, привлекаемое к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказалось добровольно уплатить сумму налоговой санкции или пропустил срок уплаты, указанный в требовании, налоговый орган обращается в суд с исковым заявлением о взыскании с данного лица налоговой санкции, установленной настоящим Кодексом, за совершение данного налогового правонарушения. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Исковое заявление о взыскании налоговой санкции с организации или индивидуального предпринимателя подается в арбитражный суд, а с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, - в суд общей юрисдикции.
     
     К исковому заявлению прилагаются решение налогового органа и другие материалы дела, полученные в процессе налоговой проверки.
     
     3. В необходимых случаях одновременно с подачей искового заявления о взыскании налоговой санкции с лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговый орган может направить в суд ходатайство об обеспечении иска в порядке, предусмотренном гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации и арбитражным процессуальным законодательством Российской Федерации. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     4. Правила настоящей статьи применяются также в случае привлечения к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, совершенное в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации. (п. 4 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ, в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

Статья 105. Рассмотрение дел и исполнение решений о взыскании налоговых санкций

     
     1. Дела о взыскании налоговых санкций по иску налоговых органов к организациям и индивидуальным предпринимателям рассматриваются арбитражными судами в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством Российской Федерации.
     
     2. Дела о взыскании налоговых санкций по иску налоговых органов к физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, рассматриваются судами общей юрисдикции в соответствии с гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации.
     
     3. Исполнение вступивших в законную силу решений судов о взыскании налоговых санкций производится в порядке, установленном законодательством об исполнительном производстве Российской Федерации.
     
     Исполнение вступивших в законную силу решений судов о взыскании налоговых санкций с организаций, которым открыты лицевые счета, производится в порядке, установленном бюджетным законодательством Российской Федерации. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     

Раздел VI. Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение

    

Глава 15. Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений

    
Статья 106. Понятие налогового правонарушения

     
     Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     

Статья 107. Лица, подлежащие ответственности за совершение налоговых правонарушений

     
     1. Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

Статья 108. Общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

     
     1. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
     
     2. Никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     3. Предусмотренная настоящим Кодексом ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации.
     
     4. Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.
     
     5. Привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     6. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 04.11.2005 N 137-ФЗ)
     

Статья 109. Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения

     
     Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:
     
     1) отсутствие события налогового правонарушения;
     
     2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
     
     3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;
     
     4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
     

Статья 110. Формы вины при совершении налогового правонарушения

     
     1. Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.
     
     2. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
     
     3. Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.
     
     4. Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.
     

Статья 111. Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

     
     1. Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются:
     
     1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания); (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение); (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     3) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).
     
     Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом); (пп. 3 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     4) иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения. (пп. 4 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. При наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.
     

Статья 112. Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения

     
     1. Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:
     
     1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
     
     2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
     
     2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; (пп. 2.1 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 04.11.2005 N 137-ФЗ)
     
     2. Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.
     
     3. Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     4. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. (п. 4 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ, в ред. Федеральных законов от 04.11.2005 N 137-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

Статья 113. Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.
     
     Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.
     
     1.1. Течение срока давности привлечения к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности за налоговое правонарушение, активно противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему Российской Федерации.
     
     Течение срока давности привлечения к ответственности считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного пунктом 3 статьи 91 настоящего Кодекса. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной налоговой проверки. (п. 1.1 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Исключен. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.
     

Статья 114. Налоговые санкции

     
     1. Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     2. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     4. При наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 154-ФЗ)
     
     5. При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.
     
     6. Сумма штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору), подлежит перечислению со счетов соответственно налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации. (п. 6 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     7. Утратил силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ.
     

Статья 115. Срок исковой давности взыскания штрафов
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании штрафов с организации и индивидуального предпринимателя в порядке и сроки, которые предусмотрены статьями 46 и 47 настоящего Кодекса, с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, в порядке и сроки, которые предусмотрены статьей 48 настоящего Кодекса.
     
     Исковое заявление о взыскании штрафа с организации или индивидуального предпринимателя в случаях, предусмотренных подпунктами 1-3 пункта 2 статьи 45 настоящего Кодекса, может быть подано налоговым органом в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате штрафа. Пропущенный по уважительной причине срок подачи указанного искового заявления может быть восстановлен судом. (п. 1 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. В случае отказа в возбуждении или прекращения уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела.
     
     

Глава 16. Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение

    
Статья 116. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе

     
     1. Нарушение налогоплательщиком установленного настоящим Кодексом срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.
     
     2. Нарушение налогоплательщиком установленного настоящим Кодексом срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на срок более 90 календарных дней (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей. (п. 2 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     

Статья 117. Уклонение от постановки на учет в налоговом органе

     
     1. Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере десяти процентов от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее двадцати тысяч рублей.
     
     2. Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе более 90 календарных дней (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 календарных дней, но не менее 40 000 рублей. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) (п. 2 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     

Статья 118. Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке

     
     1. Нарушение налогоплательщиком установленного настоящим Кодексом срока представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии им счета в каком-либо банке (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.
     
     2. Исключен. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.
     

Статья 119. Непредставление налоговой декларации
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

     
     1. Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 2 настоящей статьи, (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     2. Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     3. Исключен. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.
     

Статья 120. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения

     
     В соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 18.01.2001 N 6-О положения пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий.
     
     3. Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) влекут взыскание штрафа в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей.
     
     Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     4. Исключен. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.
     

Статья 121.
Исключена. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.

    
Статья 122. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора). (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Утратил силу. - Таможенный кодекс РФ от 28.05.2003 N 61-ФЗ.
     
     3. Деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, (в ред. Таможенного кодекса РФ от 28.05.2003 N 61-ФЗ) влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора). (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

Статья 123. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов

     
     Неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     

Статья 124.
Утратила силу. - Федеральный закон от 30.12.2001 N 196-ФЗ.

    
Статья 125. Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест

     
     Несоблюдение установленного настоящим Кодексом порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест, (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей.
     

Статья 126. Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

     
     1. Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ. (п. 1 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     
     2. Непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные настоящим Кодексом, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно иное уклонение от предоставления таких документов либо предоставление документов с заведомо недостоверными сведениями, если такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренного статьей 135.1 настоящего Кодекса, (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.
     
     3. Утратил силу. - Федеральный закон от 30.12.2001 N 196-ФЗ.
     

Статья 127.
Исключена. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.

    
Статья 128. Ответственность свидетеля

     
     Неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, влечет взыскание штрафа в размере тысячи рублей. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний, а равно дача заведомо ложных показаний (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере трех тысяч рублей. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

Статья 129. Отказ эксперта, переводчика или специалиста  от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода

     
     1. Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки влечет взыскание штрафа в размере 500 рублей.
     
     2. Дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода влечет взыскание штрафа в размере одной тысячи рублей.
     

Статья 129.1. Неправомерное несообщение сведений налоговому органу
(введена Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

     
     1. Неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с настоящим Кодексом это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 1000 рублей.
     
     2. Те же деяния, совершенные повторно в течение календарного года, влекут взыскание штрафа в размере 5000 рублей.
     

Статья 129.2. Нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса
(введена Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Нарушение установленного настоящим Кодексом порядка регистрации в налоговых органах игровых столов, игровых автоматов, касс тотализатора, касс букмекерской конторы либо порядка регистрации изменений количества названных объектов - влечет взыскание штрафа в трехкратном размере ставки налога на игорный бизнес, установленной для соответствующего объекта налогообложения.
     
     2. Те же деяния, совершенные более одного раза, - влекут взыскание штрафа в шестикратном размере ставки налога на игорный бизнес, установленной для соответствующего объекта налогообложения.
     
     

Глава 17. Издержки, связанные с осуществлением налогового контроля

    
Статья 130.
Утратила силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

    
Статья 131. Выплата сумм, причитающихся свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым

     
     1. Свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым возмещаются понесенные ими в связи с явкой в налоговый орган расходы на проезд, наем жилого помещения и выплачиваются суточные.
     
     2. Переводчики, специалисты и эксперты получают вознаграждение за работу, выполненную ими по поручению налогового органа, если эта работа не входит в круг их служебных обязанностей.
     
     3. За работниками, вызываемыми в налоговый орган в качестве свидетелей, сохраняется за время их отсутствия на работе в связи с явкой в налоговый орган заработная плата по основному месту работы.
     
     Абзац исключен. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.
     
     4. Суммы, причитающиеся свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, выплачиваются налоговым органом по выполнении ими своих обязанностей.
     
     Порядок выплаты и размеры сумм, подлежащих выплате, устанавливаются Правительством Российской Федерации и финансируются из федерального бюджета. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     

Глава 18. Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение

    
Статья 132. Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

     
     1. Открытие банком счета организации, индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, или адвокату, учредившему адвокатский кабинет, без предъявления этим лицом свидетельства (уведомления) о постановке на учет в налоговом органе, а равно открытие счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влекут взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей.
     
     2. Несообщение банком налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета организации, индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, или адвокату, учредившему адвокатский кабинет, (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 20 тысяч рублей.
     

Статья 133. Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога (сбора)
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     1. Нарушение банком установленного настоящим Кодексом срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога (сбора) (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, но не более 0,2 процента за каждый календарный день просрочки. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Исключен. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.
     

Статья 134. Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

     
     Исполнение банком при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента его поручения на перечисление средств другому лицу, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджетную систему Российской Федерации (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, но не более суммы задолженности. (в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
     

Статья 135. Неисполнение банком поручения налогового органа о перечислении налога и сбора, а также пени
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)

     
     1. Неправомерное неисполнение банком в установленный настоящим Кодексом срок поручения налогового органа о перечислении налога или сбора, а также пени и штрафа (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, но не более 0,2 процента за каждый календарный день просрочки. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, в отношении которых в соответствии со статьей 46 настоящего Кодекса в банке находится поручение налогового органа, (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов не поступившей в результате таких действий суммы.
     

Статья 135.1. Непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)

     
     Непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган в соответствии с пунктом 2 статьи 86 настоящего Кодекса - влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей.
     

Статья 136. Порядок взыскания с банков штрафов и пеней

     
     Штрафы, указанные в статьях 132-135.1, взыскиваются в порядке, аналогичном предусмотренному настоящим Кодексом порядку взыскания санкций за налоговые правонарушения. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Часть вторая утратила силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ.
     
     

Раздел VII. Обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц

    

Глава 19. Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц

    
Статья 137. Право на обжалование

     
     Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению этого лица такие акты, действия или бездействие нарушают его права. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Нормативные правовые акты налоговых органов могут быть обжалованы в порядке, предусмотренном федеральным законодательством.
     

Статья 138. Порядок обжалования

     
     1. Акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.
     
     Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено статьей 101.2 настоящего Кодекса. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.
     
     Судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, производится путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц.
     
     3. В случае обжалования актов налоговых органов, действий их должностных лиц в суд по заявлению налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены судом в порядке, установленном соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.
     
     В случае обжалования актов налоговых органов, действий их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган по заявлению налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены по решению вышестоящего налогового органа. (п. 3 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

Статья 139. Порядок и сроки подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу

     
     1. Жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа.
     
     2. Жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы. (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.
     
     Апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается до момента вступления в силу обжалуемого решения. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Жалоба на вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3. Жалоба подается в письменной форме соответствующему налоговому органу или должностному лицу, если иное не предусмотрено настоящим пунктом. (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     Апелляционная жалоба на соответствующее решение налогового органа подается в вынесший это решение налоговый орган, который обязан в течение трех дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган. (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     4. Лицо, подавшее жалобу в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу, до принятия решения по этой жалобе может ее отозвать на основании письменного заявления.
     

     Отзыв жалобы лишает подавшее ее лицо права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу.
     
     Повторная подача жалобы в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу производится в сроки, предусмотренные пунктом 2 настоящей статьи.
     
     

Глава 20. Рассмотрение жалобы и принятие решения по ней

    
Статья 140. Рассмотрение жалобы вышестоящим налоговым органом или вышестоящим должностным лицом

     
     1. Жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом). (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2. По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:
     
     1) оставить жалобу без удовлетворения;
     
     2) отменить акт налогового органа; (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3) отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
     
     4) изменить решение или вынести новое решение.
     
     По итогам рассмотрения жалобы на действия или бездействие должностных лиц налоговых органов вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе вынести решение по существу.
     
     По итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе: (абзац введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения; (пп. 1 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение; (пп. 2 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу. (пп. 3 введен Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     
     3. Решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу. (п. 3 в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
     

Статья 141. Последствия подачи жалобы

     
     1. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.
     
     2. Если налоговый орган (должностное лицо), рассматривающий жалобу, имеет достаточные основания полагать, что обжалуемые акт или действие не соответствуют законодательству Российской Федерации, указанный налоговый орган вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемых акта или действия. Решение о приостановлении исполнения акта (действия) принимается руководителем налогового органа, принявшим такой акт, либо вышестоящим налоговым органом.
     

Статья 142. Рассмотрение жалоб, поданных в суд

     
     Жалобы (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.
     
     

Приказ ФНС России

от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333@

Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок

     
     В целях создания единой системы планирования выездных налоговых проверок, повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков, а также совершенствования организации работы налоговых органов при реализации полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, предоставленных Налоговым кодексом Российской Федерации, приказываю:
     
     1. Утвердить Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок согласно приложению к настоящему Приказу.
     
     2. Управлению организации внутрисистемного анализа и администрирования ресурсных и имущественных налогов (Р.А. Саакян) ежегодно определять среднеотраслевые показатели, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщиков и учитываемые при разработке критериев оценки рисков налогоплательщиков.
     
     3. Начальникам (исполняющим обязанности начальника) Управления администрирования налога на прибыль О.Д. Хорошему, Управления администрирования косвенных налогов Н.С. Чамкиной, Управления администрирования налогов физических лиц М.В. Истратовой, Управления администрирования единого социального налога Е.А. Останиной, Управления организации внутрисистемного анализа и администрирования ресурсных и имущественных налогов Р.А. Саакяну в срок до 05.06.2007 представить в Управление контрольной работы предложения по значениям общедоступных критериев оценки рисков налогоплательщиков, действующих в течение 2007 года.
     
     4. Управлению контрольной работы (Е.В. Козлова) не позднее 25.06.2007 разместить на сайте ФНС России общедоступные критерии оценки рисков налогоплательщиков.
     
     5. Управлениям Федеральной налоговой службы по субъектам Российской Федерации довести настоящий Приказ до нижестоящих налоговых органов и организовать работу по ознакомлению налогоплательщиков с положениями Концепции системы планирования выездных налоговых проверок.
     
     6. Управлениям Федеральной налоговой службы по субъектам Российской Федерации в Аналитической записке к отчету по форме 2-НК "Отчет о результатах контрольной работы налоговых органов" за 2007 год представить информацию о суммах налоговых обязательств, самостоятельно уточненных налогоплательщиками в результате применения критериев оценки рисков.
     
     7. Управлению контрольной работы (Е.В. Козлова) в месячный срок с даты представления Аналитической записки к отчету по форме 2-НК представить руководителю Федеральной налоговой службы обобщенную информацию об изменении налоговой нагрузки в результате применения налогоплательщиками критериев оценки рисков.
     
     8. Контроль исполнения настоящего Приказа оставляю за собой.
     
Руководитель Федеральной
налоговой службы
М.П. Мокрецов
     

Утверждена
приказом ФНС России
от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@

    
Концепция системы планирования выездных налоговых проверок

    
Введение

     
     Президентом Российской Федерации определено, что государственная налоговая политика должна формироваться исходя из необходимости стимулирования позитивных структурных изменений в экономике, последовательного снижения совокупной налоговой нагрузки, качественного улучшения налогового администрирования.
     
     Проводимое государством все последние годы облегчение налогового бремени путем снижения налоговых ставок, отмены отдельных налогов и снятия неоправданных ограничений создает оптимальные условия для ведения бизнеса и исполнения налоговых обязательств.
     
     Качественное налоговое администрирование является одним из условий эффективного функционирования налоговой системы и экономики государства.
     
     Позитивное развитие основных составляющих налоговой политики государства, которыми являются снижение совокупной налоговой нагрузки и улучшение налогового администрирования, неразрывно связано с налоговым контролем, целью которого является обеспечение своевременного и полного поступления налогов и других обязательных платежей в бюджет, в том числе за счет достижения высокого уровня налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков.
     
     Основной и наиболее эффективной формой налогового контроля являются выездные налоговые проверки. В результате проведения выездных налоговых проверок налоговыми органами должны одновременно решаться несколько задач, наиболее важные из которых:
     
     - выявление и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах;
     
     - предупреждение налоговых правонарушений.
     
     При этом выездные налоговые проверки должны отвечать требованиям безусловного обеспечения законных интересов государства и прав налогоплательщиков, повышения их защищенности от неправомерных требований налоговых органов и создания для налогоплательщика максимально комфортных условий для исчисления и уплаты налогов.
     
     В целях эффективного решения всех этих задач подготовлена настоящая Концепция системы планирования выездных налоговых проверок (далее - Концепция), предусматривающая новый подход к построению системы отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок.
     
     Согласно Концепции планирование выездных налоговых проверок - это открытый процесс, построенный на отборе налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок по критериям риска совершения налогового правонарушения, в том числе общедоступным. Ранее планирование выездных налоговых проверок являлось сугубо внутренней конфиденциальной процедурой налоговых органов.
     
     В целях обеспечения системного подхода к отбору объектов для проведения выездных налоговых проверок Концепция определяет алгоритм такого отбора. Отбор основан на качественном и всестороннем анализе всей информации, которой располагают налоговые органы (в том числе из внешних источников), и определении на ее основе "зон риска" совершения налоговых правонарушений.
     
     Таким образом, в настоящей Концепции планирование выездных налоговых проверок взаимоувязано с формированием и развитием у налогоплательщиков правильного понимания законодательства о налогах и сборах, убеждения в недопустимости его нарушения и необходимости точного соблюдения законов.
     

1. Цели разработки Концепции

     
     Настоящая Концепция разработана в целях:
     
     1) создания единой системы планирования выездных налоговых проверок;
     
     2) повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков;
     
     3) обеспечения роста доходов государства за счет увеличения числа налогоплательщиков, добровольно и в полном объеме исполняющих налоговые обязательства;
     
     4) сокращения количества налогоплательщиков, функционирующих в "теневом" секторе экономики;
     
     5) информирования налогоплательщиков об основных критериях отбора для проведения выездных налоговых проверок.
     

2. Основные принципы планирования

     
     Построение единой, открытой и понятной для налогоплательщиков и налоговых органов системы планирования выездных налоговых проверок базируется на определенных принципах. К ним относятся:
     
     1. Режим наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков.
     
     2. Своевременность реагирования на признаки возможного совершения налоговых правонарушений.
     
     3. Неотвратимость наказания налогоплательщиков в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах.
     
     4. Обоснованность выбора объектов проверки.
     
     В соответствии с новым подходом к организации системы планирования изменен отбор объектов для проведения выездных налоговых проверок. Основой данной системы является всесторонний анализ всей имеющейся у налогового органа информации на каждом этапе планирования и подготовки выездной налоговой проверки.
     
     Вместе с тем налогоплательщик может использовать свое право на самостоятельную оценку рисков и оценить преимущество самостоятельного выявления и исправления допущенных ошибок при исчислении налогов.
     
     Каждый налогоплательщик должен понимать, что от прозрачности его деятельности, полноты исчисления и уплаты налогов в бюджет зависит возможность невключения в план выездных налоговых проверок.
     
     Таким образом, в соответствии с настоящей Концепцией планирование выездных налоговых проверок ведется на основе принципа двухсторонней ответственности налогоплательщиков и налоговых органов, при соблюдении которого первые стремятся к исполнению своих налоговых обязательств, а вторые - к обоснованному отбору налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.
     

3. Структура отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок

     
     Обоснованный выбор объектов для проведения выездных налоговых проверок невозможен без всестороннего анализа всей информации, поступающей в налоговые органы из внутренних и внешних источников.
     
     К информации из внутренних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами самостоятельно в процессе выполнения ими функций, возложенных на налоговую службу.
     
     К информации из внешних источников относится информация о налогоплательщиках, полученная налоговыми органами в соответствии с действующим законодательством или на основании соглашений по обмену информацией с контролирующими и правоохранительными органами, органами государственной власти и местного самоуправления, а также иная информация, в том числе общедоступная.
     
     Проводимый с целью отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок анализ финансово-экономических показателей их деятельности содержит несколько уровней, в том числе:
     
     - анализ сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики, который позволяет выявить налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начислений налоговых платежей;
     
     - анализ сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики, проводимый по каждому виду налога (сбора) с целью контроля за полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей;
     
     - анализ показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности налогоплательщиков, позволяющий определить значительные отклонения показателей финансово-хозяйственной деятельности текущего периода от аналогичных показателей за предыдущие периоды или же отклонения от среднестатистических показателей отчетности аналогичных хозяйствующих субъектов за определенный промежуток времени, а также выявить противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, и (или) несоответствие информации, которой располагает налоговый орган;
     
     - анализ факторов и причин, влияющих на формирование налоговой базы.
     
     В случае выбора объекта для проведения выездной налоговой проверки налоговый орган определяет целесообразность проведения выездных налоговых проверок контрагентов и (или) аффилированных лиц проверяемого налогоплательщика.
     
     В соответствии с основными целями и принципами настоящей Концепции выбор объектов для проведения выездных налоговых проверок построен на целенаправленном отборе, тщательном и постоянно проводимом, всестороннем анализе всей имеющейся у налоговых органов информации о каждом объекте независимо от его формы собственности и сумм налоговых обязательств. При осуществлении планирования подлежат анализу все существенные аспекты как отдельной сделки, так и деятельности налогоплательщика в целом.
     
     Приоритетными для включения в план выездных налоговых проверок являются те налогоплательщики, в отношении которых у налогового органа имеются сведения об их участии в схемах ухода от налогообложения или схемах минимизации налоговых обязательств и (или) результаты проведенного анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях.
     

4. Критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков

     
     Настоящая Концепция предусматривает проведение налогоплательщиком самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности по приведенным ниже критериям.
     
     Общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, могут являться:
     
     1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).
     
     2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.
     
     3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период.
     
     4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).
     
     5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.
     
     6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.
     
     7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.
     
     8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).
     
     9. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.
     
     10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами).
     
     11. Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.
     
     При оценке вышеуказанных показателей налоговый орган в обязательном порядке анализирует возможность извлечения либо наличие необоснованной налоговой выгоды, в том числе по обстоятельствам, указанным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.
     
     Систематическое проведение самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности позволит налогоплательщику своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.
     

5. Результаты внедрения Концепции

     
     Настоящая Концепция определяет основные приоритеты, принципы и направления реализации единого подхода к планированию выездных налоговых проверок.
     
     Предлагаемая система планирования позволит:
     
     1) для налогоплательщиков максимально уменьшить вероятность того, что выездная налоговая проверка в текущем году затронет законопослушного налогоплательщика, полностью исполнившего свои обязательства перед бюджетом;
     
     2) для налоговых органов выявить наиболее вероятные "зоны риска" (нарушения законодательства о налогах и сборах), своевременно отреагировать на возможное совершение налоговых правонарушений и определить необходимые мероприятия налогового контроля.
     
     Принципы, заложенные в настоящей Концепции, позволят реализовать:
     
     1. Формирование единого подхода к планированию выездных налоговых проверок.
     
     2. Стимулирование налогоплательщиков в части соблюдения законодательства о налогах и сборах.
     
     3. Повышение налоговой грамотности и дисциплины налогоплательщиков.
     
     

Приказ ФНС России

от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@

Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки


Зарегистрировано в Минюсте России 20.02.2007 регистр. N 8991

     
     В соответствии с пунктами 2, 6 статьи 89, пунктом 7 статьи 93.1, пунктом 4 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 31, ст. 3824; 2006, N 31 (ч. I), ст. 3436), приказываю:
     
     1. Утвердить:
     
     1.1. Форму Решения о проведении выездной налоговой проверки согласно приложению 1 к настоящему Приказу.
     
     1.2. Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки согласно приложению 2 к настоящему Приказу.
     
     1.3. Порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов согласно приложению 3 к настоящему Приказу.
     
     1.4. Форму Акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки согласно приложению 4 к настоящему Приказу.
     
     1.5. Форму Акта камеральной налоговой проверки согласно приложению 5 к настоящему Приказу.
     
     1.6. Требования к составлению Акта налоговой проверки согласно приложению 6 к настоящему Приказу.
     
     2. Настоящий Приказ применяется при проведении и оформлении результатов налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля, начатых после 31.12.2006.
     
     3. Управлениям Федеральной налоговой службы по субъектам Российской Федерации довести до нижестоящих налоговых органов настоящий Приказ и обеспечить его применение.
     
     4. Контроль исполнения настоящего Приказа возложить на заместителя руководителя Федеральной налоговой службы М.П. Мокрецова.
     
Руководитель
Федеральной налоговой службы
А.Э. Сердюков    
     
Согласовано
Статс-секретарь -
Заместитель Министра финансов
Российской Федерации

С.Д. Шаталов

     


 


 

Приложение 1


 


 

Утверждено


 


 

приказом ФНС России


 


 

от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@


 

Решение N


 


 

о проведении выездной налоговой проверки


 


 


 

(место составления)


 

(дата)

     На основании статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя)


 

(наименование налогового органа


 

(фамилия, инициалы)

Решил:

1. Назначить выездную налоговую проверку


 


 

(полное и сокращенное наименования организации, ИНН/КПП или полное и сокращенное наименования организации и филиала (представительства) организации, ИНН/КПП; Ф.И.О. физического лица, ИНН)


 

(указывается основание проведения выездной налоговой проверки в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации в случае проведения повторной выездной налоговой проверки: "в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью ___________ (указываются наименования налогового органа, проводившего проверку)" или "в соответствии с подпунктом 2 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с представлением уточненной ________________ (указывается наименование налоговой декларации), в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного", либо в случае проведения выездной налоговой проверки в связи с реорганизацией или ликвидацией организации: "в связи с реорганизацией организации" или "в связи с ликвидацией организации")

     по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов:


 

(указывается перечень проверяемых налогов и сборов либо указание на проведение выездной налоговой проверки "по всем налогам и сборам")

за период с


 

по


 


 

(дата  )


 

(дата)

2. Поручить проведение проверки


 


 

(должности, Ф.И.О. сотрудников налогового органа с указанием руководителя проверяющей группы (бригады) и сотрудников органа внутренних дел)

Руководитель (заместитель руководителя)


 


 


 


 


 

(классный чин)


 

(подпись)


 

(Ф.И.О.)

Место печати

С решением о проведении выездной налоговой проверки ознакомлен:


 

(должность, Ф.И.О. руководителя организации (ее филиала или представительства) или Ф.И.О. физического лица) (Ф.И.О. их представителя)


 


 


 

(дата)


 

(подпись)


Приложение 2
Утверждены
приказом ФНС России
от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@

    
Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки

     
     1. Срок проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки в соответствии с пунктом 8 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.
     
     2. Согласно пункту 6 статьи 89 Кодекса выездная (повторная выездная) налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.
     
     3. Основаниями продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки до четырех и (или) шести месяцев могут являться:
     
     1) проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;
     
     2) получение в ходе проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;
     
     3) наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;
     
     4) проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений, а именно:
     
     - четыре и более обособленных подразделений - до четырех месяцев;
     
     - менее четырех обособленных подразделений - до четырех месяцев, в случае если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на данные обособленные подразделения, составляет не менее 50 процентов от общей суммы налогов, уплачиваемых организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50 процентов от общей стоимости имущества организации;
     
     - десять и более обособленных подразделений - до шести месяцев;
     
     5) непредставление налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом в установленный в соответствии с пунктом 3 статьи 93 Кодекса срок документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки;
     
     6) иные обстоятельства. При этом в данном случае необходимость и сроки продления выездной (повторной выездной) налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объемов проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности технологических процессов и других обстоятельств.
     
     4. Для продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки налоговым органом, проводящим проверку, в вышестоящий налоговый орган направляется мотивированный запрос о продлении срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки.
     
     Решение о продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) ФНС России:
     
     - при продлении срока повторной выездной налоговой проверки, проводимой управлением ФНС России по субъекту Российской Федерации в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
     
     - при продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам;
     
     - при продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой ФНС России. В этом случае мотивированный запрос о продлении срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки представляется руководителю (заместителю руководителя) ФНС России руководителем проверяющей группы (бригады).
     
     В остальных случаях решение о продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) управления ФНС России по субъекту Российской Федерации.
     

Приложение 3
Утвержден
приказом ФНС России
от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@

    
Порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов

     
     1. Согласно статье 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при необходимости получения документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, а также информации относительно конкретной сделки, налоговый орган, проводящий налоговую проверку или иные мероприятия налогового контроля, вправе истребовать указанные документы (информацию) у контрагента проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента либо у лица, располагающего документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента (в том числе у правоохранительных, контролирующих, финансовых, регистрирующих и иных государственных органов, страховых организаций, банков и др.).
     
     2. Налоговый орган, проводящий налоговую проверку или иные мероприятия налогового контроля, направляет письменное поручение об истребовании документов налоговому органу по месту учета контрагента проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента либо лица, располагающего документами, касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, у которого должны быть истребованы указанные документы.
     
     В поручении об истребовании документов должно содержаться:
     
     - полное наименование организации, ИНН/КПП (Ф.И.О. физического лица, ИНН), у которой поручается истребовать документы;
     
     - место нахождения организации (место жительства физического лица);
     
     - основание направления поручения (указывается статья 93.1 Кодекса и вид мероприятий налогового контроля, при проведении которых возникла необходимость получения информации о деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, и (или) информации относительно конкретной сделки);
     
     - полное наименование организации, ИНН/КПП (Ф.И.О. физического лица, ИНН), документы, касающиеся деятельности которой необходимо получить при проведении мероприятий налогового контроля;
     
     - перечень истребуемых документов с указанием периода, к которому они относятся, либо указание на подлежащую истребованию информацию и (или) указание на информацию относительно конкретной сделки, а также сведения, позволяющие идентифицировать указанную сделку.
     

     В течение пяти дней со дня получения поручения об истребовании документов налоговый орган по месту учета лица, у которого подлежат истребованию документы, направляет этому лицу требование о представлении документов. К данному требованию прилагается копия поручения об истребовании документов.
     
     3. В случае если контрагент проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента либо лицо, располагающее документами, касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, состоят на налоговом учете в налоговом органе, проводящем налоговую проверку или иные мероприятия налогового контроля, требование о представлении документов направляется этому лицу указанным налоговым органом.
     
     4. Если истребуемые документы не могут быть представлены в указанный в пункте 5 статьи 93.1 Кодекса срок, налоговый орган по ходатайству лица, у которого истребованы документы, вправе продлить срок представления этих документов.
     
     Продление срока представления документов осуществляется налоговым органом по месту учета лица, у которого истребованы документы.
     
     5. Если срок представления документов был продлен в соответствии с абзацем вторым пункта 5 статьи 93.1 Кодекса, о таком продлении налоговый орган по месту учета лица, у которого истребованы документы, в трехдневный срок сообщает в налоговый орган, который направил поручение об истребовании документов.
     
     6. В трехдневный срок со дня представления истребованных документов и (или) сообщения лица, у которого истребованы документы, об отсутствии истребуемых документов, указанные документы и (или) сообщение направляются в адрес налогового органа, который направил поручение об истребовании документов.
     
     7. Настоящий порядок применяется при выполнении поручений об истребовании документов при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.
     
     8. Настоящий порядок применяется при выполнении поручений об истребовании информации.
     


 

Приложение 4


 

Утвержден


 

приказом ФНС России


 

от 25.12.2006 N САЭ-306/892@


 

Акт N


 


 

выездной (повторной выездной) налоговой проверки


 

(полное и сокращенное наименования организации, ИНН/КПП или полное и сокращенное наименования организации и филиала (представительства) организации, ИНН/КПП; Ф.И.О. физического лица, ИНН)


 


 


 

(место составления)


 

(дата)

Нами (мною),


 


 

должности, Ф.И.О. сотрудников налогового органа с указанием руководителя проверяющей группы (бригады),  наименование налогового органа, который они представляют, и сотрудников органа внутренних дел)

     на основании решения руководителя (заместителя руководителя)


 

(наименование налогового органа)


 

от


 

N


 

(Ф.И.О.)


 

(дата)


 


 

с изменениями (дополнениями), внесенными решением руководителя (заместителя руководителя)


 

(наименование налогового органа)


 

от


 

N


 

(Ф.И.О.)


 

(дата)


 


 

проведена выездная (повторная выездная) налоговая проверка


 

(полное и сокращенное наименования организации, ИНН/КПП или полное и сокращенное наименования организации и филиала (представительства) организации, ИНН/КПП; Ф.И.О. физического лица, ИНН)

по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов:


 

(указывается перечень проверяемых налогов и сборов либо указание на проведение выездной налоговой проверки "по всем налогам и сборам")

за период с


 

по


 


 


 

(дата)


 

(дата)


 

Проверка проведена в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, иными актами законодательства о налогах и сборах.

1. Общие положения

1.1. Место проведения проверки


 


 

(территория проверяемого лица либо место нахождения налогового органа)

1.2. Проверка начата


 

окончена


 


 


 

(дата)


 

(дата)


 

На основании решения руководителя (заместителя руководителя)


 

(наименование налогового органа)


 

от


 

(Ф.И.О.)


 

(дата)

выездная (повторная выездная) проверка была приостановлена с


 


 

(дата)

На основании решения руководителя (заместителя руководителя)


 

(наименование налогового органа)


 

от


 

(Ф.И.О.)


 

(дата)

выездная (повторная выездная) проверка была приостановлена с


 


 


 

(дата)

На основании решения руководителя (заместителя руководителя)


 

(наименование налогового органа)


 

от


 

срок проведения

(Ф.И.О.)


 

(дата)


 

выездной (повторный выездной) проверки был продлен на


 


 


 

(срок продления)

1.3. Должностными лицами (руководитель, главный бухгалтер либо лица, исполняющие их обязанности) организации (филиала, представительства, иного обособленного подразделения) в проверяемом периоде являлись:


 

-


 

(наименование должности)


 

(Ф.И.О.)

1.4. Место нахождения организации (филиала, представительства, иного обособленного подразделения) или место жительства физического лица:

Место осуществления деятельности


 


 

указывается в случае осуществления организацией (филиалом, представительством, иным обособленным подразделением) (индивидуальным предпринимателем) своей деятельности не по месту государственной регистрации организации (филиала, представительства, иного обособленного подразделения) (месту жительства индивидуального предпринимателя)

1.5.


 


 

(полное наименование организации или Ф.И.О. индивидуального предпринимателя)

имеет лицензию N


 

от


 

выданную


 


 


 

(дата)


 


 

(наименование органа, выдавшего лицензию)

на осуществление


 


 

(указывается лицензируемый вид деятельности и приводятся данные о наличии всех лицензий на право осуществления отдельных видов деятельности, а также сроки начала и окончания действия лицензии)

1.6. Фактически за проверяемый период организация (филиал, представительство) (индивидуальный предприниматель) осуществляла:


 

(указываются виды деятельности)

Виды деятельности, запрещенные действующим законодательством:


 

(не указывается при отсутствии таких видов деятельности)

Виды деятельности без наличия необходимой лицензии:


 

(не указывается при отсутствии таких видов деятельности)

1.7. Настоящая выездная (повторная выездная) налоговая проверка проведена


 

методом проверки представленных документов:

(сплошным, выборочным)


 


 

(указываются виды проверенных документов и при необходимости перечень конкретных документов)

1.8. В ходе настоящей налоговой проверки проведены следующие мероприятия налогового контроля:


 

(указываются сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки)

2. Настоящей проверкой установлено следующее:


 


 


 


 

(приводятся документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах или указание на отсутствие таких фактов)

3. Выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений

3.1. Всего по результатам настоящей проверки установлено:

3.1.1. Неуплата (неполная уплата)*1


 


 

(наименование налога (сбора)


 

в сумме


 

руб.;

в том числе


 

за


 

в сумме


 

руб.*1;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

за


 

в сумме


 

руб*1.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

…………………..


 

3.1.2. Итого неуплата (неполная уплата) налогов (сборов) установлена в сумме


 

руб.;

за


 

в сумме


 

руб.*1;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

3.1.3. Удержан налоговым агентом, но не перечислен (не полностью перечислен) налог


 

(наименование налога)

3.1.4. Неудержание и неперечисление налоговым агентом суммы налога


 


 

(наименование налога)

в размере


 

руб.,

в том числе

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

3.1.5. Завышение убытков, исчисленных налогоплательщиком:

- по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме


 

руб., в том числе

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

- при применении специального налогового режима


 


 

(указать применяемый специальный налоговый режим)

в сумме


 

руб., в том числе

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

3.1.6. Завышение налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета,

в сумме


 

руб., в том числе

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

3.1.7. Исчисление в завышенных размерах сумм налогов (сборов):


 

*1 за


 

-


 

руб.;

(наименование налога (сбора)


 

(налоговый период)


 


 

*1 за


 

-


 

руб.;

(наименование налога (сбора)


 

(налоговый период)


 

3.1.8.


 


 

(приводятся сведения о других установленных проверкой фактах нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельствах)

     3.2. По результатам проверки предлагается:

     3.2.1. Взыскать с


 

(сокращенное наименование организации или Ф.И.О. индивидуального


 

предпринимателя или Ф.И.О. физического лица)

     а) суммы неуплаченных (не полностью уплаченных) (неперечисленных (не полностью перечисленных) налогов

     (сборов) в размере


 

руб., в том числе


 

*1 за


 

-


 

руб.;

(наименование налога (сбора)


 

(налоговый период)


 


 

*1 за


 

-


 

руб.;

(наименование налога (сбора)


 

(налоговый период)


 

     б) пени за несвоевременную уплату или неуплату (несвоевременное перечисление или неперечисление) налогов (сборов);

     3.2.2. Удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога


 

в сумме


 

руб.

(наименование налога)


 


 


 

     3.2.3. Уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком:
     - по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

     - при применении специального налогового режима


 

(указать применяемый специальный налоговый режим)

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

3.2.4. Уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость

в сумме


 

руб., в том числе

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 

     3.2.5. Внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

3.2.6.


 


 


 


 

(приводятся другие предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах)

3.2.7. Привлечь


 

(сокращенное наименование организации, или Ф.И.О. индивидуального


 

предпринимателя или Ф.И.О. физического лица)

к налоговой ответственности, предусмотренной:

а) пунктом


 

статьи


 

Налогового кодекса Российской Федерации


 

(указывается состав налогового правонарушения)

б)


 

Приложения: на


 

листах.

В случае несогласия с фактами, изложенными в настоящем акте выездной (повторной выездной) налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющего Вы вправе представить в течение 15 дней со дня получения

настоящего акта в


 


 

(наименование налогового органа)

письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом Вы вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Подписи лиц, проводивших
проверку


 

     Подпись руководителя организации
     (физического лица)
     (их представителя)


 


 


 

(должность)


 

(наименование организации)


 


 


 


 


 


 


 

(подпись)


 

(Ф.И.О.)


 

(подпись)


 

(Ф.И.О.)

Экземпляр акта с


 

     приложениями на


 

листах


 

(количество приложений)


 


 


 

получил:


 


 

(должность, Ф.И.О. руководителя организации или Ф.И.О. физического лица (Ф.И.О. их представителя)


 


 


 

(дата)


 

(подпись)


 


 

     _____
     *1 В случае ведения налоговым органом карточек "Расчеты с бюджетом" в разрезе бюджетов сумма налога (сбора) указывается как в целом по налогу (сбору), так и отдельно по каждому бюджету.



 

Приложение 5


 

Утвержден


 

приказом ФНС России


 

от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@


 

Акт N


 


 

камеральной налоговой проверки


 

(полное и сокращенное наименования организации, ИНН/КПП или полное
и сокращенное наименования организации и филиала (представительства)

организации, ИНН/КПП; Ф.И.О. физического лица, ИНН)


 


 


 

(место составления)


 

(дата)

Мною,


 


 

(должность, Ф.И.О. сотрудника налогового органа с указанием наименования налогового органа, который он представляет)

проведена камеральная налоговая проверка на основе первичной либо уточненной (корректирующей) налоговой

декларации (расчета) по


 


 

(наименование налога (сбора)


 

(полное и сокращенное наименования организации, ИНН/КПП или полное и сокращенное наименования организации и филиала (представительства) организации, ИНН/КПП; Ф.И.О. физического лица, ИНН)

представленной


 

в


 


 

(дата)


 

(наименование налогового органа)

за период


 

, регистрационный номер налоговой декларации

(расчета)


 

и других документов

Проверка проведена в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, иными актами законодательства о налогах и сборах.

1. Общие положения

1.1. Проверка начата


 

, окончена

      
 


 

(дата)


 

(дата)

1.2. Место нахождения организации (филиала, представительства) или место жительства физического лица:


 

1.3. Настоящая камеральная налоговая проверка проведена на основе налоговой декларации (расчета) и следующих документов:


 

(указываются виды проверенных документов и при необходимости перечень конкретных документов)

1.4. В ходе камеральной налоговой проверки проведены следующие мероприятия налогового контроля:


 

(указываются сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки)

2. Настоящей проверкой установлено следующее:


 


 


 


 

(приводятся документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах или указание на отсутствие таких фактов)

3. Выводы и предложения проверяющего по устранению выявленных нарушений

3.1. Всего по результатам настоящей проверки установлено:

3.1.1. Неуплата (неполная уплата, неперечисление в бюджет)*1


 

за


 

в сумме


 

руб.;

(наименование налога (сбора)


 

(налоговый (отчетный) период)


 


 


 

3.1.2. Завышение убытков, исчисленных налогоплательщиком:
- по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 


 


 

- при применении специального налогового режима

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 


 


 

3.1.3. Завышение налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета:

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 


 


 

3.1.4. Исчисление в завышенном размере суммы налога (сбора)*:

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 


 


 

3.1.5.


 


 

(приводятся сведения о других установленных проверкой фактах нарушения законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельствах)

3.2. По результатам проверки предлагается:

3.2.1. Взыскать с


 

(сокращенное наименование организации, или Ф.И.О. индивидуального


 

предпринимателя или Ф.И.О. физического лица)

а) суммы неуплаченных (не полностью уплаченных) (неперечисленных (не полностью перечисленных) налогов

(сборов) в размере


 

руб., в том числе


 

за


 

-


 

руб.;

(наименование налога (сбора)


 

(налоговый период)


 


 

за


 

-


 

руб.;

(наименование налога (сбора)


 

(налоговый период)


 

б) пени за несвоевременную уплату или неуплату (несвоевременное перечисление или неперечисление) налогов (сборов).

3.2.2. Уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком:
- по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 


 


 

- при применении специального налогового режима


 

(указать применяемый специальный налоговый режим)

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 


 


 

3.2.3. Уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость

за


 

в сумме


 

руб.;


 

(налоговый (отчетный) период)


 


 


 

3.2.4. Внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

3.2.5.


 


 

(приводятся другие предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах)

3.2.6. Привлечь


 


 

(сокращенное наименование организации, или


 


 

Ф.И.О. индивидуального предпринимателя или Ф.И.О. физического лица)

к налоговой ответственности, предусмотренной:

а) пунктом


 

статьи


 

Налогового кодекса Российской Федерации за


 


 


 


 


 


 

(указывается состав налогового правонарушения)

б)


 

Приложения: на


 

листах.

В случае несогласия с фактами, изложенными в настоящем акте камеральной налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющего Вы вправе представить в течение 15 дней со дня получения настоящего акта в


 

(наименование налогового кодекса)


 

письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом Вы вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

     Подпись лица,
     проводившего
     проверку


 

     Подпись руководителя организации
     (физического лица) (их представителя)


 


 


 

(должность)


 

(наименование организации)


 


 


 


 


 


 


 

(подпись)


 

(Ф.И.О.)


 

(подпись)


 

(Ф.И.О.)

Экземпляр акта с


 

приложениями на


 

листах


 

(количество приложений)


 


 


 

получил


 


 

(должность, Ф.И.О. руководителя организации или Ф.И.О. физического лица (Ф.И.О. их представителя)


 


 


 

(дата)


 

(подпись)


 


 

     _____
     *1 В случае ведения налоговым органом карточек "Расчеты с бюджетом" в разрезе бюджетов сумма налога (сбора) указывается как в целом по налогу (сбору), так и отдельно по каждому бюджету.


Приложение 6
Утверждены
приказом ФНС России
от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@

    
Требования к составлению акта налоговой проверки

    
1. Требования к составлению акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки

     
     1.1. В соответствии со статьей 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной (повторной выездной) налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налогового органа должен быть составлен акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки.
     
     Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.
     
     При проверке организации, включая ее филиалы и представительства, акт по результатам налоговой проверки составляется с учетом фактов, установленных в ходе проверки филиалов и представительств, изложенных в Разделах акта. Раздел акта по результатам налоговой проверки филиала (представительства) оформляется в общеустановленном порядке и подписывается должностными лицами налогового органа, проводивших проверку филиала (представительства), и руководителем (уполномоченным им лицом или представителем организации) филиала (представительства).
     
     1.2. Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен быть составлен на бумажном носителе, на русском языке и иметь сквозную нумерацию страниц.
     
     1.3. В акте выездной (повторной выездной) налоговой проверки не допускаются помарки, подчистки и иные исправления, за исключением исправлений, оговоренных и заверенных подписями проверяющего (руководителя проверяющей группы (бригады)) и проверяемого лица (его представителя).
     
     1.4. Все стоимостные показатели, выраженные в иностранной валюте, подлежат отражению в акте выездной (повторной выездной) налоговой проверки с одновременным указанием в соответствии с действующим порядком их рублевого эквивалента по курсу, котируемому Банком России для соответствующей иностранной валюты по отношению к рублю.
     
     1.5. В случае необходимости использования в тексте акта сокращенных наименований и общепринятых аббревиатур при первом употреблении соответствующее словосочетание приводится полностью с одновременным указанием в скобках его сокращенного наименования или аббревиатуры, используемых далее по тексту.
     
     1.6. Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки должен состоять из трех частей: вводной, описательной и итоговой.
     
     1.7. Вводная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки (общие положения).
     
     1.7.1. Вводная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки представляет собой общие сведения о проводимой проверке и проверяемом лице, его филиале, представительстве.
     
     1.7.2. Вводная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать:
     
     - номер акта проверки (присваивается акту при его регистрации в налоговом органе);
     
     - наименование места составления акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки;
     
     - дату акта проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими проверку;
     
     - должности, фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их классные чины (при наличии), с указанием руководителя проверяющей группы (бригады), а также наименование налогового органа, который они представляют. В случае привлечения к проведению налоговой проверки сотрудников органов внутренних дел во вводной части акта указываются их должности, фамилии, имена, отчества, а также наименование правоохранительного органа, который они представляют;
     
     - дату и номер решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки, в случае внесения в указанное решение изменений (дополнений) решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа приводится дата и номер такого решения;
     
     - полное и сокращенное наименование либо фамилию, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее филиала, представительства помимо наименования организации указывается полное и сокращенное наименование проверяемого филиала, представительства;
     
     - идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);
     
     - код причины постановки на учет (КПП);
     

указание на вопросы проверки: "по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов:


 

(указывается перечень проверяемых налогов


 

и сборов либо указание на проведение выездной налоговой проверки "по всем налогам и сборам");

     
     - период, за который проведена проверка, с указанием конкретных дат;
     
     - указание на то, что проверка проведена в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, иными актами законодательства о налогах и сборах;
     
     - место проведения проверки (указать, где проводилась проверка - либо на территории (в помещении) проверяемого лица, либо по месту нахождения налогового органа);
     
     - даты начала и окончания проверки. При этом датой начала проверки является дата вынесения решения о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки. Датой окончания проверки является дата составления проверяющим (руководителем проверяющей группы (бригады)) справки о проведенной проверке. В случае если по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа выездная (повторная выездная) налоговая проверка была приостановлена, а в дальнейшем возобновлена, то приводится дата и номер соответствующих решений, а также период, на который данная проверка была приостановлена. При наличии решения о продлении выездной (повторной выездной) налоговой проверки отражаются реквизиты решения о продлении и срок продления;
     
     - фамилии, имена и отчества должностных лиц проверяемой организации (ее филиала, представительства или иного обособленного подразделения или представительства) - руководителя, главного бухгалтера либо лиц, исполняющих их обязанности в проверяемом периоде. В случае если в течение проверяемого периода происходили изменения в составе вышеназванных лиц, то перечень этих лиц приводится с одновременным указанием периода, в течение которого эти лица занимали соответствующие должности согласно приказам, распоряжениям, протоколам собраний учредителей или другим документам о назначении, увольнении с занимаемой должности, исполнении обязанностей;
     
     - место нахождения организации (ее филиала, представительства или иного обособленного подразделения) или место жительства физического лица, индивидуального предпринимателя, а также место осуществления предпринимательской деятельности в случае осуществления организацией (ее филиалом, представительством или иным обособленным подразделением), индивидуальным предпринимателем деятельности не по месту государственной регистрации организации или месту жительства индивидуального предпринимателя;
     
     - сведения о наличии лицензируемых видов деятельности (номер и дата выдачи лицензии, наименование органа, выдавшего лицензию, сроки начала и окончания действия лицензии). В случае осуществления видов деятельности, не подлежащих лицензированию, сведения об отсутствии лицензии не приводятся;
     
     - сведения о фактически осуществляемых организацией (ее филиалом, представительством или иным обособленным подразделением), физическим лицом, индивидуальным предпринимателем видах финансово-хозяйственной деятельности, в том числе о видах деятельности, запрещенных действующим законодательством или осуществляемых без наличия необходимой лицензии;
     
     - сведения о методе проведения проверки по степени охвата ею первичных документов (сплошной, выборочный). Приводятся виды проверенных документов и при необходимости перечень конкретных документов;
     
     - сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
     
     - допросах свидетелей;
     
     - осмотрах территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документов и предметов;
     
     - истребовании документов при проведении налоговой проверки;
     
     - истребовании документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках;
     
     - выемке документов и предметов;
     
     - экспертизе;
     
     - иных мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;
     
     - иные необходимые сведения.
     
     1.8. Описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки.
     
     1.8.1. Описательная часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.
     
     1.8.2. Содержание описательной части акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:
     
     а) объективность и обоснованность. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).
     
     По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены:
     
     - вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится;
     
     - оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт
     
     - выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;
     
     - ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;
     
     - квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом;
     
     - ссылки на заключения экспертов (в случае проведения экспертизы), протоколы допроса свидетелей, а также иные протоколы, составленные при производстве необходимых действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий).
     
     Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах:
     
     б) полнота и комплексность отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.
     
     Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
     
     В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.
     
     В случае если проверяемое лицо внесло в установленном порядке изменения в налоговую декларацию (расчет), а также уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до момента назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки по данному налогу за данный период, то указанные изменения должны быть учтены налоговым органом при подготовке акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки. При представлении уточненных налоговых деклараций (расчетов) после назначения выездной (повторной выездной) налоговой проверки в акте проверки следует указать дату представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации (расчета), ее регистрационный номер, суть внесенных изменений, период, к которому они относятся, а также данные об уплате причитающихся сумм налогов и пени;
     
     в) четкость, лаконичность и доступность изложения. Содержащиеся в акте формулировки должны исключать возможность двоякого толкования; изложение должно быть кратким, четким, ясным, последовательным и, по возможности, доступным для лиц, не имеющих специальных познаний в области бухгалтерского и налогового учета;
     
     г) системность изложения. Выявленные в процессе проверки нарушения должны быть сгруппированы в акте по разделам, пунктам и подпунктам в соответствии с характером нарушений и видами налогов (сборов), на неуплату (неполную уплату (удержание, перечисление)) которых данные нарушения повлияли, в разрезе соответствующих налоговых периодов.
     
     Выявленные факты однородных массовых нарушений могут быть сгруппированы в ведомости, таблицы и другие материалы, прилагаемые к акту (приложения). В данном случае в тексте акта приводится изложение существа этих нарушений со ссылкой на конкретные нормы Кодекса или иных нормативных правовых актов, нарушенные проверенным лицом, а также общее количественное (суммовое) выражение последствий указанных нарушений и делается ссылка на соответствующие приложения к акту. При этом данные приложения должны содержать полный перечень однородных нарушений с указанием: периода, к которому они относятся; наименования, даты и номера документа, по которому совершена соответствующая операция; сущности операции; количественное (суммовое) выражение последствий нарушения. Каждое из указанных приложений должно быть подписано составившим его проверяющим либо руководителем проверяющей группы (бригады).
     
     1.9. Итоговая часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать:
     
     - сведения об общих суммах выявленных при проведении проверки неуплаченных (не полностью уплаченных (неудержанных и неперечисленных)) налогов (сборов);
     
     - об исчисленных в завышенных размерах налогах (сборах) с разбивкой по налогам (сборам) и налоговым периодам, сведения о других установленных проверкой фактах нарушений (об исчисленных для целей налогообложения в завышенных размерах суммах убытков;
     
     - о завышенных суммах налога на добавленную стоимость, предъявленных к возмещению из бюджета (при наличии);
     
     - о неудержании и неперечислении налогов и т.д.). В случае ведения налоговым органом карточек "Расчеты с бюджетом" в разрезе бюджетов сумма налога (сбора), подлежащая уплате (перечислению) в бюджет, указывается как в целом по налогу (сбору), так и отдельно по каждому бюджету;
     
     - предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений. Указанные предложения должны содержать перечень конкретных мер, направленных на пресечение выявленных в результате проверки нарушений и полное возмещение ущерба, понесенного государством в результате их совершения проверяемым лицом (взыскание недоимки по налогам и сборам, пени за несвоевременную уплату (неперечисление) налогов и сборов, приведение налогоплательщиком учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения в соответствии с установленным законодательством порядком и т.д.);
     
     - выводы проверяющих о наличии в деяниях налогоплательщика признаков налоговых правонарушений. Данные выводы должны содержать указание на вид совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушений со ссылкой на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.
     
     Кроме того, итоговая часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать:
     
     - указание на количество листов приложений;
     
     - указание на право представления возражений по результатам выездной (повторной выездной) налоговой проверки.
     
     1.10. Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки подписывается лицами, проводившими проверку, и лицом, в отношении которого проводилась проверка (его представителем).
     
     1.11. До вручения лицу, в отношении которого проводилась проверка (его представителю), акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки подлежит регистрации в налоговом органе.
     
     1.12. Акт выездной налоговой проверки составляется в трех экземплярах, один из которых хранится в налоговом органе, второй - в установленном порядке вручается руководителю организации, индивидуальному предпринимателю либо физическому лицу (их представителям), третий - направляется органу внутренних дел, сотрудники которого участвовали в проведении проверки.
     
     При проведении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа проверяющими составляется три экземпляра акта (при участии сотрудников органа внутренних дел - четыре экземпляра акта). При этом один экземпляр акта повторной выездной налоговой проверки остается в вышестоящем налоговом органе, один экземпляр - передается проверяемому лицу, один экземпляр - в инспекцию по месту постановки на учет проверяемого лица, один экземпляр передается в орган внутренних дел, сотрудники которого участвовали в проверке.
     
     1.13. Акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки вручается лицу, в отношении которого проведена проверка, или его представителю с приложением ведомостей и таблиц, содержащих сгруппированные факты однородных массовых нарушений. На последней странице экземпляра акта, остающегося на хранении в налоговом органе, делается запись:
     

"Экземпляр акта с


 

приложениями на


 

листах


 

(количество приложений)


 


 


 

     
     получил” за подписью руководителя организации, физического лица или индивидуального предпринимателя (их представителя), получившего акт, с указанием его фамилии и инициалов, а также даты вручения акта.
     
     При отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя подписать акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки на последней странице акта делается запись:
     


 

(должность, фамилия и инициалы руководителя организации (ее филиала, представительства, иного обособленного подразделения), или фамилия и инициалы индивидуального предпринимателя, или фамилия и инициалы физического лица, или фамилия и инициалы их представителя) от подписи акта отказался”,

     
     заверенная подписью проверяющего (руководителя проверяющей группы (бригады)) с указанием соответствующей даты.
     
     В случае, когда указанные выше лица уклоняются от получения акта выездной налоговой проверки, на последней странице акта делается запись:
     


 

(должность, фамилия и инициалы руководителя организации (ее филиала, представительства, иного обособленного подразделения), или фамилия и инициалы индивидуального предпринимателя, или фамилия и инициалы физического лица, или фамилия и инициалы их представителя) от получения настоящего акта уклонился”,

     
     заверенная подписью проверяющего (руководителя проверяющей группы (бригады) с указанием соответствующей даты. При этом акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации или месту жительства физического лица, индивидуального предпринимателя. Датой вручения акта в соответствии с пунктом 5 статьи 100 Кодекса считается шестой рабочий день считая с даты отправки заказного письма.
     
     1.14. К акту выездной (повторной выездной) налоговой проверки, остающемуся на хранении в налоговом органе, прилагаются:
     
     - решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки;
     
     - решение о внесении дополнений (изменений) в решение о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки (при наличии);
     
     - решение о приостановлении и возобновлении выездной (повторной выездной) налоговой проверки (при наличии);
     
     - решение о продлении выездной (повторной выездной) налоговой проверки (при наличии);
     
     - требование о представлении документов;
     
     - решение о продлении (об отказе в продлении) сроков представления документов (при наличии);
     
     - акт инвентаризации (в случае проведения инвентаризации);
     
     - разделы актов проверок филиалов (представительств);
     
     - документы (информация), истребованные в ходе проверки;
     
     - заключение эксперта (в случае проведения экспертизы);
     
     - протоколы допроса свидетелей, осмотра (обследования) производственных, складских и торговых и иных помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения и т.д., протоколы, составленные при производстве иных действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий), а также постановления о назначении экспертизы и производстве выемки документов и предметов (в случае их назначения (производства));
     
     - справка о проведенной проверке;
     
     - документы, подтверждающие факт вручения либо направления справки о проведенной проверке, а также акта налоговой проверки налогоплательщику (плательщику сборов, налоговому агенту) или его представителю;
     
     - копии первичных документов, регистров налогового и бухгалтерского учета, подтверждающих наличие фактов нарушения законодательства о налогах и сборах, заверенных в установленном порядке;
     
     - иные материалы, имеющие значение для подтверждения отраженных в акте фактов нарушений и для принятия обоснованного решения по результатам проверки.
     
     1.15. Все экземпляры акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки (за исключением акта, вручаемого проверенному лицу), а также материалы проверки и документы, приложенные к акту, подтверждающие нарушения законодательства о налогах и сборах, остающиеся в налоговом органе, являются документами для служебного пользования.
     

2. Требования к составлению акта камеральной налоговой проверки

     
     2.1. При подготовке акта камеральной налоговой проверки должностное лицо налогового органа обязано руководствоваться общими требованиями к составлению и содержанию акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки, указанными в разделе 1
     
     Требований к составлению акта налоговой проверки, за исключением вводной части.
     
     2.2. Вводная часть акта камеральной проверки должна содержать:
     
     - номер акта проверки (присваивается акту при его регистрации в налоговом органе);
     
     - наименование места составления акта камеральной налоговой проверки;
     
     - дату акта проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицом, проводившим проверку;
     
     - должность, фамилию, имя, отчество лица, проводившего проверку, его классный чин (при наличии), с указанием наименования налогового органа;
     
     - сведения о налоговой декларации (расчете), на основе которой проведена камеральная налоговая проверка (наименование налога (сбора), дата представления, первичная либо уточненная (корректирующая), регистрационный номер, период);
     
     - полное и сокращенное наименование либо фамилию, имя, отчество лица, представившего налоговую декларацию (расчет). В случае представления налоговой декларации (расчета) организацией по месту нахождения ее филиала, представительства помимо наименования организации указывается полное и сокращенное наименование филиала, представительства;
     
     - идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);
     
     - код причины постановки на учет (КПП);
     
     - указание на то, что проверка проведена в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, иными актами законодательства о налогах и сборах;
     
     - даты начала и окончания проверки;
     
     - место нахождения организации (ее филиала, представительства) или место жительства физического лица;
     
     - перечень документов, представленных проверяемым лицом, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, на основе которых проведена проверка;
     
     - сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении камеральной налоговой проверки: об истребовании документов (информации) и иных действиях, произведенных при осуществлении камеральной налоговой проверки;
     

     - иные необходимые сведения.
     
     2.3. Акт камеральной налоговой проверки составляется в двух экземплярах, один из которых остается на хранении в налоговом органе, другой - вручается проверенному лицу.
     
     2.4. Вручение акта камеральной налоговой проверки налогоплательщику (плательщику сборов, налоговому агенту) должностным лицом налогового органа производится аналогично вручению акта выездной налоговой проверки.
     
     

Письмо МНС России

от 01 октября 2004 г. N 33-0-11/608@

     
     МНС России направляет разъяснения о порядке регистрации контрольно-кассовой техники (далее - ККТ), принадлежащей крупнейшим налогоплательщикам.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 4 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Федеральный закон) ККТ, применяемая организациями и индивидуальными предпринимателями, должна быть зарегистрирована в налоговых органах по месту учета организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 83 Налогового кодекса Российской Федерации в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно:
     
     - по месту нахождении организации;
     
     - по месту нахождения ее обособленного подразделения;
     
     - по месту жительства физического лица;
     
     - по месту нахождения принадлежащего им имущества и транспортных средств;
     
     - по иным основаниям.
     
     В то же время налоговые органы осуществляют оперативный контроль за исполнением требований Федерального закона со стороны налогоплательщиков по территориальному признаку, т.е. контролируют исполнение требований Федерального закона только тех налогоплательщиков, которые производят наличные денежные расчеты, связанные с продажей товаров, выполнением работ или оказанием услуг на контролируемой этим налоговым органом территории.
     
     В этой связи ККТ должна ставиться на учет в том налоговом органе, в котором организация или индивидуальный предприниматель поставлен на учет по указанным выше основаниям и на контролируемой территории которого налогоплательщик производит наличные денежные расчеты, связанные с продажей товаров, выполнением работ или оказанием услуг.
     
     Одновременно сообщаем, что в соответствии с п. 1 ст. 4 Федерального закона требования к ККТ, используемой организациями и индивидуальными предпринимателями, порядок и условия ее регистрации и применения определяются Правительством Российской Федерации. До принятия и официального опубликования указанного нормативного акта порядок и условия регистрации ККТ в налоговых органах Российской Федерации определяются Приказом ГНС России от 22.06.1995 N ВГ-3-14/36 "Об утверждении порядка регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах" и письмом МНС России от 30.03.2000 N АС-6-16/232 "О регистрации контрольно-кассовых машин филиалов предприятий" в части, не противоречащей положениям Федерального закона.
     
Действительный
государственный советник
налоговой службы
Российской Федерации II ранга
С.Н. Шульгин