Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О годовой бухгалтерской отчетности организации

Год:2004


Введение

     Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемую на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.
     
     Представленная в сжатом виде информация об основных показателях хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, связанных с производством, хранением, распределением и обменом материальных и нематериальных ценностей, позволяет оценить ее инвестиционную привлекательность.
     
     Бухгалтерская отчетность организации должна быть открытой как для внутренних ее пользователей - руководителей, учредителей, участников и собственников имущества организации, так и для внешних - инвесторов, кредитных организаций, кредиторов, государственных органов.
     
     Результаты деятельности организации за прошедшие годы в большинстве случаев являются хорошим индикатором перспектив развития, а анализ ее текущего финансового состояния помогает оценить структуру активов и пассивов, денежных средств, соотношение между задолженностью организации и ее капиталом, разумность величины материально-производственных запасов и дебиторской задолженности.
     
     В то же время следует иметь в виду, что информация о прошлом и настоящем организации может быть полезна лишь в той мере, в какой она влияет на будущее состояние дел. Так, инвестор оценивает потенциальную прибыльность организации в связи с тем, что от этого зависит стоимость инвестиций (рыночная стоимость акций капиталов организации) и сумма дивидендов, которые организация будет выплачивать, кредитора же интересует потенциальная возможность организации своевременно погашать займы.
     
     При наличии существенного риска инвестор требует более высокой платы за свои инвестиции, а кредитор - за предоставленные заемные средства.
     
     Бухгалтерскую отчетность согласно п. 1 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” (далее - Закон о бухгалтерском учете) обязаны составлять все организации на основе данных синтетического и аналитического учета в соответствии с указаниями Минфина России.
     

     

1. Основные правила составления и представления бухгалтерской отчетности

     
     Состав, содержание и методические основы формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, установлены Положением по бухгалтерскому учету “Бухгалтерская отчетность организации” ПБУ 4/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н (далее - ПБУ 4/99).
     
     Пунктом 5 ПБУ 4/99 определено, что бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложений к ним и пояснительной записки, а также аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.
     
     Согласно ст. 7 Федерального закона от 07.08.2001 N 119-ФЗ “Об аудиторской деятельности” (в ред. от 30.12.2001; далее - Закон об аудиторской деятельности) обязательный аудит (ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации) осуществляется, в частности, в следующих случаях:
     
     - если организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;
     
     - если объем выручки организации от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда (МРОТ) или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации МРОТ;
     
     - организация является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют подпункту 3 п. 1 ст. 7 Закона об аудиторской деятельности (см. предыдущий абзац). Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть понижены.
     
     В соответствии с п. 6 ПБУ 4/99 бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.
     
     Если при составлении бухгалтерской отчетности исходя из правил, установленных ПБУ 4/99, организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.
     
     Если при составлении бухгалтерской отчетности применение правил ПБУ 4/99 не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил.
     
     При формировании бухгалтерской отчетности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, чтобы исключить одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими. Информация не может быть нейтральной в том случае, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий.
     
     Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех ее филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы).
     
     ПБУ 4/99 устанавливает и другие требования к формированию показателей бухгалтерской отчетности. Они заключаются в следующем:
     
     1) при составлении бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним организация должна придерживаться принятой ею последовательности от одного отчетного периода к другому как по форме, так и по содержанию;
     
     2) по каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности (за исключением отчета, составляемого за первый отчетный период) должны приводиться данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному;
     
     3) если данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то данные за предшествующий год подлежат корректировке исходя из правил, которые установлены нормативными актами по бухгалтерскому учету. При этом каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку.
     
     Иными словами, показатели бухгалтерской отчетности должны приводиться обособленно в случае их существенности, то есть если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Если же показатели не являются существенными для оценки, то они могут приводиться в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к этим формам;
     
     4) для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.
     
     В этом случае необходимо учитывать требования Положения по бухгалтерскому учету “События после отчетной даты” ПБУ 7/98, утвержденного приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н (далее -ПБУ 7/98), и Положения по бухгалтерскому учету “Условные факты хозяйственной деятельности” ПБУ 8/01, утвержденного приказом Минфина России от 28.11.2001 N 96н (далее - ПБУ 8/01).
     
     Так, согласно ПБУ 7/98 существенное событие после отчетной даты подлежит отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного его характера для организации. Событие после отчетной даты признается существенным, если без знания о нем нельзя достоверно оценить финансовое состояние организации.
     
     Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно исходя из требований положений нормативных актов по бухгалтерскому учету.
     
     Данные об активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации отражаются в бухгалтерской отчетности с учетом событий после отчетной даты, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность, или свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, и тем самым невозможности применения допущения непрерывности деятельности организации к ее деятельности в целом или какой-либо существенной части. При этом события после отчетной даты отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годовой бухгалтерской отчетности в установленном порядке.
     
     Пример.
     
     1. По данным синтетического и аналитического учета в бухгалтерской отчетности организации по состоянию на 31 декабря отчетного года значится дебиторская задолженность на общую сумму 1 200 000 руб.
     
     2. В конце февраля года, следующего за отчетным, организацией получена достоверная информация о том, что один из дебиторов, сумма дебиторской задолженности которого составила на 31 декабря отчетного года 250 000 руб., признан банкротом в установленном порядке еще в январе года, следующего за отчетным.
     
     3. Организация снижает сумму дебиторской задолженности на 250 000 руб. по состоянию на 31 декабря отчетного года с признанием убытка от списания этой задолженности и отражением заключительными оборотами отчетного периода.
     
     События после отчетной даты, свидетельствующие о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность, раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся. В таком же порядке отражаются в бухгалтерской отчетности годовые дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы организации за отчетный год.
     
     Пример.
     
     1. В бухгалтерском балансе по состоянию на 31 декабря отчетного года отражены значительные финансовые вложения организации в акции другой организации.
     
     2. В марте года, следующего за отчетным, организация получила информацию о том, что рыночная цена приобретенных акций в марте резко упала.
     
     3. В этом случае никаких заключительных проводок в бухгалтерском учете не осуществляется, но в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывается соответствующая информация.
     
     Примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты, приведен в Приложении к ПБУ 7/98.
     
     Условным фактом хозяйственной деятельности в соответствии с ПБУ 8/01 является имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, то есть возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий.
     
     Все существенные последствия условных фактов подлежат отражению в бухгалтерской отчетности организации за отчетный год независимо от того, являются они благоприятными или неблагоприятными для организации.
     
     Последствия условных фактов признаются существенными, если без знания о них пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации на отчетную дату.
     
     Пример.
     
     1. По состоянию на отчетную дату акционерное общество было вовлечено в переговоры с органами государственной власти относительно компенсации ущерба в связи с произошедшей аварией, в результате которой произошло загрязнение прилегающих земель.
     
     2. Авария произошла в отчетном периоде, но на конец отчетного периода так и не был определен размер компенсации. По оценке независимых экспертов, сумма компенсации составит не менее 1/3 от чистой прибыли отчетного года.
     
     3. В этом случае организация должна оценить последствия условного факта на основании переговоров о возмещении компенсации государственному органу как существенные, поскольку без знания о них акционерами может быть сделан неправильный вывод относительно финансового состояния организации в отношении выплаты дивидендов.
     
     Пример.
     
     1. На отчетную дату организация вовлечена в судебное разбирательство в связи с предъявленным к ней иском о замене некачественного товара, приобретенного покупателем у данной организации.
     
     2. По оценке экспертов, вероятность того, что суд примет решение в пользу истца, высокая.
     
     3. Возможные затраты на замену товара покупателю-истцу серьезного влияния на результаты деятельности организации не окажут.
     
     4. Поскольку товары с аналогичными дефектами были проданы значительному числу покупателей и брак допущен по вине самой организации-поставщика, высока вероятность, что затраты на замену некачественных товаров существенно возрастут и это окажет влияние на результаты деятельности организации в последующих отчетных периодах. По этой причине организация оценивает последствия данного условного факта как существенные.
     
     Для целей отражения в бухгалтерской отчетности условные обязательства подразделяются на существующие на отчетную дату обязательства, что способствует образованию резервов, и возможные, которые раскрываются в пояснительной записке.
     
     Организация имеет основания для образования резервов в том случае, когда выполняются следующие условия:
     
     - существует очень высокая или высокая вероятность, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации. Очень высокая или высокая вероятность обычно свидетельствует, что у организации отсутствует возможность отказаться от исполнения обязательства исходя либо из требований договора или действующего законодательства, либо из сложившейся практики деятельности организации (например, практики выплаты дополнительных выходных пособий уволенным работникам);
     
     - величина обязательства, порождаемая условным фактом, может быть достаточно обоснованно оценена.
     
     Пример.
     
     1. 15 ноября 2002 года организация выдала поручительство по займу, предоставленному ее дочерней организации сроком на 18 месяцев.
     
     2. По состоянию на 31 декабря 2003 года вероятность уменьшения экономических выгод организации в результате неисполнения ее дочерней организацией своих обязательств по возврату займа очень мала.
     
     3. В течение II квартала 2003 года финансовое положение дочерней организации существенно ухудшилось. По оценкам экспертов, на 31 декабря 2003 года маловероятно, что дочерняя организация сможет выполнить свои обязательства по возврату займа более чем на 50 %, и соответственно высока вероятность того, что в результате неплатежеспособности дочерней организации при окончании срока возврата займа произойдет снижение экономических выгод организации-поручителя.
     
     4. В бухгалтерском учете организации-поручителя на 31 декабря2002 года резерв под выданное поручительство не отражается, но в бухгалтерском балансе на эту же дату он показывается в размере 50 % суммы займа дочерней организации.
     
     Пример.
     
     1. В ноябре 2003 года Совет директоров организации принял решение о закрытии подразделения, занимающегося выпуском керамических изделий.
     
     2. Решение Совета директоров было подтверждено официальным собранием, и после этого организациям-покупателям направлены письма с извещением о закрытии подразделения по выпуску керамических изделий и о том, что при необходимости они должны искать другого поставщика этой продукции.
     
     3. Сотрудники, занятые в этом подразделении, были также оповещены в письменной форме о дате планируемого закрытия подразделения, в котором они заняты.
     
     4. По расчету организации необходимо произвести выплаты работникам в виде выходного пособия в размере 150 000 руб. и поставщикам материалов в размере 20 000 руб. в связи с расторжением договоров.
     
     5. В бухгалтерском балансе организации на 31 декабря 2003 года создается резерв в размере 170 000 руб.
     
     Создание резерва признается в бухгалтерском учете расходом и в зависимости от вида обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы. Правильность расчета и обоснованность резерва подлежат инвентаризации в конце отчетного года в общем порядке.
     
     По результатам инвентаризации сумма резерва может быть:
     
     - увеличена за счет расходов, по которым создавался резерв, при получении дополнительной существенной информации, позволяющей сделать уточнение расчета величины резерва;
     
     - уменьшена с отнесением суммы корректировки на прочие внереализационные доходы организации при получении дополнительной существенной информации, позволяющей сделать уточнение расчета величины резерва;
     
     - оставлена без изменения;
     
     - списана полностью на внереализационные доходы организации.
     
     В случае недостаточности зарезервированных сумм не перекрытые резервом расходы организации отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке.
     
     В случае избыточности зарезервированных сумм неиспользованная сумма резерва признается внереализационным доходом организации.
     
     ПБУ 8/01 определен также порядок оценки последствий условных фактов, раскрытия информации о последствиях условных фактов в бухгалтерской отчетности организации, примерной оценки вероятности последствий условного факта хозяйственной деятельности;
     
     5) при составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно.
     
     Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по 31 декабря следующего года.
     
     Согласно приказу Минфина России от 22.07.2003 N 67н “О формах бухгалтерской отчетности организаций” (далее - приказ Минфина России N 67н) включаемые в состав промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности Бухгалтерский баланс следует считать формой N 1, Отчет о прибылях и убытках - формой N 2.
     
     Включаемые в состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках Отчет об изменениях капитала считать формой N 3, Отчет о движении денежных средств - формой N 4, Приложение к бухгалтерскому балансу - формой N 5, Отчет о целевом использовании полученных средств - формой N 6.
     
     Организациям, получающим бюджетные средства, в составе бухгалтерской отчетности рекомендуется представлять отчетную информацию о характере использования бюджетных средств по формам, установленным Минфином России.
     
     При разработке форм бухгалтерской отчетности, представляемых в установленные адреса, целесообразно учитывать образцы форм, приведенные в Приложении к приказу Минфина России N 67н.
     

     

2. Объем форм бухгалтерской отчетности и их содержание

     
     Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности утверждены приказом Минфина России N 67н (далее - Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности).
     
     В соответствии с п. 2 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете и п. 5 ПБУ 4/99 бухгалтерская отчетность состоит из:
     
     - Бухгалтерского баланса (форма N 1);
     
     - Отчета о прибылях и убытках (форма N 2);
     
     - Отчета об изменениях капитала (форма N 3);
     
     - Отчета о движении денежных средств (форма N 4);
     
     - Приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5);
     
     - аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.
     
     Пунктом 2 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности установлено, что в случае если организация самостоятельно приняла решение о проведении аудита бухгалтерской отчетности, аудиторское заключение, подтверждающее ее достоверность, также может быть включено в состав представляемой бухгалтерской отчетности.
     
     Субъекты малого предпринимательства, как обязанные, так и не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, составляют и представляют бухгалтерскую отчетность в установленном порядке.
     
     Бухгалтерский баланс характеризует финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату.
     
     Активы и обязательства в бухгалтерском балансе должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства показываются как краткосрочные, если срок их обращения (погашения) составляет не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.
     
     Бухгалтерский баланс (форма N 1) содержит данные о внеоборотных (коды 110-150) и оборотных активах (коды 210-270), капитале и резервах (коды 410-470), долгосрочных (коды 510-520) и краткосрочных обязательствах (коды 610-660).
     
     Отчет о прибылях и убытках (форма N 2) должен характеризовать финансовые результаты деятельности организации за отчетный период. Кроме того, в отчете о прибылях и убытках приводится расшифровка доходов и расходов организации (обычные и чрезвычайные), отдельных прибылей и убытков, а также следующие числовые показатели:
     
     - выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг за вычетом НДС, акцизов и других налогов и обязательных платежей (нетто-выручка);
     
     - себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (кроме коммерческих и управленческих расходов);
     
     - валовая прибыль;
     
     - коммерческие расходы;
     
     - управленческие расходы;
     
     - прибыль (убыток) от продаж;
     
     - проценты к получению;
     
     - проценты к уплате;
     
     - доходы от участия в других организациях;
     
     - прочие операционные доходы;
     
     - прочие операционные расходы;
     
     - внереализационные доходы;
     
     - внереализационные расходы;
     
     - прибыль (убыток) до налогообложения;
     
     - отложенные налоговые активы;
     
     - отложенные налоговые обязательства.
     
     В виде справочных данных организация показывает результаты:
     
     - по постоянным налоговым обязательствам (активам);
     
     - по базовой прибыли (убытку) на акцию;
     
     - по разводненной прибыли (убытку) на акцию.
     
     Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительной информацией, которую нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.
     
     В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должно быть указано, что бухгалтерская отчетность организации сформирована в соответствии с действующими в Российской Федерации правилами бухгалтерского учета. В случае если эти правила не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, в отчетность включаются дополнительные показатели, в пояснениях приводится соответствующее обоснование (п. 6 ПБУ 4/99).
     
     В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны быть раскрыты следующие дополнительные данные:
     
     - о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов нематериальных активов (форма N 5, раздел “Нематериальные активы”);
     
     - о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов основных средств и их движении в течение отчетного периода (форма N 5, раздел “Основные средства”);
     
     - о наличии на начало и конец отчетного периода арендованных основных средств (форма N 5, раздел “Основные средства”);
     
     - о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов финансовых вложений (форма N 5, раздел “Финансовые вложения”);
     
     - о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов дебиторской и кредиторской задолженности (форма N 5, раздел “Дебиторская и кредиторская задолженность”);
     
     - об изменениях в капитале (уставном, резервном, добавочном и др.) организации (форма N 3, раздел I “Изменения капитала”);
     
     - о количестве акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных;
     
     - о количестве акций, выпущенных, но не оплаченных или оплаченных частично;
     
     - о номинальной стоимости акций, находящихся в собственности акционерного общества, ее дочерних и зависимых обществ;
     
     - о составе резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов, их наличии на начало и конец отчетного периода, о движении средств каждого резерва в течение отчетного периода (форма N 3, раздел II “Резервы”);
     
     - о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов кредиторской задолженности (форма N 5, раздел “Дебиторская и кредиторская задолженность”);
     
     - об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам (отраслям) деятельности и географическим рынкам сбыта (деятельности);
     
     - о составе затрат на производство (издержки обращения) (форма N 5, раздел “Расходы по обычным видам деятельности”);
     
     - о составе внереализационных доходов и расходов;
     
     - о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях;
     
     - о любых выданных и полученных обеспечениях обязательств и платежей организации (форма N 5, раздел “Обеспечения”);
     
     - о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной деятельности;
     
     - о прекращенных операциях;
     
     - об аффилированных лицах;
     
     - о государственной помощи (форма N 5, раздел “Государственная помощь”);
     
     - о прибыли, приходящейся на одну акцию.
     
     Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывают информацию в виде отдельных отчетных форм или разделов (например, Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), Отчет об изменениях капитала (форма N 3)) и в виде пояснительной записки.
     
     Отчет о движении денежных средств (форма N 4) должен характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности и содержит следующие числовые показатели:
     
     1) остаток денежных средств на начало отчетного года (форма N 4, статья “Остаток денежных средств на начало отчетного года”);
     
     2) поступило денежных средств - всего (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности” и “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности”),
     
     в том числе:
     
     - от продажи продукции, товаров, работ и услуг (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности”);
     
     - от продажи основных средств и иного имущества (группа статей “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности”);
     
     - авансы, полученные от покупателей (заказчиков) (группа статей, “Движение денежных средств по текущей деятельности”);
     
     - бюджетные ассигнования и иное целевое финансирование (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности” или “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности”);
     
     - кредиты и займы полученные (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности” или “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности”);
     
     - дивиденды, проценты по финансовым вложениям (группа статей “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности”);
     
     - прочие поступления (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности”, “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности” и “Движение денежных средств по финансовой деятельности”);
     
     3) направлено денежных средств - всего (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности”, “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности”, “Движение денежных средств по финансовой деятельности”),
     
     в том числе:
     
     - на оплату товаров, работ, услуг (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности”);
     
     - на оплату труда (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности”);
     
     - на отчисления в государственные внебюджетные фонды (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности”);
     
     - на выдачу авансов (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности” или “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности”);
     
     - на финансовые вложения (группа статей “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности” или “Движение денежных средств по финансовой деятельности”);
     
     - на выплату дивидендов, процентов по ценным бумагам (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности”);
     
     - на расчеты с бюджетом (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности”);
     
     - на оплату процентов по полученным кредитам, займам (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности”);
     
     - прочие выплаты, перечисления (группа статей “Движение денежных средств по текущей деятельности” или “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности”);
     
     4) остаток денежных средств на конец отчетного периода (группа статей “Остаток денежных средств на конец отчетного периода”).
     
     Кроме того, по последней строке формы N 4 организации отражают величину влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю.
     
     Пунктом 30 ПБУ 4/99 определены данные, которые подлежат отражению в Отчете об изменениях капитала (форма N 3):
     
     1) величина капитала на начало отчетного периода (раздел I “Изменения капитала”);
     
     2) увеличение капитала - всего (раздел I),
     
     в том числе:
     
     - за счет дополнительного выпуска акций (раздел I в части отражения данных за отчетный год);
     
     - за счет переоценки имущества (раздел I в части отражения данных за отчетный год);
     
     - за счет прироста имущества (раздел I в части отражения данных за отчетный год);
     
     - за счет реорганизации юридического лица (слияния, присоединения) (раздел I в части отражения данных за отчетный год);
     
     - за счет доходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно на увеличение капитала (раздел I в части отражения данных за отчетный год);
     
     3) уменьшение капитала - всего (раздел I в части отражения данных за отчетный год),
     
     в том числе:
     
     - за счет уменьшения номинала акций (раздел I в части отражения данных за отчетный год, четвертая строка снизу);
     
     - за счет уменьшения количества акций (раздел I в части отражения данных за отчетный год, третья строка снизу);
     
     - за счет реорганизации юридического лица (разделения, выделения) (раздел I в части отражения данных за отчетный год, вторая строка снизу);
     
     - за счет расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала (раздел I в части отражения данных за отчетный год, по свободной строке снизу);
     
     4) величина капитала на конец отчетного года (раздел I в части отражения данных за отчетный год, по последней строке).
     
     Необходимо обратить внимание на п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России N 67н (далее - Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности), которым установлено, что при разработке организацией самостоятельно форм бухгалтерской отчетности на основе образцов форм, приведенных в приложении к этому приказу, должны соблюдаться общие требования к бухгалтерской отчетности (полнота, существенность, нейтральность и пр.), изложенные в ПБУ 4/99.
     
     На усмотрение организации в бухгалтерскую отчетность включаются те показатели, которые являются необходимыми, чтобы сформировать достоверную и полную информацию как о финансовом положении организации, так и о финансовых результатах осуществляемой деятельности и тех изменениях, которые оказали влияние на финансовое положение.
     
     При этом следует иметь в виду, что отдельные показатели недостаточно существенны и их отдельного представления в бухгалтерском балансе или отчете о прибылях и убытках не требуется - они приводятся обособленно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.
     
     Так, например, из Бухгалтерского баланса (форма N 1) исключены отдельные виды нематериальных активов, но в то же время в разделе “Нематериальные активы” формы N 5 перечислены все их виды, причем названия соответствуют приведенным в Положении по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000,утвержденном приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н (далее - ПБУ 14/2000).
     
     Существенность того или иного показателя определяет сама организация исходя из оценки, характера, конкретных обстоятельств возникновения. Кроме того, организацией может быть принято решение о признании существенной суммы, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5 %.
     
     В п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности также указано, что организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. В ней раскрываются динамика важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; политика в отношении заемных средств, управления рисками; деятельность организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; природоохранные мероприятия; иная информация.
     
     Организация может в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) показатели, приведенные в разделе “Расшифровка отдельных прибылей и убытков” образца формы, представлять в виде расшифровок к соответствующим статьям отчета (“в том числе” или “из них”).
     
     Так, например, данные по штрафам, пеням и неустойкам, признанным или по которым получены решения суда (арбитражного суда) об их взыскании, расшифровываются следующим образом:
     
     - штрафы, пени и неустойки за несвоевременную поставку продукции;
     
     - штрафы, пени и неустойки за несвоевременную оплату счетов;
     
     - штрафы, пени и неустойки за нарушение правил документооборота;
     
     - штрафы, пени и неустойки за несвоевременный возврат тары;
     
     - штрафы за простой вагонов, судов и других видов транспорта, за неиспользование заявленных перевозочных средств, за недогруз вагонов до технических норм и др.
     
     Отдельные показатели, включенные в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) согласно образцу формы, могут представляться в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включаться в пояснительную записку.
     
     Например, если данные по нематериальным активам не являются существенными для организации, раздел по этим активам и начисленной по ним амортизации целесообразно включить в пояснительную записку. И наоборот, раздел “Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)” выделить в самостоятельную форму, а при наличии существенных отклонений расходов за отчетный год по сравнению с предыдущим годом дать расширенное толкование причин, оказавших влияние.
     
     Если организация принимает решение в представляемой бухгалтерской отчетности раскрыть по каждому числовому показателю данные более чем за два года, то организацией обеспечивается при разработке, принятии и изготовлении бланков форм достаточное количество граф (строк), необходимых для такого раскрытия.
     
     Организация вправе принять решение о представлении бухгалтерской отчетности по формам, приведенным в приказе Минфина России N 67н, в том случае, когда показатели этих форм позволяют соблюдать те требования к бухгалтерской отчетности, которые соответствуют ПБУ 4/99 и иным положениям по бухгалтерскому учету. При этом, как указано в п. 5 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, в случае отсутствия у организации данных по соответствующим активам, обязательствам, доходам, расходам, хозяйственным операциям, показатели (строки, графы) по которым предусмотрены в образцах форм, эти показатели (строки, графы) в формы организации не включаются.
     
     Данное требование является новым, так как ранее в случае незаполнения той или иной статьи (строки, графы), предусмотренной в образце форм, ввиду отсутствия у организации соответствующих активов, обязательств, доходов, расходов, хозяйственных операций эта статья (строка, графа) прочеркивалась на основании п. 2 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 13.01.2000 N 4н, отмененных приказом Минфина России N 67н.
     
     Уточнения по заполнению данных бухгалтерской отчетности Минфином России не внесены, то есть п. 6 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности соответствует п. 7 действовавших ранее Указаний.
     
     Отменив свои Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, действовавшие до составления бухгалтерской отчетности за 9 месяцев 2003 года, Минфин России в Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, вводимых в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год, отметил следующее.
     
     При составлении и представлении бухгалтерской отчетности необходимо руководствоваться:
     
     - Законом о бухгалтерском учете;
     
     - ПБУ 4/99 и иными Положениями по бухгалтерскому учету;
     
     - Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (в ред. от 07.05.2003; далее - План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению).
     
     В случае выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены. При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.
     
     Иначе говоря, исправление отчетных данных как текущего, так и прошлого года (после их утверждения) производится в бухгалтерской отчетности, составленной за отчетный период, в котором они были обнаружены, причем исправления вносятся в данные за отчетный период. Если не установлен период совершения искажения, исправление отчетных данных производится в аналогичном порядке. Указанный порядок исправления отчетных данных применяется при выявлении искажений отчетных данных в ходе проверок и инвентаризаций, проводимых самой организацией и контролирующими органами.
     
     В случае установления в ходе проверки годового бухгалтерского отчета занижения доходов или финансовых результатов в результате отнесения на издержки производства не связанных с ним затрат исправления в бухгалтерский учет и отчетность за прошлый год не вносятся, а отражаются в текущем году как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде, в корреспонденции со счетами, по которым были допущены искажения.
     
     Пример.
     
     1. Организацией в апреле 2003 года было выявлено, что в 2002 году были завышены данные по списанию амортизационных отчислений на сумму45 000 руб.
     
     2. Также организацией было выявлено списание в 2002 году на затраты производства расходов в сумме 150 000 руб., которые не подлежали отнесению на затраты производства.
     
     3. В бухгалтерском учете указанные операции в 2003 году отражаются следующим образом:
     
     Д-т 02 К-т 91 - на сумму 45 000 руб.;
     
     Д-т 84 К-т 91 - на сумму 150 000 руб.
     
     Пример.
     
     1. Организацией в феврале 2004 года выявлено недоначисление амортизационных отчислений в результате допущенной ошибки в расчете в2003 году на сумму 100 000 руб.
     
     2. В результате снятия остатков в незавершенном производстве в январе 2004 года выявлено, что в 2003 году излишне списано на затраты производства сырье на сумму 120 000 руб.
     
     3. В бухгалтерском учете исправление производится заключительными проводками:
     
     Д-т 20 К-т 02 - на сумму 100 000 руб.;
     
     Д-т 10 К-т 20 - на сумму 120 000 руб.
     
     При отражении данных бухгалтерской отчетности следует иметь в виду, что если в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету показатель должен вычитаться из соответствующих показателей (данных) при исчислении соответствующих данных (промежуточных, итоговых и пр.) или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель показывается в круглых скобках (непокрытый убыток, себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, убыток от продаж, проценты к уплате, операционные расходы, уменьшение капитала, направление денежных средств, выбытие основных средств и пр.).
     
     Так, например, в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) при определении валовой прибыли из показателя выручки (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг исключается себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, отражаемая в круглых скобках.
     
     Некоммерческая организация при принятии формы Бухгалтерского баланса (форма N 1) в разделе “Капитал и резервы” вместо групп статей “Уставный капитал”, “Резервный капитал” и “Нераспределенная прибыль” (непокрытый убыток)” включает группу статей “Целевое финансирование”.
     
     В годовом бухгалтерском балансе данные по группам статей “Резервный капитал”, “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” показываются с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о покрытии убытков, выплате дивидендов и пр.
     
     Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению по окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 “Прибыли и убытки” закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит (дебет) счета 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”.
     
     Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 и кредиту счетов 75 “Расчеты с учредителями” и 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”.
     
     Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 в корреспонденции со счетами 80 “Уставный капитал” - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации, 82 “Резервный капитал” - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала,75 “Расчеты с учредителями” - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.
     
     Данные отчета о движении денежных средств должны характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
     
     Текущей деятельностью считается деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности, то есть производством промышленной, сельскохозяйственной продукции, выполнением строительных работ, продажей товаров, оказанием услуг общественного питания, заготовкой сельскохозяйственной продукции, сдачей имущества в аренду и др.
     
     Инвестиционной деятельностью считается деятельность организации, связанная:
     
     - с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей;
     
     - с осуществлением собственного строительства, расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки;
     
     - с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т.п.).
     
     Финансовой деятельностью считается деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставление другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.).
     
     Сведения о движении денежных средств организации представляются в валюте Российской Федерации. В случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте формируется информация о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому организацией. После этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Банка России на дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета о движении денежных средств.
     
     Это соответствует требованиям Положения по бухгалтерскому учету “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте” ПБУ 3/2000, утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н (далее - ПБУ 3/2000), которым установлено следующее:
     
     - стоимость активов и обязательств в виде денежных средств в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, финансовых вложений, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли;
     
     - пересчет стоимости активов и обязательств, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по курсу Банка России для этой иностранной валюты по отношению к рублю;
     
     - пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операций в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.
     
     В связи с указанным в Отчет о движении денежных средств (форма N 4) введена специальная строка, по которой показывается величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю.
     
     При раскрытии организацией в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках информации о принадлежащих ей активах в качестве основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные ценности данные о первоначальной (восстановительной) стоимости этих активов и начисленной амортизации приводятся раздельно.
     
     Для этого в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5) выделены разделы “Нематериальные активы”, “Основные средства”, “Доходные вложения в материальные ценности”.
     
     При раскрытии информации о расходах по обычным видам деятельности, сгруппированных по соответствующим элементам, данные приводятся в целом по организации без учета внутрихозяйственного оборота, к которому относятся затраты, связанные с передачей изделий, продукции, работ и услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих производств и хозяйств.
     
     В разделе “Расходы по обычным видам деятельности” приводятся расходы организации, сгруппированные по таким элементам, как материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты. Но при этом следует иметь в виду, что по указанным элементам отражаются затраты организации, непосредственно связанные со списанием материально-производственных запасов на цели производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, учтенная задолженность по оплате труда за выполненные работы, оказанные услуги, начисленная амортизация и пр.
     
     Кроме того, к внутрихозяйственному обороту приравниваются затраты по браку; затраты при простоях по внешним причинам; расходы, возмещаемые виновными лицами (юридическими и физическими); расходы, связанные со списанием активов, и иные расходы, которые в установленном порядке списываются на счета по учету финансовых результатов и капитала.
     
     Расходы по обычным видам деятельности в разрезе элементов могут представляться в годовой бухгалтерской отчетности в разных вариантах:
     
     - в виде раздела приложения к бухгалтерскому балансу;
     
     - в виде самостоятельной формы;
     
     - в виде самостоятельного приложения к отчету о прибылях и убытках.
     
     В пояснительной записке следует привести краткую характеристику деятельности организации (обычных видов деятельности; текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации, а также решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения чистой прибыли, то есть информацию, полезную для получения более полной и объективной картины о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении.
     
     При изложении в пояснительной записке основных показателей деятельности, характеризующих качественные изменения в имущественном и финансовом положении, их причины, в случае необходимости следует указывать принятый порядок расчета аналитических показателей (рентабельность, доля собственных оборотных средств и пр.).
     
     При оценке финансового состояния на краткосрочную перспективу могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и способности восстановления (утраты) платежеспособности). При характеристике платежеспособности следует обратить внимание на такие показатели, как наличие денежных средств на счетах в банках, в кассе организации, убытки, просроченную дебиторскую и кредиторскую задолженность, не погашенные в срок кредиты и займы, полноту перечисления соответствующих налогов в бюджет, уплаченные (подлежащие уплате) штрафные санкции за неисполнение обязательств перед бюджетом. Также следует обратить внимание на оценку положения организации на рынке ценных бумаг и причины имевших место негативных явлений.
     
     Таким образом, начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год организациям предоставлена полная самостоятельность по ее составлению и представлению. Минфином России в соответствии с п. 3 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете определены только основные направления. Теперь организация исходя из своей потребности сама принимает решения, на какие показатели финансово-хозяйственной деятельности, полученных результатов от этой деятельности обратить внимание внешних пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности.
     

     

3. Бухгалтерский баланс (форма N 1)

    
3.1. Внеоборотные активы

     
     Раздел I “Внеоборотные активы” включает данные по следующим группам статей:
     
     - нематериальные активы;
     
     - основные средства;
     
     - незавершенное строительство;
     
     - доходные вложения в материальные ценности;
     
     - долгосрочные финансовые вложения;
     
     - отложенные налоговые активы;
     
     - прочие внеоборотные активы.
     
     Иначе говоря, в этом разделе отражаются данные на начало и конец отчетного года, учитываемые в составе раздела I Плана счетов бухгалтерского учета.
     
     При отражении данных по коду 110 “Нематериальные активы” необходимо руководствоваться ПБУ 14/2000, согласно которому в составе нематериальных активов не отражаются:
     
     - не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
     
     - не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
     
     - материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных.
     
     При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий:
     
     - отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
     
     - возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
     
     - использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
     
     - использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
     
     - организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
     
     - способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
     
     - наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
     
     При этом следует иметь в виду, что в случае выполнения указанных выше условий к нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты интеллектуальной собственности:
     

     - исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
     
     - исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
     
     - имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
     
     - исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
     
     - исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.
     
     Кроме того, в составе нематериальных активов учитываются также расходы организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы; деловая репутация организации; организационные расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации.
     
     Нематериальные активы в бухгалтерской отчетности показываются по остаточной стоимости (за исключением объектов нематериальных активов, по которым в соответствии с установленным порядком амортизация не начисляется), то есть в нетто-оценке в соответствии с ПБУ 4/99.
     
     Следует обратить внимание, что некоммерческие организации, так же как бюджетные учреждения, не производят начисление амортизационных отчислений по нематериальным активам.
     
     Чтобы правильно отразить в бухгалтерской отчетности остаточную стоимость нематериальных активов, необходимо определить их первоначальную стоимость и величину амортизационных отчислений.
     
     Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретаемых за плату, равна сумме фактических расходов на приобретение (за исключением НДС и иных возмещаемых налогов). Если организация не производит уплату НДС в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), то суммы НДС, уплачиваемые ею при приобретении нематериальных активов, включаются в их стоимость.
     
     Хотя в п. 6 ПБУ 14/2000 и приведен перечень фактических расходов на приобретение нематериальных активов, этот перечень не является закрытым, так как могут иметь место прочие расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов и доведением их до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях.
     
     Нематериальные активы учитываются на балансе организации в случаях:
     

     1) создания самой организацией - в оценке фактически произведенных расходов на создание, изготовление (за исключением НДС и иных возмещаемых налогов, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации), если выполняются условия, изложенные в п. 7 ПБУ 14/2000;
     
     2) внесения в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации - в оценке, согласованной учредителями (участниками) организации, при условии, что иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации;
     
     3) получения по договору дарения (безвозмездно) - в оценке исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету;
     
     4) получения по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, - в оценке стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость товаров (ценностей). При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, величина стоимости нематериальных активов, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются нематериальные активы аналогичного характера.
     
     Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
     
     В связи с тем что бухгалтерская отчетность составляется только в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету, стоимость нематериальных активов, отражаемая в отчетности, снижается на суммы амортизационных отчислений, начисленных в соответствии с п. 15 ПБУ 14/2000 одним из следующих способов:
     
     - линейный способ;
     
     -  способ уменьшаемого остатка;
     
     -  способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
     
     Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:
     

     - при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
     
     - при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
     
     - при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.
     
     Пример.
     
     1. В декабре 2002 года организация в установленном порядке приобрела исключительное авторское право на программу для ЭВМ. Фактические затраты на приобретение составили 120 000 руб.
     
     2. Определен срок полезного использования нематериального актива - 5 лет с начислением амортизационных отчислений линейным методом.
     
     3. Фактически за 2003 год амортизационные отчисления начислены в сумме 24 000 руб.
     
     4. В бухгалтерском учете стоимость приобретенного нематериального актива и его остаточная стоимость отражаются следующим образом:
     
     Д-т 08 К-т 76 - на сумму 120 000 руб.;
     
     Д-т 04 К-т 08 - на сумму 120 000 руб.;
     
     Д-т 20 К-т 05 - на сумму 24 000 руб.
     
     По состоянию на 31 декабря 2003 года остаточная стоимость, отражаемая в бухгалтерском балансе, составит 96 000 руб. (120 000 руб. -- 24 000 руб.).
     
     Пример.
     
     1. В декабре 2002 года организацией отгружена продукция в счет приобретаемого товарного знака без оценки стоимости.
     
     2. В счет отгруженной продукции получена уступка товарного знака в соответствии со ст. 26 Закона РФ от 23.09.1992 N 3520-1 “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товара с оценкой на сумму 150 000 руб., в том числе НДС - 30 000 руб.
     
     3. Произведена оплата стоимости услуг посреднической организации за участие в нахождении поставщика уступки товарного знака в сумме10 000 руб., в том числе НДС - 2000 руб., и за консультационные услуги по применению товарного знака в сумме 5000 руб., в том числе НДС - 1000 руб.
     

     4. За 2003 год при сроке полезного использования товарного знака в течение 10 лет и начислении амортизационных отчислений способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции амортизационные отчисления составили 20 000 руб.
     
     5. Отражение в бухгалтерском учете приобретенного товарного знака осуществляется следующим образом:
     
     Д-т 08 К-т 76 - на сумму 150 000 руб.;
     
     Д-т 76 К-т 62 - на сумму 150 000 руб.;
     
     Д-т 19 К-т 76 - на сумму 30 000 руб.;
     
     Д-т 08 К-т 50 - на сумму 10 000 руб.;
     
     Д-т 19 К-т 50 - на сумму 2000 руб.;
     
     Д-т 08 К-т 50 - на сумму 5000 руб.;
     
     Д-т 19 К-т 50 - на сумму 1000 руб.;
     
     Д-т 04 К-т 08 - на сумму 165 000 руб.;
     
     Д-т 68 К-т 19 - на сумму 33 000 руб.;
     
     Д-т 05 К-т 20 - на сумму 20 000 руб.
     
     На 31 декабря 2003 года стоимость нематериального актива в виде товарного знака составит 145 000 руб.
     
     Пример.
     
     1. Организация 25 июля 2003 года получила от иностранного партнера нематериальный актив стоимостью 5000 долл. США (курс Банка России - 30,3556 руб. за 1 долл. США) на сумму 151 778 руб.
     
     2. Оплата иностранному партнеру за приобретенный у него нематериальный актив произведена в сумме 5000 долл. США, или 151 762 руб.
     
     3. За период с августа по декабрь 2003 года включительно начислены амортизационные отчисления на сумму 12 648 руб. исходя из линейного способа начисления амортизации и срока полезного использования - 5 лет.
     
     4. В бухгалтерском учете операции по приобретению у иностранного партнера нематериального актива отражаются следующим образом:
     
     Д-т 08 К-т 76 - на сумму 151 778 руб.;
     
     Д-т 76 К-т 52 - на сумму 151 762 руб.;
     
     Д-т 76 К-т 91 - на сумму 16 руб.;
     
     Д-т 04 К-т 08 - на сумму 151 778 руб.;
     
     Д-т 20 К-т 05 - на сумму 12 648 руб.
     
     В бухгалтерском балансе остаточная стоимость нематериального актива, приобретенного у иностранного партнера, отражается в сумме139 130 руб. (151 778 руб. - 12 648 руб.).
     
     В соответствии с п. 21 ПБУ 14/2000 амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете либо путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, либо путем уменьшения первоначальной стоимости объекта. При этом остаточной стоимостью является первоначальная стоимость нематериальных активов, учитываемая на счете 04 “Нематериальные активы”, за минусом сумм начисленной амортизации нематериальных активов, учитываемых по счету 05, или остаточной стоимости, отражаемой на счете 04.
     

     По коду 120 “Основные средства” организация приводит показатели по остаточной стоимости основных средств, то есть по фактическим затратам на их приобретение, сооружение и изготовление за вычетом суммы начисленной амортизации (п. 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998N 34н; далее - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
     
     В состав основных средств включаются как действующие основные средства, так и находящиеся на реконструкции, модернизации, восстановлении, консервации или в запасе, которые учитываются на счете 01 “Основные средства”.
     
     Объекты основных средств, находящиеся в собственности двух или нескольких организаций, отражаются каждой организацией на счете 01 “Основные средства” в соответствующей доле.
     
     При начислении амортизационных отчислений, учитываемых на счете 02 “Амортизация основных средств” и исключаемых при определении остаточной стоимости основных средств, следует руководствоваться п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, п. 18 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), разделом 3Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н*1 (далее - Методические указания по учету основных средств).
   _____
     *1 Утратили силу с 1 января 2004 года в связи с изданием приказа Минфина России от 13.10.2003 N 91н
       
     Определение первоначальной стоимости объектов основных средств производится с учетом требований раздела II “Оценка основных средств” ПБУ 6/01, согласно которым в стоимости основных средств учитываются до принятия их к бухгалтерскому учету начисленные проценты по заемным средствам, если они были привлечены для приобретения, сооружения или изготовления объектов основных средств, а также суммовые разницы и страховые сборы.
     
     Пример.
     
     1. Организация по договору купли-продажи приобрела грузовой автомобиль у организации-изготовителя.
     
     2. Договором купли-продажи предусмотрена предварительная оплата в сумме 350 000 руб.
     

     3. Организация не располагает денежными средствами и оформляет заем с другой организацией на сумму 450 000 руб.
     
     4. По договору купли-продажи из заемных средств организации-поставщику перечисляется 350 000 руб., посреднической организации за нахождение поставщика объекта основных средств - 50 000 руб.
     
     5. По договору займа определены проценты в случае погашения в течение 3 месяцев взятого займа и дополнительной оплатой 10 %, или 45 000 руб.
     
     6. Организацией не был своевременно погашен долг по займу и дополнительно перечислены проценты в размере 22 500 руб.
     
     7. В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующим образом:
     
     Д-т 51 К-т 66 - на сумму 450 000 руб.;
     
     Д-т 91 К-т 66 - на сумму 5000 руб. [(450 000 руб. - 400 000 руб.) х 10 % : 100 %];
     
     Д-т 60 К-т 51 - на сумму 350 000 руб.;
     
     Д-т 60 К-т 66 - на сумму 35 000 руб.;
     
     Д-т 76 К-т 50 - на сумму 50 000 руб.;
     
     Д-т 76 К-т 66 - на сумму 5000 руб. (10 % от 50 000 руб.);
     
     Д-т 08 К-т 60 - на сумму 385 000 руб. (350 000 руб. + 35 000 руб.);
     
     Д-т 08 К-т 76 - на сумму 55 000 руб. (50 000 руб. + 5000 руб.);
     
     Д-т 91 К-т 66 - на сумму 22 500 руб.
     
     В случае, когда организацией при проведении инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности выявляются неучтенные основные средства, в соответствии с п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995N 49 (далее - Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств), необходимо осуществить их оприходование в установленном порядке с зачислением соответствующей суммы на финансовые результаты исходя из рыночной стоимости основных средств с учетом их изношенности. Аналогичный порядок закреплен также п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
     
     Пример.
     
     1. При проведении перед составлением годовой бухгалтерской отчетности инвентаризации организация выявила неучтенный объект основных средств.
     
     2. Инвентаризационной комиссией определены рыночная стоимость неучтенного объекта основных средств - 150 000 руб. и процент изношенности, который составил 20 %, или 30 000 руб. (150 000 руб.х 20 % : 100 %).
     
     3. В бухгалтерском учете выявленный при инвентаризации объект основных средств отражается следующим образом:
     
     Д-т 01 К-т 91 - на сумму 150 000 руб.;
     
     Д-т 91 К-т 02 - на сумму 30 000 руб.;
     
     или оприходовать объект на счет 01 “Основные средства” по стоимости 120 000 руб., но при этом норму амортизационных отчислений рассчитать исходя из оставшегося срока полезного использования.
     
     В бухгалтерской отчетности необходимо также отразить остаточную стоимость основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), в оценке текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету и начисленных амортизационных отчислений.
     
     Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению оприходование объектов основных средств, полученных по договору дарения (безвозмездно), может быть отражено по счету 01 как в корреспонденции со счетом 91 “Прочие доходы и расходы”, так и в корреспонденции со счетом 98 “Доходы будущих периодов”.
     
     Пример.
     
     1. Организация приняла переданное ей другой организацией безвозмездно неиспользуемое оборудование, длительный период находившееся на складе и требующее дополнительных расходов на приведение его в состояние, пригодное к использованию.
     
     2. По экспертной оценке сторонней организации, остаточная рыночная стоимость полученного оборудования составила 120 000 руб.
     
     3. Организацией произведены дополнительные расходы:
     
     - по доставке оборудования - на сумму 20 000 руб.;
     
     - по оплате за экспертную оценку - на сумму 15 000 руб.;
     
     - по доведению оборудования до состояния, пригодного к использованию, - на сумму 80 000 руб.
     
     4. В 2003 году произведено начисление амортизационных отчислений на сумму 47 000 руб.
     
     5. В бухгалтерском учете оприходование полученных безвозмездно основных средств отражается следующим образом:
     
     Д-т 08 К-т 91 - на сумму 120 000 руб.;
     
     Д-т 08 К-т 50 - на сумму 20 000 руб.;
     
     Д-т 08 К-т 50 - на сумму 15 000 руб.;
     
     Д-т 08 К-т 23 - на сумму 80 000 руб.;
     
     Д-т 01 К-т 08 - на сумму 235 000 руб.;
     
     Д-т 20 К-т 02 - на сумму 47 000 руб.
     
     Остаточная стоимость оборудования, принятого в порядке безвозмездной передачи, на конец 2003 года отражается в сумме 188 000 руб.(235 000 руб. - 47 000 руб.).
     
     Пример.
     
     1. Организация по договору дарения приняла от другой организации грузовой автомобиль, бывший длительное время в эксплуатации.
     
     2. Путем экспертной оценки сторонней аудиторской фирмы определена остаточная рыночная стоимость полученного грузового автомобиля, которая составила 35 000 руб.
     
     3. Грузовой автомобиль передан автотранспортной организации для приведения его в состояние, пригодное к эффективному использованию в производственной деятельности.
     
     4. В связи с приобретением по договору дарения грузового автомобиля организацией произведены следующие затраты:
     
     - по экспертной оценке - в сумме 10 000 руб.;
     
     - по оплате автотранспортной организации за приведение грузового автомобиля в пригодное к использованию состояние - в сумме 110 000 руб.
     
     5. За период использования грузового автомобиля в 2003 году начислены амортизационные отчисления в сумме 52 000 руб.
     
     6. В бухгалтерском учете перечисленные хозяйственные операции отражаются следующим образом:
     
     Д-т 08 К-т 98 - на сумму 35 000 руб.;
     
     Д-т 08 К-т 50 - на сумму 10 000 руб.;
     
     Д-т 08 К-т 51 - на сумму 110 000 руб.;
     
     Д-т 01 К-т 08 - на сумму 155 000 руб.;
     
     Д-т 20 К-т 02 - на сумму 40 200 руб. [(10 000 руб. + 110 000 руб.) х 33,5 % : 100 %];
     
     Д-т 98 К-т 02 - на сумму 11 800 руб. (52 000 руб. - 40 200 руб.).
     
     Остаточная стоимость грузового автомобиля на конец 2003 года составит 103 000 руб. (155 000 руб. - 52 000 руб.).
     
     Согласно п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. В последующем они переоцениваются регулярно и отражаются в бухгалтерском учете с учетом проведенной переоценки. В этом случае на конец отчетного года основные средства не изменяют свою стоимость, поскольку результаты переоценки объектов основных средств по состоянию на первое число отчетного года, проведенной организацией в соответствии с установленным порядком до начала отчетного года, подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно и учитываются в бухгалтерской отчетности при формировании данных на начало отчетного года.
     
     В состав основных средств включаются здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
     
     В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
     
     При определении остаточной стоимости основных средств из первоначальной стоимости исключаются амортизационные отчисления, начисление которых производится в соответствии с порядком, установленным в п. 18 ПБУ 6/01. О том, что в бухгалтерском учете отражаются суммы начисленной амортизации согласно требованиям бухгалтерского учета, свидетельствует письмо Минфина России от 29.08.2002 N 04-05-06/34.
     
     При начислении амортизации по объектам основных средств необходимо обратить внимание на следующее.
     
     Объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
     
     Начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем (за исключением амортизационных отчислений, производимых арендатором имущества по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды).
     
     По жилищному фонду (жилым домам, общежитиям, квартирам и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п. объектам, продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, а также приобретенным изданиям (книги, брошюры и т.п.) амортизация не начисляется. При этом по объектам жилого фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в имущество, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
     
     Не подлежат амортизации объекты, относящиеся к фильмофонду, сценическо-постановочным средствам, экспонатам животного мира в зоопарках и других аналогичных учреждениях, а также объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования).
     
     Начисление амортизационных отчислений производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.
     
     Начисление амортизационных отчислений не приостанавливается в течение срока полезного использования объектов основных средств, кроме случаев перевода их по решению руководителя организации на консервацию на срок более 3 месяцев, а также в период восстановления объектов, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
     
     Начисление амортизационных отчислений прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или списания его с бухгалтерского учета.
     
     Начисление амортизации производится исходя из срока полезного использования основных средств, которым является период использования объекта основных средств с целью получения дохода или выполнения деятельности организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
     
     При определении срока полезного использования объектов основных средств, приобретаемых после 1 января 2002 года, следует использовать Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (в ред. от 08.08.2003; далее - Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы).
     
     Капитальные затраты на арендованные основные средства, подлежащие после прекращения договора аренды передаче арендодателю, амортизируются ежемесячно арендатором только в течение срока аренды и исходя из способа начисления амортизационных отчислений, установленных арендодателем по объекту, на который произведены указанные затраты.
     
     Амортизационные отчисления, начисленные по объектам основных средств, отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
     
     Амортизационные отчисления по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете учета амортизации - счете 02 “Амортизация основных средств”.
     
     Пунктом 18 ПБУ 6/01 установлено, что объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением. Таким образом, указанные объекты по коду 120 не отражаются.
     
     Организация-арендатор, у которой предусматривается переход имущества, полученного по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса и относящегося к основным средствам, в ее собственность (выкуп) по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения последним всей обусловленной договором выкупной цены в составе основных средств отражает входящие в состав арендованного имущественного комплекса основные средства.
     
     По коду 130 “Незавершенное строительство” показываются затраты на строительно-монтажные работы (осуществляемые как хозяйственным, так и подрядным способом), приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геолого-разведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и др.).
     
     Как незавершенное строительство отражается стоимость объектов капитального строительства, находящихся во временной эксплуатации до ввода их в постоянную эксплуатацию, а также стоимость объектов недвижимого имущества, на которые отсутствуют документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленном законодательством порядке (п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
     
     При составлении бухгалтерской отчетности следует обратить внимание на приказ Минфина России от 07.05.2003 N 38н (далее -приказ Минфина России N 38н), которым внесены изменения и дополнения в План счетов бухгалтерского учета и инструкцию по его применению.
     
     В частности, счет 08 “Вложения во внеоборотные активы” дополнен субсчетом “Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ”, на котором учитываются расходы организации, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.
     
     Расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, результаты которых подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, списываются с кредита счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в дебет счета 04 “Нематериальные активы”.
     
     Расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, результаты которых не подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд или по которым не получены положительные результаты, списываются с кредита счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     Согласно ст. 261 и 262 НК РФ к расходам, указанным выше, относятся:
     
     - расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах;
     
     - расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;
     
     - расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, а также на возмещение потерь сельскохозяйственного производства при изъятии земель для нужд, не связанных с сельскохозяйственным производством, при уничтожении, порче оленьих пастбищ. К этим расходам относятся и компенсации, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными с такими землепользователями.
     
     Безрезультатными признаются геолого-поисковые, геолого-разведочные и иные работы, по результатам которых налогоплательщик принял решение о прекращении дальнейших работ на соответствующей части участка недр в связи с бесперспективностью выявления запасов полезных ископаемых либо в связи с невозможностью или нецелесообразностью строительства и (или) эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых.
     
     Под расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки понимаются также расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, расходы на формирование Российского фонда технологического развития и иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по перечню, утверждаемому Правительством РФ в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ “О науке и государственной научно-технической политике”.
     
     Расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном ст. 262 НК РФ.
     
     Положение по бухгалтерскому учету “Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы” ПБУ 17/02, утвержденное приказом Минфина России от 19.11.2002N 115н (далее - ПБУ 17/02), установило правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, информации о расходах, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.
     
     ПБУ 17/02 применяется в отношении научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ:
     
     - по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном законодательством порядке;
     
     - по которым получены результаты, не подлежащие правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства.
     
     ПБУ 17/02 не применяется к незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, а также к научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, результаты которых учитываются в бухгалтерском учете в качестве нематериальных активов.
     
     Информация о расходах по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам согласно п. 5 ПБУ 17/02 отражается в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы.
     
     Расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
     
     - сумма расходов может быть определена и подтверждена;
     
     - имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и т.п.);
     
     - использование результатов работ для производственных и (или) управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);
     
     - использование результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ может быть продемонстрировано.
     
     В случае невыполнения хотя бы одного из вышеуказанных условий расходы организации, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, признаются внереализационными расходами отчетного периода.
     
     Внереализационными расходами отчетного периода признаются также расходы на указанные работы, не давшие положительного результата.
     
     В бухгалтерской отчетности расходы организаций по каждой выполненной научно-исследовательской, опытно-конструкторской, технологической работе отражаются за вычетом тех, которые списаны на расходы по обычным видам деятельности исходя из способов списания - линейного или пропорционально объему продукции (работ, услуг) и в течение периода, в котором организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет или срока деятельности организации.
     
     В случае прекращения использования результатов конкретной научно-исследовательской, опытно-конструкторской или технологической работы в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, а также когда становится очевидным неполучение экономических выгод в будущем от применения результатов указанной работы, сумма расходов по такой научно-исследовательской, опытно-конструкторской или технологической работе, не отнесенная на расходы по обычным видам деятельности, подлежит списанию на внереализационные расходы отчетного периода на дату принятия решения о прекращении использования результатов данной работы.
     
     Требования по раскрытию информации по расходам на научно-исследовательские, опытно-конструкторские или технологические работы в бухгалтерской отчетности организации установлены разделом V ПБУ 17/02.
     
     Вышеуказанные положения не распространяются на расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки в организациях, выполняющих научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки в качестве исполнителя (подрядчика или субподрядчика). Такие расходы рассматриваются как расходы на осуществление этими организациями деятельности, направленной на получение доходов.
     
     Незавершенные капитальные вложения отражаются по фактическим затратам для застройщика (инвестора).
     
     По коду 130 отражаются также затраты по формированию основного стада, стоимость оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки.
     
     При заполнении данной строки необходимо учитывать требования, установленные Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Минфином России 30.12.1993 N 160.
     
     По коду 135 “Доходные вложения в материальные ценности” отражается остаточная стоимость объектов имущества, предоставляемых за плату во временное владение и пользование (включая предоставление по договору финансовой аренды, по договору проката) с целью получения дохода.
     
     При формировании данных показателей необходимо руководствоваться Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15.
     
     Имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга, приходуется лизингодателем в сумме всех затрат, связанных с его приобретением, по дебету счета 03, субсчет “Имущество для сдачи в аренду”, в корреспонденции со счетом 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”.
     
     Если передача лизингового имущества на баланс лизингополучателю договором не предусмотрена, указанное имущество учитывается в аналитическом учете лизингодателя на счете 03 “Доходные вложения в материальные ценности” и отражается в его бухгалтерской отчетности. В случае поставки лизингового имущества лизингополучателю в бухгалтерском учете записи по дебету счета 03, субсчет “Имущество для сдачи в аренду”, и кредиту счета 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, производятся транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя.
     
     При этом необходимо учитывать, что имущество, возвращенное от лизингополучателя в случае прекращения его использования в целях лизинга, переводится на счет 01 “Основные средства”.
     
     Если согласно условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя, лизингодатель принимает это имущество на забалансовый учет по счету 011 “Основные средства, сданные в аренду”.
     
     В бухгалтерском учете лизингополучателя стоимость имущества отражается по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение объектов основных средств по договору лизинга”, в корреспонденции с кредитом счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет “Арендные обязательства”. Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость имущества списываются лизингополучателем с кредита счета 08,субсчет “Приобретение объектов основных средств”, в корреспонденции со счетом 01, субсчет “Арендованное имущество”.
     
     Следовательно, как доходные вложения в материальные ценности данные отражаются только у лизингодателя и в том случае, если лизинговое имущество учитывается у него на балансе, хотя и передано лизингополучателю для использования при производстве продукции (работ, услуг).
     
     По кодам 140 “Долгосрочные финансовые вложения” и 250 “Краткосрочные финансовые вложения” показываются наряду с долгосрочными инвестициями в дочерние и зависимые общества долгосрочные инвестиции организации в уставные (складочные) капиталы других организаций, в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, а также займы, предоставленные другим организациям на длительный срок.
     
     Объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, показываются в активе бухгалтерского баланса в полной сумме фактических затрат на их приобретение с отнесением непогашенной суммы по соответствующей статье кода 620 “Кредиторская задолженность” в пассиве бухгалтерского баланса в случаях, когда к инвестору перешли права на объект. В остальных случаях суммы, внесенные в счет оплаты подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по соответствующей статье группы статей “Дебиторская задолженность”.
     
     При отражении показателей по статье “Долгосрочные финансовые вложения” следует руководствоваться требованиями Положения по бухгалтерскому учету “Учет финансовых вложений” ПБУ 19/02, утвержденного приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (далее - ПБУ 19/02).
     
     Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:
     
     - наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
     
     - переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);
     
     - способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).
     
     К финансовым вложениям согласно п. 3 ПБУ 19/02 относятся государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях; дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.
     
     Для целей ПБУ 19/02 в составе финансовых вложений учитываются также вклады организации-товарища по договору простого товарищества.
     
     Не относятся к финансовым вложениям организации:
     
     - собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования (учитываются на счете 81 “Собственные акции (доли)”);
     
     - векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги (учитываются на счете 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”);
     
     - вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;
     
     - драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.
     
     Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии с п. 9-17 ПБУ 19/02.
     
     Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством Российской Федерации и ПБУ 19/02.
     
     Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы:
     
     - финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость в установленном ПБУ 19/02 порядке;
     
     - финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.
     
     Финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.
     
     Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов) или увеличение доходов или расходов у некоммерческой организации в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.
     
     Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.
     
     По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на финансовые результаты коммерческой организации (в составе операционных доходов или расходов) либо на уменьшение или увеличение расходов некоммерческой организации.
     
     По долговым ценным бумагам и предоставленным займам организация может составлять расчет с обеспечением его обоснованности по дисконтированной стоимости без осуществления записей в бухгалтерском учете.
     
     Финансовые вложения в соответствии с п. 24 ПБУ 19/02 отражаются в бухгалтерском балансе на отчетную дату по стоимости, определенной исходя из требований ПБУ 19/02. В случае если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая рыночная стоимость не определяется, такой объект финансовых вложений подлежит отражению в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.
     
     При формировании отчетных показателей особое внимание следует обратить на раздел VI “Обесценение финансовых вложений” ПБУ 19/02:
     
     - в случае возникновения ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна осуществить проверку наличия устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.
     
     Такая проверка производится по всем финансовым вложениям организации, указанным в п. 37 ПБУ 19/02, по которым наблюдаются признаки их обесценения;
     
     - в случае если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.
     
     Коммерческая организация образует указанный резерв за счет финансовых результатов организации (в составе операционных расходов), а некоммерческая организация - за счет увеличения расходов.
     
     В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под обесценение.
     
     В бухгалтерском учете обобщенная информация о наличии и движении резервов под обесценение финансовых вложений организации аккумулируется на счете 59 “Резервы под обесценение финансовых вложений”.
     
     На сумму создаваемых резервов делается запись по дебету счета 91 “Прочие доходы и расходы” и кредиту счета 59.
     
     При уменьшении величины созданных резервов, а также выбытии финансовых вложений, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, в учете производится запись по дебету счета 59 и кредиту счета 91.
     
     Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Однако организация имеет право согласно п. 38 ПБУ 19/02 производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности.
     
     Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения и уменьшения финансового результата у коммерческой организации (в составе операционных расходов) или увеличения расходов у некоммерческой организации.
     
     Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата у коммерческой организации (в составе операционных доходов) или уменьшения расходов у некоммерческой организации.
     
     В случае, когда на основе имеющейся информации организация делает вывод о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости, а также при выбытии финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резервов под обесценение финансовых вложений, сумма ранее созданного резерва под обесценение по указанным финансовым вложениям относится на финансовые результаты у коммерческой организации (в составе операционных доходов) или уменьшение расходов у некоммерческой организации в конце года или того отчетного периода, когда произошло выбытие указанных финансовых вложений.
     
     В бухгалтерской отчетности финансовые вложения должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные (код 250) и долгосрочные (код 140).
     
     В бухгалтерской отчетности информация о финансовых вложениях подлежит раскрытию с учетом требования существенности(п. 42 ПБУ 19/02).
     
     Код 145 “Отложенные налоговые активы” впервые введен в Бухгалтерский баланс (форма N 1) на основании Положения по бухгалтерскому учету “Учет расчетов по налогу на прибыль” ПБУ 18/02,утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н (далее - ПБУ 18/02).
     
     Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
     
     Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.
     
     Вычитаемые временные разницы в соответствии с п. 11 ПБУ 18/02 образуются в результате:
     
     - применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения.
     
     Здесь необходимо отметить, что если в бухгалтерском учете начисление амортизации по основным средствам производится одним из четырех способов (линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ списания стоимости пропорционально объему продукции), то для целей налогообложения ст. 259 НК РФ установлены только два метода расчета - линейный и нелинейный. В этом случае возникает разница между амортизацией, начисленной для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.
     
     Пример.
     
     1. В феврале 2003 года организация приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств с первоначальной стоимостью 120 000 руб.
     
     2. Установлен срок полезного использования по вновь приобретенному объекту основных средств - 5 лет, или 60 месяцев.
     
     3. Сумма начисленных амортизационных отчислений за 10 месяцев2003 года для целей бухгалтерского учета составила 40 000 руб., для целей налогообложения - 20 000 руб.
     
     4. Ставка налога на прибыль в 2003 году - 24 %.
     
     5. Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год равна 20 000 руб. (40 000 руб. - 20 000 руб.).
     
     6. Отложенный налоговый актив при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составит 4800 руб. (20 000 руб. х 24 % : 100 %);
     
     - применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
     
     - излишне уплаченного налога, сумма которого не возвращена в организацию, а принята к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах;
     
     - убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;
     
     - применения в случае продажи объектов основных средств разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;
     
     - наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета - исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;
     
     - прочих аналогичных различий.
     
     Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц (за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах).
     
     Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную главой 25 НК РФ на отчетную дату.
     
     В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению отложенные налоговые активы отражаются в учете по дебету счета 09 “Отложенные налоговые активы” в корреспонденции с кредитом счета 68 “Расчеты по налогам и сборам”.
     
     Отложенные налоговые активы принимаются к учету в размере величины, определяемой как произведение вычитаемых разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.
     
     По кредиту счета 09 “Отложенные налоговые активы” в корреспонденции с дебетом счета 68 “Расчеты по налогам и сборам” отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода.
     
     Отложенный налоговый актив при выбытии объекта, по которому он был начислен, списывается с кредита счета 09 в дебет счета 99 “Прибыли и убытки”.
     
     Иначе говоря, по коду 145 отражаются данные, содержащиеся на счете 09 “Отложенные налоговые активы”.
          

3.2. Оборотные активы

     
     В разделе II “Оборотные активы” по кодам 210-270 отражаются остатки материально-производственных запасов, предназначенных для использования при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, управленческих нужд организации (сырье, материалы, другие аналогичные ценности), для продажи или перепродажи (готовая продукция, товары), а также других материальных ценностей (животные на выращивании и откорме). В качестве оборотных средств подлежат отражению затраты организации, числящиеся у нее в незавершенном производстве (издержках обращения), а также расходы будущих периодов.
     
     Материально-производственные запасы приводятся в бухгалтерском балансе в оценке, предусмотренной:
     
     - Положением по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее - ПБУ 5/01);
     
     - Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания по учету материально-производственных запасов);
     
     - Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденными приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н (далее - Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды).
     
     При осуществлении организацией учета материально-производственных запасов с применением счетов 15 “Заготовление и приобретение материальных ценностей” и 16 “Отклонение в стоимости материальных ценностей” в бухгалтерском балансе сумма числящихся на конец отчетного года (периода) отклонений фактических расходов по приобретению материально-производственных запасов от их учетной цены или отклонений, связанных с предоставлением организации скидок (накидок) согласно договорам, возникновением суммовых разниц по расчетам за приобретенные материально-производственные запасы, присоединяется к стоимости остатков материально-производственных запасов, отраженных по соответствующим статьям группы статей “Запасы”, или вычитается при определении итоговых данных по статье в случае получения скидок, возникновения суммовых разниц.
     
     Порядок списания выявляемых отклонений фактических расходов по приобретению материально-производственных запасов от их учетной цены устанавливается организацией самостоятельно и закрепляется учетной политикой.
     
     При отражении данных по сырью, материалам и другим аналогичным ценностям следует учитывать, что приказом Минфина России N 38н в План счетов бухгалтерского учета и инструкцию по его применению были внесены изменения, в соответствии с которыми счет 10 “Материалы” дополнен субсчетами:
     
     - 10-10 “Специальная оснастка и специальная одежда на складе”, где учитываются поступление, начисление и движение специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, находящихся на складах организации или в иных местах хранения;
     
     - 10-11 “Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации”, где учитываются поступление и наличие специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды в эксплуатации (при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации).
     
     Поскольку по кредиту счета 10, субсчет “Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации”, производится списание (перенос) стоимости специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды на себестоимость продукции (работ, услуг) в корреспонденции с дебетом счетов по учету затрат на производство (издержки обращения), в балансе на отчетную дату данные по специальной оснастке и специальной одежде в эксплуатации отражаются по остаточной стоимости (за вычетом стоимости, списанной на издержки производства или обращения).
     
     Порядок включения стоимости специальной оснастки и специальной одежды в затраты производства (обращения) определен разделом III Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды.
     
     Данные о стоимости животных на выращивании и откорме заполняются на основании информации о наличии и движении молодняка животных, взрослых животных (находящихся на откорме и в нагуле), птицы, зверей, кроликов, семей пчел, взрослого скота (выбракованного из основного стада для продажи и без постановки на откорм), скота от населения для продажи, которая собирается на счете 11 “Животные на выращивании и откорме”.
     
     По статье “затраты в незавершенном производстве” группы статей “Запасы” (код 210) показываются затраты по незавершенному производству и незавершенным работам (услугам), учет которых осуществляется на соответствующих счетах бухгалтерского учета. При этом незавершенное производство отражается в оценке, принятой организацией при формировании учетной политики в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету.
     
     Организации (строительные, научные, занятые в геологии и др.), осуществляющие в текущем году расчеты с заказчиками в соответствии с заключенными договорами за законченные этапы работ, имеющие самостоятельное значение, и использующие для их учета счет 46 “Выполненные этапы по незавершенным работам”, отражают как затраты в незавершенном производстве принятые в установленном порядке заказчиком этапы по договорной стоимости. При этом заказчик отражает стоимость работ в бухгалтерском учете только по окончании всех этапов.
     
     В составе затрат в незавершенном производстве подлежат отражению затраты по сплаву лесопродукции и незавершенного производства сельского хозяйства, приводимые за вычетом стоимости выпуска, а также затраты на не законченные к концу отчетного периода работы по ремонту основных средств.
     
     Торговые организации и организации общественного питания в составе затрат в незавершенном производстве показывают издержки обращения в части транспортных расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров и сырья, в том случае, когда указанные организации не признают учтенные издержи обращения полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности.
     
     В этом случае расчет транспортных расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров и сырья (в организациях общественного питания), производится исходя из требований ст. 320 НК РФ следующим образом:
     
     1) определяется сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров на складе на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;
     
     2) определяется стоимость товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость остатка товаров на складе на конец месяца;
     
     3) рассчитывается средний процент как отношение суммы транспортных расходов (п. 1) к стоимости товаров (п. 2);
     
     4) определяется сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку товаров на складе, как произведение среднего процента на стоимость остатка товаров на конец месяца.
     
     В случае перехода организации с начала отчетного года в соответствии с принятой учетной политикой на порядок признания коммерческих и управленческих расходов полностью в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности не списанные в прошлом отчетном году коммерческие расходы и (или) издержки обращения подлежат включению в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг на начало отчетного года, или организация может принять решение о равномерном включении этих сумм в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг в течение определенного периода времени (например, квартала, полугодия).
     
     По статье “готовая продукция и товары для перепродажи” группы статей “Запасы” (код 210) отражается фактическая производственная себестоимость, нормативная (плановая) себестоимость (либо в другой оценке, предусмотренной Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности) остатка продукции, которая прошла все стадии (фазы, переделы) технологического процесса (готовая продукция), а также изделий, укомплектованных и прошедших испытания и техническую приемку.
     
     Торговые организации и организации по оказанию услуг общественного питания показывают стоимость остатка товаров, приобретенных для перепродажи. При этом организация, оказывающая услуги общественного питания, по статье “готовая продукция и товары для перепродажи” отражает также остатки сырья на кухнях и в кладовых, остатки товаров в буфетах.
     
     По указанной выше статье отражается стоимость готовых изделий, приобретенных организацией для комплектации своей готовой продукции и не включаемых в ее стоимость в соответствии с условиями договора с заказчиками.
     
     При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров в соответствии с установленным порядком по продажным ценам разница между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам отражается в бухгалтерской отчетности обособленно в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5).
     
     По статье “товары отгруженные” группы статей “Запасы” (код 210) отражаются данные о полной фактической себестоимости, нормативной (плановой) полной себестоимости (либо в другой оценке, предусмотренной Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности) отгруженной продукции (товаров) в случае, если в соответствии с требованиями нормативных документов по бухгалтерскому учету еще не исполнены требования (условия) признания выручки от продажи товаров (продукции).
     
     Данные по товарам отгруженным отражаются на основании обобщенной информации, содержащейся на счете 45 “Товары отгруженные”, где учитывается отгруженная продукция (товары), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции). На этом же счете учитываются и готовые изделия, переданные другим организациям для продажи на комиссионных началах.
     
     Товары отгруженные отражаются на счете 45 по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (товаров) в случае их частичного списания.
     
     Однако если организацией в установленном порядке коммерческие расходы признаются в себестоимости проданной продукции полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, то товары отгруженные отражаются в оценке без их учета.
     
     При составлении бухгалтерской отчетности следует обратить внимание, что, если становится определенным, что достаточные условия для признания выручки в бухгалтерском учете исполнены не будут, организацией признается дебиторская задолженность в сумме, равной оценке ранее числящихся в учете товаров отгруженных.
     
     По статье “расходы будущих периодов” группы статей “Запасы” (код 210) подлежат отражению суммы произведенных расходов, признанных в бухгалтерском учете в соответствии с установленным порядком, но не имеющих отношения к формированию затрат на производство продукции (работ, услуг) отчетного периода.
     
     Информация о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, содержится на счете 97 “Расходы будущих периодов”, на котором, в частности, отражаются расходы по подготовленным к производству работам в связи с их сезонным характером; по рекультивации земель и осуществлению иных природоохранных мероприятий; по неравномерно производимым в течение отчетного года ремонтам основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд) и др.
     
     По статье “прочие запасы и затраты” показывается стоимость материально-производственных ценностей и признанных организацией расходов, которые не нашли отражения в предыдущих статьях группы “Запасы” (код 210).
     
     Так, например, если организация не признает учтенные коммерческие расходы в себестоимости проданных товаров (услуг) полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, то не списанные организацией в установленном порядке расходы на упаковку и транспортировку, учтенные в составе коммерческих расходов, относящиеся к остатку неотгруженной (непроданной) продукции, показываются как прочие запасы и затраты.
     
     По статье “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” (код 220) отражается сумма НДС по приобретенным ценностям, а также работам и услугам, которая подлежит отнесению в установленном порядке в следующих отчетных периодах в уменьшение сумм НДС для перечисления в бюджет или на соответствующие источники ее покрытия.
     
     При формировании показателей для заполнения данной строки необходимо принимать во внимание письмо Минфина России от 12.11.1996 N 96, которым предусмотрено следующее:
     
     1) информация о НДС содержится на счете 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, на котором учитываются уплаченные или причитающиеся к уплате суммы НДС, за исключением тех сумм, которые были отнесены на расчеты с бюджетом, затраты на производство, стоимость приобретаемого имущества, финансовые результаты;
     
     2) суммы НДС по основным средствам, нематериальным активам, иному имуществу, а также по товарам и материальным ресурсам (работам, услугам), подлежащим использованию на непроизводственные нужды, списываются с кредита счета 19 в дебет счетов источников их покрытия (финансирования);
     
     3) суммы НДС по основным средствам, нематериальным активам, иному имуществу, а также по товарам и материальным ресурсам (работам, услугам), подлежащим использованию при изготовлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от обложения НДС, списываются в дебет счетов учета затрат на производство, а по основным средствам и нематериальным активам, спецоснастке и спецодежде учитываются вместе с затратами на их приобретение;
     
     4) в случае недостачи, порчи или хищений материальных ресурсов до момента их отпуска в производство (эксплуатацию) и до момента оплаты сумма указанного в первичных документах при их приобретении НДС и не подлежащего в соответствии с налоговым законодательством зачету списывается с кредита счета 19 в дебет счета 94 “Недостачи и потери от порчи ценностей”.
     
     В связи с тем что данные по счетам бухгалтерского учета расчетов организации с другими организациями и гражданами в бухгалтерском балансе приводятся в развернутом виде по счетам аналитического учета (если имеется дебетовое сальдо - в активе, если имеется кредитовое сальдо - в пассиве), по коду 230 отражается дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты, а по коду 240 - дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение не более 12 месяцев после отчетной даты.
     
     В составе дебиторской задолженности организация отражает следующие виды задолженности:
     
     - задолженность покупателей и заказчиков согласно условиям договоров за проданные им товары, продукцию, выполненные работы и оказанные услуги (с учетом скидок (накидок), изменений условий договоров, расчетов неденежными средствами и т.п.).
     
     Здесь следует обратить внимание, что в соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.
     
     Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
     
     Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации.
     
     Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
     
     Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.
     
     Но при этом необходимо учесть и тот факт, что пунктом 15 ранее действовавших Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации было определено, что в случае создания организацией в установленном порядке в конце отчетного года (квартала) резервов сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации числящаяся в бухгалтерском учете дебиторская задолженность, по которой созданы резервы, в бухгалтерском балансе показывается в сумме за минусом образованного резерва. При этом сумма образованного и отраженного в бухгалтерском учете резерва в пассиве бухгалтерского баланса отдельно не отражается.
     
     Пунктом 3.54 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств установлено, что инвентаризация резерва сомнительных долгов, созданного у организации, применяющей метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов, заключается в проверке обоснованности сумм, которые не погашены в сроки, установленные договорами, и не обеспечены соответствующими гарантиями;
     
     - задолженность дочерних и зависимых обществ по текущим операциям организации с ее дочерними (зависимыми) обществами, так называемые межбалансовые расчеты;
     
     - задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал;
     
     - авансы выданные в сумме уплаченных другим организациям и гражданам авансов по предстоящим расчетам в соответствии с условиями заключенных договоров;
     
     - задолженность, включая и по переплате, по налогам, сборам и прочим платежам в бюджет, государственные внебюджетные фонды;
     
     - задолженность работников организации по предоставленным им займам за счет средств организации;
     
     - задолженность работников организации по возмещению материального ущерба организации;
     
     - задолженность за подотчетными лицами, по расчетам с поставщиками по недостачам товарно-материальных ценностей, обнаруженным при приемке;
     
     - задолженность по расчетам с государственным и (или) муниципальным органом;
     
     - задолженность по штрафам, пеням, неустойкам, которые признаны должником или по которым получены решения судебных органов (арбитражных судов) либо других органов, имеющих в соответствии с законодательством Российской Федерации право на принятие соответствующего решения об их взыскании.
     
     По статье “Денежные средства” (код 260) отражается информация, содержащаяся у организации на счетах по учету денежных средств: 50 “Касса”, 51 “Расчетные счета”, 52 “Валютные счета”, то есть остатки имеющихся у организации на отчетную дату денежных средств в кассе, на расчетных и валютных счетах в кредитных организациях.
     
     По статье “Прочие оборотные активы” (код 270) организация показывает имеющиеся у нее суммы оборотных средств, которые не нашли отражения по кодам 210-260.
     

3.3. Капитал и резервы

     
     Раздел III “Капитал и резервы” объединяет группы статей:
     
     - “Уставный капитал” (код 410);
     
     - “Собственные акции, выкупленные у акционеров”;
     
     - “Добавочный капитал” (код 420);
     
     - “Резервный капитал” (код 430);
     
     - “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” (код 470).
     
     Согласно п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в составе собственного капитала организации учитываются уставный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы.
     
     В бухгалтерском балансе отражается величина уставного (складочного) капитала, зарегистрированная в учредительных документах как совокупность вкладов (долей, акций, паевых взносов) учредителей (участников) организации.
     
     Уставный (складочный) капитал и фактическая задолженность учредителей (участников) по вкладам (взносам) в уставный (складочный) капитал отражаются в бухгалтерском балансе отдельно.
     
     Государственные и муниципальные унитарные предприятия вместо уставного (складочного) капитала учитывают уставный фонд, сформированный в установленном порядке.
     
     Данные по добавочному капиталу заполняются на основании информации организации по счету 83 “Добавочный капитал”, на котором учитываются следующие суммы:
     
     - по приросту стоимости внеоборотных активов, выявляемому по результатам переоценки этих активов;
     
     - в виде разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества (при учреждении общества, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость;
     
     - другие аналогичные суммы, списываемые в бухгалтерском учете на счет по учету добавочного капитала.
     
     Созданный в соответствии с законодательством Российской Федерации резервный фонд для покрытия убытков организации, а также для погашения облигаций организации и выкупа собственных акций отражается на счете 82 “Резервный капитал”, отчисления в который отражаются в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению по кредиту этого счета и дебету счета 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”.
     
     Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в кредит счета 84 в корреспонденции со счетом 99 “Прибыли и убытки”, а сумма чистого убытка отчетного года - заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 с кредита счета 99.
     
     Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 и кредиту счетов 75 “Расчеты с учредителями”, 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”.
     
     Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 и дебету счетов 80 “Уставный капитал” - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 “Резервный капитал” - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала; 75 “Расчеты с учредителями” - при погашении убытка простого товарищества за счет взносов его участников и др.
     
     Как План счетов бухгалтерского учета, так и бухгалтерский баланс выделяют показатель “Собственные акции, выкупленные у акционеров”. Информация о наличии и движении собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров, формируется на счете 81 “Собственные акции (доли)”. Иные хозяйственные общества и товарищества используют этот счет для учета доли участника, приобретенной самим обществом или товариществом для передачи другим участникам или третьим лицам.
     
     При выкупе акционерным или иным обществом (товариществом) у акционера (участника) принадлежащих ему акций (доли) в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат производится запись по дебету счета 81 “Собственные акции (доли)” и кредиту счетов учета денежных средств.
     
     Аннулирование выкупленных акционерным обществом собственных акций проводится по кредиту счета 81 и дебету счета 80 “Уставный капитал” после выполнения всех предусмотренных процедур по внесению изменений в уставный капитал. Возникающая при этом на счете 81 разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и их номинальной стоимостью относится на счет 91 “Прочие доходы и расходы”.
     

3.4. Долгосрочные обязательства

     
     Начиная с отчетности за 2003 год в Бухгалтерском балансе (форма N 1) выделен специальный раздел IV “Долгосрочные обязательства”.
     
     К долгосрочным обязательствам, отражаемым в данном разделе, относятся группы статей:
     
     - “Займы и кредиты” (код 510);
     
     - “Отложенные налоговые обязательства” (код 515);
     
     - “Прочие долгосрочные обязательства” (код 520).
     
     На основании обобщенной на счете 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам” информации заполняются данные по займам и кредитам, подлежащим погашению в соответствии с договорами более чем через 12 месяцев после отчетной даты.
     
     В случае если числящиеся в бухгалтерском учете суммы кредитов и займов подлежат погашению в соответствии с договорами в течение 12 месяцев после отчетной даты, то не погашенные на конец отчетного периода их суммы отражаются по соответствующим статьям как краткосрочные обязательства (код 610).
     
     При этом исчисление указанного срока осуществляется начиная с первого числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором эти обязательства были приняты к бухгалтерскому учету, с учетом условий договоров о сроках погашения обязательств.
     
     Обязательства, отражаемые в бухгалтерском балансе как долгосрочные и предполагаемые к погашению в отчетном году, могут быть представлены на начало этого отчетного года как краткосрочные. При этом указанная информация должна быть в обязательном порядке раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу.
     
     Суммы полученных организацией долгосрочных кредитов и займов отражаются по дебету счетов по учету денежных средств(51 “Расчетные счета”, 52 “Валютные счета”, 55 “Специальные счета в банках”), кредиту счетов по учету расчетов (60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам”).
     
     Пунктом 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности установлено, что задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов. При этом отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с банками должны быть согласованы с соответствующими организациями и тождественны.
     
     Долгосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, также включаются в состав данных по долгосрочным кредитам и займам.
     
     В этом случае необходимо обратить внимание на следующие требования Плана счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению:
     
     - если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то производится запись по дебету счета 51 “Расчетные счета” (или других счетов по учету денежных средств) и кредиту счетов 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам” (по номинальной стоимости облигаций) и 98 “Доходы будущих периодов” (на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной стоимостью);
     
     - если облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 67 в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”;
     
     - причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам” в корреспонденции с дебетом счета 91 “Прочие доходы и расходы”;
     
     - расчеты с банками по операции учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств со сроком погашения более 12 месяцев учитываются на отдельном субсчете к счету 67;
     
     - операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств отражается организацией-векселедержателем по кредиту счета 67 (номинальная стоимость векселя) и дебету счетов 51 “Расчетные счета” или 52 “Валютные счета” (фактически полученная сумма денежных средств) и 91 “Прочие доходы и расходы” (учетный процент, уплаченный кредитной организации);
     
     - при возврате организацией-векселедержателем денежных средств, полученных от кредитной организации в результате учета (дисконта) векселей или иных долговых обязательств, из-за невыполнения в установленный срок векселедателем или другим плательщиком по векселю своих обязательств по платежу производится запись по дебету счета 67 и кредиту счетов по учету денежных средств. Но при этом задолженность по расчетам с покупателями, заказчиками и другими дебиторами, обеспеченная просроченными векселями, продолжает учитываться на соответствующих счетах учета дебиторской задолженности.
     
     Показатель “Отложенные налоговые обязательства” (код 515) появился в бухгалтерском балансе на основании ПБУ 18/02 и внесенной приказом Минфина России N 38н поправки в План счетов бухгалтерского учета и инструкцию по его применению.
     
     Согласно ПБУ 18/02 под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
     
     Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы, и равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
     
     Информация о наличии и движении отложенных налоговых обязательств формируется на счете 77 “Отложенные налоговые обязательства”.
     
     Отложенные налоговые обязательства принимаются к бухгалтерскому учету с отражением по кредиту счета 77 и дебету счета 68 “Расчеты по налогам и сборам” в виде отложенного налога, уменьшающего величину условного расхода (дохода) отчетного периода.
     
     Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем или в последующих отчетных периодах.
     
     Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:
     
     - применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
     
     - признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности факта хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу;
     
     - отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль;
     
     - применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
     
     - прочих аналогичных различий.
     
     По статье “Прочие долгосрочные обязательства” (код 520) организация отражает возникшие у нее в ходе финансово-хозяйственной деятельности долгосрочные обязательства, которые не нашли отражения по кодам 510 и 515.
     

3.5. Краткосрочные обязательства

     
     По разделу “Краткосрочные обязательства” (коды 610-660) отражаются:
     
     - займы и кредиты, учитываемые на счете 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам”.
     
     Суммы полученных организацией краткосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 66 и дебету счетов 50 “Касса”,51 “Расчетные счета”, 52 “Валютные счета”, 55 “Специальные счета в банках”, 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” и т.д.
     
     Краткосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, учитываются на счете 66 обособленно. При этом, если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то производятся записи по дебету счета 51 или других счетов по учету денежных средств в корреспонденции со счетом 66 (по номинальной стоимости облигаций) и счетом 98 “Доходы будущих периодов” (на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной стоимостью).
     
     Если облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 66 в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 66 и дебету счета 91.
     
     По счету 66 подлежат учету возникающие у организации операции по расчетам с кредитными организациями, связанными с учетом (дисконтом) векселей и иных долговых обязательств со сроком погашения не более 12 месяцев. Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств отражается организацией-векселедержателем по кредиту счета 66 (по номинальной стоимости) и дебету счетов 51, 52 (по фактически полученной сумме денежных средств)и 91 (по учетному проценту, уплаченному кредитной организации);
     
     - кредиторская задолженность.
     
     В составе кредиторской задолженности показываются:
     
     - сумма задолженности поставщикам, подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы, оказанные организации услуги;
     
     - начисленные, но еще не выплаченные суммы оплаты труда;
     
     - сумма задолженности по отчислениям на государственное социальное страхование, пенсионное обеспечение и медицинское страхование работников организации;
     
     - сумма задолженности организации по расчетам с бюджетом по налогам, сборам, включая подоходный налог с работников;
     
     - задолженность организации по расчетам, данные о которых не отражены в поименованных выше группах задолженности.
     
     При отражении указанных выше данных следует использовать информацию, содержащуюся на счетах 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 68 “Расчеты по налогам и сборам”, 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению”, 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и др.;
     
     - задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов (включая сумму задолженности по причитающимся к выплате дивидендам, процентам по акциям, облигациям);
     
     - доходы будущих периодов.
     
     В соответствии с п. 81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации при наступлении отчетного периода, к которому они относятся.
     
     К доходам будущих периодов, учитываемым на счете 98 “Доходы будущих периодов”, относятся арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и др.
     
     На счете 98 “Доходы будущих периодов” учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно.
     
     Так, например, если организации передаются материально-производственные запасы, то при их оприходовании по рыночной стоимости на день получения в бухгалтерском учете оформляются записи по дебету счета 10 “Материалы” и кредиту счета 98 “Доходы будущих периодов”. При списании безвозмездно полученных материально-производственных запасов на затраты производства одновременно производятся записи по дебету счета 20 “Основное производство” и кредиту счета 10 “Материалы”, а также по дебету счета 98 “Доходы будущих периодов” и кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     В составе краткосрочных обязательств по коду 650 организация отражает данные по созданным ею резервам предстоящих расходов в соответствии с п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
     
     В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Минфина России.
     
     В бухгалтерском балансе на конец отчетного года по отдельной статье отражаются остатки резервов, переходящие на следующий год, определенные исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.
     
     Пунктами 3.49-3.53, 3.55 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств дополнительно к изложенному выше установлено следующее.
     
     При инвентаризации резервов предстоящих расходов и платежей проверяется правильность и обоснованность созданных в организации резервов.
     
     Так, резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков работникам, отражаемый в годовом балансе, должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений в Фонд социального страхования РФ, Пенсионный фонд РФ, федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования.
     
     При расчете средней заработной платы следует учитывать требования постановления Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 “Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы”.
     
     Резервы, созданные на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год, уточняются в порядке, аналогичном для резерва на предстоящую оплату отпусков работникам. В балансе по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, данных о резерве на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет может не быть, если эта выплата производится до истечения отчетного года.
     
     В случае превышения фактически начисленного резерва над суммой подтвержденного инвентаризацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись издержек производства (обращения), а в случае недоначисления - дополнительная запись по включению дополнительных отчислений в издержки производства и обращения.
     
     При инвентаризации резервов расходов на ремонт основных средств (включая арендованные объекты) следует иметь в виду, что излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются.
     
     В случаях, предусмотренных отраслевыми особенностями состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком их производства происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного года (периода).
     
     В тех случаях, когда в организациях с сезонным характером производства сумма расходов на обслуживание производства и управление им, включенная в фактическую себестоимость выпущенной продукции по установленным в организациях нормам, превышает фактические затраты, образовавшаяся разница резервируется как предстоящие расходы. Инвентаризационная комиссия проверяет обоснованность расчета и при необходимости может предложить скорректировать нормы затрат. Остатка на конец года по этому резерву не должно быть.
     
     При образовании других разрешенных в установленном порядке резервов на покрытие каких-либо других предполагаемых расходов и убытков инвентаризационная комиссия проверяет правильность их расчета и обоснованность на конец отчетного года.
     
     Вся необходимая информация о созданных организацией резервах, предназначенных в целях равномерного включения расходов в затраты производства и расходы на продажу, содержится на счете 96 “Резервы предстоящих расходов”.
     
     По статье “Прочие краткосрочные обязательства” (код 660) приводятся суммы краткосрочных обязательств, которые не нашли отражения по кодам 610-650 Бухгалтерского баланса.
     
     В справочном порядке в Бухгалтерском балансе (форма N 1) указываются данные о наличии у организации ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.
     
     Показатели формируются с учетом следующих требований Плана счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению:
     
     - по арендованным основным средствам.
     
     Данные о наличии у организации арендованных основных средств содержатся на забалансовом счете 001 “Арендованные основные средства” в оценке, указанной в договорах на аренду;
     
     - по товарно-материальным ценностям, принятым на ответственное хранение.
     
     На забалансовом счете 002 “Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение” содержится информация о наличии материальных ценностей, находящихся у организации на ответственном хранении.
     
     Организации-покупатели учитывают на забалансовом счете 002 ценности, принятые на хранение, в случаях получения от поставщиков товарно-материальных ценностей, по которым организация на законных основаниях отказалась от акцепта счетов платежных требований и их оплаты; получения от поставщиков неоплаченных товарно-материальных ценностей, запрещенных к расходованию по условиям договора до их оплаты; принятия товарно-материальных ценностей на ответственное хранение по прочим причинам.
     
     Организации-поставщики учитывают на счете 002 оплаченные покупателями товарно-материальные ценности, которые оставлены на ответственном хранении, оформленные сохранными расписками, но не вывезенные по причинам, не зависящим от организаций. Товарно-материальные ценности учитываются в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах или в счетах - платежных требованиях;
     
     - по товарам, принятым на комиссию.
     
     Товары, принятые на комиссию, учитываются у организации на забалансовом счете 004 “Товары, принятые на комиссию”, который предназначен для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором. Этот счет используется организациями-комиссионерами.
     
     Товары, принятые на комиссию, учитываются в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах;
     
     - по списанию в убыток задолженности неплатежеспособных дебиторов.
     
     Счет 007 “Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов” предназначен для обобщения информации о состоянии дебиторской задолженности, списанной в убыток вследствие неплатежеспособности должников. Эта задолженность должна учитываться за балансом в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должников.
     
     На суммы поступившей в порядке взыскания ранее списанной в убыток задолженности дебетуются счета 50 “Касса”, 51 “Расчетные счета” или 52 “Валютные счета” в корреспонденции со счетом 91 “Прочие доходы и расходы”. Одновременно на указанные суммы кредитуется забалансовый счет 007 “Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов”;
     
     - по обеспечению обязательств и платежей полученных.
     
     Счет 008 “Обеспечения обязательств и платежей полученные” предназначен для обобщения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, переданные другим организациям (лицам).
     
     В случае если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора.
     
     Суммы обеспечений, учтенные на счете 008, списываются по мере погашения задолженности;
     
     - по обеспечению обязательств и платежей выданных.
     
     Счет 009 “Обеспечения обязательств и платежей выданные” предназначен для обобщения информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей. В случае если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора.
     
     Суммы обеспечений, учтенные на счете 009, списываются по мере погашения задолженности;
     
     - по износу жилищного фонда.
     
     Порядок определения и отражения данных по износу жилищного фонда установлен письмом Минфина России от 29.10.1993 N 118 “Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве” (в ред. от 03.04.1996; далее - письмо Минфина России N 118), согласно которому начисление износа по объектам жилищного фонда производится в конце года по установленным нормам амортизационных отчислений, а его суммы отражаются на забалансовом счете 014 “Износ жилищного фонда”;
     
     - по износу объектов внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам.
     
     Пунктом 5 письма Минфина России N 118 установлено, что объекты внешнего благоустройства городов и других населенных пунктов, находящиеся на балансах предприятий жилищно-коммунального хозяйства, учитываются на отдельном субсчете “Объекты внешнего благоустройства” счета 01 “Основные средства”, а суммы износа по этим объектам - на забалансовом счете 015 “Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов” в порядке, аналогичном для учета объектов жилищного фонда и сумм износа по ним;
     
     - по нематериальным активам, полученным в пользование.
     
     Учет операций, связанных с предоставлением права на использование нематериальных активов, установлен в разделе V ПБУ 14/2000.
     
     Отражение в бухгалтерском учете организации операций, связанных с предоставлением (получением) права на использование объектов интеллектуальной собственности (кроме права пользования наименованием места происхождения товара), осуществляется на основании заключенных между правообладателем и пользователем лицензионных договоров (исключительная, неисключительная, открытая лицензия), авторских договоров (о передаче исключительных, неисключительных прав на использование произведений науки, литературы, искусства), договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком.
     
     Нематериальные активы, предоставленные организацией-правообладателем в пользование другой организации - пользователю при сохранении первой организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации-правообладателя в оценке в соответствии с правилами раздела II ПБУ 14/2000.
     
     Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится организацией-правообладателем.
     
     Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре.
     
     При этом платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде периодических платежей, включая авторские вознаграждения, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода, а платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, отражаются в бухгалтерском учете организацией-пользователем как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.
     

     

4. Отчет о прибылях и убытках (форма N 2)

     
     В Отчете о прибылях и убытках данные о доходах, расходах и финансовых результатах представляются в сумме нарастающим итогом с начала года до отчетной даты.
     
     ПБУ 4/99 выделяет и требует раздельно раскрывать, как минимум, выручку от продажи товаров, продукции, работ, услуг, проценты к получению, доходы от участия в других организациях, прочие операционные и внереализационные доходы, чрезвычайные доходы.
     
     Порядок представления данных в отчете о прибылях и убытках зависит от признания организацией доходов исходя из требований Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (далее - ПБУ 9/99), характера ее деятельности, вида доходов, размера и условий их получения.
     
     При отражении в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет 5 % и более от общей суммы доходов организации за отчетный период, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов.
     
     Графа 4 отчета заполняется на основе данных графы 3 отчета за предыдущий год, но при условии, что данные текущего и предыдущего годов сопоставимы. Если данные за аналогичный период предыдущего года несопоставимы с данными за отчетный год (период), то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из изменений учетной политики, законодательных и иных нормативных актов. При этом следует иметь в виду, что исправительные записи в бухгалтерском учете не производятся.
     

4.1. Доходы и расходы по обычным видам деятельности

     
     Заполнение отчета о прибылях и убытках начинается с отражения данных организации о доходах и расходах по обычным видам деятельности в соответствии с условиями, определенными ПБУ 9/99 и Положением по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее - ПБУ 10/99), устанавливающими правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах и расходах коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.
     
     Как выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей) показываются доходы организации от продажи продукции и товаров, поступления от выполненных работ и оказанных услуг, осуществления хозяйственных операций (поступления, связанные с отдельными фактами хозяйственной деятельности), являющиеся доходами от обычных видов деятельности.
     
     Согласно п. 3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц в виде:
     
     - сумм НДС, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей.
     
     Суммы НДС не могут быть отнесены к доходам организации в связи с тем, что в соответствии с требованиями главы 21 НК РФ разница между суммами НДС, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами НДС, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения, подлежит внесению в бюджет.
     
     Исходя из норм главы 22 НК РФ суммы акцизов на отдельные группы и виды товаров перечисляются организациями в бюджет и по этой причине не являются доходами организации;
     
     - сумм по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.
     
     По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Комиссионер вправе, как это определено ст. 997 ГК РФ, в соответствии со ст. 410 ГК РФ удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента.
     
     Таким образом, суммы по договорам комиссии, которые необходимо перечислить комитенту (принципалу), в доходы у комиссионера не включаются, в то время как комитент (принципал) должен включить в доходы суммы комиссионного вознаграждения, перечисленные комиссионеру или удержанные им в свою пользу;
     
     - предварительной оплаты или авансов.
     
     Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно на счете 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”.
     
     Иначе говоря, до момента поставки материалов (выполнения работ, оказания услуг) полученные суммы предварительной оплаты или авансов не подлежат включению в доходы организаций, не обеспечивших отгрузку товаров (выполнение работ, оказание услуг);
     
     - в виде задатка, залога (если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю).
     
     Как следует из ст. 329, 334, 337, 350 ГК РФ и др., исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.
     
     Залог возникает в силу договора, а также на основании закона при наступлении указанных в нем обстоятельств, если в законе предусмотрено, какое имущество и для обеспечения исполнения какого обязательства признается находящимся в залоге.
     
     Залог обеспечивает требование в том объеме, в каком оно имеет место к моменту удовлетворения, в частности, возмещение необходимых расходов залогодержателю на содержание заложенной вещи и расходов по взысканию. Если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом требования залогодержателя, разница возвращается залогодателю.
     
     Иначе говоря, сумма залога может быть учтена организацией-поставщиком в случае обеспечения договора поставки. В аналогичном порядке решается вопрос при получении организацией-поставщиком задатка в счет отгрузки продукции (выполнения работ, оказания услуг);
     
     - погашения кредита (займа), предоставленного заемщику.
     
     Согласно ст. 810, 811 ГК РФ и др. заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. В случае когда срок возврата договором не установлен или не определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение 30 дней со дня предъявления займодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.
     
     Поскольку заемщик обязан вернуть сумму займа по условиям договора, то эти суммы не могут учитываться у займодавца как поступления за товары (работы, услуги).
     
     Полученные суммы займа и кредита не имеют отношения к выручке по той причине, что они выдаются организацией заемщику за счет свободных средств и подлежат возврату в сроки, определенные договором. Доходами могут считаться превышения между возвращенными и взятыми суммами, но только как операционные доходы, если они не связаны с реализацией продукции (работ, услуг).
     
     В соответствии с п. 5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности являются поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг, а также выручка:
     
     - от продажи продукции и товаров;
     
     - от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов по договору аренды;
     
     - от предоставления за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
     
     - от участия в уставных капиталах других организаций.
     
     Последние три вида выручки относятся к доходам от обычных видов деятельности в том случае, если они являются предметом деятельности организации.
     
     В практической деятельности организации имеют место:
     
     - несвоевременная оплата за отгруженную продукцию (работы, услуги);
     
     - расчеты на условиях коммерческого кредита;
     
     - расчеты недежными средствами;
     
     - предоставление покупателям продукции, товаров скидок(накидок).
     
     Порядок расчета данных по выручке от реализации продукции (работ, услуг), на которые организация обращает внимание при их отражении в отчете о прибылях и убытках, установлен п. 6 ПБУ 9/99.
     
     Так, если величина поступления от покупателя покрывает лишь часть выручки и по договору купли-продажи оставшаяся часть у поставщика учитывается в составе дебиторской задолженности, то выручка определяется как сумма поступления денежных средств, иного имущества и дебиторской задолженности.
     
     Пример.
     
     1. Организация А отгрузила продукцию организации Б на сумму 200 000 руб., а организации В - на сумму 250 000 руб. с отражением указанных операций в бухгалтерском учете по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту счета 90 “Продажи” на сумму 450 000 руб.
     
     2. Ранее в виде авансов от организации Б поступили денежные средства на сумму 170 000 руб., а от организации В - 200 000 руб.
     
     3. Данные по выручке от реализации продукции на день отгрузки у организации А составили 450 000 руб. (200 000 руб. + 250 000 руб.).
     
     4. В бухгалтерском учете за организацией Б на счете 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” должна учитываться задолженность в сумме 30 000 руб. (200 000 руб. - 170 000 руб.), а за организацией В - в сумме50 000 руб. (250 000 руб. - 200 000 руб.).
     
     В случае если поставщик реализует покупателю продукцию на условиях коммерческого кредита, то есть с отсрочкой платежа, доходы поставщика будут равны общей сумме дебиторской задолженности с учетом взимаемых с покупателя процентов за отсрочку оплаты.
     
     Выручка у поставщика и расходы у покупателя будут учитываться, включая проценты по кредиту.
     
     Пример.
     
     Организация А поставила сырье на сумму 150 000 руб. с предоставлением отсрочки в оплате на один месяц и уплаты 15 000 руб. за отсрочку платежа. Выручка поставщика должна составить сумму 165 000 руб. (150 000 руб. + 15 000 руб.) с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту счета 90 “Продажи”. У покупателя стоимость сырья составит также 165 000 руб.
     
     С 1 января 2000 года действуют изменения в части определения величины поступления и расходов по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами. Так, согласно п. 6.3 ПБУ 10/99 если величина выручки от обычных видов деятельности у поставщика по договорам, расчеты по которым осуществляются неденежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной или подлежащей получению от покупателя, то величина расхода у покупателя - исходя из стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией.
     
     Пример.
     
     1. Поставщик отгрузил товары на сумму 70 000 руб., а от покупателя в счет этой отгрузки получил услуги на сумму 60 000 руб.
     
     2. Доходы поставщика составят 60 000 руб., а расходы покупателя при осуществлении услуг - не 70 000 руб., а 60 000 руб.
     
     Встречаются случаи, когда покупатель оказал услуги, стоимость которых выше, чем стоимость услуг, полученных от поставщика товаров.
     
     Пример.
     
     1. Поставщик отгрузил товары на сумму 80 000 руб.
     
     2. От покупателя поступили материальные ценности на сумму 90 000 руб. В договоре не предусмотрена выплата разницы в сумме 10 000 руб.
     
     3. Выручка поставщика товаров составит не 80 000 руб., а 90 000 руб.
     
     Пунктом 6.3 ПБУ 9/99 определено также, что при невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).
     
     Пример.
     
     1. Поставщик отгрузил продукцию в адрес покупателя на сумму 140 000 руб.
     
     2. Покупатель оказал поставщику услуги без определения их стоимости.
     
     3. Согласно требованиям п. 6.3 ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 доход поставщика должен составить 140 000 руб. при условии, что стоимость отгруженной продукции была установлена исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах определяется стоимость аналогичной продукции.
     
     4. Затраты покупателя на приобретенную продукцию также составят 140 000 руб. (покупателем оказаны услуги на сумму полученной от поставщика продукции).
     
     При осуществлении расчетов за продукцию (работы, услуги) следует учитывать, что при определении доходов от обычных видов деятельности величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из п. 6.5 ПБУ 9/99 с учетом всех предоставленных организацией согласно договору скидок (накидок).
     
     В частности, учитываются скидки, вызванные:
     
     - сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);
     
     - потерей товарами качества или иных потребительских свойств;
     
     - истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;
     
     - маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;
     
     - реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
     
     Следует учесть, что и в бухгалтерском учете, и в бухгалтерской отчетности данные по реализации продукции приводятся в суммах, отражаемых по кредиту счета 90 “Продажи” в корреспонденции с дебетом счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, в то время как для целей налогообложения должны учитываться требования ст. 40 НК РФ.
     
     Департамент налоговой политики и Департамент методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России в письме от 05.02.2001 N 04-02-02/07 по вопросу учета выручки по государственным регулируемым ценам для целей налогообложения сообщили следующее.
     
     При отпуске продукции, выполнении работ, оказании услуг по ценам, учитывающим требования законодательства Российской Федерации о предоставлении различных льгот гражданам, величина дохода от основной деятельности организации (счет 90 “Продажи”) подлежит признанию в бухгалтерском учете в размере платы граждан за продукцию (работы, услуги) и предусмотренной в связи с этим суммы возмещения из бюджета.
     
     Если предусмотренная сумма возмещения за соответствующий период фактически не поступила или поступила не в полном объеме, то есть имело место недофинансирование из бюджета, в целях налогообложения доход организации, учитывающей выручку по кассовому методу, должен признаваться в размере платы граждан за продукцию (работы, услуги) и фактически поступившей суммы возмещения из бюджета.
     
     Согласно п. 6.6 ПБУ 9/99 величина поступления определяется также с учетом суммовых разниц, которые возникают у организаций, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически поступившего в качестве выручки актива, выраженного в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этого актива, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания выручки в бухгалтерском учете.
     
     Изменение порядка учета суммовых разниц в доходах от обычных видов деятельности вместо ранее установленного списания на финансовые результаты связано с изменением общего порядка расчета выручки и расходов от обычных видов деятельности, то есть доходы учитываются теперь в той сумме, которая фактически поступила.
     
     Пример.
     
     1. Согласно договору (контракту) поставщик 12 июля 2003 года отгрузил покупателю продукцию стоимостью 5000 долл. США (курс Банка России - 30,3808 руб. за 1 долл. США).
     
     2. Оплата продукции произведена покупателем в размере 5000 долл. США 6 сентября 2003 года (курс Банка России - 30,6844 руб. за 1 долл. США).
     
     3. По требованиям бухгалтерского учета в данные по объему реализованной продукции должна быть включена сумма 153 422 руб. (30,6844 руб. х 5000 долл. США) с учетом возникшей суммовой разницы между данными оплаты и данными отгрузки в сумме 1518 руб. (30,6844 руб. х 5000 долл. США - 30,3808 руб. х 5000 долл. США).
     
     Согласно п. 12 ПБУ 9/99 выручка не признается в бухгалтерском учете в следующих случаях:
     
     - у организации отсутствует право на ее получение;
     
     - сумма выручки не может быть определена;
     
     - нет уверенности в увеличении экономических выгод;
     
     - право собственности на продукцию (работы, услуги) не перешло от поставщика (производителя) к покупателю;
     
     - не определены расходы.
     
     Иначе говоря, если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не были исполнены требования п. 12 ПБУ 9/99, в бухгалтерском учете организации полученные средства являются кредиторской задолженностью.
     
     Так, например, если организацией получена предварительная оплата от покупателя в счет отгрузки ему готовой продукции, а фактически отгрузка не была произведена, то в этом случае полученные денежные суммы учитываются поставщиком по кредиту счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”.
     
     Согласно НК РФ не признается выручкой от реализации работ, услуг стоимость строительно-монтажных работ, осуществленных хозяйственным способом, то есть в случае когда стоимость строительно-монтажных работ, осуществленных хозяйственным способом, списывается на счет 08 “Вложения во внеоборотные активы”, а затем, при введении объекта в эксплуатацию, зачисляется на счет 01 “Основные средства”.
     
     При отражении данных по выручке от реализации (доходам от обычных видов деятельности) следует учитывать, в каких случаях производится снижение указанных данных при возврате покупателем продукции поставщика. По этому поводу в письме Минфина России от 20.07.1998 N 16-00-14-523 сообщено, что возврат поставщикам бракованных товаров допускается в соответствии со ст. 18 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 “О защите прав потребителей” (в ред. от 30.12.2001) и ст. 475 ГК РФ.
     
     Возврат товаров в связи с нарушением условий договора правомерен в том случае, если факт возможного возврата товаров предусмотрен условиями договора.
     
     Поэтому операции по возврату некачественных товаров поставщикам без их замены рассматриваются с корректировкой по счету 90 “Продажи”, а в случае возврата в связи с тем, что покупатель не сумел реализовать купленные у поставщика товары, - без корректировки счета 90.
     
     Если выручка от выполнения конкретной работы, оказания конкретной услуги, продажи конкретного изделия признается в бухгалтерском учете по мере готовности, если можно ее определить, то при осуществлении длительного цикла изготовления продукции признание выручки в бухгалтерском учете осуществляется по мере готовности работы (услуги, продукции) или по завершении выполнения работы (оказания услуги, изготовления продукции) в целом, что определено п. 13 ПБУ 9/99.
     
     Необходимо обратить внимание, что величина дохода от текущей деятельности (при продаже продукции, работ, услуг по ценам, учитывающим требования законодательства Российской Федерации о предоставлении различных льгот гражданам) по кредиту счета 90 “Продажи” подлежит признанию в размере суммы начисленной задолженности по дебету счета учета расчетов по действующим ценам и тарифам за продукцию (работы, услуги), которая покрывается за счет платы граждан, и суммы, подлежащей возмещению из бюджета в соответствии с законодательством Российской Федерации на покрытие предоставленных льгот.
     
     Так как финансовый результат от обычных видов деятельности определяется в виде валовой прибыли, то выручка от продажи товаров, продукции, работ и услуг подлежит уменьшению на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг.
     
     Расходами по обычным видам деятельности в организациях являются те расходы, которые непосредственно связаны с изготовлением продукции и ее продажей, приобретением и продажей товаров, выполнением работ и оказанием услуг.
     
     В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению при оприходовании материалов, фактически поступивших в организацию, в бухгалтерском учете необходимо осуществить записи по дебету счета 10 “Материалы” и кредиту счетов 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”,20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства”, 71 “Расчеты с подотчетными лицами”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности. Фактический расход материалов в производство или для других хозяйственных целей отражается по кредиту счета 10 “Материалы” в корреспонденции со счетами по учету затрат на производство (расходов на продажу) или другими соответствующими счетами.
     
     Иными словами, на затраты производства (расходы по обычным видам деятельности) списываются материалы независимо от того, произведена по ним оплата или нет (за исключением малых предприятий).
     
     В соответствии с п. 6 ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иной организацией.
     
     Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (п. 1 ст. 40 НК РФ).
     
     Если в договоре не была определена цена и ее нельзя установить, необходимо принимать цену, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно покупатель определяет расходы в отношении аналогичных материально-производственных запасов.
     
     В случае оплаты приобретаемых материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме, которая должна быть выплачена поставщику.
     
     Согласно письму Минфина России от 31.10.1994 N 142 “О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги” (в ред. от 16.07.1996; далее - письмо Минфина России N 142) у организации, выдавшей вексель (векселедателя), на счете 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” или 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет “Векселя выданные”, отражаются суммы, указанные в векселе за полученные материальные ценности, в корреспонденции с дебетом счетов учета материальных ценностей или издержек производства (обращения) в части работ, услуг. Кроме того, векселедатель отражает сумму причитающихся к уплате по векселю процентов за полученные товары, выполненные работы и оказанные услуги в зависимости от конкретного содержания хозяйственной операции по дебету счетов учета производственных запасов, затрат на производство и т.п. в корреспонденции с кредитом счетов 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” в момент выдачи векселя.
     
     Ранее Минфином России (в том числе и п. 2 письма Минфина России N 142) был установлен порядок, согласно которому проценты по векселю списывались у поставщика по кредиту счета финансовых результатов, а у покупателя - отражались на счете по учету расходов будущих периодов.
     
     Сумма материальных расходов текущего месяца должна быть уменьшена на стоимость остатков товарно-материальных ценностей, переданных в производство, но не использованных в производстве, на конец месяца. Оценка таких товарно-материальных ценностей должна соответствовать их оценке при списании, что подтверждается не только Методическими указаниями по учету материально-производственных запасов, но и п. 5 ст. 254 НК РФ.
     
     В случае приобретения материальных ценностей (работ, услуг) для производственных целей с оплатой неденежными средствами их стоимость определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
     
     Пример.
     
     1. Организация приобрела у поставщика материалы на сумму 400 000 руб., в том числе НДС - 80 000 руб.
     
     2. На складе организации находились строительные материалы, оставшиеся от строительства объекта хозяйственным способом, на сумму300 000 руб., и НДС по этим материалам должен быть восстановлен в сумме 60 000 руб. Эти материалы были переданы организацией поставщику в счет оплаты.
     
     3. В бухгалтерском учете операции по оплате приобретенных материалов отражаются следующим образом:
     
     Д-т 10 К-т 60 - на сумму 400 тыс. руб. (на момент оприходования материалов);
     
     Д-т 19 К-т 60 - на сумму 80 тыс. руб.;
     
     Д-т 76 К-т 10 - на сумму 300 тыс. руб.;
     
     Д-т 76 К-т 68 - на сумму 60 тыс. руб.;
     
     Д-т 60 К-т 76 - на сумму 300 000 руб.
     
     сторно Д-т 19 К-т 60 - на сумму 20 тыс. руб.;
     
     сторно Д-т 10 К-т 60 - на сумму 100 тыс. руб.
     
     Однако указанная оценка приобретенных материалов с оплатой неденежными средствами производится при условии, что договором не предусмотрено осуществление перерасчетов.
     
     Пунктом 17 Методических указаний по учету материально-производственных запасов определено, что, если договором мены предусмотрен обмен неравноценных товаров, разница между ними в денежной форме числится у стороны, передавшей товар большей стоимости, по дебету счета расчетов. Образовавшаяся задолженность погашается в порядке, установленном договором.
     
     При невозможности установить стоимость передаваемых или подлежащих передаче организацией ценностей величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары).
     
     Пример.
     
     1. Покупатель приобрел у поставщика товары для перепродажи, рыночная стоимость которых на день приобретения составила 300 000 руб., в том числе НДС - 60 000 руб. Расходы по доставке - 20 000 руб.
     
     2. Покупатель, не имея возможности осуществить оплату денежными средствами, поставил поставщику материалы, указав их количество, но не указав стоимость.
     
     3. В бухгалтерском учете покупателя стоимость передаваемых материалов и стоимость полученных материалов должна быть одинаковой и составлять 300 000 руб., в том числе НДС - 60 000 руб.
     
     4. В бухгалтерском учете операции по оприходованию товаров и выбытию материалов оформляются следующим образом:
     
     Д-т 41 К-т 60 - на сумму 300 000 руб. (оприходованы прибывшие на склад товары);
     
     Д-т 19 К-т 60 - на сумму 60 000 руб. (отражен причитающийся к уплате НДС);
     
     Д-т 44 К-т 76 - на сумму 20 000 руб. (списаны расходы по доставке товаров);
     
     Д-т 76 К-т 10 - на сумму 300 000 руб. (списаны материалы, поставленные в счет задолженности за товары);
     
     Д-т 60 К-т 76 - на сумму 300 000 руб.;
     
     Д-т 60 К-т 19 - на сумму 60 000 руб. (списан НДС по материалам, отпущенным поставщику).
     
     В случае изменения обязательства по договору первоначальная величина оплаты и (или) кредиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего выбытию, устанавливаемой по цене, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
     
     Пример.
     
     Покупатель приобрел товары для перепродажи на сумму 200 000 руб., по которым уплата НДС не осуществляется. По первоначальному договору он должен рассчитаться с поставщиком оплатой денежными средствами. Однако уплата налогов не позволила осуществить эту оплату, и поставщику были оказаны услуги на сумму 250 000 руб. В этом случае стоимость подлежащих перепродаже товаров и покупная стоимость должны быть равны 250 000 руб.
     
     Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации по договору скидок (накидок).
     
     Пример.
     
     Согласно п. 3 ст. 40 НК РФ поставщик осуществил поставку товаров покупателю со скидкой в размере 15 % общей стоимости, равной 300 000 руб., в связи с реализацией опытных моделей для ознакомления с ними покупателей. Поставщик не является плательщиком НДС. В этом случае у покупателя стоимость оприходованных товаров составит 255 000 руб. [300 000 руб. -- (300 000 руб. х 15 % : 100 %)].
     
     Величина оплаты определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, которые возникают при применении ст. 317 ГК РФ при расчетах за продукцию (товары, работы, услуги) в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, “специальных правах заимствования” и др.). Подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.
     
     Под суммовой разницей понимается та разница, которая возникает между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте или условных денежных единицах, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете.
     
     Если до конца 1999 года указанные суммовые разницы в соответствии с п. 3.9 отмененной Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности отражались в составе внереализационных доходов и расходов, то с 1 января 2000 года эти суммовые разницы увеличивают или уменьшают стоимость материальных ценностей, приобретенных для осуществления производственной деятельности.
     
     Как указано в п. 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, при отпуске материалов в производство оценка их производится организацией одним из следующих способов:
     
     - по себестоимости каждой единицы.
     
     Оценка отпущенных в производство материалов по себестоимости каждой единицы запаса должна применяться организацией в случае, если используемые запасы не смогут обычным образом заменять друг друга или подлежат особому учету (драгоценные металлы, драгоценные камни, радиоактивные вещества и тому подобные материалы);
     
     - по средней себестоимости.
     
     При списании (отпуске) материалов, оцениваемых организацией по средней себестоимости, последняя определяется по каждой группе (виду) запасов как частное от деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце;
     
     - по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов).
     
     Списание (отпуск) материалов по способу ФИФО производится в оценке, рассчитанной исходя из допущения, что запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), то есть запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материалов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения материалов, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретения;
     
     - по способу ЛИФО (по себестоимости последних по времени приобретения материалов).
     
     Списание (отпуск) материалов по способу ЛИФО производится в оценке, рассчитанной исходя из допущения, что запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого способа оценка материалов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения материалов, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость поздних по времени приобретения.
     
     Пример.
     

Дата поступления материалов

Количество, ед.

Цена за 1 ед., руб.

Сумма, руб.

Остаток на 1 июня 2003 года

100

5

500

Поступило в июне 2003 года


 


 


 

2 июня

120

5,50

660

5 июня

150

6,20

930

9 июня

100

6,50

650

13 июня

110

6,90

759

16 июня

115

7,00

805

20 июня

130

7,10

923

23 июня

100

7,30

730

26 июня

100

7,50

750

30 июня

200

8,00

1600

Итого на 1 июля 2003 года

1225

-

8307

Списано на производство в июне 2003 года

1100


 


 

Остаток на 1 июля 2003 года

125


 


 

     
     1. При использовании метода средней себестоимости на затраты производства списываются материалы на сумму 7459,3 руб. (8307 руб. : 1225 ед. х 1100 ед.).
     
     Остаток материалов на складе составит 847,7 руб. (8307 руб.: 1225 ед. х 125 ед.).
     
     Расчет остатков материалов осуществляется следующим образом:
     
     8307 руб. - 7459,3 руб. = 847,7 руб.
     
     2. При использовании метода ФИФО на затраты производства списываются материалы на сумму 7307 руб. [8307 руб. - (8 руб. х 125 ед.)].
     
     Расчет осуществляется следующим образом:
     
     [500 руб. + 660 руб. + 930 руб. + 650 руб. + 759 руб. + 805 руб. + 923 руб. + 730 руб. + 750 руб. + (8 руб. х 75 ед.)] = 7307 руб.
     
     Остаток материалов на складе составит 1000 руб. (8 руб. х 125 ед.).
     
     3. При использовании метода ЛИФО на затраты производства списываются материалы на сумму 7669,5 руб. [8307 руб. - 500 руб. - (5,50 руб. х 25 ед.)].
     
     Расчет осуществляется следующим образом:
     
     [1600 руб. + 750 руб. + 730 руб. + 923 руб. + 805 руб. + 759 руб. + 650 руб. + 930 руб. + (5,50 руб. х 95 ед.)] = 7669,5 руб.
     
     Остаток материалов на складе составит 637,5 руб. [500 руб. + (5,50 руб. х 25 ед.)].
     
     Таким образом, метод ЛИФО позволяет списать на затраты производства материалы на 210,2 руб. больше по сравнению с методом средней себестоимости и на 362,5 руб. меньше по сравнению с методом ФИФО.
     
     Поскольку используемые методы списания материалов увеличивают или снижают затраты на производство продукции (работ, услуг), в учетной политике организации необходимо предусмотреть метод оценки по каждому отдельному виду (группе) материально-производственных запасов в связи с тем, что выбранный метод оценки в соответствии с п. 21 ПБУ 5/01 применяется в течение всего отчетного года.
     
     Следует обратить внимание на оценку и списание стоимости материальных ценностей, полученных безвозмездно, в том числе по договору дарения, а также приобретенных за счет средств целевого финансирования. Материально-производственные запасы, полученные организацией безвозмездно (в том числе по договору дарения) или приобретенные за счет средств целевого финансирования (из бюджета, от других организаций и граждан), отражаются по группе статей “Доходы будущих периодов”. Уменьшение остатков этих материальных запасов осуществляется по мере признания в отчетном периоде внереализационных доходов при отпуске на цели деятельности организации материально-производственных запасов, приобретенных за счет целевых средств или безвозмездно.
     
     Пример.
     
     1. Организация А получила безвозмездно от организации Б материалы, рыночная цена которых на день приобретения составила 50 000 руб.
     
     2. В организацию А поступили в качестве целевого финансирования из местного бюджета средства, на которые приобретено сырье для производства продукции, на сумму 100 000 руб. Сырье приобретено у организации, не являющейся плательщиком НДС.
     
     3. Указанные операции отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
     
     а) Д-т 10 К-т 98 - на сумму 50 000 руб. (оприходованы безвозмездно полученные материалы);
     
     б) Д-т 51 К-т 86 - на сумму 100 000 руб. (отражено получение средств из местного бюджета);
     
     в) Д-т 86 К-т 98 - на сумму 100 000 руб. (отражено образование источника приобретения сырья);
     
     г) Д-т 10 К-т 51 - на сумму 100 000 руб. (оплачено сырье поставщику);
     
     д) Д-т 20 К-т 10 - на сумму 150 000 руб. (отражено использование в производственных целях материалов и сырья, полученных безвозмездно и за счет средств местного бюджета);
     
     е) Д-т 98 К-т 91 - на сумму 150 000 руб. (отражены доходы, связанные с безвозмездным получением активов).
     
     В затраты на производство продукции (работ, услуг), кроме материалов, включаются расходы на оплату труда, амортизация, прочие расходы.
     
     Рассмотрим отдельные моменты списания указанных расходов на производственные цели.
     
     В статье “Затраты на оплату труда” отражаются затраты на оплату труда работников, относящихся к основному производственному персоналу организации, включая премии рабочим и служащим за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты, в том числе компенсации по оплате труда в связи с повышением цен и индексацией доходов в пределах норм, предусмотренных законодательством, компенсации, выплачиваемые в установленных законодательством Российской Федерации размерах женщинам, находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения им определенного законодательством возраста, а также расходы на оплату труда не состоящих в штате организации работников, занятых в основной деятельности.
     
     Указанный перечень расходов на оплату труда приведен в ст. 255 НК РФ, устанавливающей, в частности, что к расходам на оплату труда относятся любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
     
     При осуществлении расходов на оплату труда необходимо также учитывать вступивший в силу с 1 февраля 2002 года Трудовой кодекс Российской Федерации, введенный Федеральным законом от 30.12.2001 N 197-ФЗ (далее - ТК РФ).
     
     По статье “Амортизация” в соответствии с п. 16 ПБУ 10/99 отражаются амортизационные отчисления исходя из величины, определяемой на основе стоимости амортизационных активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.
     
     По объектам основных средств, приобретенным после 1 января 2002 года, срок полезного использования может быть определен исходя из Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы.
     
     Способы начисления амортизационных отчислений по основным средствам определены Минфином России в п. 18 ПБУ 6/01 и п. 45-68 Методических указаний по учету основных средств.
     
     Амортизационные отчисления, начисленные по объектам основных средств, отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
     
     Сумма начисленной амортизации отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета издержек производства или обращения (за исключением основных средств, сданных в аренду) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации.
     
     По объектам основных средств, сданным в аренду, амортизационные отчисления производятся арендодателем (за исключением амортизационных отчислений, производимых арендатором по имуществу по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды) и отражаются на отдельном субсчете счета учета амортизации в корреспонденции с дебетом счета учета расходов, связанных с получением доходов по договору аренды.
     
     Нормативные документы по бухгалтерскому учету не определяют перечень прочих расходов, относимых на затраты по производству продукции (работ, услуг), и по этой причине организации имеют основания использовать в практической деятельности соответствующие статьи главы 25 НК РФ. Особое внимание следует обратить на ст. 264 НК РФ, которой определен перечень расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Этот перечень не является закрытым, так как подпунктом 49 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что в состав прочих расходов подлежат включению и другие расходы при условии, что они связаны с производством и (или) реализацией продукции, товаров, работ, услуг.
     
     Показатель “Валовая прибыль” представляется в отчете о прибылях и убытках как разница между выручкой (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг и себестоимостью проданных товаров, продукции, работ, услуг.
     
     В случае признания организацией в соответствии с установленным порядком коммерческих расходов полностью в себестоимости проданных в отчетном периоде товаров, продукции, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности расходы организации по сбыту продукции, издержки обращения (у организаций торговли и общепита) отражаются по статье “Коммерческие расходы”.
     
     Сумма расходов на доставку (транспортные расходы), приходящихся на нереализованные товары, согласно ст. 320 НК РФ рассчитывается в следующем порядке:
     
     1) определяется сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров на складе на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;
     
     2) определяется стоимость товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость остатка товаров на складе на конец месяца;
     
     3) рассчитывается средний процент как отношение суммы транспортных расходов к стоимости товаров;
     
     4) определяется сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку товаров на складе, как произведение среднего процента на стоимость остатка товаров на конец месяца.
     
     Пример.
     
     1. Остаток товара на складе торговой организации на 1 сентября2003 года составляет 200 000 руб.
     
     2. За сентябрь 2003 года в организацию поступили товары на сумму800 000 руб. (без НДС).
     
     3. За сентябрь 2003 года реализованы товары на сумму 600 000 руб. (без НДС).
     
     4. В сентябре 2003 года отгружены товары без перехода права собственности на сумму 120 000 руб.
     
     5. Сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров на 1 сентября 2003 года, составила 20 000 руб., а расходы по доставке (транспортные расходы) за сентябрь 2003 года - 80 000 руб.
     
     6. Приведем таблицу исходных данных для расчета:
     

Показатель

Стоимость товаров, руб.

Транспортные расходы, руб.

1. Остаток на 1 сентября 2003 года

200 000

20 000

2. Поступило в сентябре 2003 года

800 000

80 000

3. Реализовано за сентябрь 2003 года

600 000

60 000

4. Отгружено в сентябре 2003 года

120 000

12 000

5. Остаток на 1 октября 2003 года

400 000

40 000

в том числе на складе

280 000

28 000

     
     Расчет производится следующим образом:
     
     - сумма транспортных расходов, приходящихся на остаток товаров на складе на 1 сентября 2003 года и осуществленных в сентябре 2003 года, - 100 тыс. руб. (20 тыс. руб. + 80 тыс. руб.);
     
     - сумма товаров, реализованных в сентябре 2003 года, и остатка товаров на складе на 1 октября 2003 года - 880 000 руб. (600 000 руб. + 280 000 руб.);
     
     - средний процент, рассчитываемый как отношение транспортных расходов к сумме товаров, - 11,36 % (100 000 руб. : 880 000 руб. х 100 %);
     
     - сумма транспортных расходов, относящихся к остатку товаров на1 октября 2003 года, - 45 440 руб. (400 000 руб. х 11,36 %).
     
     Вышеприведенные данные позволяют сделать вывод об имеющемся расхождении в расчете исходя из среднего процента при учете стоимости отгруженных, но не реализованных товаров.
     
     В случае признания организацией в соответствии с установленным порядком управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности по статье “Управленческие расходы” отчета о прибылях и убытках отражаются общепроизводственные расходы.
     

4.2. Прочие доходы и расходы

     
     В состав раздела “Прочие доходы и расходы” включаются:
     
     1) статья “Проценты к получению”.
     
     По этой статье отражаются операционные доходы в виде сумм причитающихся в соответствии с заключенными договорами процентов по облигациям, депозитам, по государственным ценным бумагам и т.п., за предоставление в пользование денежных средств организации, за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации.
     
     Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению движение предоставленных организацией юридическим и физическим лицам (кроме работников организации) денежных и иных займов осуществляется на счете 58 “Финансовые вложения”, субсчет “Предоставленные займы”. Займы, обеспеченные векселями, учитываются обособленно на счете 58, субсчет “Предоставленные займы”.
     
     Предоставленные займы отражаются по дебету счета 58, субсчет “Предоставленные займы”, в корреспонденции со счетом 51 “Расчетные счета” или другими соответствующими счетами. Возврат займа отражается по дебету счета 51 или других соответствующих счетов и кредиту счета 58, субсчет “Предоставленные займы”.
     
     Пунктом 10 ПБУ 9/99 установлено, что суммы процентов, полученных за предоставление в пользование денежных средств организации, определяются в порядке, аналогичном определению доходов от обычных видов деятельности, то есть по мере начисления (у организаций, осуществляющих расчет доходов и расходов по методу начисления);
     
     2) статья “Проценты к уплате”.
     
     Средства, полученные организацией как кредиты от банков и других займодавцев (кредиторов), учитываются на счетах бухгалтерского учета в зависимости от срока предоставления - на счете 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” или 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам”.
     
     Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту вышеуказанных счетов в корреспонденции с дебетом счета 91 “Прочие доходы и расходы”. Начисленные суммы процентов учитываются обособленно.
     
     Для целей бухгалтерского учета величина расходов, связанная с уплатой процентов за предоставление в пользование организации денежных средств, определяется аналогично отражению расходов по обычным видам деятельности - в сумме, равной величине оплаты или величине задолженности.
     
     По статье “Проценты к уплате” отражаются операционные расходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами к уплате процентов по облигациям, акциям, за предоставление организации в пользование денежных средств (кредитов, займов);
     
     3) статья “Доходы от участия в других организациях”.
     
     В соответствии с п. 10.1 ПБУ 9/99 доходы от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) определяются в порядке, аналогичном предусмотренному п. 6 этого ПБУ, то есть подлежат получению по сроку в соответствии с учредительными документами;
     
     4) статья “Прочие операционные доходы”.
     
     Согласно п. 7 ПБУ 9/99 к прочим операционным доходам относятся:
     
     - поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (с учетом положений п. 5 ПБУ 9/99).
     
     Иными словами, если предметом деятельности в организации является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, доходы от этого вида деятельности отражаются в составе выручки от оказания услуг.
     
     В этом случае необходимо учитывать следующее.
     
     Статьей 38 НК РФ установлено, что услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности, на чем и основано решение Верховного Суда Российской Федерации от 24.02.1999 N ГКПИ 98-808, 809 о признании сдачи имущества в аренду возмездным оказанием услуг.
     
     В ст. 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача организацией на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
     
     Кроме того, в ст. 265 НК РФ указано, что для организаций, которые на систематической основе предоставляют свое имущество за плату во временное пользование и (или) временное владение и пользование, расходами, связанными с производством и реализацией, считаются расходы, связанные с этой деятельностью.
     
     Согласно п. 2 раздела 4 “Доходы” Методических рекомендаций по применению главы 25 “Налог на прибыль организаций” части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, понятие систематичности используется в значении, применяемом в п. 3 ст. 120 НК РФ, -два раза и более в течение календарного года;
     
     - поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности.
     
     В соответствии с письмом Минфина России от 29.06.2001 N 04-02-05/1/122 поступления от предоставления за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, считаются выручкой от реализации в случае, если они являются предметом деятельности организации или отвечают требованиям существенности. Нопри этом согласно ст. 265 НК РФ должно соблюдаться условие систематичности;
     
     - прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества).
     
     С 1 марта 1996 года совместная деятельность регламентируется частью второй ГК РФ. По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
     
     Имущество юридических лиц, объединенное участниками договора для совместной деятельности, учитывается на отдельном балансе у того ее участника, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора. Данный участник действует на основании доверенности, подписанной остальными участниками договора.
     
     Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества, регулируются ст. 278 НК РФ и заключаются в следующем:
     
     - если хотя бы одним из участников товарищества является российская организация либо физическое лицо, являющееся налоговым резидентом Российской Федерации, ведение учета доходов и расходов такого товарищества для целей налогообложения должно осуществляться российским участником независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества в соответствии с договором;
     
     - участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода доход каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в доходе товарищества, полученном за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества. Суммы причитающихся (распределяемых) доходов должны сообщаться участником товарищества, осуществляющим учет доходов и расходов, ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным(налоговым) периодом, каждому участнику этого товарищества;
     
     - доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в порядке, установленном главой 25 НК РФ. Убытки товарищества между его участниками не распределяются и при налогообложении ими не учитываются;
     
     - при прекращении действия договора простого товарищества его участники при распределении дохода от деятельности товарищества не корректируют ранее учтенные ими при налогообложении доходы на доходы, фактически полученные ими при распределении дохода от деятельности товарищества;
     
     - при прекращении действия договора простого товарищества и возврате имущества участникам этого договора отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой это имущество было передано по договору простого товарищества, не признается убытком для целей налогообложения;
     
     - поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров.
     
     Величину поступлений от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров организация определяет в порядке, установленном п. 6 ПБУ 9/99, - в сумме, исчисленной в денежном выражении и равной величине поступления денежных средств или иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (с учетом положений п. 3 ПБУ 9/99).
     
     Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка принимается к бухгалтерскому учету исходя из суммы поступления и дебиторской задолженности в части, не покрываемой поступлением.
     
     Пример.
     
     1. Организация приняла решение о продаже оборудования для строительно-монтажных работ стоимостью по балансу 200 000 руб. и начисленной в течение 2002-2003 годов амортизацией на сумму 80 000 руб.
     
     2. По договору купли-продажи с учетом срока использования оборудования 2 года покупатель должен произвести оплату на сумму 130 000 руб. и НДС - 26 000 руб.
     
     3. Предварительная оплата составила 100 000 руб. и НДС - 20 000 руб.
     
     4. В бухгалтерском учете операции по реализации оборудования отражаются следующим образом:
     
     Д-т 51 К-т 76 - на сумму 100 000 руб.;
     
     Д-т 51 К-т 68 - на сумму 20 000 руб.;
     
     Д-т 68 К-т 51 - на сумму 20 000 руб.;
     
     Д-т 02 К-т 01 - на сумму 80 000 руб.;
     
     Д-т 91 К-т 01 - на сумму 120 000 руб.;
     
     Д-т 76 К-т 91 - на сумму 130 000 руб.;
     
     Д-т 76 К-т 68 - на сумму 26 000 руб.;
     
     Д-т 68 К-т 68 - на сумму 20 000 руб.;
     
     Д-т 76 К-т 76 - на сумму 100 000 руб.
     
     В доходы организации включается общая продажная стоимость основных средств - 130 000 руб., а задолженность в сумме 30 000 руб. (130 000 руб. -- 100 000 руб.) и НДС - 6000 руб. числятся за организацией-покупателем;
     
     5) статья “Прочие операционные расходы”.
     
     В составе прочих операционных расходов согласно ПБУ 10/99 учитываются:
     
     - расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (с учетом положений п. 5 ПБУ 10/99);
     
     - расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (с учетом положений п. 5 ПБУ 10/99);
     
     - расходы, связанные с участием в уставных складочных капиталах других организаций (с учетом положений п. 5 ПБУ 10/99).
     
     Расходы по указанным выше операциям отражаются в составе операционных расходов в случае, если и доходы по ним отражаются в составе операционных доходов того же временного факта.
     
     Величина вышеуказанных операционных расходов определяется в порядке, аналогичном порядку определения доходов от обычных видов деятельности;
     
     - расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием объектов основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции.
     
     В п. 14.1 ПБУ 10/99 указано, что в составе операционных расходов величина расходов, связанных с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции, определяется в том порядке, в котором исчисляются расходы от обычных видов деятельности:
     
     - расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности (с учетом п. 3 ПБУ 10/99);
     
     - если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой).
     
     Пример.
     
     1. Организация торговли приняла решение реализовать товары, пришедшие в негодность в результате неудовлетворительного хранения, в оценке возможной реализации на сумму 150 000 руб.
     
     2. Фактические затраты по приобретению товаров, пришедших в негодность, составили 320 000 руб., расходы по их хранению и доставке -15 000 руб.
     
     3. Оплата товаров, подлежащих реализации, составила 180 000 руб.
     
     4. По договоренности с покупателем расходы по хранению и доставке указанных товаров будут оплачены в полной сумме (15 000 руб.).
     
     5. Организация не является плательщиком НДС.
     
     6. В бухгалтерском учете операции по оприходованию товаров, пришедших в негодность, и их реализации отражаются следующим образом:
     
     Д-т 41 К-т 60 - на сумму 320 000 руб.;
     
     Д-т 60 К-т 51 - на сумму 180 000 руб.;
     
     Д-т 44 К-т 50 - на сумму 15 000 руб.;
     
     Д-т 91 К-т 41 - на сумму 320 000 руб.;
     
     Д-т 91 К-т 44 - на сумму 15 000 руб.;
     
     Д-т 60 К-т 91 - на сумму 150 000 руб.
     
     В бухгалтерском учете возникший убыток от выбытия объектов основных средств списывается на счет 91 “Прочие доходы и расходы”. В целях налогового учета главой 25 НК РФ установлен порядок списания возникшего убытка в течение оставшегося срока полезного использования объекта, в связи с чем сумму, подлежащую учету в последующие налоговые периоды для целей налогообложения, целесообразно учитывать на счете 97 “Расходы будущих периодов”.
     
     Пример.
     
     1. Строительная организация приобрела в декабре 2001 года механизированный строительно-монтажный инструмент стоимостью 90 000 руб. и определила срок полезного использования по Классификации основных средств (вторая группа) - 3 года, или 36 месяцев.
     
     2. Эффективное использование строительной организацией механизированного инструмента привело к выходу его из строя по истечении двух лет (2002-2003 годы) с начислением амортизации на сумму 60 000 руб.(1 : 36 мес. х 100 % х 24 мес. = 66,67 %; 90 000 руб. х 66,67 % = 60 000 руб.).
     
     3. Оприходованы материальные ценности от выбытия инструментов на сумму 3000 руб.
     
     4. Восстановлен НДС на недоамортизированную стоимость в сумме 6000 руб. (90 000 руб. - 60 000 руб. = 30 000 руб.; 30 000 руб. х 20 % = 6000 руб.).
     
     5. Оставшийся срок полезного использования механизированного инструмента - 12 месяцев (36 мес. - 24 мес.).
     
     6. В бухгалтерском учете применительно к целям налогообложения указанные операции отражаются следующим образом:
     
     Д-т 08 К-т 51 - на сумму 90 000 руб.;
     
     Д-т 01 К-т 08 - на сумму 90 000 руб.;
     
     Д-т 20 К-т 02 - на сумму 60 000 руб.;
     
     Д-т 91 К-т 01 - на сумму 90 000 руб.;
     
     Д-т 02 К-т 91 - на сумму 60 000 руб.;
     
     Д-т 10 К-т 91 - на сумму 3000 руб.;
     
     Д-т 91 К-т 68 - на сумму 6000 руб.;
     
     Д-т 68 К-т 51 - на сумму 6000 руб.;
     
     Д-т 97 К-т 91 - на сумму 27 000 руб. (30 000 руб. - 3000 руб.).
     
     Сумма 27 000 руб. будет списываться в течение 12 месяцев 2004 года в установленном порядке в соответствии с главой 25 НК РФ;
     
     - расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями.
     
     В соответствии с п. 14.1 ПБУ 10/99 расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, определяются аналогично расходам по обычным видам деятельности.
     
     Но при этом следует учитывать требования главы 25 НК РФ и списывать расходы по оплате услуг банка на себестоимость продукции (работ, услуг), если они связаны непосредственно с производством и реализацией продукции (работ, услуг). По другим операциям расходы списываются на счет 91 “Прочие доходы и расходы” с включением в состав операционных расходов;
     
     - отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;
     
     - прочие операционные расходы;
     
     6) статья “Внереализационные доходы”.
     
     По данной статье подлежат отражению в соответствии с п. 8ПБУ 9/99 следующие доходы:
     
     - штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров.
     
     Следует обратить внимание, что до конца 1999 года на счет финансовых результатов относились присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также поступления в возмещение причиненных организации убытков, которые отражались в бухгалтерском учете по дебету счетов расчетов или денежных средств и кредиту счета 80 “Прибыли и убытки”.
     
     Начиная с 1 января 2000 года на счет 91 “Прочие доходы и расходы” в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению относятся штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению, которые отражаются в корреспонденции со счетами учета расчетов (когда они еще не оплачены) или денежных средств (при осуществлении оплаты).
     
     Пунктом 10.2 ПБУ 9/99 подтверждено, что штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также поступления в возмещение причиненных организации убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником.
     
     Кроме того, согласно п. 76 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности штрафы, пени и неустойки, которые признаны должником или по которым получены решения суда об их взыскании, относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или на увеличение доходов (уменьшение расходов) у некоммерческой организации и до их получения или уплаты отражаются в бухгалтерском балансе получателя и плательщика соответственно по статьям дебиторов или кредиторов.
     
     Главой 25 НК РФ установлено следующее:
     
     - для внереализационных доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда (подпункт 4 п. 4 ст. 271 НК РФ);
     
     - при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. Если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу (ст. 317 НК РФ);
     
     - активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения.
     
     Активы, полученные безвозмездно, согласно п. 10.3 ПБУ 9/99 принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости, которая определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.
     
     Пунктом 77 действовавших ранее Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности было определено, что по статье “Внереализационные доходы” в отчете о прибылях и убытках за отчетный период отражается определяемая в установленном порядке сумма дохода, связанная с получением начиная с 1 января 2000 года безвозмездно активов (основных средств, нематериальных активов, сырья и материалов, ценных бумаг, денежных средств и др.), в том числе по договорам дарения.
     
     К активам, полученным безвозмездно, относятся и полученные бюджетные средства.
     
     В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет государственной помощи” ПБУ 13/2000, утвержденным приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н (далее - ПБУ 13/2000), бюджетные средства списываются со счета 86 “Целевое финансирование” как увеличение финансовых результатов организации. Одновременно по внеоборотным активам, приобретенным за счет бюджетных средств и подлежащим амортизации согласно действующим правилам, в общеустановленном порядке начисляются амортизационные отчисления.
     
     Списание бюджетных средств со счета учета целевого финансирования осуществляется в следующем порядке:
     
     - суммы бюджетных средств на финансирование капитальных расходов - на протяжении срока полезного использования внеоборотных активов, подлежащих амортизации, или в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления бюджетных средств на приобретение внеоборотных активов, не подлежащих амортизации согласно действующим правилам. При этом целевое финансирование (как это было определено п. 47 действовавших ранее Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности) учитывается в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию с последующим отнесением в течение срока их полезного использования в размере начисленной амортизации на финансовые результаты как внереализационные доходы;
     
     - суммы бюджетных средств на финансирование текущих расходов - в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены. В этом случае целевое финансирование признается в качестве доходов отчетного периода в момент получения, но не ранее отпуска материально-производственных запасов в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера.
     
     Если выделение бюджетных средств непосредственно связано с выполнением конкретных условий, то период, в течение которого производится списание суммы со счета учета средств целевого финансирования, должен определяться исходя из времени признания отдельных видов расходов.
     
     Аналогичный порядок отражения в бухгалтерском учете должен осуществляться организациями и по другим активам, полученным безвозмездно, то есть без применения счета учета целевого финансирования;
     
     - поступления в возмещение причиненных организации убытков.
     
     Возмещения причиненных организации убытков в соответствии с п. 16 ПБУ 9/99 отражаются в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником. До их уплаты они учитываются организациями согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению на счетах по учету расчетов;
     
     - прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году.
     
     Исходя из п. 11 действовавших ранее Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности в случаях выявления организацией неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, в котором искажения были выявлены. При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.
     
     В случае выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году, исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.
     
     Организации, за исключением бюджетных, согласно ст. 15 Закона о бухгалтерском учете и п. 86 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. В пределах этого срока конкретная дата представления годовой бухгалтерской отчетности устанавливается учредителями (участниками) организации или общим собранием. Но при этом годовая бухгалтерская отчетность должна представляться не ранее60 дней по окончании отчетного года.
     
     Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации.
     
     Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Результаты инвентаризации оформляются согласно постановлению Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.
     
     Результаты годовой инвентаризации имущества и обязательств за отчетный год в обязательном порядке должны найти отражение в годовой бухгалтерской отчетности.
     
     Вопрос, как внести исправления при выявлении неправильного отражения записей в бухгалтерском учете в промежутке между отчетной датой составления годовой бухгалтерской отчетности и датой ее утверждения, решается следующим образом. В случае выявления неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, за который годовая бухгалтерская отчетность еще не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.
     
     В случае выявления организацией в текущем отчетном периоде, то есть после сдачи годовой отчетности, неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году (годах) исправления отражаются на счете учета финансовых результатов как прибыль прошлых лет.
     
     Более детально вопрос о внесении исправлений разъяснялся в п. 1.8 утратившей силу Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности:
     
     - исправление отчетных данных как текущего, так и прошлого периодов (после их утверждения) производилось в бухгалтерской отчетности, составленной за отчетный период, в котором были обнаружены искажения, причем исправления вносились в данные за отчетный период (квартал, с начала квартала). Если период совершения искажения не был определен, исправление отчетных данных производилось в аналогичном порядке. Указанный порядок исправления отчетных данных применялся при выявлении искажений этих данных в ходе проверок и инвентаризаций, проводимых самой организацией и контролирующими органами;
     
     - в случае установления в ходе проверки занижения доходов или финансовых результатов при отнесении на издержки производства не связанных с ним затрат исправления в бухгалтерский учет и отчетность за прошлый год не вносились, а отражались в текущем году как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде, в корреспонденции со счетами, по которым допущены искажения;
     
    - исправления неправильного исчисления затрат на производство, допущенного в результате того, что распределение отклонений фактической себестоимости сырья и материалов от их учетной (плановой) себестоимости (транспортно-заготовительных расходов) было искажено, а также было допущено излишнее отражение затрат, относящихся к прошлому отчетному году, производились записями по дебету счетов учета ценностей в корреспонденции со счетом 91 “Прочие доходы и расходы”;
     
    - в случае, если в затраты на производство продукции (работ, услуг) включались расходы, подлежащие отнесению в соответствии с действующим законодательством на прибыль, остающуюся в распоряжении организации, другие источники или излишне начисленные амортизационные отчисления, исправления осуществлялись путем уменьшения соответствующего источника на сумму указанных расходов (отчислений) в корреспонденции с кредитом счета 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     В аналогичном порядке отражаются данные по прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном периоде и в настоящее время. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению в зависимости от допущенных искажений прибыль прошлых лет отражается по кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы” в корреспонденции с дебетом счетов 02 “Амортизация основных средств”, 10 “Материалы”, 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” и др.;
     
     - суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности.
     
     Согласно ст. 196 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права (три года) по иску лица, право которого нарушено. Для отдельных видов требований законом могут устанавливаться специальные сроки исковой давности: сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком (например по расчетам с иностранными партнерами).
     
     Для сумм депонентской задолженности срок исковой давности должен быть определен в три года.
     
     Сроки исковой давности не могут быть изменены соглашением сторон. Если организация при списании дебиторской задолженности не обеспечивает выполнение требований п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, то есть не учитывает списанную дебиторскую задолженность за балансом (счет 007 “Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов”) в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания, то даже при наличии факта списания этой задолженности без уменьшения налогов она будет учтена при ее поступлении в организацию как внереализационный доход при исчислении налога на прибыль.
     
     Согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации с отнесением на финансовые результаты у коммерческой организации или на увеличение доходов у некоммерческой организации.
     
     Не подтвержденная в установленном порядке кредиторская задолженность списывается на финансовые результаты независимо от срока исковой давности.
     
     Кроме того, п. 18 ст. 250 НК РФ свидетельствует о включении кредиторской задолженности в виде обязательств перед кредиторами в состав внереализационных доходов (за исключением доходов в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом согласно законодательству Российской Федерации или по решению Правительства РФ).
     
     Датой признания вышеуказанных доходов является отчетный период, в котором истек срок исковой давности;
     
     - положительные курсовые разницы.
     
     В соответствии с п. 75 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности остатки валютных средств на валютных счетах организации, другие денежные средства (включая денежные документы), краткосрочные ценные бумаги, дебиторская и кредиторская задолженность в иностранных валютах отражаются в бухгалтерской отчетности в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранных валют по курсу Банка России, действующему на отчетную дату.
     
     Согласно ПБУ 3/2000 стоимость активов и обязательств (денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, финансовых вложений, средств в расчетах, включая по заемным обязательствам, с юридическими и физическими лицами, основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, а также других активов и обязательств), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли.
     
     Пересчет стоимости активов и обязательств, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по курсу Банка России для этой иностранной валюты по отношению к рублю. Для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в рубли производится по курсу Банка России на дату совершения операции в иностранной валюте.
     
     Для составления бухгалтерской отчетности стоимость основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и других активов, не указанных в п. 7 ПБУ 3/2000, а также величина уставного (складочного) капитала принимаются в оценке в рублях по курсу Банка России, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой активы и обязательства были приняты к бухгалтерскому учету.
     
     Пересчет стоимости основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и уставного (складочного) капитала после их принятия к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса иностранных валют по отношению к рублю не производится.
     
     Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность, и подлежит зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы.
     
     Курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала организации, подлежит отнесению на ее добавочный капитал.
     
     Иначе говоря, порядок отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности курсовой разницы, связанной с формированием уставного (складочного) капитала организации, остался прежним, изменения внесены в порядок списания курсовых разниц, возникающих по другим счетам бухгалтерского учета;
     
     - сумма дооценки активов.
     
     Согласно п. 10.5 и 16 ПБУ 9/99 суммы дооценки активов определяются в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов. Суммы дооценки активов признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка.
     
     Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности порядок переоценки активов (за исключением основных средств, по которым результаты переоценки отражаются на счете по учету добавочного капитала организации) пока не предусмотрен;
     
     - прочие доходы, признаваемые внереализационными;
     
     7) статья “Внереализационные расходы”.
     
     По данной статье отражаются внереализационные расходы, к которым в соответствии с п. 12 ПБУ 10/99 относятся:
     
     - штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров.
     
     Как определено в п. 76 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, штрафы, пени и неустойки, которые признаны должником или по которым получены решения суда об их взыскании, относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или на увеличение расходов у некоммерческих организаций и до уплаты отражаются в бухгалтерском учете и балансе по статьям кредиторов или дебиторов.
     
     Штрафы, пени и неустойки, уплаченные за нарушение договорных обязательств по поставкам продукции (работ, услуг), несвоевременную оплату счетов, нарушение правил документооборота, несвоевременный возврат тары, недопоставку по договору металлолома, а также за простой вагонов, судов и других видов транспорта, неиспользование заявленных перевозочных средств, недогруз вагонов до технических норм и т.д., списываются по счету 91 “Прочие доходы и расходы” при начислении и включаются в состав дебиторской или кредиторской задолженности в суммах, присужденных судом или признанных самой организацией (п. 14.2 ПБУ 10/99).
     
     Списание штрафов, пеней, неустоек и других видов санкций за нарушение договоров осуществляется в случае, если конкретные виновники не установлены, а также после принятия необходимых мер ко взысканию понесенного ущерба с виновных лиц;
     
     - возмещение причиненных организацией убытков;
     
     - убытки прошлых лет, признанные в отчетном году.
     
     Как убытки по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году, принадлежность которых предшествующим годам подтверждается документально, организациями отражаются дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в прошлых годах, возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную в прошлых годах, и прочие подобные суммы.
     
     Иначе говоря, при наличии документов от поставщиков сырья (организаций по оказанию услуг) на оплату за фактически произведенную поставку продукции, оказанные услуги в предыдущие годы списание средств осуществляется по дебету счета 91 “Прочие доходы и расходы” и кредиту счетов учета денежных средств (50 “Касса”, 51 “Расчетные счета”, 52 “Валютные счета”).
     
     По дебету счета 91 могут быть также списаны суммы излишне перечисленных покупателями авансов и завышенные суммы расчетов с покупателями и заказчиками.
     
     В случае оплаты предъявленных претензий покупателей за выявленные ими при проверке счетов (после акцепта) несоответствия обусловленных договорами цен и тарифов, а также при обнаружении арифметических ошибок после того, как записи по соответствующим счетам (К-т 90 Д-т 62) были совершены, соответствующие суммы по перерасчетам, осуществленным в годах, предшествующих отчетному, списываются по дебету счета 91 в корреспонденции со счетами учета расчетов.
     
     В случае встречных проверок, осуществленных налоговыми органами, вышеуказанные суммы должны быть отражены у покупателей на отдельном субсчете “Расчеты по претензиям” счета 76, на котором показываются расчеты по следующим видам претензий:
     
     - к поставщикам, подрядчикам и транспортным организациям по выявленным при проверке их счетов (после акцепта последних) несоответствиям цен и тарифов, обусловленных договорами и предусмотренных в прейскурантах, а также при обнаружении арифметических ошибок;
     
     - к поставщикам материалов, товаров, к организациям, перерабатывающим материалы организации, за обнаруженные несоответствия качества стандартам, техническим условиям, заказу;
     
     - к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх норм естественной убыли;
     
     - за брак и простой, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков, в суммах, признанных плательщиками или присужденных арбитражным или иным судом;
     
     - к учреждениям банков по суммам, ошибочно списанным (перечисленным) по счетам организации;
     
     - суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания.
     
     Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва по сомнительным долгам либо на финансовые результаты у коммерческой организации (если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности), либо на увеличение расходов у некоммерческой организации.
     
     Понятие долг, нереальный для взыскания содержит признаки понятия сомнительный долг, но имеет и отличительные признаки, то есть долг может быть признан организацией нереальным для взыскания при условии, что истек срок, который был определен договором по обеспечению выполнения обязательства, и что договор не обеспечивается соответствующими гарантиями, и поэтому есть все основания полагать, что долг не будет погашен;
     
     - отрицательные курсовые разницы.
     
     Отрицательные курсовые разницы возникают в бухгалтерском учете либо при пересчете операций в иностранной валюте, либо при пересчете показателей бухгалтерского учета на дату составления отчетности.
     
     Внереализационными расходами являются расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России. Отрицательной курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств;
     
     - сумма уценки активов.
     
     Порядок переоценки ценностей, относящихся к средствам в обороте, и учет результатов переоценки регулируются соответствующими нормативными актами.
     
     Суммы дооценки и уценки активов определяются и отражаются в бухгалтерском учете согласно правилам, установленным для проведения переоценки, и на дату, по состоянию на которую произведена переоценка (п. 16 ПБУ 9/99 и п. 14.4 ПБУ 10/99);
     
     - перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;
     
     - прочие внереализационные расходы.
     
     Расширенный перечень внереализационных расходов приведен в ст. 265 НК РФ.
     

4.3. Прибыль (убыток) до налогообложения

     
     Группа статей “Прибыль (убыток) до налогообложения” - новый раздел в отчете о прибылях и убытках.
     
     Его введение связано с принятием ПБУ 18/02. По данной группе статей отражаются следующие показатели:
     
     - отложенные налоговые активы;
     
     - отложенные налоговые обязательства;
     
     - текущий налог на прибыль.
     
     Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая приводит к снижению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
     
     Отложенные налоговые активы признаются организацией в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы и существует вероятность, что организация получит налогооблагаемую прибыль, но в последующих отчетных периодах. В этой связи отложенные налоговые активы подлежат отражению в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц (при применении разных способов расчета амортизации для бухгалтерского учета и налогообложения, признания коммерческих и управленческих расходов, излишне уплаченного и невозвращенного налога, убытка, перенесенного на будущее и др.), за исключением случаев, когда налицо вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.
     
     Вычитаемые временные разницы согласно п. 11 ПБУ 18/02 образуются в результате:
     
     - применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль.
     
     Пример.
     
     1. Организация в декабре 2002 года приняла к бухгалтерскому учету оборудование для осуществления строительно-монтажных работ и определила его первоначальную стоимость в сумме 160 000 руб., а также срок полезного использования - 4 года, или 48 месяцев.
     
     2. За 2003 год сумма начисленной амортизации составила для целей бухгалтерского учета 80 000 руб. исходя из остаточной стоимости объекта и применения коэффициента 2, а для целей налогообложения по линейному методу - 40 000 руб.
     
     3. Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила 40 000 руб. (80 тыс. руб. - 40 000 руб.).
     
     4. Отложенный налоговый актив при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составит 9600 руб. (40 000 руб. х 24 % : 100 %);
     
     - применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения.
     
     Пример.
     
     1. В учетной политике организации торговли предусмотрено списание коммерческих расходов за 2003 год в полной сумме - 200 000 руб.
     
     2. Для целей налогообложения транспортные расходы, приходящиеся на остаток нереализованных товаров, в сумме 5000 руб. в 2003 году не списываются (сумма коммерческих расходов - 195 000 руб.).
     
     3. Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составляет 5000 руб. (200 000 руб. - 195 000 руб.).
     
     4. Отложенный налоговый актив при определении налоговой базы по налогу на прибыль составит 1200 руб. (5000 руб. х 24 % : 100 %);
     
     - излишне уплаченного налога, сумма которого не возвращена в организацию, а принята к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
     
     Согласно ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном указанной статьей.
     
     По заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налога или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам.
     
     Пример.
     
     1. Организация по итогам 2003 года перечислила во внебюджетный фонд сумму единого социального налога в размере 150 000 руб.
     
     2. По декларации за 2003 год фактически следовало перечислить сумму налога - 120 000 руб.
     
     3. По итогам за 2003 год был недовнесен налог на имущество в сумме10 000 руб.
     
     4. В 2004 году подлежит зачету сумма единого социального налога в размере 20 000 руб.
     
     5. Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по единому социальному налогу за 2003 год составляет 20 000 руб. (150 000 руб. -- 120 000 руб. - 10 000 руб.).
     
     6. Отложенный налоговый актив составит 4800 руб. (20 000 руб. х 24 % : 100 %);
     
     - убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
     
     Согласно подпункту 1 п. 2 ст. 265 НК РФ в целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.
     
     Пример.
     
     1. Организация в 2003 году получила убыток в сумме 300 000 руб., подлежащий погашению в последующие отчетные (налоговые) периоды.
     
     2. Величина отложенного налогового актива составит 72 000 руб.(300 000 руб. х 24 % : 100 %);
     
     - применения в случае продажи объектов основных средств разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения их остаточной стоимости и расходов, связанных с продажей.
     
     Согласно ПБУ 9/99, 10/99, п. 101 и 103 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств на счете 91 “Прочие доходы и расходы” отражается финансовый результат, влияющий на прибыль.
     
     В ст. 323 НК РФ приведены особенности ведения налогового учета операций с основными средствами.
     
     Если остаточная стоимость амортизируемых основных средств с учетом расходов по реализации этих основных средств превышает выручку от их реализации, то разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения. Иными словами, полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
     
     Пример.
     
     1. Организация в декабре 2001 года приобрела электронно-вычислительную технику стоимостью 90 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет.
     
     2. В декабре 2003 года принято решение реализовать технику в связи с приобретением более совершенной.
     
     3. При участии представителей организации-покупателя произведена оценка реализуемой вычислительной техники, которая составила 30 000 руб.
     
     4. По данным бухгалтерского учета за 2 года, сумма амортизационных отчислений по электронно-вычислительной технике, начисленная линейным способом, составила 36 000 руб. (90 000 руб. : 5 лет х 2 года).
     
     5. Убыток, связанный с реализацией вычислительной техники, составил 24 000 руб. (90 000 руб. - 30 000 руб. - 36 000 руб.).
     
     6. Убыток в сумме 24 000 руб. должен распределяться равными долями в течение 3 лет.
     
     7. Отложенный налоговый актив составляет 5760 руб. (24 000 руб. х 24 % : 100 %);
     
     - прочих аналогичных различий.
     
     Таким образом организация исчисляет общую сумму отложенных налоговых активов и приводит ее по отдельной строке.
     
     В соответствии с п. 15 ПБУ 18/02 под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
     
     Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы.
     
     Отложенные налоговые обязательства равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
     
     Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:
     
     - применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль.
     
     Пример.
     
     1. Организация в декабре 2002 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств стоимостью 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет.
     
     2. Для целей бухгалтерского учета амортизационные отчисления начислялись линейным способом, и их сумма составила 24 000 руб. (120 000 руб. : 5 лет х 1 год).
     
     3. Для целей налогообложения амортизационные отчисления начислялись нелинейным методом, и за 12 месяцев 2003 года их сумма составила40 400 руб.
     
     4. Налогооблагаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составит 16 400 руб. (40 400 руб. -- 24 000 руб.).
     
     5. Отложенное налоговое обязательство равняется 3936 руб.(16 400 руб. х 24 % : 100 %);
     
     - признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу.
     
     В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
     
     - организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
     
     - сумма выручки может быть определена;
     
     - имеется уверенность, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, если организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
     
     - право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
     
     - расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
     
     Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.
     
     При кассовом методе в целях главы 25 НК РФ датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом;
     
     - отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль.
     
     Порядок и условия предоставления отсрочки или рассрочки по уплате налога представляют собой изменение срока уплаты налога при наличии оснований, предусмотренных ст. 64 НК РФ, на срок от одного до шести месяцев соответственно с одновременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности. Отсрочка или рассрочка по уплате налога может быть предоставлена по одному или нескольким налогам;
     
     - применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения.
     
     Так, например, в соответствии с п. 15 ПБУ 15/01 если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием займов и кредитов, отражается в бухгалтерском учете в общем порядке - с отнесением затрат на операционные расходы организации-заемщика.
     
     Пунктом 8 ПБУ 6/01 определено, что начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта, подлежат включению в сумму фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление основных средств.
     
     Однако главой 25 НК РФ установлен единый порядок списания процентов по кредитам и заемным средствам - на финансовые результаты в составе внереализационных расходов;
     
     - прочих аналогичных различий.
     
     Так, если организация при приобретении основных средств производственного назначения осуществила добровольное страхование и списала расходы по страхованию на иные затраты, непосредственно связанные с приобретением основных средств, до принятия объекта на счет 08 “Вложения во внеоборотные активы”, то она должна внести изменения в налогооблагаемую прибыль. Согласно п. 3 ст. 263НК РФ фактические расходы по добровольному страхованию основных средств производственного назначения включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией продукции (работ, услуг).
     
     Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц (в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01), возникающих в случае, если оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).
     
     В то же время согласно ст. 250 и 265 НК РФ если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях, суммовые разницы, возникающие у налогоплательщика, подлежат отнесению в состав внереализационных доходов или расходов.
     
     Рассчитанная общая сумма отложенных налоговых обязательств подлежит отражению в отчете о прибылях и убытках.
     
     Текущим налогом на прибыль (текущим налоговым убытком)согласно п. 21 ПБУ 18/02 признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.
     
     При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход (условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль (текущему налоговому убытку).
     
     Таким образом, текущий налог на прибыль (ТНП) рассчитывается как сумма условного расхода по налогу на прибыль (УРНП), постоянного налогового обязательства (ПНО) и отложенного налогового актива (ОНА) минус отложенное налоговое обязательство (ОНО):
     

ТНП = УРНП + ПНО + ОНА - ОНО.

     
     Условный расход по налогу на прибыль рассчитывается следующим образом:
     

УРНП = ТНП - ПНО - ОНА + ОНО.

     
     Следовательно:
     
     1) чистая прибыль = Прибыль до налогообложения - УРНП - ПНО;
     
     2) чистая прибыль = Прибыль до налогообложения - (- ПНО - ОНА + ОНО + ТНП) - ПНО;
     
     3) чистая прибыль = Прибыль до налогообложения + ОНА - ОНО - ТНП.
     
     Данные по чистой прибыли (убытку) за отчетный период отражаются в последней строке отчета о прибылях и убытках.
     
     Справочно в отчете о прибылях и убытках подлежат отражению:
     
     - постоянные налоговые обязательства (активы).
     
     Согласно п. 7 ПБУ 18/02 под постоянным налоговым обязательством понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.
     
     Постоянное налоговое обязательство признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.
     
     Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
     
     В бухгалтерском учете постоянные налоговые обязательства отражаются на счете прибылей и убытков, субсчет “Постоянное налоговое обязательство”, в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам;
     
     - базовая прибыль (убыток) на акцию.
     
     Данный показатель заполняется на основании Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденных приказом Минфина России от 21.03.2000 N 29н (далее - Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли).
     
     Пунктом 2 указанных Методических рекомендаций определено, что акционерное общество раскрывает информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, в двух величинах: базовой прибыли (убытка) на акцию и разводненной прибыли (убытка) на акцию.
     
     Базовая прибыль (убыток) на акцию определяется как отношение базовой прибыли (убытка) отчетного периода к средневзвешенному количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.
     
     При определении базовой прибыли (убытка) на акцию необходимо принимать во внимание следующее:
     
     - базовая прибыль (убыток) отчетного периода определяется путем уменьшения (увеличения) прибыли (убытка) отчетного периода, остающейся в распоряжении организации после налогообложения и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды, на сумму дивидендов по привилегированным акциям, начисленных их владельцам за отчетный период;
     
     - при исчислении базовой прибыли (убытка) отчетного периода не учитываются дивиденды по привилегированным акциям (в том числе по кумулятивным) за предыдущие отчетные периоды, которые были выплачены или объявлены в течение отчетного периода;
     
     - средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, определяется путем суммирования количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на первое число каждого календарного месяца отчетного периода, и деления полученной суммы на число календарных месяцев в отчетном периоде;
     
     - для расчета средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в обращении, используются данные реестра акционерного общества на первое число каждого календарного месяца отчетного периода.
     
     Пример.
     
     1. В АО имело место следующее движение обыкновенных акций:
     
     - на 1 января 2003 года - 2000 акций;
     
     - на 1 апреля 2003 года - размещено 400 акций;
     
     - на 1 октября 2003 года - выкуплено у акционеров 500 акций;
     
     - на 31 декабря 2003 года - 1900 акций.
     
     2. Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении, рассчитывается следующим образом:
     
     (2000 х 3 + 2400 х 6 + 1900 х 3) : 12 = 2175
     
     или
     
     (2000 х 12 + 400 х 9 - 500 х 3) : 12 = 2175.
     
     При этом обыкновенные акции включаются в расчет их средневзвешенного количества с момента возникновения прав на обыкновенные акции у их первых владельцев, за исключением следующих случаев (п. 7 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли).
     
     При размещении акционерным обществом обыкновенных акций без оплаты путем распределения их среди акционеров общества каждому акционеру - владельцу обыкновенных акций распределяется целое число обыкновенных акций, пропорциональное числу принадлежавших ему обыкновенных акций. К указанному виду размещения относятся дробление и консолидация обыкновенных акций, включая выпуск дополнительных акций в пределах сумм дооценки основных средств, направленных на увеличение уставного (складочного) капитала.
     
     При дроблении акций уменьшается их номинал и соответственно увеличивается количество.
     
     Пример.
     
     Уставный капитал АО составляет 2500 000 руб. и состоит из 2500 акций. Номинальная стоимость акции - 1000 руб.
     
     Если при дроблении акций в целях снижения номинала и увеличения количества новый выпуск будет составлять не 2500 акций, а 25 000 акций, то номинальная стоимость акции будет уже не 1000 руб., а 100 руб., то есть акции в количественном выражении увеличиваются в 10 раз, а номинал их уменьшается в 10 раз. Таким образом достигается большая ликвидность акций.
     
     Консолидация акций прямо противоположна дроблению акций, так как происходит не уменьшение, а увеличение номинальной стоимости акций при одновременном уменьшении их количества. Хотя уставный (складочный) капитал остается неизменным, величина прибыли на одну акцию может существенно измениться в связи с тем, что величина чистой прибыли будет распределяться между меньшим количеством акций.
     
     Акционерное общество вправе, как это предусмотрено ст. 100ГК РФ, по решению общего собрания акционеров увеличить уставный капитал путем увеличения номинальной стоимости акций, но только после его полной оплаты. Увеличение уставного капитала акционерного общества для покрытия понесенных им убытков не допускается.
     
     Несмотря на то, что величина уставного (складочного) капитала имеет тенденцию к росту, перераспределения прибыли в этом случае не наблюдается.
     
     При рассмотрении организацией вопроса, как следует рассчитывать средневзвешенное количество акций в обращении за отчетный период, в котором имело место размещение новых акций без оплаты между акционерами, расчет прибыли на одну акцию необходимо произвести с учетом того, что новые акции находились в обращении с начала отчетного периода;
     
     - разводненная прибыль (убыток) на акцию.
     
     Величина разводненной прибыли (убытка) на акцию показывает возможную степень снижения прибыли (увеличение убытка), приходящейся на одну обыкновенную акцию акционерного общества. Под разводнением прибыли следует понимать ее снижение (увеличение убытка) в расчете на одну обыкновенную акцию в результате того, что в будущем можно будет выпустить дополнительные обыкновенные акции без соответствующего увеличения активов общества (за исключением случаев, предусмотренных п. 7 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли).
     
     Разводненная прибыль (убыток) на акцию представляет отношение базовой прибыли (убытка), скорректированной на величину ее возможного прироста, к средневзвешенному количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении, скорректированному на величину возможного прироста их количества в результате всех договоров купли-продажи, указанных в п. 9 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли.
     
     Кроме того, специалистов рынка ценных бумаг интересует показатель рыночной стоимости акций, то есть та цена, по которой приобретаются или продаются акции организации и которая дает представление о том, как вкладчики оценивают потенциальные прибыли и степень риска по акциям.
     
     Конкретный расчет разводненной прибыли на акцию приведен в п. 15 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли.
     

4.4. Расшифровка отдельных прибылей и убытков

     
     В разделе “Расшифровка отдельных прибылей и убытков” приводится расшифровка отдельных прибылей и убытков, полученных (выявленных) организацией в течение отчетного периода, в сравнении с данными за аналогичный период предыдущего года. Организации могут принять решение представлять данные об отдельных видах прибылей и убытках в виде расшифровок к соответствующим статьям отчета, как “в том числе” или “из них”.
     
     Но при этом в указанный раздел введена новая статья “Отчисления в оценочные резервы”, показатели которой должны соответствовать данным об убытке за отчетный период и аналогичный период предыдущего года.
     

     

5. Отчет об изменениях капитала (форма N 3)

     
     При формировании показателей об изменениях капитала организация учитывает, что предусмотренные в образце отдельные статьи, не имеющие в отчетном периоде числовых значений, не приводятся (за исключением случаев, когда по статье были данные в предыдущем отчетном году). Кроме того, если организация имеет существенное изменение капитала, не предусмотренное в образце, она самостоятельно включает недостающую статью.
     
     Организация вправе также графу 4 “Добавочный капитал” разбить на две части:
     
     - “Эмиссионный доход”;
     
     - “Дооценка активов”.
     
     Это связано с тем, что эмиссионный доход и дооценка активов различаются как по характеру их образования, так и по характеру использования.
     

5.1. Изменения в капитале

     
     Начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год в отчете об изменениях капитала организация показывает данные за предыдущий (2002) и текущий (2003) годы, а также включает необходимые показатели, оказывающие влияние на величину сформированной нераспределенной прибыли в период между 31 декабря предшествующего предыдущему отчетному году и 1 января текущего отчетного года.
     
     Первый показатель “Изменения в учетной политике” связан с требованиями Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н (далее - ПБУ 1/98): при изменении учетной политики ее последствия без осуществления записей в бухгалтерском учете влияют на нераспределенную прибыль или непокрытый убыток. Другой показатель “Результат от переоценки объектов основных средств” основан на реализации права организации на проведение переоценки основных средств согласно ПБУ 6/01.
     
     Пунктами 17-23 ПБУ 1/98 определено следующее:
     
     - изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется в порядке, предусмотренном п. 9 ПБУ 1/98;
     
     - изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом ее утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом;
     
     - последствия изменения учетной политики, оказавшего или способного оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета;
     
     - последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства Российской Федерации или нормативными актами по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим законодательством или нормативным актом. Если соответствующее законодательство или нормативный акт не предусматривают порядок отражения последствий изменения учетной политики, то эти последствия отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном п. 21 ПБУ 1/98;
     
     - последствия изменения учетной политики, вызванного причинами, отличными от указанных в п. 20 ПБУ 1/98, и оказавшего или способного оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, отражаются в бухгалтерской отчетности исходя из требования представления числовых показателей минимум за два года, кроме случаев, когда оценка в денежном выражении этих последствий в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.
     
     При соблюдении указанного требования отражения последствий изменения учетной политики следует исходить из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный период соответствующих данных за периоды, предшествующие отчетному.
     
     Указанные корректировки отражаются лишь в бухгалтерской отчетности. Никакие учетные записи при этом не производятся.
     
     В случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется к соответствующим фактам хозяйственной деятельности, свершившимся только после введения такого способа;
     
     - изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Информация о них должна как минимум включать: причину изменения учетной политики; оценку последствий изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год); указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествовавших отчетному, скорректированы;
     
     - изменения учетной политики за год, следующий за отчетным, объявляются в пояснительной записке в бухгалтерской отчетности организации.
          

5.2. Резервы

     
     Раздел “Резервы” выделяет следующие виды резервов:
     
     - резервы, образованные в соответствии с законодательством.
     
     Эти резервы могут быть образованы и использованы на основании законодательства Российской Федерации;
     
     - резервы, образованные в соответствии с учредительными документами.
     
     Пунктом 2 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ “Об акционерных обществах” (в ред. от 27.02.2003) установлено, что уставом акционерного общества может быть предусмотрено формирование из чистой прибыли специального фонда акционирования работников общества. Его средства расходуются исключительно на приобретение акций общества, передаваемых акционерами этого общества, для последующего размещения его работникам.
     
     При возмездной реализации работникам общества акций, приобретенных за счет средств фонда акционирования работников общества, вырученные средства направляются на формирование указанного фонда;
     
     - оценочные резервы.
     
     По статье “Оценочные резервы” отражается сумма резервов, образованных в соответствии с установленным порядком и принятой учетной политикой организации.
     
     По графе 4 “Поступило” приводятся суммы отчислений от прибыли, поступлений из бюджета и иных источников в фонды и целевые средства.
     
     По графе 5 “Использовано” показываются суммы фактических расходов фондов, целевого финансирования и поступлений или списания средств фондов, например, на увеличение добавочного капитала в части использования фондов в качестве финансового обеспечения капитальных вложений и долгосрочных финансовых вложений, перевод средств из одного фонда в другой.
     
     В части оценочных резервов по графе 5 отражаются данные о списании за счет резервов по сомнительным долгам дебиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек или нереальной для взыскания, а также данные об уменьшении резервов под обесценение вложений в ценные бумаги в случае списания с баланса ценных бумаг, а также неиспользованных остатков оценочных резервов, списанных в конце отчетного года на финансовые результаты. Суммы приводятся по каждому оценочному резерву, присоединенному в конце отчетного года к финансовым результатам;
     
     - резервы предстоящих расходов.
     
     По статье “Резервы предстоящих расходов” организация отражает данные по резервам в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и принятой учетной политикой о движении средств каждого резерва и об их остатках.
     
     По данной статье отражается также информация о наличии и движении резерва по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги.
     
     При заполнении статьи “Чистые активы” следует руководствоваться положениями приказа Минфина России N 10н и ФКЦБ России N 03-6/пз от 29.01.2003 “Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ”.
     
     Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ был пересмотрен в связи с поправками, внесенными в Закон об акционерных обществах, ст. 28 и ст. 35 которого установлено следующее:
     
     - уставный капитал общества может быть увеличен путем увеличения номинальной стоимости акций или размещения дополнительных акций;
     
     - увеличение уставного капитала общества путем размещения дополнительных акций может осуществляться за счет имущества общества. Увеличение уставного капитала общества путем увеличения номинальной стоимости акций осуществляется только за счет имущества общества;
     
     - сумма, на которую увеличивается уставный капитал общества за счет имущества общества, не должен превышать разницу между стоимостью чистых активов общества и суммой уставного капитала и резервного фонда общества;
     
     - стоимость чистых активов общества оценивается по данным бухгалтерского учета в порядке, устанавливаемом Минфином России и федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг;
     
     - если по окончании второго и каждого последующего финансового года в соответствии с годовым бухгалтерским балансом, предложенным для утверждения акционерам общества, или результатами аудиторской проверки стоимость чистых активов общества оказывается меньше его уставного капитала, общество обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала до величины, не превышающей стоимости его чистых активов.
     
     Под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.
     
     В состав активов, принимаемых к расчету, включаются:
     
     - внеоборотные активы, отражаемые в разделе I Бухгалтерского баланса (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы);
     
     - оборотные активы, отражаемые в разделе II Бухгалтерского баланса (запасы, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы), за исключением стоимости в сумме фактических затрат на выкуп собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования, и задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.
     
     В состав пассивов, принимаемых к расчету, включаются:
     
     - долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;
     
     - краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
     
     - кредиторская задолженность;
     
     - задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;
     
     - резервы предстоящих расходов;
     
     - прочие краткосрочные обязательства.
     
     Справки, связанные с поступлением средств из бюджета и внебюджетных фондов, заполняются с учетом положений ПБУ 13/2000.
     
     В частности, п. 4 ПБУ 13/2000 установлено, что для целей бухгалтерского учета бюджетные средства подразделяются на:
     
     - средства на финансирование капитальных расходов, связанных с покупкой, строительством или приобретением иным путем внеоборотных активов (основных средств и др.). Предоставление этих средств может сопровождаться дополнительными условиями, ограничивающими приобретение определенных видов активов, их местонахождение или сроки приобретения и владения;
     
     - средства на финансирование текущих расходов. К ним относятся бюджетные средства, отличные от предназначенных на финансирование капитальных расходов.
     

     

6. Отчет о движении денежных средств (форма N 4)

     
     Отчет о движении денежных средств позволяет проанализировать направление денежных средств по видам деятельности - текущей, инвестиционной, финансовой в связи с наличием необходимых показателей.
     
     При формировании показателей Отчета о движении денежных средств следует обратить внимание на новые статьи, выделенные в форме:
     
     - “Чистые денежные средства от текущей деятельности”;
     
     - “Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности”;
     
     - “Чистые денежные средства от финансовой деятельности”;
     
     - “Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов”.
     
     При отражении данных о движении денежных средств и характеристике изменения в финансовом положении организации следует обратить внимание на п. 15 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, в котором раскрываются понятия текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
     
     Текущей деятельностью считается деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели или не имеющая такой цели в результате осуществления предмета деятельности (производство промышленной и сельскохозяйственной продукции, выполнение строительных работ, продажа товаров, оказание услуг общественного питания, заготовка сельскохозяйственной продукции, сдача имущества в аренду и др.).
     
     К инвестиционной деятельности относится деятельность организации, которая связана с приобретением недвижимости (земельные участки, здания и пр.), оборудования, нематериальных и других внеоборотных активов, их продажей. К инвестиционной деятельности относится также деятельность по осуществлению собственного строительства; научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических разработок; финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, включая долговые, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т.п.).
     
     К финансовой деятельности относится деятельность организации, связанная с изменением величины и состава собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставление другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.).
     
     Отчет о движении денежных средств представляется в валюте Российской Федерации - в рублях. При наличии (движении) денежных средств в иностранной валюте организация формирует информацию о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому организацией. После этого в соответствии с п. 16 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета о движении денежных средств.
     
     В целях повышения качества аналитической информации о движении денежных средств организации целесообразно помимо данных о движении непосредственно денежных средств показать и их эквиваленты, используя при этом МСФО-7 “Отчеты о движении денежных средств”, в котором дано понятие денежных эквивалентов. Эквивалент денежных средств - это краткосрочные, высоколиквидные вложения, легкообратимые в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения их стоимости.
     
     Иначе говоря, отчет о движении денежных средств дает наглядное описание операций, которые являются источниками получения капитала и его использования и, следовательно, позволяют пользователю получить ответы на вопросы:
     
     - какие суммы были получены организацией от текущей операционной деятельности;
     
     - источники получения других существенных сумм;
     
     - достаточные ли средства вкладываются организацией в имущество и оборудование не только для поддержания имеющихся производственных мощностей на прежнем уровне, но и для их увеличения;
     
     - реинвестируются излишние денежные средства в производственные фонды организацией или они направляются на погашение акций;
     
     - в какой мере инвестиции организации финансируются за счет собственных денежных средств, а в какой - за счет заемного капитала или иных внешних источников;
     
     - возникает ли необходимость у организации по выплате дивидендов за счет заемных средств.
     
     Ценность отчета о движении денежных средств состоит в том, что он необходим как для администрации организации, так и для внешних пользователей - инвесторов и кредиторов.
     
     Администрация организации использует отчет о движении денежных средств при расчете ликвидности организации, определении дивидендов, оценке воздействия на общее состояние решений о дополнительных инвестициях в другие организации или о финансировании определенных программ. Иначе говоря, сведения о движении денежных средств необходимы администрации для того, чтобы определить, будет ли у организации достаточно наличных средств для погашения краткосрочной кредиторской задолженности, чтобы принять решение об увеличении или снижении размера выплачиваемых дивидендов, спланировать инвестиционную и финансовую политику организации.
     
     Инвесторы и кредиторы используют отчет о движении денежных средств при анализе эффективности управления денежными потоками; возможности своевременного погашения организацией кредиторской задолженности и выплате дивидендов; действительного состояния денежных средств по сравнению с величиной чистой прибыли.
     
     Раздел “Движение денежных средств по текущей деятельности” характеризует взаимозависимость денежных средств и хозяйственных операций, влияющих на размер прибыли организации.
     
     В этот раздел включаются такие статьи, как поступления денежных средств за товары и услуги, от прочих доходов и выбытие денежных средств в результате выплаты заработной платы, приобретения товаров, работ и услуг, выплат дивидендов и процентов, осуществления расчетов по налогам и сборам и др.
     
     Раздел “Движение денежных средств по инвестиционной деятельности” включает данные о приобретении и реализации основных средств, ценных бумаг, получении и погашении кредитов, выдаче займов другим организациям. Поступление денежных средств в этом случае происходит в результате продажи объектов основных средств и ценных бумаг, получения дивидендов и процентов, а также возврата предоставленных ранее займов. Выбытие денежных средств по инвестиционной деятельности производится в результате приобретения объектов внеоборотных активов, ценных бумаг, предоставления займов другим организациям.
     
     Раздел “Движение денежных средств от инвестиционной деятельности” включает данные о поступлении денежных средств от эмиссий акций или иных долевых бумаг, от предоставленных банками и другими организациями займов и кредитов, а выбытие происходит в результате погашения займов и кредитов (без начисленных или уплаченных процентов), обязательств по финансовой аренде.
     
     При этом операция по выкупу акций рассматривается как финансовая деятельность, а погашение кредиторской задолженности - как текущая деятельность.
     
     При осуществлении организацией неденежных операций инвестиционного и финансового характера (приобретение основных средств за счет долгосрочных кредитов, погашение кредиторской задолженности посредством выпуска и передачи кредиторам дополнительных акций и др.) эти операции не подлежат отражению в отчете о движении денежных средств в связи с тем, что не затрагивают денежных средств организации. Соответствующая информация должна быть либо раскрыта отдельно в специальном разделе отчета, либо упомянута в объяснительной записке.
     

     

7. Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5)

     
     При формировании показателей приложения к бухгалтерскому балансу организации необходимо обеспечить выполнение требований следующих нормативных документов по бухгалтерскому учету и налогообложению:
     
     - ПБУ 14/2000 - при заполнении раздела “Нематериальные активы”;
     
     - ПБУ 6/01 - при заполнении раздела “Основные средства”;
     
     - Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств - при заполнении раздела “Доходные вложения в материальные ценности”;
     
     - ПБУ 17/02 - при заполнении раздела “Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы”;
     
     - ст. 261 и 262 НК РФ - при заполнении разделов “Расходы на освоение природных ресурсов” и “Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы”;
     
     - ПБУ 19/02 - при заполнении раздела “Финансовые вложения”;
     
     - ПБУ 10/99 - при заполнении раздела “Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)”;
     
     - Плана счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению - при заполнении раздела “Обеспечения”;
     
     - ПБУ 13/2000 - при заполнении раздела “Государственная помощь”.
          

7.1. Нематериальные активы

     
     В разделе “Нематериальные активы” приводятся данные с учетом п. 3 ПБУ 14/2000, которым определено, что при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий:
     
     - отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
     
     - возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
     
     - использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
     
     - использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
     
     - организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
     
     - способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
     
     - наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права организации на результаты интеллектуальной собственности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
     
     Кроме того, в соответствии с п. 4 ПБУ 14/2000 в составе нематериальных активов учитываются деловая репутация организации и организационные расходы, то есть расходы по образованию юридического лица, признанные по учредительным документам как часть вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации.
     
     В разделе VI ПБУ 14/2000 разъяснен порядок образования нематериального актива в виде деловой репутации организации:
     
     - деловая репутация организации определяется как разница между покупной ценой организации (в случае приобретения имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.
     
     Пример.
     
     1. Организация на аукционе приобрела имущественный комплекс с оплатой 3 700 000 руб. (в том числе дебиторская задолженность и финансовые вложения - 1 100 000 руб.).
     
     2. Балансовая стоимость приобретенного имущества составила 3 250 000 руб. (в том числе дебиторская задолженность и финансовые вложения 1 100 000 руб.). Поправочный коэффициент для оценки каждого вида имущества - 120,9 % [(3 700 000 руб. - 1 100 000 руб.) : (3 250 000 руб. -- 1 100 000 руб.) х 100 %].
     
     3. Сумма НДС, уплаченная при приобретении имущественного комплекса, составила 740 000 руб. (3 700 000 руб. х 20 %).
     
     4. Покупная стоимость приобретенного имущественного комплекса составила 3 700 000 руб., в том числе НДС - 740 000 руб.
     
     5. Разница между покупной и балансовой стоимостью приобретенного имущественного комплекса - 450 000 руб. (3 700 000 руб. - 3 250 000 руб.).
     
     6. Разница между продажной ценой и балансовой стоимостью имущества в сумме 450 000 руб. и будет деловой репутацией. При этом продажная стоимость каждого вида имущества (за исключением финансовых вложений в ценные бумаги и дебиторской задолженности) подлежит увеличению исходя из рассчитанного процента (120,9 %). На баланс оно приходуется по балансовой стоимости.
     
     7. В бухгалтерском учете положительная деловая репутация подлежит списанию на счет 04 “Нематериальные активы”, так как на учет приобретенный имущественный комплекс будет поставлен по балансовой стоимости 3 250 000 руб., а НДС возмещен в установленном порядке.
     
     Иначе говоря, положительную репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта в составе нематериальных активов.
     

Наименование имущества

Балансовая стоимость, руб.

Продажная стоимость, руб.

НДС, руб.

Нематериальные активы

200 000

242 000

48 000

Основные средства

1 000 000

1 209 000

242 000

Финансовые вложения в ценные бумаги

400 000

400 000

80 000

Капитальные вложения

350 000

423 000

85 000

Запасы

500 000

605 000

121 000

Дебиторская задолженность

700 000

700 000

140 000

Прочие оборотные активы

100 000

121 000

24 000

Итого

3 250 000

3 700 000

740 000

     
     - отрицательная деловая репутация организации имеет место в том случае, когда имущественный комплекс приобретается по цене ниже балансовой, то есть покупателю предоставляется скидка с цены в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.
     
     Отрицательная деловая репутация учитывается в соответствии с п. 27 ПБУ 14/2000 на счете по учету доходов будущих периодов.
     
     Для целей бухгалтерского учета величина приобретенной деловой репутации организации определяется расчетным путем как разница между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее покупки (приобретения).
     
     При приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу деловая репутация организации определяется как разница между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации.
     
     По статье “Организационные расходы”, как указывалось в п. 116 действовавших ранее Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, приводится сумма расходов, связанных с образованием юридического лица, признанная в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал.
     
     Если ранее данные по амортизации нематериальных активов отражались справочно к разделу 3 приложения к бухгалтерскому балансу, то в форме, утвержденной приказом Минфина России N 67н, амортизация по нематериальным активам показывается в разделе “Нематериальные активы” и как “в том числе” необходимо привести данные по амортизации наиболее существенных видов нематериальных активов.
     
     Амортизация нематериальных активов производится согласно п. 15 ПБУ 14/2000 в течение всего срока их полезного использования одним из способов начисления амортизационных отчислений (линейный, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)).
     
     По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).
     
     Амортизационные отчисления по организационным расходам организации согласно п. 21 ПБУ 14/2000 отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации).
     
     При начислении амортизации по приобретенной деловой репутации следует руководствоваться требованиями п. 29 ПБУ 14/2000, в соответствии с которыми такая репутация амортизируется в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации). При этом амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации равномерно относится на финансовые результаты с включением в состав операционных доходов.
     
     В бухгалтерской отчетности организации раскрывается как минимум следующая информация:
     
     - о способах оценки нематериальных активов, приобретенных с оплатой неденежными средствами.
     
     Пунктом 11 ПБУ 14/2000 определено, что первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров (ценностей),переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
     
     При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, величина стоимости нематериальных активов, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.
     
     Помимо этого целесообразно также учитывать, что согласно п. 17 Методических указаний по учету материально-производственных запасов если договором мены предусмотрен обмен неравноценных товаров, разница между ними в денежной форме числится у стороны, передавшей товар большей стоимости, по дебету счета расчетов. Образовавшаяся задолженность погашается в порядке, установленном договором;
     
     - о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам).
     
     Согласно п. 17 ПБУ 14/2000 срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
     
     Определение срока полезного использования нематериальных активов производится исходя из:
     
     - срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации;
     
     - ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
     
     Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. Но в любом случае срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срок деятельности организации;
     
     - о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов.
     
     В соответствии с п. 15 ПБУ 14/2000 амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов начисления амортизационных отчислений:
     
     - линейным способом исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
     
     Пример.
     
     1. Организация приобрела у лицензиара исключительное право на использование объекта нематериальных активов, стоимость которого определена в установленном порядке и учитывается на счете 04 “Нематериальные активы” в размере 50 000 руб.
     
     2. Срок полезного использования - 5 лет, или 60 месяцев.
     
     3. Списание амортизационных отчислений осуществляется ежемесячно лицензиатом в размере 833 руб. (50 000 руб. : 60 мес.). Годовая норма амортизационных отчислений составит 10 тыс. руб. (50 000 руб. : 5 лет);
     
     - способом уменьшаемого остатка исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
     
     Пример.
     
     1. Приобретен объект нематериальных активов стоимостью 100 тыс. руб., числящийся на счете 04 “Нематериальные активы”, со сроком полезного использования 5 лет.
     
     2. В первый год эксплуатации приобретенного нематериального актива годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из его первоначальной стоимости, сформированной при оприходовании объекта нематериальных активов, и составляет 20 000 руб. (100 000 руб. : 5 лет).
     
     3. Во второй год эксплуатации амортизационные отчисления, начисляемые в размере 20 % от остаточной стоимости, то есть от разницы между первоначальной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за первый год, составят 16 000 руб. [(100 000 руб. - 20 000 руб.) х 20 % : 100 %].
     
     4. В третий год эксплуатации амортизационные отчисления, начисляемые в размере 20 % от разницы между остаточной стоимостью объекта, образовавшейся по окончании второго года эксплуатации, и суммой амортизации, начисленной за второй год эксплуатации, составят 12 800 руб. [(80 000 руб. - 16 000 руб.) х 20 % : 100 %].
     
     5. В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
     
     Ежемесячное начисление по приобретенному нематериальному активу составит:
     
     - в первый год эксплуатации - 1667 руб. (20 000 руб. : 12 мес.);
     
     - во второй год эксплуатации - 1333 руб. (16 000 руб. : 12 мес.);
     
     - в третий год эксплуатации - 1067 руб. (12 800 руб. : 12 мес.)и т.д.;
     
     - способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.
     
     Пример.
     
     1. Приобретены нематериальные активы в виде товарного знака и свидетельства на право пользования наименованием места происхождения товара на 10 лет стоимостью 200 000 руб.
     
     2. Предусмотрен выпуск продукции с использованием приобретенного нематериального актива на общую сумму 1 000 000 руб.:
     
     за 1-й год - на 130 000 руб.;
     
     за 2-й год - на 125 000 руб.;
     
     за 3-й год - на 115 000 руб.;
     
     за 4-й год - на 105 000 руб.;
     
     за 5-й год - на 100 000 руб.;
     
     за 6-й год - на 95 000 руб.;
     
     за 7-й год - на 90 000 руб.;
     
     за 8-й год - на 85 000 руб.;
     
     за 9-й год - на 80 000 руб.;
     
     за 10-й год - на 75 000 руб.
     
     Исходя из приведенных выше данных списание амортизационных отчислений производится следующим образом:
     
     1-й год - 26 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 130 000 руб.);
     
     2-й год - 25 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 125 000 руб.);
     
     3-й год - 23 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 115 000 руб.);
     
     4-й год - 21 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 105 000 руб.);
     
     5-й год - 20 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 100 000 руб.);
     
     6-й год - 19 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 95 000 руб.);
     
     7-й год - 18 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 90 000 руб.);
     
     8-й год - 17 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 85 000 руб.);
     
     9-й год - 16 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 80 000 руб.);
     
     10-й год - 15 000 руб. (200 000 руб. : 1 000 000 руб. х 75 000 руб.);
     
     - о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.
     
     Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
     
     В соответствии с п. 21 ПБУ 14/2000 амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете одним из способов: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (счет 05 “Амортизация нематериальных активов”) либо путем уменьшения первоначальной стоимости.
     
     Инструкцией по применению Плана счетов определено, что по объектам нематериальных активов, по которым амортизация учитывается без использования счета 05 “Амортизация нематериальных активов”, начисленные суммы амортизационных отчислений списываются непосредственно в кредит счета 04 “Нематериальные активы”.
     
     При ведении отдельного счета 05 “Амортизация нематериальных активов” начисленные суммы амортизации по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 05 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).
     

7.2. Основные средства

     
     В разделе “Основные средства” показываются наличие основных средств на начало и конец отчетного периода и движение в течение отчетного периода отдельных видов основных средств согласно введенному в действие с 1 января 1996 года Общероссийскому классификатору основных фондов (ОКОФ), утвержденному постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.
     
     Данные по основным средствам приводятся по первоначальной (восстановительной) стоимости.
     
     В графе 4 “Поступило” отражается общее поступление основных средств в отчетном периоде по всем источникам, включая ранее неучтенные (учтенные ошибочно в составе оборотных средств), приобретенные за плату, поступившие безвозмездно, в том числе по договорам дарения, а также принятые к бухгалтерскому учету объекты основных средств в результате осуществления инвестиционной деятельности.
     
     Статьей 11 Закона о бухгалтерском учете установлено следующее:
     
     - имущество, приобретенное за плату, оценивается путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку;
     
     - имущество, полученное безвозмездно, оценивается по рыночной стоимости на дату оприходования;
     
     - имущество, произведенное в самой организации, оценивается по стоимости его изготовления.
     
     Порядок принятия к бухгалтерскому учету приобретенных организацией объектов основных средств определен разделом II ПБУ 6/01:
     
     - основные средства, внесенные в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, оцениваются согласно договору с учредителями (участниками), если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     Минфин России изменил порядок отражения постановки на учет основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации. Принятие объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал, отражается в соответствии с п. 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в корреспонденции с кредитом счета 75 “Расчеты с учредителями”;
     
     - основные средства, полученные по договору дарения (безвозмездно) и в иных случаях безвозмездного получения, оцениваются по рыночной стоимости на дату оприходования.
     

     Пунктом 4 ст. 40 НК РФ предусмотрено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров признается сфера обращения этих товаров, определяемая из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.
     
     Следовательно, основные средства, полученные безвозмездно, должны быть оприходованы и поставлены на учет по рыночной стоимости. При этом по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в корреспонденции с кредитом счета 98 “Доходы будущих периодов” отражается рыночная стоимость полученных безвозмездно (в том числе по договору дарения) основных средств. По мере ввода в эксплуатацию стоимость основных средств списывается со счета 08 на счет 01 “Основные средства”. Сумма начисленной амортизации основных средств списывается со счета 98.
     
     Пример.
     
     1. Организация безвозмездно получила рабочие машины, рыночная стоимость которых составила 100 000 руб.
     
     2. Передающая организация в акте передачи машин указала износ в размере 40 % с годовой нормой 10 %.
     
     3. Бухгалтерские проводки по оприходованию и списанию стоимости основных средств будут выглядеть следующим образом:
     
     Д-т 08 К-т 98 - на сумму 60 000 руб. (100 000 руб. - 100 000 руб. х 40 % : 100 %) (списана остаточная рыночная стоимость рабочих машин);
     
     Д-т 01 К-т 08 - на сумму 60 000 руб. (списаны в эксплуатацию рабочие машины);
     
     Д-т 20 К-т 02 - на сумму 10 000 руб. в год [(100 % : 10 % = 10 лет;10 лет - 4 года = 6 лет; 100 % : 6 лет = 16,7 %; 60 000 руб. х 16,7 %), или 800 руб. в месяц (10 000 руб. : 12 мес.) (начислена амортизация по рабочим машинам);
     
     Д-т 98 К-т 91 - на сумму 800 руб. ежемесячно до полного списания в течение 6 лет (восстановлены потери по финансовым результатам в связи со списанием амортизационных отчислений по рабочим машинам, полученным без осуществления организацией фактических затрат на их приобретение).
     
     Вышеуказанный порядок был необходим в связи с тем, что до конца 2001 года налоговые органы не принимали для целей налогообложения амортизационные отчисления по объектам основных средств, полученных организацией безвозмездно или в порядке дарения.
     

     Начиная с 2002 года согласно главе 25 НК РФ полученные безвозмездно основные средства учитываются для целей налогообложения, а амортизация, начисляемая по ним, снижает налогооблагаемую прибыль. Таким образом, основные средства, полученные безвозмездно (в том числе по договору дарения), отражаются по дебету счета 01 “Основные средства” (если не требуется дополнительных расходов по транспортировке и доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию) или счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в корреспонденции с кредитом счета 91 “Прочие доходы и расходы”. Амортизация начисляется в установленном порядке.
     
     Пунктом 12 ПБУ 6/01 и п. 25 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств определено, что стоимость основных средств, полученных по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, может быть увеличена на затраты по доставке указанных объектов основных средств и приведение их в состояние, пригодное для использования.
     
     Основные средства, приобретенные по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, оцениваются по стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
     
     Пример.
     
     1. Организация получила основные средства от сторонней организации по остаточной стоимости 40 000 руб.
     
     2. Расходы по доставке основных средств составили 5000 руб.
     
     3. Оплата осуществлена услугами по ремонту основных средств в счет поставки основных средств без указания стоимости этих услуг.
     
     4. Оприходование полученных основных средств осуществляется в бухгалтерском учете следующим образом:
     
     Д-т 08 К-т 62 или 76 - на сумму 40 000 руб.;
     
     Д-т 08 К-т 76 (или К-т 50 “Касса”) - на сумму 5000 руб.;
     
     Д-т 01 К-т 08 - на сумму 45 000 руб.;
     
     - выявленные при инвентаризации неучтенные основные средства подлежат оприходованию в соответствии с п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств и зачислению на финансовые результаты.
     
     Пример.
     

     1. В результате проведенной инвентаризации в 2003 году выявлено, что на учет не был поставлен приобретенный в декабре 2001 года объект основных средств (персональный компьютер) стоимостью 45 000 руб.
     
     2. Комиссия произвела расчет амортизационных отчислений, подлежащих списанию в установленном порядке исходя из срока полезного использования объекта в течение 5 лет, согласно которому амортизация за 2002-2003 годы должна была быть начислена в сумме 18 000 руб. (45 000 руб. : 5 лет х 2 года).
     
     3. В бухгалтерском учете постановка на учет персонального компьютера отражается следующим образом:
     
     Д-т 01 К-т 91 - на сумму 45 000 руб.;
     
     Д-т 91 К-т 02 - на сумму 18 000 руб.
     
     Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и ПБУ 6/01.
     
     В частности, п. 14 ПБУ 6/01 и п. 37-38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств определено:
     
     - изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов или проведения работ капитального характера. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации со списанием по окончании работ по достройке, дооборудованию, реконструкции объекта основных средств в дебет счета по учету основных средств. Увеличение суммы добавочного капитала осуществляется за счет уменьшения собственного источника организации (за исключением амортизации).
     
     Пример.
     
     1. Осуществлены необходимые затраты по реконструкции производственного объекта на сумму 150 000 руб. (в том числе по расходу материалов - 59 500 руб., услугам сторонних организаций - 70 000 руб., оплате труда - 15 000 руб., единому социальному налогу - 5500 руб.).
     
     2. Введены в эксплуатацию основные производственные фонды после реконструкции со списанием расходов по реконструкции.
     
     3. Направлена на увеличение добавочного капитала нераспределенная прибыль в сумме 150 000 руб.
     

     4. Операции по списанию расходов по реконструкции производственных фондов отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
     
     Д-т 08 - 150 000 руб., К-т 10 - 59 500 руб., К-т 76 - 70 000 руб.,К-т 70 - 15 000 руб., К-т 69 - 5500 руб. (списаны фактически осуществленные расходы по реконструкции);
     
     Д-т 01 К-т 08 - на сумму 150 000 руб. (списаны расходы по реконструкции на увеличение стоимости производственных фондов);
     
     Д-т 84 К-т 83 - на сумму 150 000 руб. (списаны расходы по реконструкции основных средств на увеличение добавочного капитала).
     
     Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
     
     К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
     
     К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
     
     К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств и их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным;
     
     - в бухгалтерском учете увеличение (уменьшение) стоимости числящихся на балансе организации по состоянию на начало отчетного года объектов основных средств до их восстановительной стоимости в результате проведенной переоценки отражается по дебету (кредиту) счетов учета основных средств в корреспонденции с кредитом (дебетом) счета учета добавочного капитала (соответствующие субсчета). В этом случае изменению подлежит и добавочный капитал в части амортизационных отчислений.
     
     Пример.
     
     1. В соответствии с п. 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организация осуществила переоценку объектов основных средств по восстановительной стоимости путем индексации по состоянию на начало отчетного года.
     
     2. Выявлены следующие результаты:
     
     по дооценке - на сумму 40 000 руб.;
     
     по уценке - на сумму 10 000 руб.;
     
     по увеличению износа - на 5000 руб.;
     
     по уменьшению износа - на 2000 руб.
     
     В бухгалтерском учете результаты переоценки отражаются следующим образом:
     
     Д-т 01 К-т 83 - на сумму 40 000 руб.;
     
     Д-т 83 К-т 01 - на сумму 10 000 руб.;
     
     Д-т 83 К-т 02 - на сумму 5000 руб.;
     
     Д-т 02 К-т 83 - на сумму 2000 руб.
     
     В раздел “Основные средства” введен показатель “Капитальные вложения на коренное улучшение земель”, который формируется с учетом требований п. 13 ПБУ 6/01 и п. 32 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств:
     
     - капитальные вложения организации в многолетние насаждения, а также капитальные вложения инвентарного характера, в коренное улучшение земел- (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы, кроме горно-капитальных) ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ отражаются в общеустановленном порядке путем списания с кредита счета учета капитальных вложений в корреспонденции с дебетом счета учета основных средств;
     
     - на сумму произведенных затрат делаются соответствующие записи в инвентарной карточке с последующим увеличением первоначальной стоимости объекта.
     
     Данные об изменении стоимости объектов основных средств в результате достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации приводятся в конце раздела “Основные средства”.
     
     При отражении данных по амортизации основных средств необходимо учитывать п. 18 ПБУ 6/01 и раздел 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, которыми установлены следующие способы начисления амортизационных отчислений:
     
     - линейный способ - исходя из первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной в зависимости от срока полезного использования, определяемого организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
     
     В случаях если по техническим условиям или в централизованном порядке нельзя определить срок полезного использования, организация определяет его исходя из ожидаемого срока использования согласно ожидаемой производительности или мощности применения; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы планово-предупредительных видов ремонта; нормативно-правовых и других ограничений при использовании объекта основных средств (например, срока аренды).
     
     Следует также обратить внимание, что Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, может использоваться для целей бухгалтерского учета.
     
     В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации срок полезного использования по этому объекту организаций пересматривается.
     
     Годовая сумма начисления амортизационных отчислений при линейном способе зависит от стоимости основных средств и срока их полезного использования;
     
     - способ уменьшаемого остатка, при котором амортизация начисляется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизационных отчислений с учетом срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     В этом случае исходя из положений ст. 259 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств применяется коэффициент ускорения, равный 2, а по основным средствам, являющимся предметом договора лизинга, - не выше 3.
     
     Пример.
     

Расчет амортизации по хозяйственному инвентарю, входящему в четвертую группу Классификации основных средств, стоимость которого составляет 60 000 руб., а срок полезного использования - 6 лет (с коэффициентом ускорения 2).

Период

Первоначальная стоимость, руб.

Годовая сумма амортизации,руб.

Накопленная амортизация, руб.

Остаточная стоимость, руб.

 Дата  приобретения

60 000

-

-

60 000

 Конец 1-го года

60 000

20 000 (60 000 х 33,34 %)

20 000

40 000

 Конец 2-го года

60 000

13 300 (40 000 х 33,34 %)

33 300

26 700

 Конец 3-го года

60 000

8900 (26 700 х 33,34 %)

42 200

17 800

 Конец 4-го года

60 000

5900 (17 800 х 33,34 %)

48 100

11 900

 Конец 5-го года

60 000

4000 (11 900 х 33,34 %)

52 100

7900

 Конец 6-го года

60 000

7900 (60 000 - 52 100)

60 000

-

     
     - способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, основанный на годовом соотношении, где в числителе - число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта.
     
     Метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования (в международной практике он носит название кумулятивного) определяется суммой лет срока службы объекта основных средств, которая является знаменателем в расчетном коэффициенте 15 (1 + 2 + 3 + 4 + 5).
     
     В числителе значится число лет, остающихся до конца срока службы объекта, в обратном порядке: 5/15, 4/15, 3/15, 2/15, 1/15.
     
     Пример.
     

Расчет амортизации по сумме чисел лет срока полезного использования объекта с первоначальной стоимостью 60 000 руб. и сроком использования 5 лет.

Период

Первоначальная стоимость, руб.

Годовая сумма амортизации, руб.

Накопленная амортизация, руб.

Остаточная стоимость, руб.

 Дата приобретения

60 000

-

-

60 000

 Конец 1-го года

60 000

20 000 (60 000 х 5 : 15)

20 000

40 000

 Конец 2-го года

60 000

16 000 (60 000 х 4 : 15)

36 000

24 000

 Конец 3-го года

60 000

12 000 (60 000 х 3 : 15)

48 000

12 000

 Конец 4-го года

60 000

8000 (60 000 х 2 : 15)

56 000

4000

 Конец 5-го года

60 000

4000 (60 000 х 1 : 15)

60 000

-

     
     - способ списания стоимости основных средств пропорционально объему продукции (работ) - исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
     
     Пример.
     
     1. В декабре 2001 года организация приобрела грузовой автомобиль общего назначения грузоподъемностью до 0,5 т.
     
     2. Первоначальная стоимость грузового автомобиля составила120 000 руб., срок полезного использования - 5 лет.
     
     3. Предполагаемый пробег за 5 лет - 195 000 км. Амортизационные отчисления будут производиться с учетом фактического пробега грузового автомобиля.
     

Период

Перво- начальная стоимость, руб.

Пробег, км

Годовая сумма амортизации, руб.

Накопленная амортизация, руб.

Остаточная стоимость, руб.

 Дата приобретения

120 000

-

-

-

120 000

 Конец 1-го года

120 000

50 000

30 800 (120 000: :195 000 х 50 000)

30 800

89 200

 Конец 2-го года

120 000

60 000

36 900 (120 000 : :195 000 х 60 000)

67 700

52 300

 Конец 3-го года

120 000

40 000

24 600 (120 000 : :195 000 х 40 000)

92 300

27 700

 Конец 4-го года

120 000

30 000

18 500 (120 000 : :195 000 х 30 000)

110 800

9200

 Конец 5-го года

120 000

15 000

9200 (120 000 : :195 000 х 15 000)

120 000

-

     
     В разделе “Основные средства” выделены амортизационные отчисления только по зданиям и сооружениям, машинам, оборудованию, транспортным средствам, однако организация по своему усмотрению может выделить данные по начислению амортизации по другим объектам основных средств.
     
     ПБУ 6/01 определяет, что в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию как минимум следующая информация:
     
     - о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;
     
    - о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.);
     
     - о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;
     
     - об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);
     
     - о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);
     
     - об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;
     
     - об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;
     
     - о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;
     
     - об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.
     
     Начиная с отчетности за 2003 год данные о стоимости объектов основных средств, переданных и полученных организацией в аренду, приводятся в разделе “Основные средства”. Помимо этого в раздел введены также показатели, отражающие данные по стоимости объектов основных средств, переведенных на консервацию и принятых в эксплуатацию, но находящихся в процессе государственной регистрации.
     
     В подобной ситуации необходимо обратить внимание на выполнение следующих условий:
     
     - на консервацию переводятся основные средства по решению руководителя организации на срок более 3 месяцев;
     
     - основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в соответствующую амортизационную группу с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
     
     При отражении справочно данных о переоценке объектов основных средств следует иметь в виду, что порядок отражения в бухгалтерском учете результатов переоценки определен п. 15 ПБУ 6/01:
     
     - переоценка объектов основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта;
     
     - результаты проведенной по состоянию на 1-е число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года;
     
     - сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода;
     
     - сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счета учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
     
     Еще раз напомним, что согласно главе 25 НК РФ учитываются только результаты переоценки основных средств по состоянию на 1 января 2002 года.
     
     Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу главы 25 НК РФ, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных до 1 января 2002 года переоценок.
     
     При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях главы 25 НК РФ вышеуказанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 % от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете 2001 года). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженная налогоплательщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.
     
     При проведении налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации.
     
     Следует также обратить внимание, чтобы стоимость основных средств в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости, и переоценку основных средств проводить регулярно. При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.
     

7.3. Доходные вложения в материальные ценности

     В разделе “Доходные вложения в материальные ценности” отражается первоначальная стоимость материальных ценностей, специально приобретенных организацией для предоставления их по договору аренды (имущественного найма) за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода (имущество, приобретенное для передачи в лизинг, предоставление по договору проката и пр.).
     
     Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договору лизинга определен приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15.
     
     Передача лизингового имущества лизингополучателю отражается у лизингодателя лишь записями в аналитическом учете по счету 03 “Доходные вложения в материальные ценности” при условии, что по договору лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя.
     
     Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингоплучателя, то лизингодатель списывает переданное имущество со счета 91 “Прочие доходы и расходы” с образованием задолженности по лизинговым платежам на счете 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и доходов на счете 98 “Доходы будущих периодов”.
     
     Лизингодатель переданное лизингополучателю имущество учитывает на забалансовом счете 011 “Основные средства, сданные в аренду” в разрезе лизингополучателей и видов имущества.
     
     Начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества, учитываемого лизингодателем на счете 03, производится равномерно со списанием по дебету счета 20“Основное производство” и кредиту счета 02 “Амортизация основных средств”. Ежемесячно накопленные на счете 20 суммы списываются в дебет счета 90 “Продажи”.
     
     При возврате лизингового имущества лизингодателю и прекращении его использования для лизинга стоимость такого имущества переносится лизингодателем с кредита счета 03 “Доходные вложения в материальные ценности”, субсчет “Имущество для сдачи в лизинг”, на счет 01 “Основные средства”.
     
     Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при возврате его лизингодателю остаточная стоимость на основании первичного учетного документа лизингополучателя отражается по дебету счета 03 “Доходные вложения в материальные ценности” в корреспонденции со счетом 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет “Задолженность по лизинговым платежам”.
     
     Если при этом возвращается имущество с полностью погашенной стоимостью, то оно приходуется на счет 03 по условной оценке 1000 руб.
     
     В соответствии со ст. 626 ГК РФ по договору проката арендодатель, осуществляющий сдачу имущества в аренду в качестве постоянной предпринимательской деятельности, обязуется предоставить арендатору учитываемое у него на балансе движимое имущество за плату во временное владение и пользование.
     
     Амортизация по имуществу, переданному по договору проката, начисляется арендодателем.
     
     Амортизация доходных вложений в материальные ценности выделяется в конце раздела “Доходные вложения в материальные ценности”.
     

7.4. Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы

     
     Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности коммерческих организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, информации о расходах, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, определены ПБУ 17/02.
     
     Указанное ПБУ применяется как организациями, выполняющими научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы собственными силами, так и заказчиками этих работ.
     
     Не отражаются в разделе “Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы” незаконченные научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, а также работы, результаты которых учитываются в составе нематериальных активов в соответствии с ПБУ 14/2000.
     
     Информация о произведенных расходах по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам отражается на отдельном субсчете “Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ” счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в соответствии с п. 5 ПБУ 17/02 и приказом Минфина России N 38н.
     
     Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению определено следующее:
     
     - на субсчете 08-8 “Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ” учитываются расходы, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;
     
     - расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, результаты которых подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, списываются с кредита счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в дебет счета 04 “Нематериальные активы”;
     
     - расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, результаты которых не подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд или по которым не получены положительные результаты, списываются с кредита счета 08, субсчет “Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ”, в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     Согласно п. 7 ПБУ 17/02 расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
     
     - сумма расхода может быть определена и подтверждена;
     
     - имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и т.п.);
     
     - использование результатов работ для производственных и (или) управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);
     
     - использование результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ может быть продемонстрировано.
     
     В случае невыполнения хотя бы одного из вышеуказанных условий расходы организации, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, признаются внереализационными расходами отчетного периода.
     
     Внереализационными расходами отчетного периода признаются также расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, которые на дали положительного результата.
     
     В состав расходов, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, включаются:
     
     - стоимость материально-производственных запасов, используемых при выполнении работ;
     
     - стоимость услуг сторонних юридических и физических лиц, привлеченных для выполнения работ;
     
     - затраты по оплате труда и другие выплаты работникам, непосредственно связанным с выполнением указанных работ согласно трудовым договорам;
     
     - отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог и др.);
     
     - стоимость специального оборудования и специальной оснастки, использованных в качестве объектов испытаний и исследований;
     
     - амортизация объектов основных средств и нематериальных активов в случае их использования при выполнении указанных работ;
     
     - затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;
     
     - общехозяйственные расходы, в случае если они непосредственно связаны с выполнением данных работ;
     
     - прочие расходы, имеющие непосредственное отношение к выполнению научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, включая расходы по проведению испытаний.
     
     На конец отчетного года отражаются те затраты по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, которые не списаны в установленном порядке.
     
     Согласно п. 10-14 ПБУ 17/02 расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения указанных работ в производстве продукции (работ, услуг) либо для управленческих нужд организации.
     
     Списание расходов по каждой научно-исследовательской, опытно-конструкторской, технологической работе производится одним из следующих способов:
     
     - линейный способ;
     
     - способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).
     
     Срок списания поименованных расходов определяется организацией исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов для получения экономических выгод (но не более 5 лет и не больше срока деятельности организации).
     
     В случае прекращения использования результатов конкретной научно-исследовательской, опытно-конструкторской или технологической работы при производстве продукции (выполнении работ, оказания услуг) либо для управленческих нужд организации, а также когда становится очевидным неполучение экономических выгод в будущем от применения результатов указанной работы, сумма расходов по такой научно-исследовательской, опытно-конструкторской или технологической работе, не отнесенная на расходы по обычным видам деятельности, подлежит списанию на внереализационные расходы отчетного периода на дату принятия решения о прекращении использования результатов данной работы.
     
     В конце раздела “Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы” справочно приводятся данные, списанные в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”, по сумме, не давшей положительных результатов расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторской и технологическим работам как за отчетный период, так и за аналогичный период предыдущего года.
     
     Кроме того, согласно п. 16 ПБУ 17/02 в бухгалтерской отчетности организации должна отражаться информация следующего характера:
     
     - о сумме расходов, отнесенной в отчетном периоде на расходы по обычным видам деятельности и на внереализационные расходы по видам работ;
     
     - о сумме расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, не списанным на расходы по обычным видам деятельности и (или) на внереализационные расходы;
     
     - о сумме расходов по незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам.
     

7.5. Расходы на освоение природных ресурсов

     
     Введение специального раздела по отражению расходов, связанных с освоением природных ресурсов, в приложение к бухгалтерскому балансу связано с тем, что в соответствии со ст. 261 НК РФ эти расходы подлежат у организации отдельному учету.
     
     Расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.
     
     К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся:
     
     - расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах (абзац третий п. 1 ст. 261 НК РФ);
     
     - расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов (абзац четвертый п. 1 ст. 261 НК РФ);
     
     - расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, а также на возмещение потерь сельскохозяйственного производства при изъятии земель для нужд, не связанных с сельскохозяйственным производством, при уничтожении, порче оленьих пастбищ. К этим расходам также относятся компенсации, предусмотренные договорами (соглашениями) с органами местного самоуправления и (или) родовыми, семейными общинами коренных малочисленных народов, заключенными такими землепользователями (абзац пятый п. 1 ст. 261 НК РФ).
     
     Согласно п. 2 ст. 261 НК РФ расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные после введения в действие главы 25 НК РФ, подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов.
     
     Расходы на освоение природных ресурсов подлежат учету в порядке, установленном ст. 325 НК РФ. При этом, если организация производит расходы на освоение природных ресурсов, относящихся к нескольким участкам недр, то эти расходы учитываются отдельно по каждому участку недр в доле, определяемой налогоплательщиком в соответствии с принятой учетной политикой для целей налогообложения.
     
     Указанные расходы включаются в состав прочих расходов в следующем порядке:
     
     - расходы, поименованные в абзаце третьем п. 1 ст. 261 НК РФ, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев;
     
     - расходы, поименованные в абзацах четвертом и пятом п. 1ст. 261 НК РФ, включаются в состав расходов равномерно в течение5 лет, но не более срока эксплуатации.
     
     Пунктом 2 ст. 325 НК РФ предусмотрено, что к расходам, относящимся к конкретному объекту, создаваемому в процессе освоения участка, относятся расходы, непосредственно связанные со строительством сооружений, которые в дальнейшем на основании решения организации могут быть признаны постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств.
     
     Расходы на освоение природных ресурсов целесообразно учитывать в порядке, аналогичном учету расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, - на отдельном субсчете счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”.
     
     В разделе “Расходы на освоение природных ресурсов” необходимо отразить все произведенные на эти цели расходы, и как “в том числе” показать отдельно наиболее значимые расходы по конкретному участку недр.
     
     Справочно приводятся данные:
     
     - о сумме расходов по участкам недр, незаконченным поиском и оценкой месторождений, разведкой и (или) гидрогеологическими изысканиями и прочими аналогичными работами как на начало отчетного года, так и на конец отчетного периода;
     
     - о сумме расходов на освоение природных ресурсов, отнесенных в отчетном периоде на внереализационные расходы как безрезультатные.
     
     В соответствии со ст. 261 НК РФ безрезультатными признаются геолого-поисковые, геолого-разведочные и иные работы, по результатам которых налогоплательщик принял решение о прекращении дальнейших работ на соответствующей части участка недр в связи с бесперспективностью выявления запасов полезных ископаемых либо в связи с невозможностью или нецелесообразностью строительства и (или) эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых.
     
     Порядок, указанный выше и соответствующий п. 3 ст. 261 НК РФ, применяется к расходам на освоение природных ресурсов, относящимся к части территории (акватории), предусмотренной соответствующей лицензией. В этом случае организация должна вести раздельный учет таких расходов по соответствующей части территории (акватории).
     
     Расходы на освоение природных ресурсов, оказавшиеся безрезультатными, признаются и в бухгалтерском, и в налоговом учете с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация уведомила федеральный орган управления государственным фондом недр или его территориальное подразделение о прекращении дальнейших геолого-поисковых, геолого-разведочных и иных работ на этом участке в связи с их бесперспективностью.
     
     В качестве расходов на освоение природных ресурсов учитываются расходы на строительство (бурение) разведочной скважины на месторождениях нефти и газа, которая оказалась непродуктивной, проведение комплекса геологических работ и испытаний с использованием этой скважины, а также на последующую ликвидацию такой скважины.
     
     Расходы по непродуктивной скважине признаются согласно п. 4 ст. 261 НК РФ как для целей налогообложения, так и для целей бухгалтерского учета равномерно в течение 12 месяцев с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эта скважина была ликвидирована в установленном порядке как выполнившая свое назначение.
     
     Решение о признании соответствующей скважины непродуктивной принимается организацией один раз и в дальнейшем изменению не подлежит.
     
     Однако следует принимать во внимание положения п. 5 ст. 261НК РФ, согласно которым не включаются в состав расходов для целей налогообложения расходы на безрезультатные работы по освоению природных ресурсов, если в течение 5 лет до момента предоставления налогоплательщику прав на геологическое изучение недр, разведку и добычу полезных ископаемых или иное пользование участком недр на этом участке уже осуществлялись аналогичные работы. Списание таких расходов хотя и производится на счет 91 “Прочие доходы и расходы”, при налогообложении восстанавливается налогооблагаемая база.
     
     Данное положение не применяется в том случае, если вновь проводимые работы осуществлялись на основе принципиально иной технологии и (или) в отношении других полезных ископаемых.
     

7.6. Финансовые вложения

     
     Порядок отражения данных введенного в приложение к бухгалтерскому балансу раздела “Финансовые вложения” регулируется ПБУ 19/02, которым установлены правила формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о финансовых вложениях организации.
     
     Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений согласно п. 2 ПБУ 19/02 необходимо единовременное выполнение следующих условий:
     
     - наличие надлежаще оформленных документов, которые подтверждают существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
     
     - переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями, к которым относятся, в частности, риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.;
     
     - способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).
     
     К финансовым вложениям организации относятся:
     
     - государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги с определенными датой и стоимостью погашения (облигации, векселя).
     
     В соответствии с п. 6 ПБУ 19/02 по принятым к бухгалтерскому учету государственным ценным бумагам и ценным бумагам других организаций в аналитическом учете должна быть сформирована как минимум следующая информация: наименование эмитента и название ценной бумаги; номер, серия и т.д.; номинальная цена; цена покупки; расходы, связанные с приобретением ценных бумаг; общее количество; дата покупки; дата продажи или иного выбытия; место хранения;
     
     - вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ).
     
     На отдельном субсчете “Вклады по договору простого товарищества” счета 58 “Финансовые вложения” организацией-товарищем учитывается наличие и движение вкладов в общее имущество по договору простого товарищества.
     

     Предоставление вклада отражается по дебету счета 58, субсчет “Вклады по договору простого товарищества”, в корреспонденции со счетами по учету денежных средств или соответствующими счетами по учету имущества;
     
     - предоставленные другим организациям займы.
     
     Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению движение предоставленных организацией юридическим и физическим (кроме работников организации) лицам денежных и иных займов осуществляется на отдельном субсчете “Предоставленные займы” счета 58. Предоставленные организацией юридическим и физическим лицам (кроме работников организации) займы, обеспеченные векселями, учитываются на счете 58, субсчет “Предоставленные займы”, обособленно.
     
     Предоставленные займы отражаются по дебету счета 58, субсчет “Предоставленные займы”, в корреспонденции с кредитом счета 51 “Расчетные счета” или другими соответствующими счетами;
     
     - депозитные вклады в кредитных организациях.
     
     Как установлено ст. 844 ГК РФ, сберегательный (депозитный) сертификат является ценной бумагой, удостоверяющей сумму вклада, внесенного в банк, и права вкладчика (держателя сертификата) на получение по истечении установленного срока суммы вклада и обусловленных в сертификате процентов в банке, выдавшем сертификат, или в любом филиале этого банка;
     
     - дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования.
     
     В соответствии со ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.
     
     Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.
     
     Так, например, если организация-поставщик заключила договор купли-продажи на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки или рассрочки оплаты с взиманием за это дополнительной оплаты сверх стоимости отгруженной продукции, у нового кредитора есть основание на получение этой дополнительной оплаты, если иное не предусмотрено законом или договором;
     

     - прочие финансовые вложения.
     
     Согласно ст. 143 ГК РФ к прочим ценным бумагам могут быть отнесены чек, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг.
     
     Не являются финансовыми вложениями:
     
     - собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров в целях их последующей перепродажи или аннулирования;
     
     - векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;
     
     - вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;
     
     - драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.
     
     Указанные активы не подлежат отражению в составе финансовых вложений.
     
     Хотя все финансовые вложения согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению подлежат учету на одном счете 58 “Финансовые вложения”, построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах для заполнения раздела “Финансовые вложения”.
     
     Порядок формирования первоначальной стоимости финансовых вложений определен специальным разделом II, а последующая оценка, которая необходима при отражении финансовых вложений, имеющих текущую рыночную стоимость, - разделом III ПБУ 19/02.
     
     Пунктом 18 ПБУ 19/02 установлено, что первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться в случаях, установленных законодательством и ПБУ 19/02.
     
     Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы:
     
     - финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость в установленном порядке.
     

     Эти финансовые вложения согласно п. 20 ПБУ 19/02 отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Организация при необходимости может производить корректировку оценки ценных бумаг ежемесячно или ежеквартально.
     
     Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений относится у коммерческой организации на счет 91 “Прочие доходы и расходы” с включением в состав операционных доходов или расходов, а у некоммерческих организаций - на увеличение доходов или расходов;
     
     - финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.
     
     Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.
     
     По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организации разрешается (п. 22ПБУ 19/02) разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода относить на счет 91 “Прочие доходы и расходы” и показывать в составе операционных доходов или расходов коммерческой организации (уменьшение или увеличение расходов некоммерческой организации).
     
     Справочно в разделе “Финансовые вложения” показываются данные по изменению стоимости в результате корректировки оценки по финансовым вложениям, имеющим рыночную стоимость, а также выявленная разница между первоначальной и номинальной стоимостью долговых ценных бумаг, которая списана на финансовый результат в отчетном периоде.
     
     При формировании показателей особое внимание необходимо обратить на раздел VI ПБУ 19/02, которым определено следующее:
     
     - по финансовым вложениям, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, может иметь место устойчивое существенное снижение стоимости, признаваемое обесценением финансовых вложений;
     
     - расчетная стоимость финансовых вложений, соответствующая разнице между учетной стоимостью и суммой снижения, определяется на основе расчета.
     

     Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений наблюдается в случае единовременного наличия условий:
     
     - на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно превышает расчетную стоимость;
     
     - в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
     
     - на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.
     
     В случае если при проверке наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений подтверждается устойчивое существенное снижение их стоимости, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.
     
     В бухгалтерской отчетности стоимость указанных финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение.
     
     В бухгалтерской отчетности финансовые вложения показываются в зависимости от срока их обращения (погашения) с подразделением на краткосрочные и долгосрочные.
     
     Помимо этого подлежит раскрытию информация следующего характера:
     
     - способы оценки финансовых вложений при их выбытии по группам (видам);
     
     - последствия изменений способов оценки финансовых вложений при их выбытии;
     
     - стоимость финансовых вложений по текущей рыночной стоимости и финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется;
     
     - разница между текущей рыночной стоимостью на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений, по которым определялась текущая рыночная стоимость;
     
     - по долговым ценным бумагам, по которым не определялась текущая рыночная стоимость, - разница между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения;
     
     - стоимость и виды ценных бумаг и иных финансовых вложений, обремененных залогом;
     
     - стоимость и виды выбывших ценных бумаг и иных финансовых вложений, переданных другим организациям или лицам (кроме продажи);
     

     - данные о созданном резерве под обесценение финансовых вложений с указанием вида финансовых вложений; величины резерва, созданного в отчетном году; величины резерва, признанного операционным доходом в отчетном периоде; сумм резерва, использованных в отчетном году;
     
     - по долговым ценным бумагам и предоставленным займам - данные об их оценке по дисконтированной стоимости, о величине их дисконтированной стоимости, о примененных способах дисконтирования.
     

7.7. Дебиторская и кредиторская задолженность

     
     В разделе “Дебиторская и кредиторская задолженность” отражаются данные о дебиторской и кредиторской задолженности организации, которые учитываются на счетах учета расчетов.
     
     При этом данные о дебиторской и кредиторской задолженности приводятся с подразделением на краткосрочную и долгосрочную.
     
     В составе краткосрочной и долгосрочной дебиторской задолженности необходимо выделить данные о расчетах с покупателями и заказчиками, авансам выданным, прочей задолженности.
     
     Информация о расчетах с покупателями и заказчиками собирается организацией на счете 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”. Остатки по этому счету подлежат отражению по соответствующей статье раздела.
     
     При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно.
     
     Аналитический учет по счету 62 ведется организацией по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику.
     
     Учет расчетов с покупателями и заказчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете “Расчеты с покупателями и заказчиками” обособленно.
     
     По дебету счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” отражаются расчеты по претензиям:
     
     - к поставщикам, подрядчикам и транспортным организациям по выявленным при проверке их счетов (после акцепта последних) несоответствиям цен и тарифов, обусловленных договорами, а также при выявлении арифметических ошибок - в корреспонденции со счетом 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” или со счетами учета материально-производственных запасов, товаров и соответствующих затрат, когда завышение цен либо арифметические ошибки в предъявленных поставщиками и подрядчиками счетах обнаружились после того, как записи по счетам учета товарно-материальных ценностей или затрат были совершены (исходя из цен и подсчетов, отфактурованных поставщиками и подрядчиками);
     
     - к поставщикам материалов, товаров, как и к организациям, перерабатывающим материалы организации, за обнаруженные несоответствия качества стандартам, техническим условиям, заказу - в корреспонденции со счетом 60;
     
     - к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх предусмотренных в договоре величин -в корреспонденции со счетом 60;
     

     - за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков, в суммах, признанных плательщиками или присужденных судом, - в корреспонденции со счетами учета затрат на производство;
     
     - к кредитным организациям по суммам, ошибочно списанным (перечисленным) по счетам организации, - в корреспонденции со счетами учета денежных средств, кредитов;
     
     - по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым с поставщиков, подрядчиков, покупателей, заказчиков, потребителей транспортных и других услуг за несоблюдение договорных обязательств, в размерах, признанных плательщиками или присужденных судом (суммы предъявленных претензий, не признанных плательщиками, на учет не принимаются), - в корреспонденции со счетом 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     Счет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” содержит информацию о дебиторской задолженности в сумме исполнения обязательств (оплату счетов), включая авансы и предварительную оплату, которые учитываются на указанном счете обособленно.
     
     Дебиторская задолженность показывается отдельно по срокам погашения - краткосрочная и долгосрочная.
     
     При отражении данных по дебиторской задолженности необходимо иметь в виду, что если дебиторская задолженность, которая должна быть представлена как долгосрочная, подлежит погашению в отчетном году, то на начало отчетного года такая задолженность показывается как краткосрочная. Соответствующие пояснения приводятся в пояснительной записке.
     
     Кредиторская задолженность также приводится отдельно по срокам погашения - краткосрочная (со сроком погашения в течение 12 месяцев) и долгосрочная (со сроком погашения свыше 12 месяцев).
     
     В составе краткосрочной кредиторской задолженности подлежат отражению:
     
     - задолженность по расчетам с поставщиками и подрядчиками, отражаемая по кредиту счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”:
     
     - за полученные товарно-материальные ценности, принятые (выполненные) работы и потребленные услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, пара, воды и т.п., а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк;
     
     - за товарно-материальные ценности, работы и услуги, расчетные документы на которые от поставщиков или подрядчиков не поступили (неотфактурованные поставки);
     

     - за излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке;
     
     - за полученные услуги по перевозкам, в том числе расчеты по недоборам и переборам тарифа (фрахта), а также за все виды услуг связи и др.
     
     Организация, осуществляющая при выполнении договора строительного подряда, договора на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, иного договора функции генерального подрядчика, расчеты со своими субподрядчиками также отражает на счете 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”.
     
     Все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению отражаются на счете 60 независимо от времени оплаты.
     
     За неотфактурованные поставки счет 60 кредитуется на стоимость поступивших ценностей, которая определяется исходя из цены и условий, предусмотренных договорами;
     
     - авансы полученные.
     
     Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются на отдельном субсчете счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”. По этой причине они и подлежат выделению в приложении к бухгалтерскому балансу отдельной позицией;
     
     - расчеты по налогам и сборам, информация по которым содержится на счете 68 “Расчеты по налогам и сборам”.
     
     Кредитовое сальдо по указанному счету отражает непогашенную задолженность организации по налоговым декларациям (расчетам) по налогу на прибыль, налогу на доходы физических лиц и др.;
     
     - кредиты.
     
     На отдельном субсчете счета 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” содержится информация о суммах полученных и не погашенных организацией краткосрочных кредитов, на основании которой формируются показатели на начало отчетного года и на конец отчетного периода;
     
     - займы.
     
     Суммы полученных организацией непогашенных краткосрочных займов учитываются на отдельном субсчете счета 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам”.
     
     Кроме того, в составе краткосрочных займов обособленно учитываются краткосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций.
     

     В составе прочей кредиторской задолженности могут учитываться расчеты по операциям учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств. Такие операции закрываются на основании извещения кредитной организации об оплате путем отражения суммы векселя по дебету счета 66 и кредиту соответствующих счетов по учету дебиторской задолженности.
     
     В корреспонденции со счетами учета денежных средств по дебету счета 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” отражается операция при возврате организацией-векселедержателем денежных средств, полученных от кредитной организации в результате учета (дисконта) векселей или иных долговых обязательств по причине невыполнения в установленный срок векселедателем или другим плательщиком своих обязательств по векселю.
     
     Долгосрочной кредиторской задолженностью признаются кредиты и займы, отражаемые на отдельных субсчетах счета 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам”.
     
     В качестве долгосрочных займов, подлежащих отражению по отдельной строке раздела “Дебиторская и кредиторская задолженность”, учитываются также займы долгосрочного характера, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций.
     

7.8. Расходы по обычным видам деятельности(по элементам затрат)

     
     В разделе “Расходы по обычным видам деятельности” приводятся расходы организации, сгруппированные по элементам:
     
     - материальные затраты.
     
     В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению фактический расход материалов в производство отражается по кредиту счета 10 “Материалы” и дебету учета затрат на производство.
     
     Пунктом 6 ПБУ 10/99 установлено, что расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иной организацией.
     
     Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (п. 1 ст. 40 НК РФ).
     
     В том случае, если в договоре не была определена цена и ее нельзя установить, необходимо принимать цену, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно покупатель определяет расходы в отношении аналогичных материально-производственных запасов.
     
     В случае оплаты приобретаемых материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме, которая должна быть выплачена поставщику.
     
     Согласно письму Минфина России от 31.10.1994 N 142 “О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах между организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги” (в ред. от 16.07.1996) у организации-векселедателя на счете 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” или 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” подлежит отражению в корреспонденции с дебетом счетов учета материальных ценностей сумма, указанная в векселе.
     
     Векселедатель сумму причитающихся к уплате по векселю процентов за полученные товары, выполненные работы и оказанные услуги в зависимости от конкретного содержания хозяйственной операции отражает по дебету счетов учета производственных запасов, затрат на производство и т.п. в корреспонденции с кредитом счетов 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” в момент выдачи векселя.
     
     В целях равномерного (ежемесячного) включения вышеуказанных сумм по векселям, выданным за выполненные работы и оказанные услуги, в издержки производства (обращения) в течение срока действия векселя организация может их предварительно учесть на счете 97 “Расходы будущих периодов”.
     

     Если организация в качестве сырья, запасных частей, комплектующих полуфабрикатов и иных материальных расходов использует продукцию собственного производства, а также если в состав материальных расходов организации входят результаты работ или услуг собственного производства, оценка вышеуказанной продукции, результатов работ или услуг собственного производства производится исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг), то есть по фактическим затратам, что соответствует п. 2 ст. 254 НК РФ.
     
     Сумма материальных расходов текущего месяца у организации снижается на стоимость остатков товарно-материальных ценностей, переданных в производство, но не использованных в производстве, на конец месяца (года). Оценка таких товарно-материальных ценностей согласно п. 112 Методических указаний по учету материально-производственных запасов и п. 5 ст. 254 НК РФ должна соответствовать их оценке при списании.
     
     В случае приобретения материальных ценностей (работ, услуг) для производственных целей с оплатой неденежными средствами их стоимость определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
     
     Пунктом 17 Методических указаний по учету материально-производственных запасов установлено, что если договором мены предусмотрен обмен неравноценных товаров, то разница в денежной форме между ними числится у стороны, передавшей товар большей стоимости, по дебету счета учета расчетов, а образовавшаяся задолженность погашается в порядке, установленном договором.
     
     При невозможности определить стоимость переданных или подлежащих передаче организацией ценностей величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы (товары).
     
     Пример.
     

     1. Организация приобрела у поставщика материалы на сумму 150 000 руб. без НДС.
     
     2. Договором купли-продажи предусматривалась оплата не денежными средствами, а путем передачи других материалов, не используемых организацией-покупателем.
     
     3. Расходы по доставке обмениваемых материалов включались в их стоимость.
     
     4. Стоимость полученных и переданных материалов у организации-покупателя равновелика и отражается в бухгалтерском учете следующим образом:
     
     Д-т 10 К-т 60 - на сумму 150 000 руб.;
     
     Д-т 91 К-т 10 - на сумму 150 000 руб.;
     
     Д-т 76 К-т 91 - на сумму 150 000 руб.;
     
     Д-т 60 К-т 76 - на сумму 150 000 руб.
     
     В случае изменения обязательства по договору первоначальная величина оплаты и (или) кредиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего выбытию, устанавливаемой по цене, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
     
     Пример.
     
     1. Организация приобрела сырье на сумму 300 000 руб. (без НДС).
     
     2. Договором купли-продажи предусматривалась оплата денежными средствами, но уплата налогов в бюджет не позволила организации-покупателю осуществить оплату.
     
     3. Расчет был произведен путем оказания услуг по ремонту основных средств на сумму 350 000 руб. без возмещения организацией-поставщиком разницы в сумме 50 000 руб. (350 000 руб. - 300 000 руб.).
     
     4. В этом случае стоимость сырья у организации-покупателя составит 350 000 руб.
     
     Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется у организации при приобретении материалов или услуг с учетом предоставленных поставщиком скидок (накидок).
     
     Пример.
     
     1. Организация приобрела опытную партию материалов стоимостью 350 000 руб. (без НДС) со скидкой 15 %.
     
     2. По счету поставщика значилась сумма к оплате с учетом предоставленной скидки на сумму 52 500 руб. (350 000 руб. х 15 % : 100 %).
     
     3. В этом случае стоимость приобретенных материалов у организации-покупателя составила 297 500 руб. (350 000 руб. - 52 500 руб.).
     

     Величина оплаты стоимости материалов или услуг определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом возникающих суммовых разниц при расчетах в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных единицах.
     
     Под отпуском материалов на производство понимается их выдача со склада (кладовой) непосредственно для изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг), а также отпуск материалов для управленческих нужд организации.
     
     При списании на затраты производства в составе материальных затрат стоимости использованного специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды необходимо руководствоваться Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды;
     
     - затраты на оплату труда.
     
     По данной статье отражаются основная и дополнительная заработная плата всего промышленно-производственного персонала организации, премия рабочим, выплачиваемая из фонда заработной платы, и заработная плата работников несписочного состава, относящаяся к основной деятельности.
     
     При осуществлении расходов на оплату труда необходимо учитывать положения ТК РФ и ст. 255 НК РФ;
     
     - отчисления на социальные нужды.
     
     Федеральным законом от 05.08.2000 N 118-ФЗ “О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах” (в ред. от 31.12.2002) с 1 января 2001 года введен единый социальный налог.
     
     При исчислении и уплате единого социального налога целесообразно руководствоваться Методическими рекомендациями по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденными приказом МНС России от 05.07.2002 N БГ-3-05/344 (в ред. от 26.05.2003);
     
     - амортизация.
     
     Согласно п. 16 ПБУ 10/99 амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.
     
     При отражении данных по амортизации следует руководствоваться ПБУ 6/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств;
     

     - прочие затраты.
     
     Перечень прочих затрат на производство продукции (работ, услуг) установлен ст. 264 НК РФ. Перечень этот открытый, о чем свидетельствует подпункт 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
     
     При списании затрат на производство следует обратить внимание на п. 16 ПБУ 10/99, согласно которому расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
     
     - расход производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
     
     - сумма расхода может быть определена;
     
     - имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
     
     Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
     
     Расходы подлежат признанию в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
     
     Если организацией принят в разрешенных случаях порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности.
     
     Расходы признаются в бухгалтерской отчетности:
     
     - с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);
     
     - путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;
     
     - по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов;
     

     - независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;
     
     - когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов.
     
     В бухгалтерской отчетности также подлежит раскрытию как минимум следующая информация:
     
     - о расходах по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат;
     
     - об изменении величины расходов, не имеющих отношения к исчислению себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном году;
     
     - о расходах, равных величине отчислений в связи с образованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов (предстоящих расходов, оценочных резервов и др.).
     
     Прочие расходы организации за отчетный год, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета не зачисляются в отчетном году на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.
     
     В разделе “Расходы по обычным видам деятельности” организация отражает данные об изменении остатка (прирост [+], уменьшение [-]):
     
     - незавершенного производства.
     
     В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его применению по дебету счета 20 “Основное производство” отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 20 с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда и др. Расходы вспомогательных производств списываются на счет 20 с кредита счета 23 “Вспомогательные производства”. Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются на счет 20 со счетов 25 “Общепроизводственные расходы” и26 “Общехозяйственное расходы”. Потери от брака списываются насчет 20 с кредита счета 28 “Брак в производстве”.
     
     По кредиту счета 20 отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Эти суммы могут списываться со счета 20 в дебет счетов 43 “Готовая продукция”, 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)”, 90 “Продажи” и др.
     
     Остаток по счету 20 на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства;
     
     - расходов будущих периодов.
     
     При формировании данных о расходах будущих периодов следует учитывать, что вся необходимая информация о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, содержится на счете 97 “Расходы будущих периодов” .В частности, на этом счете могут быть отражены расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создан соответствующий резерв или фонд) и др.
     
     Учтенные на счете 97 “Расходы будущих периодов” расходы списываются в дебет счетов 20 “Основное производство, 23 “Вспомогательные производства”, 25 “Общепроизводственные расходы”,26 “Общехозяйственные расходы”, 44 “Расходы на продажу” и др.
     
     Оставшиеся не списанными в установленном порядке расходы отражаются за отчетный год и за предыдущий год в предпоследней строке раздела “Расходы по обычным видам деятельности”;
     
     - резервов предстоящих расходов.
     
     Данные о резервах предстоящих расходов отражаются по счету 96 “Резервы предстоящих расходов”, который предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу. На этом счете, в частности, могут быть отражены суммы:
     
     - предстоящей оплаты отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации;
     
     - на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
     
     - производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
     
     - на ремонт основных средств;
     
     - предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
     
     - на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.
     
     Резервирование тех или иных сумм отражается по кредиту счета 96 “Резервы предстоящих расходов” в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу.
     
     Фактические расходы, на которые был ранее образован резерв, относятся в дебет счета 96 в корреспонденции, в частности, со счетами 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” - на суммы оплаты труда работникам за время отпуска и ежегодного вознаграждения за выслугу лет; 23 “Вспомогательные производства” - на стоимость ремонта основных средств, произведенного подразделением организации, и др.
     
     Правильность образования и использования сумм по тому или иному резерву периодически (а на конец года обязательно) проверяется по данным смет, расчетов и т.п. и при необходимости корректируется.
     

7.9. Обеспечения

     
     При отражении данных по разделу “Обеспечения” необходимо руководствоваться заключенными договорами, а также указаниями к соответствующим забалансовым счетам, приведенным в Плане счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению.
     
     Особое внимание следует обратить на пояснения к забалансовым счетам 008 “Обеспечения обязательств и платежей полученные” и009 “Обеспечения обязательств и платежей выданные”.
     
     Счет 008 “Обеспечения обязательств и платежей полученные” предназначен для обобщения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, переданные другим организациям (лицам) на консигнацию.
     
     В случае если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора.
     
     Суммы обеспечений, учтенные на счете 008 “Обеспечения обязательств и платежей полученные”, списываются по мере погашения задолженности.
     
     Аналитический учет по счету 008 ведется у организации по каждому полученному обеспечению, что позволяет сформировать все необходимые показатели обеспечения векселями, имуществом в залоге и другие требуемые в разделе данные.
     
     Счет 009 “Обеспечения обязательств и платежей выданные” предназначен для обобщения информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей. В случае если в гарантии не указана сумма, то для бухгалтерского учета она определяется исходя из условий договора.
     
     Суммы обеспечений, учтенные на счете 009, списываются по мере погашения задолженности.
     
     Аналитический учет по счету 009 “Обеспечения обязательств и платежей выданные” ведется по каждому выданному обеспечению.
     

7.10. Государственная помощь

     
     При заполнении раздела “Государственная помощь” необходимо руководствоваться ПБУ 13/2000, которым установлены правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям (кроме кредитных организаций).
     
     Согласно ПБУ 13/2000 государственной помощью признается увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате получения активов в виде денежных средств и иного имущества.
     
     Не применяется ПБУ 13/2000 в отношении экономических выгод, связанных:
     
     - с государственным регулированием цен и тарифов;
     
     - с применением соответствующих правил налогообложения прибыли (предоставление налоговых льгот, отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов, инвестиционных налоговых кредитов и др.);
     
     - с участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах юридических лиц (бюджетных инвестиций юридическим лицам).
     
     Иначе говоря, в разделе “Государственная помощь” отражаются данные о государственной помощи, которая предоставлена организации в форме субвенций или субсидий; бюджетных кредитов (за исключением налоговых кредитов, отсрочек и рассрочек по уплате налогов и платежей, других обязательств), включая предоставление в виде ресурсов, отличных от денежных средств (например, земельные участки, природные ресурсы и другое имущество), и в прочих формах.
     
     Данные в разделе “Государственная помощь” отражаются независимо от вида предоставленных ресурсов, то есть в виде денежных средств и ресурсов, отличных от денежных средств.
     
     В бухгалтерском учете бюджетные средства подразделяются:
     
     - на средства, связанные с финансированием капитальных расходов (покупка, строительство или приобретение иным путем внеоборотных активов);
     
     - на средства, связанные с финансированием текущих расходов.
     
     Согласно п. 5 ПБУ 13/2000 организация принимает бюджетные средства к бухгалтерскому учету при наличии следующих условий:
     
     - имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены;
     

     - имеется уверенность, что указанные средства о бюджетных ассигнованиях будут получены, о чем свидетельствует бюджетная роспись, уведомлениях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.
     
     При получении организацией государственной помощи в виде ресурсов, отличных от денежных средств, они принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, равной стоимости полученных или подлежащих получению активов, определяемой исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов.
     
     Бюджетные средства, предоставленные в установленном порядке на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, отражаются как возникновение задолженности по таким средствам и увеличение финансового результата организации как внереализационные доходы.
     
     При отражении данных о полученных в отчетном году бюджетных средствах необходимо обратить внимание на п. 11 ПБУ 13/2000, в соответствии с которым любые условные обязательства и условные активы, связанные с признанными в бухгалтерском учете организации бюджетными средствами, рассматриваются в соответствии с ПБУ 8/01.
     
     Если в отчетном году у организации возникают обстоятельства, связанные с возвратом ресурсов, признанных ранее в этом же году в качестве бюджетных средств согласно п. 5 ПБУ 13/2000, то в бухгалтерском учете производятся исправительные записи и указанные суммы в раздел “Государственная помощь” не включаются.
     
     В разделе “Государственная помощь” выделяются полученные организацией бюджетные кредиты, которые согласно п. 16 ПБУ 13/2000 отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, принятом для учета заемных средств.
     
     Если при выполнении определенных условий организация освобождается от возврата полученных ресурсов, то такие средства учитываются в составе бюджетных средств.
     
     Предоставленная организации выгода, которая не может быть обоснованно оценена (оказание консультационных услуг на безвозмездной основе, предоставление гарантий, беспроцентные займы или займы с пониженным процентом и др.), а также не может быть отделена от нормальной хозяйственной деятельности организации (например, государственные закупки), для целей раскрытия информации в бухгалтерской отчетности считается прочими формами государственной помощи.
     
     Прочие формы государственной помощи в случае их существенности для характеристики финансового положения и финансовых результатов деятельности организации подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности в пояснительной записке.
     

     Кроме того, в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию как минимум следующая информация в отношении государственной помощи:
     
     - характер и величина бюджетных средств, признанных в бухгалтерском учете в отчетном году;
     
     - назначение и величина бюджетных кредитов;
     
     - характер прочих форм государственной помощи, от которых организация прямо получает экономические выгоды;
     
     - не выполненные по состоянию на отчетную дату условия предоставления бюджетных средств и связанные с ними условные обязательства и условные активы.
     
          

Официальные документы

     
     

Приказ Минфина России
от 22.07.2003 N 67н

По заключению Минюста России
от 05.08.2003 N 07/8121-АК
указанный Приказ в государственной
регистрации не нуждается

          

О формах бухгалтерской отчетности организаций

     
     В соответствии с положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 г. N 43н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 6 августа 1999 г. N 6417-ПК указанный Приказ в государственной регистрации не нуждается), для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций, страховых организаций и бюджетных учреждений), приказываю:
     
     1. Включаемые в состав промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности Бухгалтерский баланс считать формой N 1, Отчет о прибылях и убытках - формой N 2. Включаемые в состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала считать формой N 3, Отчет о движении денежных средств - формой N 4, Приложение к бухгалтерскому балансу - формой N 5, Отчет о целевом использовании полученных средств - формой N 6.
     
     2. Организациям, получающим бюджетные средства, в составе бухгалтерской отчетности представлять отчетную информацию о характере использования бюджетных средств по формам, установленным Министерством финансов Российской Федерации.
     
     3. Рекомендовать организациям при разработке форм бухгалтерской отчетности, представляемых в установленные адреса, учитывать образцы форм согласно приложению.
     
     4. Утвердить прилагаемые Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности и Указания о порядке составления бухгалтерской отчетности.
     
     5. Признать утратившими силу:
     
     приказ Министерства финансов Российской Федерации от 13 января 2000 г. N 4н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 4 февраля 2000 г. N 729-ЭР указанный приказ в государственной регистрации не нуждается);
     
     приказ Министерства финансов Российской Федерации от 28 июня 2000 г. N 60н «О Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций» (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 24 июля 2000 г. N 6128-ЭР указанный приказ в государственной регистрации не нуждается);
     
     приказ Министерства финансов Российской Федерации от 4 декабря 2002 г. N 122н «О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 13 января 2000 г. N 4н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации N 07/12022-ЮД от 23 декабря 2002 г. указанный приказ в государственной регистрации не нуждается).
     
     6. Ввести в действие настоящий приказ начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год.
     

Министр финансов Российской Федерации
А. Кудрин


               

Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности

     
     1. Бухгалтерская отчетность как единая система данных о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении составляется на основе данных бухгалтерского учета.
     
     2. В соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1996, N 48, ст. 5369), а также положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 года N 43н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации N 6417-ПК от 6 августа 1999 года указанный приказ в государственной регистрации не нуждается), бухгалтерская отчетность состоит из Бухгалтерского баланса (форма N 1), Отчета о прибылях и убытках (форма N 2), Отчета об изменениях капитала (форма N 3), Отчета о движении денежных средств (форма N 4), Приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5), пояснительной записки, а также аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту. В случае если организация самостоятельно приняла решение о проведении аудита бухгалтерской отчетности, аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, также может быть включено в состав бухгалтерской отчетности.
     
     3. Субъекты малого предпринимательства, не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством Российской Федерации, могут принять решение о представлении бухгалтерской отчетности в объеме показателей по группам статей Бухгалтерского баланса и статьям Отчета о прибылях и убытках без дополнительных расшифровок в указанных формах и имеют право не представлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), пояснительную записку.
     
     Субъекты малого предпринимательства, обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности в соответствии с законодательством Российской Федерации, имеют право не представлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) при отсутствии соответствующих данных.
     
     4. Некоммерческие организации могут не представлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) при отсутствии соответствующих данных.
     
     Некоммерческим организациям рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6).
     
     Общественными организациями (объединениями), не осуществляющими предпринимательской деятельности и не имеющими кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), в составе бухгалтерской отчетности не представляется Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) и пояснительная записка.
     
     5. Представляемая бухгалтерская отчетность прилагается к сопроводительному письму организации, оформленному в установленном порядке и содержащему информацию о составе представляемой бухгалтерской отчетности.
         

Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности

I. Общие положения

     
     1. При разработке организацией самостоятельно форм бухгалтерской отчетности на основе образцов форм, приведенных в приложении к настоящему приказу, должны соблюдаться общие требования к бухгалтерской отчетности (полнота, существенность, нейтральность и пр.), изложенные в положении по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 юля 1999 г. N 43н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации N 6417-ПК от 6 августа 1999 г. указанный приказ в государственной регистрации не нуждается).
     
     В бухгалтерскую отчетность должны включаться показатели, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.
     
     При этом следует иметь в виду, что отдельные показатели, которые недостаточно существенны для того, чтобы требовалось их отдельное представление в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках, могут быть достаточно существенными, чтобы представляться обособленно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.
     
     Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов.
     
     При формировании бухгалтерской отчетности должны быть исполнены требования нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету по раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об изменениях учетной политики, оказавших или способных оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, об операциях в иностранной валюте, о материально-производственных запасах, об основных средствах, о доходах и расходах организации, о последствиях событий после отчетной даты, о последствиях условных фактов хозяйственной деятельности, а также по раскрытию в бухгалтерской отчетности той или иной информации об активах, капитале и резервах и обязательствах организации. Такое раскрытие может быть осуществлено организацией путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в пояснительную записку.
     
     Организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. В ней раскрываются динамика важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; политика в отношении заемных средств, управления рисками; деятельность организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; природоохранные мероприятия; иная информация.
     
     2. Организация может в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) показатели, приведенные в разделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" образца формы, представлять в виде расшифровок к соответствующим статьям отчета ("в том числе" или "из них").
     
     3. Отдельные показатели, включенные в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) согласно образцу формы, могут представляться в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности или включаться в пояснительную записку.
     
     4. Если организация принимает решение в представляемой бухгалтерской отчетности раскрывать по каждому числовому показателю данные более чем за два года, то организацией обеспечивается при разработке, принятии и изготовлении бланков форм достаточное количество граф (строк), необходимых для такого раскрытия.
     
     5. Организация вправе принять решение о представлении бухгалтерской отчетности по формам бухгалтерской отчетности, приведенным в приложении к настоящему приказу, если показатели, приведенные в этих образцах форм, позволяют соблюдать требования к бухгалтерской отчетности, изложенные в положении по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 и иных положениях по бухгалтерскому учету.
     
     При этом в случае отсутствия у организации данных по соответствующим активам, обязательствам, доходам, расходам, хозяйственным операциям, показатели (строки, графы) по которым предусмотрены в образцах форм, эти показатели (строки, графы) в формы организации не включаются.
     
     6. На формах бухгалтерской отчетности, представляемой организацией в соответствующие адреса, обязательно наличие следующих данных:
     
     наименование составляющей части бухгалтерской отчетности; указание отчетной даты, по состоянию на которую составлена бухгалтерская отчетность, или отчетного периода, за который составлена бухгалтерская отчетность ("на ____________________ 200__ г.", "за ____________ 200__ г.");
     
     организация (указывается полное наименование юридического лица (в соответствии с учредительными документами, зарегистрированными в установленном порядке);
     
     идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) (указывается присвоенный налоговым органом в установленном порядке идентификационный номер налогоплательщика);
     
     вид деятельности (указывается вид деятельности, который признается основным в соответствии с требованиями нормативных документов, утверждаемых Государственным комитетом Российской Федерации по статистике);
     
     организационно-правовая форма/форма собственности (указывается организационно-правовая форма организации согласно Классификатору организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов (ОКОПФ) и код собственности по Классификатору форм собственности (ОКФС);
     
     единица измерения (указывается формат представления числовых показателей: тыс. руб. - код по ОКЕИ 384; млн. руб. - код по ОКЕИ 385);
     
     местонахождение (адрес) (указывается на форме Бухгалтерского баланса);
     
     дата утверждения (указывается установленная дата для годовой бухгалтерской отчетности);
     
     дата отправки/принятия (указывается конкретная дата почтового, электронного и иного отправления бухгалтерской отчетности или дата ее фактической передачи по принадлежности).
     
     7. Данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков. Организация, имеющая существенные обороты продаж, обязательств и т.п., может приводить данные в представляемой бухгалтерской отчетности в миллионах рублей без десятичных знаков.
     
     8. В формах бухгалтерской отчетности строки, по которым раскрываются соответствующие показатели, организациями кодируются самостоятельно при разработке и принятии форм бухгалтерской отчетности. При разработке и принятии формы Бухгалтерского баланса (форма N 1) рекомендуется применять коды итоговых строк и коды строк разделов и групп статей Бухгалтерского баланса (форма N 1), приведенных в образце его формы.
     
     9. В формах бухгалтерской отчетности не должно быть никаких подчисток и помарок.
     

II. Особенности формирования бухгалтерской отчетности

     
     10. При составлении и представлении бухгалтерской отчетности необходимо руководствоваться Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1996, N 48, ст. 5369), положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 и иными положениями по бухгалтерскому учету, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 9 ноября 2000 г. N 9558-ЮД указанный приказ в государственной регистрации не нуждается).
     
     11. В случаях выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены. При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность.
     
     В случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.
     
     12. При отражении данных в бухгалтерской отчетности следует иметь в виду, что если в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету показатель должен вычитаться из соответствующих показателей (данных) при исчислении соответствующих данных (промежуточных, итоговых и пр.) или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель показывается в круглых скобках (непокрытый убыток, себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, убыток от продаж, проценты к уплате, операционные расходы, уменьшение капитала, направление денежных средств, выбытие основных средств и пр.).
     
     13. Некоммерческая организация при принятии формы Бухгалтерского баланса (форма N 1) в разделе "Капитал и резервы" вместо групп статей "Уставный капитал", "Резервный капитал" и "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" включает группу статей "Целевое финансирование".
     

     14. В годовом бухгалтерском балансе данные по группам статей "Резервный капитал", "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" показываются с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о покрытии убытков, выплате дивидендов и пр.
     
     15. Данные отчета о движении денежных средств должны характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
     
     Текущей деятельностью считается деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности, т.е. производством промышленной, сельскохозяйственной продукции, выполнением строительных работ, продажей товаров, оказанием услуг общественного питания, заготовкой сельскохозяйственной продукции, сдачей имущества в аренду и др.
     
     Инвестиционной деятельностью считается деятельность организации, связанная с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей; с осуществлением собственного строительства, расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки; с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т.п.).
     
     Финансовой деятельностью считается деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.).
     
     16. Сведения о движении денежных средств организации представляются в валюте Российской Федерации. В случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте формируется информация о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому организацией. После этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей Отчета о движении денежных средств.
     
     17. При раскрытии организацией в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках информации о принадлежащих ей активах в качестве основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные ценности раздельно приводятся данные о первоначальной (восстановительной) стоимости этих активов и начисленной амортизации.
     

     18. При раскрытии информации о расходах по обычным видам деятельности, сгруппированных по соответствующим элементам, данные приводятся в целом по организации без учета внутрихозяйственного оборота. К внутрихозяйственному обороту относятся затраты, связанные с передачей изделий, продукции, работ и услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих хозяйств и др.
     
     19. В пояснительной записке следует привести краткую характеристику деятельности организации (обычных видов деятельности; текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации, а также решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения чистой прибыли, т.е. соответствующую информацию, полезную для получения более полной и объективной картины о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении.
     
     При изложении в пояснительной записке основных показателей деятельности, характеризующих качественные изменения в имущественном и финансовом положении, их причины в случае необходимости следует указывать принятый порядок расчета аналитических показателей (рентабельность, доля собственных оборотных средств и пр.).
     
     При оценке финансового состояния на краткосрочную перспективу могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и способности восстановления (утраты) платежеспособности). При характеристике платежеспособности следует обратить внимание на такие показатели, как наличие денежных средств на счетах в банках, в кассе организации, убытки, просроченные дебиторскую и кредиторскую задолженность, не погашенные в срок кредиты и займы, полноту перечисления соответствующих налогов в бюджет, уплаченные (подлежащие уплате) штрафные санкции за неисполнение обязательств перед бюджетом. Также следует обратить внимание на оценку положения организации на рынке ценных бумаг и причины имевших место негативных явлений.
     
     При оценке финансового положения на долгосрочную перспективу приводится характеристика структуры источников средств, степень зависимости организации от внешних инвесторов и кредиторов и пр. Дается характеристика динамики инвестиций за предыдущие годы и на перспективу с определением эффективности этих инвестиций.
     

     Кроме того, может быть приведена оценка деловой активности организации, критериями которой являются широта рынков сбыта продукции, включая наличие поставок на экспорт, репутация организации, выражающаяся, в частности, в известности клиентов, пользующихся услугами организации, и иная информация; степень выполнения плановых показателей, обеспечения заданных темпов их роста (снижения); уровень эффективности использования ресурсов организации. Целесообразно включение в пояснительную записку данных о динамике важнейших экономических и финансовых показателей работы организации за ряд лет, описаний будущих капиталовложений, осуществляемых экономических мероприятий, природоохранных мероприятий и другой информации, интересующей возможных пользователей бухгалтерской отчетности.
     

Образцы форм бухгалтерской отчетности

     
     

Приложение
    к Приказу
Минфина России
    от 22.07.2003 N 67н

     

Бухгалтерский баланс


 

КОДЫ

Форма N 1 по ОКУД

0710001

на _______ 200_ г.

Дата (год, месяц, число)


 


 


 

Организация


 

по ОКПО


 

Идентификационный номер налогоплательщика   

 ИНН


 

Вид деятельности


 

по ОКВЭД


 

Организационно-правовая форма / форма собственности


 


 


 

по ОКОПФ/ОКФС


 


 

Единица измерения: тыс. руб. / млн. руб.

по ОКЕИ

384/385

(ненужное зачеркнуть)


 

Местонахождение (адрес)


 

 
 


 


 


 

Дата утверждения


 

Дата отправки (принятия)


 


 


 


 

АКТИВ

Код показателя

На начало отчетного года

На конец отчетного периода

1

2

3

4

I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ


Нематериальные активы



110


 


 

Основные средства

120


 


 

Незавершенное строительство

130


 


 

Доходные вложения в материальные ценности

135


 


 

Долгосрочные финансовые вложения

140


 


 

Отложенные налоговые активы

145


 


 

Прочие внеоборотные активы

150


 


 

 ИТОГО по разделу I

190


 


 

II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ


Запасы



210


 


 

в том числе:

сырье, материалы и другие аналогичные ценности



 


 


 

 животные на выращивании и откорме


 


 


 

 затраты в незавершенном производстве


 


 


 

 готовая продукция и товары для перепродажи


 


 


 

 товары отгруженные


 


 


 

 расходы будущих периодов


 


 


 

 прочие запасы и затраты


 


 


 

Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям

220


 


 

Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты)

230


 


 

в том числе покупатели и заказчики


 


 


 

Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)

240


 


 

в том числе покупатели и заказчики


 


 


 

Краткосрочные финансовые вложения

250


 


 

Денежные средства

260


 


 

Прочие оборотные активы

270


 


 

ИТОГО по разделу II

290


 


 

БАЛАНС

300


 


 


 


 


 


 

ПАССИВ

Код показателя

На начало отчетного года

На конец отчетного периода

1

2

3

4

III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ


Уставный капитал



410


 


 

Собственные акции, выкупленные у акционеров


 

( )

( )

Добавочный капитал

420


 


 

Резервный капитал

430


 


 

в том числе:

резервы, образованные в соответствии с законодательством


 


 


 

 резервы, образованные в соответствии с учредительными документами


 


 


 

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

470


 


 

ИТОГО по разделу III

490


 


 

IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА


Займы и кредиты



510


 


 

Отложенные налоговые обязательства

515


 


 

Прочие долгосрочные обязательства

520


 


 

ИТОГО по разделу IV

590


 


 

V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА


Займы и кредиты



610


 


 

в том числе:
 поставщики и подрядчики



 


 


 

 задолженность перед персоналом организации


 


 


 

 задолженность перед государственными внебюджетными фондами


 


 


 

 задолженность по налогам и сборам


 


 


 

 прочие кредиторы


 


 


 

Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов

630


 


 

Доходы будущих периодов

640


 


 

Резервы предстоящих расходов

650


 


 

Прочие краткосрочные обязательства

660


 


 

ИТОГО по разделу V

690


 


 

БАЛАНС

700


 


 


 

СПРАВКА
о наличие ценностей, учитываемых на забалансовых счетах


Арендованные основные средства


 


 


 

 в том числе по лизингу


 


 


 

Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение


 


 


 

Товары, принятые на комиссию


 


 


 

Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов


 


 


 

Обеспечения обязательств и платежей полученные


 


 


 

Обеспечения обязательств и платежей выданные


 


 


 

Износ жилищного фонда


 


 


 

Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов


 


 


 

Нематериальные активы, полученные в пользование


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Руководитель


 


 


 

Главный бухгалтер


 


 


 

(подпись)

(расшифровка
подписи)


 

(подпись)

(расшифровка
подписи)


 


 

"__" ________________ 200_ г.


 

     
     

Отчет о прибылях и убытках



 

КОДЫ

Форма N 2 по ОКУД

0710002

на _______ 200_ г.

Дата (год, месяц, число)


 


 


 

Организация


 

по ОКПО


 

Идентификационный номер налогоплательщика

ИНН


 

Вид деятельности


 

по ОКВЭД


 

Организационно-правовая форма / форма собственности


 


 


 

по ОКОПФ/ОКФС


 


 

Единица измерения: тыс. руб. / млн. руб.

по ОКЕИ

384/385

(ненужное зачеркнуть)


 


 


 


 

Наименование показателя

За отчетный период

За аналогичный период предыдущего

наименование

код


 

года

1

2

3

4

Доходы и расходы по обычным видам деятельности
     

Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)


 


 


 

Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг


 

( )

( )

Валовая прибыль


 


 


 

Коммерческие расходы


 

( )

( )

Управленческие расходы


 

( )

( )

Прибыль (убыток) от продаж


 


 


 

 Прочие доходы и расходы


Проценты к получению


 


 


 

Проценты к уплате


 

( )

( )

Доходы от участия в других организациях


 


 


 

Прочие операционные доходы


 


 


 

Прочие операционные расходы


 

( )

( )

Внереализационные доходы


 


 


 

Внереализационные расходы


 

( )

( )

Прибыль (убыток) до налогообложения


 


 


 

Отложенные налоговые активы


 


 


 

Отложенные налоговые обязательства


 


 


 

Текущий налог на прибыль


 

( )

( )


 


 


 


 

Чистая прибыль (убыток) отчетного периода


 


 


 

СПРАВОЧНО.


Постоянные налоговые обязательства (активы)


 


 


 

Базовая прибыль (убыток) на акцию


 


 


 

Разводненная прибыль (убыток) на акцию


 


 


 


 

Расшифровка отдельных прибылей и убытков

     

Наименование показателя

За отчетный период

За аналогичный период предыдущего года


 

код

прибыль

убыток

прибыль

убыток

1

2

3

4

5

6

Штрафы, пени и неустойки, признанные или по которым получены решения суда (арбитражного суда) об их взыскании


 


 


 


 


 

Прибыль (убыток) прошлых лет


 


 


 


 


 

Возмещение убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств


 


 


 


 


 

Курсовые разницы по операциям в иностранной валюте


 


 


 


 


 

Отчисления в оценочные резервы


 

Х


 

Х


 

Списание дебиторских и кредиторских задолженностей, по которым истек срок исковой давности


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Руководитель


 


 


 

Главный бухгалтер


 


 


 

(подпись)

(расшифровка
подписи)

(подпись)

(расшифровка
подписи)

"__" ________________ 200_ г.


 


 
Отчет об изменениях капитала


 

КОДЫ

Форма N 3 по ОКУД

0710003

на _______ 200_ г.

Дата (год, месяц, число)


 


 


 

Организация


 

по ОКПО


 

Идентификационный номер налогоплательщика

ИНН


 

Вид деятельности


 

по ОКВЭД


 

Организационно-правовая форма / форма собственности


 


 


 

по ОКОПФ/ОКФС


 


 

Единица измерения: тыс. руб. / млн. руб.

по ОКЕИ

384/385

(ненужное зачеркнуть)


 


 


 


 

I. Изменения капитала

Наименование показателя

Устав-
ный капитал

Добавоч-
ный капитал

Резерв-
ный капитал

Нераспреде-
ленная прибыль (непокры-
тый

Итого

наименование

код


 


 


 

убыток)


 

1

2

3

4

5

6

7

Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему


 


 


 


 


 


 

200_г.
(предыдущий год)

Изменения в учетной политике


 



Х



Х



Х


 


 

Результат от переоценки объектов основных средств


 

Х


 

Х


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Остаток на 1 января предыдущего года


 


 


 


 


 


 

Результат от пересчета иностранных валют


 

Х


 

Х

Х


 

Чистая прибыль


 

Х

Х

Х


 


 

Дивиденды


 

Х

Х

Х

( )


 

Отчисления в резервный фонд


 

Х

Х


 

( )


 

Увеличение величины капитала за счет:
     
 дополнительного выпуска акций


 


 



Х



Х



Х


 

 увеличения номинальной стоимости акций


 


 


Х


Х


Х


 

 реорганизации юридического лица


 


 

Х

Х


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Уменьшение величины капитала за счет:
     
 уменьшения номинала акций


 



( )



Х



Х



Х



( )

 уменьшения количества акций


 

( )

Х

Х

Х

( )

 реорганизации юридического лица


 

( )

Х

Х

( )

( )


 


 


 


 


 


 


 

Остаток на 31 декабря предыдущего года


 


 


 


 


 


 

200_г.
(отчетный год)

Изменения в учетной политике


 



Х



Х



Х


 


 

Результат от переоценки объектов основных средств


 

Х


 

Х


 


 


 


 

Х


 


 


 


 

Остаток на 1 января предыдущего года


 


 


 


 


 


 

Результат от пересчета иностранных валют


 


Х


 


Х


Х


 

Чистая прибыль


 

Х

Х

Х


 


 

Дивиденды


 

Х

Х

Х

( )


 

Отчисления в резервный фонд


 

Х

Х


 

( )


 

Увеличение величины капитала за счет:
     
 дополнительного выпуска акций


 


 



Х



Х



Х


 

 увеличения номинальной стоимости акций


 


 


Х


Х


Х


 

 реорганизации юридического лица


 


 

Х

Х


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Уменьшение величины капитала за счет:
     
 уменьшения номинала акций


 



( )



Х



Х



Х



( )

 уменьшения количества акций


 

( )

Х

Х

Х

( )

 реорганизации юридического лица


 

( )

Х

Х

( )

( )


 


 


 


 


 


 


 

Остаток на 31 декабря отчетного года


 


 


 


 


 


 


 

II. Резервы

Показатель

Остаток

Поступило

Использо-

Остаток

наименование

код


 


 

вано


 

1

2

3

4

5

6

Резервы, образованные в соответствии с законодательством:


 


 


 


 


 

(наименование резерва)

данные предыдущего года


 


 


 


( )


 

данные отчетного года


 


 


 

( )


 


 


 

 
 


 


 


 

(наименование резерва)

данные предыдущего года


 


 


 


( )


 

данные отчетного года


 


 


 

( )


 

Резервы, образованные в соответствии с учредительными документами:


 


 


 


 


 

(наименование резерва)

данные предыдущего года


 


 


 


( )


 

данные отчетного года


 


 


 

( )


 


 


 


 


 


 


 

(наименование резерва)

данные предыдущего года


 


 


 


( )


 

данные отчетного года


 


 


 

( )


 

Оценочные резервы:


 


 


 


 


 

(наименование резерва)

данные предыдущего года


 


 


 


( )


 

данные отчетного года


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

(наименование резерва)

данные предыдущего года


 


 


 


( )


 

данные отчетного года


 


 


 

( )


 


 


 


 


 


 


 

(наименование резерва)

данные предыдущего года


 


 


 


( )


 

данные отчетного года


 


 


 

( )


 

Резервы предстоящих расходов:


 


 


 


 


 

(наименование резерва)

данные предыдущего года


 


 


 


( )


 

данные отчетного года


 


 


 

( )


 


 


 


 


 


 


 

(наименование резерва)

данные предыдущего года


 


 


 


( )


 

данные отчетного года


 


 


 

( )


 


 

Справки

Показатель

Остаток на начало отчетного года

Остаток на конец
отчетного

наименование

код


 

года

1

2

3

4

1) Чистые активы


 


 


 


 


 

Из бюджета

Из внебюджетных фондов


 


 

за отчетный год

за предыдущий год

за отчетный год

за предыдущий год


 


 

3

4

5

6

2) Получено на:
расходы по обычным видам деятельности - всего


 


 


 


 


 

в том числе:


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

капитальные вложения во внеоборотные активы


 


 


 


 


 

в том числе:


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Руководитель


 


 


 

Главный бухгалтер


 


 


 

(подпись)

(расшифровка
подписи)


 

(подпись)

(расшифровка
подписи)


     «__» ________________ 200_ г.


 


               

Отчет о движении денежных средств


 

КОДЫ

Форма N 4 по ОКУД

0710004

на _______ 200_ г.

Дата (год, месяц, число)


 


 


 

Организация


 

по ОКПО


 

Идентификационный номер налогоплательщика

ИНН


 

Вид деятельности


 

по ОКВЭД


 

Организационно-правовая форма / форма собственности


 


 


 

по ОКОПФ/ОКФС


 


 

Единица измерения: тыс. руб. / млн. руб.

по ОКЕИ

384/385

(ненужное зачеркнуть)


 


 


 


 

Показатель

За отчетный год

За аналогичный период предыдущего

наименование

код


 

года

1

2

3

4

Остаток денежных средств на начало года


 


 


 

Движение денежных средств по текущей деятельности

Средства, полученные от покупателей, заказчиков


 


 


 


 


 

 
 


 


 


 


 


 

Прочие доходы


 


 


 

Денежные средства, направленные:


 


 


 

на оплату приобретенных товаров, работ, услуг, сырья и иных оборотных активов


 


( )


( )

на оплату труда


 

( )

( )

на выплату дивидендов, процентов


 

( )

( )

на расчеты по налогам и сборам


 

( )

( )


 


 

( )

( )


 


 

( )

( )

на прочие расходы


 

( )

( )

Чистые денежные средства от текущей деятельности


 


 


 

Движение денежных средств по инвестиционной деятельности

Выручка от продажи объектов основных средств и иных внеоборотных активов


 


 


 

Выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений


 


 


 

Полученные дивиденды


 


 


 

Полученные проценты


 


 


 

Поступления от погашения займов, предоставленных другим организациям


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Приобретение дочерних организаций


 

( )

( )

Приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов


 

( )

( )

Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений


 

( )

( )

Займы, предоставленные другим организациям


 

( )

( )


 


 


 


 


 


 


 


 

Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности


 


 


 

Движение денежных средств по финансовой деятельности

Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг


 


 


 

Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Погашение займов и кредитов (без процентов)


 

( )

( )

Погашение обязательств по финансовой аренде


 

( )

( )


 


 

( )

( )


 


 

( )

( )

Чистые денежные средства от финансовой деятельности


 


 


 

Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов


 


 


 

Остаток денежных средств на конец отчетного периода


 


 


 

Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Руководитель


 


 


 

Главный бухгалтер


 


 


 

(подпись)

(расшифровка
     подписи)

(подпись)

(расшифровка
подписи)


 


 

«__» ________________ 200_ г.


 



Приложение к бухгалтерскому балансу


 

КОДЫ

Форма N 5 по ОКУД

0710005

на _______ 200_ г.

Дата (год, месяц, число)


 


 


 

Организация


 

по ОКПО


 

Идентификационный номер налогоплательщика

ИНН


 

Вид деятельности


 

по ОКВЭД


 

Организационно-правовая форма / форма собственности


 


 


 

по ОКОПФ/ОКФС


 


 

Единица измерения: тыс. руб. / млн. руб.

по ОКЕИ

384/385

(ненужное зачеркнуть)


 


 

Нематериальные активы

Показатель

Наличие на начало отчетного года

Поступило

Выбыло

Наличие на конец отчетного периода

наименование

код


 


 


 


 

1

2

3

4

5

6

Объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на результаты интеллектуальной собственности)


 


 


 

( )


 

в том числе:
     
у патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель


 


 


 

( )


 

у правообладателя на программы ЭВМ, базы данных


 


 


 

( )


 

у правообладателя на топологии интегральных микросхем


 


 


 

( )


 

у владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров


 


 


 

( )


 

у патентообладателя на селекционные достижения


 


 


 

( )


 

Организационные расходы


 


 


 

( )


 

Деловая репутация организации


 


 


 

( )


 


 


 


 


 

( )


 

Прочие


 


 


 

( )


 


 


 


 

Показатель

На начало отчетного

На конец отчетного

наименование

код

года

периода

1

2

3

4

Амортизация нематериальных активов - всего


 


 


 

в том числе:


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Основные средства

Показатель

Наличие на начало отчетного

Поступило

Выбыло

Наличие на конец отчетного

наименование

код

года


 


 

периода

1

2

3

4

5

6

Здания


 


 


 

( )


 

Сооружения и передаточные устройства


 


 


 


( )


 

Машины и оборудование


 


 


 

( )


 

Транспортные средства


 


 


 

( )


 

Производственный и хозяйственный инвентарь


 


 


 


( )


 

Рабочий скот


 


 


 

( )


 

Продуктивный скот


 


 


 

( )


 

Многолетние насаждения


 


 


 

( )


 

Другие виды основных средств


 


 


 

( )


 

Земельные участки и объекты природопользования


 


 


 


( )


 

Капитальные вложения на коренное улучшение земель


 


 


 


( )


 

Итого


 


 


 

( )


 


 


 


 

Показатель

На начало отчетного года

На конец отчетного

наименование

код


 

периода

1

2

3

4

Амортизация основных средств - всего


 


 


 

в том числе: зданий и сооружений


 


 


 

машин, оборудования, транспортных средств


 


 


 

других


 


 


 

Передано в аренду объектов основных средств - всего


 


 


 

в том числе: здания


 


 


 

сооружения


 


 


 

Переведено объектов основных средств на консервацию


 


 


 

Получено объектов основных средств в аренду - всего


 


 


 

в том числе:


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Объекты недвижимости, принятые в эксплуатацию и находящиеся в процессе государственной регистрации


 


 


 


СПРАВОЧНО.


код

На начало отчетного года

На начало предыдущего года


 

2

3

4

Результат от переоценки объектов основных средств:


 


 


 

первоначальной (восстановительной) стоимости


 


 


 

амортизации


 


 


 

 
 

     код

На начало отчетного года

На конец отчетного периода

Изменение стоимости объектов основных средств в результате достройки, дооборудования,

2

3

4

реконструкции, частичной ликвидации


 


 


 


 

Доходные вложения в материальные ценности

Показатель


 

Наличие на начало отчетного года

Поступило

Выбыло

Наличие на конец отчетного периода

наименование

код


 


 


 


 

1

2

3

4

5

6

Имущество для передачи в лизинг


 


 


 

( )


 

Имущество, предоставляемое по договору проката


 


 


 

( )


 


 


 


 


 

( )


 

Прочие


 


 


 

( )


 

Итого


 


 


 

( )


 


 

код

На начало отчетного года

На конец отчетного периода



 


 

1

2

3

4


 


 

Амортизация доходных вложений в материальные ценности


 


 


 


 


 


 

Расходы на научно-исследовательские,
опытно-конструкторские и технологические работы


Виды работ

Наличие на начало отчетного года

Поступило

Списано

Наличие на конец отчетного года

наименование

код


 


 


 


 

1

2

3

4

5

6

Всего


 


 


 

( )


 

в том числе:
     


 


 


 

( )


 


 


 


 


 

( )


 


 


 


 


 

( )


 


СПРАВОЧНО.

код

На начало отчетного года

На конец отчетного года


 

2

3

4

Сумма расходов по незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам


 


 


 


 

код

За отчетный период

За аналогичный период предыдущего года


 

2

3

4

Сумма не давших положительных результатов расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, отнесенных на внереализационные расходы


 


 


 


 

Расходы на освоение природных ресурсов

Показатель

Остаток на начало отчетного периода

Поступило

Списано

Остаток на конец отчетного периода

наименование

код


 


 


 


 

1

2

3

4

5

6

Расходы на освоение природных ресурсов - всего


 


 


 

( )


 

в том числе:


 


 


 

( )


 


 


 


 


 

( )


 


 


 


 


 

( )


 


 

код

На начало отчетного года

На конец отчетного периода

СПРАВОЧНО.

2

3

4

Сумма расходов по участкам недр, незаконченным поиском и оценкой месторождений, разведкой и (или) гидрогеологическими изысканиями и прочими аналогичными работами


 


 


 

Сумма расходов на освоение природных ресурсов, отнесенных в отчетном периоде на внереализационные расходы как безрезультатные


 


 


 


 

Финансовые вложения

Показатель

Долгосрочные

Краткосрочные

наименование

код

на начало отчетного года

на конец отчетного периода

на начало отчетного года

на конец отчетного периода

1

2

3

4

5

6

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций - всего


 


 


 


 


 

в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ


 


 


 


 


 

Государственные и муниципальные ценные бумаги


 


 


 


 


 

Ценные бумаги других организаций - всего


 


 


 


 


 

в том числе долговые ценные бумаги (облигации, векселя)


 


 


 


 


 

Предоставленные займы


 


 


 


 


 

Депозитные вклады


 


 


 


 


 

Прочие


 


 


 


 


 

Итого


 


 


 


 


 

Из общей суммы финансовые вложения, имеющие текущую рыночную стоимость:


 


 


 


 


 

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций - всего


 


 


 


 


 

в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ


 


 


 


 


 

Государственные и муниципальные ценные бумаги


 


 


 


 


 

Ценные бумаги других организаций - всего


 


 


 


 


 

в том числе долговые ценные бумаги (облигации, векселя)


 


 


 


 


 

Прочие


 


 


 


 


 

Итого


 


 


 


 


 

СПРАВОЧНО.


 


 


 


 


 

По финансовым вложениям, имеющим текущую рыночную стоимость, изменение стоимости в результате корректировки оценки


 


 


 


 


 

По долговым ценным бумагам разница между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью отнесена на финансовый результат отчетного периода


 


 


 


 


 


 

Дебиторская и кредиторская задолженность

Показатель

Остаток на начало
отчетного

Остаток на конец отчетного

наименование

код

года

периода

1

2

3

4

Дебиторская задолженность:


 


 


 

краткосрочная - всего


 


 


 

в том числе:
 расчеты с покупателями и заказчиками


 


 


 

авансы выданные


 


 


 

прочая


 


 


 

долгосрочная - всего


 


 


 

в том числе: расчеты с покупателями и заказчиками


 


 


 

авансы выданные


 


 


 

прочая


 


 


 

          Итого


 


 


 

Кредиторская задолженность:


 


 


 

краткосрочная - всего


 


 


 

в том числе: расчеты с поставщиками и подрядчиками


 


 


 

авансы полученные


 


 


 

расчеты по налогам и сборам


 


 


 

кредиты


 


 


 

займы


 


 


 

прочая


 


 


 

долгосрочная - всего


 


 


 

в том числе: кредиты


 


 


 

займы


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

           Итого


 


 


 


 

Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)

Показатель

За отчетный год

За предыдущий год

наименование

код


 


 

1

2

3

4

Материальные затраты


 


 


 

Затраты на оплату труда


 


 


 

Отчисления на социальные нужды


 


 


 

Амортизация


 


 


 

Прочие затраты


 


 


 

Итого по элементам затрат


 


 


 

Изменение остатков (прирост [+], уменьшение [-]):
незавершенного производства


 


 


 

расходов будущих периодов


 


 


 

резервов предстоящих расходов


 


 


 


 

Обеспечения

Показатель

Остаток на начало отчетного года

Остаток на конец отчетного периода

наименование

код


 


 

1

2

3

4

Полученные - всего


 


 


 

в том числе:
векселя


 


 


 

Имущество, находящееся в залоге


 


 


 

из него:
объекты основных средств


 


 


 

ценные бумаги и иные финансовые вложения


 


 


 

прочее


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Выданные - всего


 


 


 

в том числе:
векселя


 


 


 

Имущество, переданное в залог


 


 


 

из него:
объекты основных средств


 


 


 

ценные бумаги и иные финансовые вложения


 


 


 

прочее


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Государственная помощь

Показатель

Отчетный период

За аналогичный период предыдущего года

наименование

код


 


 


 


 

1

2

3


 

4


 

Получено в отчетном году бюджетных средств - всего


 


 


 


 


 

в том числе:


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

на начало отчетного года

получено за отчетный период

Возвращено за отчетный период

на конец отчетного периода

Бюджетные кредиты - всего


 


 


 


 


 

в том числе


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Руководитель


 


 


 

Главный бухгалтер


 


 


 

(подпись)


(расшифровка
подписи)


 

(подпись)

(расшифровка
подписи)


 


 

«__» ________________ 200_ г.


 



Отчет о целевом использовании полученных средств


 

КОДЫ

Форма N 6 по ОКУД

0710006

на _______ 200_ г.

Дата (год, месяц, число)


 


 


 

Организация


 

по ОКПО


 

Идентификационный номер налогоплательщика

ИНН


 

Вид деятельности


 

по ОКВЭД


 

Организационно-правовая форма / форма собственности


 


 


 

по ОКОПФ/ОКФС


 


 

Единица измерения: тыс. руб. / млн. руб.

по ОКЕИ

384/385

(ненужное зачеркнуть)


 


 

Показатель

За отчетный год

За предыдущий

наименование

код


 

год

1

2

3

4

Остаток средств на начало отчетного года


 


 


 

Поступило средств  


 


 


 

Вступительные взносы


 


 


 

Членские взносы


 


 


 

Добровольные взносы


 


 


 

Доходы от предпринимательской деятельности организации


 


 


 

Прочие


 


 


 

Всего поступило средств


 


 


 

Использовано средств
Расходы на целевые мероприятия


 


( )


( )

в том числе:
социальная и благотворительная помощь


 


( )


( )

проведение конференций, совещаний, семинаров и т.п.


 


( )


( )

иные мероприятия


 

( )

( )

Расходы на содержание аппарата управления


 

( )

( )

в том числе:
расходы, связанные с оплатой труда (включая начисления)


 



( )



( )

выплаты, не связанные с оплатой труда


 

( )

( )

расходы на служебные командировки и деловые поездки


 


( )


( )

содержание помещений, зданий, автомобильного транспорта и иного имущества (кроме ремонта)


 


( )


( )

ремонт основных средств и иного имущества


 

( )

( )

прочие


 

( )

( )

Приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества


 


( )


( )

Расходы, связанные с предпринимательской деятельностью


 

( )

( )

Прочие


 

( )

( )

Всего использовано средств


 

( )

( )

Остаток средств на конец отчетного года


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Руководитель


 


 


 

Главный бухгалтер


 


 


 

(подпись)

(расшифровка
     подписи)

(подпись)

(расшифровка
подписи)


 


 

«__» ________________ 200_ г.


 



Утверждено
приказом
Минфина России
от 06.07.1999 N 43н

По заключению Минюста России
от 06.08.1999 N 6417-ПК
в государственной регистрации
не нуждается

     
     

Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99  

    
Извлечения

         

... III. Состав бухгалтерской отчетности и общие требования к ней

     
     5. Бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложений к ним и пояснительной записки (далее приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках и пояснительная записка именуются пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках), а также аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.
     
     6. Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.
     
     Если при составлении бухгалтерской отчетности исходя из правил настоящего Положения организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.
     
     Если при составлении бухгалтерской отчетности применение правил настоящего Положения не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил.
     
     7. При формировании бухгалтерской отчетности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.
     
     Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий.
     
     8. Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы).
     
     9. Организация должна при составлении бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним придерживаться принятых ею их содержания и формы последовательно от одного отчетного периода к другому.
     
     Изменение принятых содержания и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним допускается в исключительных случаях, например при изменении вида деятельности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение обоснованности каждого такого изменения. Существенное изменение должно быть раскрыто в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших это изменение.
     
     10. По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года - отчетный и предшествующий отчетному.
     
     Если данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку.
     
     11. Статьи бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и других отдельных форм бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов, обязательств, доходов, расходов и иных показателей, прочеркиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разработанных самостоятельно, и в пояснительной записке).
     
     Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.
     
     Показатели об отдельных видах активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций могут приводиться в бухгалтерском балансе или отчете о прибылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.
     
     12. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.
     
     13. При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно.
     
     Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по 31 декабря следующего года.
     
     14. Каждая составляющая часть бухгалтерской отчетности, предусмотренная пунктом 5 настоящего Положения, должна содержать следующие данные: наименование составляющей части; указание отчетной даты или отчетного периода, за который составлена бухгалтерская отчетность; наименование организации с указанием ее организационно-правовой формы; формат представления числовых показателей бухгалтерской отчетности.
     
     15. Бухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском языке.

     
     16. Бухгалтерская отчетность должна быть составлена в валюте Российской Федерации.
     
     17. Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации.
     
     В организациях, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией (централизованной бухгалтерией) или бухгалтером-специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации и руководителем специализированной организации (централизованной бухгалтерии) либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет.
     

IV. Содержание бухгалтерского баланса

     
     18. Бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату.
     
     19. В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.
     
     20. Бухгалтерский баланс должен содержать следующие числовые показатели (с учетом изложенного в пунктах 6 и 11 настоящего Положения):         
  


Раздел

Группа статей

Статьи

1

2

3

АКТИВ

Внеоборотные активы

Нематериальные активы

Права на объекты интеллектуальной (промышленной) собственности
Патенты, лицензии, торговые знаки, знаки обслуживания, иные аналогичные права и активы
Организационные расходы
Деловая репутация организации


 

Основные средства

Земельные участки и объекты природопользования
Здания, машины, оборудование и другие основные средства
Незавершенное строительство


 

Доходные вложения в материальные ценности

Имущество для передачи в лизинг
Имущество, предоставляемое по договору проката


 

Финансовые вложения

Инвестиции в дочерние общества
Инвестиции в зависимые общества
Инвестиции в другие организации
Займы, предоставленные организациям на срок более 12 месяцев
Прочие финансовые вложения

Оборотные активы

Запасы

Сырье, материалы и другие аналогичные ценностиЗатраты в незавершенном производстве (издержках обращения)
Готовая продукция, товары для перепродажи и товары отгруженные
Расходы будущих периодов

Оборотные активы

Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям
Дебиторская задолженность


     
     
     
     
Покупатели и заказчики
Векселя к получению
Задолженность дочерних и зависимых обществ
Задолженность участников (учредителей) по вкладам в уставный капитал
Авансы выданные
Прочие дебиторы


 

Финансовые вложения

Займы, предоставленные организациям на срок менее 12 месяцев
Собственные акции, выкупленные у акционеров
Прочие финансовые вложения


 

Денежные средства

Расчетные счета
Валютные счета
Прочие денежные средства

ПАССИВ

Капитал и резервы

Уставный капитал
Добавочный капитал
Резервный капитал

Резервы, образованные в соответствии с законодательством
Резервы, образованные в соответствии с учредительными документами


 

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток - вычитается)


 

Долгосрочные обязательства

Заемные средства

Кредиты, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты
Займы, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты


 

Прочие обязательства


 

Краткосрочные обязательства

Заемные средства

Кредиты, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты
Займы, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты


 

Кредиторская задолженность
Доходы будущих периодов
Резервы предстоящих расходов и платежей

Поставщики и подрядчики
Векселя к уплате
Задолженность перед дочерними и зависимыми обществами
Задолженность перед персоналом организации
Задолженность перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами
Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов
Авансы полученные
Прочие кредиторы


V. Содержание отчета о прибылях и убытках

     
     21. Отчет о прибылях и убытках должен характеризовать финансовые результаты деятельности организации за отчетный период.
     
     22. В отчете о прибылях и убытках доходы и расходы должны показываться с подразделением на обычные и чрезвычайные.
     
     23. Отчет о прибылях и убытках должен содержать следующие числовые показатели (с учетом изложенного в пунктах 6 и 11 настоящего Положения):
     
     Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и т.п. налогов и обязательных платежей (нетто-выручка)
     
     Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (кроме коммерческих и управленческих расходов)
     
     Валовая прибыль
     
     Коммерческие расходы
     
     Управленческие расходы
     
     Прибыль / убыток от продаж
     
     Проценты к получению
     
     Проценты к уплате
     
     Доходы от участия в других организациях
     
     Прочие операционные доходы
     
     Прочие операционные расходы
     
     Внереализационные доходы
     
     Внереализационные расходы
     
     Прибыль / убыток до налогообложения
     
     Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи
     
     Прибыль / убыток от обычной деятельности
     
     Чрезвычайные доходы
     
     Чрезвычайные расходы
     
     Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).
     

VI. Содержание пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках

     
     24. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.
     
     25. В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должно быть указано, что бухгалтерская отчетность сформирована организацией исходя из действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности, кроме случаев, когда организация допустила при формировании бухгалтерской отчетности отступления от этих правил в соответствии с пунктом 6 настоящего Положения.
     
     Существенные отступления должны быть раскрыты в бухгалтерской отчетности с указанием причин, вызвавших эти отступления, а также результата, который данные отступления оказали на понимание состояния финансового положения организации, отражение финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении. Организацией должно быть обеспечено подтверждение оценки в денежном выражении последствий отступлений от действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности.
     
     26. Порядок раскрытия учетной политики организации установлен Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98) (Приказ Минфина России от 9 декабря 1998 г., зарегистрировано в Минюсте России 31 декабря 1998 г., регистрационный номер 1673).
     
     27. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать следующие дополнительные данные:
     
     о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов нематериальных активов;
     
     о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов основных средств;
     
     о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода арендованных основных средств;
     
     о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов финансовых вложений;
     
     о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов дебиторской задолженности;
     
     об изменениях в капитале (уставном, резервном, добавочном и др.) организации;
     
     о количестве акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных; количестве акций, выпущенных, но не оплаченных или оплаченных частично; номинальной стоимости акций, находящихся в собственности акционерного общества, ее дочерних и зависимых обществ;
     
     о составе резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов, наличие их на начало и конец отчетного периода, движении средств каждого резерва в течение отчетного периода;
     
     о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов кредиторской задолженности;
     
     об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам (отраслям) деятельности и географическим рынкам сбыта (деятельности);
     
     о составе затрат на производство (издержках обращения);
     
     о составе внереализационных доходов и расходов;
     
     о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях;
     
     о любых выданных и полученных обеспечениях обязательств и платежей организации;
     
     о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной деятельности;
     
     о прекращенных операциях;
     
     об аффилированных лицах;
     
     о государственной помощи;
     
     о прибыли, приходящейся на одну акцию.
     
     28. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывают информацию в виде отдельных отчетных форм (отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала и др.) и в виде пояснительной записки.
     
     Статья бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, к которой даются пояснения, должна иметь указание на такое раскрытие.
     
     29. В бухгалтерской отчетности должны быть раскрыты данные о движении денежных средств в отчетном периоде, характеризующие наличие, поступление и расходование денежных средств в организации.
     
     Отчет о движении денежных средств должен характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
     
     Отчет о движении денежных средств должен содержать следующие числовые показатели (с учетом изложенного в пунктах 6 и 11 настоящего Положения):
     
     Остаток денежных средств на начало отчетного периода
     
     Поступило денежных средств - всего
     
     в том числе:
     
     от продажи продукции, товаров, работ и услуг
     
     от продажи основных средств и иного имущества
     
     авансы, полученные от покупателей (заказчиков)
     
     бюджетные ассигнования и иное целевое финансирование
     
     кредиты и займы полученные
     
     дивиденды, проценты по финансовым вложениям
     
     прочие поступления
     
     Направлено денежных средств - всего
     
     в том числе:
     
     на оплату товаров, работ, услуг
     
     на оплату труда
     
     на отчисления в государственные внебюджетные фонды
     
     на выдачу авансов
     
     на финансовые вложения
     
     на выплату дивидендов, процентов по ценным бумагам
     
     на расчеты с бюджетом
     
     на оплату процентов по полученным кредитам, займам
     
     прочие выплаты, перечисления
     
     Остаток денежных средств на конец отчетного периода.
     
     30. Хозяйственные товарищества и общества в составе бухгалтерской отчетности должны раскрыть информацию о наличии и изменениях уставного (складочного) капитала, резервного капитала и других составляющих капитала организации.
     
     Отчет об изменениях капитала должен содержать следующие числовые показатели (с учетом изложенного в пунктах 6 и 11 настоящего Положения):
     
     Величина капитала на начало отчетного периода
     
     Увеличение капитала - всего
     
     в том числе:
     
     за счет дополнительного выпуска акций
     
     за счет переоценки имущества
     
     за счет прироста имущества
     
     за счет реорганизации юридического лица (слияние, присоединение)
     
     за счет доходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно на увеличение капитала
     
     Уменьшение капитала - всего
     
     в том числе:
     
     за счет уменьшения номинала акций
     
     за счет уменьшения количества акций
     
     за счет реорганизации юридического лица (разделение, выделение)
     
     за счет расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала
     
     Величина капитала на конец отчетного периода.
     
     31. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать (если эти данные отсутствуют в информации, сопровождающей бухгалтерский отчет):
     
     юридический адрес организации;
     
     основные виды деятельности;
     
     среднегодовую численность работающих за отчетный период или численность работающих на отчетную дату;
     

     состав (фамилии и должности) членов исполнительных и контрольных органов организации.

     

VII. Правила оценки статей бухгалтерской отчетности

     
     32. При оценке статей бухгалтерской отчетности организация должна обеспечить соблюдение допущений и требований, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98.
     
     33. Данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному (с учетом произведенной реорганизации, а также изменений, связанных с применением Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации").
     
     34. В бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.
     
     35. Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, т.е. за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.
     36. Правила оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.
     
     37. При отступлении от правил, предусмотренных в пунктах 32-35 настоящего Положения, существенные отступления должны быть раскрыты в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эти отступления, и результата, который данные отступления оказали на понимание состояния о финансовом положении организации, отражение финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.
     
     38. Статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств.
     

     ...