Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Внеоборотные активы: особенности бухучета и налогообложения.

Год:2001


Введение

     
     Счета раздела “Внеоборотные активы” предназначены для обобщения всей необходимой информации о наличии и движении активов организации, относящихся по правилам бухгалтерского учета к основным средствам, нематериальным активам, доходным вложениям в материальные ценности, оборудованию к установке, вложениям во внеоборотные активы.
     
     Ранее раздел носил название “Основные средства и другие долгосрочные вложения”, и его предназначение было в обобщении информации о наличии и движении принадлежащих предприятию средств труда, которые в соответствии с установленным порядком относились к основным средствам, нематериальным активам, вложениям в другие активы долговременного характера.
     
     Упрочение рыночных отношений в экономике Российской Федерации предъявило новые требования к формированию необходимой финансовой информации о деятельности хозяйствующих субъектов и сближению системы бухгалтерского учета с международной.
     
     Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденная постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 N 283 “Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности” предусмотрела не только утверждение новых положений по бухгалтерскому учету, внесение изменений в утвержденные ранее положения, но и разработку нового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, взамен утвержденных приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56.
     
     Изменились не только названия счетов - 02 “Амортизация основных средств” вместо “Износ основных средств”, 08 “Вложения во внеоборотные активы” вместо “Капитальные вложения”, но и существо информации, собираемой на данных счетах.
     
     Если ранее счет 02 “Износ основных средств” был предназначен для сбора информации об износе основных средств, то согласно Инструкции по применению нового Плана счетов на счете 02 “Амортизация основных средств” должна находиться информация об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств, в связи с чем исключены операции по начислению амортизационных отчислений за счет собственных средств организаций.
     
     Из состава раздела “Внеоборотные активы” исключен счет 06 “Долгосрочные финансовые вложения”, так как аналитический учет по счету 58 “Финансовые вложения” должен обеспечить учет финансовых вложений не только по видам и объектам, в которые осуществлены эти вложения, но и возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах.
     
     Как правило, у организаций возникают сложности, особенно в части ценных бумаг, облигаций, с определением срока их обращения - до 12 месяцев или свыше 12 месяцев, и по этой причине целесообразно учет финансовых вложений осуществлять на одном счете. Особенно это касается профессиональных участников рынка ценных бумаг, организаций, имеющих специализированную службу (подразделение) для проведения работы непосредственно на фондовом рынке или ином рынке обращения векселей, депозитарных расписок и др.
     
     Счет 08 “Вложения во внеоборотные активы” претерпел изменения в части своего названия, и исключена необходимость ведения двух субсчетов по этому счету - “Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств” и “Доставка животных, полученных безвозмездно”.
          


1. Счет 01 "Основные средства"

    

1.1. Критерии отнесения имущества к основным средствам

     
     Согласно п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и т.д. В их состав входят также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.
     
     Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.
     
     В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
     
     Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.
     
     В п. 4 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, указано, что для целей настоящего Положения при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
     
     а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
     
     б) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
     

     в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
     
     г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
     
     Активы, используемые при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации в течение периода до 12 месяцев или обычного операционного цикла не более 12 месяцев, учитываются в составе материально-производственных запасов, что следует из п. 4 Положения по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.
     
     Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, которым признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющий собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
     
     В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
     
     Так, например, если персональные компьютеры учитываются отдельно от устройств программного управления и сроки их использования различны, то они подлежат учету отдельно на счете 01 “Основные средства”, в случае если они не учитываются в установленном порядке на счете 04 “Нематериальные активы” как исключительное авторское право на программный продукт для ЭВМ или как расходы будущих периодов, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по соглашениям), включая расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных.
     
     Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности.
     

     При определении состава и группировки основных средств необходимо руководствоваться Общероссийским классификатором основных фондов, утвержденным постановлением Государственного комитета Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации от 26.12.1994 N 359 до утверждения классификации основных средств Правительством РФ согласно главе 25 НК РФ.
     
     Приказом Минфина России от 24.03.2000 N 31н “О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету” в п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации внесены изменения, касающиеся того, что не оформленные актами приемки-передачи и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) основные средства не могут быть зачислены в состав основных средств.
     
     Из письма Минфина России от 09.11.2000 N 16-00-14-754 следует, что в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ “О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним”, а также с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) государственная регистрация рассматривается как специальное основание фиксации перехода прав на недвижимость. Решение вопроса принятия объекта к бухгалтерскому учету недвижимого имущества зависит от того, кому принадлежит право собственности. Объект недвижимости, право собственности на который не зарегистрировано в установленном порядке, не может быть принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств. Данный объект недвижимости до момента регистрации права собственности должен учитываться на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”.
     
     Исходя из требований Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ “О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним” (с изменениями и дополнениями):
     
     а) государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со ст. 130, 131, 132 и 164 ГК РФ, за исключением прав на воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания и космические объекты;
     
     б) права на недвижимое имущество и сделки с ним подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре прав, который содержит информацию о существующих и прекращенных правах на объекты недвижимого имущества, данные об указанных объектах и сведения о правообладателях;
     

     в) проведенная государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав.
     
     Однако в п. 8 ст. 258 НК РФ установлено, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
     
     Согласно письму Минфина России от 18.10.2000 N 16-00-17/26 после 1 января 2001 года в рамках исполнения Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), утвержденной постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 N 283, предполагается отказаться от применения в качестве критерия для отнесения имущества к основным средствам какой-либо стоимостной величины при сохранении критерия продолжительности использования имущества. В связи с этим предметы со сроком использования свыше 12 месяцев, независимо от стоимости, должны относиться к основным средствам, а предметы со сроком использования менее 12 месяцев будут учитываться применительно к порядку, установленному для учета материалов.
     
     Исходя из требований п. 3 ПБУ 6/01 не подлежат учету в составе основных средств:
     
     - машины, оборудование и иные аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары - на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;
     
     - предметы, сданные в монтаж или подлежащие монтажу, находящиеся в пути;
     
     - капитальные и финансовые вложения.
     
     Так, если организацией приобретены автобусы и переданы другой организации для проведения работ по доведению до состояния, в котором они должны быть реализованы другим организациям-потребителям, то в этом случае автобусы подлежат учету обособленно на счете 41 “Товары”, что подтверждено в ответе Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 27.03.2001 N 16-00-14-148.
     
     На счете 41 “Товары” учитываются основные средства, внесенные в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, при условии, что они не будут использованы как основные производственные фонды и предназначены для реализации.
     

     Оценка этих основных средств производится по согласованию с учредителями (участниками) организации.



1.2. Обеспечение задач бухгалтерского учета

     
     Исходя из требований п. 4 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств бухгалтерский учет основных средств должен обеспечивать выполнение следующих задач:
     
     - правильное оформление документов и своевременное отражение в учете поступления основных средств, их внутреннего перемещения, выбытия;
     
     - достоверное определение результатов от реализации и прочего выбытия основных средств;
     
     - полное определение затрат, связанных с поддержанием основных средств в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение всех видов ремонта);
     
     - контроль за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтерскому учету.
     
     Для выполнения вышеуказанных задач в организациях должна быть разработана рациональная система документооборота в соответствии с утвержденным графиком, определены лица, ответственные за сохранность и перемещение объектов основных средств.
     
     Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
     
     Документирование хозяйственных операций должно осуществляться в соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” и п. 12-18 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п. 5 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н, а именно:
     
     а) первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы); код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники);
     
     б) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и утверждаемые организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с требованиями, которые изложены выше.
     

     Альбом унифицированных форм первичной учетной документации разработан НИПИстатинформ Госкомстата России на основании постановления Правительства РФ от 08.07.1997 N 835 “О первичных учетных документах” и утвержден постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а (с изменениями и дополнениями). Перечень форм первичного учета основных средств поименован в п. 5 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств и включает следующие виды форм первичного учета:
     
     - акт (накладная) приемки-передачи основных средств (ф. N ОС-1).
     
     Акт (накладная) приемки-передачи основных средств применяется для зачисления в состав основных средств отдельных объектов, поступивших путем приобретения за плату у других организаций; строительства хозяйственным или подрядным способом; получения от других организаций и лиц в безвозмездное пользование; внесения учредителями в счет их вкладов в уставный капитал; получения в хозяйственное ведение или оперативное управление; взятия в аренду с последующим выкупом; поступления по акту дарения; передачи в совместную деятельность и доверительное управление; передачи в обмен на другое имущество и другими способами, не противоречащими действующему законодательству.
     
     Форма N ОС-1 используется для учета ввода объектов в эксплуатацию, за исключением следующих случаев: оформление ввода объектов в действие в соответствии с действующим законодательством в особом порядке; оформление внутреннего перемещения основных средств из одного структурного подразделения организации в другое; оформление передачи основных средств со склада (из запаса) в эксплуатацию, а также для исключения из состава основных средств при передаче, продаже другой организации.
     
     При оформлении приемки основных средств акт (накладная) составляется в одном экземпляре на каждый отдельный объект членами приемной комиссии, назначенной распоряжением (приказом) руководителя организации. Составление общего акта, оформляющего приемку нескольких объектов основных средств, допускается лишь при учете производственного и хозяйственного инвентаря, инструмента, оборудования и т.п., если эти объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты в одном календарном месяце. После оформления акт (накладная) с приложенной технической документацией, относящейся к данному объекту, передается в бухгалтерию организации, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным.
     
     При оформлении внутреннего перемещения основных средств акт (накладная) выписывается в двух экземплярах работником структурного подразделения организации-сдатчика. Первый экземпляр с расписками получателя и сдатчика передается в бухгалтерию, второй - структурному подразделению организации-сдатчика;
     

     - акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма N ОС-3).
     
     Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов применяется для оформления приемки-сдачи основных средств из ремонта, реконструкции и модернизации.
     
     Акт, подписанный работником структурного подразделения организации, уполномоченным на приемку основных средств, и представителем организации, производившей ремонт, реконструкцию и модернизацию, сдается в бухгалтерию организации.
     
     Акт подписывается главным бухгалтером (бухгалтером) и утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным. В технический паспорт соответствующего объекта основных средств должны быть внесены необходимые изменения в характеристику объекта, связанные с капитальным ремонтом, реконструкцией и модернизацией.
     
     Если ремонт, реконструкцию и модернизацию выполняет сторонняя организация, акт составляют в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй - передается организации, проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию;
     
     - акт на списание основных средств (форма N ОС-4).
     
     Акт на списание основных средств применяется для оформления полного или частичного списания основных средств (кроме автотранспортных средств). Акт составляется в двух экземплярах, подписывается членами комиссии, утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным.
     
     Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за сохранность основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации оставшихся в результате списания запасных частей, материалов, металлолома и т.п.
     
     Затраты по списанию, а также стоимость поступивших материальных ценностей после сноса и разборки зданий, сооружений, демонтажа оборудования и т.п. отражаются в разделе “Справка о затратах, связанных со списанием основных средств, и о поступлении материальных ценностей от их списания”;
     
     - акт на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а).
     
     Акт на списание автотранспортных средств применяется для оформления списания автотранспортных средств. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается членами комиссии, назначенной руководителем организации, утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным. Первый экземпляр с документом, подтверждающим снятие с учета в ГИБДД, передается в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за сохранность автотранспортных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания.
     
     Затраты по списанию, а также стоимость материальных ценностей, поступивших от разборки автотранспортных средств, отражаются в разделе “Справка о затратах, связанных со списанием автотранспортных средств, и о поступлении материальных ценностей от их списания”;
     
     - инвентарная карточка учета основных средств (форма N ОС-6).
     
     Инвентарная карточка учета основных средств применяется для учета всех видов основных средств, а также для группового учета однотипных объектов основных средств, поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце и имеющих одно и то же производственно-хозяйственное назначение, техническую характеристику и стоимость.
     
     Инвентарная карточка ведется в бухгалтерии на каждый объект или группу объектов. В случае группового учета карточка заполняется путем позиционных записей отдельных объектов основных средств.
     
     Форма заполняется в одном экземпляре на основании документов на зачисление объекта, его перемещения, дооборудования, реконструкции, модернизации, по капитальному ремонту и списанию.
     
     В разделе “Краткая индивидуальная характеристика объекта” записываются только основные качественные и количественные показатели основного объекта, а также относящиеся к нему важнейшие пристройки, приспособления и принадлежности, ограничиваясь двумя-тремя наиболее важными для данного объекта качественными показателями, исключая дублирование сведений в имеющейся в организации технической документации на этот объект.
     
     В случае группового учета основных средств краткая индивидуальная характеристика дается не по каждому объекту отдельно, а в целом по всей группе объектов, учитываемых в инвентарной карточке.
     
     При значительном изменении качественных и количественных показателей в характеристике объекта в результате реконструкции (модернизации), достройки и дооборудования прежнюю инвентарную карточку, в случае невозможности отразить в ней все показатели, характеризующие реконструированный (модернизированный, дооборудованный, достроенный) объект в целом, заменяют новой. Старая инвентарная карточка сохраняется как справочный документ;
     
    - акт о приемке оборудования (форма N ОС-14).
     
     Акт о приемке оборудования применяется для оформления поступившего на склад оборудования для установки. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается приемной комиссией.
     
     При осуществлении монтажных работ подрядным способом в состав приемной комиссии входит также представитель подрядной монтажной организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж не составляется. В получении оборудования на ответственное хранение уполномоченный представитель монтажной организации расписывается непосредственно в акте, и ему передается копия акта.
     
     В случае невозможности произвести качественную приемку оборудования при его поступлении на склад “Акт о приемке оборудования” (форма N ОС-14) является предварительным, составленным по наружному осмотру;
     
     - акт приемки-передачи оборудования в монтаж (форма N ОС-15).
     
     Акт приемки-передачи оборудования в монтаж применяется в случае передачи оборудования монтажным организациям;
     
     - акт о выявленных дефектах оборудования (форма N ОС-16).
     
     Акт о выявленных дефектах оборудования составляется на дефекты, выявленные в процессе ревизии, монтажа или испытания оборудования;
     
     - акт приемки законченного строительством объекта приемной комиссией (форма N КС-14).
     
     Акт приемки законченного строительством объекта приемной комиссией является документом по приемке и вводу законченного строительством объекта производственного и жилищно-гражданского назначения и зачисления его в состав основных фондов (основных средств) всех форм собственности, включая государственную (федеральную), а также объектов, сооруженных за счет льготного кредитования (здания, сооружения, его очередей, пусковых комплексов, включая реконструкцию, расширение и техническое перевооружение).
     
     Акт приемки является основанием для окончательной оплаты всех выполненных исполнителем работ в соответствии с договором (контрактом).
     
     Форма N КС-14 составляется в необходимом количестве экземпляров и подписывается представителями исполнителя работ (генерального подрядчика) и заказчика или другим лицом, уполномоченным на это инвестором, а также членами приемной комиссии, состав которой определяется инвестором или заказчиком для исполнителя работ (генерального подрядчика), заказчика. Стоимость выполненных работ указывается в фактически действующих ценах текущего года.
     
     Оформление приемки производится заказчиком и членами приемной комиссии на основании результатов проведенных ими обследований, проверок, контрольных испытаний и измерений, документов исполнителя работ, подтверждающих соответствие принимаемого объекта утвержденному проекту, нормам, правилам и стандартам, а также за-ключению органов надзора.
     
     Исполнитель работ и заказчик прилагают к акту приемки объекта оформленные документы, перечень которых приведен в приложении 2 к “Временному положению по приемке законченных строительством объектов”, разработанному Госстроем России в соответствии с Законом РСФСР от 26.06.1991 N 1488-1 “Об инвестиционной деятельности в РСФСР” и другими законодательными актами Российской Федерации в целях развития новых экономических отношений между участниками инвестиционного процесса и повышения ответственности каждого из них за результаты своей работы.
     
     Вся документация по приемке объекта передается заказчиком пользователю объекта.
     
     Исполнитель работ на основании акта приемки представляет в установленном порядке документы статистической отчетности о выполнении договорных обязательств. В документы статистической отчетности введенный в действие объект включается за тот отчетный период, в котором зарегистрирован факт ввода. Факт ввода в действие принятого объекта регистрируется заказчиком (пользователем объекта) в местных органах исполнительной власти в порядке, установленном этими органами.
     
     Все приведенные выше формы содержатся в приложении к данной работе.
     
     Кроме того, в п. 5 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств отмечено, что документы, форма которых не преду-смотрена в перечне, указанном выше, и в других альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, но которые требуются для использования по учету основных средств, должны содержать необходимые реквизиты.
     
     Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому объекту основных средств (инвентарному объекту), независимо от того, находится ли он в эксплуатации, в запасе или на консервации, должен присваиваться при принятии к бухгалтерскому учету соответствующий инвентарный номер, что соответствует требованиям п. 7 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств; этот номер должен быть указан в формах N ОС-3, ОС-4, ОС-4а, ОС-6.
     
     Присвоенный объекту инвентарный номер может быть обозначен путем прикрепления металлического жетона, нанесен краской или иным способом по усмотрению организации. Если инвентарный объект имеет несколько частей, у которых разный срок полезного использования и которые учитываются как самостоятельные инвентарные объекты, то каждой части присваивается инвентарный номер. Но если по указанному объекту организацией установлен общий срок полезного использования, этот объект числится за одним инвентарным номером. Следует учесть, что присвоенный объекту инвентарный номер сохраняется за ним в течение всего периода нахождения в организации.
     
     При выбытии или списании основных средств их инвентарные номера не присваиваются вновь принятым к бухгалтерскому учету объектам в течение пяти лет по окончании года выбытия объекта основных средств.
     
     Объекты основных средств, принятые организацией по договору аренды, могут учитываться у нее (арендатора) по инвентарному номеру, который присвоен организацией-арендодателем. Минфин России рекомендовал организациям-арендаторам открывать инвентарные карточки по этим основным средствам, учитываемым на забалансовом счете 001 “Арендованные основные средства”.
     
     Инвентарные карточки по форме N ОС-6 открываются на каждый инвентарный объект. Но если в организации имеется небольшое количество объектов основных средств, то ей рекомендуется пообъектный учет осуществлять в инвентарной книге, содержащей все необходимые сведения об основных средствах по их видам и местам нахождения.
     
     Инвентарные карточки (инвентарные книги) заполняются согласно п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и списание объектов основных средств. В инвентарных карточках и инвентарных книгах по каждому объекту основных средств следует указать срок полезного использования; способ начисления амортизации; освобождение от начисления амортизации (если это имеет место); индивидуальные особенности объекта. Инвентарные карточки, как правило, составляются в одном экземпляре и находятся в бухгалтерии организации.
     
     Группировка инвентарных карточек в картотеке может производиться применительно к Общероссийскому классификатору основных фондов, а внутри разделов, подразделов, классов и подклассов - по месту эксплуатации (структурным подразделениям организации), что следует из п. 8 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств.
     
     Если организации согласно Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” и другим нормативным документам в целях обеспечения контроля за сохранностью основных средств обязаны вести инвентарные карточки учета основных средств, то их группировка производится так, как это удобно самой организации.
     
     Инвентарные карточки суммарно сверяются с данными синтетиче-ского учета основных средств.
     
     На основе соответствующих данных бухгалтерского и оперативного учета, а также технической документации в организации осуществляется оперативный контроль за использованием основных средств. Основными показателями по использованию объектов основных средств являются данные о наличии основных средств с их разделением на собственные и арендованные; переданные в оперативное управление; установленные и неустановленные, действующие и неиспользуемые; данные о рабочем времени и простоях оборудования, машин и транспортных средств; данные о выпуске продукции (работах и услугах) и др.
     
     Исходя из степени использования основные средства подразделяются на находящиеся в эксплуатации; в запасе (резерве); в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; на консервации.
     
     В зависимости от имеющихся прав на объекты основные средства подразделяются на принадлежащие организации на праве собственности, в том числе сданные в аренду; находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении; полученные организацией в аренду.    

 


1.3. Оценка основных средств

      

1.3.1. Общие сведения

     
     В п. 1 ст. 11 Федерального закона “О бухгалтерском учете” установлено, что оценка имущества производится организацией для его отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении, а именно: приобретенного за плату - путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; полученного безвозмездно - по рыночной стоимости на дату оприходования; произведенного в самой организации - по стоимости его изготовления. Это и является первоначальной стоимостью объектов основных средств.
     
     Аналогичный порядок оценки имущества определен в п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и в разделе II “Оценка основных средств” ПБУ 6/01.
     
     Рассмотрим в отдельности каждый случай приобретения организацией основных средств.
     

1.3.2. Определение стоимости основных средств, приобретенных за плату

     
     В п. 8 ПБУ 6/01 предусмотрено, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактиче-ских затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
     
     Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:
     
     - суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу).
     
     Если организация, приобретающая у поставщиков основные средства, является плательщиком НДС, то этот налог, уплаченный при приобретении основных средств, учитывается в соответствии с п. 11 письма Минфина России от 12.11.1996 N 96 “О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами” по дебету счета 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, субсчет “Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств”, и кредиту счетов 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”. В момент принятия на учет основных средств суммы НДС, подлежащие возмещению в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком, списываются с кредита счета 19, субсчет “Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств”, в дебет счета 68 “Расчеты по налогам и сборам”.
     
     Если организация не является плательщиком НДС, этот налог подлежит включению в стоимость приобретенных основных средств.
     
     Приобретаемые объекты основных средств, не требующие монтажа, списываются в сумме фактических затрат на приобретение на счет 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение объектов основных средств”. К ним относятся затраты по приобретению оборудования, машин, инструмента, инвентаря и других объектов основных средств, не требующих монтажа;
     
     - суммы, уплачиваемые другим организациям за осуществление ими работ по договору строительного подряда и иным договорам. К этим видам фактических затрат относятся расходы по оплате услуг сторонних организаций, привлекаемых для осуществления работ, необходимых для строительства, монтажа и других аналогичных видов работ, связанных с приобретением, сооружением и изготовлением основных средств;
     
     - суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств.
     

     Иначе говоря, если при приобретении основных средств были необходимы услуги соответствующих организаций для получения информации о том, где можно приобрести требуемые для осуществления производства или управления основные средства, а также услуги консультационного характера, связанные с эффективностью их приобретения и использования, то они (эти услуги) относятся на стоимость приобретаемых основных средств.
     
     Но при этом следует обеспечить выполнение п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, согласно которому все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами;
     
     - регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств.
     
     В соответствии со ст. 11 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ “О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним” плата за регистрацию и предоставление информации о зарегистрированных правах на недвижимое имущество и сделок с ним взимается в размерах, установленных субъектами Российской Федерации. Максимальный размер платежей на территории Российской Федерации установлен в постановлении Правительства РФ от 26.02.1998 N 248 “Об установлении максимального размера платы за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним и за предоставление информации о зарегистрированных правах”;
     
     - таможенные пошлины;
     
     - невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств.
     
     Так, в письме Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 14.10.1998 N 16-00-14-700 было сообщено, что суммы налога с продаж, уплаченные при приобретении имущества, включаются в его стоимость. Федеральным законом от 31.07.1998 N 150-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”« определено, что объектом обложения по налогу с продаж признается стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет.
     
     Порядок его взимания устанавливается законодательными актами субъектов Российской Федерации.
     

     Постановлением Конституционного Суда от 30.01.2001 N 2-П признана неконституционной ст. 20 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” в части налога с продаж, и его отмена должна быть осуществлена не позднее 1 января 2002 года.
     
     Но если организации осуществили наличные расчеты за приобретенные основные средства и уплатили налог с продаж, то они должны списывать его на стоимость этих приобретенных основных средств.
     
     В аналогичном порядке списываются и другие невозмещаемые налоги, которые связаны с приобретением основных средств.
     
     Организациям необходимо принять во внимание, что если суммы в части уплаты поставщикам, организациям за осуществление работ по договорам строительного подряда и иным договорам, за информационные и консультационные услуги могут быть списаны на стоимость приобретаемых основных средств по мере их признания, то регистрационные сборы, государственные пошлины, иные аналогичные платежи, связанные с приобретением (получением) прав на объект основных средств, таможенные пошлины, невозмещаемые налоги в связи с приобретением основных средств списываются только при уплате соответствующим организациям;
     
     - вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств.
     
     Эти затраты могут возникнуть у организации в случае, если посредническая организация принимала непосредственное участие в сделке между поставщиком и покупателем основных средств;
     
     - иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, в частности начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.
     
     Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” или счета 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам” в корреспонденции с дебетом счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”, что соответствует Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
     
     В фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
     

     На основании п. 6.6 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, внесены изменения в порядок определения фактических затрат на приобретение основных средств в случае расчетов в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), а именно: в п. 8 ПБУ 6/01 определено, что фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случае, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее принятия к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.
     
     В ст. 140 и 317 ГК РФ установлено, что рубль является законным платежным средством, обязательным к приему по нарицательной стоимости на всей территории Российской Федерации. Случаи, порядок и условия использования валюты на территории Российской Федерации определяются законом или в установленном порядке.
     
     Однако в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, специальных правах заимствования и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.
     
     В связи с вышеуказанным в п. 8 ПБУ 6/01 и предусмотрено определение фактических затрат на приобретение и сооружение основных средств с учетом возникающих суммовых разниц.
     
     Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Банка России, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.
     

    Пример.
     
     Иностранной фирме перечислены средства в марте 2001 года в размере 1000 долл., что составило в денежных единицах Российской Федерации при курсе Банка России 28,66 руб. сумму 28 660 руб. Основные средства были получены в мае 2001 года, когда Банк России определил курс доллара в размере 29,02 руб. В этом случае стоимость основных средств должна составлять 29 020 руб.

     
     Учитывая вышеизложенное, стоимость объектов основных средств, приобретенных за плату, следует списать на счет 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, по всем фактически произведенным расходам, а именно: по уплате стоимости поставщикам; посредникам в их приобретении; начисленные проценты по кредитам и заемным средствам, взятым на приобретение основных средств до ввода их в эксплуатацию; по доставке объектов основных средств и т.п., что также подтверждено в письме Департамента налоговой политики Минфина России от 21.04.2001 N 04-02-05/3/21.
     
     Как же определяется стоимость основных средств?
     
     Для этого рассмотрим пример.
     
     Пример.
     
     1. Осуществлена поставка основных средств от завода-изготовителя согласно договору стоимостью 200 000 руб., и оплата произведена за счет заемных средств.
     
     2. Начислен поставщиком налог на добавленную стоимость в размере 20 % на сумму 40 000 руб.
     
     3. Оплачены расходы по доставке основных средств транспортом сторонней организации на сумму 5000 руб. и НДС на сумму 1000 руб.
     
     4. Начислены расходы по уплате сторонним организациям за услуги, связанные с приобретением основных средств, на сумму 7000 руб. и НДС на сумму 1400 руб.
     
     5. Оплачены страховой организации страховые платежи на сумму 10 000 руб.
     
     6. Оплачены услуги посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств, на сумму 20 000 руб. и НДС на сумму 4000 руб.

     
     7. Начислены проценты по заемным средствам, взятым на оплату поставщику за поставку основных средств и других расходов, связанных с приобретением основных средств, на сумму 30 000 руб.
     
     8. Начислены другие расходы, связанные с доставкой и установкой основных средств (материалы на сумму 5000 руб.; оплата труда работников по доставке и установке - 20 000 руб.; начисление единого социального налога - 7300 руб. и другие как услуги вспомогательных цехов на сумму 15 000 руб.).
     

    9. В бухгалтерском учете указанные операции должны быть отражены следующим образом:
     
     а) оприходование поступивших основных средств от завода-изготовителя - Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - на сумму 200 000 руб.;
     
     б) оплата поступивших основных средств за счет взятого кредита - Д-т 60 К-т 51 “Расчетные счета” - на сумму 200 000 руб.;
     
     в) оплата расходов по доставке основных средств транспортом сторонней организации - Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и Д-т 76 К-т 51 “Расчетные счета” - на сумму 5000 руб.;

     
     г) начисление расходов за оказанные услуги, связанные с приобретением основных средств, - Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 76 - на сумму 7000 руб.;
     
     д) оплата страховых платежей - Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 76, субсчет “Расчеты по имущественному и личному страхованию”, и Д-т 76, субсчет “Расчеты по имущественному и личному страхованию”, К-т 51 “Расчетные счета” - на сумму 10 000 руб.;
     
     е) оплата услуг посреднической организации, через которую приобретались основные средства, - Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 76 и Д-т 76 в корреспонденции с кредитом 51 - на сумму 20 000 руб.;
     
     ж) начисление процентов по заемным средствам - Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” - на сумму 30 000 руб.;
     
     з) отражение уплаченных и начисленных сумм налога на добавленную стоимость по операциям, связанным с приобретением основных средств:
     
     - в части оплаты заводу-изготовителю - Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, субсчет “Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств”, К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - на сумму 40 000 руб.; Д-т 60 К-т 51 - на сумму 40 000 руб.;

     
    - в части доставки транспортных средств - Д-т 19, субсчет “Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств”, К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” - на сумму 1000 руб.; Д-т 76 К-т 51 - на сумму 1000 руб.;
     
     - в части оплаты услуг сторонних организаций - Д-т 19, субсчет “Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам”, К-т 76 - на сумму 1400 руб.;
     
     - в части оплаты услуг посреднической организации - Д-т 19, субсчет “Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам”, К-т 76 - на сумму 4000 руб.; Д-т 76 К-т 51 - на сумму 4000 руб.;
     
     и) начисление прочих расходов по доставке и установке основных средств:
     
     - в части списанных материалов - Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 10 “Материалы” - на сумму 5000 руб.;
     
     - в части начисления единого социального налога на фонд оплаты труда - Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению” - на сумму 7300 руб.;
     
     - в части начисления фонда оплаты труда - Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” - на сумму 20 000 руб.;

     
    - в части услуг вспомогательных цехов - Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 23 “Вспомогательные производства” - на сумму 15 000 руб.;
     
     к) отражена стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию, - Д-т 01 “Основные средства”, К-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, - на сумму 319 300 руб.;
     
     л) списан к возмещению уплаченный налог на добавленную стоимость по введенным основным средствам - на сумму 45 000 руб.     

    

1.3.3. Оприходование основных средств, приобретенных в случае оплаты в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте

     
     Согласно п. 8 ПБУ 6/01 при приобретении основных средств, оплата за которые осуществляется в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), что допускается ст. 317 ГК РФ, фактические затраты при оценке стоимости уменьшаются или увеличиваются на суммовые разницы.
     
     Иначе говоря, при приобретении основных средств и оплате за них в рублях эквивалентно иностранной валюте оценка первоначальной стоимости производится в рублях путем пересчета валюты по курсу, установленному Банком России на дату приобретения. В этом случае датой приобретения будет являться дата приобретения права собственности на основные средства согласно условиям договора (поставки).
     
     Условия договора (поставки) могут определять оплату до приобретения основных средств (до перехода на них права собственности) или после их приобретения. Согласно ст. 506 ГК РФ поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, по договору поставки обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным использованием.
     
     Учитывая ст. 516 ГК РФ, покупатель оплачивает поставленные ему товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки. В договоре или денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оплата покупателем поставляемых (поставленных) основных средств осуществляется в рублях, но в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены договором или соглашением сторон.
     
     Так как за время прохождения с момента возникновения и отражения в бухгалтерском учете денежного обязательства и до момента его погашения курс иностранной валюты может изменяться, то это и является основой для образования суммовых разниц (то есть разница между рублевой оценкой денежного обязательства по оплате за основные средства на дату его возникновения и фактического погашения).
     
     Если оплата покупателем основных средств производится после их поставки и курс доллара (если к нему привязана оплата) растет, то перечисления составят сумму выше той, которая числится на счетах бухгалтерского учета. В случае осуществления предварительной оплаты и роста курса доллара у покупателя возникает положительная суммовая разница, а при снижении - отрицательная.
     

     Приведем пример определения стоимости основных средств в случае их предварительной оплаты и определения в договоре поставки платежей в конвертируемой валюте - долларах.
     
    Пример.
     
     1. Покупатель основных средств заключил договор о поставке оборудования с уплатой за него поставщику суммы 2000 долл.
     
     2. Покупатель осуществил предварительную оплату за оборудование в размере согласно договору 2000 долл., срок - 5 января 2001 года (курс 28,4 руб.).
     
     3. Поставщик поставил оборудование 17 апреля 2001 года (курс 28,5 руб.).
     
     4. В бухгалтерском учете стоимость оборудования будет отражена по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, на сумму 57 000 руб. (28,5 руб.
2000 долл.).
     
     Это будет соответствовать стоимости основных средств согласно договору.
     
     Все операции по приобретению оборудования оформляются в бухгалтерском учете следующим образом:
     
     а) перечисление денежных средств в счет поставки оборудования - Д-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” (Д-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”) К-т 51 “Расчетные счета” - на сумму 56 800 руб. (28,4 руб.
2000 долл.);
 
      б) поставка оборудования от поставщика - Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение
объектов основных средств”, К-т 60 - на сумму 57 000 руб. (28,5 руб.
 2000 долл.);
               
    в) списание суммовой разницы - Д-т 60 К-т 91 “Прочие доходы и расходы” - на сумму 200 руб.
     
     Рассмотрим списание курсовых разниц при приобретении основных средств у иностранного партнера-поставщика.
     
     Постановлением Правительства РФ от 11.03.1997 N 273 “О внесении изменений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли” согласно Федеральному закону от 10.01.1997 N 13-ФЗ «О внесении изменений в Закон Российской Федерации “О налоге на прибыль предприятий и организаций”« установлен порядок отнесения курсовых разниц на финансовые результаты.
     
     Как определено в п. 3 Положения по бухгалтерскому учету “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте” ПБУ 3/2000, утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, курсовая разница - это разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Банка России, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива и обязательства, исчисленной по курсу Банка России на дату их принятия к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.
     

     Согласно п. 9 ПБУ 3/2000 стоимость основных средств принимается в оценке в рублях по курсу Банка России, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету. При этом курсовая разница списывается на финансовые результаты.
     
     Порядок отражения в бухгалтерском учете приобретения оборудования у иностранной фирмы и определение стоимости этого оборудования, а также списание курсовой разницы выглядит на примере следующим образом.
     
     Пример.
     
     1. Российская организация заключила контракт с иностранной фирмой на поставку вычислительной техники на сумму 100 000 долл. с предварительной оплатой.
     
     2. Оплата таможенной пошлины составила 10% от суммы поставки.
     
     3. Курс доллара составил: на дату оплаты - 28,36 руб.; оформления грузовой таможенной пошлины - 28,8 руб.; поступления на склад организации-импортера - 29,2 руб.
     
     Оборудование будет использовано организацией для производства продукции, облагаемой налогом на добавленную стоимость.
     
     4. Указанные операции по приобретению и постановке на учет вычислительной техники в бухгалтерском учете отражаются следующим образом:
     
     а) Д-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” К-т 52 “Валютные счета” - на сумму 2 836 000 руб. (100 000 долл.
28,36 руб.) - перечислены денежные средства в счет поставки вычислительной техники;
     
     б) Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 51 “Расчетные
счета” - на сумму 288 000 руб. (100 000 долл.
10% 28,8 руб.) - оплачена таможенная пошлина;
          

    в) Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 51 - на сумму таможенных сборов в рублях 4320 руб. (100 000 долл. 0,15% 28,8 руб.);
     
     г) Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 51 - на сумму таможенных сборов в валюте 1440 руб. (100 000 долл.
0,05% 28,8 руб.);
     
     д) Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценно-стям”, субсчет “Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам”, К-т 51 - на сумму уплаченного НДС на таможне в размере 576 000 руб. (100 000 долл.
20% 28,8 руб.);
     
     е) Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 60 - на сумму оприходованной стоимости оборудования 2 920 000 руб. (100 000 долл. 29,2 руб.);
     
     ж) Д-т 60 К-т 60 - на сумму зачтенного аванса 2 836 000 руб.;
     
     з) Д-т 60 К-т 91 “Прочие доходы и расходы” - на сумму курсовой разницы 84 000 руб. [(29,2 руб. - 28,36 руб.)
100 000 долл.];
     
     и) Д-т 01 “Основные средства” К-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, - на сумму стоимости вычислительной техники  3 213 760 руб. (2 920 000 руб. + 288 000 руб. + 4320 руб. + 1440 руб.) как ввод в эксплуатацию;

     
     к) Д-т 68 “Расчеты по налогам и сборам” К-т 19, субсчет “Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств”, - на сумму 576 000 руб. - зачет НДС, уплаченный на таможне.
     

1.3.4. Оприходование объектов основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации

     
     В п. 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств указано, что первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации, что соответствует также п. 9 ПБУ 6/01.
     
     В ответе на данный вопрос Минфином России в письме от 05.04.2001 N 16-00-17/13 сообщено следующее.
     
     В соответствии с п. 24 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н (с изменениями, внесенными приказом Минфина России от 28.03.2000 N 32н), принятие объектов основных средств, внесенных учредителями в счет вкладов в уставный капитал, отражается по дебету счета учета капитальных вложений в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с учредителями (соответствующий субсчет). Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Фактические затраты организации на доставку объектов и их приведение в состояние, пригодное для использования, включаются в первоначальную стоимость основных средств согласно п. 12 ПБУ 6/01.
     
     В Инструкции по применению Плана счетов указано, что при создании акционерного общества по дебету счета 75 “Расчеты с учредителями” в корреспонденции со счетом 80 “Уставный капитал” принимается на учет сумма задолженности по оплате акций.
     

     При фактическом поступлении сумм вкладов учредителей в виде денежных средств производятся записи по кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями” в корреспонденции со счетами по учету денежных средств. Взнос вкладов в виде материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) оформляется записями по кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями” в корреспонденции со счетами 08 “Вложения во внеоборотные активы”, 10 “Материалы”, 15 “Заготовление и приобретение материальных ценностей” и др.
     
     Следовательно, если учредительный взнос был погашен путем передачи объектов основных средств, то они отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” и кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями” в оценке, которая согласована с учредителями (участниками) организации, при условии, что иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     На основании п. 12 ПБУ 6/01 в первоначальную стоимость объектов основных средств подлежат включению при их наличии затраты организации на доставку объектов и их приведение в состояние, пригодное для использования.
     
     Иначе говоря, если погашение задолженности учредителя включает не только стоимость основных средств, но и расходы по доставке и установке, то дополнительных расходов может не возникнуть, и в этом случае введенные в эксплуатацию основные средства и отраженные по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту 08 “Вложения во внеоборотные активы” будут по стоимости равны сумме погашенного учредительного взноса.
     
     Если же дополнительно возникающие расходы по доставке, установке и приведению основных средств в состояние, пригодное для использования, производятся за счет средств самой организации, то стоимость указанных основных средств включает все расходы.
     
     Пример.
     
     1. Учредитель в счет погашения задолженности поставил необходимые организации рабочие машины для производства продукции на сумму 300 000 руб. В этом случае НДС не начисляется согласно п. 2 ст. 146 и п. 3 ст. 39 НК РФ.
     
     2. Организация осуществила затраты по доставке рабочих машин до места назначения с уплатой сторонней организации транспортных расходов в сумме 10 000 руб. и НДС в сумме 2000 руб.
     
     3. Осуществлены затраты по приведению рабочих машин в состояние, пригодное для использования, в сумме 50 000 руб. (материалы - 15 000 руб.; оплата труда - 20 000 руб.; начисление единого социального налога - 7300 руб.; услуги сторонних организаций по наладке - 7700 руб. и НДС - 1440 руб.).
     
     В бухгалтерском учете операции по объектам основных средств (рабочим машинам) выглядят следующим образом:
     
     а) передача учредителем в качестве погашения взноса рабочими машинами на сумму 300 000 руб. - Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы” К-т 75 “Расчеты с учредителями”;
     
     б) списание затрат по доставке рабочих машин на сумму 10 000 руб. - Д-т 08 К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”; Д-т 76 К-т 51 “Расчетные счета”;
     
     в) списание уплаченных сумм НДС на сумму 3440 руб. (2000 руб. + 1440 руб.) - Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” К-т 76; Д-т 76 К-т 51;

     
     г) списание затрат, связанных с приведением рабочих машин в состояние, пригодное для использования:
     
     - в части материалов на сумму 15 000 руб. - Д-т 08 К-т 10 “Материалы”;
     
     - в части начисления единого социального налога на сумму 7300 руб. - Д-т 08 К-т 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению”;
     
     - в части начисленной оплаты труда на сумму 20 000 руб. - Д-т 08 К-т 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”;
     
     - в части услуг сторонних организаций на сумму 7700 руб. - Д-т 08 К-т 76; Д-т 76 К-т 51;
     
     д) введены в эксплуатацию рабочие машины, стоимость которых составляет 360 000 руб. (300 000 руб. + 10 000 руб. + 15 000 руб. + 7300 руб. + 20 000 руб. + 7700 руб.) - Д-т 01 “Основные средства” К-т 08;
     
     е) списан к возмещению НДС на сумму 3440 руб. - Д-т 68 “Расчеты по налогам и сборам” К-т 19.

     

1.3.5. Отражение в бухгалтерском учете основных средств, полученных по договору дарения (безвозмездно)

     
     Пункт 25 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств на основании п. 1 ст. 11 Федерального закона “О бухгалтерском учете” устанавливает порядок определения первоначальной стоимости основных средств, полученных организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, согласно которому эта стоимость равна рыночной стоимости указанных основных средств на дату оприходования.
     
     При определении рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей, сведения об уровне цен, имеющихся у органов государственной статистики; торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств.
     
     В п. 6 ст. 274 НК РФ указано, что рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем вторым п. 3, а также п. 4-11 ст. 40 НК РФ.
     
     Затраты по доставке указанных объектов основных средств, полученных по договорам дарения и в иных случаях безвозмездного получения, учитываются как затраты капитального характера и относятся организациями-получателями на увеличение первоначальной стоимости объекта. Указанные расходы отражаются на счете учета капитальных вложений в корреспонденции со счетами учета расчетов.
     
     Дополнительно к вышеизложенному в п. 12 ПБУ 6/01 определено, что в первоначальную стоимость объектов, полученных по договору дарения (безвозмездно), включаются также фактические затраты организации на приведение этих объектов в состояние, пригодное для использования.
     
     Затраты на доставку и приведение в состояние, пригодное для использования, объектов основных средств, полученных по договору дарения (безвозмездно), могут увеличивать их первоначальную стоимость в случае необходимости.
     
    Пример.
     
    Организация передала неиспользуемое оборудование к установке другой организации, но при условии, что доставка его будет осуществляться за счет получателя. Оборудование к установке у собственника находилось в ненадлежащем состоянии, в связи с чем были необходимы дополнительные затраты по приведению его в пригодное для использования состояние.
     
     Определение первоначальной стоимости оборудования к установке осуществляется у организации-приобретателя следующим образом:
     
     1. Организацией получено от другой организации числящееся у нее оборудование к установке, рыночная стоимость которого на дату принятия к бухгалтерскому учету (включая потери первоначального качества) составила 40 000 руб.
     
     2. Передающая организация не являлась плательщиком НДС, и он был своевременно включен в стоимость оборудования к установке при отражении его в бухгалтерском учете.
     
     3. Транспортной организации начислены расходы за перевозку оборудования к установке от собственника к приобретателю на сумму 10 000 руб. и НДС - 2000 руб.
     
     4. Оплачены в наличном порядке расходы по погрузке оборудования к установке организации-собственнику в сумме 3000 руб. (без НДС, так как организация не является плательщиком этого налога), и не возникло разницы между рыночной стоимостью и по данным бухгалтерского учета с учетом переоценки.

     
     5. Организацией-получателем произведены дополнительные расходы по приведению в надлежащее состояние полученного оборудования к установке: очистка от ржавчины, устранение поломок, неисправностей и т.п. на сумму 60 000 руб. (материалы - 20 000 руб.; оплата труда работников вспомогательных служб - 20 000 руб.; начисление единого социального налога - 7300 руб.; прочих - на сумму 12 700 руб.).
     
     6. В бухгалтерском учете операции по приобретению и установке полученного организацией оборудования отражаются следующим образом:
     
     а) получение безвозмездно оборудования на сумму 40 000 руб. - Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы” К-т 98 “Доходы будущих периодов”;
     
     б) начисление задолженности транспортной организации за доставку оборудования на сумму 10 000 руб. - Д-т 08 К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”;
     
     в) списание НДС на сумму 2000 руб. - Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость”, субсчет “Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств”, К-т 76;
     
     г) оплата расходов по погрузке оборудования на сумму 3000 руб. - Д-т 08 К-т 76 и Д-т 76 К-т 50 “Касса”;
     
     д) оплата услуг вспомогательных цехов на сумму 60 000 руб. - Д-т 08 К-т 23 “Вспомогательные производства”;

     
     е) ввод в эксплуатацию оборудования на сумму 113 000 руб. (40 000 руб. + 10 000 руб. + 3000 руб. + 60 000 руб.) - Д-т 01 “Основные средства” К-т 08.         


1.3.6. Отражение в бухгалтерском учете основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами

     
     Согласно п. 11 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
     
     При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.
     
     Указанный порядок следует из п. 6.3 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99 в связи с различными способами осуществления расчетов неденежными средствами.
     
     Так как величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), которые переданы или подлежат передаче организацией, то это и является той стоимостью, за которую приобретено имущество (основные средства).
     
     Пример.
     

     1. Организация получила рабочие машины для осуществления производственной деятельности на сумму 100 000 руб. и НДС - 20 000 руб. По договору расчеты осуществляются неденежными средствами.
     
     2. Организацией взамен рабочих машин поставлены излишние и ненужные ей материальные ценности на сумму 90 000 руб. и начислен НДС - 18 000 руб. Стоимость материалов по данным учета - 70 000 руб.
     
     3. Данные операции отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
     
     а) оприходование рабочих машин в монтаж на сумму 100 000 руб. - Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы” К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”;
     
     б) реализованы излишние материальные ценности в счет оплаты за рабочие машины на сумму 70 000 руб. - Д-т 91 “Прочие доходы и расходы” К-т 10 “Материалы”;
     
     в) списана задолженность за материальные ценности на сумму 90 000 руб. - Д-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” К-т 91;
     
     г) проведена сторнировочная запись на сумму разницы между стоимо-стью рабочих машин и поставкой материальных ценностей на сумму 10 000 руб. (100 000 руб. - 90 000 руб.) - Д-т 08 К-т 60;

     
     д) осуществлен зачет по погашению стоимости рабочих машин на сумму 90 000 руб. - Д-т 60 К-т 76;
     
     е) списан финансовый результат от поставки материальных ценностей на сумму 20 000 руб. - Д-т 91 К-т 99;
     
     ж) по налогу на добавленную стоимость:
     
     - при поставке рабочих машин на сумму 20 000 руб. - Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” К-т 60;
     
     - при поставке излишних материалов взамен рабочих машин на сумму 18 000 руб. - Д-т 91 К-т 19;
     
     - при зачете НДС - Д-т 68 “Расчеты по налогам и сборам” К-т 19 на сумму 2000 руб.
     

     Если у организации возникают дополнительные расходы по доставке и установке рабочих машин, то они учитываются в ранее изложенном порядке.
     
     Рассмотрим пример с поставкой услуг взамен полученных основных средств при условии, что оказанные услуги превышают стоимость поступивших объектов основных средств. В рассматриваемом примере обе организации не являются плательщиками НДС для упрощения расчета.
     
    Пример.
     
     1. Организация оказала услуги другой организации на сумму 200 000 руб.
     
     2. Взамен стоимости за оказанные услуги переданы основные средства, стоимость которых составила 180 000 руб.
     
     3. В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующим образом:
     
     а) оказание услуг организацией на сумму 200 000 руб. - Д-т 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” К-т 90 “Продажи”; Д-т 90 К-т 20 “Основное производство” по себестоимости на сумму 150 000 руб.;
     
     б) списаны финансовые результаты на сумму 50 000 руб. (200 000 руб. - - 150 000 руб.) - Д-т 90 “Продажи” К-т 99 “Прибыли и убытки”;
     
     в) получены взамен погашения дебиторской задолженности основные средства на сумму 180 000 руб. - Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы” К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”;
     
     г) доведена стоимость основных средств до фактической оплаты на сумму 20 000 руб. - Д-т 08 К-т 60;
     
     д) проведены зачеты по задолженности на сумму 200 000 руб. - Д-т 60 К-т 62.

     
     У организации есть основания также в этом случае отразить стоимость поступивших основных средств на сумму 180 000 руб. и осуществить сторно по учету реализованной продукции на сумму 20 000 руб.
     
     Приведем также пример по оприходованию основных средств в случае, если нельзя установить стоимость переданных или подлежащих передаче ценностей организацией при выполнении договора с оплатой неденежными средствами:
     
     Пример.
     
     1. Организации поставлена согласно договору вычислительная техника на общую сумму 100 000 руб. и НДС - 20 000 руб.
     
     2. Организацией - получателем основных средств поставлена взамен продукция без определения стоимости. Как и поставщик основных средств, организация перечисляет НДС в размере установленной ставки 20%.
     
     3. В бухгалтерском учете вышеуказанные операции отражаются следующим образом:
     
     а) приобретение оборудования на сумму 100 000 руб. - Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы” К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”;
     
     б) отражение суммы причитающегося к оплате НДС - 20 000 руб. - Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам” К-т 60;
     
     в) отражение суммы отгруженной продукции взамен полученных основных средств - 100 000 руб. и НДС - 20 000 руб. Д-т 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” К-т 90 “Продажи” и одновременно Д-т 90 К-т 43 “Готовая продукция” по себестоимости Д-т 62 К-т 90; Д-т 90 К-т 68;

     
     г) зачет задолженности на 120 000 руб. - Д-т 60 К-т 62 и НДС - 20 000 руб. - Д-т 68 К-т 19.
     
     Списание финансовых результатов от продажи (передачи) продукции производится в установленном порядке со счета 90 на счет 99 “Прибыли и убытки”.
     
     В п. 12 ПБУ 6/01 также определено, что в случае необходимости стоимость основных средств, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, увеличивается на фактически произведенные расходы по доставке и приведению в состояние, пригодное для использования.
     

1.3.7. Затраты организаций в арендованные основные средства

     
     В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 в составе основных средств организации подлежат учету капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
     
     Согласно п. 47 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации капитальные вложения в многолетние насаждения и коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.
     
     Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.
     
     В ст. 623 ГК РФ установлено, что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.
     
     В случае если арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
     
     Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом. Как отделимые, так и неотделимые улучшения арендованного имущества, произведенные за счет амортизационных отчислений от этого имущества, являются собственностью арендодателя.
     
     Иначе говоря, если улучшения арендованного имущества произведены арендатором с согласия арендодателя за счет средств арендной платы, то арендодатель не возмещает стоимость по улучшению имущества, сданного в аренду.
     
     Учитывая п. 65 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, капитальные затраты на арендованные основные средства, подлежащие после прекращения договора аренды передаче арендодателю, амортизируются ежемесячно арендатором в течение срока аренды и передаются арендодателю по остаточной стоимости, то есть в сумме произведенных фактических затрат за вычетом суммы возмещения за счет амортизационных отчислений.
     
     Пример.
     
     1. Организация-арендатор по договору аренды использует оборудование арендодателя с уплатой ежемесячно арендных платежей в сумме 30 000 руб.
     
     2. В связи с тем, что оборудование можно было использовать в случае проведения капитальных вложений в целях восстановления этого оборудования, с согласия арендодателя произведены работы, которые составили в общей сумме затрат 70 000 руб., в том числе:
     
     - расходы на материалы - 20 000 руб.;
     
     - расходы на оплату труда работников вспомогательных производств - 20 000 руб.;
     
     - отчисления по единому социальному налогу - 7300 руб.;
     
     - расходы по оплате услуг сторонних организаций - 22 700 руб.
     
     Организация не является плательщиком НДС, и произведенные расходы учтены, включая этот налог.
     
     3. В бухгалтерском учете затраты организации-арендатора по капитальным вложениям в арендованные основные средства отражаются следующим образом:

    
     а) списание использованных материалов - Д-т 08, субсчет “Затраты в арендованные основные средства”, К-т 10 “Материалы” - на сумму 20 000 руб.;
     
     б) списание начисленного единого социального налога на оплату труда работников вспомогательных цехов и производств, привлеченных для проведения капитальных работ по арендованным основным средствам, - Д-т 08, субсчет “Затраты в арендованные основные средства”, К-т 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению” - на сумму 7300 руб.;
     
     в) списание начисленной оплаты труда работников вспомогательных производств, привлеченных к осуществлению капитальных работ в арендованные основные средства, - Д-т 08, субсчет “Затраты в арендованные основные средства”, К-т 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” - на сумму 20 000 руб.;
     
     г) списание стоимости оказанных услуг сторонними организациями - Д-т 08, субсчет “Затраты в арендованные основные средства”, К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” - на сумму 22 700 руб.;
     
     д) списание законченных работ в арендованные основные средства - Д-т 01 “Основные средства”, субсчет “Затраты в арендованные основные средства”, К-т 08, субсчет “Затраты в арендованные основные средства”, - на сумму 70 000 руб.

 


1.4. Оприходование основных средств, выявленных при инвентаризации

     
     Порядок проведения инвентаризации основных средств установлен Минфином России в разделе 3 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом от 13.06.1995 N 49, в котором изложено следующее.
     
     До начала инвентаризации рекомендуется проверить:
     
     а) наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;
     
     б) наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;
     
     в) наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.
     
     При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.
     
     При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.
     
     При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации.
     
     Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности организации.
     
     При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Например, по зданиям - указать их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), площадь (общая полезная площадь), число этажей (без подвалов, полуподвалов и т.д.), год постройки и др.; по каналам - протяженность, глубину и ширину (по дну и поверхности), искусственные сооружения, материалы крепления дна и откосов; по мостам - местонахождение, род материалов и основные размеры; по дорогам - тип дороги (шоссе, профилированная), протяженность, материалы покрытия, ширину полотна и т.п.
     
     Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определен по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.
     

     Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с прямым назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.
     
     Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.
     
     Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д.
     
     Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, приводятся в описях по наименованиям с указанием количества этих предметов.
     
     Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризуются до момента их временного выбытия.
     
     На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).
     
     Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.
     
     По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.     
  

И Н В Е Н Т А Р И З А Ц И О Н Н А Я        О П И С Ь
основных средств N _______________     

     


 

Коды

Форма N инв-1 по ОКУД

 0309001

Организация ______________________________________________________________ по ОКПО

  
 

Структурная единица организации ____________________________________________________

  
 

Основание для проведения инвентаризации:                                                                   Номер
приказ, постановление, распоряжение

  
 

(ненужное зачеркнуть)                                                                                                      Дата

  
 

Дата до начала инвентаризации

  
 

Дата окончания инвентаризации

  
 

Номер счета бухгалтерского учета

  
 

    
     Основные средства ________________________________________________________________________________________
     _________________________________________________________________________________________________________
         
     Местонахождение__________________________________________________________________________________________
     _________________________________________________________________________________________________________
     

Р А С П И С К А

     
     К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на основные средства сданы в бухгалтерию и все основные средства, поступившие на мою (нашу) ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
     
     Лицо(а), ответственное(ые) за сохранность основных средств:     
     

____________

___________

______________________

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)


____________

___________

______________________

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)

      

    Форма 0309001 с. 2 и с. 3

     



N п/п


Наименование и краткая характеристика


Год выпуска (постройки)


Номер


Фактическое наличие

По данным бухгалтерского учета


 

объекта


 

инвентарный

заводской

паспорта

кол-во

стоимость, руб.

кол-во

стоимость, руб.

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  ИТОГО

  
 

  
 

  
 

 
 


         Форма 0309001 с. 4

     
     Итого по описи: количество порядковых номеров _______________________________________________________________
                                                                                                                                                                      (прописью)
                                   общее количество единиц фактически ___________________________________________________________
                                                                                                                                                                       (прописью)     
                                   на сумму, руб. фактически _____________________________________________________________________
                                                                                                                                                        (прописью)
     
          

Председатель комиссии:

___________

_________

_______________________


 

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)

Члены комиссии:

___________

_________

_______________________


 

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)


 

___________

_________

_______________________


 

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)


 

___________

_________

______________________


 

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)

     
             
     Все основные средства, поименованные в настоящей инвентаризационной описи с N ________ по N __________, комиссией проверены в натуре в моем (нашем) присутствии и внесены в опись, в связи с чем претензий к инвентаризационной комиссии не имею (не имеем). Основные средства, перечисленные в описи, находятся на моем (нашем) ответственном хранении.
     
  

Лицо(а), ответственное(ые) за сохранность основных средств:

  
 

___________

_________

_______________________

  
 

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)

  
 

___________

_________

_______________________

  
 

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)

  
 

___________

_________

______________________

  
 

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)

Указанные в настоящей описи данные и подсчеты проверил:

  
 

___________

_________

______________________

  
 

(должность)

(подпись)

(расшифровка подписи)

     
     Исходя из п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета регулируются в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (п. 28) в следующем порядке:
     
     - основные средства, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или на увеличение доходов у некоммерческой организации;
     
     - недостача основных средств относится на виновных лиц. Если виновные лица не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, то убытки от недостачи основных средств и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или на увеличение расходов у некоммерческой.
     
     Если при инвентаризации выявлены основные средства, которые не были в эксплуатации, то организации производят их оценку по рыночной стоимости с оприходованием по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” и кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы” согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (Д-т 01 “Основные средства” К-т 91).
     
     В случае если основные средства, выявленные при инвентаризации, были ранее в употреблении, то они отражаются в бухгалтерском учете исходя из требований п. 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету (по остаточной стоимости) или с учетом износа указанных основных средств.
     
     Приведем на примере отдельно оприходование основных средств, выявленных при инвентаризации.
     
     Пример 1.
     
     1. Организацией были выявлены при инвентаризации в 2000 году основные средства (вычислительная техника), поступившие ранее, но не оприходованные, рыночная стоимость завода-изготовителя равна 100 000 руб.
     
     2. Имеющиеся документы на вычислительную технику подтверждают дату ее приобретения в апреле 2000 года и в соответствии с этим возможно было начисление амортизации до даты инвентаризации в размере 5 % от стоимости, или на сумму 5000 руб.
     
     3. В бухгалтерском учете операции по оприходованию неучтенной вычислительной техники должны быть отражены следующим образом:
     
     Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 91 “Прочие доходы и расходы” - на сумму 100 000 руб. (Д-т 01 К-т 91);
     
     Д-т 91 К-т 02 “Амортизация основных средств” - на сумму 5000 руб.;
     
  
  Д-т 01 “Основные средства” К-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, - на сумму 100 000 руб.,
     
     или:
     
     Д-т 01 “Основные средства” К-т 91 “Прочие доходы и расходы” - на сумму 100 000 руб.
     
     Д-т 91 К-т 01 - на сумму 5000 руб.,
     
     или:
     
     таким образом осуществить оприходование основных средств по их рыночной стоимости с учетом фактического состояния (Д-т 01 К-т 91 на сумму 95 000 руб.).
     
     
Пример 2.
     
     1. Организацией были выявлены при инвентаризации неучтенные основные средства, рыночная стоимость которых составила 50 000 руб.
     
     2. По документам бывших собственников по выявленным неучтенным основным средствам износ составил 60 %, или на сумму 30 000 руб.
    
     3. Оприходование основных средств осуществляется в бухгалтерском учете следующим образом: Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 91 “Прочие доходы и расходы” - на сумму 50 000 руб.; Д-т 91 К-т 02 “Амортизация основных средств” - на сумму 30 000 руб.; Д-т 01 “Основные средства” К-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, - на сумму 50 000 руб.
     
     или:
     
     Д-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, К-т 91 “Прочие доходы и расходы” - на сумму 20 000 руб. (50 000 руб. - 30 000 руб.); Д-т 01 “Основные средства” К-т 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, - на сумму 20 000 руб.



1.5. Изменение стоимости основных средств

     
     Изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств, что следует из п. 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Россий-ской Федерации, п. 14 ПБУ 6/01 и п. 37 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств.
     
     К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
     
     К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств, в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
     
     К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей амортизируемого имущества или его отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования и (или) программного обеспечения новым более производительным.
     
     Согласно п. 27 ПБУ 6/01 затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств могут увеличивать после их окончания первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.
     
     Иными словами, если произведенные затраты по улучшению состояния объекта основных средств путем усовершенствования машин и оборудования, продления срока полезного использования основных средств способствовали эффективности их использования, повышению производительности, то они должны увеличивать балансовую стоимость объектов основных средств.
     
     Необходимо учесть п. 3.6 отмененного ПБУ 6/97, в котором было указано, что увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств, в том числе в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, относится на добавочный капитал организации, а согласно ПБУ 6/01 эти затраты списываются по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” и кредиту соответствующих счетов по списанию расходов с последующим увеличением стоимости основных средств.
     

     Так, например, если у организации произведенные фактические расходы по реконструкции и модернизации составили 50 000 руб. (в том числе материалы, оплата труда, начисление единого социального налога и т.п.), то в бухгалтерском учете первоначально они отражаются по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” и кредиту счетов 10 “Материалы”, 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению”, 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда” и др.
     
     После окончания всех произведенных работ и оформления акта приемки-передачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов (форма N ОС-3) затраты списываются по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”.
     
     На основании п. 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и п. 15 ПБУ 6/01 коммерческие организации могут не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
     
     МНС России письмом от 17.04.2000 N ВГ-6-02/288 довело до сведения налоговых органов нижеследующее.
     
     В соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету основных средств организации имеют право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости, что ранее осуществлялось исключительно в соответствии с постановлениями Правительства РФ.
     
     В связи с тем, что в настоящее время порядок переоценки основных средств постановлениями Правительства РФ не устанавливается, а налоговое законодательство не содержит четкого порядка формирования стоимости основных средств, которая принималась бы при налогообложении, МНС России по согласованию с Минфином России довело до сведения налоговых органов, что переоценка основных средств, осущест-вленная организациями в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету и отраженная в бухгалтерской отчетности, учитывается при исчислении налога на имущество, а также налога на прибыль (в частности при начислении амортизационных отчислений).
     
     В соответствии с п. 15 ПБУ 6/01 при принятии решения о переоценке по указанным основным средствам следует учитывать, что они переоцениваются в последующем регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.
     

     Переоценке подлежит не отдельный объект основных средств, а группы однородных объектов, которые переоцениваются в конце отчетного года, но отражаются на 1 января следующего года и учитываются в бухгалтерской отчетности при формировании данных на начало отчетного года, что соответствует п. 20 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н. В результате проводимой переоценки объектов основных средств подлежит корректировке и сумма начисленной амортизации, которая должна также изменяться на начало отчетного года.
     
     Минфином России внесены изменения в части отражения результатов переоценки (п. 15 ПБУ 6/01), а именно:
     
     сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации;
     
     сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.
     
     Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет прибылей и убытков в качестве расходов. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков в качестве операционного расхода.
     
     Из вышеизложенного следует:
     
     1) остался прежним порядок отражения сумм дооценки основных средств - их списание производится на счет по учету добавочного капитала;
     
     2) суммы дооценки объекта основных средств, равные суммам уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенные на счет прибылей и убытков как операционные расходы, относятся на счет 91 “Прочие доходы и расходы” в качестве операционного дохода;
     
     3) суммы уценки объектов основных средств в результате переоценки относятся на счет прибылей и убытков по статье “Операционные расходы”;
     

     4) суммы уценки объектов основных средств относятся в уменьшение добавочного капитала организации, который образован за счет сумм дооценки этих объектов, проведенных в предыдущие отчетные периоды;
     
     5) в случае превышения суммы уценки объекта основных средств над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, это превышение списывается на счет прибылей и убытков как операционные расходы.
     
     Последний абзац п. 15 ПБУ 6/01 определил четкий порядок списания сумм дооценки, которые учитываются у организаций на отдельном субсчете счета 83 “Добавочный капитал”. При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.
     
     Первоначально Минфин России установил порядок списания суммы дооценки при выбытии объектов основных средств, подвергавшихся дооценке, на счет 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” (п. 102 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, отмененный приказом от 28.03.2000 N 32н), и возникал вопрос об увеличении налогооблагаемой базы в случае списания положительного результата с указанного счета на счет прибылей и убытков организации.
     
     В связи с этим Минфин России приказом от 28.03.2000 N 32н отменил п. 102 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, установивший порядок списания суммы дооценки основных средств, а МНС России в п. 2 письма от 17.04.2000 N ВГ-6-02/288 довел до сведения налоговых органов, что списываемая с добавочного капитала сумма дооценки подлежит исключению из налогооблагаемой прибыли без осуществления перерасчетов с бюджетом за 1999 год.
     
     В случае выбытия объектов основных средств числящиеся по этим объектам суммы дооценки списываются в настоящее время с добавочного капитала на нераспределенную прибыль организации, не затрагивая счет 91 “Прочие доходы и расходы”, по которому осуществляется списание объектов основных средств.
     
     Операции в бухгалтерском учете по переоценке основных средств выглядят следующим образом:
     

    Пример 1.
     
     1. Организация провела в декабре 2000 года переоценку группы однородных объектов основных средств по восстановительной стоимости путем индексации и определила сумму дооценки - 20 000 руб. Первоначальная стоимость основных средств - 400 000 руб.
     
     2. Определен коэффициент пересчета для начисленной амортизации, который составляет 105%, и сумма доначисления - 5000 руб.
     
     3. В бухгалтерском учете переоценка основных средств отражается на 1 января 2001 года:
     
     а) увеличение балансовой стоимости основных средств на сумму 20 000 руб. - Д-т 01 “Основные средства” К-т 83 “Добавочный капитал”;
     
     б) доначисление суммы амортизационных отчислений на сумму 5000 руб. - Д-т 83 К-т 02 “Амортизация основных средств”.
     
    
Иначе говоря, доначисленные суммы по амортизационным отчислениям списываются на уменьшение добавочного капитала, образованного от переоценки основных средств.
     
    Пример 2.
     
     1. При переоценке группы однородных объектов основных средств организация определила уценку на сумму 30 000 руб. Первоначальная стоимость этих объектов основных средств значится в бухгалтерском учете на 31 декабря 2000 года в сумме 300 000 руб. и износ - 150 000 руб.
     
     2. Определен индекс изменения стоимости основных средств, составляющий (300 000 руб. - 30 000 руб.) 100% : 300 000 руб. = 90%.
     
     3. Осуществлен расчет снижения суммы амортизационных отчислений:
     
     150 000 руб. - (150 000 руб. 90%) : 100  = 150 000 руб. - 135 000 руб. = = 15 000 руб.
     
     4. В бухгалтерском учете на 1 января 2001 года результаты переоценки основных средств отражаются следующим образом:
     
     а) Д-т 83 “Добавочный капитал” К-т 01 “Основные средства” - на сумму 30 000 руб.;
     
     б) Д-т 02 “Амортизация основных средств” К-т 83 - на сумму 15 000 руб.
     
   
 Снижение сумм добавочного капитала за счет уценки основных средств произведено в результате того, что ранее суммы дооценки по объектам основных средств, по которым выявлена уценка, списаны на увеличение добавочного капитала.
     
     Пример 3.
     
     1. В результате проведенной переоценки основных средств по группе однородных объектов организация определила сумму дооценки, которая составила 50 000 руб. от первоначальной (учетной) стоимости 500 000 руб. В связи с этим восстановительная стоимость составила 550 000 руб. (500 000 руб. + 50 000 руб.).
     
     2. Определено доначисление сумм амортизационных отчислений, числящихся по данным бухгалтерского учета, в размере 250 000 руб.
     
     250 000 руб. Ѕ (550 000 руб.
100% : 500 000 руб.) : 100% = 275 000 руб.
     
     3. Ранее по указанным основным средствам сумма уценки также в размере 50 000 руб. была списана на счет 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     4. В бухгалтерском учете данные по последней переоценке основных средств отражаются на начало следующего отчетного года следующим образом:

     
     а) увеличение стоимости основных средств на сумму дооценки 50 000 руб. - Д-т 01 “Основные средства” К-т 91 “Прочие доходы и расходы”;
     
     б) увеличение размера амортизационных отчислений на сумму 25 000 руб. (275 000 руб. - 250 000 руб.) - Д-т 91 К-т 02 “Амортизация основных средств”.
     
     
Пример 4.
     
     1. При осуществлении переоценки основных средств по одной из групп однородных объектов была определена уценка на сумму 40 000 руб., учетная стоимость которых составляет 400 000 руб. и начислены амортизационные отчисления - 300 000 руб.
     
     2. По данным бухгалтерского учета, ранее по этой группе объектов основных средств была сумма дооценки, зачисленная как добавочный капитал на сумму 30 000 руб.

     
    3. Осуществлен расчет снижения сумм амортизационных отчислений:
     
     (400 000 руб. - 40 000 руб.) : 400 000 руб.
100% = 90%;
     
     300 000 руб.
90% : 100% = 270 000 руб.;
     
     300 000 руб. - 270 000 руб. = 30 000 руб.
     
     4. В бухгалтерском учете данные операции отражаются следующим образом:
     
     а) снижение стоимости объектов основных средств в результате переоценки на сумму 30 000 руб. - Д-т 83 “Добавочный капитал” К-т 01 “Основные средства” и на сумму 10 000 руб. - Д-т 91 “Прочие доходы и расходы” К-т 01;
     
     б) снижение суммы амортизационных отчислений в результате уценки на сумму 30 000 руб. - Д-т 02 “Амортизация основных средств” К-т 91 “Прочие доходы и расходы”.

      

    

1.6. Отражение в бухгалтерском учете основных средств, полученных по договору доверительного управления имуществом и по договору простого товарищества

     
     Порядок отражения в бухгалтерском учете полученных основных средств по договору доверительного управления и договору простого товарищества определен Минфином России в приказе от 24.12.1998 N 68н "Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, и Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества”.
     
     По договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя).
     
     Как установлено в ст. 1012 ГК РФ, передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.
     
     На основании вышеизложенного и ст. 1012, 1013, 1018, 1023, 1024 ГК РФ Минфин России определил в Указаниях по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, следующее:
     
     - имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет;
     
     - при прекращении договора доверительного управления имущество, находящееся в доверительном управлении, передается учредителю управления, если договором не предусмотрено иное;
     
     - учет расчетов, связанных с исполнением договора доверительного управления имуществом, осуществляется на счете 79 “Внутрихозяйственные расчеты”, субсчет “Расчеты по договору доверительного управления имуществом”;
     
     - в случае прекращения договора доверительного управления имуществом переданное учредителю управления имущество учитывается им по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту счета 79, субсчет “Расчеты по договору доверительного управления имуществом”;
     
     - имущество, полученное от учредителя управления, учитывается у доверительного управляющего по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту счета 79, субсчет “Расчеты по договору доверительного управления имуществом”;
     

     - учет приобретения или создание новых объектов основных средств ведется доверительным управляющим в общеустановленном порядке и осуществляется за счет собственных источников средств учредителя управления.
     
     В Указаниях по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, Минфин России согласно ст. 1041, 1042, 1043, 1046, 1048 ГК РФ определил следующее:
     
     - по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели;
     
     - денежная оценка вклада товарищества производится по соглашению между товарищами;
     
     - имущество, внесенное участниками договора простого товарищества, учитывается на отдельном балансе у того товарища, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора;
     
     - обобщенная информация о состоянии и движении вкладов в общее имущество по договору простого товарищества содержится на счете 80 “Уставный капитал”, субсчет “Расчеты по договору простого товарищества”;
     
     - учет объектов имущества, внесенного товарищами по договору простого товарищества, осуществляется на основании первичных документов об оприходовании имущества;
     
     - вклады товарищей, внесенные как основные средства, отражаются по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту счета 80 “Вклады товарищей”, что соответствует Инструкции по применению Плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н;
     
     - имущество в виде основных средств, переданное в общее пользование товарищей и не находящееся в общей собственности товарищей, учитывается на забалансовом счете в оценке, указанной в договоре простого товарищества. Бухгалтерский учет указанных основных средств ведется по простой системе;
     
     - приобретенные или созданные в ходе совместной деятельности основные средства отражаются в учете в сумме фактических затрат на их приобретение, изготовление. Учет приобретения или создания новых объектов основных средств ведется в общеустановленном порядке и осуществляется за счет дополнительных перечислений денежных средств товарищей согласно принятым решениям.



1.7. Восстановление основных средств

     
     В соответствии с п. 26 ПБУ 6/01 восстановление объектов основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.
     

1.7.1. Восстановление объектов основных средств посредством ремонта

     
     Восстановление основных средств может осуществляться посредством текущего, среднего и капитального ремонта.
     
     Ремонт основных средств, как это обусловлено п. 70 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, рекомендуется проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин. Системой планово-предупредительного ремонта предусматриваются обслуживание основных средств, текущий и средний ремонт, а также капитальный и особо сложный ремонт отдельных объектов основных средств.
     
     План ремонта и система планово-предупредительного ремонта утверждаются руководителем организации.
     
     К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту согласно п. 71 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению основных средств от преждевременного износа и поддержанию их в рабочем состоянии.
     
     Учет затрат на производство капитального ремонта организуется по отдельным объектам или группам основных средств. При этом следует исходить из того, что при капитальном ремонте:
     
     оборудования и транспортных средств производятся, как правило, полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата;
     
     зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или их замена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).
     
     Как это было определено Минфином СССР в п. 7.5 Указаний о порядке проведения счетной проверки бухгалтерских отчетов и балансов производственных объединений, предприятий и организаций от 19.08.1983 N 112, к текущему ремонту относятся работы по исправлению или замене отдельных износившихся деталей и узлов машин и оборудования, а также элементов конструкций печей и других агрегатов, производимые во время остановки агрегата или оборудования (в нерабочие дни и смены, в предусмотренные дни по плану, между производст-венными циклами, во время остановок из-за повреждений) и осущест-вляемые по мере необходимости.
     
     Капитальным ремонтом машин, оборудования и других агрегатов считается ремонт с периодичностью свыше одного года, при котором производится, как правило, полная разборка агрегата, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов, ремонт базовых и других деталей и узлов, сборка, регулирование и испытание агрегата. По автомобильному транспорту к капитальному ремонту основных агрегатов (двигателя, заднего и переднего мостов, коробки передач самосвального механизма) относится ремонт, производимый после пробега автомашин свыше 40 000-55 000 км (в зависимости от марки машин). К капитальному ремонту относятся работы по замене шин на специальных автомобилях и подъемно-транспортных машинах (автокраны, автопо-грузчики, автовышки и т.п.).
     
     Из письма Госстроя России от 13.07.1999 N 10-250 можно сделать следующие выводы:
     
     - при отнесении работ к капитальному и текущему ремонту, реконструкции зданий и сооружений необходимо руководствоваться Методическими указаниями по определению стоимости строительной продукции, утвержденными постановлением Госстроя России от 26.04.1999 N 31; Инструкцией по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123; Положением об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения (ВСН 58-88р);
     
     - капитальный ремонт заключается в замене и восстановлении отдельных частей или целевых конструкций (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) и инженерно-технического оборудования зданий в связи с их физическим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие экс-плуатационные показатели ремонтируемых зданий;
     
     - текущий ремонт (предупредительный) заключается в систематически и своевременно проводимых работах по предупреждению износа конструкций, отделки, инженерного оборудования, а также работах по устранению мелких повреждений и неисправностей;
     
     - модернизация зданий или объекта - это улучшение планировки, увеличение количества и качества услуг, оснащение недостающими видами инженерного оборудования, благоустройство окружающей территории;
     
     - к реконструкции действующих предприятий относится переустройство объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономического уровня и осуществляемое по комплексному проекту на реконструкцию предприятия в целом в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции в основном без увеличения численности работающих при одновременном улучшении условий их труда.
     
     Затраты по ремонту основных средств отражаются соответствующими первичными документами по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные ими работы по капитальному и другим видам ремонта и других расходов.
     
     Затраты по законченному ремонту основных средств подрядным способом отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов учета расходов по содержанию и эксплуатации оборудования и других основных средств в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов с подрядчиками. Затраты по законченному ремонту основных средств хозяйственным способом отражаются по дебету счетов по учету издержек производства (обращения) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат.
     
     В подпункте “е” п. 2 Положения о составе затрат определено, что на себестоимость продукции (работ, услуг) как затраты на обслуживание производственного процесса относятся произведенные организациями расходы по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов).
     
     Затраты на проведение модернизации оборудования, а также реконструкции объектов основных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.
     
     В п. 10 Положения о составе затрат говорится о том, что затраты на проведение всех видов ремонта основных производственных фондов (текущего, среднего, капитального), кроме особо сложных видов ремонта, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по соответствующим элементам затрат (материальным затратам, затратам на оплату труда и другим).
     
     Как следует из ст. 260 НК РФ, расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены:
     
     1) организациями промышленности, агропромышленного комплекса, лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геологии и разведки недр, геодезической и гидрометеорологической служб, жилищно-коммунального хозяйства - в размере фактических затрат;
     
     2) прочими организациями - в размере, не превышающем 10 % первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемых основных средств, определенной в соответствии с положениями п. 1 ст. 257 и п. 10 ст. 258 Кодекса;
     
     3) расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в совокупности превышающие размер, определенный в соответствии с подпунктом 2 п. 1 настоящей статьи, включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет при ремонте основных средств, включенных в состав четвертой - десятой амортизационных групп. При ремонте основных средств, включенных в состав первой - третьей амортизационных групп, - равномерно в течение срока полезного использования объекта основных средств;
     
     4) положения статьи 260 Кодекса применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
     
     В ст. 324 НК РФ установлен порядок ведения налогового учета по ремонту основных средств, который состоит в следующем.
     
     Организации, которым в соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 260 настоящего Кодекса установлены ограничения по признанию расходов на ремонт основных средств, организуют аналитический учет сумм расходов на ремонт основных средств.
     
     Аналитические данные налогового учета по учету расходов на ремонт включают, в том числе, следующие показатели:
     
     1) совокупную первоначальную стоимость амортизируемого имущества по состоянию на конец отчетного (налогового) периода;
     
     2) сумму фактических затрат на ремонт основных средств, произведенных налогоплательщиком за отчетный (налоговый) период. При этом сумма расходов на ремонт за отчетный (налоговый) период основных средств, включенных в состав четвертой - десятой амортизационных групп, и сумма расходов на ремонт основных средств, включенных в состав первой - третьей амортизационных групп, группируются и учитываются раздельно.
     
     При этом предельная сумма нормативных расходов рассчитывается как произведение совокупной стоимости амортизируемого имущества, указанного в п. 1 ст. 324 Кодекса, на норму затрат, установленную подпунктом 2 п. 1 ст. 260 Кодекса.
     
     Если сумма фактических расходов на ремонт основных средств меньше или равна предельной сумме нормативных расходов, то в состав прочих затрат текущего отчетного (налогового) периода включается сумма фактических затрат на ремонт основных средств.
     
     Если сумма фактических расходов на ремонт основных средств превышает предельную сумму нормативных расходов, то фактическая сумма затрат включается в состав прочих расходов в пределах суммы нормативных расходов.
     
     При этом разница между фактической суммой расходов и предельной суммой расходов группируется по расходам на ремонт основных средств, включенных в состав первой - третьей и в состав четвертой - десятой амортизационных групп.
     
     В случае если на основании имеющихся первичных документов налогоплательщик может определить, к какой конкретной группе основных средств относятся произведенные расходы на ремонт, в аналитических данных налогового учета расходы учитываются в соответствующей группе расходов на ремонт в соответствии с данными первичных документов.
     
     В случае если сумму произведенных расходов на ремонт невозможно распределить на основании данных первичных учетных документов, сумма расходов, относящихся к основным средствам, включенным в состав первой - третьей и в состав четвертой - десятой амортизационных групп, определяется исходя из доли стоимости основных средств, включенных в состав соответствующей амортизационной группы, в общей стоимости основных средств.
     
     Аналитический учет распределенных расходов на ремонт налогоплательщик организует таким образом, чтобы данные учета отражали группировку расходов на ремонт в зависимости от состава отремонтированных основных средств, момент возникновения указанных расходов и сроки их списания, а также сумму расходов на ремонт, уменьшающую налоговую базу последующих отчетных (налоговых) периодов.
     
     Суммы превышения расходов на ремонт арендуемых основных средств в соответствии с положениями ст. 260 Кодекса отражаются в аналитических данных налогового учета арендатора и включаются в состав прочих расходов в аналогичном порядке.
     
     Все расходы доверительного управляющего по осуществлению деятельности, связанной с доверительным управлением имуществом, включая расходы по ремонту основных средств, относятся на счет 20 “Основное производство” по каждому договору обособленно, что следует из п. 17 Указаний по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом.
     
     Затраты на ремонт арендованных (сданных в аренду) основных средств, производимые в соответствии с условиями договора и ст. 616 ГК РФ, списываются арендодателем и арендатором в общем порядке на за-траты производства, что соответствует п. 10 Положения о составе затрат.
     
     Со вступлением в силу с 1 января 1999 года части первой НК РФ отсутствие или наличие записи в Уставе организации о сдаче имущества в аренду не стало основанием для решения вопроса об отнесении аренд-ной платы к выручке от реализации продукции (работ, услуг) или внереализационным доходам.
     
     Статья 38 НК РФ определяет, что услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
     
     Верховный Суд Российской Федерации в Решении от 24.02.1999 N ГКПИ 98/808, 809 подтвердил указанную точку зрения, признав сдачу имущества в аренду оказанием услуг. В связи с этим расходы арендодателя на ремонт основных средств, сданных в аренду, относятся по статье “Прочие затраты” на себестоимость продукции (работ, услуг).
     
     Постановлениями Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.02.1996 N 2299/95 и от 25.06.1996 N 3652/95 установлено, что к основным производственным фондам не относится имущество физических лиц, не являющихся предпринимателями.
     
     По этой причине, как свидетельствует п. 20 приложения к письму МНС России от 15.02.2001 N ВГ-6-02/139, расходы по содержанию имущества, арендованного у указанных физических лиц, не включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).
     
     При наличии соответствующих подтверждающих документов как затраты по обеспечению производства сырьем, материалами, топливом, энергией (как эксплуатационные расходы) списываются расходы на приобретение горюче-смазочных материалов для арендованного у физического лица, не являющегося предпринимателем, транспортного средства в случае его использования в производственных целях, что также подтверждено в письме Департамента налоговой политики Минфина России от 07.02.2001 N 04-02-05/1/29.
     
     Затраты на восстановление объектов основных средств посредством текущего, среднего и капитального ремонта отражаются в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому они относятся, что соответствует п. 12 Положения о составе затрат и п. 6 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.
     
     Как определено в п. 10 Положения о составе затрат, организации, образующие ремонтный фонд для обеспечения в течение ряда лет равномерного включения затрат на проведение особо сложных видов ремонта основных производственных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг), в составе элемента “Прочие затраты” отражают также отчисления в ремонтный фонд, определяемые исходя из балансовой стоимости основных производственных фондов и нормативов отчислений, утверждаемых в установленном порядке самими организациями. Фактические затраты по этим видам ремонта списываются организациями на счет 96 “Резервы предстоящих расходов”, субсчет “Резерв на проведение особо сложных видов ремонта”. По окончании ремонта излишне начисленные суммы резерва относятся на финансовые результаты отчетного года.
     
     Согласно п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и в целях равномерного включения в издержки производства предстоящих расходов на ремонт основных средств организации имеют право создавать в течение года резерв на ремонт основных производственных фондов с отражением по статье “Прочие затраты” состава затрат и по кредиту счета 96, субсчет “Резерв на ремонт основных средств”. При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств (включая арендованные объекты) следует принять во внимание, как указано в п. 3.52 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, что излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются, то есть снижаются издержки производства (обращения).
     
     Если в отраслевых особенностях по составу затрат на производство продукции (работ, услуг) предусмотрено наличие резерва на ремонт основных средств в связи с длительностью его осуществления и переходов на следующий год, то остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется, а по окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного года с отражением по дебету счета 96, субсчет “Резерв на ремонт основных средств”, в корреспонденции с кредитом счета 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     В п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств также определено, что если ремонтные работы по объектам с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ заканчиваются в следующем отчетном году, то остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного года. Если же сумма резерва на ремонт основных средств окажется недостаточной, сумма превышения подлежит списанию на затраты производства в установленном порядке.
     
     Кроме того, в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтер-ского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций предусмотрено списание на счет 97 “Расходы будущих периодов” затрат по неравномерно производимому в течение года ремонту основных средств (в случае если организация не создает соответствующий резерв или фонд). На этот счет списываются фактически произведенные расходы, которые относятся к будущим отчетным периодам. Сроки списания должны определяться в документах по учетной политике.
     

1.7.2. Восстановление объектов основных средств посредством модернизации

     
     Восстановление объекта основных средств может быть осуществлено посредством модернизации и реконструкции.
     
     Затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания могут увеличить первоначальную стоимость таких объектов в случае, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств, что изложено в п. 27 ПБУ 6/01.
     
     Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией (включая затраты по модернизации объекта, осуществляемой во время капитального ремонта) объектов основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений согласно Положению о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве и п. 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств.
     
     При наличии у одного объекта нескольких частей, которые имеют разный срок полезного использования, замена каждой такой части учитывается при восстановлении как выбытие и приобретение самостоятельного объекта.
     
     Увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств за счет затрат на модернизацию и реконструкцию отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” и кредиту счетов по списанию материальных и трудовых затрат.
     
     Присоединение собственных источников капитальных вложений по принятым в эксплуатацию объектам основных средств в случае реконструкции и модернизации отражается по дебету счета 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” в корреспонденции с кредитом счета 83 “Добавочный капитал”, что следует из п. 91 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации.
     
     Пример.
     
     1. Организацией принято решение о проведении модернизации рабочих машин в целях получения дополнительного производства продукции, в результате чего произведены затраты на сумму 200 000 руб., в том числе:
     
     - по материалам - на сумму 100 000 руб.;
     
     - по услугам непромышленных хозяйств - на сумму 50 000 руб.;
     
     - по начислению единого социального налога - на сумму 5475 руб.;
     
     - по начислению оплаты труда работников, привлеченных к выполнению работы по модернизации, - на сумму 15 000 руб.;
     
     - по прочим необходимым расходам - на сумму 29 525 руб.
     
     2. Списание произведенных расходов по модернизации рабочих машин осуществляется:
     
     а) по использованным материалам на сумму 100 000 руб. - Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Проведение работ по модернизации рабочих машин”, К-т 10 “Материалы”;

     
     б) по услугам непромышленных хозяйств на сумму 50 000 руб. - Д-т 29 “Обслуживающие производства и хозяйства” К-т счетов по учету производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда; Д-т 08, субсчет “Проведение работ по модернизации рабочих машин”, К-т 29;
     
     в) по начислению единого социального налога на сумму 5475 руб. - Д-т 08, субсчет “Проведение работ по модернизации рабочих машин”, К-т 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению”;
     
     г) по начислению оплаты труда работников, привлеченных к работе по модернизации рабочих машин, на сумму 15 000 руб. - Д-т 08, субсчет “Проведение работ по модернизации рабочих машин”, К-т 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”;
     
     д) по списанию прочих необходимых расходов на сумму 29 525 руб. - Д-т 08, субсчет “Проведение работ по модернизации рабочих машин”, К-т счетов, связанных с прочими расходами;
     
     е) по списанию законченных работ по модернизации рабочих машин на сумму 200 000 руб. - Д-т 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” К-т 83 “Добавочный капитал”; К-т 08, субсчет “Проведение работ по модернизации рабочих машин”, Д-т 01 “Основные средства”; Д-т 83 К-т 02 “Амортизация основных средств”.



1.8. Выбытие основных средств

     
     Причинами выбытия основных средств из организации являются:
     
     - продажа (реализация) юридическому или физическому лицу;
     
     - списание в случае морального и (или) физического износа;
     
     - передача в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций;
     
     - списание основных средств при аварии, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;
     
     - передача основных средств по договору мены;
     
     - передача по договору дарения;
     
     - списание объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственности на них к арендатору;
     
     - в случае недостачи;
     
     - по другим причинам.
     
     Рассмотрим более подробно каждый вид списания основных средств.
     

1.8.1. Продажа (реализация) объектов основных средств

     
     При принятии организацией решения о продаже (реализации) объектов основных средств юридическим или физическим лицам необходимо определить сумму остаточной стоимости этих основных средств, которая равна рыночной цене за вычетом начисленного износа на день реализации основных средств.
     
     Как определил Госкомстат России на основании постановления Правительства РФ от 08.07.1997 N 835, выбытие основных средств в результате их продажи или передачи сторонним организациям оформляется актом (накладной), на основании данных которого в бухгалтерии делается соответствующая запись в инвентарной карточке учета основных средств (форма N ОС-6), где фиксируются первоначальная (балансовая) стоимость и сумма начисленной амортизации.
     
     Как следует из ст. 40 части первой НК РФ, если иное не предусмотрено законодательством о налогах, для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки, что также подтверждено п. 30 ПБУ 6/01. Иными словами, если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от реализации принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами по договору.
     
     При определении и признании рыночной цены используются данные официальных источников информации о рыночных ценах на товары и биржевых котировках, информационная база органов государственной власти и местного самоуправления (п. 11 ст. 40 НК РФ). При этом рыночная цена определяется с учетом п. 4-11 ст. 40 НК РФ.
     
     Под сложившимися рыночными ценами, как было указано в п. 2.5 инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций”, с изменениями и дополнениями, понимаются рыночные цены, сложившиеся в регионе на момент исполнения сделки. Под регионом подразумевается сфера обращения продукции в данной местности, которая устанавливается исходя из экономической возможности покупателя приобрести товар на ближайшей по отношению к нему территории. При этом под ближайшей территорией понимается конкретный населенный пункт или группа населенных пунктов либо иные территории, находящиеся в пределах границ национально- и административно-территориальных, национально-государственных образований.
     
     Учитывая изменения, внесенные в этот пункт данной инструкции, в настоящее время цена товаров, работ или услуг определяется в соответствии с положениями ст. 40 НК РФ.
     
     Из п. 4 ст. 2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций”, с изменениями и дополнениями, следует, что при определении прибыли от реализации основных фондов предприятия для целей налогообложения учитывается разница между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов с учетом их переоценки, увеличенной на индекс инфляции в порядке, устанавливаемом Правительством РФ, что изложено в п. 2.4 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций” (далее - Инструкция N 62).
     
     Постановлением Правительства РФ от 21.03.1996 N 315 “Об утверждении порядка исчисления индекса инфляции, применяемого для индексации стоимости основных фондов и иного имущества предприятий при их реализации в целях налогооблагаемой прибыли” (Собрание законодательства Российской Федерации, 1996, N 13, ст. 1367; доведено до сведения налоговых инспекций письмом Госналогслужбы России от 29.03.1996 N МП-6-02/217), на Госкомстат России возложена обязанность разработки исчисления индекса-дефлятора для индексации стоимости реализуемого имущества в виде основных средств, нематериальных активов, иного имущества.
     
     Такая Методика исчисления индекса-дефлятора для индексации стоимости реализуемого имущества предприятий и была утверждена 21 мая 1996 года Госкомстатом России, Минэкономики России и Минфином России. При этом индекс инфляции для индексации стоимости реализуемого имущества предприятий (ИРИП) является специальным показателем, предназначенным исключительно для индексации стоимости основных фондов и иного имущества предприятий при их реализации в целях определения налогооблагаемой прибыли. Индекс строится как средневзвешенный показатель из соответствующих частных индексов, характеризующих изменение цен на основные элементы имущества предприятий (основные фонды, материальные оборотные средства).
     
     Индекс инфляции применяется к остаточной стоимости основных фондов согласно данным бухгалтерского учета по состоянию на момент их реализации. При этом, например, если реализация основных фондов, значащихся на начало года, произведена в третьем квартале, остаточная стоимость должна быть скорректирована на индекс инфляции первого, второго и третьего кварталов путем их перемножения. Если основные фонды приобретены в первом квартале и реализованы в третьем квартале, применяется индекс инфляции второго и третьего кварталов. Индекс инфляции применяется по каждому объекту реализации отдельно.
     
     В случае если остаточная (первоначальная) стоимость основных фондов, скорректированная на индекс инфляции, равна продажной цене или превышает ее, прибыль предприятия для целей налогообложения уменьшается на сумму фактически полученной прибыли от реализации этих основных фондов и не увеличивается на сумму превышения остаточной (первоначальной) стоимости основных фондов, пересчитанной на индекс инфляции, над их продажной ценой. Индекс инфляции не применяется в случае реализации основных фондов по цене, равной или ниже их остаточной, первоначальной стоимости.
     
     Определение налогооблагаемой прибыли при применении ИРИП по основным средствам сводится к следующей формуле:
     

НП = [ЦП - БС] ИРИП,

     
     где НП - налогооблагаемая прибыль;
     
            ЦП - цена продажи без НДС;
     
            БС - балансовая стоимость имущества (первоначальная либо остаточная);
     
            ИРИП - соответствующий индекс инфляции.
     
     Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 “Основные средства” организации могут открывать отдельный субсчет “Выбытие основных средств”. В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта основных средств, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 “Основные средства” на счет 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     Согласно Плану счетов и Инструкции по его применению, введенных в действие приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, списываются со счетов учета затрат, то есть предварительно эти затраты аккумулируются на счете 23 “Вспомогательные производства”: начисленная оплата труда и отчисления в единый социальный налог от этой оплаты труда работников, принимающих участие в операциях по выбытию основных средств, и другие расходы.
     
     Пример.
     
     1. Организацией по договоренности с другой организацией принято решение о реализации не используемых в производственной деятельности башенных кранов, балансовая стоимость которых 300 000 руб.
     
     2. Осуществлены фактические затраты вспомогательных цехов по разборке и демонтажу башенных кранов, подлежащих продаже, на общую сумму 30 000 руб.
     
     3. Начисление амортизационных отчислений на день реализации башенных кранов составило 30%, или 90 000 руб.
     
     4. В установленном порядке определен ИРИП (например 115%).
     
     5. Начислен НДС в сумме 20 000 руб. на продажную стоимость башенных кранов 400 000 руб. за вычетом балансовой стоимости 300 000 руб.
     
     6. В бухгалтерском учете операции по продаже башенных кранов выглядят следующим образом:

     
     1) Д-т 01 “Основные средства”, субсчет “Выбытие основных средств”, К-т 01 - перенос стоимости выбывающих башенных кранов на сумму 300 000 руб.;
     

    2) Д-т 02 “Амортизация основных средств”, К-т 01, субсчет “Выбытие основных средств”, - списание начисленных амортизационных отчислений по выбывающим башенным кранам на сумму 90 000 руб.;
     
     3) Д-т 91 “Прочие доходы и расходы” К-т 01, субсчет “Выбытие основных средств”, - на сумму разницы между балансовой и амортизированной стоимостью башенных кранов 210 000 руб. (300 000 руб. - 90 000 руб.);
     
     4) Д-т 91 “Прочие доходы и расходы” К-т 23 “Вспомогательные производства” - списание фактических расходов по разборке и демонтажу башенных кранов на сумму 30 000 руб.;
     
     5) Д-т 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” К-т 91 “Прочие доходы и расходы” - списание задолженности за реализованные башенные краны вместе с НДС на сумму 420 000 руб. (400 000 руб. + 20 000 руб.);
     
     6) Д-т 91 К-т 68 “Расчеты с бюджетом”, субсчет “Расчеты по налогу на добавленную стоимость”, - списание НДС на сумму 20 000 руб.
     
     В этом случае финансовый результат от реализации башенных кранов составляет 160 000 руб., который уменьшается для целей налогообложения на ИРИП.

     
     Следует обратить внимание на п. 2.4 Инструкции N 62 в части использования индекса инфляции в том случае, если остаточная стоимость равна продажной стоимости или превышает ее.
     
     Если остаточная (первоначальная) стоимость основных фондов, скорректированная на индекс инфляции, равна продажной цене или превышает ее, прибыль предприятия для целей налогообложения уменьшается на сумму фактически полученной прибыли от реализации этих основных фондов и не увеличивается на сумму превышения остаточной (первоначальной) стоимости основных фондов, пересчитанной на индекс инфляции, над их продажной ценой.
     
     Индекс инфляции не применяется в случае реализации основных фондов по цене, равной или ниже их остаточной первоначальной стоимости.
     

1.8.2. Списание основных средств в случае морального и (или) физического износа

     
     Для определения целесообразности и пригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности и неэффективности их восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (при достаточно большом количестве основных средств) приказом руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер), и лица, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители соответствующих инспекций. В компетенцию комиссии входит:
     
     - осмотр объекта, подлежащего списанию, с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, установление непригодности объекта к восстановлению и дальнейшему использованию;
     
     - установление причин списания объекта (физический и моральный износ, реконструкция, нарушение условий эксплуатации, длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд);
     
     - выявление лиц, по вине которых произошло преждевременное выбытие объектов основных средств из эксплуатации, внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности, установленной действующим законодательством;
     
     - возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта и их оценка исходя из цен возможного использования;
     
     - осуществление контроля за изъятием из списываемых объектов основных средств цветных и драгоценных металлов, определением их количества, веса;
     
     - составление акта на списание основных средств (форма N ОС-4), акта на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а), при наличии актов об авариях указываются причины, их вызвавшие.
     
     Результаты принятого комиссией решения оформляются актом на списание основных средств по форме N ОС-4 или актом на списание автотранспортных средств по форме N ОС-4а, в которых необходимо указать данные, характеризующие объект: дату принятия объекта к бухгалтерскому учету; год изготовления или постройки; время ввода в эксплуатацию; срок полезного использования; первоначальную стоимость и сумму начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета; произведенные ремонты; причины выбытия с обоснованием причин нецелесообразности использования и невозможности восстановления; состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов. Акт утверждается руководителем организации.
     
     Детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются, как это определено в п. 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, по рыночной стоимости на дату списания с зачислением соответствующей суммы на финансовые результаты. Непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье и отражаются по дебету счета 10 “Материалы” и кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     На основании оформленных актов на списание основных средств или на списание автотранспортных средств, переданных бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке (инвентарной книге) делается отметка о выбытии объекта. Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся в документе, открываемом по месту нахождения объекта.
     
     Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств хранятся в течение срока, определяемого руководителем организации.
     
     Ликвидация отдельных частей, входящих в состав объекта, имеющих разный срок полезного использования и учитывающихся как самостоятельные инвентарные объекты, оформляется в вышеизложенном порядке.
     
     Рассмотрим на конкретном примере отражение в бухгалтерском учете списания объектов основных средств в результате морального износа.
     
     Пример.
     
     1. Комиссия организации определила к списанию грузовой автомобиль, стоимость которого по балансу равна 100 000 руб.
     
     2. Осуществлены затраты по разборке ликвидированного автомобиля вспомогательным производством на сумму 10 000 руб.
     
     3. Оприходованы запасные части, годные для ремонта других грузовых автомобилей, на сумму 15 000 руб.
     
     4. Оприходованы непригодные детали и материалы для сдачи как вторичное сырье на сумму 5000 руб.
     
     5. Начислены амортизационные отчисления на день списания грузового автомобиля - 80 000 руб.
     
     6. Сумма от переоценки основных средств составила 20 000 руб.
     
     7. Указанные операции отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
     
     1) Д-т 01 “Основные средства”, субсчет “Выбытие основных средств”, К-т 01 - на сумму 100 000 руб. при списании выбытия грузового автомобиля; Д-т 02 “Амортизация основных средств”, К-т 01 - на сумму 80 000 руб. - списание начисленных амортизационных отчислений; Д-т 91 К-т 01 - на сумму 20 000 руб. - остаточная стоимость основных средств;
     
     2) Д-т 91 “Прочие доходы и расходы” К-т 23 “Вспомогательные производства” - на сумму 10 000 руб. при списании на финансовые результаты расходов вспомогательных цехов при разборке грузового автомобиля;

     
     3) Д-т 10 “Материалы” К-т 91 - на сумму 15 000 руб. при оприходовании годных запасных частей;
     
     4) Д-т 10 К-т 91 - на сумму 5000 руб. при оприходовании вторичного сырья от разборки грузового автомобиля;
     
     5) Д-т 83 “Добавочный капитал” К-т 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” - на сумму переоценки 20 000 руб. - списание добавочного капитала в части дооценки.
     
     В этом случае операции по НДС не осуществляются, так как недоамортизированная стоимость и стоимость оприходованных деталей и отходов равновелики.

     
     Приведем пример по списанию основных средств с полностью начисленной амортизацией.
     
    Пример.
     
     1. Организацией списываются транспортные средства стоимостью 200 000 руб. с полным пробегом и списанием амортизационных отчислений на затраты производства также в сумме 200 000 руб.
     
     2. Оприходованы пригодные к использованию запасные части на сумму 10 000 руб. и металлолом для сдачи 3000 руб.
     
     3. Осуществлены расходы по разборке транспортных средств, подлежащих списанию, на общую сумму 2000 руб.
     
     4. В бухгалтерском учете указанные операции отражаются (если не используется отдельный субсчет “Выбытие основных средств”):
     
     - на сумму 200 000 руб. - Д-т 91, субсчет “Прочие расходы”, К-т 01 “Основные средства”;
     
     - на сумму списания амортизационных отчислений 200 000 руб. - Д-т 02 “Амортизация основных средств” К-т 91, субсчет “Прочие доходы”;
     
     - на сумму 10 000 руб. - Д-т 10 “Материалы”, субсчет “Запасные части”, К-т 91, субсчет “Прочие доходы”;
     
  
  - на сумму 3000 руб. - Д-т 10, субсчет “Прочие материалы”, К-т 91, субсчет “Прочие доходы”;
     
     - на сумму 2000 руб. - Д-т 91, субсчет “Прочие расходы”, К-т 23 “Вспомогательные производства” и др.
     
     - на сумму разницы 11 000 руб. увеличивается финансовый результат организации по счету 91 “Прочие доходы и расходы” и 99 “Прибыли и убытки”.

     

1.8.3. Передача объектов основных средств в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций

     
     На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтер-ского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56, с учетом п. 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, списание основных средств в счет погашения учредительного взноса в уставный капитал другой организации осуществляется в денежной оценке по согласованию сторон.
     
     Выбытие переданных основных средств производится учредителем аналогично порядку, установленному в Указаниях по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, и зависит от срока договора: на срок 12 месяцев взносы в денежной оценке числятся на счете 58 “Краткосрочные финансовые вложения”; на срок более 12 месяцев - на счете 06 “Долгосрочные финансовые вложения” (до окончания применения старого Плана счетов).
     
     Передача имущества в счет погашения учредительного взноса осущест-вляется по стоимости, по которой оно отражено в бухгалтерском балансе учредителя на дату передачи. Кроме того, учредителем при необходимо-сти возмещаются расходы по доставке и монтажу оборудования.
     
    Пример.
     
     1. Определен учредительный взнос организации в уставный (складочный) капитал другой организации в сумме 500 000 руб.
     
     2. Принято решение о передаче в счет погашения учредительного взноса основных средств на сумму 450 000 руб. и оплате транспортных расходов по доставке этих основных средств на сумму 50 000 руб.
     
     3. Первоначальная (балансовая) стоимость переданных основных средств равна 600 000 руб., начислены амортизационные отчисления на сумму 150 000 руб.
     
     4. Указанные операции отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
     
     1) Д-т 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” К-т 01 “Основные средства” - списание стоимости переданных основных средств на сумму балансовой стоимости учредителя на сумму 600 000 руб.;
     
     2) Д-т 02 “Износ основных средств” К-т 47 - списание начисленного износа по переданным основным средствам на сумму 150 000 руб.;

     
     3) Д-т 58 “Краткосрочные финансовые вложения” или Д-т 06 “Долгосрочные финансовые вложения” - списание 450 000 руб. в корреспонденции со счетом 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” и 50 000 руб. в корреспонденции со счетом 23 “Вспомогательные производства”.
     
     Новый План счетов и Инструкция по его применению внесли сущест-венную поправку в порядок списания основных средств при их передаче в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, который определяется следующим образом.
     
     Выбытие указанных объектов отражается на открытом к счету 01 “Основные средства” субсчете “Выбытие основных средств”, по дебету которого списывается балансовая стоимость передаваемого объекта, а по кредиту в корреспонденции с дебетом счета 02 “Амортизация основных средств” - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры передачи остаточная стоимость объекта основных средств списывается на счет 91 “Прочие доходы и расходы” по дебету в корреспонденции с кредитом счета 01, субсчет “Выбытие основных средств”.
     
     Одновременно с вышеуказанным порядком в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 91 “Прочие доходы и расходы” и кредиту счета 58 “Финансовые вложения”. Если передача объектов в уставный (складочный) капитал осуществляется в размере остаточной стоимости объектов основных средств, то на счете 91 “Прочие доходы и расходы” положительного результата не возникает.
     
     Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров передача имущества, если такая передача носит инвести-ционный характер [в частности вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов].
     
     В этом случае следует принимать во внимание, что если по счету 91 “Прочие доходы и расходы” возникает отрицательный результат от списания произведенных расходов по разборке, демонтажу, доставке объектов основных средств или в результате оценки объектов ниже остаточной стоимости, то он для целей налогообложения не учитывается. В то же время положительный результат увеличивает базу при исчислении НДС и налога на прибыль.
     
     Учитывая п. 12 ПБУ 6/01, в котором определено, что в первоначальную стоимость объектов основных средств включаются фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования, то если учредителем осуществлены фактические расходы по доставке объектов основных средств и другие необходимые расходы, связанные с приведением переданных основных средств в состояние, пригодное для использования, то указанные затраты списываются на финансовые вложения.
     
     НК РФ устанавливает в ст. 277 следующие особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым от передачи имущества в уставный (складочный) капитал (фонд) организации:
     
     1) не признается доходом (убытком) налогоплательщика-эмитента разница между номинальной стоимостью размещаемых акций (долей, паев) и стоимостью получаемого имущества, имущественных прав при размещении налогоплательщиком эмитированных им акций (долей, паев);
     
     2) не признается доходом (убытком) налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) разница между стоимостью вносимого в качестве оплаты имущества, имущественных прав и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев).
     
     При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) признается равной стоимости вносимого (передаваемого) имущества (имущественных прав), определяемой на основании решения акционеров (участников, пайщиков) организации-эмитента, либо исходя из стоимости, определенной независимым оценщиком, с учетом сумм возможных дополнительных расходов, которые получатель (приобретатель) может понести при таком внесении (передаче);
     
     3) при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков-акционеров (участ-ников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества, за вычетом фактически оплаченной соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев);
     
     4) при реорганизации организации, независимо от формы реорганизации, у налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) не образуется доход (убыток), учитываемый в целях налогообложения.
     

1.8.4. Списание основных средств при аварии, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, в случаях недостачи

     
     Порядок списания основных средств в случае аварии, стихийных бедствий и в иных чрезвычайных ситуациях, а также в случаях недостачи аналогичен списанию при моральном и физическом износе основных средств. При наличии объективных причин и отсутствии виновных лиц, а также при условии наличия соответствующих документов основные средства списываются в установленном порядке.
     
     Если необходимость списания основных средств возникает по вине конкретных лиц, оприходованные годные и негодные детали и материалы увеличивают финансовый результат организации, а отрицательный результат от списания относится на расчеты с виновными лицами.
     
     Из ответа Департамента налоговой политики Минфина России от 09.08.1999 N 04-02-05/1 следует, что при исчислении налога на прибыль убытки от ликвидации объектов основных средств могут быть учтены лишь в случае, если они вызваны стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями, не зависящими от организации.
     
     Приведем порядок списания основных средств в результате недостачи, выявленной при проведении инвентаризации.
     
     Руководствуясь п. 3.1-3.7 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, организации проводят следующую работу:
     
     1) до начала инвентаризации проверяется наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета; наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации; наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение (при отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление).
     
     При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения;
     
     2) при инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи их полное наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели;
     
     3) машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д.;
     

     4) основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины, отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризируются до момента их временного выбытия;
     
     5) на основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).
     
     Как определено в п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, недостача основных средств, а также их порча относятся на виновных лиц. В случае если виновные не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются на финансовые результаты, что следует из п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.
     
     Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете.
     
     В п. 103 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств изложено, что доходы, расходы и потери от списания с бухгалтерского баланса объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Потери от списания объектов основных средств с бухгалтерского баланса подлежат зачислению со счета учета списания на финансовые результаты организации.
     
     Так как согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций остаточная стоимость основных средств списывается на счет 91 “Прочие доходы и расходы”, то, как было сказано ранее, предварительно списание осуществляется по отдельному субсчету “Выбытие основных средств” счета 01 “Основные средства”, в том числе и суммы накопленной амортизации.
     
     На практике это выглядит следующим образом.
     

     Пример.
     
     1. По результатам проведенной годовой инвентаризации организацией выявлена недостача компьютера, балансовая стоимость которого равна 29 000 руб.
     
     2. Компьютер использовался в течение 2 лет, и начислены амортиза-ционные отчисления в размере 40%, или 11 600 руб. (с учетом ускоренной амортизации).
     
     3. В ходе выявления причин пропажи компьютера виновные лица не были установлены.
     
     4. Списание отсутствующего компьютера организацией должно быть проведено следующим образом:
     
     Д-т 01, субсчет “Выбытие основных средств”, К-т 01 “Основные средства” - списание стоимости компьютера на сумму 29 000 руб.;
     
     Д-т 02 “Амортизация основных средств” К-т 01, субсчет “Выбытие основных средств”, - списание начисленных амортизационных отчислений на сумму 11 600 руб.;
     
     Д-т 91 “Прочие доходы и расходы” К-т 01, субсчет “Выбытие основных средств”, - списание остаточной стоимости отсутствующего компьютера на сумму 17 400 руб.;

     
     Д-т 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” К-т 68 “Расчеты по налогам и сборам”, субсчет “Расчеты по налогу на добавленную стоимость”, при начислении НДС в результате недосписанной стоимости основных средств на затраты производства.
     

1.8.5. Передача основных средств по договору мены

     
     Учитывая главу 31 ГК РФ, по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.
     
     К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (глава 30 ГК РФ), если это не противоречит правилам главы 31 и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
     
     Если из договора мены не следует иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности.
     
     Как установлено в ст. 568 ГК РФ, если в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен.
     
     В случае если в соответствии с договором мены сроки передачи обмениваемых товаров не совпадают, к исполнению обязательства передать товар стороной, которая должна передать товар после передачи товара другой стороной, применяются правила о встречном исполнении обязательств (ст. 328 ГК РФ).
     

     Исходя из вышеизложенного рассмотрим на примерах порядок списания объектов основных средств, выбывших в результате проведения товарообменных (бартерных) операций.
     
     Пример 1.
     
     1. Организацией “А” получены от организации “Б” материальные ценно-сти на общую сумму 100 000 руб., за которые должен быть уплачен НДС на сумму 20 000 руб.
     
     2. Организация “А” производит продукцию, которая не облагается НДС.
     
     3. По договору поставки предусмотрено осуществить расчеты неденежными средствами, а по договору мены - с поставкой взамен не используемых организацией “А” основных средств, балансовая стоимость которых составляет 120 000 руб. и начислен износ 24 000 руб. При этом организацией “Б” возмещается отдельно НДС в сумме 16 000 руб.
     
     4. В бухгалтерском учете операции по оприходованию полученных материальных ценностей и передаче взамен основных средств выглядят следующим образом:
     
     1) Д-т 10 “Материалы” К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражение стоимости поступивших материальных ценностей на сумму 100 000 руб.;
     
     2) Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценно-стям”, субсчет “Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам”, К-т 60 - списание НДС по приобретенным материальным ценностям на сумму 20 000 руб.;

     
     3) Д-т 01, субсчет “Выбытие основных средств”, К-т 01 “Основные средства” - списание основных средств на сумму 120 000 руб.;
     
     4) Д-т 02 “Амортизация основных средств” К-т 01 - списание начисленных амортизационных отчислений на сумму 24 000 руб.;
     
     5) Д-т 91 “Прочие доходы и расходы” К-т 01 - списание остаточной стоимости основных средств на сумму 96 000 руб.;
     
     6) Д-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” К-т 91 - списание задолженности за переданные организации “Б” основные средства на сумму 96 000 руб.;
     
     7) Д-т 60 К-т 76 - осуществление зачетных операций на сумму 96 000 руб.;
     
     8) Д-т 10 К-т 60 - сторно на сумму 4000 руб. в связи с возникшей разницей по товарообменной операции;
     
     9) Д-т 76 К-т 68, субсчет “Налог на добавленную стоимость”, - на сумму 16 000 руб.

    
     
Пример 2.
     
     1. Организацией “А” получены от организации “Б” материальные ценно-сти на сумму 200 000 руб. и НДС - 40 000 руб.
     
     2. В соответствии с договором мены организацией “А” переданы основные средства, бывшие в употреблении, балансовая стоимость - 250 000 руб., начислен износ 25 000 руб. и НДС по расчетной ставке от остаточной стоимости 225 000 руб. в сумме 36 400 руб.
     
     3. В бухгалтерском учете указанные операции будут отражены следующим образом:
     
     1) Д-т 10 “Материалы” К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - оприходование полученных материальных ценностей на сумму 200 000 руб.;
     
     2) Д-т 19, субсчет “Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам”, К-т 60 - на сумму 40 000 руб.;
     
     3) Д-т 01, субсчет “Выбытие основных средств”, К-т 01 “Основные средства” - списание переданных основных средств на сумму 250 000 руб.;

     
     4) Д-т 02 “Амортизация основных средств” К-т 01 - списание начисленных амортизационных отчислений по переданным основным средствам на сумму 25 000 руб.;
     
     5) Д-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” К-т 01 - передача основных средств организации “Б” и начисление задолженности на сумму 225 000 руб.;
     
     6) Д-т 76 К-т 68, субсчет “Налог на добавленную стоимость”, - на сумму НДС 36 400 руб., предъявленную организации “Б”;
     
     7) Д-т 60 К-т 76 - на сумму 200 000 руб. и Д-т 10 К-т 76 - на сумму 25 000 руб.

     

1.8.6. Передача основных средств по договору дарения

     
     По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование).
     
     Договор дарения недвижимого имущества согласно ст. 574 ГК РФ подлежит государственной регистрации.
     
     В п. 99 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств определено, что безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляемая по договору дарения, и передача организацией основных средств в собственность другого юридического или физического лица в обмен на другой товар, совершаемая по договору мены, оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1).
     
     На основании акта бухгалтерская служба организации производит соответствующую запись в инвентарной карточке переданного объекта и прилагает указанную карточку к акту (накладной) приемки-передачи основных средств. Об изъятии карточки на выбывший объект делается отметка в документе, открываемом по месту нахождения объекта (инвентарной книге).
     
     Списание стоимости указанных основных средств производится на основании акта (накладной) приемки-передачи с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта.
     
    Пример.
     
     1. В соответствии с договором дарения передаются бывшие в употреблении основные средства на сумму 200 000 руб.
     
     2. По переданным основным средствам начислены амортизационные отчисления в сумме 40 000 руб.
     
     3. Начислен НДС на недоамортизированную стоимость основных средств в размере 20% на остаточную стоимость 32 000 руб. (ранее НДС был принят к зачету).
     
     4. В бухгалтерском учете операции по списанию переданных безвозмездно основных средств отражаются следующим образом:
     
     1) Д-т 01, субсчет “Выбытие основных средств”, К-т 01 “Основные средства” - списание переданных объектов основных средств по договору дарения на сумму 200 000 руб.;
     
     2) Д-т 02 “Амортизация основных средств” К-т 01 - списание начисленных амортизационных отчислений по переданным основным средствам на сумму 40 000 руб.;
     
     3) Д-т 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” К-т 68, субсчет “Налог на добавленную стоимость”, - списание задолженности бюджету по НДС по недоамортизированной стоимости основных средств на сумму 32 000 руб.;
     
     4) Д-т 91 “Прочие доходы и расходы” К-т 01 - списание остаточной стоимости основных средств на сумму 160 000 руб.

         

1.8.7. Списание объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственности на них к арендатору

     
     Договором аренды может быть предусмотрен переход арендованного имущества в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. В этом случае договор аренды заключается в форме, предусмотренной для договора купли-продажи такого имущества.
     
     В договоре аренды указываются соответствующие данные об имуществе, подлежащем передаче арендатору (состав и стоимость), срок аренды, размер, порядок, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора и назначению имущества, другие условия аренды.
     
     При выкупе арендованного имущества, если по условиям договора финансовой аренды основные средства учитываются на балансе арендодателя (лизингодателя), его стоимость списывается у арендодателя на дату перехода права собственности по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с соответствующими счетами в установленном порядке без снижения финансовых результатов.
     

1.8.8. Списание основных средств в случае осуществления договора доверительного управления имуществом

     
     В ст. 1012, 1013, 1018, 1023, 1024 ГК РФ определено следующее:
     
     - по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя или указанного им лица (выгодоприобретателя);
     
     - передача имущества в доверительное управление не влечет за собой перехода права собственности на него к доверительному управляющему;
     
     - объектами доверительного управления могут быть предприятия и другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимому имуществу, ценные бумаги, исключительные права и другое имущество;
     
     - имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего.
     
     Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет. Для расчета по деятельности, связанной с доверительным управлением, открывается отдельный банковский счет;
     
     - доверительный управляющий имеет право на вознаграждение, предусмотренное договором доверительного управления имуществом, а также на возмещение необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом за счет доходов от использования этого имущества;
     
     - при прекращении договора доверительного управления имущество, находящееся в доверительном управлении, передается учредителю управления, если договором не предусмотрено иное.
     
     Порядок отражения операций, связанных с выполнением договора доверительного управления имуществом, определен Минфином России приказом от 24.12.1998 N 68н “Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, и Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества” (применению подлежит с учетом вновь введенных Плана счетов и Инструкции по его применению), согласно которому:
     
     1) передача имущества в доверительное управление производится по стоимости, по которой оно отражено в бухгалтерском балансе учредителя управления на дату вступления договора доверительного управления в силу. Указанная операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 79 “Внутрихозяйственные расчеты”, субсчет “Расчеты по договору доверительного управления имуществом”, в корреспонденции с кредитом счета 01 “Основные средства” в случае передачи основных средств в доверительное управление. В аналогичном порядке проводятся операции по передаче в доверительное управление другого имущества. Одновременно на сумму начисленной амортизации производится запись по дебету счетов 02 “Амортизация основных средств”, 05 “Амортизация нематериальных активов” и кредиту счета 79 “Внутрихозяйственные операции”.
     
     При прекращении договора доверительного управления имуществом и возврате основных средств учредителю управления делаются обратные записи. Если договором доверительного управления имуществом предусмотрены иные операции с имуществом, переданным в доверительное управление, то учет этих операций ведется в общем порядке, что соответствует Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.
     
     Подтверждением получения имущества, переданного в доверительное управление, для учредителя управления является авизо об оприходовании имущества от доверительного управляющего или первичный учетный документ с пометкой “Д.У.” (копия накладной, акт приемки-передачи и т.п.), что следует из п. 5 Указаний по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом.
     
     Причитающиеся в соответствии с установленным порядком учредителю управления суммы возмещения убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, а также упущенной выгоды от доверительного управляющего отражаются по дебету счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” в корреспонденции с кредитом счета 91 “Прочие доходы и расходы”. При получении учредителем управления указанных средств дебетуются счета учета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”. Но при этом следует учесть, что задолженность по счету 79 “Внутрихозяйственные расчеты”, субсчет “Расчеты по договору доверительного управления”, списывается в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     В случае прекращения договора доверительного управления имуществом переданное учредителю управления имущество отражается им по дебету счета 01 “Основные средства” в части основных средств в корреспонденции с кредитом счета 79, субсчет “Расчеты по договору доверительного управления имуществом”, в оценке, по которой оно было отражено по отдельному балансу доверительного управления на дату прекращения договора доверительного управления (за вычетом начисленной амортизации).
     
     Имеются следующие существенные особенности порядка составления бухгалтерской отчетности учредителем управления:
     
     а) при составлении бухгалтерской отчетности учредителя управления из нее не исключается стоимость переданного в доверительное управление имущества;
     
     б) источником информации о стоимости этого имущества (а также о других показателях) служат данные обособленного баланса, представленного доверительным управляющим;
     
     в) в баланс учредителя управления данные по счету 79, субсчет “Расчеты по договору доверительного управления”, не включаются.
     
     Статья 276 НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом, которые выражены в следующем:
     
     1) не включается в доход доверительного управляющего переданное в доверительное управление учредителем доверительного управления имущество. Это следует из п. 3 ст. 39 НК РФ;
     
     2) доверительный управляющий обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода доход учредителя (выгодоприобретателя) доверительного управления, полученный за отчетный (налоговый) период от имущества, переданного в доверительное управление, и ежеквартально сообщать учредителю (выгодоприобретателю) о суммах, подлежащих выплате в качестве дохода учредителя (выгодоприобретателя);
     
     3) доходы, полученные учредителем (выгодоприобретателем) от имущества (имущественных прав), переданного в доверительное управление, включаются в состав внереализационных доходов учредителя (выгодо-приобретателя) и подлежат налогообложению в порядке, установленном 25 главой НК РФ. При этом начисленные суммы дохода включаются в состав внереализационных доходов учредителя (выгодоприобретателя) независимо от фактического перечисления данного дохода учредителю (выгодоприобретателю).
     
     Расходы учредителя доверительного управления, связанные с реализацией договора доверительного управления (включая, в частности, плату управляющему за осуществление доверительного управления), включаются в состав внереализационных расходов учредителя;
     
     4) средства, полученные доверительным управляющим в качестве вознаграждения, включаются в доход от реализации товара (работ, услуг) доверительного управляющего и подлежат налогообложению в порядке, установленном главой 25 НК РФ. При этом в состав расходов у доверительного управляющего включаются расходы, связанные с осуществлением доверительного управления, если только эти расходы не возмещаются учредителем доверительного управления;
     
     5) выгодоприобретатель, не являющийся учредителем доверительного управления, включает в состав внереализационных доходов все доходы, полученные от доверительного управляющего в рамках договора доверительного управления;
     
     6) у учредителя доверительного управления убытки от использования переданного в доверительное управление имущества не уменьшают доходы, полученные от управления этим имуществом. При возврате учредителю имущества (при прекращении договора доверительного управления), стоимость которого уменьшена в результате погашения долгов по обязательствам, возникшим в связи с доверительным управлением, отрицательная разница между стоимостью имущества, передаваемого в доверительное управление, и стоимостью возмещаемого имущества является убытком учредителя;
     
     7) возврат имущества (имущественных прав) доверительным управляющим учредителю (выгодоприобретателю) не является реализацией товара (работ, услуг). Для целей главы 25 НК РФ не включается в доход учредителя (выгодоприобретателя) доверительного управления возврат имущества, в том числе имущественных прав, переданных ранее в доверительное управление, независимо от фактического размера (величины) возвращаемого имущества (имущественных прав).
     


2. Счет 02 "Амортизация основных средств"

Введение в раздел 2

     
     Согласно п. 17 ПБУ 6/01 на основании п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации стоимость основных средств погашается организацией путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования, если иное не установлено ПБУ 6/01.
     
     Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребитель-ские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования). По объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, то есть амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств не коммерческих организаций начисление износа производится в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по всем поименованным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете.
     
     Согласно Плану счетов и Инструкции по его применению счет 010 “Износ основных средств” предназначен для обобщения информации о движении сумм износа по объектам жилищного фонда, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также у некоммерческих организаций по объектам основных средств. Начисление износа по указанным объектам производится в конце года по установленным нормам амортизационных отчислений. Аналитический учет по счету 010 “Износ основных средств” ведется по каждому объекту в связи с тем, что в случае выбытия отдельных объектов (включая продажу, безвозмездную передачу и т.п.) сумма износа по ним списывается со счета 010 “Износ основных средств”.
     
     Как в п. 1 ст. 11 Федерального закона “О бухгалтерском учете”, так и в п. 48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации установлено, что начисление амортизации объектов основных средств производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде.
     
     Учитывая п. 51 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, который определяет списание предметов стоимостью на дату приобретения не более одной двадцатой от 100-кратного размера установленного законодательством Российской Федерации минимального размера месячной оплаты труда за единицу (исходя из их стоимости, предусмотренной в договоре), в п. 18 ПБУ 6/01 определено, что объекты основных средств стоимостью не более 2000 руб. за единицу могут быть списаны на затраты производства (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию. Этот же порядок распространяется на приобретенные книги, брошюры и другие издания. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть налажен надлежащий контроль за их движением, что также предусмотрено в п. 51 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.
     

     МНС России в письме от 19.07.2001 N ВГ-6-02/559 (по согласованию с Минфином России) довело до сведения налоговых органов, что до приведения в соответствие ПБУ 6/01 с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации при отнесении имущества к основным средствам или к малоценным и быстроизнашивающимся предметам следует руководствоваться п. 50 указанного Положения по ведению бухгалтерского учета.
     
     Сообщено также о том, что если организации отнесли активы к основным средствам с учетом требования ПБУ 6/01, то они не имеют оснований для списания стоимости основных средств до 2000 руб. за единицу при вводе их в эксплуатацию, в то время как при осуществлении бухгалтерского учета согласно ранее действующему Плану счетов и Инструкции по его применению на себестоимость возможно списание малоценных предметов стоимостью не более одной двадцатой установленного в соответствии с подпунктом “б” п. 50 и п. 51 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (предметы стоимостью на дату приобретения не более одной двадцатой 100-кратного размера установленного законодательством Российской Федерации минимального размера месячной оплаты труда за единицу или 10 000 руб.), то есть до 2000 руб.
     
     В письме МНС России от 19.10.2000 N 02-5-10/183 сообщено о том, что до внесения изменений в соответствующие Федеральные законы, определяющие порядок исчисления налогов, сборов, штрафов и иных платежей, исчисление их осуществляется в зависимости от минимального размера оплаты труда с 1 июля 2000 года до 31 декабря 2000 года исходя из базовой суммы, равной 83 руб. 49 коп., а с 1 января 2001 года - исходя из суммы, равной 100 руб.
     
     Размеры МРОТ, установленные в ст. 1 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ “О минимальном размере оплаты труда”, применяются для регулирования оплаты труда и начислений пособий.
     
     Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации определяет четыре способа начисления амортизации по объектам основных средств:
     
     линейный способ;
     

     способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);
     
     способ уменьшаемого остатка;
     
     способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
     
     Эти же методы начисления амортизации по объектам основных средств поименованы в п. 18 ПБУ 6/01 и в п. 56 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств.
     
     Объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
     
     Начисление амортизации по объектам основных средств, сданных в аренду, производится арендодателем (за исключением амортизационных отчислений, производимых арендатором по имуществу по договору аренды предприятия, и в случаях, предусмотренных в договоре финансовой аренды).
     
     Руководствуясь постановлением Правительства РФ от 10.02.1994 N 96 “О делегировании полномочий Правительства Российской Федерации по управлению и распоряжению объектами федеральной собственности”, письмами Минфина России и Госналогслужбы России от 08.12.1993 N 143/ЮУ-4-15/194н “О сроках и порядке начисления в бюджет дивидендов и арендной платы”, Главного управления федерального казначейства Минфина России от 04.10.1995 N 3-Е1-5, сумма начисленной балансодержателем арендной платы, подлежащая перечислению в соответствующий бюджет, уменьшается на сумму амортизационных отчислений и эксплуатационных затрат балансодержателя по содержанию сданных в аренду объектов недвижимости и других основных фондов.
     
     Иначе говоря, арендатор начисляет амортизационные отчисления по имуществу, полученному им по договору аренды предприятия, с отражением в бухгалтерском учете на счете 02 “Амортизация основных средств”, субсчет “Амортизация арендованных основных средств”.
     
     Начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества, учитываемого лизингодателем на своем балансе (на счете 03 “Доходные вложения в материальные ценности”), производится равномерно по дебету счета 20 “Основное производство” и кредиту счета 02 “Амортизация основных средств”. Ежемесячно накопленные на счете 20 “Основное производство” суммы списываются в дебет счета 90 “Продажи”.
     
     Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества производится лизингополучателем исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3, и отражается по дебету счетов учета издержек производства (обращения) в корреспонденции со счетом 02 “Амортизация основных средств”, субсчет “Амортизация имущества, сданного в лизинг”, что соответствует п. 9 приложения N 1 к приказу Минфина России от 17.02.1997 N 15 “Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга”.
     

     В случае выкупа лизингового имущества, учитываемого на балансе лизингополучателя, и его перехода в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы, предусмотренной договором лизинга, лизинговых платежей, лизингополучатель переводит указанное имущество в состав собственных основных средств с отражением в бухгалтерском учете внутренними записями на счетах 01 “Основные средства” и 02 “Амортизация основных средств” с субсчетов по учету имущества, полученного в лизинг, на субсчета по учету собственных основных средств.
     
     Амортизация не начисляется по мобилизационным мощностям, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     По объектам жилого фонда, которые используются организациями для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в имущество, амортизация начисляется в общеустановленном порядке, что следует из п. 7 письма Минфина России от 29.10.1993 N 118 “Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве” (в ред. письма Минфина России от 03.04.1996 N 37), п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств.
     
     Прежде чем установить способ начисления амортизации, следует принять во внимание, что применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
     
     Срок полезного использования, как это определено в п. 55 Методических указаний по ведению бухгалтерского учета основных средств, - это период, в течение которого использование объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Срок полезного использования объекта основных средств при его отсутствии в технических условиях или неустановлении в централизованном порядке, а также объекта основных средств, ранее использованного другой организацией, определяется исходя из:
     
     ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;
     
     ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен) естественных условий и влияния агрессивной среды, системы всех планово-предупредительных видов ремонта;
     

     нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например срок аренды).
     
     Начиная с введения в действие Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств первоначальной стоимостью приобретенных основных средств, бывших в эксплуатации, считается стоимость фактических затрат организации на их приобретение, и сразу же возник вопрос о начислении амортизации по этим основным средствам.
     
     МНС России по согласованию с Минфином России и Минэкономразвития России в письме от 11.09.2000 N ВГ-6-02/731 разъяснило порядок начисления амортизации на приобретаемые основные средства, бывшие в эксплуатации, включая ранее используемые основные средства, полученные в виде вклада в уставный капитал организации.
     
     Согласно этому письму предполагаемый срок полезного использования у нового собственника основных средств определяется путем вычитания из срока полезного использования, исчисленного для новых объектов основных средств, срока их фактической эксплуатации. При этом срок полезного использования новых объектов основных средств устанавливается исходя из норм амортизационных отчислений, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072 “О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР”.
     
    Пример.
     
     Приобретается объект основных средств, фактический срок эксплуатации которого составляет 6 лет, а норма амортизации в соответствии с
постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072 - 10%. Покупная стоимость данного объекта с учетом всех затрат по его приобретению и установке составила 55 000 руб. Данная сумма списывается на себестоимость продукции путем ежегодного начисления амортизации по норме 25% исходя из расчета следующим образом.
     
     Срок полезного использования аналогичного нового оборудования составляет 10 лет (100% : 10%). Предполагаемый срок полезного использования у нового собственника - 4 года (10 лет - 6 лет), и в связи с этим норма амортизации составит 25% (100% : 4 года).
     
     Из вышеизложенного следует, что покупатель при приобретении бывших в эксплуатации основных средств должен иметь документы, которые подтверждают срок их использования бывшими владельцами и служат подтверждением при исчислении срока полезного использования организацией-покупателем.

     

     В случае приобретения основных средств, срок службы которых уже достиг нормативного срока эксплуатации, исходя из норм вышена-званного постановления срок дальнейшей эксплуатации определяется покупателем самостоятельно на основании предполагаемого срока полезного использования указанного объекта.
     
     Начисление амортизации объектов основных средств в бухгалтер-ском учете производится организациями одним из предложенных способов в зависимости от учетной политики, а именно:
     
     а) линейным способом, при котором годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
     
    Пример.
     
     1. Организацией приобретается оборудование рыболовных судов с первоначальной стоимостью 100 000 руб.
     
     2. Годовая норма амортизационных отчислений (шифр 45200 согласно единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов в народном хозяйстве СССР) - 10%.
     
     3. Годовая сумма амортизационных отчислений составит исходя из расчета 100 000 руб. 10% : 100 = 10 000 руб. или за месяц 833 руб.
     
     4. В бухгалтерском учете отражение начисленных амортизационных отчислений будет осуществляться по дебету счетов по учету затрат на производство (20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства” и др.) в корреспонденции с кредитом счета 02 “Амортизация основных средств”.
     
     В табличном виде начисление амортизации линейным способом выглядит следующим образом.

  

в руб.

        

  

  
 

Первоначальная стоимость

Годовая сумма амортизации

Остаточная стоимость

Остаточная стоимость

Балансовая стоимость

100 000

-

-

100 000

Конец 1 года

100 000

10 000

10 000

90 000

Конец 2 года

100 000

10 000

20 000

80 000

Конец 3 года

100 000

10 000

30 000

70 000

Конец 4 года

100 000

10 000

40 000

60 000

Конец 5 года

100 000

10 000

50 000

50 000

Конец 6 года

100 000

10 000

60 000

40 000

Конец 7 года

100 000

10 000

70 000

30 000

Конец 8 года

100 000

10 000

80 000

20 000

Конец 9 года

100 000

10 000

90 000

10 000

Конец 10 года

100 000

10 000

100 000

-

      
     Показатели таблицы свидетельствуют о равномерном начислении амортизационных отчислений в течение 10 лет, и с каждым годом увеличиваются суммы накопленных амортизационных отчислений;
     
     б) способом уменьшаемого остатка, при котором годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной в зависимости от срока полезного использования этого объекта с учетом коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Постановлением Правительства РФ от 19.08.1994 N 967 “Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов” в целях создания условий для развития высокотехнологичных отраслей экономики и внедрения эффективных машин и оборудования предприятиям и организациям предоставлено право применять механизм ускоренной амортизации активной части основных производственных фондов.
     
     Как определено в п. 7 вышеуказанного постановления Правительства РФ, перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, по которым применяется механизм ускоренной амортизации, устанавливается федеральными органами исполнительной власти.
     
     При введении ускоренной амортизации применяется равномерный (линейный) метод ее исчисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма годовых амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения в размере не выше 2.
     
     Согласно ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ “О лизинге” у участников договора лизинга есть право применять механизм ускоренной амортизации предмета лизинга. При применении ускоренной амортизации используется равномерный (линейный) метод ее начисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения в размере не выше 3.
     
     Кроме того, в соответствии со ст. 36 Федерального закона “О лизинге” лизингодателям предоставлено право (в целях стимулирования обновления машин и оборудования дополнительно наряду с применением механизма ускоренной амортизации) списания в качестве амортизационных отчислений до 35 % первоначальной стоимости основных фондов, срок службы которых более трех лет, в первый год эксплуатации.
     
     Однако в п. 2 ст. 29 указанного Федерального закона в лизинговые платежи, относимые на себестоимость продукции (работ, услуг) лизингополучателя, включение указанных дополнительных амортизационных отчислений не предусмотрено.
     
     Рассмотрим на примере списание амортизации способом уменьшаемого остатка, при котором годовая сумма начисления амортизации определяется организациями на основе остаточной стоимости объекта основных средств, числящейся на начало отчетного года, и нормы амортизации, которая исчислена исходя из срока полезного использования этого объекта и с учетом коэффициента ускорения, установленного по законодательству Российской Федерации.
     
     Пример.
     
     1. Организацией приобретена вычислительная техника на сумму 200 000 руб.
     
     2. Согласно шифру 48001 единых норм амортизации норма амортизационных отчислений за год составляет 10%.
     
     3. Согласно письму Минэкономики России
от 17.01.2000 N МВ-32/6-51 “О применении механизма ускоренной амортизации на персональные компьютеры” персональные компьютеры отнесены к активной части основных средств и норма амортизационных отчислений увеличена на коэффициент ускорения в размере не выше 2.
     
     4. Следовательно, годовая норма амортизационных отчислений по компьютерам у организации составляет 40%.

     

    в руб.

  

  
 

Годовая сумма амортизации

Годовая сумма амортизации

Накопленная амортизация

Остаточная стоимость

Приобретение

200 000

-

-

200 000

Конец 1 года

200 000

200 000 х 40% :
: 100% = 80 000

80 000

120 000

Конец 2 года

200 000

120 000 х 40% :
: 100% = 48 000

128 000

72 000

Конец 3 года

200 000

72 000 х 40% :
: 100% = 28 800

156 800

43 200

Конец 4 года

200 000

43 200 х 40% :
: 100% = 17 280

174 080

25 920

Конец 5 года

200 000

25 920 х 40% :
: 100% = 10 368

184 448

15 552

Конец 6 года

200 000

15 552 х 40% :
: 100% = 6220,8

190 668,8

9331,2

Конец 7 года

200 000

9331,2 х 40% :
: 100% = 2832,4

193 501,2

6498,8

Конец 8 года

200 000

6498,8 х 40% :
: 100% = 2599,5

196 100,7

3899,3

Конец 9 года

200 000

3899,3 х 40% :
: 100% = 1560

197 660,7

2339,3

Конец 10 года

200 000

2339,3 х 40% :
: 100% = 935,7

198 596,4

1403,6


     Однако, хотя данные приведены до конца списания стоимости вычислительной техники, это вовсе не означает, что она будет использоваться в течение всего этого периода, так как после пяти лет ее работы остаточная стоимость может соответствовать оприходованным запасным частям и выручке от сдачи металлолома;
     
     в) способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, при котором годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе - число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта.
     
     Пример.
     
     1. Приобретен конвейер, первоначальная стоимость которого 150 000 руб.
     
     2. Предполагаемый срок полезного использования конвейера составляет 5 лет.
     
     3. В этом случае сумма чисел лет эксплуатации будет равна 15 (1 + 2 + 3 + + 4 + 5).
     
     Умножением каждой дроби (5/15, 4/15, 3/15, 2/15, 1/15) на стоимость конвейера, равную 148 500 руб. (150 000 руб. - 1500 руб.), определяется сумма ежегодно начисляемой амортизации в течение 5 лет.
     
     Таблица амортизационных отчислений по способу списания стоимости основных средств по сумме чисел лет срока полезного использования будет иметь следующий вид:

     

    в руб.

          

  
  
 

Годовая сумма амортизации

Годовая сумма амортизации

Накопленная амортизация

Остаточная стоимость

Приобретение

150 000

-

-

150 000

Конец 1 года

150 000

5/15 х 148 500 =
49 500

49 500

100 500

Конец 2 года

150 000

4/15 х 148 500 =
39 600

89 100

60 900

Конец 3 года

150 000

3/15 х 148 500 =
29 700

118 800

31 200

Конец 4 года

150 000

2/15 х 148 500 =
19 800

138 600

11 400

Конец 5 года

150 000

1/15 х 148 500 =
9 900

148 500

1500

     
     Из приведенной таблицы видно, что наибольшая сумма амортизационных отчислений начисляется в первый год работы основных средств, а затем из года в год снижается;
     
     г) способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ), основанным на том, что амортизация основных средств зависит от результата их эксплуатации, а время использования в этом случае никакой роли в процессе ее начисления не играет.
     
     При этом способе начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде, соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования данного объекта.
     
     Пример.
     

    1. Организацией приобретен грузовой автомобиль с пробегом 90 000 км и фактической стоимостью 100 000 руб.
     
     2. Амортизационные отчисления на 1 км пробега составляют исходя из следующего расчета: 100 000 руб. - 1000 : 90 000 км = 1,1 руб.
     
     3. Согласно этому расчету в первый год эксплуатации грузовой автомобиль будет иметь пробег 30 000 км, во второй год - 25 000 км, в третий - 20 000 км, в четвертый - 10 000 км, в пятый - 5000 км.
     
     Исходя из приведенных данных списание амортизационных отчислений осуществляется следующим образом.

        

в руб.

  
  
 

Первоначальная стоимость

Пробег км

Годовая сумма амортизации

Накопленный износ

Остаточная стоимость

Приобретение

100 000

-

-

-

100 000

Конец 1 года

100 000

30 000

33 000

33 000

67 000

Конец 2 года

100 000

25 000

27 500

60 500

39 500

Конец 3 года

100 000

20 000

22 000

82 500

17 500

Конец 4 года

100 000

10 000

11 000

93 500

6 500

Конец 5 года

100 000

5 000

5 500

99 000

1000

          
     При способе списания стоимости основных средств пропорционально объему продукции (работ) прослеживается прямая связь между ежегодной суммой амортизации и единицей работы или использования. Накопленный износ увеличивается ежегодно в прямой зависимости от пробега автомобиля. Остаточная стоимость ежегодно снижается до достижения ликвидационной стоимости.
     
     В соответствии с указанным методом начисления амортизационных отчислений для каждой группы основных фондов применяется свой показатель объема работ или продукции (количество произведенного товара к определенному станку, числу часов использования оборудования и т.п.).
     
     Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этих объектов к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости либо списания с бухгалтерского учета.
     
     Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения их стоимости либо списания с бухгалтерского учета.
     
     Начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества, учитываемого лизингодателем на своем балансе (на счете 03 “Доходные вложения в материальные ценности”), производится равномерно по дебету счета 20 “Основное производство” и кредиту счета 02 “Амортизация основных средств”, что следует из п. 5 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга.
     
     Если по договору лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то начисление амортизационных отчислений на полное восстановление лизингового имущества производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3, и отражается по дебету счетов учета издержек производства (обращения) в корреспонденции со счетом 02 “Амортизация основных средств”, субсчет “Амортизация имущества, сданного в аренду”, что следует из п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга.
     
     При выкупе лизингового имущества, учитываемого на балансе лизингополучателя, и его переходе в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей на счетах 01 “Основные средства” и 02 “Амортизация основных средств” производится внутренняя запись, связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств.
     

     Начисление амортизации по переданному в доверительное управление имуществу у доверительного управляющего осуществляется в общеустановленном порядке и отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета 02 “Амортизация основных средств”. При этом согласно п. 13 Указаний по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, амортизация переданного в доверительное управление имущества продолжает начисляться способом и в пределах срока полезного использования, которые были приняты учредителем управления.
     
     Начисление амортизационных отчислений по основным средствам в связи с осуществлением договора простого товарищества у организации, ведущей общие дела, осуществляется в порядке, установленном Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, вне зависимости от фактического срока их использования и применения ранее методов начисления амортизации до заключения договора простого товарищества (п. 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества).
     
     В течение срока полезного использования объектов основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода основных средств по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
     
     В соответствии со ст. 11 Федерального закона “О бухгалтерском учете” и п. 24 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.
     
     Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 02 “Амортизация основных средств”.



2.1. Принятие амортизационных отчислений для
целей налогообложения до введения главы 25 НК РФ

     
     До окончания действия Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций” (с изменениями и дополнениями) и инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций” при определении состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), организации руководствуются Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (Собрание актов Президента и Правительства РФ, 1192, N 9, ст. 602; Собрание законодательства Российской Федерации, 1995, N 27, ст. 2587; N 28, ст. 2686; N 48, ст. 4683; 1996, N 43, ст. 4924; N 49, ст. 5557; 1997, N 11, ст. 1322; 1998, N 2, ст. 260; N 22, ст. 2469; N 37, ст. 4624 и 4634; N 38, ст. 4810; 1999, N 29, ст. 3757), с изменениями и дополнениями.
     
     Согласно п. 9 Положения о составе затрат в элементе “Амортизация основных средств” отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, исчисленная исходя из балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм, включая и ускоренную амортизацию их активной части, производимую в соответствии с законодательством.
     
     Предприятия, осуществляющие свою деятельность на условиях аренды, отражают по элементу “Амортизация основных фондов” амортизационные отчисления на полное восстановление как собственных, так и арендованных основных фондов.
     
     В этом элементе затрат отражаются также амортизационные отчисления от стоимости основных фондов (помещений), предоставляемых бесплатно предприятиям общественного питания, обслуживающим трудовые коллективы, а также от стоимости помещений и инвентаря, предоставляемых предприятиями медицинским учреждениям для организации медпунктов непосредственно на территории предприятий.
     
     Предприятия, производящие в установленном законодательством порядке индексацию начисленных по действующим нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов, отражают также по элементу “Амортизация основных фондов” сумму прироста амортизационных отчислений в результате их индексации.
     

     В связи с поступающими запросами о применении единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление народного хозяйства СССР Минэкономики России довело до сведения федеральных органов исполнительной власти в письме от 06.01.2000 N МВ-6/6-17 “Разъяснение о применении единых норм амортизационных отчислений” следующее.
     
     При начислении амортизационных отчислений, подлежащих включению в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 “Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли”, следует руководствоваться едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденными постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072, опубликованным в Собрании постановлений Правительства СССР, 1990 г., N 30, ст. 140. Изложение указанного постановления в иных сборниках нормативных актов, других печатных изданиях не является официальным опубликованием.
     
     Постановление Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072 “О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР”:
     
     1) утвердило и ввело в действие с 1 января 1990 года единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР;
     
     2) установило, что единые нормы амортизационных отчислений обязательны для применения всеми действующими на основе хозяйственного расчета предприятиями, объединениями и организациями независимо от их ведомственной подчиненности и форм собственности;
     
     3) предоставило Госплану СССР право:
     
     - устанавливать по согласованию с Минфином СССР, Госкомстатом СССР и Госстроем СССР нормы амортизационных отчислений на полное восстановление создаваемых принципиально новых видов основных фондов;
     
     - уточнять утвержденные постановлением от 22.10.1990 N 1072 нормы амортизационных отчислений при изменении сроков службы основных фондов в результате внедрения в отраслях народного хозяйства достижений научно-технического прогресса;
     
     4) для повышения заинтересованности предприятий, объединений и организаций в обновлении основных фондов признало целесообразным применение ускоренной амортизации их активной части (машин, оборудования и транспортных средств), то есть полное перенесение балансовой стоимости этих фондов на издержки производства и обращения в более короткие сроки, чем это предусмотрено в нормах амортизационных отчислений.
     
     Ускоренная амортизация может производиться предприятиями, объединениями и организациями в отношении основных фондов, используемых для увеличения выпуска средств вычислительной техники, новых прогрессивных видов материалов, приборов и оборудования, расширения экспорта продукции, а также в других случаях, определяемых Госпланом СССР. При этом применение ускоренной амортизации не может служить основанием для повышения цен и тарифов на выпускаемую продукцию, выполненные работы или оказываемые услуги;
     
     5) установило, что с 1 января 1991 года амортизационные отчисления на полное восстановление активной части основных фондов (машин, оборудования и транспортных средств) производятся в течение нормативного срока или срока, за который балансовая стоимость этих фондов полностью переносится на издержки производства и обращения;
     
     6) предусмотрело, что в случае списания основных фондов до полного перенесения их балансовой стоимости на издержки производства и обращения суммы недоначисленных амортизационных отчислений возмещаются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, объединения и организации. Эти суммы используются в таком же порядке, как и амортизационные отчисления.
     
     Дополнительно к вышеизложенному постановлениями Правительства РФ от 19.08.1994 N 967 “Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов”, от 24.06.1998 N 627 “Об уточнении расчета амортизационных отчислений и переоценке основных фондов”, от 31.12.1997 N 1672 “О мерах по совершенствованию порядка и методов определения амортизационных отчислений” было определено следующее:
     
     а) понижающие коэффициенты к амортизационным отчислениям следует применять в случае, если финансово-экономические показатели предприятий и организаций после переоценки основных фондов существенно ухудшаются;
     
     б) в целях создания условий для развития высокотехнологичных отраслей экономики и внедрения эффективных машин и оборудования предприятиям и организациям предоставляется право применять механизм ускоренной амортизации активной части производственных основных фондов.
     
     Перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, по которым применяется механизм ускоренной амортизации, устанавливается федеральными органами исполнительной власти.
     
     При введении ускоренной амортизации применяется равномерный (линейный) метод ее исчисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма годовых амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения в размере не выше 2.
     
     Необходимость применения механизма ускоренной амортизации в большем размере согласовывается с финансовыми органами субъектов Российской Федерации.
     
     На основании Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ “О лизинге” если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, начисление амортизационных отчислений производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3, с отражением по дебету счетов учета издержек производства (обращения) в корреспонденции со счетом 02 “Амортизация основных средств”, субсчет “Износ имущества, сданного в лизинг”.
     
     Кроме того, в ст. 36 Федерального закона “О лизинге” предусмотрено, что мерами государственной поддержки деятельности лизинговых организаций (компаний, фирм), установленными законами Российской Федерации и решениями Правительства РФ, а также решениями органов государственной власти субъектов Российской Федерации в пределах их компетенции может быть предоставление лизингодателям в целях стимулирования обновления машин и оборудования дополнительно наряду с применением механизма ускоренной амортизации права списания в качестве амортизационных отчислений до 35 % первоначальной стоимости основных фондов, срок службы которых более чем три года, в первый год эксплуатации.
     
     Однако ввиду того, что дополнительное начисление амортизационных отчислений в размере до 35 % первоначальной стоимости не закреплено ни соответствующими законами, ни решениями Правительства РФ, эта норма не может быть учтена для целей налогообложения.
     
     Еще постановлением Правительства РФ от 19.08.1994 N 967 было установлено, что в целях стимулирования обновления машин и оборудования малым предприятиям в первый год их функционирования наряду с применением механизма ускоренной амортизации предоставлено право списывать дополнительно как амортизационные отчисления до 50 % первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы свыше трех лет. При прекращении деятельности малого предприятия до истечения одного года с момента ввода его в действие суммы дополнительно начисленной амортизации подлежат восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли предприятия.
     
     Федеральный закон от 14.06.1995 N 88-ФЗ “О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации” внес существенную поправку в части дополнительного списания как амортизационные отчисления до 50 % первоначальной стоимости: их начисление осуществляется не в первый год функционирования малого предприятия, а в первый год приобретения основных средств, срок службы которых более трех лет, что также предусмотрено в п. 10 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных приказом Минфина России от 21.12.1998 N 64н.
     
     В письме Минэкономики России от 17.01.2000 N МВ-32/6-51  “О применении механизма ускоренной амортизации на персональные компьютеры” до сведения федеральных органов исполнительной власти доведено следующее.
     
     Минэкономики России как органу федеральной исполнительной власти постановлением Правительства РФ от 19.08.1994 N 967 “Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов” предоставлено право устанавливать перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, по которым применяется механизм ускоренной амортизации. Исходя из этого Минэкономики России сочло возможным отнести персональные компьютеры к активной части основных средств, на которые распространяется механизм ускоренной амортизации. При введении ускоренной амортизации применяется равномерный (линейный) метод ее начисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма годовых амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения в размере не выше 2.
     
     Организациям следует принять во внимание, что стоимость основных средств погашается путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования, что также подтверждено в разъяснениях Департамента финансов Минэкономразвития России и Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 30.01.2001 N 10-64.
     
     По объектам основных средств, полученным по договорам дарения и безвозмездно, после 1 января 2000 года в связи с изменениями, внесенными приказом Минфина России от 24.03.2000 N 31н в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, амортизация начисляется в установленном порядке, что дополнительно подтверждено в письме Департамента налоговой политики Минфина России от 10.08.2000 N 04-02-05/1.
     
     В то же время, как подтверждено в письме этого Департамента от 27.03.2001 N 04-02-05/1/67, если основные средства получены организацией безвозмездно, то амортизация в себестоимость продукции для целей налогообложения не включается, и по этой причине в целях налогообложения балансовая прибыль организации должна быть скорректирована (увеличена) на сумму амортизации по безвозмездно полученным основным средствам. Эта корректировка отражается по строке 4.22 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли” (приложение N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62).
     
     План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, установили, кроме того, корректировку финансовых результатов за счет списания амортизационных отчислений по безвозмездно полученным основным средствам с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 98 “Доходы будущих периодов” и кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы” по мере начисления амортизации.
     
     В п. 21 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств Минфином России был впервые установлен порядок определения первоначальной стоимости основных средств, приобретенных за плату, но бывших в эксплуатации, которой признается сумма фактиче-ских затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.
     
     Ранее порядок оприходования основных средств, бывших в эксплуатации, был определен в п. 51 Положения по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных предприятий и организаций, доведенного до сведения заинтересованных организаций письмом Минфина СССР от 07.05.1976 N 30.
     
     Основные средства (фонды), бывшие в эксплуатации, приобретенные предприятием (организацией) за плату, приходовались в соответствии с п. 51 указанного Положения по счету 01 “Основные средства” по стоимости приобретения, включая расходы по доставке и установке. Сумма износа по этим объектам, указываемая в документах на оплату, отражалась по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту счета 02 “Износ основных средств”, то есть на сумму начисленного износа бывшим владельцем указанных средств увеличивалась первоначальная стоимость основных средств за счет восстановления износа у нового владельца основных средств, и по этой причине дальнейшее начисление износа по утвержденным нормам амортизации производилось от общей стоимости.
     
     Изменения, внесенные в порядок оприходования основных средств, бывших в эксплуатации, стали причиной появления письма МНС России от 11.09.2000 N ВГ-6-02/731 (по согласованию с Минэкономразвития России и Минфином России), установившего порядок для целей налогообложения начисления амортизации по основным средствам, бывшим в эксплуатации, включая основные средства, бывшие в эксплуатации, полученные в виде вклада в уставный капитал организации.
     
     Согласно вышеуказанному письму предполагаемый срок полезного использования у нового собственника основных средств определяется путем вычитания из срока полезного использования, исчисленного для новых объектов основных средств, срока их фактической эксплуатации. При этом срок полезного использования новых объектов основных средств определяется исходя из норм амортизационных отчислений, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072 “О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР”.
     
     Пример.
     
     Приобретается объект основных средств, фактический срок эксплуатации которого составляет 5 лет, а норма амортизации в соответствии с
постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072 - 10%. Покупная стоимость данного объекта с учетом всех затрат по его приобретению и установке составила 30 000 руб. Данная сумма списывается на себестоимость продукции путем ежегодного начисления амортизации по норме 20%.
     
     Расчет нормы осуществляется следующим образом. Срок полезного использования нового оборудования - 10 лет (100% : 10%). Предполагаемый срок полезного использования у нового собственника - 5 лет (10 лет - 5 лет). Годовая норма амортизации, применяемая новым собственником к основному средству, составляет 20% (100% : 5 лет).

     
     Следовательно, приобретая объекты основных средств, ранее бывшие в эксплуатации, для применения самостоятельно рассчитанных норм амортизации покупатель обязан получить от продавца документы, подтверждающие срок фактической эксплуатации приобретаемого основного средства.
     
     При приобретении основного средства, срок службы которого уже достиг нормативного срока эксплуатации исходя из норм вышеназванного постановления, покупатель самостоятельно определяет срок его эксплуатации на основании предполагаемого срока полезного использования указанного объекта.
     
     Как говорится в письме МНС России от 11.09.2000 N ВГ-6-02/731, изложенный в нем порядок применяется к приобретенным после 1 января 2000 года объектам основных средств, первоначальная стоимость которых формируется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/97, утвержденным приказом Минфина России от 03.09.1997 N 65н (с 2001 года ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н), и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н (с изменениями и дополнениями).
     
     В письме от 26.03.2001 N 02-5-10/65 МНС России указало, что по основным средствам, бывшим в эксплуатации и приобретенным до 1 января 2000 года, амортизационные отчисления начисляются исходя из балансовой стоимости этих средств по нормам амортизационных отчислений, утвержденным постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072.
     
     Департамент методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России в письме от 28.12.2000 N 16-00-14/836 сообщил свое мнение о том, как рассчитать срок полезного использования основных средств при отсутствии технических условий или в централизованном порядке: срок полезного использования объектов основных средств, приобретенных на вторичном рынке (бывших в эксплуатации) до 1 января 2000 года, определяется новым собственником (организацией) при принятии объекта к бухгалтерскому учету путем вычитания из срока полезного использования, исчисленного для новых объектов основных средств, срока их фактической эксплуатации у предыдущего собственника (собственников).
     
     Причем на основании ПБУ 6/97 (ПБУ 6/01) определение срока полезного использования новых объектов основных средств при его отсутствии в технических условиях или неустановлении в централизованном порядке производится исходя из:
     
     ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
     
     ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
     
     нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например срок аренды).
     
     При использовании норм амортизационных отчислений необходимо обращать внимание на разъяснения, данные Минэкономразвития России, от 13.10.2000 N ЮБ-959/10 “О применении механизма ускоренной амортизации на компьютеры и периферийные устройства”, 25.12.2000 N ЮБ-1641/10 “О нормах амортизационных отчислений” (доведены до налоговых органов письмом МНС России от 18.01.2001 N ВГ-6-02/43), 25.01.2001 N ЮБ-303/10 “О нормах амортизационных отчислений” (доведены до налоговых органов письмом МНС России от 08.02.2001 N ВГ-6-02/119), 06.04.2001 N АД-21/10 (доведены до налоговых органов письмом МНС России от 17.05.2001 N ВГ-6-02/398), из которых можно сделать следующие выводы:
     
     - в соответствии с письмом Минэкономразвития России от 11.09.2000 N ЮБ-513/10 и по согласованию с Минфином России (Моторин М.А.) на системы программного управления для всех видов оборудования и гибких автоматизированных систем, персональные компьютеры (шифр 48008 единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072), а также на устройства периферийных вычислительных комплексов и электронных машин (шифр 48003) распространяется механизм ускоренной амортизации;
     
     - норма амортизационных отчислений для основных средств “Аттракционы всех видов” (шифр 20369) дополняется сноской следующего содержания: “Для механических движущихся фигур, используемых в аттракционах, применяется коэффициент 3.0; для восковых фигур, используемых в качестве экспонатов театрально-зрелищных экспозиций, применяется коэффициент 4.0”;
     
     - норма амортизационных отчислений для автомобилей среднего класса (шифр 50418) распространяется на импортные автомобили с рабочим двигателем более 3,5 л;
     
     - норма амортизационных отчислений для основных средств “Цистерны для сжиженных газов (пропан, аммиак)” (шифр 50708) дополняется сноской следующего содержания: “Для контейнеров-цистерн типа КЦ-25/2,0 применяется коэффициент 2,0”.
     
     Для данных контейнеров-цистерн, предназначенных для перевозки неохлажденных и сжиженных газов класса 2, подкласса 2.1 и 2.2, по Международному кодексу морской перевозки опасных грузов (МК МПОГ) установлен срок службы продолжительностью 20 лет, что соответствует техническим данным, представленным заводом-изготовителем ОАО “Уралкриомаш” (622051, г. Нижний Тагил, Свердловская обл., Восточное шоссе, 24).
     
     Контейнеры-цистерны сертифицированы в системе ГОСТ N 3263088 и ГУ “Российский морской регистр судоходства” N 00.23309.130;
     
     - в связи с тем, что нормы амортизационных отчислений по машинам и оборудованию установлены исходя из режима работы в две смены, технологическое оборудование пищевой промышленности (шифры 45000-45009) дополняется сноской следующего содержания: “Для технологического оборудования пищевой промышленности, работающего в три смены, применяется коэффициент 1,5; в четыре смены - 2,0”.
     
     В п. 65 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств говорится о том, что капитальные затраты на арендованные основные средства, подлежащие после прекращения договора аренды передаче арендодателю, амортизируются ежемесячно арендатором в течение срока аренды исходя из способа начисления амортизационных отчислений, установленных арендодателем по объекту, на который произведены указанные затраты.
     
     Исходя из ст. 623 ГК РФ произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.
     
     В случае если арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
     
     Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.
     
     Как отделимые, так и неотделимые улучшения арендованного имущества, которые произведены за счет амортизационных отчислений этого имущества, являются собственностью арендодателя.
     
     Иначе говоря, из вышеуказанного можно сделать следующие выводы:
     
     а) собственностью арендатора являются отделимые улучшения в арендованное им имущество без права выкупа в случае, если они осущест-влены за счет собственных средств, а не за счет амортизационных отчислений с этого имущества;
     
     б) за время использования арендатором арендуемого имущества в запланированных целях произведенные им капитальные затраты в это имущество амортизируются исходя из способа начисления, осущест-вляемого арендодателем;
     
     в) если арендатор произвел капитальные затраты в арендованное имущество с согласия арендодателя за свой счет, то после окончания срока аренды недоамортизированная стоимость передается арендодателю в целях увеличения стоимости имущества;
     
     г) в случае непринятия арендодателем стоимости объекта основных средств от арендатора, оставшейся недоамортизированной, ее списание осуществляется за счет собственных средств арендатора.
     
     Руководствуясь постановлением Правительства РФ от 10.02.1994 N 96 “О делегировании полномочий Правительства Российской Федерации по управлению и распоряжению объектами федеральной собственности”, письмами Минфина России и Госналогслужбы России от 08.12.1993 N 143/ЮУ-4-15/194н “О сроках и порядке начисления в бюджет дивидендов и арендной платы”, Главного управления федерального казначейства Минфина России от 04.10.1995 N 3-Е1-5, сумма начисленной балансодержателем арендной платы, подлежащая перечислению в соответствующий бюджет, снижается на сумму амортизационных отчислений и эксплуатационных затрат балансодержателя по содержанию сданных в аренду объектов недвижимости и других основных фондов.
     
     Иными словами, арендатор начисляет амортизационные отчисления и осуществляет затраты по эксплуатации арендуемого имущества с отражением в бухгалтерском учете по дебету счетов затрат на производство и кредиту счета 02 “Амортизация основных средств”, субсчет “Амортизация арендованных основных средств”.
     
     Имущество по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса учитывается арендатором по стоимости, определенной в соответствии с передаточным актом и договором аренды предприятия.
     
     Указанное изложено в п. 86 Методических указаний по бухгалтер-скому учету основных средств.
     
     Объект основных средств, полученный по договору аренды и договору безвозмездного пользования, арендатором (ссудополучателем) учитывается на забалансовом счете (за исключением случая, когда по договору финансовой аренды объект учитывается на балансе лизингополучателя) в оценке, принятой в договоре.
     
     Если по условиям договора основные средства не подлежат выкупу арендатором (лизингополучателем) и имущество в виде основных средств учитывается на забалансовом счете 001 “Арендованные основные средства” в оценке, указанной в договоре на аренду, то производимая плата за аренду согласно п. 10 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) списывается арендатором как “Прочие затраты”.



2.2. Начисление амортизационных отчислений
в соответствии с главой 25 Налогового кодекса
Российской Федерации

     
     Порядок амортизации имущества в виде основных средств установлен в ст. 256-259 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), в которых изложено следующее.
     
     Амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признается имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности и используемое им для извлечения дохода, стоимость которого погашается путем начисления амортизации.
     
     Амортизируемое имущество, полученное унитарными предприятиями от собственника унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном главой 25 НК РФ.
     
     К амортизируемому имуществу, как сказано в п. 2 ст. 256 НК РФ, не относятся земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также:
     
     - имущество бюджетных организаций;
     
     - имущество некоммерческих организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;
     
     - имущество, приобретенное с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств);
     
     - объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;
     
     - продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);
     
     - приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства;
     
     - имущество, первоначальная стоимость которого составляет до десяти тысяч рублей (включительно). Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере его ввода в эксплуатацию;
     
     - имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в соответствии с подпунктами 15 и 20 п. 1 ст. 251 НК РФ, а также имущество, указанное в подпункте 7 п. 1 ст. 251 Кодекса. К этому имуществу относятся имущество, полученное организациями в рамках целевого финансирования; стоимость полученных сельскохозяйственным товаропроизводителем мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения, построенных за счет бюджетных средств; основные средства, безвозмездно полученные в соответствии с международными договорами Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемые для производственных целей.
     
     Кроме того, из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 НК РФ исключаются основные средства:
     
     - переданные (полученные) по договорам в безвозмездное поль-зование;
     
     - переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
     
     - находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
     
     При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации.
     
     В п. 2 ст. 257 НК РФ определено, что первоначальная стоимость амортизируемого имущества изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
     
     В дополнение к вышеуказанному НК РФ разъясняет, что к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
     
     В целях главы 25 НК РФ к реконструкции основных средств относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
     
     К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей амортизируемого имущества или его отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
     
     Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования, как это установлено в п. 1 ст. 258 НК РФ, - период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 Кодекса и на основании классификации основных средств, определяемой Правительством РФ.
     
     Амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы исходя из срока использования:
     
     первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;
     
     вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;
     
     третья группа - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;
     
     четвертая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;
     
     пятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;
     
     шестая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;
     
     седьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;
     
     восьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;
     
     девятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;
     
     десятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.
     
     Основные средства для включения в ту или иную группу организации должны определяться на основании утверждаемой Правительством РФ классификации основных средств.
     
     Для тех видов основных средств, которые не будут включены в амортизационные группы, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.
     
     В целях главы 25 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной (восстановительной) стоимости, определяемой согласно требованиям ст. 257 и п. 10 ст. 258 Кодекса, то есть по сумме расходов на его приобретение, сооружение или изготовление с учетом произведенных расходов по транспортировке и приведению в состояние, годное для использования. Те основные средства, которые учитываются на балансе до ввода в действие главы 25 НК РФ, подлежат дальнейшему учету в зависимости от метода начисления амортизационных отчислений - по восстановительной стоимости при принятии налогоплательщиком решения о начислении в дальнейшем амортизации линейным методом или по остаточной, если в отношении указанного имущества принято решение о начислении амортизации по нелинейному методу.
     
     Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).
     
     Основные средства, как установлено в п. 8 ст. 258 Кодекса, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
     
     Исходя из п. 3 ст. 259 НК РФ налогоплательщик применяет линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую-десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. По остальным основным средствам налогоплательщик имеет право применять линейный или нелинейный метод.
     
     Сохраняется требование к начислению налогоплательщиком амортизации: за весь период эксплуатации исчисление осуществляется одним выбранным методом. Исключение при этом составляют основные средства с остаточной стоимостью 20 % от первоначальной (восстановительной) стоимости при применении нелинейного метода начисления амортизации, по которым амортизация начисляется в следующем порядке:
     
     1) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в цемендациями организаций-изготовителей.
     
     В целях главы 25 НК РФ амортизируемое имущество принимается на лях начисления амортизации фиксируется как базовая стоимость для дальнейших расчетов;
     
     2) сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.
     
     Согласно НК РФ (п. 4 ст. 259) начисление амортизации осуществляется по следующим формулам:
     
     при линейном:
     

K = [ 1 / n ]   100%;

     
     при нелинейном:
     

K = [ 2 / n ]   100%,

     
     где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества при линейном методе или к остаточной стоимости при нелинейном методе;
     
     n - срок полезного использования данного объекта основных средств, выраженный в месяцах.
     
     Учитывая ст. 55 НК РФ, если в течение какого-либо календарного месяца организация была учреждена, ликвидирована, реорганизована или иначе преобразована, амортизация начисляется с учетом следующих особенностей:
     
     1) амортизация не начисляется ликвидируемой организацией с 1-го числа того месяца, в котором завершена ликвидация, а реорганизуемой организацией - с 1-го числа того месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация;
     
     2) амортизация начисляется учреждаемой, образующейся в результате реорганизации организацией с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена государственная регистрация.
     
     Указанные положения не распространяются на организации, изменяющие свою организационно-правовую форму.
     
     В отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2.
     
     Налогоплательщики, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, вправе применять специальный коэффициент только при начислении амортизации в отношении указанных основных средств. В целях главы 25 НК РФ под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво- пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.
     
     По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.
     

     Допускается начисление амортизации по пониженной норме по сравнению с теми нормами, что установлены ст. 259 НК РФ, по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование пониженных норм амортизации допускается только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода.
     
     При реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими пониженные нормы амортизации, перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против норм, предусмотренных ст. 259 НК РФ, в целях налогообложения не производится.
     
     Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении (в случае если по такому имуществу принято решение о линейном методе начисления амортизации), вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на число лет (месяцев) эксплуатации данного имущества у предыдущих собственников.
     
     Остаточная стоимость амортизируемого имущества определяется как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации, определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ.
     
     Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Данное положение не распространяется на основные средства, относящиеся к первой-третьей амортизационным группам в том случае, если амортизационные отчисления по этим основным средствам начисляются нелинейным методом.
     
     Организации, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом договора лизинга, заключенного до введения в действие главы 25 Кодекса, вправе начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3.
     
     Организации, получившие легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы, первоначальная стоимость которых более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб. соответственно, включают это имущество в состав соответствующей амортизационной группы и применяют основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5.
     
     НК РФ устанавливает в ст. 260 порядок списания налогоплательщиками расходов на ремонт основных средств, а именно:
     
     1) оставлен в силе установленный Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) порядок списания затрат в размере фактических затрат организациями промышленности, агропромышленного комплекса, лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геологии и разведки недр, геодезической и гидрометеорологической служб, жилищно-коммунального хозяйства;
     
     2) установлен порядок списания расходов на ремонт по прочим организациям - в размере, не превышающем 10 % первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемых основных средств, определенной в соответствии с положениями п. 1 ст. 257 и п. 10 ст. 258 НК РФ, о чем ранее было изложено.
     
     Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в совокупности превышающие 10% первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемых основных средств, включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет при ремонте основных средств, включенных в состав четвертой-десятой амортизационных групп. При ремонте основных средств, включенных в состав первой-третьей амортизационных групп, расходы включаются равномерно в течение срока полезного использования объекта основных средств.
     
     Вышеизложенные положения, касающиеся списания расходов на ремонт основных средств, применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
     
     В соответствующих статьях НК РФ определены и другие расходы, связанные с приобретением и содержанием основных средств.
     
     Так, в ст. 263 НК РФ установлено, что в качестве расходов на обязательное и добровольное страхование имущества налогоплательщик имеет право списывать страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по следующим видам добровольного страхования имущества, являющегося основными средствами:
     
     1) средств транспорта (водного, воздушного или наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг);
     
     2) основных средств производственного назначения (в том числе арендованных).
     
     Как следует из п. 2 ст. 263 НК РФ, расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат. Расходы по добровольному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
     
     К прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией продукции (работ, услуг), относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со ст. 259 Кодекса по этому оборудованию амортизации (подпункт 10 п. 1 ст. 264).
     
     По статье “Прочие расходы, связанные с производством и реализацией” согласно ст. 264 НК РФ будут относиться расходы на содержание служебного автотранспорта и на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в пределах норм, установленных Правительством РФ.
     
     В соответствии с подпунктом 40 п. 1 ст. 264 Кодекса платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости относятся как прочие расходы, связанные с производством и реализацией продукции.
     
     В соответствии со ст. 265 НК РФ в состав статьи “Внереализационные расходы” включены следующие расходы: на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества; в виде некомпенсируемых из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке, включая затраты на содержание мощностей и объектов, загруженных (используемых) частично, но необходимых для выполнения мобилизационного плана.
     
     Кроме того, исходя из подпункта 1 п. 1 и п. 3 ст. 268 НК РФ, устанавливающей особенности определения расходов при реализации амортизируемого имущества, налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации основных средств на остаточную стоимость амортизируемого имущества (как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации в соответствии с главой 25 НК РФ). Если остаточная стоимость этого амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке.
     
     Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
     
     Не подлежат учету в целях налогообложения расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, в том числе основных средств, в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования (ст. 270 НК РФ).
     
     Согласно ст. 271 НК РФ доходы признаются при методе начисления в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, и по этой причине для внереализационных доходов датой получения доходов в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации имущества является дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета.
     
     Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, утвержденным ст. 259 НК РФ, который был изложен выше. Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты, но с учетом особенностей, предусмотренных ст. 260 НК РФ, о чем было сказано выше.
     
     В то же время амортизация по основным средствам и списание расходов на их ремонт у организаций, осуществляющих определение доходов и расходов по кассовому методу, учитываются в составе расходов только в случае оплаты амортизируемого имущества и произведенных расходов на ремонт, что соответствует ст. 273 НК РФ.
     
     Следует обратить внимание на п. 6 ст. 278 НК РФ, в которой изложено, что при прекращении действия договора простого товарищества и возврате основных средств участникам этого договора отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой оно было ранее передано по договору простого товарищества, убытком для целей налогообложения не признается.
     
     Исходя из требований ст. 332 Кодекса при возврате амортизируемого имущества учредителю договора доверительного управления такое имущество подлежит включению в ту же амортизационную группу, начисление амортизации осуществляется по тем же ставкам и в том же порядке, что и до начала договора доверительного управления. Начисленная за весь период эксплуатации такого имущества амортизация до даты возврата учредителю договора доверительного управления учитывается при определении остаточной стоимости такого имущества. Если выгодоприобретателем является третье лицо, то при возврате имущества расходы (убытки) от снижения стоимости такого имущества не принимаются в уменьшение налоговой базы учредителя.
     
     Учитывая особенности амортизируемого имущества, их влияние на формирование финансовых результатов, налоговое законодательство специально в ст. 322-324 НК РФ установило следующее:
     
     1) если налогоплательщик принял решение о дальнейшем начислении амортизации линейным методом, то первоначальной стоимостью основных средств является стоимость, отраженная в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2002 года;
     
     2) если налогоплательщик принял решение о начислении амортизации с применением нелинейного метода, то остаточная стоимость основных средств определяется по состоянию на 1 января 2002 года как разница между первоначальной стоимостью амортизируемых основных средств по данным бухгалтерского учета и суммой накопленной амортизации, начисленной за период эксплуатации этого имущества, по данным на 1 января 2002 года;
     
     3) по основным средствам, передаваемым налогоплательщиком в безвозмездное пользование, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла указанная передача, начисление амортизации не производится. Аналогичный порядок применяется по основным средствам, переведенным по решению руководства организации на консервацию с продолжительностью свыше 3 месяцев, а также основным средствам, находящимся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
     
     При окончании договора безвозмездного пользования и возврате основных средств налогоплательщику (а также при расконсервации или окончании реконструкции) амортизация начисляется в порядке, определенном в главе 25 НК РФ, начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат основных средств налогоплательщику, окончание реконструкции или расконсервации основных средств;
     
     4) налогоплательщик определяет прибыль (убыток) от реализации амортизируемых основных средств на основании аналитического учета (необходимая информация по аналитическому учету установлена в ст. 323 НК РФ) по каждому объекту на дату признания дохода (расхода). При этом учет доходов и расходов по амортизируемым основным средствам должен осуществляться пообъектно.
     
     Аналитический учет должен содержать информацию:
     
     - о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного в отчетном (налоговом) периоде;
     
     - об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;
     
     - о принятых организацией сроках полезного использования основных средств;
     
     - о способах начисления и о сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано;
     
     - о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;
     
     - о дате приобретения и дате реализации имущества;
     
     - о понесенных налогоплательщиками расходах, связанных с реализацией амортизируемого имущества, в частности на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного имущества.
     
     При реализации основных средств на дату совершения операции налогоплательщик определяет доход (расход) как разницу между ценой реализации и ценой приобретения, сниженной на сумму начисленной амортизации и понесенных затрат при реализации.
     
     В целях определения налогооблагаемой базы положительная разница признается прибылью налогоплательщика, подлежащей включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация основных средств.
     
     Отрицательная разница отражается в аналитическом учете как расходы налогоплательщика, понесенные при реализации объекта амортизируемого имущества, включаемые в целях налогообложения в состав расходов будущих периодов.
     
     В этом случае аналитический учет должен содержать информацию о наименовании объектов, в отношении которых имеются суммы расходов, учитываемых как расходы будущих периодов, количестве месяцев, в течение которых такие расходы могут быть включены в состав внереализа- ционных расходов, учитываемых при формировании налоговой базы, и сумме расходов, приходящейся на каждый месяц. Срок определяется в месяцах и исчисляется в виде разницы между количеством месяцев срока полезного использования этого имущества и количеством месяцев эксплуатации имущества до момента его реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано. Расходы включаются в состав внереализационных расходов в течение срока, исчисленного налогоплательщиком равными долями до полного перенесения всей суммы таких расходов;
     
     5) если налогоплательщикам согласно подпункту 2 п. 1 ст. 260 НК РФ ограничено списание расходов на ремонт основных средств [в размере не выше 10% первоначальной (восстановительной) стоимости], то в обязательном порядке должен быть организован аналитический учет сумм расходов на ремонт основных средств, включающий следующие показатели:
     
     а) совокупную первоначальную стоимость амортизируемого имущества в виде основных средств по состоянию на конец отчетного (налогового) периода;
     
     б) сумму фактических затрат на ремонт основных средств, произведенных налогоплательщиком за отчетный (налоговый) период. При этом сумма расходов на ремонт основных средств за отчетный (налоговый) период, включенных в состав четвертой-десятой амортизационных групп, и сумма расходов на ремонт основных средств, включенных в состав первой-третьей амортизационных групп, группируются и учитываются раздельно.
     
     При этом предельная сумма нормативных расходов рассчитывается как произведение совокупной стоимости амортизируемого имущества, указанного в п. 1 ст. 324 НК РФ, на норму затрат, установленную подпунктом 2 п. 1 ст. 260 Кодекса [то есть в размере не выше 10% первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств, подлежащих амортизации].
     
     Если сумма фактических расходов не ремонт основных средств меньше или равна предельной сумме нормативных расходов, то в состав прочих затрат текущего отчетного (налогового) периода включается сумма фактических затрат на ремонт основных средств.
     
     Если же сумма фактических расходов на ремонт основных средств превышает предельную сумму нормативных расходов, то фактическая сумма затрат относится в состав прочих расходов в пределах суммы нормативных расходов.
     
     В этом случае разница между фактической суммой расходов и предельной суммой расходов группируется по расходам на ремонт основных средств, включенных в состав первой-третьей и в состав четвертой-десятой амортизационных групп.
     
     Если на основании имеющихся первичных документов налогоплательщик может определить, к какой конкретной группе основных средств относятся произведенные расходы на ремонт, расходы учитываются в аналитических данных налогового учета в соответствующей группе расходов на ремонт согласно данным первичных документов.
     
     Если сумму произведенных расходов на ремонт невозможно распределить на основании данных первичных учетных документов, сумма расходов, относящихся к основным средствам, включенным в состав первой-третьей и в состав четвертой-десятой амортизационных групп, определяется исходя из доли стоимости основных средств, включенных в состав соответствующей амортизационной группы, в общей стоимости основных средств.
     
     Налогоплательщик организует аналитический учет распределения расходов на ремонт таким образом, чтобы данные учета отражали группировку расходов на ремонт в зависимости от состава отремонтированных основных средств, момент возникновения указанных расходов и сроки их списания, а также сумму расходов на ремонт, уменьшающую налоговую базу последующих отчетных (налоговых) периодов.
     
     Сумма превышения расходов на ремонт арендуемых основных средств, как установлено в п. 2 ст. 324 НК РФ и в соответствии с положениями ст. 260 Кодекса, отражается в аналитических данных налогового учета арендатора и включается в состав прочих расходов в аналогичном порядке.



3. Счет 03 “Доходные вложения в материальные ценности”

     
     В п. 2 ПБУ 6/01 указано, что это Положение применяется также в отношении доходных вложений в материальные ценности, которые учитываются на счете 03 аналогичного содержания согласно Инструкции по применению Плана счетов.
     
     На указанном счете подлежат учету материальные ценности, приобретенные (поступившие) организацией для предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) по первоначальной стоимости исходя из фактических затрат на их приобретение, включая расходы по доставке, монтажу и установке.
     
     Принятие к бухгалтерскому учету материальных ценностей, которые не будут использоваться самой организацией, их приобретающей и учитывающей на счете 03 “Доходные вложения в материальные ценности”, а предоставляются другим организациям за плату во временное пользование (временное владение и пользование), отражается по дебету счета в корреспонденции с кредитом счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”.
     
     В соответствии с постановлением Правительства РФ о государственной поддержке развития лизинговой деятельности в Российской Федерации Минфин России утвердил приказом от 17.02.1997 N 15 Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, определившие порядок ведения бухгалтерского учета у лизингодателя и у лизингополучателя.
     
     Передача лизингодателем лизингового имущества лизингополучателю отражается лишь записями в аналитическом учете по счету 03 “Доходные вложения в материальные ценности”.
     
     Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется его продавцом непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя, то записи по дебету счета 03, субсчет “Имущество для сдачи в аренду”, и кредиту счета 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, производятся в бухгалтерском учете транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя.
     
     Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, оно списывается в установленном порядке и принимается на забалансовый учет (счет 011 “Основные средства, сданные в аренду”).
     
     В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов счет 011 “Основные средства, сданные в аренду” содержит всю необходимую информацию о наличии и движении объектов основных средств, сданных в аренду, если по условиям договора аренды имущество должно учитываться на балансе арендатора (нанимателя).
     

     Указанные основные средства учитываются на счете 011 “Основные средства, сданные в аренду” в оценке, указанной в договорах аренды. При этом аналитический учет ведется по арендаторам, по каждому объекту основных средств, сданных в аренду. Если основные средства сданы в аренду и находятся за пределами Российской Федерации, то они подлежат обособленному учету.
     
     Стоимость лизингового имущества при его возврате и прекращении использования для лизинга переносится с кредита 03, субсчет “Имущество для сдачи в лизинг”, на счет 01 “Основные средства”.
     
     Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при его возврате лизингодателю остаточная стоимость отражается на основании первичного учетного документа лизингополучателя по дебету счета 03 “Доходные вложения в материальные ценности” в корреспонденции со счетом 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет “Задолженность по лизинговым платежам”. Если при этом возвращается имущество с полностью погашенной стоимостью, то оно приходуется на счет 03 “Доходные вложения в материальные ценности” по условной оценке 1000 руб.
     
     Стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается на забалансовом счете 001 “Арендованные основные средства”.
     
     Это лизинговое имущество на счете 001 “Арендованные основные средства” должно учитываться в той оценке, которая указана в договоре аренды.
     
     Как по забалансовому счету 011 “Основные средства, сданные в аренду”, так и по счету 001 “Арендованные основные средства” организацией в обязательном порядке осуществляется аналитический учет по каждому объекту арендованных основных средств по инвентарным номерам арендодателя. Обособленно учитываются арендованные основные средства, которые находятся за пределами Российской Федерации.
     
     Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств по договору лизинга”, и кредиту счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет “Арендные обязательства”.
     
     Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества списываются с кредита счета 08, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, в дебет счета 01, субсчет “Арендованное имущество”.
     

     При выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001 “Арендованные основные средства”. Одновременно производится запись на эту стоимость по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту счета 02 “Амортизация основных средств”.
     
     Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при его выкупе и переходе в собственность лизингополучателя при условии погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей на счетах 01 “Основные средства” и 02 “Амортизация основных средств” производится внутренняя запись, связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств.
     
     Для учета выбытия (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) материальных ценностей, учитываемых на счете 03 “Доходные вложения в материальные ценности”, к этому счету может открываться субсчет “Выбытие материальных ценностей”.
     
     В дебет указанного субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 03 “Доходные вложения в материальные ценности” на счет 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     Аналитический учет по счету 03 “Доходные вложения в материальные ценности” ведется по видам материальных ценностей, арендаторам и отдельным объектам основных средств.
     
     Итак, исходя из изложенного выше, на счете 03 “Доходные вложения в материальные ценности” подлежат учету вложения организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, которые имеют материально-вещественную форму и предоставляются другим организациям во временное владение и пользование (включая договоры финансовой аренды и проката).
     
     Как следует из ст. 27 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ “О лизинге”, по экономическому содержанию лизинг относится к прямым инвестициям, в ходе исполнения которых лизингополучатель обязан возместить лизингодателю инвестиционные затраты (издержки), осуществленные в материальной и денежной форме, и выплатить вознаграждение. Под общей суммой возмещения инвестиционных затрат (издержек) и выплатой вознаграждения понимается общая сумма лизингового договора.
     
     Под инвестиционными затратами (издержками) в целях Федерального закона “О лизинге” понимаются расходы и затраты (издержки) лизингодателя, связанные с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, а именно:
     

     стоимость предмета лизинга;
     
     налог с продаж и другие невозмещаемые налоги;
     
     расходы на транспортировку и установку, включая монтаж и шефмонтаж, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на обучение персонала лизингополучателя работе, связанной с предметом лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на таможенное оформление и оплату таможенных сборов, тарифов и пошлин, связанных с предметом лизинга;
     
     расходы на хранение предмета лизинга до момента ввода его в эксплуатацию, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на охрану предмета лизинга во время транспортировки и его страхование, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     страхование от всех видов риска, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на выплату процентов за пользование привлеченными средствами и отсрочки платежей, предоставленные продавцом (поставщиком);
     
     плата за предоставление лизингодателю гарантий и поручительств, подтверждения расчетно-платежных документов третьими лицами в связи с предметом лизинга;
     
     расходы на содержание и обслуживание предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на регистрацию предмета лизинга, а также расходы, связанные с приобретением и передачей предмета лизинга;
     
     расходы на создание резервов в целях капитального ремонта предмета лизинга;
     
     комиссионный сбор торгового агента;
     
     расходы на передачу предмета лизинга;
     
     расходы на оказание возникающих в ходе реализации комплексного лизинга дополнительных услуг;
     
     иные расходы, без осуществления которых невозможно нормальное использование предмета лизинга.
     
     В этом случае законодательство Российской Федерации требует, чтобы инвестиционные затраты (издержки) были обоснованы и само собой подтверждены соответствующими документами.
     
     Вознаграждение лизингодателя, увеличивающее сумму арендных платежей, является не чем иным, как суммой по договору лизинга сверх возмещения указанных выше инвестиционных затрат (издержек). Сумма вознаграждения не включается в стоимость имущества, предназначенного для сдачи по договору лизинга.
     
     По договору проката арендодатель обязуется предоставить арендатору движимое имущество, используемое для потребительских целей, что обусловлено ст. 626 ГК РФ. В этом случае наймодатель сохраняет за собой право собственности на имущество, сданное в наем, а наниматель не предоставляет обеспечение платежа в виде банковской гарантии.
     

     Бухгалтерский учет предметов проката ведется на счете 03 “Доходные вложения в материальные ценности”, но целесообразно ввести отдельный субсчет “Имущество, предоставляемое по договору проката”, как это было предусмотрено ранее Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий.
     
     По дебету счета 03, субсчет “Имущество, предоставляемое по договору проката”, с кредита счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” списывается стоимость движимого имущества (предметов проката) по фактической сложившейся стоимости приобретения предметов проката с целью передачи арендатору в прокат или в целях пополнения запасов предметов проката.
     
     Выбытие предметов проката отражается так же, как выбытие материальных ценностей, приобретенных для сдачи во временное пользование (временное владение и пользование), а именно:
     
     1) Д-т 03, субсчет “Выбытие материальных ценностей” К-т 03 “Доходные вложения в материальные ценности” - на сумму балансовой (первоначальной) стоимости;
     
     2) Д-т 02 “Амортизация основных средств” К-т 03, субсчет “Выбытие на сумму материальных ценностей”, - на сумму начисленных амортизационных отчислений;
     
     3) Д-т 91 “Прочие доходы и расходы” К-т 03, субсчет “Выбытие материальных ценностей”, - на сумму разницы между первоначальной стоимостью и начисленными амортизационными отчислениями;
     
     4) Д-т 94 “Недостачи и потери от порчи материальных ценностей” К-т 03 “Доходные вложения в материальные ценности” - на сумму выявленных недостач и потерь по предметам проката.
     
     В главе 25 НК РФ в части налогообложения предметов лизинга установлено следующее.
     
     1. Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение (за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с главой 25 НК РФ) (п. 1 ст. 257 НК РФ).
     
     2. Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга (п. 7 ст. 258 НК РФ).
     
     3. Организации, передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом лизинга, в соответствии с заключенными участниками лизинговой сделки договорами до введения в действие главы 25 НК РФ вправе начислять амортизацию этого имущества в соответствии с методом и нормами, действующими на момент передачи (получения) имущества, и специальным коэффициентом не выше 3, применяемым для этих объектов согласно договору лизинга (п. 8 ст. 259 НК РФ).
     

     4. Организации, получившие легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы, первоначальная стоимость которых соответственно составляет более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., в лизинг, включают такое имущество в состав соответствующей амортизационной группы и применяют основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ).
     
     5. Арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, списываются на затраты производства. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со ст. 259 НК РФ по этому оборудованию амортизации (п. 10 ст. 264 НК РФ).
     
     6. В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), включаются расходы по содержанию переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу) (подпункт 1 п. 1 ст. 265 НК РФ).
     
     7. Датой осуществления расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество признается дата расчетов или предъявления налогоплательщику документов (подпункт 2 п. 7 ст. 272 НК РФ).
     
     Анализ ст. 257-259, 264, 265 НК РФ показывает, что никаких изменений как по отношению к основным направлениям лизинговой деятельности, так и общему направлению для целей налогообложения налоговым законодательством не предусмотрено.
      


4. Счет 04 “Нематериальные активы”

     
     Минфин СССР приказом от 28.03.1985 N 40, согласованным с ЦСУ СССР, утвердил План счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственной деятельности объединений, предприятий и организаций и Инструкцию по его применению, которые были применимы в условиях плановой экономики и не предусматривали использование нематериальных активов в практической деятельности.
     
     Однако после появления акционерных обществ возникла необходимость в использовании ими нематериальных активов. Письмом Минфина СССР от 31.07.1990 N 99 “О ведении бухгалтерского учета в акционерных обществах и обществах с ограниченной ответственностью” были внесены изменения в План счетов и Инструкцию по его применению, согласно которым был впервые введен счет 04 “Нематериальные активы”, предназначавшийся для учета пользования землей, водой и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями и оборудованием, а также иных имущественных прав (в том числе на интеллектуальную собственность), внесенных акционерами (участниками) в счет их вкладов в уставный фонд общества, а также приобретенных обществом в процессе его деятельности.
     
     В п. 1.4 вышеуказанного письма Минфина СССР нематериальные активы, внесенные акционерами (участниками) в счет их вкладов в уставный фонд общества, оценивались в сумме, определяемой совместным решением акционеров (участников) общества, с учетом расходов на приведение объекта в состояние готовности к использованию. Нематериальные активы, приобретенные акционерным обществом в процессе его деятельности, приходовались в сумме всех затрат на приобретение и расходов на приведение объекта нематериальных активов в состояние готовности к использованию.
     
     Минфин России при разработке п. 49 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом от 20.03.1992 N 10, учел наличие нематериальных активов у предприятий и учреждений в виде прав пользования землей, водой, другими природными ресурсами, объектов промышленной и интеллектуальной собственности, иных аналогичных прав.
     
     Принимая во внимание, что предприятия и организации все чаще стали использовать нематериальные активы, Минфин России в письме от 04.06.1993 N 68 конкретизировал перечень нематериальных активов, указав, что к нематериальным активам предприятия, учреждения, используемым в течение длительного периода в хозяйственной деятельности и приносящим доход, относятся права пользования земельными участками, природными ресурсами, патенты, лицензии, “ноу-хау”, программные продукты, монопольные права и привилегии (включая лицензии на определенные виды деятельности), организационные расходы, торговые марки, товарные знаки и т.п.
     
     Иначе говоря, Минфин России исключил из перечня нематериальных активов право пользования зданиями, сооружениями и оборудованием в связи с тем, что это являлось не чем иным, как арендой имущества, что и было подтверждено им в письме от 25.11.1999 N 04-02-05/3.
     
     Согласно п. 48 ранее действовавшего Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, к нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение длительного периода (свыше одного года) и приносящим доход, относились права, возникающие:
     
     - из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;
     
     - из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или из лицензионных договоров на их использование;
     
     - из прав на “ноу-хау” и др.
     
     Кроме того, к нематериальным активам относились права пользования земельными участками, природными ресурсами и организационные расходы.
     
     В п. 48 указанного Положения было установлено, что нематериальные активы отражаются в учете и отчетности в сумме затрат на приобретение, изготовление и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. По объектам, по которым проводится погашение стоимости, нематериальные активы равномерно (ежемесячно) переносят свою первоначальную стоимость на издержки производства или обращения по нормам, определяемым организацией, исходя из установленного срока их полезного использования. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы переноса стоимости устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности организации). Амортизация нематериальных активов учитывается и отражается в отчетности отдельно.
     
     Разработанное на основании Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” и утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (с изменениями и дополнениями) уже более расширенно трактует в п. 55-57 основания для отнесения объектов к нематериальным активам, сроки погашения их стоимости, отражение в бухгалтерском балансе.
     
     К нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие:
     
     - из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;
     
     - из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;
     
     - из прав на “ноу-хау” и др.
     
     Кроме того, к нематериальным активам могут относиться организационные расходы [расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал, а также деловая репутация организации].
     
     Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования.
     
     По объектам, по которым производится погашение стоимости, амортизационные отчисления определяются одним из следующих способов:
     
     - линейным способом - исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования;
     
     - способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).
     
     По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации).
     
     Амортизация по нематериальным активам начисляется независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
     
     Приобретенная деловая репутация организации должна быть скорректирована в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).
     
     Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации равномерно списывается на финансовые результаты организации как операционные доходы.
     
     Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, то есть по фактическим затратам на приобретение, изготовление и затратам по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации.
     
     Программа реформирования бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 N 283, предусматривала согласно МСФО разработку Положения по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов”, что и стало основой для утверждения приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н Положения по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000, которое было введено в действие с 1 января 2001 года.
     
     Как сказано в п. 1 ПБУ 14/2000, Положение по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
     
     ПБУ 14/2000 не применяется в отношении:
     
     а) не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;
     
     б) не законченных и не оформленных в установленном законодательством порядке научно-исследовательских, опытно-констукторских и технологических работ;
     
     в) материальных объектов (материальных носителей), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных.
     
     Это объясняется тем, что одним из признаков нематериальных активов является наличие соответствующим образом оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности [патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.].
     
     Другими признаками нематериальных активов являются:
     
     - отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
     
     - идентифицированность нематериальных активов (выделенность, отделенность) от другого имущества;
     
     - предназначенность для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленче-ских нужд организации;
     
     - использование в течение длительного времени (свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);
     
     - отсутствие у организации намерения перепродажи;
     
     - обладание способностью приносить экономическую выгоду (доход) в будущем при использовании в производственной деятельности в течение срока полезного использования.
     
     В связи с наличием вышеуказанных особых признаков к нематериальным активам, как это сказано в п. 4 ПБУ 14/2000, могут быть отнесены следующие виды объектов интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности):
     
     1) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
     
     2) исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
     
     3) имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
     
     4) исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
     
     5) исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.
     
     При отнесении объектов к нематериальным активам необходимо руководствоваться следующими законодательными актами:
     
     - статьями 2, 128, 150, 151, 152 ГК РФ;
     
     - Патентным законом Российской Федерации от 23.09.1992  N 3517-1;
     
     - Законом РФ от 23.09.1992 N 3520-1 “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров”;
     
     - Законом РФ от 09.07.1993 N 5351-1 “Об авторском праве и смежных правах”;
     
     - Законом РФ от 23.09.1992 N 3523-1 “О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных”;
     
     - Законом РФ от 23.09.1992 N 3526-1 “О правовой охране топологий интегральных микросхем” и др.
     
     Как и ранее, в составе нематериальных активов учитываются деловая репутация организации и организационные расходы [расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации].
     
     Деловая репутация организации представляет собой разницу между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. При этом положительную репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.
     
     Иногда считается, что деловая репутация организации обусловлена выгодными деловыми контактами, благоприятными взаимоотношениями ее сотрудников и высокой репутацией среди клиентов, что, в свою очередь, определяется выгодным местоположением организации, монопольными привилегиями, высокой квалификацией администрации и другими факторами.
     
     Сумма превышения цены, за которую может быть продана действующая организация, над совокупной стоимостью всех активов представляет собой плату за эти нематериальные достоинства организации, которые были созданы ее предыдущими владельцами. Такой подход предполагает, что данная сумма может учитываться как самостоятельный актив организации.
     
     Для целей бухгалтерского учета величина приобретенной деловой репутации организации принимается в виде разницы между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее покупки (приобретения). При приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу деловая репутация организации представляет собой разницу между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации.
     
     Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и учитывать как доходы будущих периодов.
     
     В письме Минфина России от 23.12.1992 N 117 “Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией предприятий” был установлен порядок отражения разницы при приобретении предприятия в целом по цене, отличной от оценочной (начальной) стоимости его имущества.
     
     Исходя из подраздела 3 “Порядок учета имущества, проданного на аукционе или по конкурсу” данного письма можно сделать следующие выводы.
     
     При продаже объектов приватизации на аукционе (когда от покупателей не требуется выполнения каких-либо условий по отношению к объекту приватизации) либо по конкурсу (когда от покупателей требуется выполнение определенных условий или осуществление инвестиционных программ по отношению к объекту приватизации) право собственности на них переходит к покупателю, предложившему максимальную цену.
     
     В случае приобретения предприятия по цене, отличной от оценочной (начальной) стоимости его имущества, разница отражается в следующем порядке.
     
     В случае превышения покупной цены над оценочной (начальной) стоимостью имущество приходуется по оценочной (начальной) стоимости по дебету соответствующих счетов их учета с кредита учета денежных средств в сумме затрат по выкупу. Сумма превышения отражается как нематериальные активы по дебету счета 04 “Нематериальные активы” (субсчет “Разница между покупной ценой и оценочной стоимостью” или “Деловая репутация организации”).
     
     В случае превышения оценочной (начальной) стоимости над покупной ценой имущество приходуется по оценочной (начальной) стоимости с отражением по дебету счетов их учета и кредиту счетов учета денежных средств (в сумме затрат по выкупу) и счета 98 “Доходы будущих периодов” (субсчет “Разница между покупной ценой и оценочной стоимостью имущества” или “Деловая репутация организации”) в сумме превышения оценочной (начальной) стоимости над покупной ценой.
     
     Запрещено включать в состав нематериальных активов интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификацию и способность к труду, поскольку они не могут быть отделены от своих носителей и не могут быть использованы без них, в то время как нематериальные активы, как было сказано выше, могут быть выделены, отделены от другого имущества.
     
     Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект, то есть совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п.
     
     Основной признак, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, - это выполнение инвентарным объектом самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо его использование для управленческих нужд организации.
     
     Согласно п. 6 ПБУ 14/2000 нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, то есть в сумме всех фактических расходов на приобретение (за исключением НДС и иных возмещаемых налогов, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
     
     Исходя из требований п. 1 ст. 11 Федерального закона “О бухгалтерском учете” и п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации фактическими расходами на приобретение нематериальных активов являются:
     
     в случае приобретения за плату:
     
     - суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
     
     - суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;
     
     - регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;
     
     - невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
     
     - вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;
     
     - иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.
     
     При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности, то есть с учетом процентов за отсрочку или рассрочку платежа.
     
     При приобретении нематериальных активов могут возникнуть дополнительные расходы на их приведение в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов до постановки их на учет с отражением по дебету счета 04 “Нематериальные активы” и кредиту счета 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”.
     
     На основании п. 1 ст. 172 НК РФ при приобретении либо ввозе на таможенную территорию Российской Федерации нематериальных активов и уплате НДС вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику, производятся в полном объеме после их принятия на учет при условии, что организация не освобождена в установленном порядке от уплаты НДС.
     
     В связи с тем что порядок возмещения НДС по нематериальным активам был предусмотрен еще Федеральным законом от 01.04.1996 N 25-ФЗ “О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации “О налоге на добавленную стоимость””, в п. 1 письма Минфина России от 12.11.1996 “О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами” было определено, что по дебету счета 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, субсчет “Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам”, отражаются суммы НДС по приобретенным нематериальным активам в корреспонденции с кредитом счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и др.
     
     Следовательно, в стоимость нематериальных активов суммы НДС будут включены у тех организаций, которые не являются плательщиками этого налога.
     
     Пример.
     
     1. Организация приобрела в установленном порядке исключительное авторское право на программы для ЭВМ на сумму 10 000 руб. и НДС в сумме 2000 руб. с рассрочкой платежа и уплатой за это дополнительно 15 % от суммы, или 1500 руб.
     
     2. Начислены к оплате услуги организации за консультацию, связанную с приобретением авторского права на программы для ЭВМ, в сумме 2000 руб.
     
     3. Оплачены регистрационные сборы на сумму 1000 руб.
     
     4. Начислены вознаграждения посреднической организации за сделку по приобретению нематериальных активов в сумме 2000 руб.
     
     5. Принят к оплате от разработчика программы для ЭВМ счет за внедрение этих программ в целях их дальнейшего эффективного использования на сумму 5000 руб. по акту сданных работ.
     
     Постановка на учет приобретенного исключительного права для ЭВМ должна быть оформлена следующими проводками:

     
     Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” на сумму приобретенных авторских прав - 11 500 руб.;
     
     Д-т 19, субсчет “Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам”, К-т 76 - 2000 руб.;
     
     Д-т 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, К-т 76 - начислены к оплате за консультационные услуги на сумму 2000 руб.;
     
     Д-т 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, К-т 76 (50 “Касса”, 51 “Расчетный счет”) - оплата регистрационных сборов на сумму 1000 руб.;
     
     Д-т 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, К-т 76 - начислены вознаграждения сторонней организации за посреднические услуги на сумму 2000 руб.;
     
     Д-т 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, К-т 76 - начислены вознаграждения разработчику за внедрение авторского права на программы для ЭВМ на сумму 5000 руб.;
     
     Д-т 04 “Нематериальные активы” К-т 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, - 21 500 руб.;

    
     Д-т 76 К-т 51 - осуществлены расчеты с соответствующими организациями за внедрение программы для ЭВМ на сумму 21 500 руб.;
     
     Д-т 68 “Расчеты по налогам и сборам” К-т 19, субсчет “Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам”, - списан к возмещению НДС на сумму 2000 руб.

     
     Первоначальной стоимостью нематериальных активов, созданных самой организацией, признается сумма всех фактических расходов на их создание, изготовление [израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.], за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
     
     Но, как это указано в п. 7 ПБУ 14/2000, нематериальные активы считаются созданными в случае, если:
     
     - исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации-работодателю;
     
     - исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации-заказчику;
     
     - свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.
     
     В ст. 7 Патентного закона Российской Федерации установлено, что право на получение патента на изобретение, полезную модель, промышленный образец, созданные работником в связи с выполнением им своих служебных обязанностей или полученного от работодателя конкретного задания, принадлежит работодателю, если договором между ними не предусмотрено иное.
     
     Законом РФ “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров” установлено, что товарный знак и знак обслуживания - это обозначения, способные отличать соответственно товары и услуги одних юридических или физических лиц от однородных товаров и услуг других юридических или физических лиц. Правовая охрана товарного знака в Российской Федерации предоставляется на основании его государственной регистрации в порядке, установленном указанным Законом, или в силу международных договоров Российской Федерации. Товарный знак может быть зарегистрирован на имя юридического или физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность. На зарегистрированный товарный знак выдается свидетельство на товарный знак, которое удостоверяет приоритет товарного знака, исключительное право владельца на товарный знак в отношении товаров, указанных в свидетельстве. В качестве товарных знаков могут быть зарегистрированы словесные, изобразительные, объемные и другие обозначения или их комбинации. Товарный знак может быть зарегистрирован в любом цвете или цветовом сочетании.
     
     Исходя из ст. 4, 16, 25, 26 Закона РФ “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров” исключительное право пользоваться и распоряжаться товарным знаком, запрещать его использование другими лицами принадлежит владельцу товарного знака; регистрация товарного знака действует в течение десяти лет с даты поступления заявки в Патентное ведомство и продлевается по заявлению владельца, поданному в течение последнего года ее действия, каждый раз на десять лет; уступка товарного знака и предоставление лицензии на использование товарного знака регистрируются в обязательном порядке в Патентном ведомстве.
     
     В оценку фактических расходов на приобретение и создание нематериальных активов не включаются общехозяйственные и иные аналогичные расходы, если они непосредственно не связаны с приобретением и созданием этих активов, что соответствует п. 8 ПБУ 14/2000.
     
     Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрена возможность погашения задолженности учредителей в виде нематериальных активов. Согласно п. 9 ПБУ 14/2000 первоначальной стоимостью этих активов признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     Взнос вкладов в виде нематериальных активов оформляется записями по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” и кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями”.
     
     На основании ст. 11 Федерального закона “О бухгалтерском учете”, п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и п. 10 ПБУ 14/2000 первоначальной стоимостью нематериальных активов, полученных организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Оприходование нематериальных активов в случае их безвозмездного получения, в том числе по договору дарения, осуществляется в соответствии с п. 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в корреспонденции с кредитом счета 98 “Доходы будущих периодов”.
     
     В п. 6.3 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, определено, что величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
     
     При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией. Стоимость продукции (товаров), полученной организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары).
     
     На основании этого требования по оценке первоначальной стоимости приобретаемых товаров и определяется согласно п. 11 ПБУ 14/2000 первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.
     
     Пример 1.
     
     1. Поставщик отгрузил товары на сумму 200 000 руб. и предъявил к оплате НДС в размере 40 000 руб.
     
     2. Расчеты осуществлены покупателем не денежными средствами, а уступкой товарного знака в соответствии со
ст. 26 Закона РФ “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров”.
     
     3. Оплачены услуги посреднической организации за участие в нахождении покупателя на сумму 10 000 руб. и НДС на сумму 2000 руб.
     
     4. Оплачены покупателю консультационные услуги по применению товарного знака на сумму 5000 руб. и НДС на сумму 1000 руб.
     
     5. Постановка на учет нематериальных активов в виде уступки товарного знака осуществлена следующими проводками:
     
     Д-т 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” - 200 000 руб.;

    
     Д-т 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, К-т 76 - 15 000 руб. (за услуги посреднической организации и консультационные);
     
     Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценно-стям” К-т 76 - 43 000 руб.;
     
     Д-т 68 “Расчеты по налогам и сборам” К-т 19 - 43 000 руб.;
     
     Д-т 04 “Нематериальные активы” К-т 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, - 215 000 руб.
     
     Одновременно в соответствии с установленным порядком на счетах учета продаж были отражены данные по отгрузке и оплате продукции.
     
     
Пример 2.
     
     1. Отгружена продукция в счет приобретенного товарного знака без оценки стоимости.
     
     2. Получена в счет отгруженной продукции уступка товарного знака в соответствии со
ст. 26 Закона РФ “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров” с оценкой на сумму 150 000 руб. и НДС на сумму 30 000 руб.
     
     3. Произведена оплата: за услуги посреднической организации на сумму 10 000 руб. и НДС на сумму 2000 руб.; за консультационные услуги по применению товарного знака на сумму 5000 руб. и НДС на сумму 1000 руб.;
     
     4. Постановка на учет нематериальных активов в виде уступки товарного знака оформлена следующими проводками:
     
     Д-т 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” - 150 000 руб.;
     
     Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценно-стям” К-т 76 - 33 000 руб.;
     
     Д-т 04 “Нематериальные активы” К-т 08, субсчет “Приобретение нематериальных активов”, - 165 000 руб.;
     
     Д-т 68 “Расчеты по налогам и сборам” К-т 19 - 33 000 руб.
     
     Данные по отгруженной продукции отражаются в установленном порядке.

     
     Кроме того, в п. 12-13 ПБУ 14/2000 определено, что стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации. Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
     
     В собственности юридических лиц может находиться любое имущество (за исключением отдельных видов в соответствии с законодательством Российской Федерации), в любых количествах и стоимости (за исключением случаев ограничения согласно п. 2 ст. 1 ГК РФ). Коммерческие и некоммерческие организации, кроме государственных и муниципальных предприятий, а также учреждений, финансируемых собственником, являются собственниками имущества, переданного им в качестве вкладов (взносов) их учредителями (участниками, членами), а также имущества, приобретенного этими юридическими лицами по иным основаниям.
     
     Государственное или муниципальное унитарное предприятие, которому имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения, владеет, пользуется и распоряжается этим имуществом в пределах, определяемых в соответствии с ГК РФ.
     
     Предприятие, как сказано в п. 2 ст. 295 ГК РФ, не вправе продавать принадлежащее ему на праве хозяйственного ведения недвижимое имущество, сдавать его в аренду, отдавать в залог, вносить в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или иным способом распоряжаться этим имуществом без согласия собственника.
     
     Право оперативного управления определено в ст. 296 ГК РФ в отношении казенного предприятия и учреждения касательно закрепленного за ними имущества, которое они используют в соответствии с целями своей деятельности, заданиями собственника и назначением имущества.
     
     Следовательно, независимо от способа приобретения и владения нематериальные активы должны использоваться согласно их прямому назначению в целях принесения организации экономической выгоды.
     
     Если нематериальные активы приобретены по стоимости в иностранной валюте, то их оценка осуществляется по курсу Банка России на дату принятия указанных активов к бухгалтерскому учету, что также соответствует п. 9 Положения по бухгалтерскому учету “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте” ПБУ 3/2000, утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н.
     
     Пример.
     
     Организация осуществила предварительную оплату за приобретение нематериальных активов у иностранного партнера в размере 200 долл. США, учитываемую как задолженность на счете 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” или счете 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” по курсу Банка России на время перечисления в сумме 5680 руб. (курс Банка России составлял 28,4 руб. за 1 долл. США).
     
     Нематериальные активы организации поступили, когда курс Банка России составлял 28,8 руб., и оценка стоимости, по которой нематериальные активы отражаются в бухгалтерском учете, уже составила 5760 руб.
     
     На счете 08 “Вложения во внеоборотные активы” отражается стоимость приобретения - 5760 руб., а курсовая разница по счету учета задолженности списывается на финансовые результаты (5760 руб. - 5680 руб.) с отражением в соответствии с п. 13 ПБУ 3/2000 по дебету счета 60 или 76 в корреспонденции с кредитом счета 91 “Прочие доходы и расходы”.



5. Счет 05 "Амортизация нематериальных активов"

Введение в раздел 5

     
     Стоимость используемых нематериальных активов погашается посредством амортизации, если иное не установлено ПБУ 14/2000.
     
     Согласно п. 1 ст. 11 Федерального закона “О бухгалтерском учете” начисление амортизации нематериальных активов производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде.
     
     На основании вышеуказанной статьи Федерального закона в п. 56 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетно-сти в Российской Федерации и п. 15 ПБУ 14/2000 Минфином России определены следующие способы начисления амортизационных отчислений:
     
     1) линейный способ, при котором амортизация осуществляется исходя из срока полезного использования. При этом способе первоначальная стоимость нематериальных активов списывается по нормам амортизации, определенным с учетом срока полезного использования.
     
     Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из:
     
     - срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации. В этом случае необходимо учитывать главу 54 ГК РФ;
     
     - ожидаемого срока использования этого объекта.
     
     Исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель действует согласно ст. 3 Патентного закона Российской Федерации в течение 20 лет, свидетельство на полезную модель - в течение 5 лет, патент на промышленный образец - в течение 10 лет.
     
     В ст. 13 Патентного закона Российской Федерации установлены правила предоставления права на использование изобретения, полезной модели, промышленного образца, согласно которым любое лицо, не являющееся патентообладателем, вправе использовать изобретение, полезную модель, промышленный образец, защищенные патентом, лишь с разрешения патентообладателя (на основе лицензионного договора). По лицензионному договору патентообладатель (лицензиар) обязуется предоставить право на использование охраняемого объекта промышленной собственности в объеме, предусмотренном договором, другому лицу (лицензиату), а последний принимает на себя обязанность вносить лицензиару обусловленные договором платежи и осуществлять другие действия, предусмотренные договором.
     
     Пример.
     
     1. Организация приобрела у лицензиара исключительное право на использование объекта нематериальных активов, стоимость которого определена в установленном порядке и учитывается на счете 04 “Нематериальные активы” стоимостью 50 000 руб.
     
     2. Срок полезного использования - 5 лет, или 60 месяцев.
     
     3. Списание амортизационных отчислений осуществляется ежемесячно лицензиатом в размере 833 руб., за год - 10 000 руб. (50 000 руб. : 60 = 833 руб.), (50 000 руб. : 5 = 10 000 руб.).

     
     Согласно п. 17 ПБУ 14/2000 по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации), то есть исходя из максимального срока действия патента на изобретение;
     
     2) способ уменьшаемого остатка;
     
     3) пропорционально объему продукции (работ).
     
     Применение одного из способов списания стоимости нематериальных активов [линейного, уменьшаемого остатка, пропорционально объему продукции (работ)] по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего срока их полезного использования и не приостанавливается, если нет случаев консервации организации.
     
     При применении начисления амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка годовая сумма этих отчислений определяется исходя из остаточной стоимости на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования.
     
     Иначе говоря, при способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизации по приобретенным и использованным в производственной деятельности нематериальным активам должна быть основана на их остаточной стоимости на начало каждого отчетного года и той нормы амортизации, которая исчислена исходя из срока полезного использования.
     
     Пример.
     
     Приобретен объект нематериальных активов стоимостью, числящейся на счете 04 “Нематериальные активы”, 100 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. В этом случае годовая норма амортизационных отчислений составляет 20 000 руб. (100 000 руб. : 5 лет).
     
     В первый год эксплуатации приобретенных нематериальных активов годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости, сформированной при оприходовании объекта нематериальных активов, и составляет 20 000 руб.
     
     Во второй год эксплуатации амортизационные отчисления начисляются в размере 20% от остаточной стоимости, то есть от разницы между первоначальной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за первый год [(100 000 руб. - 20 000 руб.) 20 : 100], и составят 16 000 руб.
     
     В третий год эксплуатации амортизационные отчисления начисляются в размере 20% от разницы между остаточной стоимостью объекта, образовавшейся по окончании второго года эксплуатации, и суммой амортизации, начисленной за
второй год эксплуатации, и составят 12 800 руб.  [(80 000 руб. - 16 000 руб.) 20 : 100] и т.д.     
               
     В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
     
     Ежемесячное начисление по нематериальным активам составит:

     
     в первый год эксплуатации 20 000 руб. : 12 = 1667 руб.;
     
     во второй год эксплуатации 16 000 руб. : 12 = 1333 руб.;
     
     в третий год эксплуатации 12 800 руб. : 12 = 1067 руб. и т.д.

     
     В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по нематериальным активам начисляется в соответствии с п. 16 ПБУ 14/2000 равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
     
    Пример.
     
     Организация, осуществляющая деятельность в течение 7 месяцев в году, приобрела объект нематериальных активов, первоначальная стоимость которого 200 000 руб. и срок использования 10 лет. Годовая сумма амортизационных отчислений составляет 10%, или 20 000 руб. (200 000 руб. : 10 лет). Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 20 000 руб. начисляется равномерно в течение 7 месяцев работы организации.

     
     При способе списания стоимости нематериальных активов пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь период полезного использования нематериального актива.
     
     Пример.
     
     Приобретены нематериальные активы в виде товарного знака и свидетельства на право пользования наименованием места происхождения товара на 10 лет стоимостью 200 тыс. руб. Предусмотрен выпуск продукции с использованием приобретенных нематериальных активов на общую сумму 1000 тыс. руб., в том числе:
     
     1 год - 130 тыс. руб.;
     
     2 год - 125 тыс. руб.;
     
     3 год - 115 тыс. руб.;
     
     4 год - 105 тыс. руб.;
     
     5 год - 100 тыс. руб.;
     
     6 год - 95 тыс. руб.;
     
     7 год - 90 тыс. руб.;

     
     8 год - 85 тыс. руб.;
     
     9 год - 80 тыс. руб.;
     
     10 год - 75 тыс. руб.
     
     Исходя из приведенных данных списание амортизационных отчислений производится:
     
     1 год - 26 тыс. руб. (200 : 1000 130);
     
     2 год - 25 тыс. руб. (200 : 1000 125);
     
     3 год - 23 тыс. руб. (200 : 1000 115);
     
     4 год - 21 тыс. руб. (200 : 1000 105);
     
     5 год - 20 тыс. руб. (200 : 1000 100);
     
     6 год - 19 тыс. руб. (200 : 1000 95);
     
     7 год - 18 тыс. руб. (200 : 1000 90);
     
     8 год - 17 тыс. руб. (200 : 1000 85);
     
     9 год - 16 тыс. руб. (200 : 1000 80);
     
     10 год - 15 тыс. руб. (200 : 1000 75).
     
     Иначе говоря, в зависимости от произведенной продукции с использованием нематериальных активов осуществляется списание их стоимо-сти с предварительным расчетом общей стоимости конечного результата.
     
     Начисление амортизационных отчислений по нематериальным активам начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и осуществляется до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
     
     Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.
     
     Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются независимо от способа начисления путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете либо уменьшения первоначальной стоимости объекта.
     
     Счет 05 “Амортизация нематериальных активов” предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время использования объектов нематериальных активов организации (за исключением объектов, по которым амортизационные отчисления списываются непосредственно в кредит счета 04 “Нематериальные активы”), что соответствует Инструкции по применению Плана счетов бухгалтер ского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
     
     Начисленная сумма амортизации нематериальных активов отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 05 “Амортизация нематериальных активов” в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на продажу).
     
     Аналитический учет по счету 05 “Амортизация нематериальных активов” ведется организациями по отдельным объектам нематериальных активов для обеспечения возможности получения данных об амортизации нематериальных активов, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.
     
     Как п. 21 ПБУ 14/2000, так и вышеуказанная Инструкция позволяют списывать начисленные суммы амортизационных отчислений непосредственно в кредит счета 04 “Нематериальные активы” с отражением в бухгалтерском учете в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на продажу).
     
     Амортизационные отчисления по организационным расходам отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации). Аналогичное следует из п. 56 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Россий-ской Федерации.
     
     Если амортизационные отчисления по каким-либо нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения их первоначальной стоимости, то после полного погашения этой стоимости данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете (до прекращения срока действия патента, свидетельства, других охранных документов) в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации.
     
     Так, например, стоимость свидетельства на полезную модель, срок службы которого 5 лет, списана в полном размере на затраты производства в уменьшение стоимости нематериальных активов, но его действие продлено еще на 5 лет. В этом случае необходимо определить условно стоимость указанного свидетельства и отразить в бухгалтер-ском учете по дебету счета 04 “Нематериальные активы” и кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     В разделе V ПБУ 14/2000 установлен порядок учета операций, связанных с предоставлением права на использование нематериальных активов, согласно которому нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре. В этом случае начисление амортизации по этим нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится организацией-правообладателем, а организация-пользователь осуществляет платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности согласно договору с отнесением в расходы отчетного периода, а платежи в виде фиксированного разового платежа (включая авторское вознаграждение) - как расходы будущих периодов (счет 97) со списанием на затраты производства (себестоимость продаж) в течение срока действия договора.
     
     Подлежит списанию стоимость нематериальных активов, использование которых прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации [в связи с прекращением срока действия патента, свидетельства, других охранных документов, уступкой (продажей) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, либо по другим основаниям].
     
     Если амортизационные отчисления по каким-либо нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм, то одновременно со списанием стоимости этих объектов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.
     
     Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, с отнесением на финансовые результаты организации.
     
     Исходя из требований Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению списание нематериальных активов осуществляется следующим образом:
     
     1. При выбытии объектов нематериальных активов (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) их стоимость, учтенная на счете 04 “Нематериальные активы”, уменьшается на сумму начисленной за время использования амортизации (с дебета счета 05 “Амортизация нематериальных активов”). Остаточная стоимость выбывших объектов списывается со счета 04 “Нематериальные активы” на счет 91 “Прочие доходы и расходы”.
     
     2. При выбытии (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) объектов нематериальных активов сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 05 “Амортизация нематериальных активов” в кредит счета 04 “Нематериальные активы”.
     
     3. Поступления, связанные с продажей нематериальных активов, отражаются по кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы” и дебету счетов учета расчетов или денежных средств.
     
     4. Остаточная стоимость нематериальных активов списывается в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы” в корреспонденции со счетом 04 “Нематериальные активы”.



5.1. Списание амортизационных отчислений по
нематериальным активам для целей налогообложения

     
     До введения главы 25 НК РФ амортизационные отчисления для целей налогообложения учитываются в соответствии с подпунктом “ц” п. 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, согласно которому амортизация нематериальных активов, используемых в процессе ведения уставной деятельности, осуществляется по нормам амортизационных отчислений, рассчитанным организацией исходя из первоначальной стоимости и срока их полезного использования (но не более срока деятельности организации). По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности предприятия).
     
     Глава 25 НК РФ устанавливает следующий порядок списания стоимости нематериальных активов:
     
     1) нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
     
     Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака);
     
     2) к нематериальным активам, в частности, как это сказано в п. 3 ст. 257 НК РФ, относятся:
     
     а) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
     
     б) исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
     
     в) исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;
     
     г) исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
     
     д) исключительное право патентообладателя на селекционные до-стижения;
     
     е) владение “ноу-хау”, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта;
     
     3) первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ;
     
     4) стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом.
     
     К нематериальным активам не относятся:
     
     а) не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
     
     б) интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.
     
     Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применяемым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, срок полезного использования объекта которых невозможно определить, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).
     
     Нематериальные активы включаются в состав амортизируемого имущества с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию (переданы в производство).
     
     Как расходы, связанные с производством и (или) реализацией продукции (работ, услуг), в соответствии с подпунктом 26 п. 1 ст. 264 Кодекса относятся расходы по приобретению права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных.



6. Счет 07 “Оборудование к установке”

     
     Наличие и движение технологического, энергетического и производственного оборудования (включая оборудование для мастерских, опытных установок и лабораторий), требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах, отражается у организации на счете 07 “Оборудование к установке”. Этот счет используется организациями-застройщиками.
     
     Как это соответствует Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, к оборудованию, требующему монтажа, также относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаментам или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. В состав этого оборудования включаются контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.
     
     Как оборудование, требующее монтажа, учитывается отечественное и импортное технологическое, энергетическое и производственное оборудование (включая оборудование для мастерских, опытных установок и лабораторий), которое в обязательном порядке требует монтажа и предназначено для установки, может быть введено в действие только после соответствующей сборки его частей.
     
     Не учитывается на счете 07 “Оборудование к установке” оборудование, не требующее монтажа, к которому относятся транспортные средства; свободно стоящие станки; строительные механизмы; сельскохозяйственные машины; производственный инструмент; измерительные и другие приборы; производственный инвентарь и др.
     
     Затраты на приобретение оборудования, не требующего монтажа, долж-ны отражаться непосредственно на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Приобретение объектов основных средств”, по мере их поступления на склад или в другое место хранения.
     
     В стоимость оборудования к установке включаются не только фактически произведенные затраты по уплате поставщикам этого оборудования, но и расходы по доставке и хранению.
     
     При приобретении оборудования к установке за плату у других организаций его стоимость отражается по дебету счета 07 “Оборудование к установке” и кредиту счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” и др.
     
     Пример.
     
     1. Организация “А” закупила у организации “Б” оборудование стоимо-стью 200 000 руб.
     
     Организация “Б” не является плательщиком НДС согласно ст. 145 НК РФ.
     
     2. Осуществлены затраты по оплате сторонним организациям за доставку оборудования на сумму 20 000 руб.
     
     3. Оплачены расходы специалистов организации “А” по приобретению и доставке оборудования на сумму 5000 руб.
     
     4. Стоимость оприходования оборудования к установке отражается:
     
     - Д-т 07 “Оборудование к установке” и К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” на сумму 200 000 руб. - приходуется стоимость оборудования;
     
     - Д-т 07 К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” на сумму 20 000 руб. - отражаются затраты по услугам сторонних организаций;
     
     - Д-т 07 К-т 23 “Вспомогательные производства” на сумму 5000 руб. - списываются расходы специалистов организации.
     
     Таким образом, стоимость оборудования к установке, приобретенного организацией “А”, составляет 225 000 руб. (200 000 руб. + 20 000 руб. +  + 5000 руб.), то есть включает все расходы по приобретению и доставке.

     
     Поступление оборудования к установке может быть отражено с использованием счета 15 “Заготовление и приобретение материальных ценностей” или без его использования в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами.
     
     Если поступление оборудования к установке отражается через счет 15 “Заготовление и приобретение материальных ценностей”, то все произведенные организацией расходы первоначально отражаются на этом счете, а затем переносятся на счет 07 “Оборудование к установке”.
     
     Пример.
     
     1. Организация “А” приобрела оборудование к установке у торгующей организации стоимостью 150 000 руб. и НДС в сумме 30 000 руб.
     
     2. Осуществлены расходы посредническим организациям за работы, связанные с приобретением оборудования к установке, на сумму 20 000 руб.
     
     3. Произведены расходы по доставке оборудования к установке другим организациям на сумму 10 000 руб.
     
     4. В бухгалтерском учете операции по приобретению оборудования к установке отражаются следующим образом:
     
     а) Д-т 15 “Заготовление и приобретение материальных ценностей” К-т 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” на сумму 150 000 руб. - отражается стоимость приобретенного оборудования к установке;
     
     б) Д-т 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценно-стям” К-т 60 на сумму 30 000 руб. - отражается НДС по приобретенному оборудованию к установке;
     
     в) Д-т 15 К-т 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” на сумму 20 000 руб. - отражаются расходы сторонним организациям за работы по приобретению оборудования к установке;

     
     г) Д-т 15 К-т 76 на сумму 10 000 руб. - отражаются расходы сторонним организациям по доставке оборудования;
     
     д) Д-т 07 “Оборудование к установке” К-т 15 на сумму 180 000 руб.  (150 000 руб. + 20 000 руб. + 10 000 руб.) - списываются расходы по приобретению оборудования к установке.

     
     Стоимость оборудования, сданного в монтаж, списывается со счета 07 “Оборудование к установке” в дебет счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”. При этом завезенное на строительную площадку оборудование, требующее монтажа, подрядчик принимает на забалансовый учет по счету 005 “Оборудование, принятое для монтажа”. Стоимость этого оборудования или его частей, сданных в монтаж, подрядчик снимает с забалансового учета по счету 005 “Оборудование, принятое для монтажа”.
     
     Счет 005 “Оборудование, принятое для монтажа” предназначен для обобщения информации о наличии и движении всех видов оборудования, полученного организацией от заказчика для монтажа. Этот счет используется организациями-подрядчиками. Оборудование учитывается на счете 005 “Оборудование, принятое для монтажа” в целях, указанных заказчиком в сопроводительных документах. Аналитический учет по указанному счету ведется по отдельным объектам или агрегатам.
     
     Стоимость оборудования, переданного подрядчику, монтаж и установка которого на постоянном месте фактически не начаты, не снимается у застройщика с учета.
     
     Принятие к бухгалтерскому учету оборудования, внесенного учредителями в счет их вкладов в уставный (складочный) капитал организации, отражается по дебету счета 07 “Оборудование к установке” и кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями”.
     
     Исходя из требований п. 9 ПБУ 6/01 и п. 8 Положения по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” ПБУ 5/01 фактическая себестоимость оборудования к установке, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется по денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Фактические затраты на доставку оборудования и другие расходы, вызванные приобретением этого оборудования, также увеличивают стоимость отражаемых по счету 07 “Оборудование к установке” объектов у организаций-застройщиков.
     
     Не включаются в фактические затраты на приобретение оборудования к установке общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением этого оборудования.
     
     В затраты по приобретению и доставке оборудования к установке могут быть включены, в частности, затраты по доставке; расходы по страхованию в случае необходимости; затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации; затраты за услуги транспорта по доставке до места назначения, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, и др.
     
     Фактические затраты на приобретение оборудования к установке определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия оборудования к установке к бухгалтерскому учету в случае, если оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.
     
     Фактическая стоимость оборудования к установке, полученного организацией по договору дарения или безвозмездно, определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи этого оборудования, что соответствует п. 9 ПБУ 5/01.
     
     Фактической стоимостью оборудования к установке, приобретенного по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
     
     При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость оборудования к установке, полученного организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичное оборудование к установке.
     
     Стоимость оборудования к установке, как полученного по договору дарения или безвозмездно, так и приобретенного по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, увеличивается на фактические затраты организации на доставку.
     
     При продаже, списании, передаче безвозмездно оборудования к установке его стоимость списывается в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы” с отражением в бухгалтерском учете по дебету счета 91 “Прочие доходы и расходы” и кредиту счета 07 “Оборудование к установке”, по кредиту счета 91 в корреспонденции с дебетом счетов по учету денежных средств или расчетов.



7. Счет 08 “Вложения во внеоборотные активы”

     
     На счете 08 “Вложения во внеоборотные активы” накапливается информация о затратах организации, произведенных в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов, а также о затратах организации по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, семей пчел, служебных собак, подопытных животных, которые учитываются в составе средств в обороте).
     
     На отдельных субсчетах к счету 08 “Вложения во внеоборотные активы” отдельно учитываются приобретенные земельные участки; приобретенные объекты природопользования; строительство объектов основных средств; приобретение объектов основных средств; приобретение нематериальных активов; перевод молодняка животных в основное стадо; приобретение взрослых животных и др.
     
     Правила бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций и определение инвентарной стоимости объектов на предприятиях и в организациях установлены в письме Минфина России от 30.12.1993 N 160, в п. 1.2 которого указано, что под долгосрочными инвестициями понимаются затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше 1 года), не предназначенных для продажи, за исключением финансовых вложений в государственные ценные бумаги, ценные бумаги в уставные капиталы других предприятий.
     
     Долгосрочные инвестиции связаны:
     
     - с осуществлением капитального строительства в форме нового строительства, а также реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих предприятий и объектов непроизводственной сферы. Указанные работы (кроме нового строительства) приводят к изменению сущности объектов, на которых они осуществляются, а затраты, производимые при этом, не являются издержками отчетного периода по их содержанию;
     
     - с приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов (или их частей) основных средств;
     
     - с приобретением земельных участков и объектов природопользования;
     

     - с приобретением и созданием нематериальных активов.
     
     До окончания работ по строительству объектов затраты по их возведению, учтенные на счете “Вложения во внеоборотные активы”, субсчет “Строительство объектов основных средств”, составляют незавершенное строительство. В бухгалтерском учете затраты по строительству объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией. Учет рекомендуется вести по следующей структуре расходов:
     
     а) на строительные работы;
     
     б) на работы по монтажу оборудования;
     
     в) на приобретение оборудования, сданного в монтаж;
     
     г) на приобретение оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;
     
     д) на прочие капитальные затраты.
     
     Не осуществляется отдельно учет затрат, не увеличивающих стоимости основных средств в связи с внесенными изменениями в Методиче-ские указания по бухгалтерскому учету основных средств (отмена п. 23 приказом Минфина России от 28.03.2000 N 32н).
     
     Порядок учета затрат по работам капитального характера зависит от способа их производства - подрядного или хозяйственного.
     
     При подрядном способе производства выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщика-заказчика на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы” по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций.
     
     При хозяйственном способе производства указанных работ учет затрат ведется застройщиком также на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы” и осуществляется в соответствии с порядком, установленным Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденными Минстроем России 04.12.1995 N БЕ-11-260/7, о чем свидетельствует п. 1.2 этих Типовых методических рекомендаций.
     
     Как указано в подпункте “б” п. 3.1.8 Типовых методических рекомендаций, стоимость выполненных строительных работ на объектах принимается к оплате заказчиками от подрядных организаций в полном объеме согласно данным, отражаемым в справках об их выполнении или актах приемки, а оплачивается за минусом стоимости возвратных материалов, указываемых за итогом сводного сметного расчета, если материалы согласно договору на строительство остаются у подрядной организации.
     
     Застройщики, передающие средства на строительство объектов в порядке долевого участия основному застройщику, списывают их по перечислении за счет установленного источника финансирования. В случае зачисления по окончании строительства построенных объектов в состав основных средств застройщика средства, перечисленные основному застройщику, отражаются у него на расчетах до окончания строительства и зачисления построенных объектов в состав основных средств.
     

     К законченному строительству относятся принятые в эксплуатацию объекты, приемка которых оформлена в установленном порядке. В учете застройщика затраты по данным объектам в размере их инвентарной стоимости, а также другие расходы списываются со счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” на счета учета приходуемого имущества или источника их финансирования.
     
     Законченные строительством здания и сооружения, установленное оборудование, законченные работы по реконструкции объектов, увеличивающие их первоначальную стоимость, приемка в эксплуатацию которых оформлена в установленном порядке, зачисляются в состав основных средств. Основанием для зачисления является “Акт приемки-передачи основных средств”.
     
     По объектам, вводимым в действие согласно договору на строительство по частям, в основные средства зачисляется стоимость введенной в действие части объекта, приемка которой оформлена в установленном порядке исходя из суммы фактически произведенных застройщиком за-трат по данному объекту в доле, относящейся к вводимой его части, определяемой пропорционально отношению договорной стоимости вводимой части объекта к полной договорной стоимости данного объекта.
     
     Правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций застройщиков и подрядчиков, связанных с выполнением договоров подряда (контрактов) на капитальное строительство, установлены в Положении по бухгалтерскому учету “Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство” ПБУ 2/94, утвержденном приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167.
     
     Застройщики и подрядчики должны обеспечить при выполнении договоров на строительство формирование информации по объектам бухгалтерского учета по следующим показателям:
     
     у застройщика - незавершенное строительство; завершенное строительство; авансы, выданные подрядчикам и другим субъектам, занятым в строительстве объектов в соответствии с договорами на строительство; финансовый результат деятельности;
     
     у подрядчика - затраты по выполнению подрядных работ по объектам учета в отчетном периоде и с начала выполнения договора на строительство; незавершенное производство в разрезе объектов учета, в том числе по оплаченным или принятым к оплате работам, выполненным привлеченными организациями по договору на строительство; доходы, полученные от заказчика за сданные им объекты, по договору на строительство; финансовый результат по работам, выполненным по договору на строительство; авансы, полученные от застройщиков в счет выполняемых работ.
     
     Затраты застройщика на строительство объекта складываются из расходов, связанных с его возведением (строительные работы, приобретение оборудования, работы по монтажу оборудования, прочие капитальные затраты), вводом в эксплуатацию или сдачей инвестору.
     

     В состав затрат по строительству объектов у застройщика включаются также ожидаемые расходы (обязательства), связанные со строительством и его финансированием, которые застройщик будет производить в соответствии с договором на строительство после окончания строительства объекта и ввода его в эксплуатацию или сдачи инвестору.
     
     Затраты застройщика по принятым к оплате или оплаченным подрядным работам, выполненным подрядчиками на законченных строительством объектах, учитываются в составе незавершенного строительства до их ввода в эксплуатацию или сдачи инвестору.
     
     При выполнении застройщиком подрядных работ собственными силами в бухгалтерском учете отражаются фактически произведенные затраты, связанные с их осуществлением, включая расходы по содержанию подразделений, занятых организацией строительства.
     
     По завершении строительства объекта застройщик определяет инвентарную стоимость каждого вводимого в эксплуатацию в составе объекта строительства элемента, становящегося в процессе эксплуатации отдельной единицей основных средств.
     
     В соответствии с п. 5.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций инвентарная стоимость законченных строительством объектов определяется в следующем порядке.
     
     1. Инвентарная стоимость зданий и сооружений складывается из затрат на строительные работы и приходящихся на них прочих капитальных затрат. При этом прочие капитальные затраты включаются в инвентарную стоимость объектов по прямому назначению. В случае если они относятся к нескольким объектам, их стоимость распределяется пропорционально договорной стоимости вводимых в действие объектов.
     
     Если ввод объектов производится частями, то прочие капитальные затраты включаются в инвентарную стоимость вводимых объектов по нормативам исходя из соотношения ассигнований на эти цели в смете на строительство объекта в целом и общей договорной стоимости вводимых объектов. В этом случае после окончания строительства и определения фактических сумм прочих капитальных затрат целесообразно сделать перерасчет инвентарной стоимости вводимых в действие объектов.
     
     2. Инвентарная стоимость оборудования, требующего монтажа, складывается из фактических затрат по приобретению оборудования, а также расходов на строительные и монтажные работы, прочие капитальные затраты, относимые на стоимость вводимого в эксплуатацию оборудования по прямому назначению.
     

     Если расходы на строительные и монтажные работы, а также прочие затраты относятся к нескольким видам оборудования, то их стоимость распределяется между отдельными видами оборудования пропорционально их стоимости по ценам поставщиков.
     
     3. Инвентарная стоимость оборудования, не требующего монтажа, инвентаря, предназначенного для вводимых объектов в качестве первого комплекта, а также оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса, слагается из покупной стоимости по счетам поставщиков, расходов по доставке до приобъектного склада и других расходов, связанных с их приобретением.
     
     4. Ввод в действие оборудования, инструмента и инвентаря и списание их инвентарной стоимости со счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” производятся одновременно с вводом в действие строящихся объектов или окончания работ по расширению, реконструкции или техническому перевооружению действующих объектов, приемка которых в эксплуатацию оформлена в установленном порядке.
     
     5. Инвентарная стоимость приобретенных отдельных видов основных средств и других долгосрочных активов определяется в следующем порядке:
     
     а) инвентарная стоимость зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов основных средств, приобретенных отдельно от строительства объектов, слагается из фактических затрат по их приобретению и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях;
     
     б) инвентарная стоимость земельных участков и объектов природопользования слагается из расходов по их приобретению, включая затраты по улучшению их качественного состояния, комиссионных вознаграждений и других платежей.
     
     Затраты по строительству на приобретенных земельных участках различных сооружений учитываются отдельно от стоимости этих участков, и по завершении работ по строительству сооружений определяется их стоимость при зачислении сооружений как отдельных объектов в состав основных средств;
     
     в) здания, сооружения и другие объекты основных средств, приобретенные отдельно от строительства объектов, а также земельные участки, объекты природопользования зачисляются в размере инвентарной стоимости в состав основных средств по их поступлении на предприятие и окончании работ по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, на основании акта приемки-передачи основных средств;
     
     г) инвентарная стоимость нематериальных активов слагается из затрат по их созданию или приобретению и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. По мере создания или поступления нематериальных активов на предприятие и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, нематериальные активы зачисляются на основании акта приемки в состав нематериальных активов.
     

     Как было изложено ранее, к счету 08 “Вложения во внеоборотные активы” могут быть открыты субсчета следующего порядка:
     
     08-1 “Приобретение земельных участков”, на котором учитываются затраты по приобретению организацией земельных участков;
     
     08-2 “Приобретение объектов природопользования”, на котором подлежат учету затраты по приобретению организацией объектов природопользования;
     
     08-3 “Строительство объектов основных средств” для учета затрат по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимости переданного в монтаж оборудования, других расходов, предусмотренных сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом);
     
     08-4 “Приобретение объектов основных средств”, на котором учитываются произведенные организациями затраты по приобретению оборудования, машин, инструмента, инвентаря и других объектов основных средств, не требующих монтажа;
     
     08-5 “Приобретение нематериальных активов” для сбора необходимой информации о затратах на приобретение нематериальных активов от других организаций или созданных самой организацией вместе с расходами по доведению их до состояния, необходимого для использования в запланированных целях;
     
     08-6 “Перевод молодняка животных в основное стадо”, на котором подлежат учету затраты по выращиванию в организации молодняка продуктивного и рабочего скота, переводимого в основное стадо;
     
     08-7 “Приобретение взрослых животных”, специально предназначенный для учета стоимости взрослого и рабочего скота, приобретенного для основного стада или полученного безвозмездно, включая расходы по его доставке.
     
     По дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” отражаются фактические затраты застройщика, включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и других соответствующих активов.
     
     Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и др., принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в дебет счета 01 “Основные средства”, 03 “Доходные вложения в материальные ценности”, 04 “Нематериальные активы” и др.
     
     Молодняк животных, переводимый в основное стадо, оценивается по фактической себестоимости. Молодняк всех видов продуктивного и рабочего скота, переводимый в основное стадо, списывается в течение года со счета 11 “Животные на выращивании и откорме” в дебет счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” по стоимости, числящейся на начало отчетного года, с присоединением плановой себестоимости привеса или прироста за период с начала отчетного года до момента перевода животных в основное стадо. При переводе молодняка в основное стадо дебетуется счет 01 “Основные средства” и кредитуется счет 08 “Вложения во внеоборотные активы”. В конце отчетного года после составления отчетной калькуляции разница между указанной стоимо-стью переведенного в течение отчетного года молодняка скота и его фактической себестоимостью списывается дополнительно или сторнируется со счета 11 “Животные на выращивании и откорме” на счет 08 ”Вложения во внеоборотные активы” при одновременном уточнении оценки скота на счете 01 “Основные средства”.
     

     Приобретение взрослых животных приходуется по дебету счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” по фактической себестоимости их приобретения, включая расходы по доставке. Взрослые животные, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости, к которой добавляются фактические расходы по доставке их в организацию.
     
     Затраты по завершенным операциям формирования основного стада списываются со счета 08 “Вложения во внеоборотные активы” в дебет счета 01 “Основные средства”.
     
     Сальдо по счету 08 “Вложения во внеоборотные активы” отражает величину вложений организации в незавершенное строительство, незаконченные операции приобретения основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов, а также формирование основного стада.
     
     Из писем Департаментов методологии бухгалтерского учета и отчетности, налоговой политики Минфина России от 14.10.1998 N 16-00-14-700, 09.11.2000 N 16-00-14-754, 27.03.2001 N 16-00-14-148, 09.04.2001 N 04-02-05/2/30 следует:
     
     1) в соответствии с требованиями документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку. Таким образом, суммы налога с продаж, уплаченные при приобретении имущества, включаются в его стоимость и относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) или издержки производства и обращения в том случае, когда использование этого имущества связано с процессом производства и реализации;
     
     2) в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ “О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним”, а также с нормами ГК РФ государственная регистрация рассматривается как специальное основание фиксации перехода прав на недвижимость. Решение вопроса принятия объекта к бухгалтерскому учету недвижимого имущества зависит от того, кому принадлежит право собственности. Объект недвижимости, право собственности на который не зарегистрировано в установленном порядке, не может быть принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств. Данный объект недвижимости до момента регистрации права собственности должен учитываться на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”.
     
     Это следует из п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации после внесения изменений согласно приказу Минфина России от 24.03.2000 N 31н.
     

     Как незавершенные капитальные вложения подлежат учету объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию;
     
     3) если основные средства передаются на доработку и предназначены для дальнейшей перепродажи, то эти основные средства подлежат учету на счете 41 “Товары” обособленно с дальнейшим увеличением на стоимость доработки;
     
     4) при продаже, передаче безвозмездно и других вложениях, учитываемых на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы”, их стоимость списывается в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”.          
     

Отражение в бухгалтерском учете основных бухгалтерских операций по учету внеоборотных активов

№ п/п


Содержание операций

Корреспондирующие счета

  
 

  
 

дебет

кредит

1

Выбытие объекта основных средств - по первоначальной стоимости в дебет субсчета "Выбытие основных средство-перевод объектов основных средств из одной группы (вида) в другую

01

01

2

Перевод доходных вложений в материальные ценности, предназначавшиеся для сдачи в аренду (прокат, лизинг), в состав основных средств

01

03

3

Ввод в эксплуатацию объектов основных средств на основании формы ОС-1; достройка, дооборудование, реконструкция основных средств на основании формы ОС-3

01

08

4

Оприходование объектов основных средств, которые возвращены в рамках группы взаимосвязанных организаций

01

76

5

Принятие к учету объектов основных средств, полученных от обособленных подразделений, выделенных на самостоятельный баланс при внутрихозяйственных расчетах

01

79

6

Принятие к учету объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал или внесенных товарищами по договору простого товарищества

01

80

7

Отражение сумм дооценки объектов основных средств

01

83

8

Списание накопленной амортизации при выбытии объекта основных средств

02

01

9

Выбраковка животных из основного стада

11

01

10

Списание потерь от уничтожения и порчи основных средств на расчеты со страховой организацией

76

01

11

Передача объектов основных средств обособленным подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс при внутрихозяйственных расчетах

79

01

12

Возврат основных средств товарищам при прекращении договора простого товарищества

80

01

13

Отражение результатов переоценки объектов основных средств в пределах сумм дооценки

83

01

14

Списание остаточной стоимости объекта основных средств при выбытии

91

01

15

Списание остаточной стоимости объекта основных средств при недостаче или порче

94

01

16

Потери объектов основных средств в связи с чрезвычайными обстоятельствами (стихийные бедствия, пожары, аварии, национализация и т.п.)

99

01

17

Списание накопленной амортизации при выбытии объекта основных средств

02

01

18

Перевод начисленных сумм амортизации по арендованным основным средствам при их переходе в собственность лизингополучателя (если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя)

02

02

19

Списание накопленной амортизации при выбытии доходных вложений в материальные ценности

02

03

20

Списание накопленной амортизации по объектам основных средств, переданным обособленным подразделениям (филиалам, представительствам и т.п.), выделенным на самостоятельный баланс, при внутрихозяйственных расчетах

02

79

21

Уменьшение накопленной амортизации по результатам переоценки объектов основных средств в случае списания суммы уценки основных средств в пределах дооценки

02

83

22

Начисление амортизации по объектам основным средств, используемых:
     - в создании внеоборотных активов
     - в основном производстве
     - во вспомогательных производствах:
          общепроизводственного назначения
          общехозяйственного назначения
     - в обслуживающих производствах и хозяйствах
     - в процессах продаж


08
20
23
25
26
29
44


02
02
02
02
02
02
02

23

Начисление амортизации по объектам основных средств, переданным обособленным подразделениям (филиалам, представительствам и т.п.), выделенным на самостоятельный баланс,при внутрихозяйственных расчетах

79

02

24

Доначисление амортизации по результатам переоценки объектов основных средств при списании суммы дооценки

83

02

25

Начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду (в том случае если данные доходы не формируют выручку)

91

02

26

Начисление амортизации по объектам основных средств, используемым в подготовительных работах, затраты на которые предварительно аккумулируются в качестве расходов будущих периодов

97

02

27

Принятие к учету имущества, предназначенного для предоставления во временное пользование (пользование и владение) за плату(например,оприходование лизингодателем объекта основных средств, предназначенного для сдачи в аренду по договору лизинга)

03

08

28

Принятие к учету лизингодателем объекта основных средств, возвращенного лизингополучателем (в том случае если согласно условиям договора он учитывался на балансе лизингополучателя)

03

76

29

Принятие к учету внесенного в уставный капитал имущества, которое предназначено для предоставления во временное пользование (пользование и владение) за плату

03

80

30

Перевод доходных вложений в материальные ценности, предназначавшиеся для сдачи в аренду (прокат, лизинг), в состав основных средств

01

03

31

Списание накопленной амортизации при выбытии доходных вложений в материальные ценности

02

03

32

Передача лизингодателем объекта основных средств лизингополучателю (в том случае если согласно условиям договора он учитывается на балансе лизингополучателя)

76

03

33

Возврат имущества, относящегося к доходным вложениям в материальные ценности, товарищам при прекращении договора простого товарищества

80

03

34

Списание остаточной стоимости имущества, относящегося к доходным вложениям в материальные ценности, при его выбытии

91

03

35

Списание остаточной стоимости имущества, относящегося к доходным вложениям в материальные ценности, при недостаче или порче

94

03

36

Потери имущества, относящегося к доходным вложениям в материальные ценности, в связи с чрезвычайными обстоятельствами (стихийные бедствия, пожары, аварии, национализация и т.п.)

99

03

37

Принятие к учету объекта нематериальных активов

04

08

38

Оплата расходов по приобретению объектов нематериальных активов по безналичному расчету в российских рублях

04

51

39

Оплата расходов по приобретению объектов нематериальных активов по безналичному расчету в иностранной валюте

04

52

40

Оплата расходов по приобретению объектов нематериальных активов с использованием специальных счетов в банках

04

55

41

Оприходование нематериальных активов, возвращенных в рамках группы взаимосвязанных организаций

04

76

42

Принятие к учету объектов нематериальных активов, полученных от обособленных подразделений, выделенных на самостоятельный баланс при внутрихозяйственных расчетах

04

79

43

Принятие к учету объекта нематериальных активов, полученного в качестве вклада в уставный капитал или по договору простого товарищества

04

80

44

Списание накопленной амортизации при выбытии объекта нематериальных активов

05

04

45

Начисление амортизации по объектам нематериальных активов путем уменьшения первоначальной стоимости объекта при использовании объекта:
     - в основном производстве
     - во вспомогательном производстве
     - в общепроизводственных расходах
     - в общехозяйственных расходах
     - в обслуживающих производствах и хозяйствах
     - в процессе продаж
     - в расходах будущих периодов



20
23
25
26
29
44
97



04
04
04
04
04
04
04

46

Передача объектов нематериальных активов в рамках группы взаимосвязанных организаций

76

04

47

Передача объектов нематериальных активов обособленным подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс при внутрихозяйственных расчетах

79

04

48

Возврат объектов нематериальных активов товарищам при прекращении договора простого товарищества

80

04

49

Списание остаточной стоимости объекта нематериальных активов при выбытии

91

04

50

Начисление амортизации по объектам нематериальных активов,переданным обособленным подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс, при внутрихозяйственных расчетах

79

05

51

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, в учетных ценах (в случае использования учетных цен)

07

15

52

В стоимость оборудования, требующего монтажа, включены работы (услуги), оказанные вспомогательными производствами

07

23

53

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, на основании акцептованных, но еще не оплаченных счетов поставщиков; акцептованы счета за работы (услуги), включенные в стоимость оборудования, требующего монтажа

07

60

54

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, приобретенного в счет краткосрочных кредитов и займов

07

66

55

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, приобретенного в счет долгосрочных кредитов и займов

07

67

56

Расходы, произведенные подотчетными лицами, отнесены на увеличение стоимости оборудования, требующего монтажа (командировочные расходы по приобретению и доставке оборудования, оплата прочих сопутствующих расходов через подотчетных лиц)

07

71

57

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, внесенного учредителями в счет их вкладов в уставный капитал

07

75

58

В стоимость оборудования, требующего монтажа, включены еще не оплаченные расходы или расходы, оплачиваемые бартером

07

76

59

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, поступившего от обособленных подразделений организации, выделенных на отдельные балансы

07

79

60

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, поступившего от товарищей в качестве их вклада в простое товарищество

07

80

61

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, поступившего в качестве целевого финансирования

07

86

62

Принятие к учету оборудования, требующего монтажа, выявленного не учтенным при инвентаризации

07

91

63

Оборудование, требующее монтажа, сдано в монтаж

08

07

64

Оборудование, требующее монтажа, списано на вспомогательные производства

23

07

65

Списание передачи оборудования к установке в рамках группы взаимосвязанных организаций

76

07

66

Возврат оборудования, требующего монтажа, товарищам при прекращении договора простого товарищества

80

07

67

Списание стоимости оборудования, предназначенного к установке, при его выбытии

91

07

68

Списание стоимости оборудования, предназначенного к установке, при недостаче или порче

94

07

69

Потери оборудования, предназначенного к установке, в связи с чрезвычайными обстоятельствами (стихийные бедствия, пожары, аварии, национализация и т.п.)

99

07

70

Начисление амортизации по объектам основных средств, используемых в создании внеоборотных активов хозяйственным способом

08

02

71

Начисление амортизации по объектам нематериальных активов, используемых при создании внеоборотных активов хозяйственным способом

08

05

72

Списание стоимости сырья и материалов, использованных при создании внеоборотных активов

08

10

73

Перевод молодняка животных в основное стадо

08

11

74

Списание накопленных разниц (между фактической себестоимостью и учетными ценами) в стоимости приобретенных материальных ценностей, использованных при создании внеоборотных активов

08

16

75

Включение в первоначальную стоимость внеоборотных активов не возмещаемых из бюджета сумм НДС, уплаченных поставщикам материально-производственных ресурсов, при использовании активов в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), освобожденных от НДС

08

19

76

Списание работ (услуг) вспомогательных производств, использованных при создании внеоборотных активов

08

23

77

Списание работ (услуг) общехозяйственного назначения, использованных при создании внеоборотных активов

08

26

78

Акцептованы, но еще не оплачены счета поставщиков (исполнителей) по вложениям во внеоборотные активы

08

60

79

Включение в первоначальную стоимость внеоборотных активов сумм процентов, уплаченных по краткосрочным кредитам и займам,использованным при приобретении и создании внеоборотных активов, полученных незавершенных капитальных вложений в счет кредитов и заемных средств

08

66

80

Включение в первоначальную стоимость внеоборотных активов сумм процентов, уплаченных по долгосрочным кредитам и займам, использованным при приобретении и создании внеоборотных активов, а также полученных незавершенных капитальных вложений в счет кредитов и вложений заемных средств

08

67

81

Начисление налогов и сборов, связанных с созданием и приобретением внеоборотных активов

08

68

82

Начисление единого социального налога на фонд оплаты труда в части выплат персоналу, занятому созданием внеоборотных активов

08

69

83

Начисление заработной платы персоналу, занятому созданием внеоборотных активов

08

70

84

Включение в первоначальную стоимость внеоборотных активов расходов, связанных с созданием и приобретением внеоборотных активов, произведенных подотчетными лицами

08

71

85

Принятие к учету вложений во внеоборотные активы (незавершенного строительства основных средств), внесенных в счет вкладов в уставный капитал

08

75

86

Акцептованы, но еще не оплачены счета поставщиков (исполнителей) по вложениям во внеоборотные активы

08

76

87

Принятие к учету вложений во внеоборотные активы, поступивших от обособленных подразделений организации, выделенных на отдельные балансы; отражение задолженности обособленным подразделениям по работам (услугам), связанным с созданием внеоборотных активов

08

79

88

Принятие к учету вложений во внеоборотные активы, внесенных товарищами в качестве вкладов в простое товарищество

08

80

89

Принятие к учету вложений во внеоборотные активы, поступивших в качестве целевого финансирования

08

86

90

Принятие к учету в качестве вложений во внеоборотные активы ресурсов, оставшихся при выбытии прочих активов

08

91

91

Возмещение виновными лицами ранее предъявленных претензий по недостаче или некомплектности внеоборотных активов

08

94

92

Резервирование предстоящих расходов за счет вложений во внеоборотные активы

08

96

93

Включение в первоначальную стоимость внеоборотных активов ранее осуществленных расходов будущих периодов, относящихся к данному периоду

08

97

94

Принятие к учету (по рыночной стоимости) полученных безвозмездно вложений во внеоборотные активы

08

98

95

Ввод в эксплуатацию объектов основных средств на основании формы ОС-1; достройка, дооборудование,реконструкция основных средств на основании формы ОС-3

01

08

96

Принятие к учету имущества, предназначенного для предоставления во временное пользование (пользование и владение)за плату (например,оприходование лизингодателем объекта основных средств, предназначенного для сдачи в аренду по договору лизинга)

03

08

97

Принятие к учету объекта нематериальных активов

04

08

98

Уменьшение стоимости вложений во внеоборотные активы за счет расчетов с разными кредиторами; списание утраченных вложений за счет расчетов со страховой организацией

76

08

99

Передача вложений во внеоборотные активы обособленным подразделениям, выделенным на самостоятельный баланс при внутрихозяйственных расчетах

79

08

100

Возврат вложений во внеоборотные активы товарищам при прекращении договора простого товарищества

80

08

101

Списание стоимости вложений во внеоборотные активы при их выбытии

91

08

102

Списание стоимости вложений во внеоборотные активы при недостаче или порче

94

08

103

Потери вложений во внеоборотные активы в связи с чрезвычайными обстоятельствами (стихийные бедствия, пожары, аварии, национализация и т.п.)

99

08

 

     

Официальные документы

     
     Федеральный закон
от 29.10.1998 N 164-ФЗ
     

О лизинге

     

    Принят
 Государственной Думой
11 сентября 1998 года

Одобрен
        Советом Федерации
          14 октября 1998 года

     
     Целями настоящего Федерального закона являются развитие форм инвестиций в средства производства на основе операций лизинга, защита прав собственности, прав участников инвестиционного процесса, обеспечение эффективности инвестирования.
     
     В настоящем Федеральном законе определены правовые и организационно-экономические особенности лизинга.
     

Глава I. Общие положения

     

Статья 1. Сфера применения настоящего Федерального закона

     
     Сферой применения настоящего Федерального закона является лизинг имущества, относящегося к непотребляемым вещам (кроме земельных участков и других природных объектов), передаваемым во временное владение и в пользование физическим и юридическим лицам.
     

Статья 2. Основные понятия, используемые в настоящем Федеральном законе

     
     В настоящем Федеральном законе использованы следующие основные понятия:
     
     лизинг - вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем;
     
     лизинговая сделка - совокупность договоров, необходимых для реализации договора лизинга между лизингодателем, лизингополучателем и продавцом (поставщиком) предмета лизинга.
     

Статья 3. Предмет лизинга

     
     1. Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности.
     
     2. Предметом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения.
     

Статья 4. Субъекты лизинга

     
     1. Субъектами лизинга являются:
     
     лизингодатель - физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных или собственных денежных средств приобретает в ходе реализации лизинговой сделки в собственность имущество и предо-ставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга;
     
     лизингополучатель - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга;
     
     продавец (поставщик) - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок производимое (закупаемое) им имущество, являющееся предметом лизинга. Продавец (поставщик) обязан передать предмет лизинга лизингодателю или лизингополучателю в соответствии с условиями договора купли-продажи.
     
     2. Любой из субъектов лизинга может быть резидентом Российской Федерации, нерезидентом Российской Федерации, а также субъектом предпринимательской деятельности с участием иностранного инвестора, осуществляющим свою деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     

Статья 5. Лизинговые компании (фирмы)

     
     1. Лизинговые компании (фирмы) - коммерческие организации (резиденты Российской Федерации или нерезиденты Российской Федерации), выполняющие в соответствии со своими учредительными документами функции лизингодателей и получившие в установленном законодательством Российской Федерации порядке разрешения (лицензии) на осуществление лизинговой деятельности.
     
     2. Учредителями лизинговых компаний (фирм) могут быть юридиче-ские, физические лица (резиденты Российской Федерации или нерезиденты Российской Федерации), в том числе граждане, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей.
     
     3. Лизинговая компания - нерезидент Российской Федерации - иностранное юридическое лицо, осуществляющее коммерческую деятельность в Российской Федерации в установленном законодательством Российской Федерации порядке.
     
     4. Лизинговые компании имеют право привлекать денежные средства юридических лиц (резидентов Российской Федерации и нерезидентов Российской Федерации) для осуществления лизинговой деятельности в установленном законодательством Российской Федерации порядке.
     

Статья 6. Лизинговая деятельность

     
     1. Лизинговая деятельность - выполнение лизингодателем функций по договору лизинга.
     
     2. Лизинговая деятельность лизинговых компаний, а также граждан, осуществляющих лизинговую деятельность и зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, выполняется на основании разрешений (лицензий), полученных в установленном законодательством Российской Федерации порядке.
     
     3. Лицензирование лизинговой деятельности нерезидентов Российской Федерации должно осуществляться после их постановки на учет в целях налогообложения на территории Российской Федерации.
     

Статья 7. Формы, типы и виды лизинга

     
     1. К регулируемым настоящим Федеральным законом основным формам лизинга относятся внутренний лизинг и международный лизинг.
     
     При осуществлении внутреннего лизинга лизингодатель, лизингополучатель и продавец (поставщик) являются резидентами Российской Федерации. Внутренний лизинг регулируется настоящим Федеральным законом и законодательством Российской Федерации.
     
     При осуществлении международного лизинга лизингодатель или лизингополучатель является нерезидентом Российской Федерации.
     
     Если лизингодателем является резидент Российской Федерации, то есть предмет лизинга находится в собственности резидента Российской Федерации, договор международного лизинга регулируется настоящим Федеральным законом и законодательством Российской Федерации.
     
     Если лизингодателем является нерезидент Российской Федерации, то есть предмет лизинга находится в собственности нерезидента Российской Федерации, договор международного лизинга регулируется федеральными законами в области внешнеэкономической деятельности.
     
     2. К регулируемым настоящим Федеральным законом основным типам лизинга относятся:
     
     долгосрочный лизинг - лизинг, осуществляемый в течение трех и более лет;
     
     среднесрочный лизинг - лизинг, осуществляемый в течение от полутора до трех лет;
     
     краткосрочный лизинг - лизинг, осуществляемый в течение менее полутора лет.
     
     3. К регулируемым настоящим Федеральным законом основным видам лизинга относятся финансовый лизинг, возвратный лизинг и оперативный лизинг.
     
     Финансовый лизинг - вид лизинга, при котором лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного продавца и передать лизингополучателю данное имущество в качестве предмета лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование. При этом срок, на который предмет лизинга передается лизингополучателю, соизмерим по продолжительности со сроком полной амортизации предмета лизинга или превышает его. Предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока действия договора лизинга или до его истечения при условии выплаты лизингополучателем полной суммы, предусмотренной договором лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     Возвратный лизинг - разновидность финансового лизинга, при котором продавец (поставщик) предмета лизинга одновременно выступает и как лизингополучатель.
     
     Оперативный лизинг - вид лизинга, при котором лизингодатель закупает на свой страх и риск имущество и передает его лизингополучателю в качестве предмета лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование. Срок, на который имущество передается в лизинг, устанавливается на основании договора лизинга. По истечении срока действия договора лизинга и при условии выплаты лизингополучателем полной суммы, предусмотренной договором лизинга, предмет лизинга возвращается лизингодателю, при этом лизингополучатель не имеет права требовать перехода права собственности на предмет лизинга. При оперативном лизинге предмет лизинга может быть передан в лизинг неоднократно в течение полного срока амортизации предмета лизинга.
     
     4. Лизинговая сделка может включать в себя условия по оказанию дополнительных услуг.
     
     Дополнительные услуги - услуги любого рода, оказанные лизингодателем как до начала пользования, так и в процессе пользования предметом лизинга лизингополучателем, а именно:
     
     приобретение у третьих лиц прав на интеллектуальную собственность (“ноу-хау”, лицензионных прав, прав на товарные знаки, марки, программное обеспечение и других);
     
     приобретение у третьих лиц товарно-материальных ценностей, необходимых в период проведения монтажных (шефмонтажных) и пусконаладочных работ;
     
     осуществление монтажных (шефмонтажных) и пусконаладочных работ в отношении предмета лизинга, обучение персонала;
     
     послегарантийное обслуживание и ремонт предмета лизинга, в том числе текущий, средний и капитальный ремонт;
     
     подготовка производственных площадей и коммуникаций, услуги по проведению работ, связанных с установкой (монтажом) предмета лизинга;
     
     другие работы и услуги, без оказания которых невозможно использовать предмет лизинга.
     
     Перечень, объем и стоимость дополнительных услуг должны быть указаны в договоре лизинга.
     

Статья 8. Сублизинг

     
     1. Сублизинг - особый вид отношений, возникающих в связи с переуступкой прав пользования предметом лизинга третьему лицу, что оформляется договором сублизинга.
     
     2. При сублизинге лицо, осуществляющее сублизинг, принимает предмет лизинга у лизингодателя по договору лизинга и передает его во временное пользование лизингополучателю по договору сублизинга.
     
     3. Переуступка лизингополучателем третьему лицу своих обязательств по выплате лизинговых платежей третьему лицу не допускается.
     
     4. При передаче предмета лизинга в сублизинг обязательным является согласие лизингодателя в письменной форме.
     
     5. Международный сублизинг - разновидность международного лизинга, регулируемого настоящим Федеральным законом.
     
     Отличительной особенностью международного сублизинга является перемещение предмета лизинга через таможенную границу Российской Федерации только на срок действия договора сублизинга.
     

Статья 9. Запреты на совмещение обязательств участниками лизинга

     
     В рамках системы взаимосвязанных и взаимообусловленных договоров, в соответствии с которыми осуществляется лизинг, в отношении конкретного предмета лизинга не допускается совмещение обязательств следующими участниками договора лизинга:
     
     лизингодателем и лизингополучателем по договору лизинга;
     
     кредитором и лизингополучателем предмета лизинга, за исключением возвратного лизинга.
     

Глава II. Правовые основы лизинговых отношений

     

Статья 10. Права и обязанности участников договора лизинга

     
     1. Права и обязанности участников договора лизинга, за исключением договора международного лизинга, регулируются нормами гражданского законодательства, настоящим Федеральным законом.
     
     2. Права и обязанности участников договора международного лизинга регулируются в соответствии с Федеральным законом “О присо-единении Российской Федерации к Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге”, нормами национального законодательства в части, не противоречащей отнесенным к предмету регулирования нормам международного права.
     
     3. Режим применимого права устанавливается по соглашению сторон международного договора лизинга в соответствии с Конвенцией УНИДРУА о международном финансовом лизинге.
     
     4. При осуществлении финансового лизинга и смешанного лизинга лизингополучатель вправе предъявлять непосредственно продавцу (поставщику) предмета лизинга требования к качеству и комплектности, срокам поставок и другие требования, установленные договором купли-продажи между продавцом (поставщиком) и лизингодателем.
     
     5. При осуществлении оперативного лизинга лизингодатель отвечает за недостатки переданного во временное владение или в пользование предмета лизинга, полностью или частично препятствующие пользованию данным предметом, даже если во время заключения договора оперативного лизинга лизингодатель не знал о таких недостатках.
     
     При обнаружении таких недостатков лизингополучатель вправе потребовать от лизингодателя безвозмездного устранения недостатков предмета лизинга, соразмерного уменьшения лизинговых платежей или возмещения своих расходов, связанных с устранением недостатков данного предмета лизинга.
     
     Лизингодатель не отвечает за недостатки переданного во временное владение и в пользование предмета лизинга, которые были им оговорены при заключении договора оперативного лизинга, либо были заранее известны лизингополучателю, либо могли быть обнаружены лизингополучателем во время осмотра предмета лизинга или проверки его исправности при заключении договора оперативного лизинга или при передаче предмета лизинга лизингополучателю.
     
     6. При вступлении договора лизинга в законную силу лизингополучатель вправе требовать от лизингодателя исполнения им обязательств по договору лизинга и в случае их невыполнения требовать через суд возмещения лизингодателем прямых убытков от подготовки к приему предмета лизинга, если затраты на такую подготовку были непосредственно произведены.
     
     7. В случае изменения конъюнктуры рынка лизинга и условий хозяйствования лизингодателя, приведших к существенному ухудшению финансового положения лизингодателя, условия договора лизинга по соглашению сторон могут быть пересмотрены.
     

Статья 11. Отношения собственности при лизинговых сделках

     
     1. Предмет лизинга, переданный во временное владение и в пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя.
     
     2. Право владения и пользования предметом лизинга переходит к лизингополучателю в полном объеме, если договором лизинга не установлено иное.
     
     3. Право лизингодателя на распоряжение предметом лизинга включает право изъять предмет лизинга из владения и пользования у лизингополучателя в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Федеральным законом и договором лизинга.
     

Статья 12. Учет предмета лизинга

     
     1. Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору финансового лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по соглашению сторон.
     
     2. При осуществлении оперативного лизинга предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя.
     

Статья 13. Право бесспорного взыскания денежных сумм и бесспорного изъятия предмета лизинга

     
     1. Лизингодатель имеет право бесспорного взыскания денежных сумм и бесспорного изъятия предмета лизинга в следующих случаях:
     
     если условия пользования предметом лизинга лизингополучателем не соответствуют условиям договора лизинга или назначению предмета лизинга;
     
     если лизингополучатель осуществляет сублизинг без согласия лизингодателя;
     
     если лизингополучатель не поддерживает предмет лизинга в исправном состоянии, что ухудшает его потребительские качества;
     
     если лизингополучатель более двух раз подряд по истечении установленного договором лизинга срока платежа не вносит плату за пользование предметом лизинга.
     
     2. Лизингодатель имеет право бесспорного взыскания денежных сумм и бесспорного изъятия предмета лизинга в обусловленных случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом, нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, и в случаях, предусмотренных договором лизинга.
     
     3. Обусловленный случай - наступление такого обстоятельства или события, которые договором лизинга определены как бесспорные и очевидные нарушения лизингополучателем своих обязательств, установленных договором лизинга, или как бесспорная и очевидная причина прекращения договора лизинга.
     
     4. Обусловленный случай влечет за собой действительное прекращение прав лизингополучателя на владение и пользование предметом лизинга, и при этом лизингодатель имеет право в бесспорном порядке изъять предмет лизинга в порядке, установленном договором лизинга, или взыскать денежную сумму.
     
     5. Исполнение лизингополучателем обязательств в бесспорном порядке не лишает его права на обращение в суд после исполнения обязательств в целях удовлетворения его законных имущественных интересов.
     

Статья 14. Порядок использования предмета лизинга в качестве залога

     
     1. Лизингополучатель может передать в залог предмет лизинга только с разрешения лизингодателя в письменной форме. Залог должен быть оформ-лен отдельным договором между лизингополучателем и его кредитором.
     
     2. Лизингодатель может использовать свои права в отношении предмета лизинга в качестве залога третьему лицу, как участнику лизинговой сделки, так и неучастнику лизинговой сделки. При этом риск изъятия залога в пользу третьего лица рассматривается как бесспорное нарушение условий договора лизинга со стороны лизингодателя.
     
     3. Если предмет лизинга приобретен за счет привлеченных средств и является предметом залога по договору на привлечение средств, его повторный залог не производится.
     

Статья 15. Содержание договора лизинга

     
     1. Договор лизинга независимо от срока заключается в письменной форме.
     
     2. В названии договора лизинга определяются его форма, тип и вид.
     
     3. Договором лизинга обязательства сторон, которые исполняются сторонами других договоров, образуются путем заключения с другими субъектами лизинга обязательных и сопутствующих договоров.
     
     К обязательным договорам относится договор купли-продажи.
     
     К сопутствующим договорам относятся договор о привлечении денежных средств, договор залога, договор гарантии, договор поручительства и другие.
     
     4. Договор лизинга должен содержать следующие существенные положения:
     
     точное описание предмета лизинга;
     
     объем передаваемых прав собственности;
     
     наименование места и указание порядка передачи предмета лизинга;
     
     указание срока действия договора лизинга;
     
     порядок балансового учета предмета лизинга;
     
     порядок содержания и ремонта предмета лизинга;
     
     перечень дополнительных услуг, предоставленных лизингодателем на основании договора комплексного лизинга;
     
     указание общей суммы договора лизинга и размера вознаграждения лизингодателя;
     
     порядок расчетов (график платежей);
     
     определение обязанности лизингодателя или лизингополучателя застраховать предмет лизинга от связанных с договором лизинга рисков, если иное не предусмотрено договором.
     
     5. На основании договора лизинга лизингодатель обязуется:
     
     в случае осуществления финансового или смешанного лизинга приобрести у определенного продавца (поставщика) в собственность определенное имущество для его передачи за определенную плату или передать ранее приобретенное имущество на определенный срок, на определенных условиях в качестве предмета лизинга лизингополучателю;
     
     выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.
     
     6. По договору лизинга лизингополучатель обязуется:
     
     принять предмет лизинга в порядке, предусмотренном указанным договором лизинга;
     
     возместить лизингодателю его инвестиционные затраты и выплатить ему вознаграждение;
     
     по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи;
     
     выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.
     
     7. В договоре лизинга в обязательном порядке должны быть оговорены обстоятельства, которые стороны считают бесспорным и очевидным нарушением обязательств и которые ведут к прекращению действия договора лизинга и имущественному расчету, а также процедура изъ-ятия (возврата) предмета лизинга.
     
     8. Договор лизинга может предусматривать право лизингополучателя продлить срок лизинга с сохранением или изменением условий договора лизинга.
     

Статья 16. Обязательные признаки и условия договора лизинга

     
     1. Договор квалифицируется как договор лизинга, если он содержит указания на наличие инвестирования денежных средств в предмет лизинга и на наличие передачи предмета лизинга лизингополучателю.
     
     При осуществлении международного финансового лизинга договор лизинга должен содержать ссылку на договор купли-продажи, в соответствии с которым передача предмета лизинга лизингополучателю должна производиться не позднее чем через шесть месяцев с момента пересечения предметом лизинга таможенной границы Российской Федерации, за исключением случаев транспортировки предмета лизинга по территории Российской Федерации в течение срока, превышающего шесть месяцев.
     
     2. Несоблюдение условий, определенных пунктом 1 настоящей статьи, не позволяет классифицировать договор как договор лизинга.
     
     Такой договор не подлежит регулированию настоящим Федеральным законом.
     

Статья 17. Предоставление во временное владение и в пользование предмета договора лизинга, его обслуживание и возврат

     
     1. Лизингодатель обязан предоставить лизингополучателю имущество, являющееся предметом лизинга, в состоянии, соответствующем условиям договора лизинга и назначению данного имущества.
     
     2. Предмет лизинга передается в лизинг вместе со всеми его принадлежностями и со всеми документами (техническим паспортом и другими), если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     3. Гарантийное обслуживание предмета лизинга может осущест-вляться продавцом (поставщиком), если это предусмотрено договором купли-продажи.
     
     4. Лизингополучатель за свой счет осуществляет техническое обслуживание предмета лизинга, его средний и текущий ремонт, если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     5. Капитальный ремонт имущества, являющегося предметом лизинга, осуществляется лизингодателем, если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     6. При прекращении договора лизинга лизингополучатель обязан вернуть лизингодателю предмет лизинга в состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или износа, обусловленного договором лизинга.
     
     7. Если лизингополучатель не возвратил предмет лизинга или возвратил его несвоевременно, лизингодатель вправе требовать внесения платежей за время просрочки. В случае, если указанная плата не покрывает причиненных лизингодателю убытков, он может требовать их возмещения.
     
     8. В случае, если за несвоевременный возврат предмета лизинга лизингодателю предусмотрена неустойка, убытки могут быть взысканы с лизингополучателя в полной сумме сверх неустойки, если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     9. Произведенные лизингополучателем отделимые улучшения предмета лизинга являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     10. В случае, если лизингополучатель с согласия в письменной форме лизингодателя произвел за счет собственных средств улучшения предмета лизинга, неотделимые без вреда для предмета лизинга, лизингополучатель имеет право после прекращения договора лизинга на возмещение стоимости таких улучшений, если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     11. В случае, если лизингополучатель без согласия в письменной форме лизингодателя произвел за счет собственных средств улучшения предмета лизинга, неотделимые без вреда для предмета лизинга, лизингополучатель не имеет права после прекращения договора лизинга на возмещение стоимости этих улучшений.
     

Статья 18. Переуступка прав и обязательств участниками договора лизинга третьим лицам

     
     1. Лизингодатель может уступить третьему лицу полностью или частично свои права по договору лизинга или свои интересы, вытекающие из этого договора.
     
     2. При осуществлении оперативного лизинга уступка прав лизингополучателем не допускается.
     
     3. Лизингодатель имеет право в целях привлечения денежных средств использовать в качестве залога предмет лизинга, который будет приобретен в будущем по условиям лизинговой сделки.
     
     4. Переуступка лизингодателем своих прав по договору лизинга, не относящихся к предмету лизинга, настоящим Федеральным законом не регулируется.
     
     5. Залоговые и ипотечные договоры с третьими лицами, заключенные лизингополучателем без согласия лизингодателя в письменной форме, являются ничтожными.
     

Статья 19. Переход права собственности на предмет лизинга

     
     1. При финансовом лизинге право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю до истечения срока действия договора лизинга при условии выплаты всех лизинговых платежей, если иное не предусмотрено договором финансового лизинга.
     
     2. Переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю при осуществлении оперативного лизинга возможен на основании договора купли-продажи.
     

Статья 20. Порядок регистрации имущества - предмета договора лизинга

     
     1. Регистрация недвижимого имущества - предмета договора лизинга по договору лизинга - осуществляется в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
     
     2. Предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах (транспортные средства, оборудование повышенной опасности и другие предметы лизинга), регистрируются по соглашению сторон на имя лизингодателя или лизингополучателя.
     
     3. По соглашению сторон лизингодатель вправе поручить лизингополучателю регистрацию предмета лизинга на имя лизингодателя. При этом в регистрационных документах обязательно указываются сведения о собственнике и владельце (пользователе) имущества. В случае расторжения договора и изъятия лизингодателем предмета лизинга по заявлению последнего государственные органы, осуществившие регист-рацию, обязаны аннулировать запись о владельце (пользователе).
     

Статья 21. Страхование предмета лизинга и риски

     
     1. Предмет лизинга может быть застрахован от рисков утраты (гибели), недостачи или повреждения с момента поставки имущества продавцом (поставщиком) и до момента окончания срока действия договора лизинга, если иное не предусмотрено договором.
     
     2. Страхование предпринимательских (финансовых) рисков осущест-вляется по соглашению сторон договора лизинга и не обязательно.
     
     3. Стороны, исполняющие обязанности страхователя и выгодоприобретателя, а также сроки страхования определяются договором лизинга.
     
     4. Лизингополучатель в случаях, определенных законодательством Российской Федерации, должен застраховать свою ответственность за выполнение обязательств, возникающих вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц в процессе пользования лизинговым имуществом.
     

Статья 22. Риски, не связанные со страхованием

     
     1. Ответственность за сохранность предмета лизинга от всех видов имущественного ущерба, а также за риски, связанные с его гибелью, утратой, порчей, хищением, преждевременной поломкой, ошибкой, допущенной при его монтаже или эксплуатации, и иные имущественные риски с момента фактической приемки предмета лизинга несет лизингополучатель, если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     2. Риск несостоятельности продавца (поставщика) несет сторона договора лизинга, которая выбрала продавца (поставщика), если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     3. Риск несоответствия предмета лизинга целям использования этого предмета по договору лизинга несет сторона, которая выбрала предмет лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга.
     

Статья 23. Порядок разрешения споров российских участников лизинговых отношений

     
     1. Споры между российскими участниками лизинговой сделки разрешаются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации.
     
     2. На предмет лизинга не может быть обращено взыскание третьего лица по обязательствам лизингополучателя, в том числе в случаях, если предмет лизинга зарегистрирован на имя лизингополучателя.
     
     3. Взыскания третьих лиц, обращенные на имущество лизингодателя, могут быть отнесены только к данному объекту права собственности лизингодателя в отношении предмета лизинга. К приобретателю прав лизингодателя в отношении предмета лизинга в результате удовлетворения взыскания в обязательном порядке переходят не только права, но и обязательства лизингодателя, определенные в договоре лизинга.
     

Статья 24. Порядок разрешения споров участников международных лизинговых сделок

     
     1. Разрешение споров участников международных лизинговых сделок осуществляется в соответствии с соглашением о применимом праве.
     
     2. Споры в отношении предмета лизинга - зарегистрированных судов и кораблей - разрешаются на основе права страны, в которой суда или корабли зарегистрированы на имя владельца.
     
     3. Споры в отношении воздушных судов, зарегистрированных в соответствии с Конвенцией по международной гражданской авиации, подписанной в Чикаго 7 декабря 1944 года, разрешаются на основе права страны, в которой такие суда зарегистрированы.
     
     4. Споры в отношении других предметов лизинга, которые могут перевозиться из одной страны в другую, например двигатели летательных аппаратов, разрешаются на основе права страны, в которой находится лизингополучатель.
     
     5. Споры в отношении любых предметов лизинга разрешаются на основе права страны, в которой на момент возникновения спора находится это имущество.
     

Статья 25. Изъятие предмета лизинга у лизингополучателя

     
     1. Порядок изъятия лизингодателем предмета лизинга определяется законодательством Российской Федерации с учетом настоящего Федерального закона и условий договора лизинга.
     
     2. Если лизингополучатель препятствует лизингодателю изъять предмет лизинга, лизингодатель может воспользоваться правом судебной защиты своих прав.
     
     3. В случае, если предмет лизинга является предметом залога по договору о привлечении денежных средств, его изъятие в пользу кредитора проводится с учетом норм настоящего Федерального закона.
     

Статья 26. Обязанности лизингополучателя при утрате предмета лизинга

     
     Утрата предмета лизинга или утрата предметом лизинга своих функций по вине лизингополучателя не освобождает лизингополучателя от финансовых обязательств по договору лизинга, если договором лизинга не установлено иное.
     

Глава III. Экономические основы лизинга

     

Статья 27. Экономическое содержание договора лизинга

     
     1. По экономическому содержанию лизинг относится к прямым инвестициям, в ходе исполнения которых лизингополучатель обязан возместить лизингодателю инвестиционные затраты (издержки), осуществленные в материальной и денежной формах, и выплатить вознаграждение.
     
     2. Под общей суммой возмещения инвестиционных затрат (издержек) и выплатой вознаграждения в целях настоящего Федерального закона понимается общая сумма лизингового договора.
     
     Под инвестиционными затратами (издержками) в целях настоящего Федерального закона понимаются расходы и затраты (издержки) лизингодателя, связанные с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, в том числе:
     
     стоимость предмета лизинга;
     
     налог на имущество;
     
     расходы на транспортировку и установку, включая монтаж и шефмонтаж, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на обучение персонала лизингополучателя работе, связанной с предметом лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на таможенное оформление и оплату таможенных сборов, тарифов и пошлин, связанных с предметом лизинга;
     
     расходы на хранение предмета лизинга до момента ввода его в экс-плуатацию, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на охрану предмета лизинга во время транспортировки и его страхование, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     страхование от всех видов риска, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на выплату процентов за пользование привлеченными средствами и отсрочки платежей, предоставленные продавцом (поставщиком);
     
     плата за предоставление лизингодателю гарантий и поручительств, подтверждение расчетно-платежных документов третьими лицами в связи с предметом лизинга;
     
     расходы на содержание и обслуживание предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга;
     
     расходы на регистрацию предмета лизинга, а также расходы, связанные с приобретением и передачей предмета лизинга;
     
     расходы на создание резервов в целях капитального ремонта предмета лизинга;
     
     комиссионный сбор торгового агента;
     
     расходы на передачу предмета лизинга;
     
     расходы на оказание возникающих в ходе реализации комплексного лизинга дополнительных услуг;
     
     иные расходы, без осуществления которых невозможно нормальное использование предмета лизинга.
     
     3. Инвестиционные затраты (издержки) должны быть обоснованы.
     
     4. Вознаграждение лизингодателя - денежная сумма, предусмотренная договором лизинга сверх возмещения инвестиционных затрат (издержек).
     

Статья 28. Платежи и взаиморасчеты по договору лизинга

     
     1. Взаиморасчеты лизингодателя и лизингополучателя осуществляются в форме лизинговых платежей.
     
     2. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом настоящего Федерального закона.
     
     Если лизингополучатель и лизингодатель осуществляют расчеты по лизинговым платежам продукцией (в натуральной форме), производимой с помощью предмета лизинга, цена на такую продукцию определяется по соглашению сторон договора лизинга.
     
     3. Договором лизинга может предусматриваться отсрочка лизинговых платежей на срок не более чем шесть месяцев (180 дней) с момента начала использования предмета лизинга.
     
     4. Обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договором лизинга.
     
     5. Лизинговые платежи производятся непосредственно в адрес лизингодателя.
     
     6. Лизингополучатель относит лизинговые платежи на себестоимость продукции (услуг), производимой с использованием предмета лизинга, или на расходы, связанные с основной деятельностью.
     

Статья 29. Лизинговые платежи

     
     1. Плата за владение и пользование предоставленным по договору лизинга имуществом осуществляется лизингополучателем в виде лизинговых платежей, уплачиваемых лизингодателю. Размер, способ, форма и периодичность выплат устанавливаются в договоре по соглашению сторон.
     
     2. В лизинговые платежи кроме платы за основные услуги (процентного вознаграждения) включаются амортизация имущества за период, охватываемый сроком договора, инвестиционные затраты (издержки), оплата процентов за кредиты, использованные лизингодателем на приобретение имущества (предмета лизинга), плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором, налог на добавленную стоимость, страховые взносы за страхование предмета лизингового договора, если оно осуществлялось лизингодателем, а также налог на это имущество, уплаченный лизингодателем.
     
     3. Лизинговые платежи относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) лизингополучателя.
     

Статья 30. Состав вознаграждения лизингодателя

     
     Вознаграждение лизингодателя включает в себя:
     
     оплату услуг по осуществлению лизинговой сделки;
     
     процент за использование собственных средств лизингодателя, направленных на приобретение предмета лизинга и (или) на выполнение дополнительных услуг (при комплексном лизинге).
     

Статья 31. Право участников договора лизинга применять механизм ускоренной амортизации предмета лизинга

     
     1. Стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга.
     
     2. Амортизационные отчисления производит балансодержатель предмета лизинга.
     
     3. При применении ускоренной амортизации используется равномерный (линейный) метод ее начисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения в размере не выше 3.
     

Статья 32. Доход и прибыль лизингодателя по договору лизинга

     
     1. Доходом лизингодателя по договору лизинга является его возна-граждение.
     
     2. Прибылью лизингодателя является разница между доходами лизингодателя и его расходами на осуществление основной деятельности лизингодателя.
     

Статья 33. Переоценка предмета лизинга и обязательств сторон при осуществлении лизинговой сделки

     
     1. Переоценка предмета лизинга и начисленного на него износа осуществляется балансодержателем предмета договора лизинга в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, за исключением предмета лизинга в случае, если он находится за пределами территории Российской Федерации и его балансодержателем является не зарегистрированный на территории Российской Федерации в целях налогообложения нерезидент Российской Федерации.
     
     2. По договору лизинга устанавливаются обязательства лизингополучателя по лизинговым платежам по договоренности сторон в валюте расчетов по договору купли-продажи или в валюте привлеченных денежных средств, за исключением международного лизинга, в случае, если собственником предмета лизинга является резидент Российской Федерации. В таком случае обязательства лизингополучателя по лизинговым платежам устанавливаются в любой иностранной валюте договором лизинга.
     
     3. Обязательства по договору лизинга, выраженные в иностранной валюте, переоцениваются лизингодателем и лизингополучателем в установленном на территории Российской Федерации порядке переоценки обязательств сторон, выраженных в иностранной валюте.
     
     4. Курсовые разницы, возникшие в результате переоценки обязательств сторон, выраженных в иностранной валюте, относятся на прибыль (убытки) субъектов договора лизинга.
     

Статья 34. Особенности международных операций, осуществляемых субъектами лизинга

     
     1. Лизингодатель имеет право без лицензии Центрального банка Российской Федерации на осуществление международных операций, связанных с движением капитала, привлекать денежные средства от нерезидентов Российской Федерации в целях приобретения предмета лизинга на срок более чем шесть месяцев (180 дней), но не превышающий срока действия договора лизинга.
     
     2. Лизинговые компании имеют право без лицензии Центрального банка Российской Федерации на осуществление операций, связанных с движением капитала, выплачивать проценты за пользование рассрочкой платежа, предоставленной продавцом (поставщиком) предмета лизинга, независимо от срока фактического получения предмета лизинга (текущие валютные операции и связанные с движением капитала операции).
     
     3. Для осуществления международного лизинга настоящий Федеральный закон устанавливает, что:
     
     ввоз на территорию Российской Федерации и вывоз с территории Российской Федерации (перемещение через таможенную границу Российской Федерации) предмета лизинга в целях его использования по договору лизинга на срок более чем шесть месяцев, а также оплата полной суммы договора лизинга за период, превышающий шесть месяцев, не являются операциями, связанными с движением капитала, в соответствии с законодательством Российской Федерации о валютном контроле и валютном регулировании;
     
     стороны договора лизинга имеют право предоставлять отсрочку лизинговых платежей на срок не более чем шесть месяцев с момента фактического ввода предмета лизинга в эксплуатацию;
     
     при ввозе на территорию Российской Федерации или вывозе с территории Российской Федерации (перемещении через таможенную границу Российской Федерации) предмета лизинга все виды таможенных налогов и тарифов начисляются на полную таможенную стоимость имущества. Уплата таможенных налогов и тарифов производится:
     
     на момент ввоза (вывоза) предмета лизинга на сумму оплаченной части таможенной стоимости имущества, что подтверждается банков-скими документами;
     
     в дальнейшем уплата таможенных налогов и тарифов производится одновременно с лизинговыми платежами или в течение 20 дней с момента получения лизинговых платежей.
     
     4. Установленный настоящей статьей порядок (система) оплаты таможенных налогов и тарифов не считается отсрочкой таможенных платежей или инвестиционным налоговым кредитом.
     

Статья 35. Предупреждение, ограничение и пресечение монополистической деятельности и недобросовестной конкуренции

     
     Предупреждение, ограничение и пресечение монополистической деятельности и недобросовестной конкуренции на рынке услуг по лизингу обеспечиваются федеральным антимонопольным органом в соответствии с антимонопольным законодательством Российской Федерации.
     

Глава IV. Государственная поддержка лизинговой деятельности

     

Статья 36. Меры государственной поддержки деятельности лизинговых организаций (компаний, фирм)

     
     Мерами государственной поддержки деятельности лизинговых организаций (компаний, фирм), установленными законами Российской Федерации и решениями Правительства Российской Федерации, а также решениями органов государственной власти субъектов Российской Федерации в пределах их компетенции, могут быть:
     
     разработка и реализация федеральной программы развития лизинговой деятельности в Российской Федерации или в отдельном регионе как части программы среднесрочного и долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации или региона;
     
     создание залоговых фондов для обеспечения банковских инвестиций в лизинг с использованием государственного имущества;
     
     долевое участие государственного капитала в создании инфраструктуры лизинговой деятельности в отдельных целевых инвестиционно-лизинговых проектах;
     
     выделение предприятиям, осуществляющим лизинг, государственного заказа на поставки товаров для государственных нужд;
     
     меры государственного протекционизма в сфере разработки, производства и использования наукоемкого высокотехнологичного оборудования;
     
     финансирование из федерального бюджета и предоставление государственных гарантий в целях реализации лизинговых проектов (Бюджет развития Российской Федерации), в том числе с участием фирм-нерезидентов;
     
     предоставление инвестиционных кредитов для реализации лизинговых проектов;
     
     предоставление банкам и другим кредитным учреждениям в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, освобождения от уплаты налога на прибыль, получаемую ими от предоставления кредитов субъектам лизинга, на срок не менее чем три года для реализации договора лизинга;
     
     предоставление в законодательном порядке налоговых и кредитных льгот лизинговым компаниям (фирмам) в целях создания благоприятных экономических условий для их деятельности;
     
     создание, развитие, формирование и совершенствование нормативно-правовой базы, обеспечивающей защиту правовых и имущественных интересов участников лизинговых сделок;
     
     предоставление лизингодателям в целях стимулирования обновления машин и оборудования дополнительно наряду с применением механизма ускоренной амортизации права списания в качестве амортизационных отчислений до 35 процентов первоначальной стоимости основных фондов, срок службы которых более чем три года, в первый год эксплуатации указанных фондов;
     
     предоставление лизингополучателям, ведущим переработку или заготовку сельскохозяйственной продукции, права осуществлять лизинговые платежи поставками продукции на условиях, предусмотренных договорами лизинга;
     
     отнесение при осуществлении лизинговых операций в агропромышленном комплексе к предмету лизинга племенных животных;
     
     создание фонда государственных гарантий по экспорту при осущест-влении международного лизинга отечественных машин и оборудования.
     

Глава V. Право инспектирования и контроля

     

Статья 37. Право на инспекцию по лизинговой сделке

     
     1. Лизингодатель имеет право осуществлять контроль за соблюдением лизингополучателем условий договора лизинга и других сопутствующих договоров.
     
     2. Цели и порядок инспектирования оговариваются в договоре лизинга и других сопутствующих договорах между их участниками.
     
     3. Лизингополучатель обязан обеспечить лизингодателю беспрепятственный доступ к финансовым документам и предмету лизинга.
     

Статья 38. Право лизингодателя на финансовый контроль

     
     1. Лизингодатель имеет право на финансовый контроль за деятельностью лизингополучателя в той ее части, которая относится к предмету лизинга, формированием финансовых результатов деятельности лизингополучателя и выполнением лизингополучателем обязательств по договору лизинга.
     
     2. Цель и порядок финансового контроля предусматриваются договором лизинга.
     
     3. Лизингодатель имеет право направлять лизингополучателю в письменной форме запросы о предоставлении информации, необходимой для осуществления финансового контроля, а лизингополучатель обязан удовлетворять такие запросы.
     
     4. В случае нарушения лизингополучателем своих обязательств по лизинговым платежам для выяснения причин таких нарушений и их предотвращения лизингодатель имеет право назначать аудиторские проверки финансового состояния лизингополучателя, присутствовать без права голоса на общих собраниях учредителей и органов управления, заявлять свои требования.
     

Глава VI. Заключительные Положения

     

Статья 39. Вступление в силу настоящего Федерального закона

     
     Настоящий Федеральный закон вступает в силу со дня его официального опубликования.
     
     Предложить Президенту Российской Федерации привести свои нормативные акты в соответствие с настоящим Федеральным законом.
     
     Правительству Российской Федерации в течение шести месяцев привести свои нормативные акты в соответствие с настоящим Федеральным законом.
     

    Президент Российской Федерации
Б. Ельцин

Москва, Кремль
29 октября 1998 года
N 164-ФЗ
 

     
     Приказ Минфина России
от 29.07.1998 N 34н
     

Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации

     
     (зарегистрировано в Минюсте России 27 августа 1998 г., регистрационный N 1598)
     
     (в ред. приказов Минфина России от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31н)
     
     Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. N 283, и распоряжения Правительства Российской Федерации от 21 марта 1998 г. N 382-р приказываю:
     
     1. Утвердить прилагаемое Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.
     
     2. Признать утратившими силу:
     
     приказ Министерства финансов Российской Федерации от 26 декабря 1994 г. N 170 “О Положении о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации”;
     
     пункт 3 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 3 февраля 1997 г. N 8 “О квартальной бухгалтерской отчетности организации”.
     
     3. Настоящий приказ ввести в действие с 1 января 1999 года.
          

Министр
    М.М. Задорнов


          
     Утверждено
     приказом Минфина России
     от 29.07.1998 N 34н
     

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации

     
     (в ред. приказов Минфина России от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31н)
     

I. Общие положения

     
     1. Настоящее Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (далее - Положение) разработано на основании Федерального закона “О бухгалтерском учете”.
     
     2. Положение определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     Филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории Российской Федерации, могут вести бухгалтерский учет исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности, разработанным Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности.
     

     3. Министерство финансов Российской Федерации на основании Федерального закона “О бухгалтерском учете” и настоящего Положения разрабатывает и утверждает положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, другие нормативные правовые акты и методические указания по бухгалтерскому учету, формирующие систему нормативного регулирования бухгалтерского учета и обязательные к исполнению организациями на территории Российской Федерации, в том числе при осуществлении деятельности за пределами Российской Федерации.
     
     4. В соответствии с Федеральным законом “О бухгалтерском учете”:
     
     а) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций;
     
     б) объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности;
     
     в) основными задачами бухгалтерского учета являются:
     
     формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
     
     обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
     
     предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.
     
     5. Организация для осуществления постановки бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтер-ском учете, нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, самостоятельно формирует свою учетную политику, исходя из своей структуры, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности.
     
     6. Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организации, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель организации.
     
     7. Руководитель организации может в зависимости от объема учетной работы:
     
     а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
     
     б) ввести в штат должность бухгалтера;
     
     в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;
     
     г) вести бухгалтерский учет лично.
     
     Случаи, предусмотренные в подпунктах “б”, “в” и “г” настоящего пункта, рекомендуется применять в организациях, относящихся по законодательству Российской Федерации к субъектам малого предпринимательства.
     
     8. Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или иным письменным распоряжением руководителя организации.
     
     При этом утверждаются:
     
     рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий применяемые в организации счета, необходимые для ведения синтетического и аналитического учета;
     
     формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
     
     методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;
     
     порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;
     
     правила документооборота и технология обработки учетной информации;
     
     порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
     

II. Основные правила ведения бухгалтерского учета

     

Требования к ведению бухгалтерского учета

     
     9. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.
     
     Рабочий план счетов бухгалтерского учета утверждается организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утверждаемого Министерством финансов Российской Федерации.
     
     Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.
     
     10. Для ведения бухгалтерского учета в организации формируется учетная политика, предполагающая имущественную обособленность и непрерывность деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временную определенность фактов хозяйственной деятельности.
     
     Учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.
     
     11. В бухгалтерском учете организации текущие затраты на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг и затраты, связанные с капитальными и финансовыми вложениями, учитываются раздельно.
     

Документирование хозяйственных операций

     
     12. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
     
     Требования главного бухгалтера (далее под главным бухгалтером понимаются также лица, ведущие бухгалтерский учет в случаях, преду-смотренных подпунктами “б”, “в”, “г” пункта 7 настоящего Положения) по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерскую службу документов и сведений обязательны для всех работников организации.
     
     13. Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).
     
     Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации, а по документам, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и утверждаемым организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с требованиями абзаца первого настоящего пункта.
     
     В зависимости от характера операции, требований нормативных актов, методических указаний по бухгалтерскому учету и технологии обработки учетной информации в первичные документы могут быть включены дополнительные реквизиты.
     
     14. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.
     
     Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.
     
     Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению (за исключением документов, подписываемых руководителем федерального органа исполнительной власти, особенности оформления которых определяются отдельными указаниями Министерства финансов Российской Федерации). Под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, за-ключенные по товарному и коммерческому кредиту.
     
     В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций первичные учетные документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций и включения данных о них в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность.
     
     15. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции.
     
     При реализации товаров, продукции, работ и услуг с применением контрольно-кассовых машин допускается составление первичного учетного документа не реже одного раза в день по его окончании на основании кассовых чеков.
     
     Создание первичных учетных документов, порядок и сроки передачи их для отражения в бухгалтерском учете производятся в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.
     
     16. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, с указанием даты внесения исправлений.
     
     17. Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов могут составляться сводные учетные документы.
     
     18. Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.
     

Регистры бухгалтерского учета

     
     19. Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.
     
     Регистры бухгалтерского учета могут вестись в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на машинных носителях информации. При ведении регистров бухгалтерского учета на машинных носителях информации должна быть предусмотрена возможность их вывода на бумажные носители информации.
     
     Формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и рекомендуются Министерством финансов Российской Федерации, органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, или федеральными органами исполнительной власти, организациями при соблюдении ими общих методических принципов бухгалтерского учета.
     
     20. Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.
     
     Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.
     
     21. При хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.
     
     22. Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - государственной тайной.
     
     Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета и во внутренней бухгалтерской отчетности, обязаны хранить коммерческую и государственную тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации.
     

Оценка имущества и обязательств

     
     23. Имущество, обязательства и иные факты хозяйственной деятельности для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежат оценке в денежном выражении.
     
     Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату оприходования; имущества, произведенного в самой организации, - по стоимости его изготовления (фактические затраты, связанные с производством объекта имущества).
     
     В состав фактически произведенных затрат включаются, в частности, затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.
     
     Формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.
     
     Под стоимостью изготовления признаются фактически произведенные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления имущества основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на изготовление объекта имущества.
     
     Применение других методов оценки, в том числе путем резервирования, допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета.
     
     24. Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.
     
     25. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций допускается вести в суммах, округленных до целых рублей. Возникающие при этом суммовые разницы относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов (уменьшение расходов) у некоммерческой организации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     

Инвентаризация имущества и обязательств

     
     26. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
     
     Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
     
     27. Проведение инвентаризации обязательно:
     
     при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
     
     перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года). Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков;
     
     при смене материально ответственных лиц;
     
     при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
     
     в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
     
     при реорганизации или ликвидации организации;
     
     в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
     
     28. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактиче-ским наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:
     
     а) излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации; (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     

III. Основные правила составления и представления бухгалтерской отчетности

     

Основные требования

     
     29. Организация должна составлять бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал и год нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. При этом месячная и квартальная бухгалтерская отчетность является промежуточной.
     
     30. Бухгалтерская отчетность организаций состоит из: (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     а) бухгалтерского баланса;
     
     б) отчета о прибылях и убытках;
     
     в) приложений к ним, в частности отчета о движении денежных средств, приложения к бухгалтерскому балансу и иных отчетов, преду-смотренных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета;
     
     г) пояснительной записки;
     
     д) аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.
     
     Абзац исключен. - Приказ Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н.
     
     31. Формы бухгалтерской отчетности организаций, а также инструкции о порядке их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.
     
     Другие органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, утверждают в пределах своей компетенции формы бухгалтерской отчетности и инструкции о порядке их заполнения, не противоречащие нормативным правовым актам Министерства финансов Российской Федерации.
     
     32. Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также финансовых результатах ее деятельности.
     
     33. Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности филиалов, представительств и иных структурных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы.
     
     34. Содержание и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, других отчетов и приложений применяются последовательно от одного отчетного периода к другому.
     
     35. В бухгалтерской отчетности данные по числовым показателям приводятся минимум за два года - отчетный и предшествовавший отчетному (кроме отчета, составляемого за первый отчетный год).
     
     Если данные за период, предшествовавший отчетному году, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснительной записке вместе с указанием ее причин.
     
     36. Бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. Отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря календарного года включительно.
     
     Первым отчетным годом для вновь созданной либо реорганизованной организации считается период со дня ее государственной регистрации по 31 декабря включительно, а для организации, вновь созданной после 1 октября (включая 1 октября), - с даты государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.
     
     Данные о фактах хозяйственной деятельности, проведенных до государственной регистрации вновь созданной организации, включаются в ее бухгалтерскую отчетность за первый отчетный год.
     
     37. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.
     
     38. Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации.
     
     В организациях, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией (централизованной бухгалтерией) или бухгалтером-специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации, руководителем специализированной организации (централизованной бухгалтерии) либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет.
     
     Ответственность лиц, подписавших бухгалтерскую отчетность, определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     39. Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.
     
     40. В бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен правилами, установленными нормативными актами.     
   

Правила оценки статей бухгалтерской отчетности

Незавершенные капитальные вложения

     
     41. К незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие). (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.03.2000 N 31н)
     
     Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения.
     
     42. Незавершенные капитальные вложения отражаются в бухгалтерском балансе по фактическим затратам для застройщика (инвестора).
     

Финансовые вложения

     
     43. К финансовым вложениям относятся инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций в уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.
     
     44. Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. По долговым ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     Организации, действующие в качестве профессиональных участников рынка ценных бумаг, могут производить переоценку вложений в ценные бумаги, приобретаемые с целью получения дохода от их реализации, по мере изменения котировки на фондовой бирже.
     
     Объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, показываются в активе бухгалтерского баланса в полной сумме фактических затрат их приобретения по договору с отнесением непогашенной суммы по статье кредиторов в пассиве бухгалтерского баланса в случаях, когда к инвестору перешли права на объект. В остальных случаях суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по статье дебиторов.
     
     45. Вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, при составлении бухгалтерского баланса отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. На указанную разность производится образование в конце отчетного года резерва под обесценение вложений в ценные бумаги за счет финансовых результатов у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.
     

Основные средства

     
     46. К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства.
     
     К основным средствам относятся также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.
     
     Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.
     
     В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
     
     47. Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.
     
     48. Стоимость основных средств организации погашается путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования.
     
     Начисление амортизации объектов основных средств производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде одним из следующих способов:
     
     линейный способ;
     
     способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);
     
     способ уменьшаемого остатка;
     
     способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
     
     По основным средствам, переведенным по решению руководителя организации на консервацию, продолжительность которой не может быть менее трех месяцев, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п. объектам), продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, а также приобретенным изданиям (книги, брошюры и т.п.) амортизация не начисляется. (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31н)
     
     Не подлежат амортизации объекты основных средств некоммерческих организаций. (абзац введен Приказом Минфина РФ от 24.03.2000 N 31н)
     
     Стоимость земельных участков, объектов природопользования не погашается.
     
     49. Основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     Изменение первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, переоценки соответствующих объектов раскрываются в приложениях к бухгалтерскому балансу. Коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на счет добавочного капитала организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
     
     50. Не относятся к основным средствам и учитываются в организациях в составе средств в обороте: (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     а) предметы со сроком полезного использования менее 12 месяцев, независимо от их стоимости;
     
     б) предметы стоимостью на дату приобретения не более 100-кратного размера установленного законодательством Российской Федерации минимального размера месячной оплаты труда за единицу (исходя из их стоимости, предусмотренной в договоре) независимо от срока их полезного использования, за исключением сельскохозяйственных машин и орудий, строительного механизированного инструмента, оружия, а также рабочего и продуктивного скота, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     Руководитель организации имеет право установить меньший лимит стоимости предметов для принятия к бухгалтерскому учету в составе средств в обороте;
     
     в) следующие предметы независимо от их стоимости и срока полезного использования:
     
     орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и другие);
     
     специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа); сменное оборудование (многократно используемые в производстве приспособления к основным средствам и другие вызываемые специфическими условиями изготовления продукции устройства - изложницы и принадлежности к ним, прокатные валки, фурмы воздушные, челноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния и т.п.);
     
     специальная одежда, специальная обувь, а также постельные принадлежности;
     
     форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам организации; одежда и обувь в организациях здравоохранения, просвещения и других, состоящих на бюджете;
     
     временные (нетитульные) сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на затраты строительных работ в составе накладных расходов;
     
     предметы, предназначенные для сдачи в аренду по договору проката;
     
     молодняк животных и животные на откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, а также служебные собаки, подопытные животные;
     
     многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала;
     
     г) бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос, сезонные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком полезного использования до 24 месяцев (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензоза-правки и т.д.).
     
     51. Стоимость переданных в производство или эксплуатацию предметов, предусмотренных в пункте 50 настоящего Положения, погашается организацией посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.
     
     Амортизация указанных предметов производится одним из следующих способов: процентный способ; линейный способ; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).
     
     Малоценные предметы стоимостью не более одной двадцатой установленного в соответствии с подпунктом “б” пункта 50 настоящего Положения лимита за единицу могут списываться в расход по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих предметов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
     
     Стоимость специальных инструментов, специальных приспособлений и сменного оборудования погашается только способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг). Стоимость специальных инструментов и специальных приспособлений, предназначенных для индивидуальных заказов или используемых в массовом производстве, разрешается полностью погашать в момент передачи в производство соответствующих инструментов и приспособлений.
     
     Стоимость предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката, погашается только линейным способом.
     
     Стоимость молодняка животных и животных на откорме, птицы, кроликов, пушных зверей, семьи пчел, подопытных животных, служебных собак, многолетних насаждений, выращиваемых в питомниках в качестве посадочного материала, не погашается.
     
     52. Стоимость переданных в производство или эксплуатацию предметов, предусмотренных в пункте 50 настоящего Положения, кроме малоценных и быстроизнашивающихся предметов некоммерческих организаций, переносится путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном в пункте 51 настоящего Положения. (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31н)
     
     Начисление амортизации по переданным в производство или экс-плуатацию предметам, предусмотренным в настоящем пункте, производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде.
     
     53. Предметы, предусмотренные пунктом 50 настоящего Положения, отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения или изготовления за минусом суммы начисленной амортизации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     54. Материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств и предметов, предусмотренных пунктом 50 настоящего Положения, приходуются по рыночной стоимости на дату списания и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     

Нематериальные активы

     
     55. К нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие:
     
     из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;
     
     из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование; (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.03.2000 N 31н)
     
     из прав на “ноу-хау” и др.
     
     Кроме того, к нематериальным активам могут относиться организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал), а также деловая репутация организации.
     
     56. Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования.
     
     По объектам, по которым производится погашение стоимости, амортизационные отчисления определяются одним из следующих способов:
     
     линейный способ исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования;
     
     способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).
     
     По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации). (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.03.2000 N 31н)
     
     По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется. (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.03.2000 N 31н)
     
     Начисление амортизации нематериальных активов производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
     
     Приобретенная деловая репутация организации должна быть скорректирована в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации). (абзац введен Приказом Минфина РФ от 24.03.2000 N 31н)
     
     Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации равномерно списывается на финансовые результаты организации как операционные доходы. (абзац введен Приказом Минфина РФ от 24.03.2000 N 31н)
     
     57. Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам на приобретение, изготовление и затратам по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     

Сырье, материалы, готовая продукция и товары

     
     58. Сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции (товаров), и другие материальные ресурсы отражаются в бухгалтерском балансе по их фактической себестоимости.
     
     Фактическая себестоимость материальных ресурсов определяется исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение и изготовление.
     
     Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, разрешается производить одним из следующих методов оценки запасов:
     
     по себестоимости единицы запасов;
     
     по средней себестоимости;
     
     по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
     
     по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
     
     59. Готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции либо по прямым статьям затрат.
     
     60. Товары в организациях, занятых торговой деятельностью, отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения.
     
     При продаже (отпуске) товаров их стоимость разрешается списывать с применением методов оценки, изложенных в пункте 58 настоящего Положения.
     
     При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров по продажным ценам разница между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки) отражается в бухгалтер-ской отчетности отдельной статьей.
     
     61. Отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги отражаются в бухгалтерском балансе по фактической (или нормативной (плановой)) полной себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой.
     
     62. Предусмотренные в пунктах 58-60 настоящего Положения ценности, на которые цена в течение отчетного года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.
     

Незавершенное производство и расходы будущих периодов

     
     63. Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству.
     
     64. Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:
     
     по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;
     
     по прямым статьям затрат;
     
     по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.
     
     При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.
     
     65. Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.
     

Капитал и резервы

     
     66. В составе собственного капитала организации учитываются уставный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы.
     
     67. В бухгалтерском балансе отражается величина уставного (складочного) капитала, зарегистрированная в учредительных документах как совокупность вкладов (долей, акций, паевых взносов) учредителей (участников) организации.
     
     Уставный (складочный) капитал и фактическая задолженность учредителей (участников) по вкладам (взносам) в уставный (складочный) капитал отражаются в бухгалтерском балансе отдельно.
     
     Государственные и муниципальные унитарные предприятия вместо уставного (складочного) капитала учитывают уставный фонд, сформированный в установленном порядке.
     
     68. Сумма дооценки основных средств, объектов капитального строительства и других материальных объектов имущества организации со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, проводимой в установленном порядке, сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества), и другие аналогичные суммы учитываются как добавочный капитал и отражаются в бухгалтерском балансе отдельно. (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.03.2000 N 31н)
     
     69. Созданный в соответствии с законодательством Российской Федерации резервный фонд для покрытия убытков организации, а также для погашения облигаций организации и выкупа собственных акций отражается в бухгалтерском балансе отдельно.
     
     70. Организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.
     
     Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
     
     Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации.
     
     Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
     
     Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.
     
     71. Исключен. - Приказ Минфина РФ от 24.03.2000 N 31н.
     
     72. В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации. В бухгалтерском балансе на конец отчетного года отражаются по отдельной статье остатки резервов, переходящие на следующий год, определенные исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.
     

Расчеты с дебиторами и кредиторами

     
     73. Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. По полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.
     
     74. Отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с банками, бюджетом должны быть согласованы с соответствующими организациями и тождественны. Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается.
     
     75. Остатки валютных средств на валютных счетах организации, другие денежные средства (включая денежные документы), краткосрочные ценные бумаги, дебиторская и кредиторская задолженность в иностранных валютах отражаются в бухгалтерской отчетности в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранных валют по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на отчетную дату.
     
     76. Штрафы, пени и неустойки, признанные должником или по которым получены решения суда об их взыскании, относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов (уменьшение расходов) у некоммерческой организации и до их получения или уплаты отражаются в бухгалтерском балансе получателя и плательщика соответственно по статьям дебиторов или кредиторов. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     77. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность долж-на отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.
     
     78. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     

Прибыль (убыток) организации

     
     79. Бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с настоящим Положением.
     
     80. Прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года.
     
     81. Доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации при наступлении отчетного периода, к которому они относятся.
     
     82. В случае реализации и прочего выбытия имущества организации (основных средств, запасов, ценных бумаг и т.п.) убыток или доход по этим операциям относится на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов (доходов) у некоммерческой организации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     83. В бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.
     

IV. Порядок представления бухгалтерской отчетности

     
     84. Все организации представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регист-рации. Государственные и муниципальные унитарные предприятия представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Организация обязана представлять бухгалтерскую отчетность в установленные адреса по одному экземпляру бесплатно.
     
     85. Организации обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность в объеме форм, предусмотренных в пункте 30 настоящего Положения. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     Отчет о движении денежных средств разрешается не представлять субъектам малого предпринимательства и некоммерческим организациям. Кроме того, субъекты малого предпринимательства имеют право не представлять приложение к бухгалтерскому балансу, иные приложения и пояснительную записку.
     
     86. Организации обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации, а квартальную - в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - в течение 30 дней по окончании квартала. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     В пределах указанных сроков конкретная дата представления бухгалтерской отчетности устанавливается учредителями (участниками) организации или общим собранием. При этом годовая бухгалтерская отчетность должна представляться не ранее 60 дней по окончании отчетного года.
     
     Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации.
     
     87. Утратил силу. - Приказ Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н.
     
     88. День представления организацией бухгалтерской отчетности определяется по дате ее почтового отправления или дате фактической передачи по принадлежности.
     
     Если дата представления бухгалтерской отчетности приходится на нерабочий (выходной) день, то сроком представления отчетности считается первый следующий за ним рабочий день.
     
     89. Годовая бухгалтерская отчетность организации является открытой для заинтересованных пользователей: банков, инвесторов, кредиторов, покупателей, поставщиков и др., которые могут знакомиться с годовой бухгалтерской отчетностью и получать ее копии с возмещением затрат на копирование. (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)
     
     Организация должна обеспечить возможность для заинтересованных пользователей ознакомиться с бухгалтерской отчетностью.
     
     Бухгалтерская отчетность, содержащая показатели, отнесенные к государственной тайне по законодательству Российской Федерации, представляется с учетом требований указанного законодательства.
     
     90. В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, организация публикует бухгалтерскую отчетность и итоговую часть аудиторского заключения.
     
     Публикация бухгалтерской отчетности производится не позднее 1 июня года, следующего за отчетным, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
     
     Порядок публикации бухгалтерской отчетности устанавливается Министерством финансов Российской Федерации и органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета.
     

V. Основные правила сводной бухгалтерской отчетности

     
     91. В случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ помимо собственного бухгалтерского отчета составляется также сводная бухгалтерская отчетность, включающая показатели отчетов таких обществ, находящихся на территории Российской Федерации и за ее пределами, в порядке, устанавливаемом Министерством финансов Российской Федерации.
     
     92. Федеральные министерства и другие федеральные органы исполнительной власти Российской Федерации составляют сводную годовую бухгалтерскую отчетность по унитарным предприятиям, а также отдельно сводную бухгалтерскую отчетность по акционерным обществам (товариществам), часть акций (долей, вкладов) которых закреплена в федеральной собственности (независимо от размера, доли).
     
     Если учредительными документами объединений юридических лиц, созданных на добровольных началах организациями (союзов, ассоциаций), предусмотрено составление сводной бухгалтерской отчетности, то она представляется по правилам, установленным Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с пунктом 91 настоящего Положения.
     
     93. Сводная годовая бухгалтерская отчетность федеральных министерств и других федеральных органов исполнительной власти представляется Министерству финансов Российской Федерации, Министерству экономики Российской Федерации и Государственному комитету Российской Федерации по статистике:
     
     по унитарным предприятиям - не позднее 25 апреля следующего за отчетным года;
     
     по акционерным обществам (товариществам), часть акций (долей, вкладов) которых закреплена в федеральной собственности (независимо от размера доли), - не позднее 1 августа следующего за отчетным года.
     
     94. Сводная годовая бухгалтерская отчетность объединения юридических лиц, созданного на добровольных началах организациями, представляется в порядке и сроки, предусмотренные в учредительных документах объединения, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
     
     95. Утратил силу. - Приказ Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н.
     
     96. Сводная бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации.
     
     97. Ответственность лиц, подписавших сводную бухгалтерскую отчетность, определяется в соответствии с законодательством Россий-ской Федерации.
     

VI. Хранение документов бухгалтерского учета

     
     98. Организация обязана хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.
     
     99. Рабочий план счетов бухгалтерского учета, другие документы учетной политики, процедуры кодирования, программы машинной обработки данных (с указанием сроков их использования) должны храниться организацией не менее пяти лет после отчетного года, в котором они использовались для составления бухгалтерской отчетности в последний раз.
     
     100. Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.
     
     101. Ответственность за организацию хранения первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетно-сти несет руководитель организации.
      

     
     Приказ Минфина России
от 30.03.2001 N 26н
     

Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01

     
     (зарегистрировано в Минюсте России 28 апреля 2001 г., регистрационный N 2689)
     
     Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. N 283 (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 11, ст. 1290), ПРИКАЗЫВАЮ:
     
     1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01.
     
     2. Признать утратившим силу приказ Министерства финансов Российской Федерации от 3 сентября 1997 г. N 65н “Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/97” (приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации от 13 января 1998 г. N 1451) и пункт 1 Изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24 марта 2000 г. N 31н (приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 26 апреля 2000 г., регистрационный номер 2209).
     
     3. Ввести в действие настоящий приказ начиная с бухгалтерской отчетности 2001 года.
     

    Министр
А.Л. Кудрин


Утверждено
приказом Минфина России
от 30.03.2001 N 26н
     

Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01

     

I. Общие положения

     
     1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации. Под организацией в дальнейшем понимается юридическое лицо по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).
     
     2. Настоящее Положение применяется также в отношении доходных вложений в материальные ценности.
     
     3. Настоящее Положение не применяется в отношении:
     
     машин, оборудования и иных аналогичных предметов, числящихся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары - на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;
     
     предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути;
     

     капитальных и финансовых вложений.
     
     4. Для целей настоящего Положения при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
     
     а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
     
     б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
     
     в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
     
     г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
     
     Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
     
     5. К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
     
     В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
     
     6. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
     
     В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
     
     Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности.
     

II. Оценка основных средств

     
     7. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
     
     8. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, преду-смотренных законодательством Российской Федерации).
     
     Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:
     
     суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
     
     суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
     
     суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
     
     регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
     
     таможенные пошлины;
     
     невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
     
     вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
     
     иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. В частности, начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта.
     
     Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
     
     Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.
     
     9. Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     10. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету.
     
     11. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
     
     При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.
     
     12. В первоначальную стоимость объектов основных средств, определяемую в соответствии с пунктами 8, 9, 10 и 11 настоящего Положения, включаются также фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.
     
     13. Капитальные вложения в многолетние насаждения, на коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.
     
     14. Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации, и настоящим Положением.
     
     Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
     
     15. Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
     
     При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.
     
     Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.
     
     Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет прибылей и убытков в качестве расходов. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков в качестве операционного расхода.
     
     При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.
     
     16. Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.
     

III. Амортизация основных средств

     
     17. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.
     
     По объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, т.е. амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете.
     
     Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребитель-ские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).
     
     18. Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:
     
     линейный способ;
     
     способ уменьшаемого остатка;
     
     способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
     
     способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
     
     Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
     
     Объекты основных средств стоимостью не более 2000 рублей за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
     
     19. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:
     
     при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной)) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
     
     при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации;
     
     при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной)) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
     
     В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
     
     По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
     
     При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
     
     20. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
     
     Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:
     
     ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
     
     ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
     
     нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
     
     В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
     
     21. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
     
     22. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
     
     23. В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
     
     24. Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.
     
     25. Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.
     

IV. Восстановление основных средств

     
     26. Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.
     
     27. Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.
     
     28. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.
     

V. Выбытие основных средств

     
     29. Стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.
     
     Выбытие объекта основных средств имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций.
     
     30. Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре.
     
     31. Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов.
     

VI. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

     
     32. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:
     
     о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;
     
     о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.);
     
     о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;
     
     об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);
     
     о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);
     
     об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;
     
     об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;
     
     о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;
     
     об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.
           

     
     Приказ Минфина России
от 16.10.2000 N 91н
     

Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000

     
     Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. N 283 (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 11, ст. 1290), приказываю:
     
     1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000.
     
     2. Ввести в действие настоящий приказ с 1 января 2001 года.     
     

Министр финансов
    Российской Федерации

    А.Кудрин

   
     По заключению Минюста России от 20 ноября 2000 г. N 9896-ЮД данный приказ в государственной регистрации не нуждается.
     

Положение по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2000

     

I. Общие положения

     
     1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
     
     2. Настоящее Положение не применяется в отношении:
     
     а) не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;
     
     б) не законченных и не оформленных в установленном законодательством порядке научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;
     
     в) материальных объектов (материальных носителей), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных.
     
     3. Для целей настоящего Положения при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий:
     
     а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
     
     б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
     
     в) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
     

     г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
     
     д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
     
     е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
     
     ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
     
     4. К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты, отвечающие всем условиям, приведенным в пункте 3 настоящего Положения, - объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности):
     
     исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
     
     исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
     
     имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
     
     исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
     
     исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.
     
     В составе нематериальных активов учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации).
     
     В состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.
     
     5. Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.
     
     Инвентарным объектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации.
     

II. Оценка нематериальных активов

     
     6. Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
     
     Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Россий-ской Федерации).
     
     Фактическими расходами на приобретение нематериальных активов могут быть:
     
     суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
     
     суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;
     
     регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;
     
     невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
     
     вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;
     
     иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.
     
     При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.
     
     При приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.
     
     7. Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.), за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, преду-смотренных законодательством Российской Федерации).
     
     Нематериальные активы считаются созданными в случае, если:
     
     исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации-работодателю;
     
     исключительное право на результаты интеллектуальной деятельно-сти, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации-заказчику;
     
     свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.
     
     8. Не включаются в фактические расходы на приобретение, создание нематериальных активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов.
     
     9. Первоначальная стоимость нематериальных активов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     
     10. Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
     
     11. Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
     
     При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, величина стоимости нематериальных активов, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.
     
     12. Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.
     
     13. Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.
     

III. Амортизация нематериальных активов

     
     14. Стоимость нематериальных активов погашается посредством амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.
     
     15. Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов начисления амортизационных отчислений:
     
     линейный способ;
     
     способ уменьшаемого остатка;
     
     способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
     
     Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.
     
     В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.
     
     16. Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:
     
     при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
     
     при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
     
     В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
     
     В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по нематериальным активам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
     
     При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.
     
     17. Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
     
     Определение срока полезного использования нематериальных активов производится исходя из:
     
     срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации;
     
     ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
     
     Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
     
     По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации).
     
     Срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срок деятельности организации.
     
     18. Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
     
     19. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.
     
     20. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
     
     21. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете одним из способов: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете либо путем уменьшения первоначальной стоимости объекта.
     
     Амортизационные отчисления по организационным расходам организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).
     
     Применение одного из способов отражения в бухгалтерском учете амортизации по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего срока их полезного использования.
     
     Если амортизационные отчисления по каким-либо нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения их первоначальной стоимости, то после полного погашения этой стоимости данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете (до прекращения срока действия патента, свидетельства, других охранных документов) в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации.
     

IV. Списание нематериальных активов

     
     22. Стоимость нематериальных активов, использование которых прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации (в связи с прекращением срока действия патента, свидетельства, других охранных документов, уступкой (продажей) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности либо по другим основаниям), подлежит списанию.
     
     Если амортизационные отчисления по каким-либо нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм, то одновременно со списанием стоимости этих объектов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.
     
     23. Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации.
     

V. Учет операций, связанных с предоставлением права на использование нематериальных активов

     
     24. Отражение в бухгалтерском учете организации операций, связанных с предоставлением (получением) права на использование объектов интеллектуальной собственности (кроме права пользования наименованием места происхождения товара), осуществляется на основании заключенных между правообладателем и пользователем лицензионных договоров (исключительная, неисключительная, открытая лицензия), авторских договоров (о передаче исключительных, неисключительных прав на использование произведений науки, литературы, искусства), договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком.
     
     25. Нематериальные активы, предоставленные организацией-правообладателем в пользование другой организации-пользователю при сохранении первой организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации-правообладателя в оценке в соответствии с правилами раздела II настоящего Положения.
     
     Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится организацией-правообладателем.
     
     26. Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре.
     
     При этом платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде периодических платежей, включая авторские вознаграждения, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода, а платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское вознаграждение, отражаются в бухгалтерском учете организацией-пользователем как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.
     

VI. Деловая репутация организации

     
     27. Для целей настоящего Положения деловая репутация организации может определяться в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.
     
     Положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.
     
     Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и учитывать как доходы будущих периодов.
     
     28. Для целей бухгалтерского учета величина приобретенной деловой репутации организации определяется расчетным путем как разница между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее покупки (приобретения).
     
     При приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу деловая репутация организации определяется как разница между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной организации.
     
     29. Приобретенная деловая репутация организации амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).
     
     Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости.
     
     Отрицательная деловая репутация организации равномерно относится на финансовые результаты организации как операционный доход.
     

VII. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

     
     30. В бухгалтерской отчетности отражаются первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации по видам нематериальных активов на начало и конец отчетного года, стоимость списания и прироста, иные случаи движения нематериальных активов.
     
     31. В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:
     
     о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;
     
     о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);
     
     о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;
     

    о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.



Письмо Минэкономики России
от 17.01.2000 N МВ-32/6-51
     

О применении механизма ускоренной амортизации на персональные компьютеры

     
     Минэкономики России, как органу федеральной исполнительной власти, постановлением Правительства Российской Федерации от 19 августа 1994 г. N 967 “Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов” предоставлено право устанавливать перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, по которым применяется механизм ускоренной амортизации.
     
     Исходя из вышеизложенного, Минэкономики России считает возможным отнести персональные компьютеры к активной части основных средств, на которые распространяется механизм ускоренной амортизации.
     
     При введении ускоренной амортизации применяется равномерный (линейный) метод ее начисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма годовых амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения в размере не выше 2.
     

    В.И. Моргунов

 


Письмо МНС России
от 27.01.2000 N ВГ-6-02/77
     

О разъяснении применения единых норм амортизационных отчислений

     
     Министерство Российской Федерации по налогам и сборам направляет для руководства и использования в работе письмо Министерства экономики Российской Федерации от 6 января 2000 г. N МВ-6/6-17 “О разъяснении применения единых норм амортизационных отчислений”.
     
     Доведите указанное до нижестоящих налоговых испекций.
          

Главный государственный
    советник налоговой службы

    В.В. Гусев


        
Приложение
от 06.01.2000 N МВ-6/6-17
     

Разъяснение о применении единых норм амортизационных отчислений

     
     Минэкономики России в соответствии с поступающими запросами о применении единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление народного хозяйства СССР разъясняет.
     
     При начислении амортизационных отчислений, подлежащих включению в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552 “Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли” следует руководствоваться едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденными постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072, опубликованным в Собрании постановлений Правительства СССР, 1990 г., N 30, ст. 140.
     
     Изложение указанного постановления в иных сборниках нормативных актов, других печатных изданиях не является официальным опубликованием.
     
     Просим донести вышеизложенное до заинтересованных органов федеральной исполнительной власти.
     

    В.И. Моргунов




Письмо МНС России
от 17.04.2000 N ВГ-6-02/288@
     
     Министерство Российской Федерации по налогам и сборам по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации в связи с поступающими запросами разъясняет.
     
     1. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет основных средств”, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 3 сентября 1997 г. N 65н (пункт 3.6), организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации.
     
     При этом до вступления в силу указанной нормы переоценка основных средств осуществлялась организациями исключительно в соответствии с постановлениями Правительства Российской Федерации.
     
     В связи с тем, что в настоящее время порядок переоценки основных средств постановлениями Правительства Российской Федерации не устанавливается, а налоговое законодательство не содержит четкого порядка формирования стоимости основных средств, которая бы принималась при налогообложении, Министерство Российской Федерации по налогам и сборам по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации доводит до сведения, что переоценка основных средств, осуществленная организациями в соответствии с вышеназванным Положением по бухгалтерскому учету и отраженная в бухгалтерской отчетности, учитывается при исчислении налога на имущество, а также налога на прибыль (в частности, при начислении амортизационных отчислений).
     
     2. Пунктом 102 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Министерством финансов Российской Федерации от 20 июля 1998 года N 33н, предусмотрено, что при отражении в бухгалтерском учете списания объектов основных средств, подвергавшихся дооценке, списание суммы дооценки по ним производится за счет добавочного капитала (в пределах имеющейся суммы).
     
     Применение указанной нормы влечет за собой увеличение балансовой прибыли (снижение убытка) в бухгалтерской отчетности организации. Вместе с тем статьей 2 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций” (с изменениями и дополнениями) предусмотрено, что при определении прибыли от реализации основных фондов предприятия для целей налогообложения учитывается разница между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов, увеличенной на индекс инфляции, исчисленный в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.
     

     При отражении результатов от реализации (прочего выбытия) основных средств, по которым производилась переоценка, не учитываются при определении прибыли суммы, списываемые со счета 87 “Добавочный капитал” на счет 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств”.
     
     На основании вышеизложенного, налогооблагаемая прибыль от реализации основных фондов должна определяться в соответствии с пунк-том 2.4 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10 августа 1995 г. N 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций” (с изменениями и дополнениями) с учетом приведенных выше особенностей определения налогооблагаемой базы.
     
     Необходимо иметь в виду, что если организация производила переоценку в соответствии с вышеназванным Положением по бухгалтер-скому учету, то индекс инфляции применяется к остаточной стоимости, определенной исходя из восстановительной стоимости и износа, начисленного от восстановительной стоимости.
     
     Списываемая с добавочного капитала сумма дооценки в связи с применением вышеназванного пункта Методических рекомендаций подлежит исключению из налогооблагаемой прибыли по Справкам о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 “Расчета налога от фактической прибыли предприятий (банков)” (Приложения N 11 и N 12 к Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10 августа 1995 г. N 37).
     
     Налоговым законодательством не урегулированы рассматриваемые выше вопросы, в связи с чем в 1999 году имелись различные позиции по определению налогооблагаемой базы для исчисления налога на имущество, а также налога на прибыль. Учитывая, что расчеты с бюджетом за 1999 год уже завершены и бюджеты всех уровней по доходной и расходной части исполнены, необходимо иметь в виду следующее.
     
     Организации, начислявшие налог на имущество, а также налог на прибыль от балансовой стоимости (в частности, при начислении амортизационных отчислений), уточнение расчетов по налогам за 1999 год не производят.
     
     Не подлежат уточнению также расчеты по налогу от фактической прибыли за 1999 год по организациям, которые в течение указанного года при определении прибыли учитывали при реализации (прочем выбытии) основных средств сумму дооценки, списанную с добавочного капитала.
     

     Доведите вышеизложенное до нижестоящих налоговых органов и до налогоплательщиков.
          

Первый заместитель
    Министра Российской Федерации
    по налогам и сборам -
    Главный государственный советник
    налоговой службы

    В.В. Гусев

         

Согласовано
    Первый заместитель
    Министра финансов
    Российской Федерации

    С.Д. Шаталов



Письмо МНС России
от 11.09.2000 N ВГ-6-02/731
     
     Министерство Российской Федерации по налогам и сборам доводит для руководства письмо Министерства экономики Российской Федерации от 29 декабря 1999 года N МВ-890/6-16 и по согласованию с Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации разъясняет порядок его применения по начислению амортизации, учитываемой для целей налогообложения, на приобретаемые основные средства, бывшие в эксплуатации, включая основные средства, бывшие в эксплуатации, полученные в виде вклада в уставный капитал организации.
     
     Предполагаемый срок полезного использования у нового собственника основных средств определяется путем вычитания из срока полезного использования, исчисленного для новых объектов основных средств, срока их фактической эксплуатации. При этом срок полезного использования новых объектов основных средств определяется исходя из норм амортизационных отчислений, утвержденных Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года N 1072 “О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР”.
     
     Например:
     
     Приобретается объект основных средств, фактический срок эксплуатации которого составляет 6 лет, а норма амортизации в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года N 1072 - 10%. Покупная стоимость данного объекта, с учетом всех затрат по его приобретению и установке, составила 55 тыс. руб. Данная сумма списывается на себестоимость продукции путем ежегодного начисления амортизации по норме 25%.
     
     Расчет нормы: Срок полезного использования нового оборудования 10 лет (100 % : 10%). Предполагаемый срок полезного использования у нового собственника 4 года (10 лет-6 лет). Годовая норма амортизации, применяемая новым собственником к основному средству, 25% (100% : 4 года).
     
     Следовательно, приобретая объекты основных средств, ранее бывших в эксплуатации, для применения самостоятельно рассчитанных норм амортизации, покупателю следует получить от продавца документы, подтверждающие срок фактической эксплуатации приобретаемого основного средства.
     
     Когда приобретается основное средство, срок службы которого уже достиг нормативного срока эксплуатации, исходя из норм вышеназванного Постановления, срок эксплуатации определяется покупателем самостоятельно, на основании предполагаемого срока полезного использования указанного объекта.
     

     Порядок, изложенный в настоящем письме, применяется к объектам основных средств, первоначальная стоимость которых формируется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учет основных средств”, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 3 сентября 1997 г. N 65н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20 июля 1998 года N 33н, приобретенным после 1 января 2000 года.
    

  Первый заместитель
    Министра Российской Федерации
    по налогам и сборам -
    Главный государственный советник
    налоговой службы

    В.В. Гусев


    Согласовано
    Заместитель Министра финансов
    Российской Федерации

    М.А. Моторин


Заместитель Министра
    экономического развития и торговли
    Российской Федерации

    Ю.В. Белецкий