Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Как правильно провести инвентаризацию

Год:2000


Введение

     Одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой как внутренним пользователям бухгалтерской отчетности: руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, так и внешним: инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности. При этом достоверной и полной считается информация, сформированная исходя из правил и принципов, содержащихся в документах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, а также отражающая фактическое состояние объектов бухгалтерского учета в организации.
     
     Отсутствие объективной и достоверной информации об имуществе и обязательствах негативно отражается на финансовом состоянии коммерческих организаций, поскольку, во-первых, администрация организации не имеет возможности адекватно планировать коммерческую деятельность, во-вторых, искажаются показатели финансового состояния организации, и внешние пользователи отчетности (кредиторы, банки, инвесторы и др.) не могут объективно судить о рентабельности и платежеспособности организации, в-третьих, происходит искажение налогооблагаемой базы по платежам в бюджет.
     
     Именно поэтому все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков и изъятий. Данное требование к ведению бухгалтерского учета содержится в Законе о бухгалтерском учете, а также в Положении по ведению бухгалтерского учета и в ПБУ 1/98. Указанные нормативные документы относят инвентаризацию к основным составляющим метода учета, указывая на ее ведущую роль в обеспечении достоверности отчетной информации.
     
     Даже в случае когда учетные данные полностью соответствуют содержанию первичных документов, это не всегда означает, что при документировании фактов хозяйственной деятельности организации и их отражении в учете не было допущено нарушений, поскольку фактически имеющееся у организации имущество может не соответствовать данным бухгалтерского учета по разным причинам. Такими причинами могут быть ошибки в учетных записях в результате неправильного оприходования материальных ценностей, различного рода злоупотребления (обмеры, обвесы, хищения и пр.), изменения количества товарно-материальных ценностей вследствие естественного природного воздействия и т.п.
     
     Проверить полноту и достоверность бухгалтерского учета, установить, насколько содержание учетных данных и первичных документов соответствует фактическому объему и стоимости имущества организации, можно только в ходе полной инвентаризации имущества и финансовых обязательств.
     

     В связи с приближением конца финансового года перед организациями снова возникает проблема проведения инвентаризации. Перед составлением годовой отчетности организациям всех форм собственности следует провести сплошную инвентаризацию имущества и финансовых обязательств по состоянию на 1 января 2001 года. Обязательная ежегодная инвентаризация должна охватывать все без исключения виды имущества и обязательств.
     
     Инвентаризацию необходимо правильно организовать и провести в удобные с точки зрения коммерческой деятельности сроки, подготовить всю необходимую документацию и своевременно отразить результаты, не допуская при этом нередко встречающегося на практике формального отношения к ее проведению.
     
     Действующими нормативными актами предусмотрен специальный порядок проведения обязательной ежегодной инвентаризации, по результатам которой уточняются данные бухгалтерского учета. Именно по этой причине не допускается замена обязательной ежегодной инвентаризации такими внешне схожими процедурами, как внутренний или внешний аудит, ревизия финансово-хозяйственной деятельности.



Глава 1. Нормативные документы, используемые при проведении инвентаризации

     Методологическую базу проведения инвентаризации образуют следующие нормативные документы:
     
     1. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете” (с изменениями и дополнениями от 23 июля 1998 г. N 123-ФЗ);
     
     2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н;
     
     3. Положение по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” ПБУ 1/98, утвержденное приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н;
     
     4. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49;
     
     5. Постановление Госкомстата России “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации” от 18 августа 1998 г. N 88;
     
     6. Постановление Госкомстата России “Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N ИНВ-26 “Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией” от 27 марта 2000 г. N 26 (вводится в действие с 1 января 2001 г.);
     
     7. Письмо МНС России от 21 июня 1999 г. N ИС-6-04/489 “О проведении инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке”;
     
     8. Положение о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утвержденное приказом Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. N 20н, ГБ-3-04/39;
     
     9. Положение по бухгалтерскому учету “Бухгалтерская отчетность организации” ПБУ 4/99, утвержденное приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н;
     
     10. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденные приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н;
     
     11. Письмо Минфина России от 4 ноября 1998 г. N 16-00-16-198 “Об инвентаризации библиотечных фондов”;
     
     12. Инструкция Минфина России от 4 августа 1992 г. N 67 “О порядке получения, расходования, учета и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней на предприятиях, в учреждениях и организациях”.
     
     Кроме того, при заполнении инвентаризационных описей и актов инвентаризации, а также при подготовке предложений по отражению в учете результатов инвентаризации необходимо учитывать правила и положения следующих нормативных документов:
     
     1. Положения по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” ПБУ 5/98, утвержденного приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н (в редакции приказов Минфина России от 30 декабря 1999 г. N 107н и от 24 марта 2000 г. N 31н);
     
     2. Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/97, утвержденного приказом Минфина России от 3 сентября 1997 г. N 65н (в редакции приказа Минфина России от 24 марта 2000 г. N 31н);
     
     3. Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. N 33н (в редакции приказа Минфина России от 28 марта 2000 г. N 32н);
     
     4. Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н;
     
     5. Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н;
     
     6. Положения по бухгалтерскому учету “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте” ПБУ 3/2000, утвержденного приказом Минфина России от 10 января 2000 г. N 2н;
     
     7. Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. N 56 (с последующими изменениями и дополнениями);
     
     8. Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552 (в редакции последующих изменений);
     
     9. Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных приказом Роскомторга от 20 апреля 1995 г. N 1-550/32-2;
     
     10. Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Роскомторгом от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5;
     
     11. Приказа МВД России от 12 апреля 1999 г. N 288 “О мерах по реализации постановления Правительства РФ от 21 июля 1998 г. N 814”.
     
     12. Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства предприятиями потребительской кооперации, утвержденных Центросоюзом России 18 декабря 1992 г. N ЦСЦ-180 (в редакции от 15 февраля 1996 г. N ЦСЦ-31).



Глава 2. Инвентаризация как элемент учетной политики

     Инвентаризация представляет собой определенную последовательность практических действий по документальному подтверждению наличия, состояния и оценки имущества и обязательств организации с целью обеспечения достоверности данных учета и отчетности. Она способствует реализации контрольной функции учета, позволяя выявить случаи необоснованного уменьшения капитала хозяйствующего субъекта, вложенного в различные виды имущества (активов).
     
     Инвентаризация имущества и обязательств коммерческих организаций является не только важным общехозяйственным мероприятием, но и элементом учетной политики. Согласно п. 3 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете, а также пп. 8 и 26 Положения по ведению бухгалтерского учета при формировании учетной политики утверждается порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств организации.
     
     Обращаем особое внимание на важность этого положения, так как во многих организациях (особенно в сфере малого бизнеса) инвентаризации либо вообще не проводятся, либо проводятся с нарушением установленных правил, что приводит к формальному заполнению инвентаризационных описей и актов по данным регистров бухгалтерского учета (без проведения натуральной /вещественной проверки).
     
     Пункт 2 ПБУ 1/98 предусматривает, что под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета, к числу которых относится и инвентаризация.
     
     Инвентаризация - подсчет в натуре имущества организации и выверка его обязательств - периодически проводится в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности.
     
     В связи с этим при утверждении учетной политики организации в соответствующем приказе целесообразно выделить три раздела:
     
     I - общие принципы формирования учетной политики и вопросы организации учетной работы;
     
     II - выбор способа ведения бухгалтерского учета;
     
     III - налоговая учетная политика.
     
     Для обеспечения рациональной организации бухгалтерского учета и обеспечения достоверности отчетных данных большое значение имеет разработка Плана организации учетной работы, являющегося составляющей частью первого раздела приказа по учетной политике.
     
     План организации учетной работы в качестве одного из элементов должен включать в себя Порядок проведения инвентаризации. Поэтому в первый раздел приказа по учетной политике необходимо включить соответствующий пункт, предусматривающий проведение инвентаризаций в организации.
     
     Порядок проведения инвентаризации оформляется в виде приложения к приказу об учетной политике. Порядок проведения инвентаризаций включает в себя график проведения плановых и внеплановых инвентаризаций (в том числе обязательных) в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой инвентаризации, в соответствии с п. 1 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете согласно положениям Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49.
     
     Плановые инвентаризации проводятся в заранее установленные сроки, внеплановые (внезапные) инвентаризации проводятся неожиданно для материально ответственного лица, чтобы установить наличие товарно-материальных ценностей. Сроки проведения внеплановых инвентаризаций не должны быть известны материально ответственным лицам. Внеплановые (внезапные) инвентаризации могут проводиться как по решению руководителя организации, так и по требованию следственных и контрольных органов.
     


     
     Организация самостоятельно решает вопросы проведения полной или частичной (выборочной) инвентаризации и отражает это в приказе по учетной политике исходя из требований действующего законодательства.
     

Образец


Приказ

г. Москва                                                                                     25.12.99. N 1/УП

Об учетной политике организации на 2000 год
(Извлечение)


     В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” ПБУ 1/98, утвержденным приказом Минфина РФ от 09.12.98 N 60н,
     

приказываю:


     Утвердить учетную политику Фирмы на 2000 год по вопросам бухгалтерского и налогового учета.
     
     I. Общие принципы формирования учетной политики и вопросы организации учетной работы.
     
     п. 5. Порядок (количество плановых и внеплановых инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них и т.п.) проведения инвентаризаций определяется директором Фирмы за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно (п. 26 приказа Минфина России N 34н от 29.07.98). Порядок проведения инвентаризации в 2000 году утверждается согласно Приложению N 2 к настоящему Приказу.
     
     п. 6. Инвентаризация основных средств проводится один раз в три года (п. 27 приказа Минфина России N 34н от 29.07.98).
     
     Руководитель организации _________________________________

     Полная инвентаризация охватывает все без исключения виды имущества и финансовых обязательств организации, а частичная (выборочная) инвентаризация - один или несколько видов имущества и обязательств, например, только денежные средства, сырье и материалы и т.п.
     
     Выборочная инвентаризация наличия товарно-материальных ценностей может проводиться в случаях обнаружения нарушения порядка и сроков проведения инвентаризации, а также при установлении фактов списания материальных ценностей по незаконным операциям или ненадлежаще оформленным документам. В межинвентаризационный период в организациях рекомендуется систематически проводить выборочные инвентаризации товарно-материальных ценностей в местах их хранения и переработки. Основной задачей выборочных инвентаризаций в межинвентаризационный период является осуществление контроля за сохранностью товарно-материальных ценностей, выполнением правил их хранения, соблюдением материально ответственным лицом установленного порядка ведения первичного складского учета. Внеплановой выборочной инвентаризации подвергаются, как правило, наиболее дорогостоящие материально-производственные запасы, по которым имеются сверхнормативные запасы или продолжительное время не было движения. Выборочные инвентаризации рекомендуется также проводить при поступлении сигналов о фактах нарушения правил приемки, отпуска, отгрузки и реализации товаров, несвоевременного использования ежегодных отпусков материально ответственными лицами.
     
     Организация самостоятельно должна решить, в какие сроки будет производиться инвентаризация соответствующих активов и пассивов баланса, а также других объектов, числящихся на забалансовых счетах. Так, например, инвентаризация товаров в торговых организациях может проводиться ежемесячно, а инвентаризация основных средств - один раз в три года.
     

     Если инвентаризация отдельного имущества и финансовых обязательств проводилась по графику организации не ранее 1 октября отчетного года, то в соответствии с п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета их повторная инвентаризация перед составлением годовой бухгалтерской отчетности не проводится.
     
     Порядок проведения инвентаризаций составляют таким образом, чтобы проверка наличия ценностей не влияла на нормальную работу организации.



Глава 3. Основные цели инвентаризации

     Главным требованием, предъявляемым к бухгалтерской отчетности, является ее достоверность, то есть реальность статей. Как уже было отмечено выше, достоверность бухгалтерской информации - одно из основных требований Закона о бухгалтерском учете. Она обеспечивается, в частности, проверкой соответствия учетной оценки имущества организации его реальной (как правило, рыночной) стоимости, то есть инвентаризацией.
     
     Обязанность проведения инвентаризации имущества и обязательств вытекает из п. 1 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете и пп. 26, 27 Положения по ведению бухгалтерского учета, в соответствии с которыми для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяется и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
     
     В соответствии с п. 38 раздела VII ПБУ 4/99 статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и пассивов.
     
     Исходя из данных норм основными целями инвентаризации являются:
     
     - выявление фактического наличия имущества (как собственного, так и не принадлежащего организации, но числящегося в бухгалтерском учете) в целях обеспечения его сохранности; а также выявление неучтенных объектов;
     
     - определение фактического количества материально-производственных ресурсов, использованных в процессе производства;
     
     - сопоставление фактически полученных данных о наличии имущества в натуре с данными аналитического и синтетического учета (выявление излишков и недостач);
     
     - проверка полноты и правильности отражения в учете оценки имущества и обязательств, а также возможность оценки товарно-материальных ресурсов с учетом их рыночной стоимости и фактического физического состояния. В Законе о бухгалтерском учете подчеркивается необходимость подтверждения правильности и достоверности оценки имущества и обязательств, а не возможность для руководителя организации устанавливать по результатам инвентаризации оценку учитываемого объекта, которую он считает правильной и достоверной;
     
     - проверка соблюдения правил содержания и эксплуатации основных средств, использования нематериальных активов, а также правил и условий хранения товарно-материальных ценностей, ценных бумаг, денежных средств.
     

     Основу любой инвентаризации составляет полная или выборочная проверка фактического наличия материальных ценностей, имущественных прав и обязательств специально созданной в организации комиссией. При этом различают два вида проверок: натуральную и документальную.
     
     Натуральная (вещественная) проверка состоит в непосредственном наблюдении объектов и определении их количества путем подсчета, взвешивания, обмера. Натуральной проверке подвергаются основные средства, материально-производственные запасы, наличные денежные средства и бланки документов строгой отчетности.
     
     При документальной проверке наличие в организации имущественных прав (нематериальных активов, расходов будущих периодов, дебиторской задолженности и др.) и финансовых обязательств подтверждается непосредственно документами.
     
     В составе документальной проверки проводится бухгалтерская или книжная проверка, заключающаяся в сопоставлении записей непосредственно в регистрах бухгалтерского учета (в частности, при инвентаризации сумм начисленной амортизации, оценочных резервов).
     
     В целях обеспечения достоверности формирования данных бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности перед составлением годовой отчетности организациям всех форм собственности следует провести сплошную инвентаризацию имущества и финансовых обязательств по состоянию на 1 января 2001 г. Обязательная ежегодная инвентаризация имущества и обязательств организации должна быть начата не ранее 1 октября 2000 г. и закончена до его завершения.
     
     Должностным лицам, ответственным за ведение бухгалтерского учета в организации, необходимо помнить, что в соответствии с действующим законодательством налоговые органы вправе налагать административные штрафы на должностных лиц организации, виновных в ведении бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка. В данном случае таким нарушением является невыполнение требований Закона о бухгалтерском учете и Положения по ведению бухгалтерского учета в части проведения инвентаризаций.  



Глава 4. Налоговая и бухгалтерская инвентаризация

     В соответствии с п. 1 ст. 31 первой части НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества в рамках налоговой проверки. В связи с этим МНС России письмом от 21 июня 1999 г. N ИС-6-04/489 “О проведении инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке” довело до сведения налоговых органов как руководство к работе приказ Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. N 20н, ГБ-3-04/39, утвердивший “Положение о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке” (зарегистрировано в Минюсте России 11 июня 1999 г. N 1804). Согласно этому документу распоряжение о проведении инвентаризации имущества налогоплательщика при выездной налоговой проверке, порядке и сроках ее проведения, составе инвентаризационной комиссии, перечне имущества, проверяемого при налоговой проверке, принимает руководитель государственной налоговой инспекции (его заместитель) по месту нахождения налогоплательщика, а также по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества и транспортных средств.
     
     Налоговая инвентаризация имущества налогоплательщика может проводиться при выездной налоговой проверке по усмотрению руководителя государственной налоговой инспекции при наличии достаточных оснований, например, когда имеются сведения:
     
     - об уклонении налогоплательщика от уплаты налогов;
     
     - о недостоверности бухгалтерской отчетности (то есть несопоставимости отчетных данных первичным документам, данным, отраженным в Главной книге, и т.п.);
     
     - об изменении учетной политики в отчетном периоде;
     
     - о грубом нарушении правил ведения бухгалтерского учета (или уклонении от его ведения);
     
     - о необоснованном внесении исправлений в кассовые и банковские документы;
     
     - о частой смене материально ответственных лиц;
     
     - о получении организацией убытков от финансово-хозяйственной деятельности в течение длительного периода времени;
     
     - об изменениях в оценке дебиторской задолженности, имущества и других обязательств;
     
     - о некачественном проведении обязательной инвентаризации (уклонении от проведения инвентаризации) в установленных законом случаях и др.
     

     Анализ Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49 (по заключению Минюста России от 19 июня 1995 г. N 07-01-389-95 приказ в государственной регистрации не нуждается) (далее - Методические указания N 49) и Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, дает основания сделать вывод, что основные цели и бухгалтерской, и налоговой инвентаризации совпадают.
     
     Если бухгалтерская инвентаризация проводится по решению руководителя организации, и в соответствии с п. 2.1 Методических указаний N 49 количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации.
     
     Инициатором проведения инвентаризации в налоговых целях являются налоговые органы. Распоряжение о проведении инвентаризации имущества налогоплательщика, порядке и сроках ее проведения, составе инвентаризационной комиссии принимает руководитель государственной налоговой инспекции или его заместитель по месту нахождения налогоплательщика, а также по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества и транспортных средств. В соответствии со ст. 8 Федерального закона от 30 ноября 1994 г. N 52-ФЗ “О введении в действие части первой Гражданского кодекса РФ” местом нахождения юридического лица до принятия закона о регистрации юридических лиц считается место нахождения его постоянно действующего исполнительного органа управления.
     
     Как следует из текста Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке и анализа форм первичной учетной документации по инвентаризации имущества, приведенных в приложениях N 3-13 к данному Положению, на определенных этапах налоговой инвентаризации к участию в налоговой инвентаризации привлекаются материально ответственные лица налогоплательщика (например, при оформлении приложения N 4 “Инвентаризационная опись основных средств”). Участие в налоговой инвентаризации других лиц, в том числе должностных лиц организации и главного бухгалтера, не предусмотрено.
     
     Различны и субъекты, имущество которых подлежит инвентаризации. Так, в соответствии с п. 1.1 Методических указаний N 49 к ним относятся организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ, за исключением кредитных организаций.
     

     Налоговая инвентаризация проводится в отношении имущества налогоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей. Согласно ст. 11 НК РФ организацией являются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (то есть и в кредитных организациях может быть проведена налоговая проверка).
     
     В соответствии с п. 5 Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке по результатам инвентаризации имущества налогоплательщика составляется ведомость результатов, выявленных инвентаризацией (приложение N 3 данного Положения), а согласно п. 2.12 Инструкции МНС России от 31 марта 1999 г. N 52 “О порядке составления акта выездной налоговой проверки и вынесения решения по результатам рассмотрения ее материалов”, утвержденной приказом МНС России от 31 марта 1999 г. N ГБ-3-16/66 (зарегистрировано в Минюсте России 28 апреля 1999 г. N 1768), по результатам налоговой инвентаризации составляется акт инвентаризации имущества организации или индивидуального предпринимателя.
     
     Выявленные в результате налоговой инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета регулируются в соответствии с Законом о бухгалтерском учете и Положением по ведению бухгалтерского учета.
     
     Основная цель налоговой инвентаризации - выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете всех финансовых активов.
     
     Если в результате налоговой инвентаризации выявлены излишки имущества, то в зависимости от того, излишек какого конкретного вида имущества, учитываемого при определении налогооблагаемой базы налога на имущество (счета 01, 03, 04, 10, 12, 15, 16, 20, 21, 23, 29, 30, 31, 36, 40, 41, 44, 45), установлен, может возникнуть неучтенный объект обложения налогом на имущество. В соответствии со ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок в исчислении налогооблагаемой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем отчетном (налоговом) периоде перерасчет производится в периоде совершения ошибки. В соответствии с данной нормой налоговый орган доначислит налог на имущество за период с даты, когда имущество, выявленное при инвентаризации, должно было быть учтено в расчете стоимости имущества для расчета налога на имущество, то есть с начала налогового периода, при этом будут также начислены пени в соответствии со ст. 75 НК РФ со срока уплаты налога на имущество за соответствующий налоговый период.
     
     Кроме того, будут начислены следующие штрафные санкции:
     

     - штрафные санкции в соответствии со ст. 122 НК РФ - 20 % или 40 % от неуплаченной суммы налога на имущество, выявленной в период проверки;
     
     - штрафные санкции в соответствии с п. 3 ст. 120 НК РФ в размере 10 % от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс. руб., если будет установлено, что имело место грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, которое привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на имущество.
     
     Когда по результатам налоговой инвентаризации выявлены излишки имущества, то есть была занижена налогооблагаемая база по налогу на имущество, и установлено, что имело место грубое нарушение правил учета доходов, расходов, объектов налогообложения применительно к определению этого понятия, данному п. 3 ст. 120 НК РФ, норма ответственности п. 1 ст. 120 НК РФ, предусматривающая штраф в сумме 5 тыс. руб., не может быть применена, так как данный пункт применяется в случае, когда грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения не привело к занижению налогооблагаемой базы, а имело место только в одном налоговом периоде.
     
     В случае выявления недостачи имущества (например, основных средств) в результате налоговой инвентаризации в соответствии с п. 4 Инструкции ГНС России от 8 июня 1995 г. N 33 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество” (с изменениями и дополнениями) налог на имущество исчисляется с имущества, числящегося на соответствующих счетах бухгалтерского учета. Соответственно, до тех пор, пока имущество числится на балансе организации, с него должен уплачиваться налог на имущество. При этом для списания с баланса основных средств должны быть соответствующие законные основания. Порядок выбытия основных средств определен п. 7 ПБУ 6/97. Поэтому установление факта недостачи основных средств в ходе инвентаризации не является бесспорным основанием для списания их с баланса.
     
     При недостаче основных средств возникает вопрос об обоснованности начисления амортизации по таким объектам для целей налогообложения прибыли. Пунктом 4.2 ПБУ 6/97 определено, что амортизация начисляется в течение срока полезного использования объекта основных средств. В случае обнаружения недостачи основных средств возникает период, с которого основные средства отсутствовали в организации, то есть имело место ограничение использования этого вида имущества. В подобной ситуации налоговый орган может произвести перерасчет начисленной амортизации (и, соответственно, себестоимости) по отсутствующим основным средствам и перерасчет налога на прибыль за счет увеличения налогооблагаемой базы на основании ст. 54 НК РФ применить штрафные санкции и начислить пени согласно ст. 75, 120, 122 НК РФ.



Глава 5. Порядок и сроки инвентаризации

     Механизм проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств определен в Методических указаниях N 49. Это основной регулирующий документ при проведении инвентаризации, которым должны руководствоваться организации всех форм собственности в той его части, в которой содержащиеся в нем правила не противоречат пп. 1-3 ст. 12 “Инвентаризация имущества и обязательств” Закона о бухгалтерском учете.
     
     Согласно данным Методическим указаниям инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств.
     
     Под имуществом понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы, а под финансовыми обязательствами - кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы.
     
     В Положении по ведению бухгалтерского учета уточняется, что под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту.
     
     Инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными учреждениями по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета. В случае неподтверждения сумм по кредиторской задолженности налоговые органы при проверках могут увеличить налогооблагаемую базу.
     
     Кроме того, инвентаризации подлежит имущество, не принадлежащее организации, но числящееся в бухгалтерском учете на забалансовых счетах (находящееся на ответственном хранении, арендованное, полученное для переработки и др.), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам. Инвентаризация имущества, не принадлежащего организации, проводится инвентаризационной комиссией совместно с собственником этого имущества. При этом составляются инвентаризационная опись и акты инвентаризации в четырех экземплярах (по два для каждой организации), каждый из которых имеет значимость первичного документа.
     
     Таким образом, в процессе проведения инвентаризации подсчитываются, обмериваются и взвешиваются все материальные объекты, имеющиеся у организации, а также не принадлежащие ей, но числящиеся в бухгалтерском учете данной организации.
     
     Таким образом, инвентаризация может проводиться как в целом по организации, так и по ее структурным подразделениям. Вместе с тем инвентаризация может проводиться по видам имущества (как собственного, так и находящегося в распоряжении организации), а также по долгам и обязательствам организации.
     
     Результаты инвентаризации будут признаны действительными только в том случае, если соблюдена процедура ее проведения. Как правило, любая инвентаризация состоит из следующих этапов:
     
     1) подготовительные мероприятия -
     
     издание приказа по форме N ИНВ-22 о проведении инвентаризации; назначение инвентаризационной комиссии, определение сроков проведения и видов инвентаризируемого имущества, разработка внутренних инструкций, получение расписок от материально ответственных лиц, определение остатков имущества и обязательств по учетным данным и т.п.;
     
     2) собственно натуральная (вещественная) и документальная проверка -
     
     выявление, взвешивание, обмеривание, таксировка, подсчет материально-производственных запасов, использование данных о существующих оценках имущества и обязательств, оформление актов инвентаризации и инвентаризационных описей;
     
     3) сравнительно-аналитические мероприятия -
     
     проверка и сопоставление данных инвентаризационных описей и актов инвентаризации с данными бухгалтерского учета; выявление расхождений, составление сличительных ведомостей и определение причин расхождений учетных оценок от текущих; подготовка предложений по отражению в учете результатов инвентаризации;
     
     4) заключительные мероприятия -
     
     оформление ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией по форме N ИНВ-26; внесение бухгалтерских записей в учетные регистры по результатам инвентаризации; издание приказа руководителя об утверждении результатов инвентаризации и привлечении к административной ответственности виновных лиц.
     


     
     Инвентаризация имущества проводится по его местонахождению и по каждому материально ответственному лицу, у которого находится имущество.
     
     С материально ответственными лицами заключается договор о материальной ответственности.
     
     Письменный договор о полной материальной ответственности заключается с работниками, занимающими следующие должности:
     
     - заведующие кассами; заведующие кладовыми ценностями; заведующие камерами хранения; заведующие складами и их заместители;
     
     - старшие контролеры-кассиры и контролеры-кассиры; старшие контролеры и контролеры; старшие кассиры и кассиры, а также другие работники, выполняющие обязанности кассиров;
     

     - заведующие (директора при отсутствии заведующих отделами и секциями) магазинами и их заместители; заведующие скупочных пунктов; заведующие товарными секциями (отделами), отделами заказов магазинов и их заместители; начальники цехов и участков предприятий торговли и их заместители;
     
     - начальники товарных и товароперевалочных участков; старшие товароведы и товароведы, непосредственно обслуживающие материальные ценности;
     
     - заведующие предприятиями общественного питания и их заместители; заведующие производством; начальники цехов (участков) и их заместители, старшие администраторы и администраторы залов (метрдотели) предприятий общественного питания;
     
     - заведующие заготовительными пунктами; заведующие сепараторными отделениями;
     
     - заведующие аптечными учреждениями и их заместители; заведующие отделами аптечных учреждений и их заместители; заведующие аптечными пунктами первой группы; провизоры-технологи (рецептары-контролеры), фармацевты (ручнисты); старшие медицинские сестры структурных подразделений учреждений здравоохранения;
     
     - заведующие хозяйством и коменданты зданий, осуществляющие хранение материальных ценностей;
     
     - агенты по снабжению; экспедиторы по перевозке грузов; инкассаторы.
     
     Кроме того, письменный договор о полной материальной ответственности заключается с работниками, выполняющими следующие виды работ:
     
     - работы по приему от населения всех видов платежей и выплате денег не через кассу;
     
     - работы по обслуживанию торговых и денежных автоматов;
     
     - работы: по приему на хранение, обработке, хранению, отпуску материальных ценностей на складах, базах (нефтебазах), автозаправочных станциях, холодильниках, пищеблоках, хранилищах, заготовительных (приемных) пунктах, товарных и товароперевалочных участках, камерах хранения, кладовых и гардеробах; по выдаче (приему) материальных ценностей лицам, находящимся в лечебно-профилактических и санаторно-курортных учреждениях, пансионатах, кемпингах, домах отдыха, гостиницах, общежитиях, комнатах отдыха, на транспорте, в детских учреждениях, спортивно-оздоровительных и туристских организациях, оздоровительных лагерях, а также пассажирам всех видов транспорта; по экипировке пассажирских судов, вагонов и самолетов;
     
     - работы: по приему от населения предметов культурно-бытового назначения и других материальных ценностей на хранение, в ремонт и для выполнения иных операций, связанных с изготовлением, восстановлением или улучшением качества этих предметов (ценностей), по их хранению и выполнению других операций с ними; по выдаче напрокат населению предметов культурно-бытового назначения;
     

     - работы по продаже (отпуску) товаров (продукции), их подготовке к продаже независимо от форм торговли и профиля предприятия (организации);
     
     - работы по приему и обработке для доставки (сопровождения) груза, багажа, почтовых отправлений и других материальных и денежных ценностей, их доставке (сопровождению), выдаче (сдаче);
     
     - работы по покупке, продаже, обмену, перевозке, доставке, пересылке, хранению, обработке и применению в процессе производства драгоценных металлов, драгоценных камней, синтетического корунда и изделий из них;
     
     - работы по выращиванию, откорму, содержанию и разведению сельскохозяйственных и других животных.
     
     При коллективной (бригадной) материальной ответственности письменные договоры (договоры о коллективной материальной ответственности) заключаются с коллективами работников, выполняющими виды работ, аналогичные вышеуказанному перечню.
     
     Инвентаризация товарно-материальных ценностей должна, как правило, проводиться в порядке расположения ценностей в данном помещении. Если товарно-материальные ценности хранятся на нескольких складах, то желательно, чтобы инвентаризация всех ценностей проводилась одновременно.
     
     При хранении товарно-материальных ценностей в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения.
     
     Законодательство обязывает организации периодически проводить инвентаризацию имущества и финансовых обязательств.
     
     Кроме инвентаризаций перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и в других обязательных случаях, предусмотренных законодательством РФ, в течение года по распоряжению руководителя организации должны проводиться периодические инвентаризации.
     
     Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, установленных п. 2 ст. 12 Закона о бухгалтерском учете и п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета, когда проверка обязательна:
     
     · при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия. Если в этом случае не проводится инвентаризация, то сделка будет признана ничтожной;
     
     · перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (инвентаризируется все имущество, за исключением того, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года). Аудиторские фирмы и аудиторы под угрозой потери репутации и лишения лицензии на право занятия профессиональной деятельностью не должны подтверждать достоверность бухгалтерской отчетности организации, которая не провела инвентаризацию в этом случае. Инвентаризацию основных средств можно проводить один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и в приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков.
     

     - при смене материально ответственных лиц. Вновь назначенное материально ответственное лицо автоматически принимает на себя ответственность за вверяемые ему ценности в объеме, указанном в бухгалтерском учете, не подтвержденном данными инвентаризации;
     
     - при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества. При непроведении инвентаризации ответственность за недостающие ценности несет материально ответственное лицо;
     
     - в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями. При непроведении инвентаризации ответственность за недостающие ценности несет материально ответственное лицо;
     
     - при реорганизации или ликвидации организации. При непроведении инвентаризации в этом случае сделка будет признана ничтожной;
     
     - в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.
     
     При коллективной материальной ответственности инвентаризации проводятся:
     
     - при смене руководителя данного коллектива;
     
     - при выбытии из коллектива (бригады) более 50 % его членов;
     
     - по требованию одного или нескольких членов коллектива.
     
     Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из их, зависят от руководителя, планирующего контрольные мероприятия, кроме случаев проведения обязательной инвентаризации, и устанавливаются, как отмечалось выше, в приказе по учетной политике на следующий отчетный год.
     
     В организациях с большим количеством структурных подразделений и разнообразной номенклатурой ценностей по распоряжению руководителя может проводиться выборочная инвентаризация, в ходе которой проверяется наличие не всего имущества, а лишь его части в местах хранения и переработки. В этих случаях по решению руководителя организации инвентаризация также может проводиться последовательно по структурным подразделениям один раз в год по принципу скользящего графика в течение всего года.
     
     Рекомендуется следующая частота проведения инвентаризаций по видам имущества и обязательств организации:
     
     - инвентаризацию материально-производственных запасов проводить не менее одного раза в год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
     

     - инвентаризацию сырья и материалов - ежемесячно;
     
     - инвентаризацию товаров и материалов в пути и товаров отгруженных - не менее двух раз в год;
     
     - инвентаризацию денежных средств в пути - ежемесячно;
     
     - инвентаризацию денежных средств, денежных документов и ценностей - не менее одного раза в месяц;
     
     - инвентаризацию бланков товарно-транспортных накладных - не реже одного раза в квартал;
     
     - инвентаризацию бланков строгой отчетности - не менее одного раза в месяц;
     
     - инвентаризацию расчетов с банками (по расчетным и другим счетам организации) - по мере получения выписок банков;
     
     - инвентаризацию расчетов по платежам в бюджет - не менее одного раза в квартал;
     
     - инвентаризацию расчетов организации с ее структурными подразделениями, выделенными на отдельный баланс, с дочерними (зависимыми) обществами, а также расчетов по совместной деятельности - на первое число каждого месяца;
     
     - инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности - не менее двух раз в год (на 1 июня и на 1 декабря).
     
     Инвентаризация материальных ценностей, денежных средств, бланков строгой отчетности проводится, как правило, внезапно, а инвентаризация основных средств, расчетов - по состоянию на 1-е число месяца.



Глава 6. Общие правила проведения инвентаризации

     Приказ о проведении инвентаризации готовится, как правило, не менее чем за 10 дней до наступления срока проведения инвентаризации. Изданный приказ о проведении инвентаризации регистрируется в журнале учета контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации. Формы приказа о проведении инвентаризации (форма N ИНВ-22) и Журнала учета контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации (форма N 23) утверждены постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88.
     
     Для проведения инвентаризаций в организации создаются инвентаризационные комиссии:
     
     - постоянно действующая, в организационно-контрольные функции которой входит проведение плановых инвентаризаций, а также выборочных инвентаризаций и контрольных проверок в межинвентаризационный период. В течение года - в межинвентаризационный период - в организациях с большой номенклатурой учитываемых ценностей могут проводиться выборочные инвентаризации материальных ценностей в местах их хранения и переработки.
     
     - рабочие комиссии, которые непосредственно проводят плановые инвентаризации материальных ценностей и денежных средств в местах их хранения, участвуют в определении результатов инвентаризации. Рабочие инвентаризационные комиссии обычно создаются при большом объеме работ или территориальной разобщенности имущества для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Рекомендуется утверждать рабочие комиссии на весь отчетный год с возложением на них обязанностей по проведению разовых инвентаризаций;
     
     - разовые комиссии - в каждом конкретном случае состав комиссии утверждается руководителем организации при проведении инвентаризации по мере необходимости - по проверке и выборочной инвентаризации.
     
     Персональный состав постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий утверждается руководителем организации в приказе (распоряжении), который регистрируется в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации. В приказе конкретизируется также состав имущества, подлежащего инвентаризации, причины инвентаризации (контрольная проверка, смена материально ответственного лица, переоценка и др.), определяются порядок и сроки проведения инвентаризации и назначается председатель инвентаризационной комиссии.
     
     В состав инвентаризационной комиссии включаются представители администрации организации, работники бухгалтерии, экономисты, инженеры и т.д., способные квалифицированно разобраться с сущностью инвентаризируемого имущества, а при необходимости - представители службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций. Участие аудиторов в инвентаризациях является специфической российской особенностью (п. 13 Временных правил аудиторской деятельности в РФ, утвержденных Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. N 2263).
     

     Вещественная и документальная проверка фактического наличия имущества и обязательств проводится инвентаризационной комиссией коллегиально. Существенное правило для всех инвентаризаций: отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.
     
     В проведении инвентаризации обязательно участвуют материально ответственные лица.
     
     Как правило, для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При малом объеме работ и наличии в организации ревизионной комиссии проведение инвентаризаций допускается возлагать на нее. В том случае, если объем работ велик, и одной комиссии с ним не справиться, то создается несколько рабочих инвентаризационных комиссий.
     
     До проведения инвентаризации важно убедиться, что в организации четко организовано складское хозяйство и контрольно-пропускная система. Для этого инвентаризационной комиссии рекомендуется проверить следующие факты:
     
     1) осуществляется ли охрана территории организации, оборудованы ли помещения пожарно-охранной сигнализацией;
     
     2) заключены ли фактически и правильно ли оформлены договоры о полной индивидуальной или бригадной материальной ответственности с работниками, которым переданы ценности для сохранения и использования;
     
     3) соответствуют ли должности материально ответственных лиц утвержденному перечню должностей и работ, замещаемых и выполняемых работниками, с которыми организацией могут заключаться письменные договоры о полной материальной ответственности;
     
     4) созданы ли материально ответственным лицам условия для обеспечения сохранности материальных ценностей, имеются ли закрываемые складские помещения, шкафы, сейфы, емкости для хранения ценностей;
     
     5) оснащены ли места хранения материальных ценностей необходимыми измерительными приборами;
     
     6) существует ли контроль за порядком вывоза ценностей из организации и выдачей доверенностей на их получение;
     
     7) хранятся ли товарно-материальные ценности, принадлежащие третьим лицам, отдельно;
     

     8) назначена ли приказом руководителя постоянно действующая комиссия для проверки сохранности материальных ценностей.
     
     Руководитель организации должен обеспечить условия для полной и точной проверки фактического наличия имущества в установленные сроки; предоставить работников, мерную тару и инвентарь для перемеривания, взвешивания, перемещения грузов, измерительные и контрольные приборы.
     
     Бухгалтерия распечатывает инвентаризационные описи, не заполняя графу “По данным бухгалтерского учета”, по объектам и структурным подразделениям, подлежащим инвентаризации в количестве не менее двух экземпляров. Подготовленные инвентаризационные описи раздаются всем материально ответственным лицам для заполнения графы “Фактическое наличие” с указанием сроков заполнения.
     
     Материально ответственное лицо перед проведением инвентаризации должно рассортировать и разложить материальные ценности, оформить все приходные и расходные документы.
     
     Комиссия проводит подготовительную работу, предшествующую подсчету остатков материальных ценностей:
     
     - опломбирует помещения, в которых находятся материальные ценности;
     
     - проверяет весы, мерную тару;
     
     - получает от материально ответственных лиц отчет со всеми документами, подтверждающими движение товарно-материальных ценностей и денежных средств, а также расписку следующего содержания:
     

Образец

РАСПИСКА


     К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на товарно-материальные ценности сданы в бухгалтерию и все товарно-материальные ценности, поступившие на мою (нашу) ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
     
     Материально ответственное (ые) лицо (а):
     
               ____________________  ________________     
                         (должность)                     (подпись)
     
               ____________________  ________________     
                          (должность)                  (подпись)
     
     Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение (или доверенности на получение) имущества. Таким образом, полнота передачи первичных документов подтверждается расписками материально ответственных лиц, а также расписками держателей подотчетных сумм или доверенностей на получение материальных ценностей.
     
     Согласно Закону о бухгалтерском учете, если на предприятии отсутствует материально ответственное лицо, то им является руководитель предприятия.
     
     Подготовительные мероприятия к проведению инвентаризации заключаются еще и в разработке внутренних нормативных документов - правил, инструкций, распоряжений и т.п., регламентирующих деятельность комиссий на каждом этапе проведения инвентаризации. В указанных внутренних организационно-распорядительных документах целесообразно отразить конкретную методику проведения инвентаризации с учетом специфики деятельности данной организации, соответствующие описания действий членов рабочих комиссий при проверке наличия и состояния отдельных объектов, порядок получения подтверждений учетных данных контрагентами организации - поставщиками, покупателями, банками, налоговыми органами и др., порядок урегулирования претензий к работе инвентаризационных комиссий, типовые формы необходимых первичных учетных документов (не предусмотренные соответствующим постановлением Госкомстата России) для оформления результатов инвентаризации, разработанные и утвержденные организацией самостоятельно.
     
     Председатель комиссии до начала проведения инвентаризации визирует все предоставленные приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием “до инвентаризации на “___” (дата)”, что является для бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным.
     
     Грубейшей ошибкой является заполнение инвентаризационных описей со слов материально ответственных лиц.
     

     Если материальные ценности хранятся на нескольких складах, то желательно, чтобы инвентаризация всех ценностей проводилась одновременно. Кроме того, должен быть обеспечен контроль за поступлением и выбытием материальных ценностей во время проведения инвентаризации. В тех случаях, когда можно остановить приемку (выдачу) товарно-материальных ценностей на складах во время инвентаризации, это должно быть сделано.
     
     Товарно-материальные ценности, поступающие во время инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии, приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации и заносятся в отдельную опись под наименованием “Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации”. В описи указываются дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование товара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению - члена комиссии) делается отметка “После инвентаризации” со ссылкой на дату описи, на которую записаны эти ценности.
     
     При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации в процессе инвентаризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Эти ценности заносятся в отдельную опись под наименованием “Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации”. Оформляется опись по аналогии с документами на товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации. В расходных документах делается отметка за подписью председателя инвентаризационной комиссии или по его поручению члена комиссии.
     
     Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, по окончании работы при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны. Во время перерывов в работе инвентаризационной комиссии (в обеденный перерыв, в ночное время, по другим причинам) описи должны храниться в ящике (шкафу, сейфе) в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.
     
     В любом случае на дату проведения инвентаризации должно быть известно учетное количество и стоимость инвентаризуемых ценностей. Как показывает аудиторская практика работы с клиентами, это условие зачастую не выполняется, что является грубым нарушением норм учета, поскольку позволяет манипулировать учетными регистрами, зная количество ценностей, имевшихся в наличии на дату проведения инвентаризации.
     

     После осуществления всех необходимых подготовительных мероприятий производится опись имущества и обязательств, то есть их вещественная и документальная проверки.
     
     Проведение описи имущества и обязательств начинают с получения последнего на момент инвентаризации товарного отчета со всеми документами, отчета о движении денежных средств и расписки от материально ответственного лица.
     
     Члены инвентаризационной комиссии пересчитывают (взвешивают, обмеривают) в присутствии материально ответственных лиц имущество и составляют инвентаризационные описи. Вещественная и документальная проверки осуществляются, как правило, сплошным методом (особенно при обязательной ежегодной инвентаризации), то есть пересчитываются абсолютно все товары и ценности. Это процесс достаточно трудоемкий, но действующие нормативные документы позволяют применять упрощенные способы инвентаризации лишь в очень немногих случаях. В частности, если материалы и товары хранятся в неповрежденной упаковке поставщика, их количество определяется на основании данных об этих материальных ценностях по спецификации или маркировке, имеющейся на упаковке, а также на основании накладных и счетов-фактур. При этом обязательно на выбор проверяется часть таких товарно-материальных ценностей. Если выборочной проверкой будут установлены расхождения между фактическим наличием и данными, показанными в спецификациях или маркировке поставщиков, рабочая инвентаризационная комиссия обязана провести полную проверку фактического наличия таких материальных ценностей.
     
     Вес или объем навалочных материалов определяется по данным обмера с помощью технических расчетов. Например, при инвентаризации круглого леса, пиломатериалов и другой лесопродукции определение их фактического наличия производится в соответствии с ГОСТами и РТУ. Определение объема круглых лесоматериалов производится согласно ГОСТу 2292-74, утвержденному постановлением Госстандарта СССР от 25 февраля 1974 г. N 486, с применением таблиц по ГОСТ 2708-75. Определение объема необрезных пиломатериалов осуществляется в соответствии с отраслевым стандартом ОС-13-24-73, утвержденным приказом Минлеспрома СССР от 24 июня 1974 г. N 213. При инвентаризации крупногабаритного металла (балок, швеллеров, толстолистового проката, крупносортового проката, заготовок для переката, слитков и др.) сплошное взвешивание этой металлопродукции может быть заменено подсчетом числа единиц одного размера и профиля и умножением на вес одной единицы, определенный как среднеарифметический в результате взвешивания нескольких (не менее 5) единиц. В тех случаях когда продукция в соответствии с обязательными правилами принимается от поставщиков по теоретическому весу или метражу, вещественная проверка такой продукции производится также по теоретическому весу или метражу. При инвентаризации, например, вентиляционного оборудования и кондиционеров следует, кроме проведения наружного осмотра, проверить наличие паспортов и инструкций по монтажу и эксплуатации, а также комплектность, согласно паспорту. Заводской номер и год выпуска, тип и номер вентилятора, завод-изготовитель, номер ГОСТа указаны на бирках, прикрепляемых к оборудованию. Некоторые вентиляторы могут быть поставлены поставщиком без электродвигателей, это должно быть указано в паспортах. При осмотре следует выявить и отобрать для первоочередной продажи или использования по назначению вентиляторы со следами деформации, коррозии или более ранних выпусков.
     
     В том случае когда инвентаризируется большое количество весовых товаров, один из членов инвентаризационной комиссии и материально ответственное лицо раздельно ведут ведомости отвесов. В конце рабочего дня или по окончании взвешивания данные этих ведомостей сличают и выверенный итог вносят в опись. Акты обмеров, технические расчеты и ведомости отвесов прилагают к результатам проверки.
     

      После проверки фактического наличия материальных ценностей составляются акты инвентаризации и инвентаризационные описи. Причем основной формой первичной документации для учета результатов вещественной инвентаризации является инвентаризационная опись, а для учета документальной инвентаризации
     
     - акт инвентаризации. Формы инвентаризационных описей и актов инвентаризации утверждены постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88:
     
     - Инвентаризационная опись основных средств (форма N ИНВ-1);
     
     - Инвентаризационная опись нематериальных активов (форма N ИНВ-1а);
     
     - Инвентаризационный ярлык (форма N ИНВ-2);
     
     - Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3);
     
     - Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (форма N ИНВ-4);
     
     - Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение (форма N ИНВ-5);
     
     - Акт инвентаризации расчетов за товарно-материальные ценности, находящиеся в пути (форма N ИНВ-6);
     
     - Акт инвентаризации драгоценных металлов и изделий из них (форма N ИНВ-8);
     
     - Инвентаризационная опись драгоценных металлов, содержащихся в деталях, полуфабрикатах, сборочных единицах (узлах), оборудовании, приборах и других изделиях (форма N ИНВ-8);
     
     - Акт инвентаризации драгоценных камней, природных алмазов и изделий из них (форма N ИНВ-9);
     
     - Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (форма N ИНВ-10);
     
     - Акт инвентаризации расходов будущих периодов (форма N ИНВ-11);
     
     - Акт инвентаризации наличных денежных средств (форма N ИНВ-15);
     
     - Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности (форма N ИНВ-16);
     
     - Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма N ИНВ-17);
     
     - Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (приложение к форме N ИНВ-17).
     
     Указанные инвентаризационные описи и акты инвентаризации, составленные по соответствующим типовым унифицированным формам, являются первичными учетными документами. Поскольку в настоящее время в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету результатов инвентаризации, утвержденном вышеназванным постановлением Госкомстата России, отсутствуют типовые формы инвентаризационных описей и актов инвентаризации финансовых вложений, безналичных денежных средств, резервов предстоящих расходов и платежей, оценочных резервов и ряда других объектов, то организации должны разработать их самостоятельно, соблюдая требования п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, и утвердить их в приложении к приказу по учетной политике организации на соответствующий год.
     

     Все вышеназванные инвентаризационные описи можно заполнять как от руки, так и с использованием компьютера и другой оргтехники. Но в любом случае они должны быть заполнены четко и ясно, без помарок и подчисток.
     
     В инвентаризационных описях указывают наименования инвентаризируемых ценностей и объектов, а также их количество в единицах измерения, принятых в учете. На каждой странице описи указывается прописью число наименований материальных ценностей и их количество. При заполнении соответствующих граф инвентаризационных описей и актов инвентаризации указывается денежная оценка инвентаризируемого вида имущества и обязательств по данным первичных документов и регистров бухгалтерского учета.
     
     Ошибки исправляются во всех экземплярах описей: неправильные записи зачеркиваются и над ними проставляются правильные цифры. Исправления должны быть согласованы со всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами и подписываются ими. В инвентаризационных описях и актах инвентаризации недопустимо оставлять незаполненные строки. На последней странице инвентаризационной описи делается отметка о проверке цен и подсчете итогов за подписями лиц, производивших проверку. Инвентаризационные описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. В конце описи материально ответственные лица должны расписаться, подтверждая факт проведения проверки в их присутствии, отсутствие каких-либо претензий к членам комиссии, а также принятие перечисленного в описи имущества на ответственное хранение.
     
     Если инвентаризация имущества проводится в связи со сменой материально ответственных лиц, то принявший имущество расписывается в инвентаризационной описи в получении, а сдавший - в сдаче этого имущества.
     
     На имущество, находящееся на ответственном хранении, арендованное или полученное для переработки, составляются отдельные описи.
     
     После инвентаризации материально ответственные лица могут обнаружить ошибки в инвентаризационных описях. В этом случае они должны немедленно (до открытия склада, кладовой, секции и т.п.) заявить об этом председателю комиссии. Инвентаризационная комиссия осуществляет проверку указанных фактов и в случае их подтверждения производит исправление выявленных ошибок в установленном порядке.
     
     Затем производится сравнение данных учета и данных инвентаризации и составляется сличительная ведомость.



Глава 7. Составление сличительных ведомостей по инвентаризации

     Если в ходе инвентаризации были выявлены отклонения от учетных данных, то в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств по такому имуществу составляются сличительные ведомости по формам, утвержденным постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 года N 88:
     
     - Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств - форма N ИНВ-18;
     
     - Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей - форма N ИНВ-19.
     
     До составления сличительных ведомостей и определения результатов инвентаризации бухгалтерия организации должна тщательно проверить правильность всех подсчетов, приведенных в инвентаризационных описях. Затем бухгалтерия вносит полученные сведения в сличительные ведомости, в которых проводится сравнение фактических сведений с данными бухгалтерских документов. Обнаруженные расхождения фиксируются в проекте акта инвентаризации, к которому прилагается бухгалтерская справка с указанием возможных направлений списания выявленных недостач: на хищения, стихийные бедствия, порчу при хранении вследствие халатности виновных лиц.
     
     При составлении сличительных ведомостей необходимо учитывать пересортицу товарно-материальных ценностей (неправильный учет товаров одного сорта в составе другого сорта), суммовые разницы, образовавшиеся в результате пересортицы. Необходимо также произвести списание потерь в пределах норм естественной убыли.
     
     Сличительные ведомости составляют только по имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных. В сличительных ведомостях отражаются выявленные отклонения, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей. При этом инвентаризационная ведомость сверяется со сличительной ведомостью. Суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.
     
     Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей. На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости. Владельцам ценностей предоставляется справка о результатах инвентаризации с приложением копии инвентаризационной описи.
     
     Сличительные ведомости могут быть составлены как с использованием компьютера и другой оргтехники, так и вручную.



Глава 8. Порядок оформления результатов инвентаризации

     Результаты инвентаризации рассматриваются на заседании инвентаризационной комиссии. Инвентаризационная комиссия должна выявить причины, которыми обусловлена необходимость внесения уточняющих записей в регистры бухгалтерского учета, и предложить способы отражения в учете результатов инвентаризации. Инвентаризационная комиссия устанавливает, имеются ли в организации лица, несущие материальную ответственность за сохранность ценностей, определяет размер этой ответственности, анализирует возможные способы истребования сомнительной дебиторской задолженности (путем перевода долга, бартерных операций и т.п.). Составляется специальная опись для объектов, не пригодных к дальнейшей эксплуатации и не подлежащих восстановлению, с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин непригодности (порча, полный износ), а также предложений источников списания этих объектов.
     
     Инвентаризационная комиссия выявляет причины недостач и излишков. По фактам образования излишков или недостач необходимо получить подробные объяснения от материально ответственных лиц.
     
     Заседание инвентаризационной комиссии оформляется протоколом, в котором фиксируются выводы, решения и предложения по результатам проведенной инвентаризации, проверки состояния складского хозяйства и обеспечения сохранности товарно-материальных ценностей. Кроме того, в протоколе приводятся сведения о производственных запасах, пришедших в негодность, с указанием причин порчи и виновных в этом лиц. На заседании инвентаризационной комиссии утверждается заключительный акт инвентаризации.
     
     Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются в порядке, предусмотренном действующими нормативными документами.
     
     В соответствии с подп. “а” п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета выявленный при инвентаризации излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации. В п. 18 старого Положения о бухгалтерском учете, действовавшего до 1 января 1999 г., имущество, оказавшееся в излишке, подлежало оприходованию без указания стоимости.
     
     Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета регулирование выявленных расхождений производится следующим образом:
     

     - основные средства, материально-производственные запасы, денежные средства и другое имущество, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и зачислению соответственно на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации либо увеличение финансирования (фондов) у бюджетной организации с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц. В бухгалтерском учете коммерческой организации производятся записи по дебету счетов 01 “Основные средства”, 04 “Нематериальные активы”, 07 “Оборудование к установке”, 10 “Материалы” и т.п. и кредиту счета 80 “Прибыли и убытки”;
     
     - недостача и порча имущества в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации соответственно на издержки производства и обращения (расходы), а сверх норм - на виновных лиц. В тех случаях когда виновные лица не установлены или во взыскании с них отказано судом, убытки от недостачи и порчи имущества списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации, либо уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации. В бухгалтерском учете коммерческой организации при этом делаются записи:
     
     - на недостачу и порчу материальных ценностей в пределах норм - по дебету счетов 20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательное производство”, 25 “Общепроизводственные расходы”, 26 “Общехозяйственные расходы” и кредиту счетов по учету материально-производственных запасов;
     
     - на недостачу и порчу материальных ценностей сверх норм - по дебету счета 80 “Прибыли и убытки” по объектам производственного назначения или дебету счета 88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” по объектам непроизводственного назначения и кредиту счета 84 “Недостачи и потери от порчи ценностей” или счетов учета соответствующих ценностей;
     
     - на недостачу денежных средств - по дебету счета 84 и кредиту счетов их учета.
     
     Среди документов, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ во взыскании ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.). Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных суммах.
     

     О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии. В том случае когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц.
     
     В случае выявления при инвентаризации резервов предстоящих расходов и платежей расхождений в начисленных суммах отдельных видов резервов, образуемых в установленном порядке (на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год и др.), по состоянию на 31 декабря излишне начисленная сумма резерва сторнируется, а на недоначисленную сумму делается дополнительная запись.
     
     Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей с данными бухгалтерского учета предоставляются на рассмотрение руководителя организации, который принимает окончательное решение о зачете. В любом случае если по результатам проведения инвентаризации выявлены расхождения фактического наличия и учетных данных, руководитель организации издает приказ в соответствии с предписаниями которого расхождение должно быть исправлено. Приказ руководителя по результатам годовой инвентаризации служит основанием для внесения в регистры бухгалтерского учета соответствующих записей заключительными оборотами за декабрь.
     
     Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация. Результаты годовой инвентаризации отражаются в годовой бухгалтерской отчетности.
     
     Для оформления результатов инвентаризации используется унифицированная форма первичной учетной документации N ИНВ-26 “Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией”, утвержденная постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88. В этой форме обобщаются предложения инвентаризационной комиссии по результатам инвентаризации. С 1 января 2001 г. вводится в действие форма N ИНВ-26 “Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией”, утвержденная постановлением Госкомстата России от 27 марта 2000 г. N 26.
     
     Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией, на заключительном этапе инвентаризации подписывают руководитель и главный бухгалтер организации одновременно с изданием приказа об утверждении результатов инвентаризации.
     
     Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах. Инвентаризационные описи могут быть заполнены как с использованием средств вычислительной и другой техники, так и ручным способом. Описи заполняются чернилами или шариковой ручкой четко и ясно без помарок и подчисток. Наименование инвентаризуемых ценностей и объектов и их количество показывают в описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете.
     
     На каждой странице описи указывают прописью число порядковых номеров товарно-материальных ценностей и общий итог количества всех ценностей в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны.
     
     Обнаруженные в ценах, таксировке и подсчетах ошибки подлежат исправлению. Исправление ошибок производится во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных и проставления над зачеркнутыми правильных записей. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами с указанием даты исправления. Не разрешается оставлять незаполненные строки; на последних страницах инвентаризационных описей незаполненные строки прочеркиваются.
     
     На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, проводивших эту проверку.
     
     Каждую инвентаризационную опись подписывают все члены комиссии и материально ответственные лица, которые также дают расписку, подтверждающую проверку комиссией ценностей в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленных в описях ценностей на ответственное хранение.
     
     На материальные ценности, не пригодные к использованию (эксплуатации), составляются отдельные описи с оценкой их стоимости по цене возможной реализации. На имущество, находящееся за пределами организации, по его видам составляются также отдельные описи в разрезе мест использования ценностей с подтверждением пользователями их сохранности. На материальные ценности, поступившие в период проведения инвентаризации, составляются отдельные описи в присутствии членов инвентаризационной комиссии.
     
     По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности ее проведения. Они осуществляются с участием членов инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц обязательно до открытия склада, кладовой, секции, где проводилась инвентаризация. Особо тщательно должны быть проверены наиболее необходимые и пользующиеся повышенным спросом материальные ценности, значащиеся в инвентаризационной описи.
     
     При выявлении значительных расхождений между данными инвентаризационной описи и контрольной проверки назначается новый состав рабочей инвентаризационной комиссии для проведения повторной сплошной инвентаризации материальных ценностей. Руководитель организации должен немедленно рассмотреть вопрос об ответственности первого состава инвентаризационной комиссии, допустившего нарушения в проведении инвентаризации товарно-материальных ценностей.
     
     Результаты контрольных проверок оформляются актом и регистрируются в книге учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризаций. Формы акта о контрольной проверке правильности проведения инвентаризации ценностей (форма N ИНВ-24) и журнала учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризаций (форма N ИНВ-25) утверждены постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88.
     
     Контрольные проверки правильности проведения инвентаризации и выборочные инвентаризации в межинвентаризационный период осуществляются инвентаризационными комиссиями по распоряжению руководителя организации.
     
     Результаты инвентаризации переносятся в Главную книгу, остатки на счетах которой пересматриваются и учитываются при закрытии счетов учетного года и переносе данных в бухгалтерский баланс.
     
     Материалы работы инвентаризационной комиссии по завершении инвентаризации передаются в бухгалтерию организации, где они должны храниться в специальной папке в соответствии со ст. 17 Закона о бухгалтерском учете не менее пяти лет, то есть в течение всего срока исковой давности по бухгалтерским операциям.



Глава 9. Инвентаризация основных средств

     Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года. Ее проведение требует большой подготовительной работы. Аудиторская практика показывает, что, как правило, за два-три месяца до даты начала инвентаризации необходимо проверить наличие и состояние технической документации по инвентарным объектам.
     
     При проведении инвентаризации основных средств следует помнить, что согласно ПБУ 6/97 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.
     
     Инвентарным объектом в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов, утвержденным постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359, является:
     
     - объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;
     
     - конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
     
     - обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенных работ.
     
     Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
     
     Важным моментом, предусмотренным п. 2.3 ПБУ 6/97, касающимся порядка учета основных средств, на который рекомендуется обратить внимание при проведении инвентаризации основных средств, является положение о том, что в случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. При этом замену каждой такой части при восстановлении объекта следует учитывать как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта согласно п. 5.3 ПБУ 6/97.
     
      При принятии организацией объекта основных средств на учет ему назначается инвентарный номер независимо от дальнейшей формы использования данного объекта - эксплуатация, запас или передача в аренду. Инвентарный номер назначается для объекта на весь срок его службы. При списании объекта с баланса его инвентарный номер не присваивается новому объекту в течение следующих пяти лет. По принятии объекта он учитывается под назначенным ему инвентарным номером в инвентарной карточке по форме N ОС-6, открываемой на каждый объект аналитического учета. При наличии у организации незначительного количества основных средств она может вести учет основных средств в ежегодно открываемой инвентарной книге учета основных средств. Обращаем внимание, что присвоенные инвентарным объектам основных средств инвентарные номера, как правило, не должны изменяться. Замена инвентарных номеров может быть произведена в случаях, когда объекты ошибочно значатся не в той группе основных средств, к которой они должны быть отнесены по своему технико-производственному назначению, а также в случаях установления неправильной нумерации.
     
     Общая величина основных средств по стоимости согласно инвентарным карточкам их учета или данным инвентарной книги должна равняться сводным данным баланса по статье “Основные средства” за минусом начисленного износа.
     
     На счете 01 “Основные средства” организация ведет учет основных средств, принадлежащих ей по праву собственности. Унитарные предприятия учитывают на счете 01 основные средства, полученные от органов государственного или местного самоуправления на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.
     
     Согласно приказу Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н организация-арендатор, у которой предусматривается переход имущества, полученного по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса, относящегося к основным средствам, в ее собственность (выкуп) по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения последним всей обусловленной договором выкупной цены, в группе статей “Основные средства” формы N 1 отражает входящие в состав арендованного имущественного комплекса основные средства.
     
     В соответствии с приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15, утвердившим Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга, в сумме всех фактических затрат, связанных с его приобретением, приходуется у лизингодателя по дебету счета 03 “Доходные вложения в материальные ценности”, субсчет “Имущество для сдачи в аренду” в корреспонденции со счетом 08 “Капитальные вложения”.
     
     Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08 “Капитальные вложения”, субсчет “Приобретения отдельных объектов основных средств по договору лизинга” в корреспонденции с кредитом счета 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет “Арендные обязательства”. Затраты, связанные с получением лизингового имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества списываются с кредита счета 08 “Капитальные вложения”, субсчет “Приобретение отдельных объектов основных средств” в корреспонденции со счетом 01 “Основные средства”, субсчет “Арендованное имущество”.
     
     Общая величина основных средств, как действующих, так и находящихся на консервации или в запасе, по стоимости, согласно инвентарным карточкам их учета или данным инвентарной книги, должна равняться сводным данным баланса по статье “Основные средства” (01, 02, 03) - строки 120-122 за минусом начисленной амортизации (остаточной стоимости основных средств).
     
      Объект основных средств, переданный арендодателем в аренду арендатору, учитывается у арендатора на забалансовом счете 001 “Арендованные основные средства” в оценке, указанной в договорах на аренду, под инвентарным номером арендодателя на основании копии инвентарной карточки арендодателя по форме ОС-6, передаваемой в обязательном порядке арендатору при приемке объекта в аренду вместе с экземпляром Акта по форме ОС-1 и служащей в данном случае регистром аналитического учета.
     
     Инвентарные карточки должны храниться в бухгалтерии организации в разрезе классификационных групп, а внутри них - по местам эксплуатации, что позволяет при составлении годового баланса заполнить отчет о движении основных средств в Приложении к балансу по форме N 5 с наименьшими усилиями.
     
     Наиболее часто встречающееся нарушение состоит в том, что организации считают ведение инвентарных карточек излишним, а те организации, которые эти карточки ведут, не всегда соблюдают требования полноты заполнения реквизитов.
     
     При проведении инвентаризации основных средств нужно иметь в виду, что при любой форме учета операции по движению основных средств (поступление, выбытие, перемещение, ремонт) должны оформляться унифицированными межведомственными формами первичной учетной документации, составленными по форме, содержащейся в альбоме, утвержденном постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве:
     
     - форма ОС-1 “Акт (накладная) приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств” - для оформления поступления, выбытия и внутреннего перемещения основных средств;
     
     - форма ОС-3 “Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов” - для оформления операций по передаче в ремонт и приемке из ремонта основных средств;
     
     - форма ОС-4 “Акт на списание основных средств” - для оформления операций по ликвидации основных средств (кроме автотранспорта);
     
     - форма ОС-4а “Акт на списание автотранспортных средств” - для оформления операций по ликвидации автотранспорта;
     
     - форма ОС-6 “Инвентарная карточка учета основных средств” - для оформления пообъектного учета основных средств;
     
     - форма ОС-14 “Акт приемки оборудования” - для оформления принятого на учет оборудования, предназначенного для капитального строительства;
     
     - форма ОС-15 “Акт приемки-передачи оборудования в монтаж” - для оформления операций по сдаче оборудования, требующего монтажа, строительным организациям;
     
     - форма ОС-16 “Акт о выявленных дефектах оборудования” - для оформления приемки оборудования, по которому необходимо составлять рекламацию поставщику.
     
     Если ведутся операции, по которым в данном альбоме отсутствуют формы первичных учетных документов, организация самостоятельно решает вопрос о содержании требуемой формы с учетом наличия в ней обязательных реквизитов, установленных Законом о бухгалтерском учете.
     
     При проведении инвентаризации основных средств необходимо также учитывать, что до введения в действие ПБУ 6/97 в соответствии с Типовой инструкцией о порядке списания пришедших в негодность зданий, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств и другого имущества, относящегося к основным средствам (фондам), утвержденной Минфином СССР и Госпланом СССР 1 июля 1985 г. N 100, основанием для списания объекта основных средств с баланса организации могло быть только выбытие этого объекта по причине физического или морального износа, аварии, продажи и т.п. При этом оговаривалось, что списанию подлежит лишь то имущество, которое восстановить невозможно или экономически нецелесообразно. Теперь в соответствии с п. 7.1 ПБУ 6/97 основанием для списания стоимости основного средства с бухгалтерского баланса может быть и тот факт, что основное средство постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации. Подобное решение должно быть оформлено внутренним организационно-распорядительным документом.
     
     Инвентаризация основных средств заключается в проверке их фактического наличия в натуре по местам нахождения или эксплуатации. Выявляются все объекты инвентаризации.
     
     Главными нормативными документами, которыми необходимо руководствоваться при проведении инвентаризации основных средств, являются ПБУ 6/97, Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, постановление Правительства РФ от 19 августа 1994 г. N 967  “Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов” (в редакции от 24 июня 1998 г. N 627).
     
     В ходе инвентаризации проверяется достоверность учетных данных и соответствие их фактическому наличию основных средств, определяются комплектность, техническое состояние, степень использования по назначению основных средств и производится их оценка. При проведении инвентаризации основных средств важное значение имеет технико-экономическое описание имеющихся в распоряжении организации основных средств. Данные о времени ввода объекта в действие, технические характеристики зданий, сооружений, оборудования, сведения о времени и стоимости произведенных капитальных ремонтов заполняются на основании технического паспорта основного средства или другой технической документации по инвентарным объектам.
     
     Необходимо проверить наличие приказов (распоряжений) о создании в организации постоянно действующей комиссии по списанию основных средств; о лицах, ответственных за сохранность основных средств в местах эксплуатации, и выяснить, заключены ли с ними договоры о полной индивидуальной материальной ответственности.
     
     Предварительно нужно убедиться, что в организации ведется картотека основных средств (инвентарные карточки формы N ОС-6); получить информацию (приказы, список лиц) об уволившихся материально ответственных лицах; ознакомиться с договорами аренды основных средств, заключенными с юридическими и физическими лицами, как зарегистрированными, так и не зарегистрированными в качестве предпринимателей.
     
     При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют какие-либо данные или указаны неправильные данные, характеризующие их, в опись включаются правильные сведения и технические показатели по этим объектам, подтвержденные паспортами и технической документацией. Например, по зданиям - указываются их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), площадь (общая полезная площадь), число этажей (без подвалов, полуподвалов и т.д.), год постройки и др.; по дорогам - тип дороги (шоссе, профилированная), протяженность, материал покрытия и ширина полотна; по мостам - местонахождение, род материалов и основные размеры. Стоимость выявленных, но ранее не учтенных объектов определяется исходя из рыночных цен на основании составленного акта. Экспертным путем исчисляется износ по выявленным объектам основных средств и определяется их реальное состояние, в результате чего оформляется соответствующий акт.
     
     Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные. По этим объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.
     
     До начала инвентаризации основных средств проверяются полнота и правильность ведения аналитического учета по объектам основных средств, соответствие данных аналитического учета данным синтетического учета и бухгалтерского баланса. Эти данные должны совпадать по всем позициям. Проверяется соответствие видов основных средств организации кодам Общероссийского классификатора основных фондов. Уточняются нормы амортизационных отчислений по каждому инвентарному объекту.
     
     Члены комиссии в присутствии должностных лиц и материально ответственных лиц (руководителей цехов, отделов, мастеров и т.п.) осматривают объекты основных средств и фиксируют в инвентаризационных описях их фактическое наличие по полным наименованиям, назначению, инвентарным номерам и основным техническим или эксплуатационным показателям. При инвентаризации зданий, сооружений и других объектов недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение этих объектов в собственности организации.
     
     Проверке подлежат:
     
     - определение круга материально ответственных лиц и наличие заключенных с ними договоров о полной индивидуальной материальной ответственности;
     
     - наличие документов, подтверждающих нахождение объектов недвижимости (зданий, сооружений и др.) в собственности организации;
     
     - наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности организации;
     
     - наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета, которые ведут материально ответственные лица по типовым формам N ОС-6 “Инвентарная карточка учета основных средств”.
     
     - наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;
     
     - наличие документов, отражающих поступление, перемещение и выбытие основных средств;
     
     - выявление объектов, не принятых на учет, и их оценка с учетом рыночных цен, причем износ определяется по фактическому техническому состоянию объектов в процентах от установленной стоимости с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами. При этом оценку рекомендуется производить с приглашением независимого оценщика - специалиста по оценке недвижимости, машин и оборудования. Вместе с тем необходимо помнить, что ответственность за проведение инвентаризации основных фондов лежит на самой организации.
     
     Одновременно выявляется, когда и по чьему распоряжению возведены или приобретены неучтенные объекты, куда списаны соответствующие затраты;
     
     - выявление не пригодных для эксплуатации и восстановления основных средств;
     
     - наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение. При отсутствии таких документов необходимо обеспечить их получение или оформление.
     
     При проведении инвентаризации необходимо иметь в виду, что формы арендных или лизинговых отношений (аренда, финансовый лизинг, оперативный лизинг и др.) должны соответствовать требованиям Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ “О лизинге” и Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ “О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним”.
     
     В информационном письме Президиума ВАС РФ от 1 июня 2000 г. N 53 “О государственной регистрации договоров аренды нежилых помещений” подчеркивается, что в соответствии с п. 2 ст. 651 ГК РФ договор аренды нежилых помещений, заключенный на срок не менее одного года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации. Договор аренды нежилых помещений, заключенный на срок менее одного года, не подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента, определяемого в соответствии с п. 1 ст. 433 ГК РФ.
     
     Вместе с тем необходимо учитывать, что согласно письму МНС России от 19 апреля 2000 г. N 02-3-09/88 и письму Минфина России от 28 апреля 2000 г. N 04-02-05/1 арендатор не вправе относить на себестоимость продукции (работ, услуг), как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения, затраты по аренде нежилых помещений в зданиях или сооружениях по договорам аренды, не прошедшим государственную регистрацию.
     
     Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности внесен ряд изменений в порядок формирования показателей по отдельным статьям бухгалтерского баланса. В частности, начиная с 1 января 2000 г. по статье “Незавершенное строительство” (строка 130 формы N 1) отражается стоимость объектов недвижимого имущества, право собственности на которые в соответствии с ГК РФ подлежит государственной регистрации, а документы, подтверждающие такую регистрацию, отсутствуют.
     
     При проведении инвентаризации имущества и обязательств, обязательной при ликвидации юридического лица, необходимо иметь в виду, что в ходе конкурсного производства конкурсный управляющий для оценки имущества должника вправе привлекать оценщиков и иных специалистов с оплатой их услуг за счет имущества должника, если иное не установлено собранием кредиторов или комитетом кредиторов (ст. 102 Федерального закона от 8 января 1998 г. N 6-ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)”.
     
     На практике достаточно часто возникает вопрос о том, что нужно ли проводить обязательную инвентаризацию по итогам года в случае временной консервации организации в связи с тем, что финансово-хозяйственная деятельность не ведется, а на балансе организации числятся основные средства - оборудование. Действующим законодательством не предусмотрено такое понятие, как “консервация организации”. В данном случае речь идет лишь о временном приостановлении предпринимательской деятельности. В то же время необходимо помнить, что организация является субъектом предпринимательской деятельности и, таким образом, имеет все права и несет все обязанности, связанные с этой деятельностью, с момента ее государственной регистрации в качестве юридического лица и до внесения записи в единый государственный реестр юридических лиц о ее ликвидации в соответствии со ст. 51 и 63 ГК РФ. Согласно п. 3 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством РФ. В соответствии со ст. 11, 19, 23 НК РФ не прекратившее свое существование юридическое лицо считается налогоплательщиком и, соответственно, несет все предусмотренные налоговым законодательством обязанности по уплате налогов и (или) сборов. Таким образом, юридическое лицо, хотя и временно приостановившее свою деятельность, но не ликвидированное:
     
     1) исполняет свои гражданско-правовые обязательства;
     
     2) ведет бухгалтерский и налоговый учет в соответствии с требованиями законов и иных правовых актов. Даже при отсутствии предпринимательской деятельности у организации могут иметь место определенные хозяйственные операции. Все такие хозяйственные операции, а также результаты инвентаризации, проводимой в обязательных случаях, в частности, по итогам года, подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
     
     Руководителем организации может быть принято решение о консервации основных средств в случае их неиспользования в течение продолжительного времени, но не менее трех месяцев, под влиянием определенных внешних факторов. В соответствии с п. 53 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств на такие основные средства амортизация не начисляется. При этом необходимо иметь в виду, что порядок консервации основных средств, числящихся на балансе, устанавливается и утверждается руководителем организации, при этом как правило, могут быть переведены на консервацию, основные средства, находящиеся в определенном комплексе, объекте, имеющие законченный цикл производства.
     
     При реализации предприятия (имущественного комплекса) в рамках осуществления процедур его банкротства обращаем внимание на следующее. Согласно ст. 132 ГК РФ предприятие в целом или его часть могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав. При этом ст. 559-566 части второй ГК РФ установлен порядок продажи предприятия в целом как имущественного комплекса. В соответствии с этим порядком состав и стоимость продаваемого предприятия определяются в договоре продажи предприятия на основе полной инвентаризации предприятия, оформленной соответствующим актом. В соответствии со ст. 3 Закона о налоге на добавленную стоимость средства, полученные от реализации предприятия (имущественного комплекса) или бизнеса, произведенной в соответствии с установленным порядком в рамках осуществления процедур банкротства, должны быть включены в облагаемый НДС оборот в общеустановленном порядке. Разъяснения специалистов налоговых органов, помещенных в справочно-правовой базе “Консультант Плюс” под номерами 22693 и 22692, подтверждают данную налоговую позицию. Для более точного определения налогооблагаемого объекта при этом должны быть выделены на основании акта инвентаризации в самостоятельную позицию те виды имущества, которые в соответствии с налоговым законодательством льготируются.
     
     На объекты основных средств, приобретенные в порядке товарообменных (бартерных) операций, должны быть сопроводительные документы, подтверждающие их балансовую оценку у передающей стороны (например, это может быть копия инвентарной карточки).
     
     Назначенная руководителем организации инвентаризационная комиссия в предусмотренный срок проводит инвентаризацию основных средств, как действующих, так и находящихся на консервации или в запасе, арендованных и находящихся на ответственном хранении.
     
     Автомашины, железнодорожный состав, морские и речные суда, находящиеся в дальних рейсах; машины и оборудование, отправленные в капитальный ремонт, и другие основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации, инвентаризируются до момента их временного выбытия.
     
     Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось его основное назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.
     
     Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера, организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и других данных.
     
     Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и др. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.
     
     На основные средства, не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).
     
     Если в ходе инвентаризации выявлены не отраженные в учете капитальные работы (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.), увеличивающие балансовую оценку основных средств, или обнаружена частичная ликвидация объектов (слом отдельных конструктивных элементов), уменьшающая их инвентарную стоимость, комиссия должна составить отдельный акт. В акте указывают сумму дооценки или уменьшения балансовой стоимости объектов исходя из фактических затрат на производство капитальных работ или первоначальной стоимости ликвидированной части объекта, подтвержденных соответствующими документами. Комиссия должна установить причины, по которым конструктивные изменения объектов основных средств не получили своевременного отражения в учете. В описях нужно привести данные о произведенных изменениях.
     
     Инвентаризационные описи представляются в бухгалтерию для внесения изменений и уточнений в инвентарные карточки, сводные ведомости и другие регистры по учету основных средств. В итоге составляют общую по организации сличительную ведомость результатов инвентаризации. В ней указывается наименование объектов по местам нахождения или эксплуатации, перечень выявленных неучтенных или недостающих объектов, их стоимость.
     
     Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств составляется по форме N ИНВ-18.
     
     При выявлении недостачи или излишков объектов основных средств к инвентаризационным описям прилагают объяснения материально ответственных лиц. На основании этих объяснений принимается решение о порядке регулирования разниц между данными инвентаризации и бухгалтерского учета. Излишки основных средств, независимо от причин их образования, приходуются.
     
     Результаты инвентаризации основных средств отражаются в учете следующими записями:
     
     Пример.
     
     1) излишки основных средств:
     
     При проведении ежегодной обязательной инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности по данным сличительной ведомости (форма N ИНВ-18) в ООО “Анабелла” была выявлена ранее не учтенная одноигольная стачивающая машина “Текстима”, рыночная стоимость которой составила 30 000 руб. Инвентаризационная комиссия установила, что неучтенное швейное оборудование комплектно. Машина соответствует техническим требованиям и пригодна к эксплуатации. Однако технический паспорт на машину отсутствует. Инвентаризационная комиссия экспертным путем определила реальное состояние одноигольной стачивающей машины и ее износ в размере 30 %, что составило 9000 руб., о чем был составлен соответствующий акт. В бухгалтерском учете ООО “Анабелла” результаты инвентаризации будут отражены следующим образом:
     
     Дебет 01 Кредит 80 - 30 000 руб. - оприходована неучтенная стачивающая машина “Текстима”, выявленная при инвентаризации, по рыночной стоимости, что отражается в приказе и в акте формы N ОС-1 (в соответствии с п. 34 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств);
     
     Дебет 80 Кредит 02 - 9000 руб. - отражена сумма износа стачивающей машины.
     
     Для целей налогообложения прибыли принимается сумма, равная 21 000 руб. В последующем необходимо установить причины возникновения излишка швейного оборудования и лиц, виновных в его образовании.
     
     Пример.
     
     2) недостача основных средств:
     
     При проведении ежегодной обязательной инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности по данным сличительной ведомости (форма N ИНВ-18) в ООО “Анабелла” была выявлена недостача швейного оборудования - универсальной швейной машины “Juki MO” - по учетным данным на сумму 24 000 руб. Сохранился технический паспорт данной машины. Начисленный износ по универсальной швейной машине “Juki MO” составил 6000 руб. Сохранились входящие в комплект универсальной швейной машины “Juki MO” неучтенные набор шпулек, шпульный колпачок, ограничивающая линейка, отвертки. В бухгалтерском учете ООО “Анабелла” результаты инвентаризации будут отражены следующим образом:
     
     Дебет 47 Кредит 01 - 24 000 руб. - списывается первоначальная стоимость недостающей универсальной швейной машины “Juki MO”, что отражается в приказе по результатам инвентаризации;
     
     Дебет 02 Кредит 47 - 6000 руб. - списаны суммы начисленного износа по недостающей универсальной швейной машине “Juki MO”;
     
     Дебет 10-5 Кредит 80 - 3000 руб. - приходуются как лом или утиль по рыночной стоимости набор шпулек, шпульный колпачок, ограничивающая линейка, отвертки, пригодные для ремонта другого швейного оборудования;
     
     Дебет 84 Кредит 47 - 18 000 руб. - списывается остаточная стоимость недостающих объектов основных средств. Счет 47 закрывается до выяснения причин недостачи.
     
     В случае если выявлены лица, по вине которых произошло выбытие швейной машины из эксплуатации, и принято решение о привлечении этих лиц к ответственности, установленной действующим законодательством, отражение операций будет следующим:
     
     Дебет 73-3 Кредит 84 - 18 000 руб. - отражены суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц (в том числе по недостачам прошлых лет) в доле остаточной стоимости недостающего объекта;
     
     Дебет 73-3 Кредит 83 - 12 000 руб. - отражена разница между остаточной стоимостью основных средств и их рыночной ценой;
     
     Дебет 73-3 Кредит 68/НДС - 3600 руб. - восстанавливается сумма НДС, приходящаяся на остаточную стоимость объекта, за счет соответствующего источника финансирования (в соответствии с пп. 18-29 Инструкции о порядке исчисления НДС. В соответствии с данной инструкцией зачету не подлежат суммы НДС, уплаченного по материально-производственным запасам, использованным на непроизводственные нужды, поэтому необходимо восстановить данные суммы за счет того же источника, за счет которого компенсируются недостачи, - за счет виновных лиц;
     
     Дебет 50 (51) Кредит 73-3 - 33 600 руб. - отражены суммы погашенного наличными (перечисленными в безналичном порядке на расчетный счет организации) материального ущерба, причиненного работниками,
     
     или
     
     Дебет 70 Кредит 73-3 - 33 600 руб. - отражены очередные удержания с виновных лиц за недостачи и хищения,
     
     Дебет 83 Кредит 80 - 12 000 руб. - отражена погашенная задолженность по недостаче основных средств на счетах прибылей и доходов.
     
     Если виновные лица не установлены или судом отказано во взыскании убытков с них, то выявленная недостача списывается на финансовые результаты у коммерческой организации и не учитывается для целей налогообложения:
     
     Дебет 80 Кредит 84 - 12 000 руб. - списывается остаточная стоимость недостающих основных средств в случае, если виновное лицо не установлено или во взыскании с виновных отказано судом, а также если недостача связана со стихийными бедствиями, чрезвычайными ситуациями и другими причинами, предусмотренными п. 15 Положения о составе затрат. При этом должны быть получены решения судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказы во взыскании ущерба с виновных лиц, либо заключения инвентаризационной комиссии о фактах порчи ценностей;
     
     Дебет 88 Кредит 68/НДС - 3600 руб. - восстанавливается сумма НДС, приходящаяся на остаточную стоимость недостающего объекта, за счет собственных источников.
     
     Обращаем внимание, что на практике часто возникает вопрос о том, должны ли облагаться налогом с продаж суммы недостачи, внесенные виновным лицом в кассу организации. В соответствии с Федеральным законом от 31 июля 1998 г. N 150-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в ст. 20 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”" объектом обложения налогом с продаж является стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет. Возмещение материально ответственным лицом сумм недостачи за товарно-материальные ценности по результатам инвентаризации, которое производится путем удержания из заработной платы или путем внесения суммы недостачи в кассу предприятия, не является реализацией товаров (работ, услуг) и, следовательно, не является объектом обложения налогом с продаж.
     
     В соответствии с п. 77 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н, по статье “Внереализационные доходы” показывается принятие к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации.
     
     Согласно п. 2 ст. 2 Закона о налоге на прибыль валовая прибыль, являющаяся объектом налогообложения, представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
     
     При этом согласно п. 6 в состав доходов от внереализационных операций включаются другие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг). Исходя из данных норм стоимость основных фондов, оказавшихся в излишке по результатам инвентаризации и зачисленных на баланс организации, подлежит включению в облагаемую базу при исчислении налога на прибыль.
     
     Заключение по результатам инвентаризации основных средств, предложения и решения инвентаризационной комиссии оформляют соответствующим протоколом, который должен быть утвержден руководителем организации.



Глава 10. Инвентаризация нематериальных активов

     Нематериальные активы относятся к внеоборотным активам организации и отражаются в разделе 1 “Внеоборотные активы” бухгалтерского баланса по статье “Нематериальные активы (04, 05)” строки 110. Поскольку отечественный баланс строится по принципу возрастания ликвидности имущества организации, учитывая размещение нематериальных активов в балансе, можно сделать вывод, что они относятся к наименее ликвидной части средств организации.
     
     В соответствии со ст. 128 ГК РФ нематериальные активы выступают объектами гражданских правоотношений в качестве имущественных прав и результатов интеллектуальной деятельности.
     
     Для правильного отнесения объектов к нематериальным активам в ходе инвентаризации следует руководствоваться п. 55 Положения по ведению бухгалтерского учета, согласно которому к нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие:
     
     - из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;
     
     - из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;
     
     - из прав на ноу-хау и др.
     
     Согласно п. 116 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации к нематериальным активам относятся также права на пользование обособленными природными объектами (права на использование земельных участков, природных ресурсов - воды, недр и др.).
     
     Из данного в нормативных документах определения нематериальных активов вытекают юридические и экономические критерии отнесения объектов учета к нематериальным активам, которыми необходимо руководствоваться при проведении инвентаризации нематериальных активов.
     
     К экономическим критериям отнесения объектов учета к нематериальным активам относится долгосрочный (свыше 12 месяцев) характер использования нематериальных активов в организации и способность приносить организации доход.
     
     К юридическим критериям отнесения объектов учета к нематериальным активам относится, во-первых, то, что нематериальные активы - это права, возникающие из ряда соответствующих договоров (авторских, лицензионных, договоров на передачу научно-технической информации и т.п.), а не сами программные продукты, лицензии, патенты и др.; а, во-вторых, то, что в основе классификации нематериальных активов, приведенной в п. 55 Положения по ведению бухгалтерского учета лежит определенный правовой режим той или иной категории нематериальных активов.
     
     Объекты, сходные по своей природе с нематериальными активами, но используемые в срок до 12 месяцев, следует относить к оборотным активам, однако для них в Плане счетов специального счета не предусмотрено. На наш взгляд, подобные краткосрочные активы, используемые в хозяйственной деятельности организации и влияющие на себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг), следует учитывать на счете 31 “Расходы будущих периодов” и равномерно в течение срока их использования списывать с кредита счета 31 в дебет соответствующих счетов.
     
     Кроме того, к нематериальным активам могут относиться организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал), а также деловая репутация организации (п. 116 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации).
     
     Необходимо помнить, что расходы организации, связанные с возникающей в ходе ее функционирования необходимостью переоформления учредительных и других документов (расширение организации, изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц и пр.), изготовление новых штампов, печатей и т.п., подлежат учету по дебету счета 26 “Общехозяйственные расходы”. Организация, изменяющая организационно-правовую форму, указанные расходы производит за счет прибыли, остающейся в ее распоряжении.
     
     При проведении инвентаризации нематериальных активов необходимо также иметь в виду, что при принятии к бухгалтерскому учету отдельных квартир в объектах жилого фонда организация-дольщик отражает их стоимость по дебету счета 04 “Нематериальные активы” и кредиту счета 08 “Капитальные вложения” (при приобретении квартир для собственных нужд).
     
     Отражение в учете затрат организаций, связанных с приобретением квартир, относящихся к объектам жилого фонда, регулируется письмом Минфина России от 29 октября 1993 г. N 118 “Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве” (в редакции от 3 апреля 1996 г.).
     
     В состав организационных расходов, учитываемых на счете 04, многие организации включают стоимость приобретенных лицензий. Обращаем внимание на то, что лицензии приобретают после создания организации, и поэтому они не могут быть отнесены к организационным расходам.
     
     Лицензии (на срок более года), относимые к нематериальным активам, подлежат учету как самостоятельный объект. При этом, если говорить о лицензиях на право осуществления уставной деятельности, то переносить первоначальные затраты на них (их стоимость) можно путем уменьшения этих затрат (стоимости) с кредита счета 04 “Нематериальные активы” в дебет счетов, предназначенных для учета издержек производства и обращения.
     
     Необходимо иметь в виду наиболее часто встречающуюся ошибку, когда лицензионные сборы (за право торговли вино-водочными изделиями, за право проведения местных аукционов и лотерей и другие) отождествляют с лицензиями, относящимися к нематериальным активам. Это совершенно разные понятия. Лицензионные сборы за право торговли и другие сборы являются местными налогами и относятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации. Расходы по приобретению лицензий на срок менее года относятся на издержки производства и обращения равномерно в течение срока действия пользования правом.
     
     На счете 04 “Нематериальные активы” организация ведет учет нематериальных активов, принадлежащих ей по праву собственности по видам нематериальных активов. Организацией не могут быть отнесены к нематериальным активам права пользования имуществом, принадлежащим на праве собственности другим лицам.
     
     При инвентаризации нематериальных активов (НМА) проверяется наличие соответствующих первичных бухгалтерских и юридических документов, необходимых для ведения учета, и правильность документального оформления этих объектов.
     
     При проведении инвентаризации нематериальных активов необходимо руководствоваться классификацией нематериальных активов, приведенной в п. 55 Положения по ведению бухгалтерского учета, в основе которой лежит определенный правовой режим той или иной категории НМА, а также иметь в виду, что несмотря на то, что обязательным свойством нематериальных активов является отсутствие у них материально-вещественной структуры, в отношении любого объекта НМА, принимаемого к учету, должны быть в наличии документы, идентифицирующие этот объект и подтверждающие исключительные права организации на его использование, а не вещные правомочия.
     
     К таким документам относятся документы, описывающие объект нематериальных активов или порядок его использования, а также документы, подтверждающие те или иные исключительные права организации. При этом исключительное право на объект нематериальных активов не связано с правом собственности на материальный носитель объекта, в котором он выражен (например, материальный носитель программ для ЭВМ, базы данных или топологии интегральной микросхемы).
     
     Право пользования землей принимается к учету на основании оформленной в соответствии с установленным законодательством порядком документации, подтверждающей права организации на земельный участок.
     
     Права на изобретения, полезные модели, промышленные образцы подтверждаются соответствующими патентами, свидетельствами и лицензионными договорами, зарегистрированными в Патентном ведомстве.
     
     В отношении прав на ноу-хау организация должна располагать полным вербальным или изобразительным описанием.
     
     Подтверждением права на товарный знак или знак обслуживания является свидетельство, выдаваемое на срок 10 лет с последующим продлением на этот же срок, или договор об уступке, зарегистрированный в Патентном ведомстве.
     
     В случае приобретения каких-либо авторских прав регистрация их в учете может быть осуществлена только на основании полноценного в юридическом отношении и вступившего в силу авторского договора с юридическим или физическим лицом - продавцом авторских прав (на воспроизведение произведения, его переработку, распространение) и при физическом наличии соответствующего объекта (рукопись, рисунок, эскиз, план, фотокадр и др.).
     
     Геологическая и иная информация о недрах представляется в виде геологических отчетов, карт и других материалов.
     
     Документальное оформление поступления нематериальных активов зависит от того, созданы они силами организации или приобретены у других юридических либо физических лиц. Если объекты нематериальных активов приобретены у других лиц, факт передачи организации прав на них должен подтверждаться договором об уступке прав (договором о передаче прав на использование). К нему должны прилагаться акты приемки-передачи материальных носителей, содержащих объекты информации.
     
     Если объекты нематериальных активов разработаны своими работниками или сторонними специалистами, привлекаемыми по договору подряда, право собственности должно подтверждаться документами, свидетельствующими о проведении и завершении работ по созданию данного объекта нематериальных активов. Это могут быть акты сдачи-приемки результатов работ или акты передачи выполненных заказов.
     
     При проведении инвентаризации нематериальных активов помимо общих нормативных документов, упомянутых ранее, необходимо руководствоваться также Законом РФ от 23 сентября 1992 г. N 3523-1 “О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных”, Правилами регистрации договоров на программы ЭВМ, базы данных и топологии интегральных микросхем, утвержденными приказом РосАПО от 5 марта 1993 г. N 9п, Законом РФ от 23 сентября 1992 г. N 3526-1 “О правовой охране топологий интегральных микросхем”, Законом РФ от 23 сентября 1992 г. N 3517-1 “Патентный закон Российской Федерации”, Законом РФ от 23 сентября 1992 г. N 3520-1 “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров”, Правилами регистрации договоров об уступке товарного знака и лицензионных договоров о предоставлении права на использование товарного знака, утвержденными Роспатентом 26 сентября 1995 г., Законом РФ от 9 июля 1993 г. N 5351-1 “Об авторском праве и смежных правах” (в редакции от 19 июля 1995 г.), Положением о договорах на создание (передачу) научно-технической продукции, утвержденным постановлением Государственного комитета по науке и технике от 19 ноября 1987 г. N 435, Федеральным законом от 20 февраля 1995 г. N 24-ФЗ “Об информации, информатизации и защите информации”, Федеральным законом от 25 сентября 1998 г. N 158-ФЗ “О лицензировании отдельных видов деятельности”, Порядком включения объектов интеллектуальной собственности в состав нематериальных активов, утвержденным Комитетом РФ по патентам и товарным знакам 13 марта 1995 г. N 10/2-20215/23 и Министерством науки и технической политики РФ 13 марта 1995 г. N ОР22-2-64, зарегистрированным в Минюсте РФ 20 марта 1995 г., регистрационный N 809.
     
     При проведении инвентаризации нематериальных активов необходимо учитывать следующие особенности, вытекающие из действующего законодательства и иных нормативных документов.
     
     В соответствии с п. 55 Положения по ведению бухгалтерского учета одной из разновидностей нематериальных активов являются средства индивидуализации юридического лица, продукции, выполняемых работ или услуг, к которым относятся права пользования фирменным наименованием, товарным знаком, знаком обслуживания, наименованием места происхождения товара, или права, возникающие из лицензионных договоров на их использование.
     
     Согласно ст. 1 Закона РФ от 23 сентября 1992 г. N 3520-1 “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров” товарный знак и знак обслуживания - это обозначения, способные отличать соответственно товары и услуги одних юридических или физических лиц от однородных товаров и услуг других юридических или физических лиц.
     
     В соответствии с этим законом обеспечивается правовая охрана товарного знака путем его регистрации, действительной в течение 10 лет, по истечении которых она может быть продлена. Свидетельство удостоверяет приоритет товарного знака, исключительное право владельца на товарный знак в отношении товаров, указанных в свидетельстве.
     
     Использованием товарного знака считается применение его на товарах, для которых товарный знак зарегистрирован, и (или) на их упаковке владельцем товарного знака или лицом (лицензиатом), которому такое право предоставлено на основе лицензионного договора владельцем товарного знака (лицензиаром). Лицензионный договор должен содержать условие о том, что качество товаров лицензиата будет не ниже качества товаров лицензиара и что лицензиар будет осуществлять контроль за выполнением этого условия.
     
     Товарный знак может быть уступлен его владельцем по договору юридическому или физическому лицу в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован.
     
     Договор об уступке товарного знака и лицензионный договор регистрируются в Патентном ведомстве по Правилам регистрации договоров об уступке товарного знака и лицензионных договоров о предоставлении права на использование товарного знака, утвержденным Роспатентом 26 сентября 1995 г. Без такой регистрации сделка считается недействительной.
     
     Фирменное наименование - это индивидуальное название юридического лица. Согласно ГК РФ фирменное наименование юридического лица должно содержать указание на организационно-правовую форму, а также собственно наименование (название) юридического лица.
     
     Фирменное наименование не имеет специальной процедуры регистрации, а регистрируется при государственной регистрации самого юридического лица и действует все время его существования. Данные государственной регистрации, в том числе и фирменное наименование, включаются в единый государственный реестр юридических лиц, открытый для всеобщего ознакомления (ст. 51 ГК РФ).
     
     Наименование места происхождения товара - это название страны, населенного пункта, местности или другого географического объекта, используемое для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными для данного географического объекта природными условиями или людскими факторами, либо природными условиями и людскими факторами (п. 1 ст. 30 Патентного закона).
     
     Примером наименования места происхождения товара могут служить такие названия, как “Гжель”, “Хохлома” и др.
     
     При регистрации наименования места происхождения товара в Патентном ведомстве выдается свидетельство о праве пользования наименованием. Срок действия свидетельства и порядок его продления соответствуют порядку, применяемому к свидетельству на товарный знак.
     
     По общему правилу приобретенные организацией нематериальные активы (в том числе товарные знаки, знаки обслуживания, торговые марки и пр.) зачисляются в состав нематериальных активов и учитываются на счете 04 “Нематериальные активы”. На счете 04 предприятие ведет учет нематериальных активов, принадлежащих ему по праву собственности по видам нематериальных активов. Организацией не могут быть отнесены к нематериальным активам права пользования имуществом, принадлежащим на праве собственности другим лицам.
     
     При этом согласно Инструкции по применению Плана счетов, а также п. 57 Положения по ведению бухгалтерского учета оприходование нематериальных активов, приобретенных за плату у других лиц, производится в первоначальной оценке исходя из фактически произведенных затрат по их приобретению и приведению в состояние, пригодное к использованию. Иными словами, предполагается, что к моменту оприходования нематериальных активов их первоначальная цена уже сформирована и состоит из совокупности затрат по приобретению, изготовлению и доведению до состояния, в котором эти нематериальные объекты пригодны к использованию в запланированных целях.
     
     Приобретение и создание нематериальных активов осуществляется в результате долгосрочных инвестиций (п. 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, доведенного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160). Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется на счете 08 “Капитальные вложения”, на котором открываются субсчета по их видам, в том числе субсчет “Приобретение нематериальных активов”. Счет 08 предназначен для калькулирования первоначальной стоимости нематериальных активов, которая может состоять не только из стоимости приобретения объекта, но и из дополнительных затрат, необходимых для его доведения до состояния, в котором он пригоден к использованию в запланированных целях.
     
     С учетом вышеизложенного, операции по постановке на учет товарного знака, торговой марки, знаков обслуживания и пр. отражаются в учете следующим образом:
     
     Дебет 08 Кредит 60 (76, и др.) - учтены затраты, связанные с приобретением (созданием, регистрацией и т.п.) товарного знака и пр.;
     
     Дебет 04 Кредит 08 - после получения свидетельства товарный знак включен в состав нематериальных активов в сумме фактических затрат на приобретение (изготовление).
     
     В соответствии с Законом РФ от 23 сентября 1992 г. N 3523-1 “О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных” программы ЭВМ приравниваются к произведениям литературы, а базы данных - к сборникам, и их правовая охрана как объектов авторского права осуществляется не изобретательским (патентным), а авторским правом.
     
     Объектом охраны являются любые программы для ЭВМ и базы данных, как выпущенные, так и не выпущенные в свет, независимо от их материального носителя, назначения и достоинства.
     
     На программу ЭВМ (как совокупность идей и научных решений) правообладатель приобретает “исключительные права”, а вещные права (в том числе и право собственности) возникают на материальные носители программы ЭВМ, а не на ее содержание.
     
     В результате, понятие “программа ЭВМ” имеет два разных значения:
     
     - совокупность имущественных и неимущественных прав автора (правообладателя) на программу ЭВМ;
     
     - овеществленный (материализованный) экземпляр программы ЭВМ.
     
     Материализуя созданную программу ЭВМ на бумаге или дискете, автор становится собственником полученных экземпляров программ ЭВМ.
     
     В зависимости от целей приобретения и дальнейшего использования программы ЭВМ возможно заключение одной из следующих сделок:
     
     - авторского договора об использовании программы ЭВМ;
     
     - договора купли-продажи экземпляра программы ЭВМ;
     
     - договора аренды экземпляра программы ЭВМ.
     
     Заключая ту или иную сделку по приобретению программы ЭВМ, необходимо четко представлять, что является предметом сделки: экземпляр программы для ЭВМ или авторское право, возникающее из этой программы.
     
     Различие между названными видами гражданско-правовых сделок заключается в том, что предметом авторского договора являются имущественные права на программу ЭВМ, а предметом договора купли-продажи и аренды - единичный экземпляр программы ЭВМ.
     
     Если организация намерена приобрести программу ЭВМ только для использования в своей хозяйственной деятельности и не стремится получить какие-либо из имущественных прав на программу ЭВМ, то подобные отношения могут быть оформлены договором купли-продажи экземпляра программы ЭВМ, возможность заключения которого предусмотрена в ст. 1 Закона РФ “О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных”.
     
     Предметом договора купли-продажи является имущество - единичный экземпляр программы ЭВМ, овеществленный на бумажных или электронных носителях (дискетах), а не имущественные права автора (правообладателя) на данную программу, так как предметом договора купли-продажи может быть только вещь.
     
     Для исключения возможного смешения договора купли-продажи с авторским договором в договоре купли-продажи экземпляра программы ЭВМ следует специально указать, что:
     
     - по договору передается имущество - экземпляр программы ЭВМ на дискете (на определенном материальном носителе),
     
     - данным договором не передаются имущественные (авторские) права на программу ЭВМ,
     
     - цель приобретения программы - использование в собственной хозяйственной деятельности,
     
     - предусмотреть запрет покупателю распространять приобретенную программу.
     
     Организациям не следует отражать на счете 04 “Нематериальные активы” расходы, связанные с приобретением единичного экземпляра программы ЭВМ, если основанием для его постановки на баланс стал договор купли-продажи, предметом которого является приобретение дискет с программным обеспечением, так как они в соответствии с гражданским законодательством приобретаются как вещи, а не как права. Возможным вариантом учета этих расходов является отражение стоимости дискет в качестве МБП со списанием износа в случае доказательства производственного использования данной вещи, то есть дискеты, но не программы.
     
     Распространение экземпляров баз данных имеет свои особенности оформления. Потребитель заинтересован в постоянном пополнении информации, находящейся в базе данных. Исходя из этой цели применение только договора купли-продажи при приобретении базы данных недостаточно.
     
     Распространение экземпляров базы данных может быть оформлено двумя отдельными договорами - договором купли-продажи основной базы и договором возмездного оказания информационных услуг (ст. 779 ГК РФ) или одним комплексным договором, сочетающим их существенные условия.
     
     В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета (п. 55) к нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие из авторских и иных договоров (подобных авторскому) на программы для ЭВМ, базы данных, а не экземпляры программ ЭВМ.
     
     Следовательно, на счете 04 “Нематериальные активы” может быть отражена только стоимость программы ЭВМ, созданной работниками организации, а также стоимость имущественных прав на программу ЭВМ, приобретаемую организацией на срок более года по авторскому или подобному ему договору, поскольку только в результате указанных сделок организация приобретает права на программу. Во всех остальных случаях, в том числе при приобретении экземпляра программы ЭВМ по договору купли-продажи или аренды, предметом сделки будут не имущественные права, а конкретное имущество (вещь) - экземпляр программы ЭВМ, расходы на приобретение которого отражаются в бухгалтерском учете так же, как и операции с имуществом.
     
     Авторское право на программу для ЭВМ возникает в силу ее создания. Для защиты своих прав автору необходимо лишь выразить созданную программу для ЭВМ в любой объективной форме, позволяющей осуществлять ее дальнейшее воспроизведение, и уведомить третьих лиц о том, что именно он является автором данной программы (заявить о своих правах на программу).
     
     В целях защиты прав автора программ для ЭВМ законодательство предусматривает особый порядок регистрации программ для ЭВМ и сделок с ними, но воспользоваться регистрацией - это не обязанность, а право автора программы.
     
     При разработке программы для ЭВМ сотрудниками организации в учете будут отражены следующие операции:
     
     Дебет 08 Кредит 10 - на стоимость материалов, использованных при разработке программного обеспечения;
     
     Дебет 08 Кредит 02 - на сумму начисленного износа по оборудованию, использованному при разработке программного обеспечения;
     
     Дебет 08 Кредит 13 - на сумму начисленного износа по МБП, использованным при разработке программного обеспечения;
     
     Дебет 08 Кредит 70 - начислена заработная плата разработчикам;
     
     Дебет 08 Кредит 69 - отчисления во внебюджетные фонды с заработной платы разработчиков;
     
     Дебет 04 Кредит 08 - программное обеспечение введено в эксплуатацию.
     
     В случае приобретения программы ЭВМ по договору заказа на выполнение НИОКР в учете будут сделаны следующие записи:
     
     Дебет 60 Кредит 51 - перечислена подрядчику сумма по договору на выполнение НИОКР;
     
     Дебет 19 Кредит 60 - на сумму НДС, уплаченного подрядчику;
     
     Дебет 08 Кредит 60 - закрыт договор на выполнение НИОКР - заказчиком получено программное обеспечение;
     
     Дебет 04 Кредит 08 - программное обеспечение введено в эксплуатацию.
     
     В соответствии с Федеральным законом от 1 апреля 1996 г. N 25-ФЗ сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная при приобретении основных средств и нематериальных активов, в полном объеме вычитается из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств и нематериальных активов:
     
     Дебет 68 Кредит 19.
     
     При проведении инвентаризации нематериальных активов особое внимание нужно уделить правильности оценки нематериальных активов и фактическому объему информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации в установленном порядке на правах собственности, отраженному на счете 04 “Нематериальные активы”. Необходимо помнить, что нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе в разделе 1 “Внеоборотные активы” по строке 110 по остаточной стоимости (за исключением объектов нематериальных активов, по которым в соответствии с установленным порядком амортизация не начисляется), то есть по фактическим затратам на приобретение, изготовление и затратам по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации. У бюджетных организаций нематериальные активы отражаются в балансе по первоначальной стоимости. Аналитический учет нематериальных активов по счету 04 должен вестись по видам и отдельным объектам нематериальных активов. Основанием для осуществления записей в бухгалтерских регистрах операций по движению НМА являются первичные учетные документы: акт приемки-передачи, счет, счет-фактура, платежно-расчетные документы, документы, подтверждающие стоимость услуг сторонних организаций, связанных с приобретением НМА и получением их в качестве вклада в уставный капитал.
     
     В бухгалтерском балансе (форма N 1) из состава нематериальных активов выделены патенты, лицензии, товарные знаки (знаки обслуживания), иные аналогичные с перечисленными права и активы, организационные расходы. Более полная расшифровка основных объектов нематериальных активов приводится в разделе 3 “Амортизируемое имущество” формы N 5 Приложения к бухгалтерскому балансу. При этом сумма строк 310-349 данного раздела формы N 5 отличается от суммы, показанной в бухгалтерском балансе (форма N 1) по статье “Нематериальные активы” (строка 110), на сумму начисленной амортизации, поскольку согласно п. 115 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации нематериальные активы в данном разделе Приложения к бухгалтерскому балансу отражаются по первоначальной (восстановительной) стоимости.
     
     При проведении инвентаризации нематериальных активов необходимо иметь в виду, что амортизация нематериальных активов учитывается на счете 05 “Амортизация нематериальных активов”, кроме объектов, по которым начисленные суммы амортизационных отчислений списываются непосредственно в кредит счета 04 “Нематериальные активы” (без использования счета 05 “Амортизация нематериальных активов”).
     
     При проведении инвентаризации необходимо также учитывать, что нематериальные активы могут быть внесены в качестве вклада в уставный капитал, приобретены за плату у других организаций и лиц, переданы безвозмездно или могут появиться в результате долгосрочных инвестиций.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 11 Закона о бухгалтерском учете и Инструкции по применению Плана счетов (комментарий к счету 04) первоначальная стоимость объекта нематериальных активов определяется в зависимости от основания и способа получения объектов нематериальных активов на баланс организации:
     
     - оценка нематериальных активов, приобретенных за плату, производится исходя из фактически произведенных затрат по их приобретению и приведению в состояние готовности этих объектов. Приобретение и создание нематериальных активов осуществляется в результате долгосрочных инвестиций организации. В соответствии с п. 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160, под долгосрочными инвестициями понимаются затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других организаций. Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется на счете 08 “Капитальные вложения”, на котором открываются субсчета по их видам, в том числе субсчет “Приобретение нематериальных активов”. Счет 08 “Капитальные вложения” предназначен для калькулирования первоначальной стоимости нематериальных активов, которая может состоять не только из стоимости приобретения объекта, но и из дополнительных затрат, необходимых для его доведения до состояния, в котором он пригоден к использованию в запланированных целях.
     
     В состав фактически произведенных затрат включаются затраты на приобретение объекта нематериальных активов, проценты, уплачиваемые по предоставленному коммерческому кредиту и иным заемным обязательствам, использованным на инвестиции в нематериальные активы, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые внешнеэкономическим, снабженческим и иным организациям, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями, таможенные пошлины и иные платежи.
     
     После того как объект нематериальных активов приведен в состояние готовности к использованию в запланированных целях, он зачисляется на основании акта приемки в состав нематериальных активов путем проводки:
     
     Дебет 04 Кредит 08.
     
     - оценка нематериальных активов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал организации, производится по договоренности между учредителями в согласованной стоимости. При этом если номинальная стоимость акций, оплачиваемых неденежными средствами, составляет более двухсот установленных федеральным законом минимальных размеров месячной оплаты труда, необходима денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций и иных ценных бумаг общества, независимым оценщиком (аудитором). Необходимыми в этом случае документами являются учредительные документы, протокол общего собрания акционеров (участников), акт приема-передачи нематериальных активов между организациями, авизо. При поступлении нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал они отражаются по дебету счета 08 “Капитальные вложения” и кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями”, субсчет “Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал”. На величину заявленного уставного капитала организации была сделана запись по дебету счета 75 и кредиту счета 85 “Уставный капитал”.
     
     - оценка нематериальных активов, произведенных в самой организации, определяется по стоимости их изготовления, в которую включаются фактически произведенные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления имущества основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на изготовление объекта имущества.
     
     Создание нематериальных активов возможно как собственными силами организации, так и путем привлечения сторонних организаций. Основными документами для проведения хозяйственных операций в этом случае являются авторский договор заказа, договор о выполнении НИОКР, договор о создании и передаче научно-технической продукции, трудовой контракт, договор подряда и т.п., а также акт об изобретении.
     
     В соответствии с п. 11 Инструкции о порядке исчисления НДС работы по созданию нематериальных активов, выполненные хозспособом, стоимость которых не относится на издержки производства, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке по мере выполнения и отнесения их на счет 08 “Капитальные вложения”.
     
     Напомним, что вопрос обложения налогом на добавленную стоимость работ, выполненных хозспособом, до 1 января 2001 г., является спорным. В постановлении ВАС РФ от 2 апреля 1996 г. N 794/95 указано, что работы, выполненные хозспособом, не могут считаться объектом налогообложения. Минфин России не согласен с позицией Президиума ВАС РФ, что отражено в письмах от 30 декабря 1999 г. N 04-03-10, от 18 ноября 1999 г. N 04-03-10, от 18 августа 1999 г. N 04-05-11/70, от 3 апреля 2000 г. N 04-05-06/29. Тем не менее в указанных документах Минфина России подчеркивается, что, по мнению МНС России, с 1 января 1999 г. работы, выполненные хозспособом, налогом на добавленную стоимость облагать не следует.
     
     Создание нематериальных активов в самой организации отражается следующими записями:
     
     Дебет 08 Кредит 10, 12, 60, 69, 70 и др. - отражены затраты на создание нематериальных активов,
     
     Дебет 04 Кредит 08 - отражена себестоимость созданных нематериальных активов.
     
     - оценка нематериальных активов, полученных от других организаций и лиц безвозмездно, производится по рыночной стоимости на дату оприходования на баланс вне зависимости от балансовой стоимости у передающей стороны. Данные о действующей цене на данный или аналогичный вид имущества на дату оприходования имущества должны быть подтверждены документально или экспертным путем. Необходимо иметь в виду, что безвозмездное получение материальных ценностей (вещей) осуществляется на основании договора дарения, заключение которого между коммерческими организациями запрещено ст. 575 ГК РФ за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда. Безвозмездное получение нематериальных активов согласно п. 8 ПБУ 9/99 рассматривается как внереализационный доход и отражается по дебету счета 04 и кредиту счета 80 “Прибыли и убытки” в составе прочих поступлений. Основанием для совершения данных хозяйственных операций является соответствующий договор, акт приема-передачи нематериальных активов между организациями, между организацией и физическим лицом, авизо.
     
     При проведении инвентаризации необходимо обратить внимание на выбытие и реализацию нематериальных активов.
     
     Нематериальные активы могут выбывать в результате продажи или безвозмездной передачи вследствие списания по причинам нецелесообразности их дальнейшего использования, в качестве взноса в уставный капитал других организаций или вклада в совместную деятельность. Для обоснования операций по выбытию нематериальных активов из организации необходимо наличие соответствующих договоров, актов приема-передачи нематериальных активов, протоколов собрания акционеров (участников), учредительных документов, авизо, выписок банка, счетов-фактур.
     
     Для обобщения информации о выбытии нематериальных активов используется счет 48 “Реализация прочих активов”.
     
     По дебету счета 48 отражается балансовая стоимость выбывающих нематериальных активов (в корреспонденции со счетом 04) и понесенные в связи с этим расходы по их реализации (комиссионное вознаграждение, заработная плата и др.), а также сумма НДС, входящая в выручку от реализации (в корреспонденции со счетом 68).
     
     По кредиту счета 48 записывается сумма выручки за реализованные нематериальные активы с учетом НДС и списывается сумма амортизации, начисленная по выбывающим нематериальным активам к моменту выбытия.
     
     В процессе осуществления инвентаризации нематериальных активов проверке подлежат:
     
     - своевременность отражения нематериальных активов в балансе;
     
     - документальное подтверждение затрат, связанных с приобретением (созданием) нематериальных активов;
     
     - определение оснований и объема прав юридического лица, возникающих из определенной категории гражданско-правовых сделок (авторских, лицензионных договоров, договоров на передачу научно-технической информации и других договоров) на использование организацией той или иной категории нематериальных активов, а не самих патентов, лицензий, изобретений или программных продуктов. Право организации на владение НМА должно быть зафиксировано в документе (патенте, лицензии, свидетельстве, акте, договоре и т.п.), выданном в соответствии с законодательством РФ.
     
     Исключение в данном случае составляет такой специфический объект нематериальных активов, как квартиры, которые появляются на балансе организации и на основании договора купли-продажи. В соответствии с Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации по группе статей “Нематериальные активы” показываются также учтенные в установленном порядке приобретенные отдельные квартиры в объектах жилого фонда. Объекты жилого фонда (в том числе отдельные квартиры), отражаемые в указанной группе статей, учитываются по первоначальной стоимости (стоимости приобретения).
     
     Проверке не подлежат права, принадлежащие организации, срок полезного использования которых менее года или равен году. Объекты, сходные по своей природе с нематериальными активами, но используемые в срок до 1 года, следует относить к оборотным активам. При проверке лицензионных договоров следует обратить внимание на конкретные права по использованию объекта НМА, передаваемые по данному договору; на срок, на который передается право использования; а также на наличие передаваемой лицензиаром лицензиату необходимой документации по использованию объекта НМА.
     
     В процессе инвентаризации нематериальных активов следует также проверить:
     
     - наличие первичных учетных документов, подтверждающих права организации на использование нематериальных активов;
     
     - срок владения правами и другие документально подтвержденные условия закрепления прав собственности или прав на использование данных объектов;
     
     - оформление режима служебной и коммерческой тайны в отношении нематериальных активов группы ноу-хау;
     
     - карточки учета нематериальных активов по форме N НМА-1, применяемые для учета всех видов нематериальных активов, поступивших для использования в организацию. Данная форма включена в альбом, утвержденный постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а “Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве”.
     
     Карточка учета нематериальных активов ведется в бухгалтерии на каждый объект нематериальных активов и заполняется в одном экземпляре на основании документа на оприходование, приемки-передачи (перемещения) нематериальных активов и другой технической документации.
     
     Следует обратить внимание на то, что альбом унифицированных форм первичной учетной документации не предусматривает форму акта (накладной) приемки-сдачи нематериальных активов в эксплуатацию. Однако практика показывает, что такой акт должен быть аналогичен акту (накладной) приемки-сдачи основных средств (форма N ОС-1). При оформлении приемки нематериальных активов акт (накладная) составляется в одном экземпляре на каждый отдельный объект нематериальных активов, подписывается членами комиссии, назначенной в соответствии с приказом руководителя организации. На основании данного акта заполняется карточка учета нематериальных активов по форме N НМА-1.
     
     Характерной особенностью инвентаризации нематериальных активов, в отличие от инвентаризации других активов организации, является техническая экспертиза объектов НМА и юридический анализ документов, отражающих основанные на объектах интеллектуальной собственности права, что на практике может быть осуществлено с привлечением к инвентаризации в качестве консультантов и экспертов патентных поверенных и оценщиков, специализирующихся на данных вопросах.
     
     При выявлении недостачи нематериальных активов по результатам инвентаризации в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:
     
     Дебет 48 Кредит 04 - списывается первоначальная стоимость объекта нематериальных активов;
     
     Дебет 05 Кредит 48 -списывается сумма начисленного износа по данным объектам;
     
     Дебет 84 Кредит 48 - списывается остаточная стоимость недостающих объектов нематериальных активов. Счет 48 закрывается до выяснения причин недостачи.
     
     В том случае если выявлены лица, по вине которых произошло выбытие нематериальных активов, и принято решение о привлечении этих лиц к ответственности, установленной действующим законодательством, отражение операций будет следующим:
     
     Дебет 73-3 Кредит 84 - отнесена сумма недостачи на виновное лицо в доле остаточной стоимости недостающего объекта нематериальных активов;
     
     Дебет 73-3 Кредит 68/НДС - восстанавливается сумма НДС, приходящаяся на остаточную стоимость объекта нематериальных активов, за счет соответствующего источника финансирования.
     
     Дебет 50 (70) Кредит 73-3 - возмещена сумма недостачи виновным лицом.
     
     Если виновные лица не установлены или судом отказано во взыскании убытков с них, то выявленная недостача списывается на финансовые результаты у коммерческой организации и не учитывается для целей налогообложения:
     
     Дебет 80 Кредит 84 - списывается остаточная стоимость недостающих объектов нематериальных активов в случае, если виновное лицо не установлено или во взыскании с виновных отказано судом, а также если недостача связана со стихийными бедствиями, чрезвычайными ситуациями и другими причинами, предусмотренными п. 15 Положения о составе затрат. При этом должны быть получены решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказы во взыскании ущерба с виновных лиц, либо заключения инвентаризационной комиссии о фактах порчи ценностей;
     
     Дебет 88 Кредит 68/НДС - восстанавливается сумма НДС, приходящаяся на остаточную стоимость НМА за счет собственных источников.



Глава 11. Инвентаризация финансовых вложений

     При проведении инвентаризации финансовых вложений необходимо учитывать, что особенности их отражения в бухгалтерской отчетности связаны прежде всего с вступлением в силу новых положений по бухгалтерскому учету, разработанных Минфином России, которые существенно изменяют подход к формированию бухгалтерской отчетности организации в 2000 г. Кроме нормативных документов, вступивших в силу с 1 января 2000 г., необходимо также учитывать нормы и правила, заложенные в Порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденном приказом Минфина России от 15 января 1997 г. N 2 и в Правилах отражения в бухгалтерском учете профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами отдельных операций с ценными бумагами, утвержденных постановлением ФКЦБ России от 27 ноября 1997 г. N 40.
     
      Особенности отражения в бухгалтерской отчетности долгосрочных инвестиций и финансовых вложений связаны с изменениями в структуре бухгалтерского баланса (форма N 1), внесенными приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 4н и Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации.
     
     Начиная с 1 января 2000 г. в бухгалтерском балансе (форма N 1) по группе статей “Финансовые вложения” данные должны быть представлены с подразделением на долгосрочные и краткосрочные. Финансовые вложения представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты. Остальные финансовые вложения представляются как долгосрочные и отражаются в разделе “Внеоборотные активы”.
     
     Согласно пп. 43, 44 и 45 Положения по ведению бухгалтерского учета и п. 23 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации по группе статей “Долгосрочные финансовые вложения” (строка 140 формы N 1) показываются, наряду с долгосрочными инвестициями в дочерние и зависимые общества, долгосрочные инвестиции организации в уставные (складочные) капиталы других организаций, созданных на территории Российской Федерации или за ее пределами, в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, а также предоставленные другим организациям займы на срок более 12 месяцев.
     
     По строке 141 формы N 1 “Инвестиции в дочерние общества” показываются долгосрочные (на срок более года) инвестиции организации в доходные активы (ценные бумаги) дочерних обществ, уставные (складочные) капиталы дочерних обществ, созданных на территории Российской Федерации или за ее пределами. На основании п. 1 ст. 105 ГК РФ хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность влиять на решения, принимаемые таким обществом.
     
     По строке 142 формы N 1 “Инвестиции в зависимые общества” показываются долгосрочные (на срок более года) инвестиции организации в доходные активы (ценные бумаги) зависимых обществ, уставные (складочные) капиталы зависимых обществ, созданных на территории Российской Федерации или за ее пределами. На основании п. 1 ст. 106 ГК РФ хозяйственное общество признается зависимым, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более 20 % голосующих акций акционерного общества или 20 % уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.
     
     При инвентаризации статей, характеризующих инвестиции в дочерние и зависимые общества, необходимо также учитывать определения, приведенные в ст. 114 ГК РФ “Унитарное предприятие, основанное на праве хозяйственного ведения”.
     
     Необходимые для проведения инвентаризации перечни зависимых и дочерних обществ можно получить из пояснительной записки к бухгалтерской отчетности, в которой, как правило, в виде отдельной таблицы по каждому обществу указывается его местонахождение, организационно-правовая форма, вид деятельности, доля в уставном капитале.
     
      По строке 143 формы N 1 “Инвестиции в другие организации” показываются долгосрочные (на срок более года) инвестиции организации в доходные активы (ценные бумаги), уставные (складочные) капиталы других организаций (не указанные по строкам 141-142), созданных на территории Российской Федерации или за ее пределами.
     
     По строке “Займы, предоставленные организациям на срок более 12 месяцев” показываются долгосрочные (на срок более 12 месяцев) займы, предоставленные организацией другим организациям.
     
     По строке 145 “Прочие долгосрочные финансовые вложения” отражаются долгосрочные финансовые вложения, не нашедшие отражения по предыдущим строкам подраздела.
     
     Такая детализация долгосрочных финансовых вложений вызывает необходимость в аналитическом учете организации открыть соответствующие субсчета к счетам 06 “Долгосрочные финансовые вложения” и 58 “Краткосрочные финансовые вложения” в своем рабочем плане счетов.
     
     При заполнении статей подраздела “Долгосрочные финансовые вложения” необходимо руководствоваться Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации и Порядком отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденным приказом Минфина России от 15 января 1997 г. N 2, в соответствии с которым организации обязаны для предварительного учета фактических затрат по приобретению ценных бумаг использовать счет 08 “Капитальные вложения”, субсчет “Вложения в ценные бумаги”. Профессиональные участники рынка ценных бумаг должны руководствоваться Правилами отражения в бухгалтерском учете профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами отдельных операций с ценными бумагами, утвержденными постановлением ФКЦБ России от 27 ноября 1997 г. N 40 и введенными в действие с 1 января 1998 г.
     
     В соответствии с ПБУ 3/2000 вложения в долгосрочные ценные бумаги, стоимость которых выражена в иностранной валюте, отражаются в учете по стоимости приобретения и переоценке не подлежат. Это, в первую очередь, касается облигаций внутреннего государственного валютного облигационного займа, по которому в случае их выбытия выявляется финансовый результат, а ранее учтенные курсовые разницы списываются.
     
     В соответствии с письмом Минфина России от 18 мая 2000 г. N 04-02-05/1 при исчислении налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль предприятиями и организациями, являющимися первичными владельцами облигаций внутреннего государственного валютного займа, валовая прибыль уменьшается на всю сумму положительных курсовых разниц, образовавшихся в результате изменения курса рубля по отношению к котируемым Банком России иностранным валютам, возникших с момента поступления иностранной валюты на счет предприятия или организации и до момента принятия ОВВЗ на баланс предприятия или организации при их реализации (погашении или прочем выбытии), а также на сумму убытков, образовавшихся при списании ОВВЗ с баланса организации по цене ниже балансовой, но в пределах рыночной цены.
     
     В связи с этим в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) курсовые разницы в 2000 г. отражаются в составе внереализационных доходов и расходов (строки 120 и 130). Такой порядок предусмотрен п. 8 ПБУ 9/99, п. 12 ПБУ 10/99 и п. 13 ПБУ 3/2000. До 1 января 2000 г. они отражались в составе операционных доходов и расходов на основании п. 3.8 Инструкции о бухгалтерской отчетности.
     
     При проведении инвентаризации необходимо иметь в виду, что финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора.
     
     В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета организация-инвестор может производить доведение покупной стоимости всех долговых ценных бумаг до их номинальной стоимости, а не только государственных ценных бумаг, как это было предусмотрено ранее.
     
     По долговым ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации либо уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации.
     
     На основании п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, имеют право переоценивать свои краткосрочные вложения в ценные бумаги, приобретаемые с целью получения дохода от их реализации и обращающиеся на бирже, по мере изменения котировки на фондовой бирже.
     
     Вложения организации в акции других акционерных обществ, котирующиеся на фондовой бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется, при составлении бухгалтерского баланса отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. На указанную разность (превышение учетной стоимости ценных бумаг над их рыночной стоимостью) в конце отчетного года (по состоянию на 31 декабря 2000 г.) производится образование резерва под обесценение вложений в ценные бумаги за счет финансовых результатов у коммерческой организации или увеличения расходов у некоммерческой организации. При этом записей по счетам 06 и 58 не делается. Величина резерва рассчитывается отдельно по каждому виду ценных бумаг. В активе баланса рыночная стоимость ценных бумаг определяется как разница между покупной стоимостью и суммой резерва. В пассиве баланса сумма образованного резерва под обесценение вложений в ценные бумаги не отражается. Стоимость ценных бумаг на счетах 06 и 58 не изменяется, то есть изменения происходят только в балансе.
     
     Объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, учитываются по дебету счета 06 “Долгосрочные финансовые вложения” или 58 “Краткосрочные финансовые вложения” по полной сумме фактических затрат, если права на них перешли к инвестору. В этом случае финансовые вложения показываются в активе бухгалтерского баланса также в полной сумме фактических затрат их приобретения по договору с отнесением непогашенной суммы по статье кредиторов в пассив бухгалтерского баланса в случаях, когда к инвестору перешли права на объект. В остальных случаях суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по статье дебиторов. До 1 января 2000 г. такой порядок был предусмотрен только для акций и паев.
     
     Согласно пп. 43 и 44 Положения по ведению бухгалтерского учета в подразделе “Краткосрочные финансовые вложения” (строка 250 формы N 1) показываются краткосрочные (на срок не более одного года) инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций, а также предоставленные другим организациям займы на срок менее 12 месяцев. Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора.
     
     Согласно ПБУ 4/99, по строке 251 “Займы, предоставленные организациям на срок менее 12 месяцев” бухгалтерского баланса с 1 января 2000 г. отражаются данные о займах, предоставленных организациям на срок менее 12 месяцев. Ранее по этой строке отражались инвестиции в зависимые общества, сделанные на срок менее одного года.
     
     По строке 252 формы N 1 “Собственные акции, выкупленные у акционеров” отражаются собственные акции, выкупленные у акционеров, числящиеся в бухгалтерском учете по дебету счета 56 “Денежные документы”.
     
     По строке 253 “Прочие краткосрочные финансовые вложения” показываются инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций на срок не более 12 месяцев.
     
     Особенностью проведения инвентаризации финансовых вложений в 2000 г. является то, что при проведении сравнительно-аналитических мероприятий необходимо учитывать требования, изложенные в ПБУ 11/2000, в отношении отражения в бухгалтерской отчетности информации об операциях между организацией, подготавливающей отчетность, и аффилированным лицом. Причем операцией между организацией, подготавливающей отчетность, и аффилированным лицом считается любая операция по передаче каких-либо активов или обязательств между организацией, подготавливающей отчетность, и аффилированным лицом, в том числе финансовые операции, включая предоставление займов и участие в уставных (складочных) капиталах других организаций.
     
     В бухгалтерской отчетности организации информация об аффилированных лицах раскрывается в случае, когда:
     
     - другая организация или физическое лицо контролирует или оказывает значительное влияние на организацию, подготавливающую бухгалтерскую отчетность;
     
     - организация, подготавливающая бухгалтерскую отчетность, сама контролирует или оказывает значительное влияние на другую организацию.
     
      При этом считается, что организация или физическое лицо контролирует другую организацию, когда такая организация или физическое лицо имеет право:
     
     - распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем 50 % голосующих акций акционерного общества или более чем 50 % уставного (складочного) капитала общества с ограниченной ответственностью;
     
     - распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем 20 % голосующих акций акционерного общества или более чем 20 % уставного (складочного) капитала общества с ограниченной ответственностью и имеет возможность определять решения, принимаемые в этих обществах (Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ “Об акционерных обществах”, в редакции от 24 мая 1999 г. N 101-ФЗ и Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ “Об обществах с ограниченной ответственностью”, в редакции от 31 декабря 1998 г. N 193-ФЗ).
     
     Организация или физическое лицо оказывают значительное влияние на другую организацию, когда имеют возможность участвовать в принятии решений другой организацией, но не контролируют ее.
     
     Перечень аффилированных лиц, информация о которых раскрывается в бухгалтерской отчетности организации, устанавливается самостоятельно организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, на основе ПБУ 11/2000 исходя из содержания отношений между организацией и аффилированным лицом с учетом соблюдения требования приоритета содержания над формой.
     
     Аналитический учет организации должен обеспечивать формирование информации об аффилированных лицах.
     
     Информация об аффилированных лицах, предусмотренная ПБУ 11/2000, включается в пояснительную записку, входящую в состав бухгалтерской отчетности, в виде отдельного раздела.
     
     Несмотря на то что понятие “аффилированные лица” появилось в бухгалтерском лексиконе сравнительно недавно, следует обратить внимание главных бухгалтеров на неидентичность законодательных норм в каждой отрасли права в отношении этого понятия, что особенно важно при составлении бухгалтерской отчетности.
     
     В соответствии с разными законодательными актами к аффилированным лицам относятся (кроме субъектов, непосредственно относящихся к аффилированным лицам) и “заинтересованные лица”, “взаимозависимые лица”, “группа лиц”.
     
     В соответствии со ст. 18 Федерального закона от 8 января 1998 г. N 6-ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)” установлено определение заинтересованных лиц, где заинтересованными лицами в отношении должника признаются:
     
     - юридическое лицо, которое является материнским или дочерним по отношению к должнику в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации;
     
     - руководитель должника, а также лица, входящие в совет директоров (наблюдательный совет) должника, коллегиальный исполнительный орган должника, главный бухгалтер (бухгалтер) должника, в том числе и освобожденные от своих обязанностей в течение одного года до момента возбуждения производства по делу о банкротстве;
     
     - лица, находящиеся с физическими лицами, перечисленными выше, в отношениях близкого родства или свойства (супруги, родственники по прямой восходящей и нисходящей линиям, сестры, братья и их родственники по нисходящей линии, сестры и братья супругов).
     
     Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
     
     - одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 % (на эти лица распространяется действие ст. 106 ГК РФ “Зависимое хозяйственное общество”). Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
     
     - одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению (директор предприятия, начальник отдела, менеджер и другие работники);
     
     - лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, в отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. Определенные сложности в применении данного основания вызваны тем, что ни Семейный кодекс РФ, ни иные законодательные акты не определяют понятие родства и свойства и не указывают, какие лица относятся к родственникам и свойственникам. Во всех перечисленных случаях, не упомянутых в НК РФ, организации необходимо будет учитывать реальное влияние взаимоотношений между дальними родственниками на экономические результаты сделок между ними.
     
     В НК РФ подчеркивается, что факт взаимозависимости лиц в перечисленных выше случаях (п. 1 ст. 20 НК РФ) не требует доказательства. При отсутствии оснований, предусмотренных в п. 1 ст. 20 НК РФ, лица могут быть признаны судом взаимозависимыми для целей налогообложения лишь в случае, если налоговым органом будет доказано, что эти лица находятся под контролем третьего лица либо одно лицо находится под контролем другого лица. По-видимому, такое решение может приниматься судом в рамках судопроизводства по иску налогового органа о взыскании налоговых санкций. Суд по своему усмотрению вправе и не признать лиц взаимозависимыми (например, если доказательства не являются надлежащими либо не подтверждают, по мнению суда, наличие контроля, который оказывал бы непосредственное влияние на условия или экономические результаты деятельности лиц). Таким образом, признание или непризнание лиц взаимозависимыми на основании п. 2 ст. 20 НК РФ должно осуществляться в каждом конкретном случае индивидуально. Из этого следует, что перечень оснований признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения, предусмотренный в п. 1 ст. 20 НК РФ, является открытым и подлежит расширительному толкованию.
     
     Нахождение одного лица под контролем другого следует понимать как способность контролирующего лица оказывать решающее влияние на решения и действия контролируемого лица. Однако законодательное толкование подконтрольности одного лица другому отсутствует. Следовательно, окончательный ответ на вопрос, что подразумевается под выражением “находиться под контролем” должна дать судебная практика применения НК РФ.
     
     Главным бухгалтерам следует иметь в виду, что категория “взаимозависимых лиц” (организаций и (или) физических лиц) является новой для налогового права и введена НК РФ исключительно для целей налогообложения, то есть для того, чтобы воспрепятствовать уменьшению налогооблагаемой базы путем занижения реальных экономических результатов деятельности лиц, совершающих между собой те или иные сделки или операции.
     
     Особое внимание следует обратить на проблему ценовой политики во взаимоотношениях между аффилированными лицами, поскольку эта информация является ключевой как для внешних пользователей, так и для целей налогообложения. Дело в том, что, получив сведения об операциях между взаимозависимыми лицами и усомнившись в обоснованности применяемых цен, налоговая инспекция имеет полное право провести проверку. А если сомнения подтвердятся, организация, исказившая реальный уровень цен, будет подвергнута налоговым санкциям. Поэтому бухгалтер должен следить за тем, чтобы размер затрат, понесенных организацией, или полученная им выручка не отличались от рыночной стоимости объектов сделки. Кроме того, нормы ПБУ 11/2000 обязывают бухгалтера раскрывать политику ценообразования между организацией, подготавливающей бухгалтерскую отчетность, и аффилированным лицом.
     
     Дело в том, что на практике, как правило, обмен товарами (работами, услугами) проводится между аффилированными лицами по ценам, существенно отличающимся от рыночных (внутрифирменные цены). При этом определение рыночных цен вызывает особую сложность. Поскольку такая проблема есть не только в нашей стране, то нормы международных стандартов МСФО N 24 “Раскрытие информации о связанных сторонах” допускают исчисление рыночных цен несколькими способами, в том числе:
     
     - по стоимости аналогичной операции, стороны которой не являются аффилированными лицами;
     
     - по фактической себестоимости продажи товара (продукции, работы, услуги) плюс средняя норма прибыли в соответствующей отрасли;
     
     - цена перепродажи за минусом наценки (для предыдущего производителя).
     
     Поскольку отечественные положения по бухгалтерскому учету не предусматривают многовариантность исчисления рыночных цен, то бухгалтерам в настоящее время необходимо руководствоваться соответствующими нормами Гражданского и Налогового кодексов Российской Федерации.
     
     Организации и (или) физические лица признаются взаимозависимыми в тех случаях, когда особые отношения между ними могут оказывать непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Поэтому единственным правовым последствием признания лиц взаимозависимыми является то, что налоговые органы вправе контролировать правильность применения цен по сделкам между ними для целей налогообложения в соответствии с пп. 2 и 8 ст. 40 НК РФ. Во всех остальных случаях какая-либо “взаимозависимость” значения иметь не может, если иное не будет предусмотрено второй частью НК РФ в отношении отдельных налогов. Тем не менее рекомендуем при принятии решения о совершении любых сделок (купли-продажи, услуг и т.д.) между работниками одной и той же организации еще раз убедиться в наличии или отсутствии подчинения по должностному положению согласно внутренним документам организации (приказам, штатному расписанию, должностным инструкциям и т. д.). Особенно признание лиц взаимозависимыми необходимо учитывать при анализе результатов инвентаризации имущества и обязательств, так как такие операции могут привести к определенным финансовым рискам.
     
      При определении взаимозависимости для целей налогообложения в связи с участием одного лица (юридического или физического) в имуществе другого лица (организации) необходимо учитывать особенности такого участия, вытекающие из гражданского законодательства. В соответствии со ст. 48 ГК РФ в связи с участием в образовании имущества организации (юридического лица) его учредители (участники) могут иметь обязательственные права в отношении этой организации (например, право на получение части прибыли, право на участие в управлении и др.) либо вещные права на ее имущество (право собственности, право хозяйственного ведения, право оперативного управления). К организациям, в отношении которых их участники имеют обязательственные права, относятся хозяйственные товарищества и общества, производственные и потребительские кооперативы, а к организациям, на имущество которых их учредители имеют право собственности или иное вещное право, относятся государственные и муниципальные предприятия, в том числе дочерние предприятия, а также финансируемые собственником учреждения. Именно в отношении вышеназванных организаций и их участников (учредителей) может иметь место взаимозависимость. В то же время не могут быть признаны взаимозависимыми те организации и их учредители (участники), которые в отношении созданной ими организации не имеют имущественных прав (общественные и религиозные организации (объединения), благотворительные и иные фонды, объединения юридических лиц (ассоциации и союзы)).
     
     Согласно ст. 106 ГК РФ понятие доли участия в имуществе дифференцируется в зависимости от организационно-правовой формы зависимого лица. Так, например, зависимость акционерного общества наступает в случае, если участвующее лицо приобретает более 20 % голосующих акций акционерного общества; общество с ограниченной ответственностью признается зависимым, если участвующее лицо приобретает более 20 % уставного капитала этого общества.
     
     Введение в действие ПБУ 4/99 и ПБУ 11/2000 начиная с бухгалтерской отчетности за 2000 г. означает, что теперь и в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в двух основополагающих документах второго уровня появилась такая существенная категория, как аффилированные лица.
     
     Интерес к этой категории вызван значительным влиянием, которое аффилированные лица могут оказать на деятельность организации, и возможными последствиями этого влияния - в частности, налоговыми последствиями, изменениями в оценке имущества, финансового состояния и полученного финансового результата и т.п. Руководство организаций в ходе своей работы должно иметь более полное представление о реальных экономических условиях хозяйственной деятельности организации для принятия более эффективных управленческих решений.
     
     Предоставление пользователям значимой информации по аффилированным лицам позволило бы обеспечить более эффективное вложение ресурсов и более точную оценку акционерного капитала организации с максимальным эффектом для нее.
     
     Источниками финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений являются:
     
     - собственные средства (прибыль, оставшаяся в распоряжении организации);
     
     - привлеченные средства (кредиты банков, заемные средства других организаций, долевое участие в строительстве, бюджетные средства, средства внебюджетных фондов, прочие).
     
     Информация о движении средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений отражается в разделе 4 Приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5). В разделе 5 Приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5) расшифровываются по состоянию на начало и конец отчетного года данные о составе и наличии долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений. Для справки приводится стоимость облигаций и других ценных бумаг по их рыночной стоимости.
     
      При проведении инвентаризации необходимо учитывать, что финансовые вложения могут отражаться соответственно на счетах 06 “Долгосрочные финансовые вложения”, 58 “Краткосрочные финансовые вложения”, 55 “Прочие счета в банках”, 56 “Денежные документы”.
     
      Натуральная проверка финансовых вложений возможна, если организация обладает ценными бумагами в документарной форме. Методика такой проверки изложена в пп. 3.10-3.12 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Результат отражается в инвентаризационной описи ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности по форме N ИНВ-16.
     
     При инвентаризации остальных составляющих финансовых вложений возможна только документальная проверка, которую проводят по видам вложений (в разрезе видов ценных бумаг) и отдельным эмитентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной стоимости и фактических затрат на приобретение, сроков погашения и общей суммы каждого вида вложений.
     
     Организация-инвестор заносит в специальную книгу по учету ценных бумаг такие позиции, как цена, количество, стоимость, по которым в конце отчетного периода и проводится инвентаризация финансовых вложений.
     
     Определенную сложность при проведении инвентаризации представляет сверка остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета, с данными выписок организаций-депозитариев, осуществляющих учет наличия и движения ценных бумаг, принадлежащих организации. Это связано с тем, что депозитарии как профессиональные участники рынка ценных бумаг могут переоценивать принадлежащие клиентам ценные бумаги при изменении котировки на фондовой бирже, а непрофессиональные участники (инвесторы) должны вести учет по фактическим затратам на приобретение ценных бумаг. Поэтому стоимостная оценка объектов финансовых вложений у организации и депозитария будет различаться. Учитывая этот факт, необходима сверка данных о количестве ценных бумаг на хранении. Для этого целесообразно составить рабочую таблицу к акту инвентаризации финансовых вложений, в которой в виде отдельных граф необходимо предусмотреть следующие данные:
     
     - вид финансовых вложений;
     
     - эмитент (контрагент);
     
     - реквизиты объекта финансовых вложений (регистрационный номер, серия, дата выпуска, тип акции, номер договора займа и др.);
     
     - дата приобретения;
     
     - номинал;
     
     - количество учетных единиц (отдельно по данным хранителя и организации);
     
     - стоимость объекта финансового вложения (отдельно по данным хранителя и организации);
     
     - расхождения (отдельно по количеству и по стоимости).
     
     Особенностью инвентаризации ценных бумаг является сопоставление их покупной цены с рыночной, установленной на дату инвентаризации, а также возможность погашать возникшие убытки за счет ранее созданных резервов.
     
     Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги создаются по ценным бумагам, имеющим регулярно публикуемые рыночные котировки, которые на конец отчетного периода ниже балансовой стоимости этих бумаг. Если рыночная цена выше, то резерв не создается.
     
     Рыночной ценой считается средневзвешенная цена сделок, совершенных на организованном рынке ценных бумаг в последний день отчетного периода. Можно пользоваться данными о рыночных ценах не только фондовой биржи, но и организатора внебиржевой торговли, имеющего лицензию ФКЦБ.
     
     Создание резервов под обесценение вложений в ценные бумаги отражается в учете проводкой:
     
     Дебет 80 Кредит 82, субсчет “Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги” - создание резерва на разницу между рыночной и балансовой стоимостью ценных бумаг. При этом убытки от создания резерва не уменьшают налогооблагаемую прибыль, а доходы - не увеличивают ее.
     
     В конце отчетного периода резерв списывается обратной проводкой:
     
     Дебет 82, субсчет “Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги” Кредит 80.
     
     Инвентаризация, как оценка стоимости ценных бумаг на определенную дату, позволяет организациям регулировать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.



Глава 12. Инвентаризация капитальных вложений

      Особенностью инвентаризации капитальных вложений является то, что на счете 08 “Капитальные вложения” учитывают затраты на создание (приобретение) разнообразных объектов бухгалтерского учета - таких как основные средства, нематериальные активы, ценные бумаги. В процессе инвентаризации капитальных вложений составляются инвентаризационные описи по отдельным статьям затрат по субсчетам счета 08 “Капитальные вложения”.
     
      Инвентаризация капитальных вложений должна проводиться по разным направлениям:
     
     1) строительство объектов основных средств;
     
     2) приобретение объектов основных средств;
     
     3) приобретение нематериальных активов;
     
     4) приобретение ценных бумаг.
     
     Инвентаризация капитального строительства проводится путем составления инвентаризационных описей с указанием наименования объекта, объема выполненных работ по нему и по каждому отдельному виду работ.
     
     Инвентаризация капитального строительства и незавершенного капитального строительства проводится путем составления инвентаризационных описей по общей стоимости объекта и структуре капитальных вложений.
     
     Методика проверки незавершенного капитального строительства имеет много общего с инвентаризацией объектов основных средств. Согласно ст. 740 ГК РФ договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ. При этом в общем случае предполагается, что договор строительного подряда действует на весь срок выполнения строительно-монтажных работ на объекте - от проектно-изыскательских работ (или нулевого цикла, если проектно-изыскательские работы являются предметом иного договора) до отделочных работ. Однако в силу ряда причин строительство не всегда может быть завершено. К таким причинам относятся: исчерпание источников финансирования у инвесторов, изменение инвестором вида основной деятельности, в результате чего надобность в окончании строительства объекта исчезает, банкротство или несостоятельность инвестора. Изменение финансового состояния других участников процесса осуществления капитальных вложений - заказчика и подрядной организации - к прекращению строительства не приводят.
     
     Чтобы получить достоверные данные, необходимо провести как натуральную проверку всех возводимых объектов и выполненных работ, так и документальную проверку затрат на строительство. При проведении инвентаризации целесообразно участие представителей генподрядчика, субподрядных строительных организаций, а также генеральной проектной организации. Порядок проведения инвентаризации незавершенного капитального строительства регулируется пп. 3.32-3.35 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.
     
     По незавершенному капитальному строительству в инвентаризационных описях указывается наименование каждого строящегося объекта и фактически выполненный объем строительно-монтажных работ по этому объекту, по каждому отдельному виду работ, конструктивным элементам, оборудованию.
     
     Инвентаризация незавершенного капитального строительства проводится посредством проведения контрольных обмеров, которые производятся непосредственно на строительной площадке. При этом фактические объемы выполненных строительно-монтажных работ должны быть сопоставлены с данными локальных смет, а также данными учета соответствующих служб заказчика и подрядчика.
     
     Основными целями контрольных обмеров являются проверки объемов и стоимости:
     
     - оплаченных или предъявленных к оплате работ за полностью законченные строительством и сданные в эксплуатацию объекты, подготовленные к выпуску продукции, очереди и пусковые комплексы;
     
     - затрат по незавершенному производству строительно-монтажных работ;
     
     - затрат на оборудование, находящееся в монтаже и числящееся на балансе заказчика или подрядчика.
     
     При производстве контрольных обмеров устанавливается:
     
     - соответствие фактически строящегося объекта его характеристике и назначению, предусмотренному в утвержденной проектно-сметной документации и титульном списке;
     
     - полнота выполненных работ, принятых по актам приемки, и соответствие их проектно-сметной документации и титульным спискам;
     
     - эксплуатационная готовность законченного строительством и сданного объекта;
     
     - объем незавершенного производства строительно-монтажных работ;
     
     - соответствие количества единиц, их типа и стоимости оборудования, предусмотренных проектом и сметой и фактически сданных в монтаж (в том числе правильность расходования средств на заготовительно-складские расходы).
     
     По результатам контрольных обмеров составляются акты. Результат контрольного обмера сопоставляют с данными проектно-сметной документации, справок о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3), а также общего журнала учета работ (форма N КС-6), который ведет производитель строительных работ.
     
     В качестве первичного документа для оформления результатов инвентаризации незавершенного строительства может быть использован акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (форма N ИНВ-10) с незначительными текстовыми изменениями.
     
     При проведении инвентаризации незавершенного капитального строительства проверяется:
     
     - не числится ли в составе незавершенного капитального строительства оборудование, переданное в монтаж, но фактически не начатое монтажом;
     
     - состояние законсервированных и временно прекращенных строительством объектов. По этим объектам, в частности, необходимо выявить причины и основания для их консервации.
     
     На законченные строительством объекты, фактически введенные в эксплуатацию полностью или частично (в том случае когда общий объем работ включает в себя строительство нескольких объектов, которые могут быть введены в эксплуатацию и использоваться обособленно), составляются особые инвентаризационные описи. Отдельные описи составляются также на законченные, но почему-либо не введенные в эксплуатацию объекты. В таких описях необходимо указать причины задержки оформления сдачи в эксплуатацию указанных объектов.
     
     На прекращенные строительством объекты, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству составляются инвентаризационные описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости с указанием причин прекращения строительства. Для этого должны использоваться соответствующая техническая документация (чертежи, сметы, сметно-финансовые расчеты), акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация. В процессе документальной проверки устанавливается завышение стоимости работ, вызванное:
     
     - неправильным применением сметных норм и расценок, поправочных коэффициентов пересчета сметной стоимости в уровень текущих цен, размеров лимитированных и прочих затрат, норм накладных расходов и других нормативов, формирующих договорную цену строительной продукции. В случае выявления подобных нарушений сметные нормы и расценки следует пересчитать по соответствующему коэффициенту (уменьшить договорную цену на сумму разницы между использованными нормами, лимитами и нормативами и теми, которые должны были использоваться). Сумма разницы должна быть отнесена на уменьшение задолженности заказчика по суммам выполненных и принятых строительно-монтажных работ. В бухгалтерском учете заказчика должна быть сделана проводка: Дебет 08 Кредит 60 (сторно);
     
     - включением в стоимость выполненных работ затрат, не относящихся к строительно-монтажным работам (по приобретению оборудования, по проведению предмонтажных ревизий и устранению дефектов оборудования, по пусконаладочным работам и т.д.). В бухгалтерском учете заказчика на суммы, подлежащие отнесению на увеличение стоимости оборудования (не сданного в монтаж, а находящегося на складе), должна быть сделана проводка: Дебет 07 Кредит 08. Что касается работ по устранению дефектов оборудования, проведению пусконаладочных работ, то их стоимость должна быть списана с задолженности заказчика перед подрядчиком и с суммы стоимости незавершенного строительства и отнесена на соответствующие источники возмещения;
     
     - включением в расчетные документы работ и затрат, фактически не выполненных или ранее уже оплаченных, что является искусственным завышением отчетных показателей. Аудиторская практика показывает, что данная ошибка является наиболее распространенной;
     
     - необоснованным включением в расчетные документы физических объемов работ, превышающих предусмотренные в проектно-сметной документации. При проведении инвентаризации необходимо иметь в виду требование п. 3 ст. 744 ГК РФ, в соответствии с которым подрядчик имеет право требовать пересмотра сметы, если по не зависящим от него причинам стоимость работ превысила смету не менее, чем на 10 %. Поэтому если удорожание стоимости работ было обусловлено объективными причинами, согласовано с заказчиком и сумма удорожания не превысила 5 %, то это не может расцениваться как нарушение. Если же смета пересмотрена не была, то необходимо выяснить, по чьей вине это произошло. Если виноват заказчик, вовремя получивший дополнительную смету, но по необъективным причинам не рассмотревший ее в установленные сроки, то данный факт вряд ли можно рассматривать как нарушение. Если виноват подрядчик, вовремя не сообщивший о необходимости проведения дополнительных работ (или самостоятельно выполнивший работы, не предусмотренные договором), то в учете заказчика сумма кредиторской задолженности должна быть уменьшена. Так как фактическая стоимость принятых работ реально не уменьшается, суммы разницы следует относить на увеличение источников финансирования или на прибыль заказчика;
     
     - необоснованным увеличением стоимости монтажных работ за счет завышения количества единиц и веса оборудования;
     
     - повторным предъявлением к оплате отдельных элементов прямых затрат, накладных расходов, учтенных в составе комплексных норм, цен и расценок или входящих в состав процентных начислений (временные здания и сооружения, зимние удорожания и др.);
     
     - сокрытием фактически выполненных объемов работ;
     
     - отсутствием должного оформления свободных (договорных) цен на материалы, изделия, конструкции и тарифов на услуги (протоколы согласования, договоры);
     
     - неполным или несвоевременным возвратом подрядной организацией заказчику стоимости материалов и конструкций, полученных от разборки сносимых и переносимых зданий и сооружений, в размере, определенном сметной документацией;
     
     - отсутствием в платежных документах учета возвратных сумм в установленном размере от сметной стоимости временных зданий и сооружений в случаях, когда расчеты между заказчиком и подрядчиком по таким объектам производятся по процентной норме. Само отсутствие возвратных сумм еще не может свидетельствовать о том, что имеет место переплата заказчиком объемов выполненных работ. Поэтому в ходе инвентаризации необходимо установить причины неправильного оформления платежных документов и только в случае, если возвратные суммы фактически не удерживались, вносить изменения в бухгалтерский учет. Задолженность перед подрядчиком должна быть уменьшена;
     
     - арифметическими ошибками.
     
     Кроме того, в процессе проведения документальных проверок в ходе инвентаризации незавершенного капитального строительства выявляются и такие нарушения, как факты перевыполнения объемов работ сверх предусмотренных договорами подряда, несоблюдение целевого использования средств, выделяемых на строительство объекта несколькими инвесторами (перерасход одних источников и недоиспользование других).
     
     Инвентаризация капитальных вложений в отдельные объекты основных средств связана как с проверкой их наличия и состояния, так и с определением степени готовности к эксплуатации. Если объект фактически принят в эксплуатацию, но продолжает числиться на субсчете 08-4 “Приобретение отдельных объектов основных средств”, у организации, с одной стороны, возникает неучтенный объект обложения налогом на имущество с момента реального ввода его в эксплуатацию, с другой стороны, занижается себестоимость из-за отсутствия амортизационных отчислений по данному объекту. В то же время, поскольку единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, который может представлять собой обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, возможно наличие в составе капитальных вложений объектов, способных к самостоятельному выполнению определенных функций, но предназначенных для включения в создаваемый комплекс. Потенциальная готовность к эксплуатации таких объектов не является причиной для их зачисления в состав основных средств.
     
     В соответствии с п. 3.3 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, при выявлении объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, комиссия должна вносить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.
     
     Указанные особенности целесообразно отразить в рабочей таблице к акту инвентаризации капитальных вложений в основные средства. В рабочей таблице следует предусмотреть графы следующего содержания: объект капитальных вложений и его элементы; техническая характеристика объекта; поставщик (номер договора, дата); стоимость объекта по смете; процент технической готовности; сумма затрат (отдельно показывается фактическая и отдельно по данным учета); расхождения.
     
     В процессе инвентаризации составляются отдельные инвентаризационные описи на законченные, но не введенные в эксплуатацию объекты, в которых указываются причины задержки оформления сдачи в эксплуатацию объектов. Заполняются инвентаризационные описи на объекты, строительство которых прекращено, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству, в которых указываются данные о характере выполненных работ и их стоимости с указанием причин прекращения строительства.
     
     По результатам инвентаризации незаконченного капитального строительства вносятся соответствующие исправления в бухгалтерский учет заказчика и подрядной строительной организации. На практике расхождения фактических данных с данными учета по незавершенному капитальному строительству имеют место в силу ряда причин, которые нельзя назвать объективными.
     
     В бухгалтерском учете заказчика исправления по результатам инвентаризации незавершенного капитального строительства будут иметь следующий вид:
     
     Дебет 08 Кредит 60 (сторно) - на сумму выявленных завышений стоимости строительно-монтажных работ;
     
     Дебет 08 Кредит 60 - на сумму стоимости строительно-монтажных работ, не учтенных при проведении предыдущих расчетов.
     
     Наличие у организации остатка по субсчету 08-6 “Приобретение нематериальных активов” обычно связано с неоконченным процессом оформления имущественных прав на конкретный объект в соответствии с требованиями действующего законодательства. Например, организация разработала (самостоятельно или с привлечением исполнителя) товарный знак. Затраты на его разработку учитывают на субсчете 08-6 до получения свидетельства о регистрации товарного знака в Российском агентстве по патентам и товарным знакам. Причина невозможности отразить фактические затраты на приобретение объектов нематериальных активов непосредственно на счете 04 “Нематериальные активы” должна быть указана в акте инвентаризации. Для этого в рабочую таблицу к акту инвентаризации капитальных вложений в приобретение нематериальных активов включают следующие данные: наименование будущего объекта нематериальных активов; лицо, передающее права (номер договора, дата); причина невключения в состав нематериальных активов; сумма затрат (отдельно фактическая и по данным учета); расхождения.
     
      При инвентаризации капитальных вложений на приобретение ценных бумаг необходимо проверить правильность и полноту их формирования, выявить расхождения между данными бухгалтерского учета и документами, подтверждающими эти затраты. Расхождения в этом случае возможны как из-за несовпадения стоимостных оценок (количественных данных) по операциям с ценными бумагами, так и из-за ошибочного отнесения затрат на другие объекты.
     
     При проведении инвентаризации капитальных вложений необходимо иметь в виду, что согласно приказу Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н в бухгалтерском балансе (форма N 1) по статье “Незавершенное строительство” отражается стоимость объектов недвижимого имущества, на которые отсутствуют документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях.



Глава 13. Инвентаризация малоценных и быстроизнашивающихся предметов

     В соответствии с подп. “б” п. 3 ПБУ 5/98, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (МБП) являются частью материально-производственных запасов организации. Поступление малоценных и быстроизнашивающихся предметов на склад организации оформляется теми же документами и в том же порядке, что и поступление на склад материалов.
     
     Бухгалтерский учет МБП ведется по местам их хранения или нахождения лицами, ответственными за их сохранность. В пределах этих групп организации могут устанавливать более детализированную группировку МБП. Организации, имеющие небольшое количество МБП, могут учитывать их в одной ведомости без какого-либо разделения на группы. Но в любом случае должен быть организован раздельный учет МБП по материально ответственным лицам и местам хранения, поскольку именно эти данные необходимы для проведения инвентаризации.
     
     Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, находящиеся в эксплуатации, инвентаризируются по местам их нахождения и материально ответственным лицам, на хранении у которых они находятся. Инвентаризация проводится путем осмотра каждого предмета.
     
     При инвентаризации малоценных и быстроизнашивающихся предметов проверке подлежит:
     
     - наличие приказа по организации, регламентирующего порядок ведения бухгалтерского учета и порядок документооборота в организации;
     
     - наличие утвержденного руководителем организации перечня малоценных и быстроизнашивающихся предметов, относимых к дорогостоящим или редким в связи со значительной стоимостью некоторых видов МБП;
     
     - установление круга лиц, на которых возлагается ответственность за приемку, хранение и отпуск предметов, за правильное и своевременное оформление операций по движению МБП;
     
     - определение круга должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение, отпуск и списание МБП, в том числе дорогостоящих или редких;
     
     - наличие заключенных в установленном порядке письменных договоров о материальной ответственности. Материальная ответственность за необеспечение сохранности материальных ценностей определяется в соответствии с Положением о материальной ответственности рабочих и служащих за ущерб, причиненный предприятию, учреждению, организации, утвержденным Указом Президиума Верховного Совета СССР от 13 июля 1976 г.;
     
     - наличие карточек учета МБП (форма N МБ-2), актов выбытия МБП (форма N МБ-4), актов на списание МБП (форма N МБ-8) и соответствие записей в них данным бухгалтерского учета.
     
     К началу проведения инвентаризации в карточках учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов типовой формы N МБ-2 должны быть заполнены все операции по движению МБП. Материально ответственное лицо по каждому виду МБП выводит остатки на день инвентаризации и сдает все первичные документы по движению МБП в бухгалтерию для обработки. Факт сдачи всех документов в бухгалтерию и отсутствия неоприходованных или несписанных МБП материально ответственные лица должны подтвердить письменно.
     
     МБП заносятся в описи по наименованиям в соответствии с номенклатурой, принятой в бухгалтерском учете.
     
     При инвентаризации МБП, выданных в индивидуальное пользование работникам, допускается составление групповых инвентаризационных описей с указанием ответственных за эти предметы лиц, на которые открыты личные карточки, с их распиской в описи.
     
     Необходимо проверить факты выбытия МБП. Учет выбытия МБП различен в зависимости от причин выбытия. Акт выбытия МБП (форма N МБ-4) применяется для оформления поломки и утери МБП. Акт составляется в двух экземплярах. Один экземпляр остается в структурном подразделении, второй направляется в бухгалтерию. При предъявлении акта выбытия работнику взамен негодного или утерянного предмета выдается годный предмет. Об этом делается соответствующая запись в карточке учета МБП (форма N МБ-2). Акты выбытия впоследствии прилагаются к актам на списание.
     
     Необходимо иметь в виду, что списанию подлежат только полностью не пригодные малоценные и быстроизнашивающиеся предметы. Списание изношенных и не пригодных для дальнейшего использования МБП оформляется “Актом на списание МБП” типовой формы N МБ-8. Акт составляется комиссией в одном экземпляре. После сдачи списанных предметов в кладовую для утиля акт с распиской кладовщика сдается в бухгалтерию. Акты на списание разных видов МБП (например, спецодежда, мебель, инструменты и т.п.) составляются отдельно в связи с тем, что полученный в результате их списания утиль (или лом) используется по-разному (вывозится на свалку, уничтожается, сдается перерабатывающей организации, используется на какие-либо цели внутри организации и пр.).
     
     При проведении инвентаризации МБП необходимо иметь в виду, что начиная с 1 января 1999 г. изменен порядок оценки материальных ценностей, остающихся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию малоценных и быстроизнашивающихся предметов.
     
     В пункте 54 Положения по ведению бухгалтерского учета определен порядок, согласно которому материальные ценности, остающиеся от списания этих предметов, приходуются по рыночной стоимости на дату списания и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты.
     
     Предметы, утратившие свое назначение, но пригодные для использования в иных целях, списаны быть не могут и должны быть реализованы в установленном порядке. Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, пришедшие в негодность и несписанные, в инвентаризационную опись не включаются, а вместо этого составляется акт с указанием времени эксплуатации, причин негодности, возможности использования этих предметов в хозяйственных целях. На тару, пришедшую в негодность, инвентаризационная комиссия составляет акт на списание с указанием причин порчи.
     
     Если в процессе инвентаризации обнаружены объекты, ошибочно числящиеся в составе МБП, то перевод таких объектов в основные средства на практике достаточно часто отражается неправильной проводкой: Дебет 01 Кредит 12-2.
     
     Однако, по нашему мнению, такой подход неправомерен. Если речь идет о вновь приобретенных МБП, то уже на этапе принятия решения о покупке имущества определяются источники финансирования такой покупки и порядок формирования их фактической себестоимости. Источники финансирования МБП и основных средств и состав затрат, включаемых, соответственно, в фактическую себестоимость и инвентарную стоимость объектов, существенно различаются. Это значит, что в случае, когда такой перевод оправдан экономически и правомерен с законодательной точки зрения, одной проводкой здесь не обойтись. Сначала следует сторнировать проводки, которыми формировалась фактическая себестоимость МБП. Затем сопоставить соответствующие пункты ПБУ 5/98 и ПБУ 6/97, которые устанавливают состав затрат, включаемых в балансовую стоимость МБП и основных средств. Наконец, затраты, подлежащие включению в инвентарную стоимость объекта основных средств, следует отнести на счет 08 и, по завершении формирования инвентарной стоимости, ввести объект в эксплуатацию (оформить акт формы N ОС-1 и в установленных случаях провести государственную регистрацию сделки).
     
     Все сказанное относится к ситуации, когда неправильное отнесение приобретенного имущества в состав основных средств выявлено на стадии его оприходования (точнее, непосредственно сразу после оприходования). Если же в состав основных средств переводится эксплуатируемый объект МБП, количество и состав бухгалтерских проводок будут сложнее - добавятся проводки по корректировке начисленной амортизации.
     
     Заметим, что, по нашему мнению, возникновение причин, по которым подобный перевод был бы невозможен, маловероятно. Изменение лимита отнесения активов к основным средствам не является условием для пересмотра состава активов организации. Возможно, такого перевода требует налоговая инспекция (например, в отношении вычислительной или оргтехники). Но, во-первых, при принятии решения об оприходовании имущества в состав МБП администрация организации руководствовалась требованием соответствующих нормативных документов и учетной политикой. Следовательно, организация может отстоять свою позицию, приведя все те аргументы, которые учитывались при приобретении имущества. Во-вторых, такое требование связано с доначислением сумм налога на прибыль, применением к организации финансовых санкций и т.п. С августа 1999 г. это можно сделать только в судебном порядке. При этом позиция налоговых органов будет оцениваться судом, и вовсе не факт, что судебное решение будет принято в их пользу.
     
     Еще одна ситуация, когда законченные строительством объекты ошибочно заносятся в состав основных средств (что обусловливает в последующем оформление приведенной проводки), связана с введением в эксплуатацию временных титульных зданий и сооружений (нетитульные временные здания и сооружения (ВЗС) могут быть включены только в состав МБП). Однако и в этом случае допущение ошибки нам представляется маловероятным. Понятие “титульные” подразумевает, что стоимость и состав этих ВЗС включены в проектно-сметную документацию, и, следовательно, уже на этапе их приемки в эксплуатацию можно сделать однозначный вывод о дальнейшем использовании этих объектов. Если ошибка все-таки произошла, то исправить ее можно простым сторнированием (оформлением двух проводок: Дебет 12 Кредит 08 (сторно) и Дебет 01 Кредит 08). Отметим, что в данном случае состав затрат пересматривать не надо, так как он регулируется не ПБУ 6/97, а проектно-сметной документацией. Не возникает, как правило, и вопрос с восстановлением амортизации (если ошибка обнаружена значительно позднее) - ВЗС, введенные в эксплуатацию, приходуются на балансе заказчика, который амортизацию начисляет редко. В случае если эти объекты сдаются в аренду подрядчику, то начисляется износ, включаемый в состав арендной платы. Однако нормы износа принимаются по Нормам амортизационных отчислений вне зависимости от того, какого назначения объект - постоянного или временного.
     
     При проведении инвентаризации МБП в торговых организациях необходимо обратить внимание на то, что в этих организациях большой удельный вес в составе МБП занимает форменная одежда, выдаваемая отдельным категориям работников.
     
     В соответствии со ст. 149 КЗоТ РФ на работах с вредными условиями труда, а также на работах, производимых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением, работникам выдаются бесплатно по установленным нормам специальная одежда, специальная обувь и другие средства индивидуальной защиты. Хранение, стирку, сушку, дезинфекцию, дегазацию, дезактивацию и ремонт выданных работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты обеспечивает администрация предприятия.
     
     Специальная одежда и специальная обувь как часть имущества организации учитываются в составе средств в обороте (п. 50 Положения по ведению бухгалтерского учета).
     
     Пунктом 3.4.6 Положения по бухгалтерскому учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов, утвержденного письмом Минфина СССР от 18 октября 1979 г. N 166 предусмотрено, что спецодежда и спецобувь, выдаваемые рабочим и служащим, являются собственностью предприятия и подлежат возврату после увольнения работника.
     
     В рамках трудовых отношений предприятие вправе требовать от работника полного возмещения ущерба, причиненного недостачей, умышленным уничтожением или умышленной порчей специальной одежды, выданной предприятием, учреждением, организацией работнику в пользование, только когда такой ущерб причинен по вине работника (ст. 121 КЗоТ).
     
     Во всех иных случаях предприятие обязано принять от увольняющегося работника спецодежду, которой он пользовался в соответствии с нормами законодательства об охране труда. В противном случае действия предприятия можно расценивать как понуждение гражданина к заключению договора купли-продажи и нарушающие принцип свободы договора, закрепленный ст. 421 ГК РФ.
     
     Если же увольняющийся работник согласен приобрести у организации специальную одежду с оплатой ее остаточной стоимости из сумм причитающейся ему заработной платы, то в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета организация оформляет такую операцию следующими проводками:
     
     Дебет 73 Кредит 48 - отражена задолженность работника за проданную ему спецодежду с учетом налога на добавленную стоимость, так как согласно ст. 3 Закона о налоге на добавленную стоимость объектом налогообложения являются обороты по реализации товаров, в том числе и своим работникам;
     
     Дебет 48 Кредит 12 - списана стоимость реализуемой работнику спецодежды;
     
     Дебет 13 Кредит 48 - списана сумма начисленного износа по реализуемой спецодежде;
     
     Дебет 48 Кредит 68 - начислен налог на добавленную стоимость;
     
     Дебет 70 Кредит 73 - удержана в соответствии с заявлением работника остаточная стоимость спецодежды.
     
     Финансовый результат от этой операции будет нулевым, так как остаточная стоимость имущества (специальной одежды), увеличенная на сумму НДС, равна цене его реализации.
     
     Если форменная одежда пришла в негодность до окончания сроков носки, составляется акт о непригодности форменной одежды с указанием причины.
     
     Предметы спецодежды и столового белья, отправленные в стирку и ремонт, должны записываться в инвентаризационную опись на основании ведомостей-накладных или квитанций организаций, осуществляющих эти услуги.
     
     При проведении инвентаризации форменной спецодежды и обуви в частных охранных предприятиях необходимо учитывать специфику их деятельности, установленную действующим законодательством.
     
     В соответствии с письмом УЛРР N 92/1035 от 14 июля 1995 г., если организация имеет лицензию МВД России на осуществление частной охранной деятельности и функционирует на основании постановления Правительства РФ от 14 августа 1992 г. N 587 “Вопросы частной детективной и охранной деятельности”, то стоимость выдаваемых бесплатно в соответствии с действующим законодательством предметов (включая спецодежду и обмундирование), остающихся в личном распоряжении, включается в себестоимость продукции по элементу “затраты на оплату труда” согласно подп. 7 Положения о составе затрат. При этом должны быть сделаны проводки:
     
     Дебет 20  Кредит 70 - начислена заработная плата на сумму выдаваемой форменной одежды;
     
     Дебет 70  Кредит 12 - выдана форменная одежда.
     
     При этом необходимо иметь в виду, что, по мнению Минфина России, изложенному в письме от 9 августа 1999 г. N 04-02-04/1, затраты по приобретению передаваемой бесплатно или продаваемой по сниженным ценам форменной одежды у частных охранных предприятий уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль не должны.
     
     При проведении инвентаризации необходимо обратить внимание на то, что если стоимость спецодежды и обуви не была включена в себестоимость по элементу “затраты на оплату труда”, то бухгалтерия частного охранного предприятия в случае увольнения обязана принять от увольняемого работника спецодежду и обувь, которой он пользовался.
     
     При проведении инвентаризации форменной спецодежды и обуви в частных охранных предприятиях необходимо проверить правильность учета выдачи средств индивидуальной защиты. Учет выдачи средств индивидуальной защиты должен вестись в Личной карточке учета выдачи средств индивидуальной защиты, утвержденной постановлением Минтруда России от 29 октября 2000 г. N 39 “О внесении изменений и дополнений в Правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты”. Аудиторская практика показывает, что такие личные карточки, как правило, не ведутся.
     
     В случае определения по результатам инвентаризации спецодежды и обуви конкретного виновника недостачи возмещение потерь в бухгалтерском учете необходимо отразить следующим образом:
     
     Дебет 73  Кредит 84 - отражены суммы, подлежащие взысканию с виновного лица в доле остаточной стоимости недостающего объекта МБП;
     
     Дебет 73  Кредит 83 - отражена разница между фактической себестоимостью МБП и их стоимостью по рыночным ценам, включающим НДС;
     
     Дебет 73 Кредит 68/НДС - восстанавливается сумма НДС, приходящаяся на остаточную стоимость объекта МБП, за счет соответствующего источника финансирования;
     
     Дебет 50 (51, 70)  Кредит 73 - погашение виновным лицом недостачи денежными средствами, внесенными в кассу, перечисленными в безналичном порядке на расчетный счет или вычетом из начисленной заработной платы.     
     
     Отражение результатов инвентаризации по МБП в бухгалтерском учете должно быть следующим:
     
     1) излишки, выявленные в ходе инвентаризации:
     
     Дебет 12  Кредит 80 - приняты на учет по рыночной стоимости МБП в виде излишков при инвентаризации с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц.
     
     2) недостачи, выявленные в ходе инвентаризации:
     
     Дебет 84  Кредит 12 - списана недостача МБП по их фактической себестоимости;
     
     Дебет 84  Кредит 19 - списаны суммы НДС по неоплаченным и похищенным ценностям.
     
     После выяснения всех обстоятельств возникновения недостач и порчи МБП руководитель организации принимает решение о порядке их списания со счета 84 “Недостачи и потери от порчи ценностей”.
     
     Недостачи материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывают на издержки производства или обращения организации:
     
     Дебет 20, 44  Кредит 84 - списана сумма недостачи в пределах норм естественной убыли на издержки производства или обращения.
     
     При определении конкретного виновника недостачи - материально ответственного лица - возмещение потерь отражается:
     
     Дебет 73  Кредит 84 - отражены суммы, подлежащие взысканию с виновного лица по рыночным ценам;
     
     Дебет 73  Кредит 83 - отражена разница между фактической себестоимостью МБП и их стоимостью по рыночным ценам;
     
     Дебет 73 Кредит 68/НДС - восстанавливается сумма НДС, приходящаяся на остаточную стоимость объекта МБП, за счет соответствующего источника финансирования;
     
     Дебет 50 (51, 70)  Кредит 73 - погашение виновным лицом недостачи денежными средствами, внесенными в кассу, перечисленными в безналичном порядке на расчетный счет или вычетом из начисленной заработной платы.
     
     В соответствии с действующим Кодексом законов о труде РФ стоимость недостающих, похищенных или испорченных ценностей, взыскиваемых с виновных лиц, определяется исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба. Сведения о рыночных ценах можно получить в органах ценообразования, органах государственной статистики или торговых инспекциях.
     
     По мере погашения задолженности за виновным лицом, числящейся на счете 73, соответствующая сумма разницы списывается проводкой Дебет 83  Кредит 80.
     
     Дебет 80  Кредит 84 - списывается на финансовый результат недостача, связанная со стихийными бедствиями, чрезвычайными ситуациями и другими причинами, предусмотренными п. 15 Положения о составе затрат.
     
     Если организация не стала искать виновных в недостаче лиц, то сумма причиненного ущерба списывается за счет собственных источников организации проводкой Дебет 88  Кредит 84.
     
     Дебет 80  Кредит 13 - отражена сумма износа МБП, недоначисленного в прошлом году (после сдачи отчета);
     
     Дебет 13  Кредит 80 - отражена сумма износа МБП, излишне начисленного после предоставления утвержденной годовой бухгалтерской отчетности.



Глава 14. Инвентаризация товаров

     Наличие товаров на складах и в розничной торговле периодически проверяется посредством инвентаризации. Важно также помнить, что инвентаризация является основным средством контроля при приемке-передаче материальных ценностей.
     
     При инвентаризации товаров нужно, с одной стороны, сличить объем их запасов в натуре с данными аналитического и синтетического учета по счету 41 “Товары” и забалансовых счетов, а с другой стороны - подтвердить правильность оценки товаров. В соответствии с ПБУ 5/98 товары как часть материально-производственных запасов оцениваются по фактической себестоимости их приобретения.
     
     В процессе проведения инвентаризации товаров необходимо руководствоваться, помимо перечисленных в главе 1 общих нормативных документов по организации учета и инвентаризации, также и специальными нормативными документами, отражающими особенности сферы торговли, в частности,  постановлением Совета Министров СССР от 10 февраля 1948 г. N 248 “О взыскании ущерба, причиненного лицами, виновными в хищении и недостаче продовольственных и промышленных товаров (в ред. от 29 ноября 1983 г.), Указом Президиума Верховного Совета СССР от 13 июля 1976 г. N 4204-IX “Об утверждении положения о материальной ответственности рабочих и служащих за ущерб, причиненный предприятию, учреждению, организации”,  приказом Минторга СССР от 28 июня 1983 г. N 140 “Указания о порядке работы в системе Министерства торговли СССР по возмещению ущерба от хищений, растрат, недостач и потерь товарно-материальных ценностей, ответственности руководителей и должностных лиц предприятий и организаций государственной торговли за состояние этой работы и координацию ее правоохранительными органами”, инструкцией Минфина СССР от 14 января 1967 г. N 17 “О порядке выдачи доверенностей на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности”, Методическими рекомендациями по учету и оформлению операции приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными письмом Роскомторга от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5, Правилами продажи отдельных видов продовольственных и непродовольственных товаров, утвержденными постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 8 октября 1993 г. N 995, приказом Минторга СССР от 2 апреля 1987 г. N 88 “Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкций по их применению” и другими.
     
     Материально ответственные лица осуществляют приемку, хранение и отпуск товаров, несут полную материальную ответственность за вверенные им ценности на основании заключенных с ними договоров о полной материальной ответственности.
     

     Поступление, перемещение и отпуск товарно-материальных ценностей оформляются первичными документами, утвержденными постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132, в количественном и стоимостном выражении. Материально ответственные лица должны составлять отчетность о наличии и движении товаров в сроки от 1 до 10 дней, установленные в приказе по учетной политике организации в зависимости от условий работы. Первичные приходные и расходные документы являются основанием для составления товарного отчета по форме N ТОРГ-29. Нумерация товарных отчетов должна быть последовательной с начала и до конца года с первого номера.
     
     Учет движения товаров осуществляется на основании первичных документов: счетов, счетов-фактур, транспортных накладных (товарно-транспортных, железнодорожных, коносамента), закупочных актов, накладных (форма N ТОРГ-12, ТОРГ-13, ТОРГ-14), кассовых чеков и других.
     
     Обращаем внимание, что правила внутреннего документооборота организации, утвержденные в приказе по учетной политике, должны предусматривать передачу всех оригиналов первичных документов (в том числе накладных на отпуск товара вместе с доверенностями) в бухгалтерию организации, которая обеспечивает их сохранность. Это требование п. 6 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР от 29 июля 1983 г. N 105.
     
     Аналитический учет товаров должен вестись по каждой торговой единице (магазину), а внутри каждой торговой единицы - по материально ответственным лицам. Разрезы аналитического учета “По каждой торговой единице” и “По материально ответственным лицам” совпадают, если материальную ответственность за товары, находящиеся в той или иной торговой единице, несет одно лицо (одна бригада). Учет товаров по каждому материально ответственному лицу ведется по наименованиям (ассортименту) товаров, а в комиссионной торговле - по каждой единице товара, так как расчеты с комитентами осуществляются за каждую вещь в отдельности. Торговая организация в приказе по учетной политике может установить для себя наиболее удобный разрез аналитического учета товаров с учетом специфики своей деятельности.
     
     Вместе с тем при проведении инвентаризации необходимо иметь в виду, что организовать аналитический учет товаров по наименованиям возможно только тогда, когда их поступление и выбытие оформляются документами, в которых указаны наименование, цена и количество товаров. Такая возможность всегда существует в оптовой торговле и не всегда - в розничной. Известно, что реализация товаров населению за наличный расчет документально подтверждается кассовыми чеками, которые содержат только стоимость реализованных товаров. В них отсутствует информация о том, какие конкретно товары проданы. Поэтому при организации розничной торговли, как правило, аналитический учет ведется по каждой торговой единице и по материально ответственным лицам.
     

     Материально ответственные лица могут вести учет движения товаров в натурально-стоимостном (количественно-суммовом) или в стоимостном выражении. Учет может вестись в книгах или карточках на основании приходных и расходных документов, которые прикладываются к товарному отчету материально ответственного лица. При небольшом ассортименте товаров и объеме товарных операций учет может вестись непосредственно в товарном отчете материально ответственного лица.
     
     Порядок оприходования поступивших товаров зависит от сферы их обращения и оформляется унифицированными формами первичной учетной документации по учету торговых операций (общие), утвержденными постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132.
     
     Оприходование товаров, поступивших с сопроводительными документами, может производиться на основании сопроводительных документов с наложением на них необходимых реквизитов получателя.
     
     Поступившие без сопроводительных документов товары принимаются комиссией и оформляются Актом о приемке товара, поступившего без счета поставщика по форме N ТОРГ-4.
     
     В случае выявления расхождений по количеству и качеству товаров с данными сопроводительных документов при их приемке комиссией с участием материально ответственного лица и представителя поставщика оформляется Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей по форме N ТОРГ-2 (форма N ТОРГ-3 используется при приемке импортных товаров) с отметкой об этом на товарно-транспортной накладной.
     
     Для получения товаров непосредственно на складах поставщиков материально ответственным лицам выдается доверенность типовой формы. Понятие “доверенность” рассматривается в ст. 185-189 ГК РФ. Согласно ГК РФ доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это его учредительными документами. В качестве проверяемых документов при инвентаризации выступают журнал регистрации доверенностей на получение материальных ценностей от других организаций или книжка доверенностей. Все доверенности регистрируются в момент их выдачи в специальном журнале или книжке доверенностей. Доверенность выписывается только бухгалтером на конкретное физическое лицо с указанием срока действия доверенности и наименования (суммы) ценностей, предполагаемых к получению. На правильно оформленной доверенности должна быть подпись доверенного лица, заверенная подписями главного бухгалтера, с наложением оттиска печати организации.
     
     Срок действия доверенности на получение материальных ценностей по форме N М-2 (имеет корешок и отрывную часть) или N М-2а (без корешка) устанавливается в зависимости от возможности получения соответствующих ценностей по счету или другому документу, на основании которого выдана доверенность, но, как правило, не более чем на 15 дней. При выписке доверенностей перечень подлежащих получению ценностей, предусмотренных на оборотной стороне доверенности, заполняется в случаях, когда в документе на отпуск, указанном на лицевой стороне, не приведены наименование и количество ценностей, подлежащих получению. Если в указанных документах приводятся наименование и количество товарно-материальных ценностей, подлежащих получению, то перечень ценностей на оборотной стороне доверенности прочеркивается.
     

     При выдаче доверенности бухгалтер, ответственный за регистрацию доверенностей, регистрирует ее в заранее пронумерованном и прошнурованном Журнале учета выданных доверенностей. Журнал учета выданных доверенностей используется в тех организациях, где получение денег и товарно-материальных ценностей носит массовый характер, в противном случае используется книжка доверенностей.
     
     Неиспользованные доверенности должны быть возвращены выдавшей их организации на следующий день после истечения срока действия доверенности.
     
     Инвентаризация товаров проводится по местам хранения и по материально ответственным лицам. В процессе инвентаризации уточняются остатки товаров, числящихся на счетах, на дату представления последнего товарного отчета.
     
     Одновременно с фактической проверкой товаров в натуре проверяется состояние и ведение складского хозяйства, в том числе правильность организации хранения и размещения товаров, при этом имеется в виду разнообразие физико-химических свойств многих товаров, например:
     
     - скоропортящиеся (продукты полеводства, садоводства, огородничества, животноводства, птицеводства и др.);
     
     - легко воспринимающие влагу (соль, сахар и др.);
     
     - легко воспринимающие посторонние запахи (чай, сахар, мука, крупа и др.);
     
     - обладающие специфическими запахами (рыба, табак и др.);
     
     - убывающие в весе (овощи, бахчевые, мясные и др.);
     
     - легковоспламеняющиеся и др.
     
     Инвентаризация товаров, как правило, должна производиться в порядке расположения ценностей в данном помещении. Нельзя допускать во время инвентаризации беспорядочного перехода от одного товара к другому.
     
     При хранении товаров в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам их хранения. После проверки материальных ценностей вход в помещение пломбируется, и комиссия переходит для работы в следующее помещение.
     
     На складах товарно-материальные ценности должны быть размещены материально ответственными лицами в порядке, предусмотренном планом-картой, рассортированы и уложены по наименованиям, сортам, маркам, размерам, а в местах хранения каждого вида ценностей должен быть вывешен товарный ярлык по типовой форме N ТОРГ-11, содержащий все данные, подлежащие занесению в инвентаризационную опись, в частности, сорт, марку, мерность, класс и другие признаки, определяющие цену, которая также должна быть проставлена на ярлыке.
     
     Не допускается нахождение одних и тех же товарно-материальных ценностей у разных материально ответственных лиц, за исключением отдельных организаций (например, лесоторговых организаций, где одни и те же товары могут одновременно находиться на складе и в магазине; в этих случаях инвентаризация товаров проводится одновременно на складе и в магазине, расположенных на одной территории).
     

     Председатель рабочей инвентаризационной комиссии или по его поручению члены комиссии в присутствии заведующего складом и других материально ответственных лиц проверяют фактическое наличие товаров путем обязательного их пересчета, перевешивания или перемеривания.
     
     В процессе инвентаризации составляется инвентаризационная опись фактического наличия ценностей по форме N ИНВ-3.
     
     Определение веса (или объема) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов, о чем делается соответствующая пометка в инвентаризационной описи типовой формы N ИНВ-3. При инвентаризации большого количества весовых товаров ведомости отвесов ведут раздельно один из членов инвентаризационной комиссии и материально ответственное лицо. В конце рабочего дня (или по окончании перевески) данные этих ведомостей сличают и выверенный итог заносят в опись. Акты обмеров, технические расчеты и ведомости отвесов прилагают к инвентаризационной описи.
     
     Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей по форме N ИНВ-3 применяется для отражения данных фактического наличия товарно-материальных ценностей в местах хранения и на всех этапах их движения в организации. Инвентаризационная опись составляется в двух экземплярах и подписывается ответственными лицами комиссии на основании пересчета, взвешивания, перемеривания товарно-материальных ценностей отдельно по каждому месту нахождения и материально ответственному лицу или группе лиц, на ответственном хранении которых находятся ценности. Инвентаризационные описи могут быть заполнены как с использованием средств вычислительной и другой организационной техники, так и ручным способом. Описи заполняются чернилами или шариковой ручкой четко и ясно, без помарок и подчисток. Товары заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых реквизитов (артикула, сорта и др.). Наименования инвентаризируемых товаров, их количество указывают в описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете.
     
     Один экземпляр описи передается в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, второй - остается у материально ответственного лица.
     

     Выявленные при инвентаризации расхождения (излишки или недостачи) оформляются составлением сличительных ведомостей по форме N ИНВ-19 и соответствующими учетными записями. На товары, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, полученные для переработки) составляются отдельные сличительные ведомости. Сличительная ведомость составляется в двух экземплярах бухгалтером, один из которых хранится в бухгалтерии, второй - передается материально ответственному лицу.
     
     На складах и базах при явной нецелесообразности перевешивания или пересчета тех или иных товаров, находящихся в неповрежденной упаковке (ящиках, коробах из гофрокартона и микрогофрокартона, бочках и др.) поставщиков, допускается внесение в описи данных об этих товарах по спецификации или маркировке, имеющейся на таре. При этом рабочая инвентаризационная комиссия обязательно проводит проверку выборочной части указанных ценностей в натуре, делая об этом соответствующую отметку (оговорку) в инвентаризационной описи, за исключением тех товаров, которые при распаковке могут подвергнуться порче, либо если распаковка приведет к понижению качества товаров. Выборочная проверка проводится по усмотрению комиссии.
     
     Если выборочной проверкой будут установлены расхождения между фактическим наличием и данными, показанными в спецификациях или маркировке поставщиков, инвентаризационная комиссия обязана провести полную проверку фактического наличия ценностей.
     
     Категорически запрещается вносить в инвентаризационные описи данные об остатках товаров со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.
     
     Если фактически наличествующие товарно-материальные ценности взвешены, обмерены или подсчитаны комиссией за один прием, установленное таким путем количество имеющихся ценностей записывается комиссией в инвентаризационную опись.
     
     В тех случаях когда товарно-материальные ценности взвешиваются, обмериваются или подсчитываются в несколько приемов (отвесов, обмеров, подсчетов), то есть когда данные о фактическом наличии не представляется возможным записать сразу в инвентаризационную опись, рабочая инвентаризационная комиссия записывает эти данные в инвентаризационный ярлык (форма N ИНВ-2). Ярлык заполняется в одном экземпляре ответственными лицами инвентаризационной комиссии и хранится вместе с пересчитанными товарно-материальными ценностями по месту их нахождения. Данные формы N ИНВ-2 используются для заполнения инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3).
     
     Товарно-материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в установленном порядке в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по товарному отчету после инвентаризации. Эти товарно-материальные ценности заносятся в отдельную инвентаризационную опись под наименованием “Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации”. В описи указываются дата и номер приходного документа, когда и от кого поступили ценности, их наименование, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя комиссии делается отметка “После инвентаризации” со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.
     

     Инвентаризации подлежат также товары, которые еще не отгружены потребителям, но подготовлены к отправке согласно выписанным товарно-транспортным накладным и переданы для комплектования из секции хранения в секцию выдачи товаров.
     
     Инвентаризация товаров, отгруженных, но не оплаченных в срок покупателями, находящихся на складах других организаций, заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета.
     
     На счетах учета товарно-материальных ценностей, не находящихся в момент инвентаризации под отчетом у материально ответственных лиц (товары в пути, товары отгруженные и др.), могут оставаться только суммы, подтвержденные надлежаще оформленными документами:
     
     - по находящимся в пути товарам - расчетными документами поставщиков или другими их заменяющими документами;
     
     - по отгруженным товарам - копиями предъявленных покупателем документов (платежных поручений, векселей и т.д.), по просроченным оплатой документам - с обязательным подтверждением учреждением банка;
     
     - по товарам, находящимся на складах сторонних организаций - сохранными расписками, переоформленными на дату, близкую к дате проведения инвентаризации.
     
     Предварительно должна быть произведена сверка этих счетов с другими корреспондирующими счетами. Например, по счету “Товары отгруженные” следует установить, не числятся ли на нем суммы, оплата которых почему-либо отражена на других счетах (счет 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и т.д.), или суммы за материалы и товары, фактически оплаченные и полученные, но числящиеся в пути.
     
     Инвентаризационные акты составляются отдельно на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, отгруженные, не оплаченные в срок покупателями и находящиеся на складах других организаций.
     
     В актах инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся в пути (форма N ИНВ-6), по каждой отдельной отправке приводятся следующие данные: наименование, количество и стоимость, дата отгрузки, перечень и номера документов, на основании которых эти ценности учтены на счетах бухгалтерского учета.
     
     На товарно-материальные ценности отгруженные, срок оплаты которых не наступил, и на товарно-материальные ценности отгруженные, но не оплаченные в срок покупателями, составляются отдельные акты по форме N ИНВ-4. В графе “Примечание” на товарно-материальные ценности отгруженные, но не оплаченные в срок покупателями, по каждой отдельной отгрузке приводится наименование покупателя. Акт составляется в двух экземплярах ответственными лицами инвентаризационной комиссии, подписывается ими и один экземпляр передается в бухгалтерию. Второй экземпляр остается у материально ответственного лица.
     

     В случае перехода права собственности на отгруженные товарно-материальные ценности в особом порядке (при использовании балансового счета “Товары отгруженные”), данные для заполнения графы 13 Акта по форме N ИНВ-4 пересчитываются в договорные, контрактные цены.
     
     При инвентаризации товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, составляется инвентаризационная опись по форме N ИНВ-5, запись в которую производится ответственными лицами инвентаризационной комиссии на основании проверки и пересчета в натуре. Опись составляется в двух экземплярах.
     
     Товарно-материальные ценности, хранящиеся на складах других организаций, заносятся в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей на ответственное хранение. В описях на эти ценности указываются их наименование, количество, сорт, стоимость (по данным учета), дата принятия груза на ответственное хранение, место хранения, номера и даты документов.
     
     В описях на товарно-материальные ценности, переданные в переработку другой организации, указываются наименование перерабатывающей организации, наименование ценностей, количество, фактическая стоимость по данным учета, дата передачи ценностей в переработку, номера и даты документов.
     
     Регулирование выявленных в результате инвентаризации расхождений фактического наличия товаров с данными бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормами Положения по ведению бухгалтерского учета. При этом необходимо иметь в виду, что убыль товаров в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации на издержки обращения. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.
     
     Убыль товаров в пределах установленных норм определяется после зачета недостач товаров излишками по пересортице. В том случае если после зачета по пересортице, проведенного в установленном порядке, все же осталась недостача товаров, нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию товаров, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.
     
     Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии. В том случае когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц.
     

     Инвентаризация в розничной торговле проводится в сроки, установленные руководителем торговой организации, но не реже двух раз в год. Инвентаризация товаров, тары и денежных средств в розничной торговле должна проводиться внезапно. Запрещается доводить до сведения работников организации срок намеченной инвентаризации прежде, чем в организацию придет рабочая инвентаризационная комиссия.
     
     Перед началом инвентаризации необходимо закрыть помещение торговой организации и прекратить операции с товарно-материальными ценностями и денежными средствами.
     
     Одновременно с проведением инвентаризации в магазине она осуществляется и в прикрепленных к нему киосках, павильонах, палатках и пр. Если магазин имеет склады и секции, филиалы с раздельной материальной ответственностью, то инвентаризацию в них можно проводить отдельно, без закрытия всего магазина.
     
     Перед началом инвентаризации рабочая инвентаризационная комиссия обязана:
     
     1) опломбировать (опечатать) подсобные помещения, подвалы и другие места хранения ценностей, имеющие отдельные и дополнительные входы и выходы;
     
     2) проверить оснащенность магазина охранными системами, системами видеонаблюдения, убедиться в исправности их работы (при продаже товаров методом самообслуживания и с открытой выкладкой);
     
     3) убедиться в исправности работы антенных контуров (устройств на выходе из секций самообслуживания, сигнализирующих о том, что покупатель выносит неоплаченный товар); а также в наличии самоклеящихся этикеток и бирок с резонаторами на товарах (при продаже товаров методом самообслуживания и с открытой выкладкой);
     
     4) снять остатки наличия денежных средств в кассе, установить выручку текущего дня;
     
     5) получить последние кассовые и товарные отчеты с выведенными в них на момент инвентаризации остатками ценностей;
     
     6) проверить правильность всех весоизмерительных приборов;
     
     7) получить у материально ответственных лиц расписку о том, что к началу инвентаризации все приходные и расходные документы включены в отчет и сданы в бухгалтерию.
     
     Комиссия начинает инвентаризацию с подсобных помещений магазина. В это время в торговом зале члены бригады материально ответственных лиц подбирают и группируют товары по наименованиям, сортам, артикулам, размерам и ценам в порядке, удобном для пересчета, перемеривания. Подготовка товаров к пересчету и перевешиванию производится в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Все товары должны быть сгруппированы, рассортированы и уложены в определенном порядке, удобном для подсчета их количества. Товары, хранящиеся в штабелях, следует располагать так, чтобы к ним был доступ для проверки содержимого в каждом затаренном месте. Нераспакованные товары, находящиеся в таре, распаковывают и проверяют как по количеству, так и по качеству. Запрещается ограничиваться подсчетом количества мест (коробок, мешков, бочек, ящиков и т.д.) без тщательной проверки их содержимого. Затаренный товар не подлежит распаковке и проверяется на выборку в случаях, когда распаковка товаров, находящихся в неповрежденной таре поставщика, может вызвать понижение его качества. В этом случае количество и качество нераспакованных товаров определяют по трафарету (по массе брутто) на таре с выборочной проверкой ряда товарных мест.
     

     Для ускорения проведения инвентаризации рекомендуется использовать товарные ярлыки, которые составляются материально ответственными лицами на каждый вид товара.
     
     При инвентаризации штучных товаров может применяться следующий порядок подсчета наличных товаров, позволяющий ускорить эту работу. Работники торговой организации подбирают одноименные товары в порядке, удобном для их проверки, подсчитывают их количество и заполняют на каждый отдельный товар товарный ярлык, в котором указывают наименование товара, артикул (номер по прейскуранту), сорт, количество, розничную цену и другие признаки товара, определяющие его продажную стоимость.
     
     Товары, имеющие отходы при их подготовке к продаже (колбасные изделия, мясокопчености, битая птица и др.), записываются в инвентаризационную опись с пометкой “очищенные” или “неочищенные”. Массу неочищенных товаров указывают в графе “Масса брутто”, а очищенных (за минусом отходов по установленным нормам) - в графе “Масса нетто”.
     
     Отдельными описями оформляют выявленные при инвентаризации неходовые и залежалые товары, а также тару. Бой, брак, порчу актируют в обычном порядке. Предварительный результат инвентаризации определяют на месте сразу же после ее окончания, сопоставив остатки товаров и тары по товарному отчету с инвентаризационной описью. При выявлении больших расхождений комиссия обязана взять письменное объяснение с материально ответственных лиц, опломбировать магазин и сообщить об этом руководителю торговой организации.
     
     Окончательные результаты инвентаризации определяются в бухгалтерии и оформляются сличительной ведомостью результатов инвентаризации товаров, тары и денежных средств в торговле (в мелкорозничной сети - не позднее следующего дня после ее окончания; по магазинам - в трехдневный срок).  
     
     Отражение результатов инвентаризации - недостач товаров в розничных торговых предприятиях:
     
     Дебет 84  Кредит 41-2 - обнаружена недостача товаров при инвентаризации;
     
     Дебет 44, 89 Кредит 84 - недостача товаров (в пределах норм естественной убыли) отнесена на издержки обращения в соответствии с законодательством;
     
     Дебет 73-3  Кредит 84 - недостача товаров (сверх норм убыли) подлежит взысканию с виновных лиц;
     

     Дебет 73-3  Кредит 83-3 - отражена разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью недостающих товарно-материальных ценностей по учетным ценам;
     
     Дебет 80  Кредит 84 - списана недостача товаров сверх норм убыли за счет организации.
     
     В целях равномерного отражения предстоящих расходов ежемесячно исчисляется резерв на списание естественной убыли товаров. Убыль товаров в пределах установленных норм относится за счет образованного резерва (счет 89 “Резервы предстоящих расходов и платежей”), а если резерва недостаточно, то за счет счета 44 “Издержки обращения” по статье “Потери товаров и технологические отходы”.
     
     Отражение излишков товаров в розничных торговых предприятиях -
     
     - учетными ценами являются покупные цены:
     
     Дебет 41-2  Кредит 80 -  оприходованы излишки товаров, выявленные при инвентаризации;
     
     - учетными ценами являются продажные цены:
     
     Дебет 41-2  Кредит 80 - оприходованы излишки товаров, выявленные при инвентаризации, на покупную стоимость оказавшихся в излишке товаров;
     
     Дебет 41-2  Кредит 42 - на размер торговой наценки на товары, относящиеся к излишним.
     
     При учете недостач и излишков товаров в розничной торговле счет 19 будет применяться аналогично учету в оптовой торговле, поскольку розничная торговля перешла на общеустановленный порядок исчисления НДС.
     
     В настоящее время как в розничной торговле, так и в оптовых торговых организациях товары учитываются на счете 41-1 по стоимости приобретения без НДС. Суммы НДС по приобретенным товарам отражаются по дебету счета 19 в корреспонденции с кредитом счета 60, а после оплаты поступивших товаров списываются с кредита счета 19 в дебет счета 68. Счет 42 в оптовой торговле не применяется, в связи с этим отражение результатов инвентаризации будет аналогичным проводкам в розничной торговых предприятиях, в которых учетными ценами являются покупные цены. Проводка Дебет 88 Кредит 19 будет сделана при отражении суммы НДС по неоплаченным и похищенным товарам.
     
     Порядок отражения в бухгалтерском учете по результатам инвентаризации недостачи товаров, принятых на комиссию, и товаров, принятых на ответственное хранение:
     

     Кредит 004, 002 - отражена недостача товаров по учетным ценам;
     
     Дебет 84  Кредит 76 - отражена недостача товаров на сумму, подлежащую выплате комитенту;
     
     Дебет 84  Кредит 83-3 - на разность между стоимостью товаров по учетным ценам и суммой, подлежащей выплате комитенту, собственнику;
     
     Дебет 73-3  Кредит 84 - списана недостача товаров за счет виновных лиц;
     
     Дебет 80  Кредит 84 - списана недостача товаров за счет организации;
     
     Дебет 50  Кредит 73-3 - поступили деньги в кассу от виновных лиц в погашение задолженности по недостаче;
     
     Дебет 76 Кредит 51 (50) - перечислены (выданы) деньги комитенту, собственнику.



Глава 15. Инвентаризация тары

     При проведении инвентаризации товаров одновременно инвентаризируются и остатки тары (порожней и под товарами).
     
     При осуществлении инвентаризации тары необходимо иметь в виду, что учет операций по движению тары отражается на разных балансовых счетах.
     
     На субсчете 10-4 “Тара и тарные материалы” учитывается наличие и движение всех видов тары (кроме тары, используемой как хозяйственный инвентарь), а также материалов и деталей, предназначенных для изготовления тары и ее ремонта (детали для сборки ящиков, бочковая клепка, железо обручное и др.).
     
     Торговые и снабженческо-сбытовые организации учитывают тару под товарами и тару порожнюю на счете 41 “Товары”, субсчет 3 “Тара под товаром и порожняя”, за исключением стеклянной посуды на предприятиях розничной торговли и в буфетах общественного питания. Наличие и движение стеклянной посуды (банок, бутылок и пр.) на предприятиях розничной торговли и в буфетах общественного питания учитывается на субсчете 41-2 “Товары в розничной торговле”. Торговые организации могут учитывать движение тары под товарами и тары порожней по средним учетным ценам, которые устанавливаются по группам (видам) тары применительно к составу и ценам на нее. При этом разницы между ценами приобретения на тару и средними учетными ценами относятся на счет 42 “Торговая наценка”, субсчет “Торговая наценка (скидка, накидка)”. Сальдо этих разниц должно выверяться при очередных инвентаризациях и в необходимых случаях корректироваться  счетом 80 “Прибыли и убытки” (как результат по операциям с тарой).
     
     Инвентарная тара, относящаяся к хозяйственному инвентарю и используемая организацией многократно для хозяйственных нужд, технических целей, содействия производственному процессу, в зависимости от стоимости учитывается на счете 01 “Основные средства” или счете 12 “МБП”. Инвентаризация инвентарной тары производится в соответствии с порядком инвентаризации основных фондов и МБП.
     
     Для оформления и учета операций по движению тары применяются следующие формы первичной учетной документации, утвержденные постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132:
     
     - Акт об оприходовании тары, не указанной в счете поставщика (форма N ТОРГ-5), применяется для оформления приемки и оприходования тары, а также упаковочных материалов, полученных при распаковке товаров в том случае, когда они не показываются отдельно в счетах поставщика, и их стоимость включена в цену товара. Акт составляется в двух экземплярах, один из которых передается в бухгалтерию, а второй - остается у материально ответственного лица;
     

     - Акт о завесе тары (форма N ТОРГ-6) применяется для оформления приемки и списания завеса тары. Составляется в одном экземпляре членами комиссии с участием представителя заинтересованной организации и передается материально ответственным лицом с товарным отчетом в бухгалтерию организации. В случае если масса тары превышает массу, указанную в сопроводительных документах поставщика, акт составляется в двух экземплярах. Второй экземпляр вместе с рекламацией направляется поставщику для возмещения;
     
     - Журнал регистрации товарно-материальных ценностей, требующих завеса тары (форма N ТОРГ-7), применяется для учета тары, требующей завеса. Записи данных о завесе тары производятся в журнале бухгалтером на основании приемных товарных документов;
     
     - Заказ-отборочный лист (форма N ТОРГ-8) применяется на оптовых базах (складах) для отбора товара и тары. Заполняется сотрудником оптовой базы (склада) на бумажных или электронных носителях информации и передается для исполнения на склад. На основании данных этой формы заполняется товарно-транспортная накладная;
     
     - Упаковочный ярлык (форма N ТОРГ-9) применяется при упаковке товара. Выписывается в трех экземплярах работником организации на каждое отдельное место (ящик, тюк и т.п.), подписывается материально ответственными лицами и упаковщиком. Один экземпляр вкладывается с товаром в ящик (тюк и пр.). Второй - с указанием массы каждого места - прилагается к счету-фактуре (если он не подлежит поящичной спецификации), третий - остается на складе;
     
     - Спецификация (форма N ТОРГ-10) применяется в том случае, когда отфактурованная партия товара упаковывается в ящики, бочки и т.п. Спецификация выписывается в двух экземплярах материально ответственным лицом склада (кладовой). Один экземпляр прилагается к счету-фактуре, направляемому покупателю, второй - передается в бухгалтерию. В спецификации перечисляется каждое отдельное место с товаром и проставляется его масса. Масса тары проставляется отдельно. Тара, отпущенная с товаром по этой спецификации, указывается на оборотной стороне бланка;
     
     - Накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары (форма N ТОРГ-13) применяется для учета движения товаров и тары внутри организации, между структурными подразделениями или материально ответственными лицами. Составляется в двух экземплярах материально ответственным лицом структурного подразделения, сдающего товары и тару. Первый экземпляр служит сдающему подразделению основанием для списания товара и тары, а второй - принимающему подразделению для оприходования товара и тары. Заполненный документ подписывают материально ответственные лица соответственно сдатчика и получателя и сдают в бухгалтерию для учета движения товара и тары;
     

     - Отчет по таре (форма N ТОРГ-30) применяется для учета товарных документов в организациях торговли за отчетный период, который утверждается руководителем организации. Составляется в двух экземплярах материально ответственным лицом с указанием номера, даты документов на поступление и выбытие тары. Первый экземпляр отчета с приложенными документами, на основании которых составляется отчет, передается в бухгалтерию, второй - остается у материально ответственного лица.
     
     Перед инвентаризацией порожняя тара должна быть разобрана по видам: блистерная упаковка, пластмассовая (ящики, бочки, фляги и др.), деревянная (поддоны, европоддоны, ящики, бочки и др.), картонная (короба из картона, гофрокартона, микрогофрокартона и др.), металлическая (фляги, барабаны и др.), текстильная (мешки) и т.д. Внутри каждого вида тара должна быть рассортирована по целевому назначению и по качественному состоянию.
     
     При проведении инвентаризации данные о наличии тары заносятся в описи по видам (картонная, ящичная, бочковая и др.), целевому назначению и качественному состоянию (новая, бывшая в употреблении, неповрежденная, требующая ремонта и т.д.) с указанием наименования тары, прейскурантного номера, признаков, определяющих ее назначение и качественное состояние.
     
      На тару, пришедшую в негодность, инвентаризационная комиссия составляет акт на списание  с указанием причин порчи и ответственных за это лиц.
     
     При проведении инвентаризации тары необходимо иметь в виду наличие завеса тары. По этой причине нужно проверить Журнал регистрации товарно-материальных ценностей, требующих завеса тары (форма N ТОРГ-7), так как в нем фиксируются на основании приемных товарных документов все товары, по которым может быть произведен завес тары, указывается наименование поставщика и товара, дата и номер документа (накладной, счета-фактуры и т.п.), масса товара по документу поставщика (отдельно брутто, нетто и тары). Разница между фактической массой тары (определенной после ее высвобождения из-под товара) и ее массой по маркировке называется завесом тары. Наличие завеса тары означает, что товара продано меньше, чем оприходовано. Поскольку это произошло по объективным причинам, сумма завеса тары должна быть списана с материально ответственных лиц как излишне оприходованный товар.
     
     Выявленная при инвентаризации недостача товаров вследствие завеса тары списывается с материально ответственных лиц при условии, что недостающая сумма превышает нормы естественной убыли. В бухгалтерском учете отражение фактов завеса тары будет следующим:
     

     Дебет 84  Кредит 41 - отражена стоимость потери товаров по учетным ценам от завеса тары, на основании акта о завесе тары;
     
     Дебет 42  Кредит 84 - списана сумма торговой надбавки, относящаяся к недостающим товарам, при учете товаров по продажным ценам;
     
     Дебет 63  Кредит 84 - предъявлена претензия поставщику о возмещении стоимости потерь товаров по покупным ценам, включая НДС, вследствие завеса тары;
     
     Дебет 51  Кредит 63 - поступила на расчетный счет стоимость потерь товара, возмещенная поставщиком вследствие завеса тары;
     
     Дебет 73-3  Кредит 84 - списана на виновных лиц сумма потерь товаров вследствие завеса тары по покупным ценам, включая НДС;
     
     Дебет 73-3  Кредит 80 - списана относимая на виновных лиц сумма потерь товаров вследствие завеса тары на разницу между стоимостью товаров с НДС по покупным ценам и суммой, взыскиваемой с материально ответственного лица;
     
     Дебет 50 Кредит 73-3 - сумма потерь товаров возмещена виновным лицом;
     
     Дебет 44 Кредит 84 - списана на издержки обращения сумма потерь товаров, по которым выявлен завес тары в пределах норм естественной убыли;
     
     Дебет 80 Кредит 84 - списана за счет торговой организации сумма товарных потерь вследствие завеса тары, не возмещаемая поставщиком.
     
     В бухгалтерском учете результаты инвентаризации тары в торговых организациях отражаются в следующем порядке:
     
     Дебет 84 Кредит 10-4 - отражена выявленная недостача или порча тарных материалов;
     
     Дебет 84 Кредит 41-3 - отражена недостача порожней тары и тары под товарами;
     
     Дебет 84 Кредит 19 - отражен НДС по неоплаченным и похищенным ценностям;
     
     Дебет 80 Кредит 84 - списана недостача тары при стихийных бедствиях и прочих форс-мажорных обстоятельствах;
     
     Дебет 80 Кредит 19 - списан на финансовые результаты НДС по неоплаченным и похищенным ценностям при стихийных бедствиях и прочих обстоятельствах;
     
     Дебет 73-3 Кредит 84 - отражены суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц за недостачи, в том числе по недостачам прошлых лет;
     
     Дебет 10-4, 41-3  Кредит 80 - оприходованы излишки тарных материалов, порожней тары и тары под товарами, выявленные при инвентаризации;
     

     Дебет 42-1 Кредит 80 - сальдо разниц в ценах по таре в торговых организациях отнесены на финансовый результат.



Глава 16. Инвентаризация незавершенного производства и расходов будущих периодов

     Для проведения инвентаризации незавершенного производства в соответствии с приказом руководителя организации формируется инвентаризационная комиссия организации, в состав которой должны входить представители служб главного технолога, главного инженера и главного механика организации.
     
     Оценка незавершенного производства зависит от метода, который должен быть зафиксирован в приказе по учетной политике организации.
     
     При применении простого (попроцессорного) метода на предприятиях, вырабатывающих однородную продукцию и не имеющих незавершенного производства (например, на электростанциях), незавершенное производство отсутствует. Себестоимость всей выпущенной продукции определяется суммированием производственных расходов за отчетный период. Себестоимость единицы продукции определяется делением суммы всех затрат на количество продукции (работ, услуг).
     
     При применении позаказного метода в мелкосерийном производстве однотипных изделий, а также при выполнении ремонтных, монтажных и других работ учет затрат ведется по заказам. Незавершенное производство принимается в размере затрат на незаконченные заказы.
     
     Попередельный бесполуфабрикатный метод в массовом и крупносерийном производстве, где сырье проходит несколько фаз обработки (переделов), применяется, если продукция каждого отдельного передела не реализуется на сторону. В этом случае себестоимость конечного продукта равна сумме затрат всех переделов. Незавершенное производство оценивается по прямым затратам.
     
     При применении попередельного полуфабрикатного метода в массовом и крупносерийном производстве, где сырье проходит несколько фаз обработки, себестоимость продукции каждого передела исчисляется в отдельности, так как продукция реализуется на сторону. Незавершенное производство оценивается по прямым затратам.
     
     При применении нормативного метода в массовом и крупносерийном производстве в отраслях обрабатывающей промышленности составляется нормативная калькуляция по действующим на начало месяца нормам с расчетом отклонений от этих норм в конце месяца и принятием управленческих решений на основе анализа причин отклонений. Незавершенное производство оценивается по нормативной (плановой) себестоимости с учетом индекса изменения норм.
     
     Под незавершенным производством понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех стадий обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. Даже полностью законченная продукция, не прошедшая испытаний (если такие испытания предусмотрены технологией производства), относится к незавершенному производству.
     
     В незавершенное производство включают изготовленную, но не полностью укомплектованную или же не принятую заказчиком продукцию, незаконченные или не принятые заказчиком работы и услуги товарного характера. К промышленному незавершенному производству относят также остатки невыполненных заказов во вспомогательных производствах и полуфабрикатов собственного производства на общезаводских складах.
     
     К незавершенному производству относят материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве при условии, что они уже подверглись обработке (раскрою, изменению и др.), а также детали, узлы и другие сборочные соединения. В связи с этим нельзя включать в объем незавершенного производства материалы и покупные полуфабрикаты, обработка которых начата, независимо от места их нахождения, детали, узлы и изделия, окончательно забракованные и относящиеся к аннулированным заказам.
     
     Для уточнения данных бухгалтерского учета организации периодически проводят инвентаризацию остатков незавершенного производства.
     
     При проведении инвентаризации необходимо проанализировать сальдо по счету 20 “Основное производство”. По дебету активного калькуляционного счета 20 учитываются все фактические расходы, связанные с производством продукции, а по кредиту - тоже фактические расходы, но относящиеся к готовой (законченной) продукции, то есть фактическая производственная себестоимость этой продукции. Дебетовое сальдо по счету 20 на начало месяца означает незавершенное производство. Чтобы определить фактическую производственную себестоимость всей готовой продукции, надо к фактическим затратам, учтенным по дебету счета 20 за весь месяц, прибавить незавершенное производство на начало месяца и вычесть незавершенное производство на конец месяца. К счету 20 открываются аналитические счета по видам изготовляемой продукции или видам работ. При этом затраты учитываются по каждому аналитическому счету отдельно для того, чтобы исчислить фактическую себестоимость каждого вида изделий (работ).
     
     Точное определение остатков незавершенного производства и его правильная оценка имеют важное значение не только для обеспечения их сохранности, но и для достоверности калькулирования себестоимости выпускаемой продукции.
     
     При инвентаризации незавершенного производства на промышленных предприятиях необходимо обратить внимание на следующее:
     
     - определить фактическое наличие заделов (деталей, узлов, агрегатов) и изделий, находящихся в производстве, изготовление и сборка которых не закончены. Заделы проверяются путем фактического подсчета, взвешивания и перемеривания;
     
     - обособленно по каждому структурному подразделению (цеху, участку, отделению) составить инвентаризационные описи с указанием наименования заделов, стадии или степени готовности, количества или объема незавершенного производства;
     
     - составить и проанализировать карты отпуска материалов в производство по дням производственного цикла, которые позволят обнаружить нерациональное расходование оборотных средств предприятия;
     
     - в отдельных инвентаризационных описях зафиксировать сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, не подвергшиеся обработке, которые не включены в описи незавершенного производства. В отдельных инвентаризационных описях отразить забракованные детали;
     
     - определить фактическую комплектность незавершенного производства (заделов);
     
     - выявить остаток незавершенного производства по аннулированным заказам, а также по заказам, выполнение которых приостановлено;
     
     - выявить неучтенный брак;
     
     - определить фактическую себестоимость находящихся в производстве заделов и не законченных изготовлением деталей;
     
     - проверить данные учета движения полуфабрикатов и деталей и общей суммы затрат по счету 20 “Основное производство”;
     
     - проверить правильность распределения суммы затрат по видам продукции и уточнить себестоимость выпущенной продукции.
     
     Перед началом инвентаризации необходимо сдать на склады хранения все не нужные цехам материалы, покупные детали и полуфабрикаты, а также все детали, обработка которых на данном этапе закончена.
     
     Находящиеся в цехах заделы незавершенного производства и полуфабрикаты должны быть приведены в порядок, обеспечивающий правильность и удобство подсчета их количества.
     
     Проверка остатков заделов незавершенного производства (деталей) производится путем фактического подсчета, взвешивания, перемеривания.
     
     Инвентаризационные описи составляются отдельно по каждому цеху (участку, отделению) с указанием наименования заделов, стадии или степени их готовности, количества или объема; а по строительно-монтажным работам - с указанием объема работ: по незаконченным объектам, их очередям, пусковым комплексам, конструктивным элементам и видам работ, расчеты по которым осуществляются после полного их окончания.
     
     Сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, находящиеся у рабочих мест, не подвергшиеся обработке, в инвентаризационную опись незавершенного производства не включаются, а инвентаризируются особо и фиксируются в отдельных описях.
     
     Забракованные детали в описи незавершенного производства не включаются, по ним составляются отдельные описи.
     
     По незавершенному производству, представляющему собой неоднородную массу или смесь сырья (в соответствующих отраслях промышленности), в описях и сличительных ведомостях приводятся два количественных показателя: количество этой массы или смеси и количество сырья или материалов (по отдельным наименованиям), входящих в ее состав. Количество сырья или материалов определяется техническими расчетами в порядке, установленном отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).
     
     По незавершенному капитальному строительству в описях указываются наименование объекта и объем выполненных работ по этому объекту, по каждому отдельному виду работ, конструктивным элементам, оборудованию и т.п. При этом проверяется:
     
     - не числится ли в составе незавершенного капитального строительства оборудование, переданное в монтаж, но фактически не начатое монтажом;
     
     - состояние законсервированных и временно прекращенных строительством объектов. По этим объектам необходимо выявить причины их консервации.
     
     На законченные строительством объекты, фактически введенные в эксплуатацию полностью или частично, приемка и ввод в действие которых не оформлены надлежащими документами, составляются особые описи. Отдельные описи составляются также на законченные, но почему-либо не введенные в эксплуатацию объекты. В описях необходимо указать причины задержки оформления сдачи в эксплуатацию указанных объектов.
     
     На прекращенные строительством объекты, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству составляются описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости с указанием причин прекращения строительства. Для этого должна использоваться соответствующая техническая документация (чертежи, сметы, сметно-финансовые расчеты), акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация.
     
     Инвентаризацию незавершенного производства проводят перед составлением годового бухгалтерского отчета и, кроме того, периодически в зависимости от условий и специфики производства - ежемесячно или ежеквартально. При этом в комплексных производствах и при последовательной переработке материалов в целях контроля за ходом технологического процесса инвентаризация незавершенного производства осуществляется чаще - по окончании смены, суток, пятидневки.
     
     Выявленные недостачи или излишки незавершенного производства отражаются в учете:
     
     Дебет 84 Кредит 20, 23 - отражена общая сумма выявленных недостач;
     
     Дебет 73-3 Кредит 84 - сумма недостач отнесена на виновных лиц;
     
     Дебет 80 Кредит 20 - списаны за счет организации затраты по аннулированным заказам; затраты на производство, не давшие результата; потери незавершенного производства из-за стихийных бедствий и других причин;
     
     Дебет 20, 23 Кредит 80 - отражена сумма излишков незавершенного производства, выявленных при инвентаризации, в основных  и вспомогательных цехах.
     
     В соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности обязаны проводить инвентаризацию расходов будущих периодов. К расходам будущих периодов относятся:
     
     - расходы по неравномерно производимому ремонту основных средств (когда организацией не создается ремонтный фонд или резерв для ремонта основных средств);
     
     - плата за аренду отдельных объектов основных средств;
     
     - расходы по подписке на периодические издания для служебного пользования;
     
     - расходы по оплате услуг телефонной, радио- и других видов связи;
     
     - другие аналогичные расходы.
     
     Особенность учета таких расходов состоит в том, что расходы, оплаченные в отчетном месяце, но по времени выполнения работ, услуг относящиеся к последующим месяцам, учитываются на счете 31 “Расходы будущих периодов”. По дебету счета 31 отражают фактические суммы расходов в корреспонденции с кредитом счетов расчетных, материальных, денежных средств (счета 76, 71, 50, 51, 10 и др.). Произведенные единовременные расходы будущих периодов списывают на издержки равными долями в тех отчетных месяцах, к которым они относятся. Основанием для такого списания является расчет распределения расходов будущих периодов, произведенный бухгалтерией организации на основании соответствующих первичных документов.
     
     При инвентаризации расходов будущих периодов инвентаризационная комиссия на основании документов производит расчет сумм, подлежащих отражению на счете расходов будущих периодов на дату инвентаризации, и отражает ее в акте инвентаризации. На этом счете могут быть оставлены расходы, которые подлежат отнесению на издержки производства и обращения (либо на соответствующие источники средств организации) в течение документально обоснованного срока в соответствии с разработанными в организации расчетами и учетной политикой.
     
     Результаты инвентаризации расходов будущих периодов оформляются Актом инвентаризации расходов будущих периодов по форме N ИНВ-11, который составляется в двух экземплярах ответственными лицами инвентаризационной комиссии на основании выявления по документам остатков сумм, числящихся на соответствующем счете. Один экземпляр акта передается в бухгалтерию, другой - остается в комиссии.



Глава 17. Инвентаризация кассы

     Кассир в соответствии с действующим законодательством о материальной ответственности рабочих и служащих несет полную материальную ответственность за сохранность всех принятых им ценностей и за ущерб, причиненный предприятию как в результате умышленных действий, так и в результате небрежного или недобросовестного отношения к своим обязанностям.
     
     После издания приказа (распоряжения) о назначении кассира на работу руководитель организации обязан под расписку ознакомить его с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, после чего с кассиром заключается договор о полной материальной ответственности. Кассиру запрещается передоверять выполнение порученной ему работы другим лицам. На предприятиях, имеющих одного кассира, в случае необходимости временной его замены исполнение обязанностей кассира возлагается на другого работника по письменному приказу руководителя предприятия. С этим работником заключается договор о полной индивидуальной материальной ответственности. В случае внезапного оставления кассиром рабочего места (болезнь и др.) действующим порядком предусмотрена приемка находящихся у кассира под отчетом ценностей путем немедленного их пересчета другим кассиром в присутствии руководителя и главного бухгалтера предприятия. О результатах пересчета и передачи ценностей составляется акт за подписями нового кассира, руководителя и главного бухгалтера.
     
     На предприятиях, имеющих большое количество подразделений или обслуживаемых централизованными бухгалтериями, оплата труда, выплаты пособий по социальному страхованию, стипендий могут производиться по письменному приказу руководителя предприятия другими, кроме кассиров, лицами - раздатчиками. С ними также заключается договор о полной индивидуальной материальной ответственности. На раздатчика распространяются все права и обязанности, установленные для кассира.
     
     На малых предприятиях, не имеющих в штате кассира, обязанности последнего могут исполняться главным бухгалтером или другим работником по письменному приказу руководителя при условии заключения с ним договора о полной индивидуальной материальной ответственности.
     
     В сроки, установленные письменным распоряжением руководителя организации, а также при смене кассира производится ревизия кассы с полным полистным пересчетом денежных знаков и проверкой других ценностей, находящихся в кассе.
     
     Инвентаризация кассы особенно важна и необходима в организациях торговли, в которых значительный объем выручки (особенно при розничных продажах) проходит через кассу.
     
     Наиболее распространенным нарушением в организациях торговли является нарушение правил ведения кассовых операций, в результате чего возникают недостачи и излишки средств в кассах. Это связано с большим оборотом денежных средств при реализации товаров за наличный расчет, а также с допускаемыми кассирами ошибками при расчетах с покупателями. Именно по этой причине в торговых организациях проводится внезапная ревизия кассы, в ходе которой производятся полный пересчет денежной наличности и проверка других ценностей, находящихся в кассе.
     
     Инвентаризация кассы производится в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета директоров Банка России от 22 сентября 1993 г. N 40 и сообщенным письмом Банка России от 4 октября 1993 г. N 18, и Методическими указаниями по проведению инвентаризации имущества. Согласно п. 37 данного положения “+в сроки, установленные руководителем предприятия, а также при смене кассиров производится внезапная ревизия кассы+ Для производства ревизии кассы приказом руководителя предприятия назначается комиссия, которая составляет акт”.
     
     Обратите внимание, что при проверках соблюдения организациями кассовой дисциплины, проводимыми коммерческими банками, фактическое наличие денег в кассе организации представителем банка не проверяется, однако в соответствии с рекомендациями Банка России по проведению проверок соблюдения кассовой дисциплины на предприятиях, если остаток кассы по кассовой книге складывается в крупных размерах, длительное время не снижается и значительно превышает ежедневные поступления и выдачи, то проверяющий банка вправе потребовать от руководителя организации назначения ревизии кассы.
     
     При проведении очередной инвентаризации кассы целесообразно выяснить, как часто проводилась инвентаризация денежных средств в кассе, проверить бухгалтерскую документацию по ранее проводившимся инвентаризациям кассы, проанализировать систему учета и систему контроля кассовых операций, выявить их слабые и сильные стороны. Рекомендуется провести инвентаризацию наличных рублевых и валютных остатков, ценных бумаг и бланков строгой отчетности.
     
     Основными документами, которые необходимо изучить при инвентаризации кассы, являются: кассовая книга, отчеты кассира, приходные кассовые ордера, расходные кассовые ордера, журнал (книга) регистрации приходных кассовых ордеров, журнал (книга) регистрации расходных кассовых ордеров, журнал (книга) регистрации доверенностей, журнал (книга) регистрации депонированных сумм, журнал (книга) регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей, оправдательные документы к кассовым документам, авансовые отчеты, накладные на отпуск продукции. При этом необходимо помнить, что в соответствии со ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и п. 25 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете от 29 июля 1983 г. N 105 первичные документы для придания им юридической силы должны иметь следующие обязательные реквизиты: наименование, дату составления, содержание хозяйственной операции, личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции.
     
     Многочисленные и разноообразные операции движения денежных средств в кассе организации находят свое отражение в следующих регистрах синтетического учета и отчетности: II раздел актива бухгалтерского баланса (форма N 1), Главная книга, журнал-ордер N 1 и ведомость N 1 по учету операций по кассе.
     
     Для доказательства фактического наличия денежных средств в кассе, кроме вышеперечисленных процедур, следует также сверить суммы поступления денег из кассы на расчетный счет; установить правильность сверки счетов и подведения итогов; проверить соответствие всех показателей и остатков.
     
     При проверке кассовой книги необходимо установить соблюдение следующих требований:
     
     - правильности подсчета итогов страниц книги и переноса сумм остатков наличных денег с одной страницы на другую;
     
     - записей в кассовой книге за несколько дней при наличии ежедневных операций;
     
     - правильности составления отчета кассира;
     
     - наличия в кассовой книге исправлений. Подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге не допускаются. Сделанные исправления должны быть заверены подписями кассира, а также главного бухгалтера организации или лица, его заменяющего.
     
     Согласно п. 23 Положения о порядке ведения кассовых операций, кассовая книга должна быть прошнурована, пронумерована и опечатана сургучной или мастичной печатью. Количество листов в кассовой книге заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера организации. В организациях с согласия кассира и при условии обеспечения полной сохранности кассовых документов кассовая книга может вестись автоматизированным способом. В условиях автоматизированного ведения кассовой книги инвентаризационная комиссия должна проверить правильность работы программных средств обработки.
     
     В процессе инвентаризации необходимо убедиться в документальной обоснованности записей в кассовой книге, которые должны подтверждаться правильно оформленными приходными и расходными кассовыми ордерами или заменяющими их документами. Последние бухгалтерия обязана записывать в журнале регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, что на практике делается далеко не всегда.
     
     Форма N КО-3 “Журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров” утверждена постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88. Данный журнал применяется для регистрации бухгалтерией приходных и расходных кассовых ордеров или заменяющих их документов платежных (расчетно-платежных) ведомостей, заявлений на выдачу денег, счетов и др. до передачи в кассу организации. Расходные кассовые ордера, оформленные на платежных (расчетно-платежных) ведомостях на оплату труда и других, приравненных к ней платежей, регистрируются после их выдачи. Отсутствие такого журнала создает возможность для злоупотреблений путем уничтожения кассовых ордеров.
     
     Проверяя полноту и своевременность оприходования денежных средств, полученных с расчетных счетов в банках, членам инвентаризационной комиссии следует применять метод взаимного контроля. При этом методе сравниваются суммы, отраженные в ведомости по дебету счета 50 “Касса”, с данными журнала-ордера по кредиту счета 51 “Расчетный счет”. Эти суммы должны совпадать. Необходимо также сравнить соответствие записей в Главной книге по счету 50 “Касса” и в оборотной ведомости (журнал-ордер N 1). В случаях обнаружения расхождений их сопоставляют по приходным кассовым ордерам, выпискам банка, отчетам кассира, корешкам чеков, а при необходимости проверяют непосредственно в банке.
     
     Проверку оприходования наличных денег, полученных из банка, следует проводить не только по корешкам чеков, но также и по выпискам банка. Если на них имеются следы подчисток, исправлений, а также при расхождении сумм остатков, следует получить в банке выписку из расчетного счета и сверить записи в бухгалтерии с данными выписки.
     
     Списание денежных средств проверяют по документам, приложенным к кассовым отчетам. При этом также следует обращать внимание на четкое оформление документов: имеются ли расписки получателей, погашены ли они штампом “Оплачено” с указанием даты, нет ли на них следов подчисток и исправлений (известны случаи повторного списания денег на основании расходного кассового ордера, оплаченного в предыдущем году). Как свидетельствует аудиторская практика, наибольшее число злоупотреблений (включение в ведомости подставных лиц, завышение итоговых сумм к выдаче и др.) выявляют по оплате труда (особенно депонированной зарплаты) и при выдаче подотчетных сумм.
     
     Кроме перечисленного, в ходе инвентаризации кассы также необходимо проконтролировать следующие кассовые операции:
     
     - установление лимита остатка наличных денежных средств в кассе;
     
     - использование по целевому назначению полученных из банка денежных средств на заработную плату, командировочные и хозяйственные расходы, соответствие остатков лимиту, установленному банком;
     
     - наличие фактов несоответствия даты в расходных кассовых ордерах и даты фактической выдачи денежных средств;
     
     - отсутствие в расходном кассовом ордере указаний на номер договора, по которому получают денежные средства физические лица, или на номера доверенностей;
     
     - незаполнение в приходных кассовых ордерах данных о том, от кого поступили наличные деньги и на каком основании;
     
     - своевременность возврата в банк остатков денежных средств по невыданной заработной плате; по сдаче в банк выручки от реализации материальных ценностей за наличный расчет, путевок в санатории, дома отдыха и другие поступления в кассу;
     
     - случаи выдачи наличных денег посторонним лицам без доверенностей. При наличии таких фактов члены инвентаризационной комиссии должны уточнить их причины, установить, по чьему распоряжению они были выданы и не скрываются ли за этим злоупотребления;
     
     - наличие на расходных кассовых документах подписи только одного руководителя или главного бухгалтера;
     
     - наличие фактов подписи руководителем и главным бухгалтером незаполненных чеков и выдачи их кассиру для самостоятельного заполнения при получении денег в банке;
     
     - наличие фактов хранения чековых книжек у главного бухгалтера в сейфе или в нарушение действующего порядка - у кассира (если эти должности не совмещены);
     
     - законность произведенных из кассы выплат денежных средств, списываемых на расходы без последующего предоставления отчетов по этим операциям;
     
     - правильность корреспонденции счетов по кассовым документам;
     
     - правильность методологии ведения кассовых операций: например, присутствуют “прямые” проводки, при этом отсутствуют промежуточные операции, что искажает правильность движения средств в целом по организации;
     
     - своевременность депонирования невыплаченных сумм заработной платы.
     
     В процессе проведения инвентаризации кассы необходимо также выявить случаи превышения лимита денежных средств по кассе. Лимит остатка наличных денежных средств в кассе организации устанавливается банком. При анализе данных кассовых отчетов в процессе инвентаризации могут быть выявлены случаи превышения установленного лимита. Превышение установленного лимита по кассе может быть вызвано тем, что депонированная заработная плата не сдается в банк, а остается в кассе; кроме того, в кассе могут оставаться деньги, поступившие на другие цели. В этом случае необходимо напомнить следующие правила, установленные Положением о порядке ведения кассовых операций:
     
     1) согласно п. 4 данного положения наличные деньги, полученные предприятиями в банках, должны расходоваться на цели, указанные в чеке;
     
     2) согласно п. 7 данного положения предприятия, имеющие постоянную денежную выручку, могут расходовать ее на оплату труда только по согласованию с обслуживающими их банками;
     
     3) согласно абзацу 2 п. 7 данного положения предприятия не имеют права накапливать в своих кассах наличные деньги сверх установленных лимитов для осуществления предстоящих расходов, в том числе на оплату труда.
     
     Факты превышения установленного лимита кассы могут повлечь за собой штрафные санкции. Несоблюдение лимита хранения наличных денег в кассе наказывается в соответствии с требованиями Указа Президента РФ от 23 мая 1994 г. N 1006 “Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей” (раздел 9) штрафом в трехкратном размере выявленной сверхлимитной кассовой наличности.
     
     При инвентаризации кассы необходимо проверить: заключен ли договор с кассиром о полной материальной ответственности и оснащено ли помещение кассы необходимыми средствами по обеспечению сохранности денежных средств (техническое укрепление и охранно-пожарная сигнализация), где хранятся дубликаты ключей от сейфов. Ключи должны храниться в опечатанных пакетах у руководителя организации.
     
     При осуществлении проверки необходимо также иметь в виду, что чековые книжки, корешки использованных чеков, неиспользованные чеки должны храниться у главного бухгалтера в условиях, исключающих возможность их утери. Испорченные чеки погашаются надписью “Аннулировано” и хранятся подклеенными к корешкам чеков.
     
     Для проведения инвентаризации кассы распоряжением руководителя организации назначается инвентаризационная комиссия, в состав которой входят председатель комиссии, главный бухгалтер и кассир организации. В состав комиссии могут входить аудитор и его ассистенты, осуществляющие аудиторскую проверку в организации, если это предусмотрено условиями договора с аудиторской фирмой. Инвентаризационная комиссия в ходе проверки составляет акт по форме N ИНВ-15, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88.
     
     Результаты инвентаризации оформляются актом в двух экземплярах, подписываются всеми членами комиссии и лицами, ответственными за сохранность ценностей, и доводятся до сведения руководителя организации. Один экземпляр акта передается в бухгалтерию организации, а другой - остается у материально ответственного лица.
     
     При смене материально ответственных лиц акт составляется в трех экземплярах. Один экземпляр передается материально ответственному лицу, сдавшему ценности, второй - материально ответственному лицу, принявшему ценности, а третий - в бухгалтерию.
     
     Форма N ИНВ-15 применяется для отражения результатов инвентаризации фактического наличия денежных средств, разных ценностей и документов (наличных денег, марок, чеков /чековых книжек и других), находящихся в кассе организации.
     
     При инвентаризации кассы проверяется фактическое наличие денежных средств и других ценностей, находящихся в кассе. Проверяются также бланки и документы строгой отчетности (абонементные книжки, билеты, талоны, книжки дипломов и др.). При этом остаток денежной наличности в кассе сверяется с данными кассовой книги.
     
     При подсчете фактического наличия денежных знаков и других ценностей в кассе принимаются к учету наличные деньги, ценные бумаги и денежные документы (почтовые марки, марки государственной пошлины, талоны на горюче-смазочные материалы, вексельные марки, путевки в дома отдыха и санатории, авиабилеты и др.).
     
     Предъявленные кассиром почтовые марки и марки государственной пошлины принимаются по номинальной стоимости.
     
     Заявления кассира о наличии в кассе денежных средств и других ценностей, не принадлежащих данной организации, во внимание не принимаются. Денежные средства, не принадлежащие организации, в кассе хранить запрещено. Наличные деньги, не подтвержденные приходными кассовыми ордерами, считаются излишком кассы и зачисляются в доход организации.
     
     Проверка фактического наличия бланков ценных бумаг и других бланков документов строгой отчетности производится (одновременно с инвентаризацией денежных средств в кассе)  по видам бланков (например, по акциям: именные и на предъявителя, привилегированные и обыкновенные), с учетом начальных и конечных номеров тех или иных бланков, а также по каждому месту хранения и материально ответственным лицам. В акте необходимо указать название, серию, номер, номинальную и фактическую стоимость, срок гашения и общую сумму.
     
     Кассир несет полную материальную ответственность за ценности, находящиеся в кассе, и за правильность оформления документов (отчет кассира, приходные и расходные ордера).
     
     Перед проведением инвентаризации при наличии нескольких касс они опечатываются, чтобы прекратить возможность доступа к ним. Это делается с целью предотвращения возможности покрытия недостачи денег в одной кассе за счет денежной наличности из других касс.
     
     Кассир на дату объявления внезапной инвентаризации кассы в присутствии членов инвентаризационной комиссии должен составить отчет о кассовых операциях за последний день, вывести остаток денег по кассовой книге. С кассира берется расписка о том, что все приходные и расходные документы включены им в кассовый отчет и к моменту инвентаризации кассы неоприходованных и несписанных сумм в кассе не имеется. Эта расписка включается в заголовочную часть Акта инвентаризации наличных денежных средств по форме N ИНВ-15. Отчет подписывается главным бухгалтером организации.
     
     После этих процедур проводится пересчет денег и других ценностей, находящихся в кассе. Деньги и ценности пересчитываются дважды - сначала кассиром, затем бухгалтером или другим членом инвентаризационной комиссии.
     
     Во время инвентаризации операции по приему и выдаче денежных средств, разных ценностей и документов не производятся.
     
     Инвентаризация денежных средств, денежных документов и бланков строгой отчетности производится внезапно, с полным полистным пересчетом денежной наличности и проверкой других ценностей, находящихся в кассе, в присутствии кассира и главного бухгалтера.
     
     Во время инвентаризации в кассе могут находиться частично оплаченные платежные ведомости на выплату заработной платы и социально-трудовых льгот. Выплаты по частично оплаченным платежным ведомостям комиссия принимает к зачету, о чем делается отметка в Акте инвентаризации наличных денежных средств.
     
     После пересчета денег и других ценностей полученный остаток сверяется с данными учета по кассовой книге.
     
     По результатам инвентаризации кассы наличные деньги, не подтвержденные приходными кассовыми ордерами, считаются излишком кассы и зачисляются в доход организации, при этом в учете производится запись:
     
     Дебет 50 Кредит 80 - отнесен на финансовые результаты излишек денежных средств в кассе.
     
     При обнаружении недостачи в учете должна быть отражена запись:
     
     Дебет 84 Кредит 50 - учтена недостача денежных средств в кассе, а в последующем:
     
     Дебет 73 Кредит 84 - отнесена сумма недостачи за счет виновного лица.
     
     Рекомендуем в процессе проведения инвентаризации при осуществлении сравнительно-аналитических мероприятий использовать следующие рабочие таблицы:     


     Проверка соответствия оборотов по счету 50, отраженных в балансе,
     Главной книге, журнале-ордере N1 (поквартально)


Таблица 1

Дата

Сальдо

Дебетовый оборот

Кредитовый оборот

Сальдо


 

на начало периода

по балансу

по Главной книге

по журналу-
ордеру
№ 1

по балансу

по Главной книге

по журналу-
ордеру № 1

на конец период

1

2

3

4

5

6

7

8

9

На 1 января

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 апреля

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 июля

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 октября

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 31 декабря

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

     
     Вывод:    Наличие отклонений __________есть______________
                                                                                         нет
       
     

Таблица 2

Дата

Отклонения данных


 

Баланса и Главной книги

Баланса и журнала-
ордера

Главной книги и журнала-
ордера

Баланса и Главной книги

Баланса и журнала-
ордера

Главной книги и журнала-
ордера

1

2

3

4

5

6

7

На 1 января

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 апреля

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 июля

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 октября

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 31 декабря

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

Итого:

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 


     Примечания: ______________________________________________________
     
     Вывод:____________________________________________________________
     

Таблица 3

Наименование, номер документа, дата

Корреспон-денция счетов

Сумма

Содержание операции

Вопросы, рекомендуемые проводки

Дальнейшая проработка

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 


Нетипичные проводки, требующие дальнейшей проработки

Таблица 4

Общие вопросы сохранности денежных средств и кассовой дисциплины

1. Договоры о расчетно-кассовом обслуживании с банком:

_____________________________     № договора _________________ от ____ ____ ____ _____________________________     № договора _________________ от ____ ____ ____ _____________________________     № договора _________________ от ____ ____ ____

2. Разрешение на использование выручки на хозяйственные нужды банком:

  
 

_____________________________     № договора _________________ от ____ ____ ____ _____________________________     № договора _________________ от ____ ____ ____ _____________________________     № договора _________________ от ____ ____ ____

3. Лимит денежных средств утвержден банком

c ___ ___ ___ сумма ___ ___ ___ с ___ ___ ___ сумма ___ ___ ___
c ___ ___ ___ сумма ___ ___ ___ с ___ ___ ___ сумма ___ ___ ___

4. Договоры о материальной ответственности с кассиром

Ф. И. О.

№ договора

Дата

Примечания

  
 

  
 

  
 

  
 

5. Приказ о назначении комиссии по инвентаризации кассы
номер _________ дата ___ ___ ___

6. Акты инвентаризации кассы за период:

№ акта

Дата

Выявленные нарушения

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 



Глава 18. Инвентаризация операционных касс

     Особый порядок проведения ревизии установлен для операционных касс, работающих с применением контрольно-кассовых машин. При инвентаризации денежных средств в операционных кассах сличается фактическая сумма денежной выручки с суммой выручки согласно данным кассовой машины (или контрольно-кассовой ленты), в результате чего также могут быть выявлены недостачи или излишки. По окончании каждого рабочего дня кассиры операционных касс сдают выручку в главную кассу торговой организации. Представитель администрации проверяет сумму выручки, сравнивая показания счетчиков ККМ на начало и конец рабочего дня. После этого он своей подписью подтверждает правильность этой суммы в книге кассира-операциониста. В случае выявления расхождений сумма недостачи взыскивается с кассира операционной кассы. При этом необходимо отметить, что при наличии нескольких операционных касс недостача в одной из них не может засчитываться излишком в другой кассе. Такой зачет также не может производиться между операционной и главной кассами.
     
     Пример.
     
     В ходе проведения внезапной инвентаризации кассы магазина “Флора” выявлен излишек денежных средств в операционной кассе в размере 500 руб. Одновременно в главной кассе была обнаружена недостача денежных средств в сумме 500 руб. Согласно письменным объяснениям кассиров, установленные расхождения объясняются ошибками при сдаче выручки из операционной кассы магазина в главную кассу. В соответствии с приказом директора излишек в кассе оприходован, а недостача предъявлена к возмещению кассиру, который дал согласие на возмещение ущерба.
     
      В учете магазина “Флора” будут сделаны следующие проводки:
     
     Дебет 50  Кредит 80 - 500 руб. - оприходование излишка денежных средств в операционной кассе;
     
     Дебет 84  Кредит 50 - 500 руб. - отражена недостача денежных средств в главной кассе;
     
     Дебет 73 Кредит 84 - 500 руб. - недостача в главной кассе отнесена на кассира;
     
     Дебет 50 Кредит 73 - 500 руб. - недостача погашена кассиром.
     
     С 1 января 1999 г. результаты инвентаризации наличных денежных средств в кассе оформляются Актом инвентаризации наличных денежных средств по форме N ИНВ-15, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88, в котором записываются объяснения кассира о выявленных нарушениях и резолюция руководителя о дальнейшем решении по результатам инвентаризации. Акт инвентаризации кассы составляется в двух экземплярах, подписывается инвентаризационной комиссией и материально ответственным лицом и доводится до сведения руководителя организации. Один экземпляр акта передается в бухгалтерию организации, а второй - остается у материально ответственного лица. При обнаружении недостачи инвентаризационная комиссия требует от кассира предоставить письменное объяснение причин ее возникновения. При этом выдача денег из кассы, не подтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере или другом заменяющем его документе, в оправдание недостачи наличных денег в кассе не принимается. Эта сумма взыскивается с кассира в общеустановленном порядке. Наличные деньги, не подтвержденные приходными кассовыми ордерами, считаются излишком кассы и зачисляются в доход организации.
     
     При смене материально ответственных лиц Акт по форме N ИНВ-15 составляется в трех экземплярах. Один экземпляр передается материально ответственному лицу, сдавшему ценности, второй - материально ответственному лицу, принявшему ценности, и третий - в бухгалтерию.
     
     Обращаем ваше внимание на то, что на практике ничем не замаскированная недостача денежных средств в кассе на момент проверки является наиболее простой формой нарушения. Другой формой нарушения является недостача денежных средств, маскируемая расписками должностных лиц, работников бухгалтерии и прочих сотрудников организации. В соответствии с п. 14 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации наличные деньги из кассы выдаются по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным другим документам (платежным или расчетно-платежным ведомостям, заявлениям на выдачу денег, счетам и др.) с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером организации или лицами, на это уполномоченными. В случаях когда на прилагаемых к расходным кассовым ордерам документах, заявлениях, счетах и других документах имеется разрешительная надпись руководителя организации, подпись его на расходных кассовых ордерах не обязательна.
     
     Под распиской, используемой для маскировки растраты денежных средств, следует понимать документ, как правило, расходный кассовый ордер, не подтвержденный хотя бы одной подписью:
     
     - получателя денег;
     
     - главного бухгалтера или уполномоченного приказом руководителя организации должностного лица;
     
     - руководителя организации или должностного лица, уполномоченного приказом руководителя организации.
     
     О нарушении (растрате) можно говорить и в том случае, когда на прилагаемых к расходному кассовому ордеру документах (счетах, заявлениях и др.) отсутствует разрешительная надпись руководителя.
     
     В соответствии с п. 27 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации выдача денег из кассы, не подтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере или другом заменяющем его документе, в оправдание остатка наличных денег в кассе не принимается. Эта сумма считается недостачей и взыскивается с кассира. Поэтому никакие документы или расписки, не оформленные расходными ордерами в установленном порядке, к рассмотрению комиссией не принимаются, в остаток наличности кассы не включаются и рассматриваются как недостача.  



Глава 19. Инвентаризация расчетов

     В соответствии с п. 3. 44 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными учреждениями по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами заключается в выявлении по соответствующим документам остатков и тщательной проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах учета указанных расчетов. При этом особое внимание уделяется проверке расчетов с поставщиками и покупателями, суммы которых отражаются по счетам 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”. При проведении инвентаризации проверяется реальность дебиторской и кредиторской задолженности на основании первичных документов. Аудиторская практика показывает, что под кредиторской задолженностью на счете 60 могут скрываться оплаченные, полученные, но умышленно не оприходованные товары с целью их присвоения материально ответственными лицами. На счете 62 могут учитываться товары, которые фактически покупателю не отгружены.
     
     В ходе проведения инвентаризации необходимо убедиться в том, что сальдо по счетам расчетов показано развернуто (то есть кредиторская задолженность не засчитывается дебиторской).
     
     Рабочая инвентаризационная комиссия устанавливает сроки возникновения задолженности, ее реальность, виновных в пропуске сроков исковой давности, если это имеет место.
     
     Проверке подлежат товарные, расчетные документы по проведенным в учете операциям, книга выданных доверенностей на получение товарно-материальных ценностей, договоры на поставку товаров.
     
     Контроль за соблюдением расчетов способствует повышению ответственности за соблюдением платежной дисциплины, сокращению дебиторской и кредиторской задолженности, улучшению взаиморасчетов по заключенным договорам и своевременности поставок продукции в нужном ассортименте. Выверка расчетов способствует уточнению сроков платежей, устраняет необходимость выплаты пеней, неустоек, штрафов при наличии кредиторской задолженности.
     
          Проверку расчетов с поставщиками и покупателями проводят на основании данных аналитического учета, соответствующих первичных документов, а также актов выверки расчетов с дебиторами. Акт выверки расчетов с дебиторами составляется в произвольной форме отдельно по каждому дебитору. Для подтверждения обоснованности сумм дебиторам и кредиторам направляются запросы с целью подтверждения суммы задолженности, числящейся в учете организации.
     
     В связи с этим при подготовке к проведению инвентаризации расчетов организации необходимо знать, что как экономические понятия дебиторская и кредиторская задолженность находятся, конечно, в некотором соотношении и зависимости. Однако никакого “идеального” баланса дебиторской и кредиторской задолженности не существует ни в масштабах экономики в целом, ни в рамках отдельно взятой организации. У большинства организаций размер дебиторской задолженности превышает размер кредиторской задолженности (положительное сальдо). Однако большие объемы дебиторской задолженности - это явная деформация коммерческого оборота. И нельзя говорить об эффективной структуре активов организации, если доля ее дебиторской задолженности составляет 40-50 % от суммы оборотных активов. Даже при положительном сальдо фактическое состояние финансов таких организаций неблагополучно: организации-кредиторы не используют причитающиеся им денежные средства, отвлеченные в дебиторскую задолженность.
     
     Превышение же кредиторской задолженности над дебиторской (отрицательное сальдо), как правило, свидетельствует о неблагополучном финансовом положении организации. В соответствии с п. 2 ст. 5 Федерального закона от 8 января 1998 г. N 6-ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)” совокупные требования к должнику - юридическому лицу, превышающие 500 минимальных размеров оплаты труда, являются основанием для возбуждения арбитражным судом дела о банкротстве.
     
     Несмотря на очевидный на первый взгляд смысл обоих понятий, их четкое определение необходимо в целях ведения учета, последующего погашения и списания задолженности с баланса. От правильного учета дебиторской и кредиторской задолженности зависит структура активов и пассивов баланса организации, а также определение прибыли, подлежащей налогообложению.
     
     Основы организации бухгалтерского учета расчетов с дебиторами и кредиторами отражены как в Положении по ведению бухгалтерского учета, так и в Инструкции по применению Плана счетов. Кроме того, при проведении инвентаризации расчетов также необходимо руководствоваться нормами действующего законодательства, регулирующими вопросы дебиторской и кредиторской задолженности, а именно: ГК РФ, Указом Президента РФ от 20 декабря 1994 г. N 2204 “Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)” (в редакции последующих изменений), Федеральным законом от 8 января 1998 г. N 6-ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)”, постановлением Правительства РФ от 18 августа 1995 г. N 817 “О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)”, а также письмом Департамента налоговой политики Минфина России от 12 августа 1998 г. N 04-01-12 “О налогообложении прибыли организации-кредитора”, письмом Минфина России от 26 мая 1998 г. N 16-00-17-59 “О бухгалтерском учете операций с векселями”, письмом Минфина России от 25 мая 1998 г. N 16-00-17-58 “О бухгалтерском учете”, письмом Госналогслужбы России от 15 мая 1998 г. N 02-5-16/117 “По вопросу учета арендной платы”, письмом Минфина России от 31 октября 1994 г. N 142 “О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги” (с изменениями от 16 июля 1996 г.), приказом Минфина России от 28 июля 1995 г. N 81 “О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с введением в действие первой части Гражданского кодекса РФ” (с изменениями и дополнениями от 12 ноября 1996 г. и от 30 декабря 1996 г.), письмом МНС России от 16 февраля 1999 г. N ВГ-8-03/102 “О налоге на добавленную стоимость”, письмом ГНИ по г. Москве от 26 февраля 1999 г. N 12-14/6898 “О налоге на добавленную стоимость”, Инструкцией по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства, утвержденной Минфином СССР от 7 марта 1960 г. и др.
     
     При проведении инвентаризации необходимо знать правовой режим дебиторской и кредиторской задолженности.
     
     Дебиторская задолженность - это входящие в состав имущества организации имущественные требования к другим лицам, являющимся ее должниками в правоотношениях, возникающих из различных оснований.
     
     В сфере горизонтальных правоотношений с партнерами и контрагентами дебиторская задолженность образуется в рамках выполнения договорных обязательств, в которых данная организация выступает в качестве уполномоченного лица-кредитора, обладающего имущественным правом требования к другой стороне обязательства - должнику (дебитору). Имущественные требования данной организации к контрагентам, которые своевременно не оплатили товары, выполненные работы, оказанные услуги, не вернули предоставленные кредиты и т.п., являются типичными и самыми распространенными примерами дебиторской задолженности.
     
     В сфере вертикальных правоотношений дебиторская задолженность возникает тогда, когда в силу каких-либо оснований органы государства или местного самоуправления обязаны произвести определенные компенсационные выплаты данной организации. Например, согласно ст. 78 и 79 НК РФ налоговые органы несут обязательства по возврату налогоплательщикам излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, сборов и пеней.
     
     Во всех случаях когда у лица, противостоящего в правоотношении организации-кредитору, появляется обязанность, предметом которой является долг - долговая обязанность, либо ранее существовавшее иное обязательство трансформируется в долговое, у кредитора появляется право, предмет которого - требование уплаты (передачи, возврата) этого долга - имущественное право требования. Исполнение дебитором своей долговой обязанности и получение кредитором соответствующего удовлетворения прекращает обязательство. Если же должник нарушает условия обязательства и не возвращает долг кредитору, предметом правоотношения между кредитором и должником становится дебиторская задолженность.
     
     Экономическая сущность кредиторской задолженности состоит в том, что это не только денежные средства организации, но и товарно-материальные ценности, например, в обязательствах по товарному кредиту (ст. 822 ГК РФ).
     
     Кредиторская задолженность - это часть имущества организации, являющаяся предметом возникших из различных правовых оснований долговых обязательств организации-дебитора (должника) перед управомоченными лицами-кредиторами, подлежащая бухгалтерскому учету и отражению в балансе в качестве долгов организации-балансодержателя.
     
     При проведении инвентаризации кредиторской задолженности необходимо учитывать, что кредиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, списывается на финансовые результаты. При этом в учете должна быть сделана проводка: Дебет 60 (76) Кредит 80. Напоминаем, что согласно ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности составляет три года.
     
     Согласно ст. 197 ГК РФ для отдельных видов требований законом могут устанавливаться специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком.
     
     Общеустановленный порядок списания дебиторской и кредиторской задолженности сводится к следующему.
     
     По действующему законодательству ведение учета дебиторской задолженности является обязательным для любой организации. Учет дебиторской задолженности ведется в составе активов организации по каждому дебитору (должнику) и его долговому обязательству отдельно, а в агрегированных (обобщенных) бухгалтерских балансах дебиторская задолженность показывается консолидированно как сумма всех имущественных требований организации-балансодержателя к другим лицам. Основные правила по учету дебиторской задолженности содержатся в Положении по ведению бухгалтерского учета, вступившем в действие с 1 января 1999 г. Требования, выраженные в иностранной валюте, отражаются в бухгалтерской документации в рублях с пересчетом по официальному курсу Банка России, действующему на дату составления баланса (п. 75 Положения).
     
     Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета суммы кредиторской и дебиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации, и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации.
     
     Особенность заполнения подраздела актива бухгалтерского баланса “Дебиторская задолженность” заключается в применении сроков, установленных для взыскания задолженности по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг). За базу взят период 12 месяцев по всем видам расчетов.
     
     Согласно Порядку бесспорного взыскания недоимки по платежам в бюджет в виде обращения взыскания на суммы, причитающиеся недоимщику от его дебиторов, утвержденному Госналогслужбой России, Минфином России и Банком России 28 февраля - 1 марта 1994 г. N НИ-4-13/33н; N 3-1-07; N 80 (с изменениями и дополнениями) юридические лица - должники по платежам в бюджет - обязаны ежеквартально представлять в налоговые органы перечень предприятий-дебиторов.
     
     В соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств организацией ежегодно должна производиться инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности. На основании результатов инвентаризации главный бухгалтер делает руководителю организации обоснованное представление со своими предложениями относительно списания или несписания дебиторской и кредиторской задолженности. На наш взгляд, инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности целесообразно проводить ежеквартально, но не реже одного раза за полугодие, чтобы не пропустить сроки исковой давности. Кроме того, необходимо учитывать, что несвоевременное списание кредиторской задолженности может быть расценено налоговыми органами как неучет внереализационного дохода организации.
     
     Для имущественного и финансового положения практически любой коммерческой организации характерно наличие у нее хронической дебиторской и кредиторской задолженности. При осуществлении хозяйственной деятельности у организаций на бухгалтерских счетах по учету расчетов (счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” и другие) возникают дебетовые и кредитовые сальдо.
     
     Дебетовые сальдо, возникающие на счетах по учету расчетов, формируют дебиторскую задолженность организации, кредитовые сальдо - кредиторскую задолженность.
     
     Со всеми покупателями, поставщиками и другими дебиторами и кредиторами, по счетам которых имеется сальдо на дату инвентаризации, организация должна обменяться выписками из лицевых счетов. Эти выписки предъявляются рабочей инвентаризационной комиссии для подтверждения реальности задолженности.
     
     При проведении инвентаризации важно проверить порядок ведения аналитического учета расчетов организации с различными дебиторами и кредиторами.
     
     Для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками применяется журнал-ордер N 6 или N 6-а. При организации учета расчетов с поставщиками и подрядчиками необходимо иметь в виду, что учет расчетов ведется:
     
     1)     при акцептной форме расчетов - позиционным способом по каждому отдельному документу (счету-фактуре, расчетному документу и др.);
     
     2)     при осуществлении расчетов в порядке плановых платежей - в разрезе поставщиков и подрядчиков с выявлением движения и сальдо по расчетам за соответствующий расчетный период.
     
     Особо тщательной проверке должен быть подвергнут счет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” в части сумм товаров, оплаченных, но находящихся в пути, и расчетов с поставщиками по неотфактурованным поставкам. Он проверяется по документам в согласовании с корреспондирующими счетами. При этом уточняется, не значатся ли в составе неотфактурованных поставок суммы, оплата которых отражена на счете 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, или суммы за товары и материалы, фактически оплаченные и полученные, но числящиеся в пути.
     
     Все расчеты за отгруженные поставщиками товарно-материальные ценности и за принятые от подрядчиков работы или услуги должны найти отражение на счете 60 независимо от величины суммы по счету-фактуре и формы расчетов. Если к моменту поступления ценностей на склад покупателя или оформления приемки работ и услуг счета-фактуры уже оплачены, то и в этих случаях записи должны быть произведены в корреспонденции со счетом 60. Таким образом, суммы оплаты счетов-фактур за отгруженные товарно-материальные ценности, принятые работы или услуги списываются, как правило, в дебет счета 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”. За поступившие от поставщиков товарно-материальные ценности счет 60 кредитуется в корреспонденции с дебетом счетов, предназначенных для учета этих ценностей, в сумме счета-фактуры.
     
     Журнал-ордер N 6 предназначен для записи операций, отражаемых по кредиту счета 60 в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов. В журнале-ордере N 6 осуществляется синтетический учет всех операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками, а также аналитический учет в части расчетов по акцептной форме. Аналитический учет расчетов, осуществляемых в порядке плановых платежей, ведется в ведомости N 5.
     
     Помимо записей по кредиту счета 60 в журнале-ордере N 6 отражаются и дебетовые обороты по расчетам, то есть суммы оплаты расчетных документов поставщиков и подрядчиков либо списанные суммы.
     
     При значительном количестве счетов-фактур на приобретенные товарно-материальные ценности, принятые работы и оказанные услуги необходимые данные по ним могут накапливаться в отдельных бланках журнала-ордера N 6:
     
     - в одном могут быть произведены записи в связи с расчетами за отгруженные товарно-материальные ценности, за их доставку и за переработку материалов;
     
     - в другом - в связи с расчетами за прочие работы и услуги.
     
     Суммарные обороты по кредиту счета 60 должны соответствовать суммам операций, отраженных в журнале-ордере N 6.
     
     Основанием для занесения сумм в журнал-ордер N 6 являются предъявленные поставщиками и подрядчиками и принятые к оплате расчетные документы, а по неотфактурованным поставкам - грузосопроводительные документы. К записям принимаются расчетные документы после тщательной проверки. При этом рекомендуется проверку документов на поставку материальных ценностей, по которым груз уже поступил, производить с учетом данных, приведенных в складских приходных документах. Операции по оплате счетов-фактур отражаются на основе выписок банка, кассовых ордеров или других денежных документов. Разного рода списания - недоплаченные суммы, принимаемые на учет как кредиторская задолженность по разным расчетам; суммы, обращаемые в погашение соответствующей дебиторской задолженности, не показанной в счете-фактуре как зачет - отражаются по справкам, составляемым бухгалтерией, и двусторонним актам выверки взаимных расчетов.
     
     Неотфактурованные товарно-материальные ценности, поступившие в отчетном месяце (по которым счета-фактуры поставщиками не предъявлены к оплате) отражаются в журналах-ордерах раздельно по каждой поставке, причем вместо номера счета-фактуры в графе того же названия ставится буква “Н” (неотфактурованные). По каждой поставке приводится стоимость поступивших товарно-материальных ценностей по учетным ценам, а вместо покупной стоимости, в соответствующих графах, - та же учетная стоимость, но в разбивке по синтетическим счетам или группам учета товарно-материальных ценностей.
     
     По поступлении расчетных документов на товарно-материальные ценности, принятые в порядке неотфактурованных поставок, ранее записанная сумма условной стоимости этих ценностей сторнируется, а на основе полученных документов производятся записи в общем порядке. То есть сторнируется вся сумма, а не разница между учетной ценой и фактической. Записи по неотфактурованным поставкам могут производиться по мере поступления груза или в конце месяца.
     
     Оплата расчетных документов на поставку товарно-материальных ценностей, расчеты за которые производятся до прибытия груза, подлежит отражению в журнале-ордере независимо от времени поступления имущества по данному счету. Предварительно в регистре должна быть записана (в отдельной графе) сумма, принятая к оплате. Одновременно эта же сумма показывается в соответствующей графе как стоимость неприбывшего груза. При значительном количестве счетов-фактур, оплачиваемых до поступления груза, целесообразно применять следующий  упрощенный порядок отражения в журналах-ордерах необходимых данных, связанных с этой оплатой. В течение месяца в регистры по данным счетов-фактур, оплаченных в отчетном месяце за неприбывший груз, записывается только сумма, принятая к оплате, и оплаченная сумма. Отметка в графе “За неприбывший груз” не производится. Такая отметка делается в конце месяца лишь по тем счетам-фактурам, по которым груз к тому времени не прибыл. После расшифровки итога по графе “Сальдо на начало месяца” за неприбывший груз по соответствующим счетам, предназначенным для учета товарно-материальных ценностей, частичные итоги, а также итоговая сумма по графе “Принято к оплате”, в части счетов-фактур, по которым груз к концу месяца не прибыл, переносятся в журнал-ордер, открываемый для следующего месяца. В нем указанные выше итоги записываются красными чернилами по одной строке, как сторно отчетного месяца за товарно-материальные ценности, оставшиеся в пути на конец прошлого месяца. Одновременно в этом журнале-ордере показывается, в виде справки, сальдо на начало месяца по товарно-материальным ценностям в пути отдельно по каждой поставке, причем сумма акцепта и стоимость груза, оставшегося в пути на начало месяца, не показываются, поскольку все данные по товарно-материальным ценностям в пути от прошлого месяца отсторнированы. Последующее поступление груза, числившегося в прошлом месяце в пути, отражается в общем порядке, с указанием суммы, принятой к платежу, как поступления до оплаты счетов-фактур, по тем же строкам, где выведено сальдо.
     
     По акцептованным в отчетном месяце счетам-фактурам, груз по которым полностью не прибыл и оплата которых не производилась, записи в журнале-ордере N 6 производятся в конце месяца одной строкой.
     
     Учет расчетов, отражаемых на счетах 61 и 76, ведется в журнале-ордере N 8. Кроме того, для учета расчетов, отражаемых на счете 61, ведется ведомость N 7, а для учета расчетов, отражаемых на счете 76, - ведомости N 7 и 8. В журнале-ордере N 8 обороты по кредиту счетов 61 и 76 приводятся по данным ведомостей N 7 и 8. Записи в ведомостях N 7 и 8 производятся по данным первичных документов.
     
     Инвентаризационная комиссия проверяет состояние дебиторской и кредиторской задолженности согласно учетной политике, выбранной организацией. Необходимо помнить, что в гражданском праве существует срок исковой давности в три года, по истечении которого покупатель, не оплативший полученный товар, сумму кредиторской задолженности должен отнести на прибыль, а продавец, не получивший оплату, сумму непогашенной дебиторской задолженности должен отнести на убытки. Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрено, что на счете 80 “Прибыли и убытки” отражаются в том числе и “+убытки от списания дебиторской задолженности, безнадежной к получению из-за пропуска срока исковой давности (если по этой задолженности ранее не был создан резерв по сомнительным долгам) - в корреспонденции со счетами учета соответствующих расчетов”.
     
     В соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств в конце года производится инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности. При этом выявленная просроченная дебиторская задолженность подлежит списанию на убытки следующей проводкой:
     
     Дебет 80 Кредит 62, 76.
     
     При проведении инвентаризации дебиторской задолженности необходимо учитывать ее правовой режим. Правовой режим дебиторской задолженности зависит от того, насколько реально получение долгов от организаций-дебиторов. При этом надо учитывать три обстоятельства:
     
     1)     сроки исполнения обязательств дебиторами;
     
     2)     сроки исковой давности;
     
     3)     платежеспособность организаций-дебиторов.
     
     В зависимости от названных факторов организации должны вести отдельный учет двух основных видов дебиторской задолженности: непросроченной (отсроченной) и просроченной. Таким образом, как объект учета дебиторская задолженность по сроку платежа подразделяется на отсроченную (срок исполнения обязательств по которой еще не наступил) и просроченную (срок исполнения обязательств по которой уже наступил).
     
     Непросроченная (отсроченная) дебиторская задолженность - это долги любых третьих лиц по обязательствам, сроки исполнения которых на момент составления баланса не наступили. Такие долги, в принципе, могут быть получены при надлежащем исполнении должником своих обязанностей; следовательно, эта задолженность реальна ко взысканию.
     
     Просроченная дебиторская задолженность - это долги любых третьих лиц по обязательствам, сроки исполнения которых на момент составления баланса наступили и нарушены дебиторами. В ее составе можно выделить два вида долгов:
     
     · первый - долги, шансы на получение которых, несмотря на пропуск срока их возврата, сохранились;
     
     · второй - долги, взыскание которых нереально по каким-либо фактическим основаниям. Нереальность получения просроченных долгов может быть обусловлена, например, истечением срока исковой давности на принудительное взыскание долга или несостоятельностью должника. Реальность или нереальность возврата долгов оценивает сама организация-кредитор с учетом конкретных обстоятельств.
     
     Кроме того, при списании дебиторской задолженности необходимо учитывать, что в соответствии с законодательными актами РФ дебиторскую задолженность необходимо разделять на два вида: истребованную и неистребованную.
     
     Порядок списания этих видов дебиторской задолженности различен.
     
     Истребованной дебиторской задолженностью считается та, по которой организация-кредитор приняла все имеющиеся у нее возможности для ее погашения (возврата) предприятием-дебитором (должником).
     
     К таким возможностям относятся:
     
     1) досудебный порядок урегулирования споров, когда это предусмотрено федеральным законом для данной категории споров или договором. До подачи дела в арбитражный суд предприятию-дебитору высылается претензионное письмо с указанием основания претензии, фактов, подтверждающих обоснованность претензии, суммы претензии и ее обоснования, прочих сведений, предусмотренных условиями договора или законодательством. Претензионное письмо подписывается руководителем и другими ответственными лицами и высылается предприятию-дебитору заказной почтой. Предприятие-дебитор (должник) обязано в течение 30 дней дать ответ на указанное письмо. При этом в соответствии со ст. 95 Арбитражно-процессуального кодекса РФ от 5 мая 1995 г. N 70-ФЗ если лицо, участвующее в деле, нарушило досудебный (претензионный) порядок урегулирования споров (оставило претензию без ответа, не выслало истребуемые документы), арбитражный суд вправе отнести на это лицо судебные расходы независимо от исхода дела;
     
     2) предъявление иска в арбитражный суд с приложением документов, подтверждающих уплату госпошлины, направление копий искового заявления и приложенных к нему документов, подтверждающих обстоятельства, на которых основываются исковые требования, соблюдение досудебного порядка урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом для данной категории споров или договором.
     
     Следует также иметь в виду, что предъявление иска является обязательным условием истребования дебиторской задолженности. При выполнении всех названных условий дебиторскую задолженность организации можно считать истребованной, что позволяет списать ее в общеустановленном порядке по истечении срока исковой давности.
     
     Таким образом, при инвентаризации дебиторской задолженности инвентаризационная комиссия должна определить достаточность мер, принятых организацией по взысканию дебиторской задолженности, и отметить это в соответствующих документах при оформлении результатов инвентаризации расчетов. Необходимо конкретно зафиксировать факты принятия таких мер в виде:
     
     - направления должникам писем с просьбой подтвердить дебетовое сальдо по расчетам;
     
     - предъявления письменной претензии дебиторам, не погасившим задолженность в сроки, установленные договором поставки товарно-материальных ценностей;
     
     - предъявления иска по возмещению причиненного ущерба в арбитражный суд.
     
     Неистребованная дебиторская задолженность - это задолженность, по которой организацией-кредитором не приняты все возможные меры к ее возврату.
     
     Порядок списания неистребованной дебиторской задолженности, по которой истек установленный предельный срок исполнения обязательств по расчетам, определен в постановлении Правительства РФ от 18 августа 1995 г. N 817 “О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)”. Предельный срок исполнения обязательств по расчетам за поставленные по договору товары (выполненные работы, оказанные услуги, кроме финансовых услуг) установлен Указом Президента РФ от 20 декабря 1994 г. N 2204 - по обязательствам, возникшим после 1 января 1995 г., он равен трем месяцам с момента фактического получения товаров (выполнения работ, оказания услуг).
     
     Таким образом, п. 3 Указа Президента РФ от 20 декабря 1994 г. N 2204 “Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)” определено, что суммы неистребованной кредитором задолженности по обязательствам подлежат списанию по истечении четырех месяцев со дня фактического получения предприятием-должником товаров (выполнения работ или оказания услуг) как безнадежная дебиторская задолженность на убытки предприятия-кредитора, за исключением случаев, когда в его действиях отсутствует умысел. Пунктом 1 постановления Правительства РФ от 18 августа 1995 г. N 817 “О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)”, а также письмом Госналогслужбы России от 1 сентября 1995 г. N ПВ-6-08/466 предусмотрено, что не истребованная организацией-кредитором дебиторская задолженность, по которой истек установленный предельный срок исполнения обязательств по расчетам, по истечении 4 месяцев со дня фактического получения организацией-должником товаров (выполнения работ или оказания услуг) в обязательном порядке списывается на убытки и относится на финансовые результаты организации-кредитора. При этом сумма списанной задолженности не уменьшает финансовый результат, учитываемый при налогообложении организации-кредитора. Данная сумма отражается по строке 4.9 Справки о порядке определения данных по строке 1 “Расчета налога от фактической прибыли”.
     
     Обратите внимание на основные отличия процесса списания неистребованной дебиторской задолженности:
     
     1) согласно постановлению Правительства РФ от 18 августа 1995 г. N 817 указанная задолженность списывается на убытки и относится на финансовые результаты по истечении 4 месяцев со дня фактического получения организацией-должником товаров, работ или услуг (истребованная задолженность списывается по истечении 3 лет);
     
     2) списанная неистребованная дебиторская задолженность не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (списанная истребованная задолженность уменьшает финансовый результат, учитываемый при налогообложении прибыли).
     
     Суммы, поступившие в погашение дебиторской задолженности, списанной в прошлые годы в убыток как безнадежной к получению, относятся на финансовые результаты с отражением по статье “Внереализационные доходы” в соответствии с Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации и облагаются налогом на прибыль.
     
     Списание дебиторской задолженности отражается в бухгалтерском учете следующими проводками:
     
     Дебет 62 Кредит 46 - сформирована дебиторская задолженность перед поставщиком за реализованную продукцию (выполняемые работы, оказываемые услуги);
     
     Дебет 46 Кредит 20, 40, 41 и др. - отнесение себестоимости товаров (работ, услуг) на счет реализации продукции;
     
     Дебет 46 Кредит 80 - отражен финансовый результат;
     
     Дебет 46 Кредит 68 - отнесен НДС на расчеты с бюджетом при определении выручки для целей налогообложения по отгрузке
     
     или
     
     Дебет 46 Кредит 76 и Дебет 76 Кредит 68 - отнесен НДС на расчеты с бюджетом при определении выручки для целей налогообложения по оплате;
     
     Дебет 80 Кредит 62 - списана неистребованная дебиторская задолженность на финансовые результаты (убытки) (без уменьшения финансового результата, учитываемого при налогообложении прибыли).
     
     Вполне очевидна невыгодность списания неистребованной дебиторской задолженности, поскольку:
     
     · списание производится по истечении очень короткого срока - 4 месяца;
     
     · списанная задолженность не уменьшает финансовый результат организации, учитываемый при налогообложении прибыли.
     
     После списания как истребованная, так и неистребованная дебиторская задолженность учитывается на забалансовом счете 007 “Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов”. Такой порядок отражения в учете списания долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не вызывает его аннулирования. Списанная задолженность отражается за балансом  на счете 007 в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае улучшения имущественного положения должника.
     
     Таким образом, списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности дебитора не является окончательным аннулированием задолженности. Это правило не корреспондирует правилам об исковой давности, поэтому целесообразно учитывать списанную дебиторскую задолженность только в течение 3 лет, отсчитывая их с начала течения срока исковой давности.
     
     Важно при проведении инвентаризации дебиторской задолженности правильно определять предельный срок для дебиторской задолженности согласно гражданскому законодательству.
     
     Обращаем внимание на то, что в гражданском праве (ст. 196 ГК РФ) существует срок исковой давности в три года, по истечении которого покупатель, не оплативший полученный товар, сумму кредиторской задолженности должен отнести на прибыль, а продавец, не получивший оплату, сумму непогашенной дебиторской задолженности должен отнести на убытки. Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрено, что на счете 80 “Прибыли и убытки” отражаются в том числе и “+убытки от списания дебиторской задолженности, безнадежной к получению из-за пропуска срока исковой давности (если по этой задолженности ранее не был создан резерв по сомнительным долгам) - в корреспонденции со счетами учета соответствующих расчетов”. В соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49, в конце года производится инвентаризация имущества, дебиторской и кредиторской задолженностей. При этом выявленная просроченная дебиторская задолженность подлежит списанию на убытки следующей бухгалтерской проводкой:
     
     Дебет 80  Кредит 62 (76).
     
     В случае поступления сумм дебиторской задолженности после ее списания она учитывается в составе внереализационных доходов организации. При этом делается проводка:
     
     Дебет 51 Кредит 80 - поступление суммы списанной ранее дебиторской задолженности.
     
     Аудиторская практика показывает, что многие бухгалтеры, в нарушение требований постановления Правительства РФ от 18 августа 1995 г. N 817, не списывают неистребованную дебиторскую задолженность, по которой истек установленный предельный срок исполнения обязательств по расчетам по истечении 4 месяцев, а продолжают учитывать ее по дебету счета 62 (76) в течение длительного периода времени, а в случае поступления денежных средств от должника они закрывают эту задолженность проводкой: Дебет 51 Кредит 62 (76), что приводит к сокрытию (занижению) внереализационного дохода организации.
     
     Что касается НДС, то согласно письму МНС России от 16 февраля 1999 г. N ВГ-8-03/102 “О налоге на добавленную стоимость” и письму ГНИ по г. Москве от 26 февраля 1999 г. N 12-14/6898 “О налоге на добавленную стоимость” списание невостребованной (непогашенной) дебиторской задолженности на балансе предприятия-кредитора в целях обложения налогом на добавленную стоимость рассматривается как безвозмездная передача.
     
     В ходе проведения инвентаризации инвентаризационная комиссия должна выявить суммы дебиторской задолженности, не погашенные в сроки, установленные договором, и не обеспеченные соответствующими гарантиями. В процессе инвентаризации может выясниться, что часть долгов просто нереальна для взыскания: предприятия-должники ликвидированы, а правопреемников установить не удалось, истек срок исковой давности и т.д. В таких случаях организация может создавать резерв сомнительных долгов. Порядок создания резерва сомнительных долгов  должен быть отражен в приказе по учетной политике организации. Учет резервов по сомнительным долгам за счет прибыли  осуществляется на счете 82 “Оценочные резервы”.
     
     С 1 января 1999 г. при регулировании сумм дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, необходимо руководствоваться п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета, согласно которому дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на счет резерва сомнительных долгов (счет 82 “Оценочные резервы”, субсчет “Резервы по сомнительным долгам” при условии создания в организации такого резерва), либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались - Дебет 80 Кредит 62.
     
     В соответствии с п. 70 вышеназванного положения организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты. При этом для целей бухгалтерского учета Положением определено, что сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
     
     В соответствии с письмом Минфина России от 27 апреля 2000 г. N 04-02-05/11 для целей налогообложения принимается в уменьшение налогооблагаемой базы сумма начисленного резерва у организации, определяющей выручку от реализации продукции (работ, услуг) по отгрузке, поскольку эти организации учитывают при исчислении налогооблагаемой базы выручку от реализации продукции (работ, услуг) независимо от того, оплачена она или нет.  Аналогичный подход к данному вопросу изложен и в п. 3 письма Госналогслужбы России от 5 января 1996 г. N ПВ-4-13/3н “О проверке правильности исчисления организациями налогооблагаемой базы”.
     
     В отличие от ранее действовавшего порядка, Положением по ведению бухгалтерского учета допускается образование резерва сомнительных долгов по дебиторской задолженности с просроченным сроком оплаты на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации не только на конец отчетного года, но и при составлении промежуточной бухгалтерской отчетности, что отражается в учете проводкой:
     
     Дебет 80 Кредит 82-1 “Резерв сомнительных долгов” - отражена сумма созданного резерва сомнительных долгов, на всю сумму сомнительного долга с учетом налога на добавленную стоимость, что вытекает из смысла норм Положения по ведению бухгалтерского учета.
     
     Аналитический учет ведется на субсчете 82-1 “Резервы по сомнительным долгам” по каждому сомнительному долгу, на который создан резерв.
     
     Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Это означает, что должно быть получено письменное подтверждение и письменное обоснование величины сомнительного долга.
     
     При списании с баланса невостребованных долгов, ранее признанных предприятием сомнительными, записи производятся по дебету счета 82 “Резервы по сомнительным долгам” в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами.
     
     Резерв сомнительных долгов сохраняется организацией и отражается на ее балансе в течение отчетного года, следующего за тем годом, в течение которого он был создан. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам. При присоединении неизрасходованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли года, следующего за годом их создания, делается следующая запись:
     
     Дебет 82-1 “Резерв сомнительных долгов” Кредит 80 - отражена сумма неиспользованного резерва сомнительных долгов.
     
     Пример.
     
     В процессе анализа дебиторской задолженности в первом квартале 1999 г. было установлено, что на счете 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” числится сумма дебиторской задолженности за отгруженные товары фирме “Спектр” в размере 144 000 руб., которая является сомнительным долгом на основании следующих факторов:  членам комиссии предъявлено решение арбитражного суда о присуждении указанной суммы в пользу ООО “Олдис”, копии исполнительных листов, выданных арбитражным судом на взыскание денежных средств с фирмы “Спектр” в пользу ООО “Олдис”, копия письма районного отделения Сбербанка о возврате указанных исполнительных листов по причине отсутствия на счете денежных средств и  подтверждение Управления по делам о несостоятельности о том, что дебитор - фирма “Спектр” - объявлен банкротом. На основании заключения инвентаризационной комиссии директором ООО “Олдис” издан приказ о создании резерва по данному сомнительному долгу. В марте 1999 г. в бухгалтерском учете была сделана проводка:
     
     Дебет 80 Кредит 82-1 - 144 000 руб. - отражена сумма созданного резерва сомнительных долгов (стоимость отгруженных товаров, включая НДС).
     
     В апреле 1999 г. на расчетный счет ООО “Олдис” поступило 24 000 руб. в счет погашения долга от реализации имущества должника-банкрота - фирмы “Спектр”, что в апреле 1999 г. было отражено в учете проводкой:
     
     Дебет 51 Кредит 62 - 24 000 руб. - отражено частичное погашение задолженности за отгруженный товар фирме “Спектр”.
     
     В соответствии с требованиями Положения по ведению бухгалтерского учета в конце следующего (2000) года непогашенная часть дебиторской задолженности списывается за счет образованного резерва сомнительных долгов. При этом в учете ООО “Олдис” в декабре 2000 г. будет сделана запись:
     
     Дебет 82-1  Кредит 62 - 120 000 руб. (144 000 руб. - 24 000 руб.) - списана непогашенная задолженность фирмы “Спектр” за отгруженный ей товар на основании приказа директора ООО “Олдис” о списании безнадежной дебиторской задолженности фирмы “Спектр” в сумме 120 000 руб. за счет резерва по сомнительным долгам  как нереальной к взысканию;
     
     Дебет 007 - 120 000 руб. - списанная задолженность фирмы “Спектр” учтена на забалансовом счете;
     
     Дебет 82-1  Кредит 80 - 24 000 руб. (144 000 руб. - 120 000 руб.) - отражена неиспользованная часть резерва сомнительных долгов.
     
     Особо следует остановиться при проведении инвентаризации дебиторской задолженности на правильности документального оформления взаимозачетов.
     
     В соответствии с нормами ст. 410 ГК РФ под взаимозачетной операцией понимается способ полного или частичного прекращения обязательства зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, либо срок которого не указан или определен моментом востребования.
     
     Зачеты между субъектами предпринимательской деятельности осуществляются на основе общих правил ГК РФ. Так, зачет встречных требований является одним из способов прекращения обязательств, предусмотренных главой 26 ГК РФ.
     
     Необходимыми условиями взаимозачета между сторонами являются:
     
     - наличие встречного характера требований, признанных и неоспариваемых сторонами;
     
     - наличие однородных требований;
     
     - действительность требований в момент зачета (должен наступить срок исполнения этих требований).
     
     Условие наличия встречных задолженностей, признанных и неоспариваемых сторонами, - это основное условие зачета. Встречными могут быть признаны такие два обязательства, должник по одному из которых одновременно является кредитором по другому, и, наоборот, кредитор по первому является должником по второму.
     
     Это условие также означает, что для признания зачета обоснованным необходимо отсутствие разногласий по предмету зачета. Соблюдение этого условия позволяет избежать признания взаимозачетной сделки недействительной либо незаключенной.
     
     Для зачета достаточно заявления одной стороны. Сторона, принявшая решение о проведении взаимозачета, оформляет заявление о проведении такого зачета. Сделка по проведению взаимозачета вступает в силу с момента получения этого заявления другими сторонами. Поскольку документ, уведомляющий о проведении взаимозачета, составляется в одностороннем порядке и не подписывается обеими сторонами, то по усмотрению уведомляющей стороны решается вопрос о дате совершения операции по зачету взаимных требований - это может быть конкретная дата, оговоренная в уведомлении отдельно, либо дата получения уведомления другой стороной, подтвержденная органами почтовой связи, либо дата истечения оговоренного в уведомлении срока и т.п.
     
     С этого момента задолженность предприятия на зачтенную сумму прекращается. Если предприятие, являющееся инициатором зачета, представит доказательства об уведомлении партнера (письменное согласие партнера на исходящее извещение, квитанцию об отправке письма с уведомлением о вручении и т.п.), то контрагент, получивший такое уведомление, уже не будет иметь оснований взыскать по суду зачтенную другой стороной задолженность иначе, как доказав недействительность предъявленного к зачету требования или отсутствие необходимых для этого условий. Задолженность должна быть снята с его баланса на основании сообщения контрагента с отражением соответствующих необходимых операций по корректировке сумм по расчетам с бюджетом по тем или иным налогам.
     
     В случае несогласия в дальнейшем другой стороны с суммой произведенного зачета она вправе решение возникшей проблемы перенести в арбитражный суд. Даже если арбитражный суд выявит неточности в исчислении сумм взаимных задолженностей, это не повлияет на решение вопроса о погашении задолженности по существу.
     
     Таким образом, взаимозачетная операция является односторонней сделкой и может быть совершена любой из сторон с соответствующим уведомлением другой стороны при условии отсутствия разногласий по предмету взаимозачета. Любая из сторон, имеющая надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие произведенные поставки товаров (оказание услуг), и документы, подтверждающие получение товаров (услуг) по встречным договорам, вправе самостоятельно (с соблюдением всех вышеперечисленных требований) составить документ о зачете и направить его как уведомление другой стороне. Подчеркиваем, что речь идет об уведомлении другой стороны о совершившейся операции, а не о получении от нее согласия на зачет. Именно поэтому заявление о проведении зачета должно быть безусловным. Если в нем содержится оговорка, например, такая как “+просим вашего согласия на проведение зачета+” или иная оговорка с подобным содержанием, то зачет встречных однородных требований будет считаться совершенным исключительно с момента получения согласия от партнеров на проведение взаимозачета.
     
     Факт получения другой стороной заявления о проведении взаимозачета должен подтверждаться почтовой квитанцией или уведомлением о получении письма, в котором данное заявление было направлено.
     
     Единой формы документов для совершения операции по зачету встречных требований, позволяющей правомерно отразить ее в бухгалтерском учете, не установлено. Название документа не имеет существенного значения, его стороны выбирают по своему усмотрению. Это может быть акт сверки наличия и погашения задолженности или протокол о проведении взаимозачета, или соглашение о погашении взаимных обязательств и т.п. Важно только, чтобы этот документ не давал повода налоговым органам двояко трактовать вопрос: расчеты за какие товары, когда и в какой сумме произведены путем взаимного зачета. В любом случае данный документ фиксирует одновременно договоренность выполнить и фактическое выполнение сторонами действий по зачету взаимных требований. В соответствии с общепринятым подходом (согласно ст. 431 ГК РФ) при толковании условий договора (соглашения о зачете) принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.
     
     Кроме того, данный документ должен фиксировать уже состоявшиеся операции по поставкам товаров (выполнению работ, оказанию услуг) между сторонами, а не намерение сторон совершить их.
     
     На практике часто встречаются документы, из содержания которых следует, что стороны лишь берут на себя обязательства поставить товары (выполнить работы, оказать услуги) в будущем, и на этом документальное оформление отношений прекращается. Ошибки в оформлении документов в данном случае заключаются в следующем:
     
     1)     данный документ нельзя принять к учету как документ, фиксирующий уже совершившуюся операцию;
     
     2)     намерение сторон осуществить встречные поставки равноценных товаров уже можно квалифицировать как намерение совершить товарообменную операцию, что не является прекращением обязательств зачетом взаимных требований.
     
     Важно то, что данный документ должен выполнять роль платежно-расчетного документа. Именно поэтому он, как и платежное поручение или приходный кассовый ордер, должен содержать сведения о том, какая сумма и за какой товар (работу, услугу) засчитывается. Это особенно необходимо при длительных устойчивых хозяйственных связях между контрагентами, когда производятся неоднократные встречные поставки товаров. И если не указать, за какие именно произведенные поставки происходит расчет (оплата) путем зачета встречных требований, а оговорить только сумму погашения на конкретную дату, не совпадающую с общей суммой возникшей взаимной задолженности, то это не позволит правильно определить, по какому из приобретенных товаров стороны вправе возместить НДС.
     
     Подчеркиваем, что при этом между сторонами не должно быть разногласий по поводу проведения взаимозачетной операции.
     
     Отсутствие необходимого соглашения между сторонами о проведении взаимозачета означает, что у каждой из сторон продолжает оставаться непогашенной как кредиторская, так и дебиторская задолженность. В случае ее существования более трех месяцев обе стороны ожидают неприятные последствия, предусмотренные для таких ситуаций Указом Президента РФ от 20 декабря 1994 г. N 2204.
     
     Таким образом, отсутствие разногласий между организациями должно быть подтверждено выверкой взаиморасчетов и оформленным по ее результатам двусторонним актом сверки расчетов, в котором необходимо указать основание возникновения встречных задолженностей (реквизиты договоров и первичных документов, по которым возникли задолженности), дату проведения взаимозачета, документы, подтверждающие возникновение задолженностей (номера и даты составленных счетов-фактур), суммы задолженностей, а также суммы зачтенных требований (обязательно с выделением сумм НДС). Напоминаем, что с 26 февраля 2000 г. в счете-фактуре дополнительно необходимо указывать страну происхождения товара и номер грузовой таможенной декларации.
     
     Аудиторская практика показывает, что стороны часто допускают следующую ошибку при составлении акта сверки взаимных расчетов. Стороны ограничиваются составлением этого акта, в котором указываются все необходимые показатели, позволяющие определить наименование, количество, стоимость, даты совершенных поставок (выполненных работ, оказанных услуг), дату составления документа. Однако из текста акта сверки вытекает лишь то, что стороны выявили сумму взаимных задолженностей, но не выразили своего волеизъявления о погашении этих задолженностей зачетом встречных требований или иным способом, например, оплатой денежными средствами. Наличие акта сверки взаимных поставок без указания в нем факта погашения сторонами взаимных задолженностей не прекращает обязательства сторон и не освобождает их от необходимости погашения указанных задолженностей в дальнейшем.
     
     Акт сверки взаимных расчетов должен быть составлен только на основании данных бухгалтерского учета организаций - участников взаимозачета.
     
     С точки зрения выполнения условий налогового законодательства оптимальным вариантом также следует признать проведение сторонами взаимозачета по соглашению сторон. Составленный надлежащим образом двусторонний акт сверки наличия и погашения задолженности формально будет являться первичным учетным документом (наряду с другими первичными учетными документами, подтверждающими факт совершения хозяйственной операции) для отражения операции погашения взаимной задолженности и возникновения соответствующих налоговых обязательств (к уплате, к возмещению) в бухгалтерском учете каждого из предприятий, производивших зачет (п. 16 Инструкции о порядке исчисления НДС).
     
     Акт сверки взаимных расчетов должен быть составлен сторонами в произвольной форме с указанием всех реквизитов, необходимых при составлении первичной учетной документации, в соответствии с требованиями ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. Некорректное оформление документов, подтверждающих произведенный взаимозачет, может привести, например, к тому, что суммы НДС, возмещенные из бюджета в результате этой операции, могут быть не приняты налоговыми органами, а это может повлечь взыскание штрафов и пеней в бюджет.
     
     После составления акта сверки взаимных расчетов одна из сторон должна в письменной форме предоставить заявление о проведении зачета за подписью руководителя и главного бухгалтера.
     
     При проведении инвентаризации дебиторской задолженности необходимо учитывать также правильное документальное отражение операций по продаже дебиторской задолженности, которые совершаются путем заключения договора уступки права требования (цессии).
     
     Уступка права требования является одним из способов перемены лиц в обязательстве, предусмотренных главой 24 ГК РФ. Когда кредитор не в состоянии самостоятельно реализовать свое право требования в силу неисполнения должником своих денежных обязательств, которое порождено, в свою очередь, неисполнением обязательств его контрагентами, цессия позволяет использовать это право в качестве средства платежа. Конечным субъектом последовательно уступаемого права требования оказывается лицо, по отношению к которому должник по обязательству, в рамках которого происходит уступка, является кредитором. В этом случае достигается возможность прекращения обязательств зачетом. Применение цессии удобнее, чем оформление задолженности, например, векселями, применяемыми в оплату работ и услуг. В основе широко распространенных зачетов взаимных требований в большинстве случаев лежит уступка права требования, хотя документы, оформляющие подобные операции, зачастую не содержат даже упоминания о цессии.
     
     Уступка права требования (цессия) - самостоятельная сделка (договор цессии). Согласно ст. 382 ГК РФ эта сделка оформляется договором, по условиям которого одна сторона - первоначальный кредитор (цедент) - передает другой стороне - новому кредитору (цессионарию) - принадлежащее на основании дебиторской задолженности третьего лица право требования.
     
     Согласно ст. 384 ГК РФ если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. Так, к новому кредитору переходит право на получение не только основной суммы долга, но и неуплаченных процентов. Передать новому кредитору только часть долга нельзя.
     
     Правила уступки требования не могут быть применены к обязательству, имеющему длящийся характер.
     
     Не все обязательства могут быть уступлены кредитором. К таким обязательствам законодательство относит права, неразрывно связанные с личностью кредитора (требования об уплате алиментов и о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью).
     
     Перемена лиц в обязательстве в порядке уступки права требования предполагает передачу организацией, реализующей задолженность, не только своих прав, но и обязанностей.
     
     В постановлении Президиума ВАС РФ от 29 октября 1996 г. N 3172/96 подчеркивается, что уступка права требования (как и перевод долга на другое лицо) должны приводить к полной смене кредитора или должника по сделке.
     
     Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласия должника, если иное не предусмотрено законом или договором, но письменно уведомить должника о совершении сделки по уступке права требования необходимо. Какая из сторон (цедент или цессионарий) будет совершать это действие, должно быть предусмотрено условиями договора цессии. В противном случае в соответствии с п. 3 ст. 382 ГК РФ если должник не был письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу, новый кредитор несет риск вызванных этим для него неблагоприятных последствий, то есть если должник впоследствии выполнит свои обязательства первоначальному кредитору, он считается освобожденным от них.
     
     Должник вправе не исполнять обязательства по отношению к новому кредитору до предоставления ему доказательств перехода требования к этому лицу. Кредитор, уступивший требование другому лицу, обязан передать должнику документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления этого требования.
     
     Должник вправе выдвигать против требования нового кредитора возражения, выдвигавшиеся первоначальному кредитору, к моменту получения уведомления о переходе прав по обязательству к новому кредитору.
     
     Уступка права требования кредитором другому лицу допускается, если она не противоречит закону, иным правовым актам или договору. Не допускается без согласия должника уступка требования по обязательству, в котором личность кредитора имеет существенное значение для должника.
     
     В случае если смена кредитора произошла, несмотря на запрет уступки прав, предусмотренный договором, заключенный договор цессии является ничтожным.
     
     Данные виды сделок выступают как способы обеспечения обязательств сторон первоначального договора и не изменяют сути самого договора.
     
     В соответствии со ст. 132 ГК РФ право требования (дебиторская задолженность) является частью имущества организации.
     
     Основное отличие договора уступки права требования от взаимозачетной операции состоит в том, что этот договор не прекращает встречных обязательств, а, наоборот, преследует цель возникновения нового денежного или иного обязательства. Взаимозачет же возникает по факту возникновения ранее взятых участниками сделки обязательств.
     
     В соответствии со ст. 390 ГК РФ первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования, но не отвечает за неисполнение этого требования должником, кроме случая, когда первоначальный кредитор принял на себя поручительство за должника перед новым кредитором.
     
     ГК РФ установлены требования к форме уступки требования. Уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме с указанием:
     
     - наименования и реквизитов первоначального кредитора;
     
     - наименования и реквизитов нового кредитора;
     
     - наименования и реквизитов должника;
     
     - обоснования возникновения у должника обязательства перед первоначальным кредитором и размеры этого обязательства;
     
     - суммы налога на добавленную стоимость по передаваемой задолженности;
     
     - ссылки на первичные документы, подтверждающие возникновение обязательства (договоры, накладные, акты приемки-сдачи работ, расчетные документы, кассовые документы, акты сверки расчетов и пр.).
     
     Если основания уступки права требования не являются конфиденциальной информацией, то соглашение об уступке права требования следует составить в трех экземплярах, один из которых необходимо направить должнику с сопроводительным письмом, в котором сообщается об уступке требования новому кредитору на условиях прилагаемого соглашения. Целесообразно, чтобы первоначальный и новый кредиторы получили от должника подтверждение, что он письменно уведомлен о переводе долга на условиях соответствующего соглашения. Либо можно рекомендовать составить трехстороннее соглашение, в котором третьей стороной будет выступать должник. В соглашение следует включить пункт о том, что должник извещен об уступке требования на условиях соглашения. В этом случае дополнительного уведомления должника не требуется.
     
     В тех случаях когда основания уступки права требования не должны быть известны должнику, достаточно направить ему письменное уведомление за подписью обеих сторон, содержащее основные положения соглашения, с той разницей, что вместо указания оснований уступки права требования достаточно просто констатировать факт уступки права требования.
     
     Реализация дебиторской задолженности должна оформляться у продавца как погашение дебиторской задолженности по поставленным товарам, выполненным работам, оказанным услугам.
     
     Аудиторская практика показывает, что у многих организаций значительные суммы дебиторской задолженности можно в современных условиях отнести к категории сомнительной. В связи с этим во избежание конфликтных ситуаций с налоговыми органами в вопросах создания резерва сомнительных долгов целесообразно подготовить все необходимые документы, подтверждающие обоснованность формирования этого резерва. К таким документам относятся: акты инвентаризации дебиторской задолженности, договоры на поставку товара, решение суда об отказе в иске к предприятию-должнику, выписка из государственного реестра юридических лиц о ликвидации предприятия-дебитора, справка органов МВД России о невозможности розыска предприятия-дебитора, копии писем банков о возврате исполнительных листов, выданных арбитражными судами на взыскание денежных средств, по причине отсутствия на счете денежных средств и др.
     
     В некоторых случаях организациям приходится прибегать к помощи налоговых органов в целях воздействия на своего должника. Известно, что в случае, когда ответчик добровольно не исполняет вступившее в силу решение суда о взыскании с него определенной денежной суммы в пользу истца, последний в соответствии со ст. 6 Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 119-ФЗ “Об исполнительном производстве” имеет возможность выбрать два варианта осуществления принудительного взыскания: самостоятельно принять меры ко взысканию задолженности либо обратиться к судебному приставу-исполнителю. В первом случае если взыскатель располагает сведениями об имеющихся банковских счетах должника и о наличии на них денежных средств, он вправе направить исполнительный документ, в котором содержатся требования судебных актов о взыскании денежных средств непосредственно в банк или иную кредитную организацию. В другом случае взыскатель направляет этот  исполнительный документ судебному приставу-исполнителю, который обязан возбудить исполнительное производство и принять меры к принудительному исполнению судебных актов в порядке, предусмотренном упомянутым законом “Об исполнительном производстве”. Однако на практике возможна такая ситуация, когда взыскатель или судебный пристав-исполнитель не имеют сведений о наличии у организации-должника счетов и вкладов в банках и иных кредитных учреждениях. В этой ситуации в соответствии с п. 3 ст. 46 закона “Об исполнительном производстве” судебный пристав-исполнитель либо взыскатель запрашивает указанные сведения у налоговых органов. Необходимую информацию налоговые органы обязаны предоставить судебному приставу-исполнителю в трехдневный срок. Взыскателю такая информация может быть предоставлена в порядке, определяемом МНС России, при наличии у него исполнительного листа с неистекшим сроком давности.
     
     Порядок предоставления информации налоговыми органами взыскателям определен письмом Госналогслужбы России от 17 июня 1998 г. N КВ-6-24/356 “О предоставлении информации по запросам сторонних организаций” (с изменениями и дополнениями, внесенными письмами МНС России от 25 января 1999 г. N ШС-6-18/71@ и от 21 июня 1999 г. N ШС-6-18/494). Согласно п. 2.5 указанного письма взыскателям в трехдневный срок после получения письменного заявления с приложенной копией исполнительного листа с неистекшим сроком давности предоставляются сведения о наличии или отсутствии у организации-должника счетов и вкладов в банках и иных кредитных организациях. При наличии у организации-должника счетов и вкладов в банках и иных кредитных организациях взыскателям предоставляется информация о наименовании указанных кредитных организаций и их местонахождении. Из приведенной нормы видно, что под сведениями о наличии или об отсутствии у организации-должника счетов и вкладов в банках и иных кредитных организациях понимается информация о наименовании указанных кредитных организаций и их местонахождении. При этом письмом не предусмотрено предоставление номеров счетов должника и других банковских реквизитов.
     
     Аудиторская практика показывает, что в большинстве случаев для осуществления принудительного исполнения судебных актов целесообразнее обращаться к судебным приставам-исполнителям, так как они имеют более широкие полномочия в этом процессе. В частности, в соответствии с совместным приказом Минюста России N 54 и МНС России N ГБ-3-18/58 от 22 марта 1999 г. “О порядке предоставления налоговыми органами информации по запросам судебных приставов-исполнителей” в случае отсутствия необходимой для принудительного исполнения информации о должнике - юридическом лице судебный пристав-исполнитель вправе направить мотивированный письменный запрос в налоговый орган об идентификационном номере налогоплательщика, о номерах расчетных, текущих и иных счетов, о наименовании и месте нахождения банков и иных кредитных организаций, в которых открыты счета организации-должника, о финансово-хозяйственной деятельности по установленным формам отчетности организации-должника. В случае отсутствия должника по указанному в исполнительном документе юридическому адресу судебный пристав-исполнитель может запросить у налогового органа информацию о его новом местонахождении.         
     
     Остатки по счетам бухгалтерского учета, отражающим расчеты организации с другими организациями и физическими лицами, в балансе приводятся в развернутом виде: остатки по счетам аналитического учета, по которым имеется дебетовое сальдо - в активе; по которым имеется кредитовое сальдо - в пассиве.
     
     Дебиторская задолженность, по которой созданы резервы, в годовом бухгалтерском балансе уменьшается на сумму этих резервов (без корреспонденции по счетам учета дебиторской задолженности и счета 82-1). В пассиве баланса сумма образованных резервов по сомнительным долгам отдельно не отражается.
     
     При списании с баланса невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 82-1 в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами.
     
     При проведении инвентаризации данного вида обязательств - оценочных резервов (фактически перераспределенной прибыли) - необходимо руководствоваться пп. 3.49-3.55 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, а также результатами инвентаризации дебиторской задолженности и финансовых вложений, отраженными в соответствующих актах. Поскольку уточнению подлежат остатки, числящиеся на субсчете 82-1 “Резервы по сомнительным долгам”, необходимо проверить операции как по начислению, так и по использованию указанного резерва. В ходе проверки остатка по субсчету 82-1 нужно установить сумму резерва, начисленного в прошлом отчетном году, но не использованного в течение отчетного года. Эта сумма, как было отмечено выше, в соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета подлежит списанию на финансовые результаты проводкой: Дебет 82-1 Кредит 80. Рекомендуется к акту инвентаризации оценочных резервов составить рабочую таблицу, включающую в себя следующие позиции:
     
     - номер субсчета счета 82;
     
     - остаток на 1 января отчетного года;
     
     - начислено до даты проведения инвентаризации - по расчету и фактически;
     
     - использовано до даты проведения инвентаризации - по расчету и фактически;
     
     - остаток на дату проведения инвентаризации - по расчету и фактически;
     
     - результат инвентаризации подлежит: списанию, доначислению.
     
     В пункте 33 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации подчеркивается, что при регулировании сумм дебиторской и кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, и в иных случаях следует руководствоваться Положением по ведению бухгалтерского учета.
     
     При проведении инвентаризации дебиторской задолженности к акту инвентаризации расчетов с дебиторами рекомендуется составить рабочую таблицу, включающую в себя следующие данные:
     
     - наименование и номер балансового счета;
     
     - наименование дебитора;
     
     - сумму задолженности по балансу, всего:
     
     в том числе:
     
     а) сумма задолженности, подтвержденной дебиторами:
     
     - нормальная;
     
     - сомнительная;
     
     б) сумма задолженности, не подтвержденная дебиторами:
     
     - нормальная;
     
     - сомнительная;
     
     в) сумма задолженности с истекшим сроком исковой давности.
     

Наименование

№ счета

Сумма по балансу

счета


 

Всего

в том числе задолженность

бухгалтерского учета и дебитора


 


 

подтвержденная дебиторами

не подтвержденная дебиторами

С истекшим
сроком исковой давности


 


 


 

нормальная

сомнительная

нормальная

сомнительная


 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 


     Для оформления результатов инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами должна применяться унифицированная форма N ИНВ-17 “Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами” и приложение к форме N ИНВ-17 Справка к акту N___ инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами, утвержденные постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88. Справка составляется в разрезе синтетических счетов бухгалтерского учета и является основанием для составления Акта по форме N ИНВ-17. В указанных документах выделяется задолженность, не подтвержденная дебиторами, не согласованная с кредиторами, а также дебиторская и кредиторская задолженности с истекшим сроком исковой давности. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается ответственными лицами инвентаризационной комиссии на основании выявления по документам остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах. Один экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй - остается в комиссии.
     
     Списание дебиторской задолженности оформляется приказом или распоряжением руководителя организации:
     

Образец

Приказ


     N ___                                           “___” ____ 1999 г.
     
     Приказываю списать дебиторскую задолженность предприятия “А”, образовавшуюся “__” ____ 2000 г. в сумме______тыс. руб., на финансовые результаты (или за счет резерва по сомнительным долгам) в связи с истечением срока исковой давности.      
     

     Директор

     
     При осуществлении инвентаризации расчетов по задолженности работникам организации выявляются невыплаченные суммы по оплате труда, подлежащие перечислению на счет депонентов, а также суммы и причины возникновения переплат работникам. При этом проверяются суммы, начисленные организацией за отработанное и неотработанное время, стимулирующие доплаты и надбавки, компенсационные выплаты, связанные с режимом работы и т.д.
     
     Согласно п. 68 старого Положения о бухгалтерском учете суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым исковая давность истекла, подлежали отнесению на результаты хозяйственной деятельности коммерческих организаций. Данное положение действовало до 1 января 1999 г. С 1 января 1999 г. в соответствии с п. 78 нового Положения по ведению бухгалтерского учета суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.
     
          На практике при анализе депонентской задолженности возникает вопрос о том, в течение какого времени необходимо отражать в учете не полученную родственниками депонированную заработную плату умершего работника. Согласно ст. 196 “Общий срок исковой давности” ГК РФ общий срок исковой давности, как уже отмечалось выше, устанавливается в три года. На основании постановления Совета Министров СССР от 19 ноября 1984 г. N 1153 “О порядке выдачи заработной платы, не полученной ко дню смерти рабочего или служащего” заработная плата, не полученная ко дню смерти рабочего или служащего, выдается проживавшим совместно с ним членам семьи, а также лицам, находившимся вследствие нетрудоспособности на иждивении умершего. Таким образом, неполученную заработную плату умершего работника отражают в учете на протяжении трех лет, а по их истечении списывают на финансовые результаты.
     
     При проведении инвентаризации резервов предстоящих расходов и платежей (таких, как резерв на предстоящую оплату очередных и дополнительных отпусков, резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год; резерв расходов на ремонт основных средств и др.) необходимо проверить операции как по начислению, так и по использованию указанных резервов. Организация самостоятельно решает вопросы создания тех или иных резервов, предусмотренных действующими нормативными документами. Целью создания таких резервов является равномерное отнесение затрат на себестоимость.
     
     При инвентаризации резервов проверяется правомерность их создания и обоснованность размера на дату инвентаризации, а также фактические расходы и платежи по данным смет и расчетов.
     
     Инвентаризация резервов предполагает проведение  документальной проверки использования резервов. В частности, по дебету субсчета 89 “Резерв на предстоящую оплату отпусков” возможна корреспонденция только с кредитом счета 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”. Это связано с тем, что в резерв на предстоящую оплату очередных и дополнительных отпусков отчисляются средства из фонда оплаты труда за время отпусков рабочих.
     
     В бухгалтерии организации расчетным путем ежемесячно определяется сумма резерва, относимая на себестоимость, исходя из процента ежемесячного отнесения резерва и начисленной оплаты труда. Начисление резерва отражается проводкой:
     
     Дебет 20, 23, 25, 29, 44  Кредит 89.
     
     Соответственно, начисление отпускных учитывается записью:
     
     Дебет 89  Кредит 70.
     
     Если в результате годовой инвентаризации выясняется, что остаток по счету 89 (субсчет “Резерв на предстоящую оплату очередных и дополнительных отпусков”) дебетовый, это означает, что суммы начисленного резерва не хватило для выплаты отпускных рабочим. В этом случае необходимо произвести доначисление недостающей суммы записью по Дебету счетов 20, 23, 25, 29, 44 и Кредиту счета 89.
     
     При наличии кредитового остатка по данному субсчету его размер следует скорректировать исходя из числа дней неиспользованного отпуска и среднедневной суммы расходов на оплату труда с учетом установленной методики расчета среднего заработка и обязательных отчислений во внебюджетные фонды. Соответственно, излишне начисленная сумма резерва для целей бухгалтерского учета должна быть сторнирована проводкой:
     
     Дебет 89 Кредит 20, 23, 25, 29, 44 (сторно).
     
     Создание такого резерва связано с тем, что поскольку процесс производства должен быть непрерывным, кроме сумм, уплачиваемых уходящим в отпуск рабочим, начисляется оплата труда рабочим, их заменяющим, и в период отпусков потребность в денежных средствах на оплату труда увеличивается. Что касается инженерно-технических работников и служащих, то они находятся, как правило, на повременной оплате. Их уход в отпуск не требует приглашения временных работников со стороны и не вызывает у организации дополнительных расходов, поэтому резерв на оплату отпусков инженерно-технических работников и служащих не создается.



Глава 20. Инвентаризация расчетов по товарным кредитам

     В настоящее время широкое распространение получили операции по приобретению товаров на условиях товарного кредита.
     
     Для продавца товара этот вид кредитования является инструментом по увеличению рынка сбыта товаров при условии сохранения надежности и прибыльности операций, а также способом закрепления долгосрочных отношений с организацией-покупателем. Часто заключение договоров товарного кредита является единственным шансом для продавца сбыть свой товар.
     
     Товарный кредит следует отличать от других видов коммерческого кредитования, которые в современных условиях получили достаточно широкое распространение.
     
     Договор товарного кредита по своей природе имеет много общего с договорами займа и кредита и является их разновидностью. Поэтому к нему применяются отдельные положения ГК РФ, регулирующие вопросы заемных и кредитных отношений. В отличие от кредитного договора, в котором в качестве кредитора может выступать только банк или иная кредитная организация, имеющая лицензию на осуществление банковских операций, сторонами договора товарного кредита могут быть любые юридические и физические лица.
     
     Порядок заключения договора товарного кредита регулируется ст. 822 ГК РФ, в соответствии с которой одна сторона (заимодавец) обязуется предоставить в собственность другой стороне (заемщику) вещи (например, товары). Таким образом, товарный кредит предусматривает выдачу заемщику вещей, определенных родовыми признаками, а не денег. В этом его главное отличие от обычного, денежного кредита. В остальном на него распространяются общие правила о кредитном договоре (часть 1 ст. 822 ГК РФ), в частности - правило об обязательной письменной форме. Следует иметь в виду, что на сам кредитный договор, как отмечалось выше, могут распространяться общие правила о договоре займа. Договор о предоставлении товарного кредита могут заключать любые субъекты, причем для банков и иных кредитных организаций этот договор - скорее теоретически возможное исключение. Поэтому ограничения, налагаемые на круг ссудодателей - кредиторов по кредитному договору, не могут быть распространены на отношения товарного кредита как противоречащие самому существу такого обязательства.
     
     В случае заключения с поставщиком договора товарного кредита приобретаемый товар переходит в собственность торговой организации в момент его передачи, и она имеет полное право его продавать, передавать на реализацию другим предприятиям, то есть совершать с товаром любые действия, предусмотренные законом.
     
     Продавцы и покупатели, заключающие договоры на условиях товарного кредита, должны обращать особое внимание на формирование условий договоров, так как несоблюдение элементарных правил может привести к серьезным негативным последствиям для обеих сторон.
     
     Главное, на что нужно обратить внимание, - это четкая формулировка условий договора товарного кредита, поскольку неправильная их трактовка может привести к серьезным налоговым и юридическим последствиям. Необходимо помнить, что в соответствии со ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений, а также действительная воля сторон с учетом цели договора.
     
     В соответствии со ст. 432 ГК РФ заключить договор означает достичь соглашения по всем его существенным условиям. К числу таковых относятся условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (п. 1 ст. 432 ГК РФ). Заключенный договор определяет права и обязанности сторон.
     
     Договор товарного кредита считается заключенным с момента его подписания. Факт передачи товаров не влияет на момент заключения договора.
     
     Для договора товарного кредита условия о цене товара и сроках его возврата несущественны.
     
     Требования о количестве, качестве, ассортименте, комплектности и других параметрах вещей (товаров), предоставляемых по договору товарного кредита, определяются по правилам договора купли-продажи, если только стороны кредитного договора не согласовали иные условия, поскольку речь при этом также идет об отчуждении этих вещей в собственность заемщика. Исходя из норм ст. 454 и 455 ГК РФ такой договор будет считаться заключенным только тогда, когда будет достигнуто согласие о предмете договора, то есть о наименовании и количестве товаров, передаваемых в кредит. Торговая организация имеет возможность согласовывать в договоре необходимые ей условия о качестве, ассортименте, комплектности приобретаемых товаров и требовать от кредитора строгого соблюдения этих правил. Поэтому существенным условием договора товарного кредита является указание наименования и количества передаваемого в кредит товара. Аудиторская практика показывает, что самая, пожалуй, распространенная ошибка состоит в том, что предмет договора товарного кредита определяется без указания конкретного вида, сорта и количества товара (например, в договоре указывается: “продукты питания”). Если ассортимент и количество товаров определяются какими-либо другими документами (чаще всего спецификациями или дополнениями к договору), то в договоре необходимо в этом случае указать, что данные документы являются неотъемлемыми частями настоящего договора.
     
     Договор товарного кредита является двусторонним договором, то есть после его заключения обе стороны имеют как права, так и обязанности: торговая организация дополнительно приобретает право требовать от кредитора выдачи ей товаров в кредит, а кредитор - обязанность предоставить кредит в форме товаров. На торговую организацию возлагается дополнительная обязанность принять кредит в обусловленный договором срок.
     
     Кроме существенных условий в договоре товарного кредита может содержаться множество иных условий, которые не менее важны для регулирования отношений по договору товарного кредита, хотя их включение в договор не является обязательным, то есть при их отсутствии договор все равно будет считаться заключенным. К таким условиям относятся: срок действия договора, цена и сумма договора, размер и порядок оплаты процентов за пользование товарным кредитом, ответственность сторон за невыполнение или ненадлежащее исполнение договора и другие условия. Указание цены товара в договоре товарного кредита носит рекомендательный характер, так как размер процентов, подлежащих уплате кредитору, рассчитывается исходя из договорной стоимости товаров.
     
     При отражении проведения инвентаризации расчетов необходимо иметь в виду действующий порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договорам товарного кредита. Обращаем внимание бухгалтеров на разъяснения официальных органов по данному вопросу. В частности, п. 38 разъяснений Госналогслужбы России от 23 сентября 1993 г. N ВЗ-4-05/150н “По отдельным вопросам, связанным с применением налогового законодательства по налогу на добавленную стоимость” (с учетом последующих изменений и дополнений) предусмотрено, что предприятие, выдавшее так называемый “товарный кредит”, в целях налогообложения должно оценивать стоимость указанного кредита по рыночным ценам, сложившимся на момент передачи. Предприятие, получившее названный выше кредит, должно учитывать его на счете 41 “Товары” по цене приобретения. Кроме того, согласно совместному письму Минфина России от 28 июня 1996 г. N 59 Минтопэнерго России от 3 июня 1996 г. N АК-3275 и Минсельхозпрода России от 3 июня 1996 г. N П-2-24/1702 отражение задолженности за полученные материальные ценности в счет товарного кредита, а также процентов за пользование товарным кредитом рекомендуется производить с использованием счета 94 “Краткосрочные займы”. Несмотря на то что данное письмо утратило силу с 1 января 1997 г. (письмо Минфина России от 3 августа 1998 г. N 16-00-17-86), поскольку предлагаемый порядок оформления товарного кредита на поставку ГСМ был разработан применительно к 1996 г., использование счета 94 “Краткосрочные займы” для отражения операций по договорам товарного кредита, по мнению автора, методологически верно и соответствует природе договора товарного кредита как самостоятельной сделки заемного типа. Учитывая изложенное, а также принимая во внимание специфику договора товарного кредита, проводки по счету 94, предлагаемые в приведенном ниже примере, хотя и не предусмотрены действующим Планом счетов, тем не менее, на наш взгляд, правомерны и могут быть использованы при отражении в учете операций по таким договорам.
     
     Пример.
     
     Дебет 41 Кредит 94 - оприходованы товары по договору товарного кредита на основании накладной в текущем месяце;
     
     Дебет 19 Кредит 94 - учтен НДС по оприходованным товарам в текущем месяце;
     
     Дебет 76 Кредит 94 - начислены проценты, подлежащие уплате поставщику за товарный кредит в соответствии с условиями договора в текущем месяце;
     
     Дебет 94 Кредит 51 - произведена частичная оплата за товар с учетом процентов за товарный кредит в следующем месяце;
     
     Дебет 41 Кредит 94 -  сумма оплаченных процентов по товарному кредиту без НДС отнесена на увеличение стоимости товаров в следующем месяце;
     
     Дебет 19 Кредит 94 - учтен НДС, уплаченный поставщику за товарный кредит в следующем месяце;
     
     Дебет 46 Кредит 41 - списана оплаченная сумма процентов по товарному кредиту в следующем месяце;
     
     Дебет 68, субсчет “Расчеты по НДС”  Кредит 19 - принята к зачету сумма дополнительно уплаченного налога на добавленную стоимость в связи с изменением покупной стоимости товара в следующем месяце;
     
     Дебет 68, субсчет “Расчеты с бюджетом” Кредит 19 - учтен НДС в зачет из бюджета в части оплаченного и оприходованного товара в следующем месяце;
     
     Дебет 41  Кредит 94 (сторно) - возвращен товар в связи с нарушением условий договора товарного кредита;
     
     Дебет 19  Кредит 94 (сторно) - учтен НДС по возвращенному товару;
     
     Дебет 76  Кредит 94 (сторно) - произведена корректировка начисленных процентов за пользование товарным кредитом в текущем периоде.
     
     В процессе инвентаризации расчетов по товарному кредиту необходимо проанализировать начисленную задолженность по товарному кредиту по каждому конкретному договору на основании всех имеющихся в распоряжении организации первичных документов.



Глава 21. Инвентаризация денежных средств, хранящихся на счетах в банках

     При проведении инвентаризации расчетов необходимо иметь в виду, что каждая организация может иметь в любом банке любое количество расчетных (текущих) рублевых счетов для зачисления и хранения выручки, осуществления всех видов расчетных, кредитных и кассовых операций.
     
     Инвентаризационная комиссия сверяет выписки банка из расчетного счета с приложенными оправдательными документами, где сравнивает правильность сумм, указанных в выписке. Если организация получает средства на финансирование производственной и коммерческой деятельности от других организаций на определенный срок и на определенные цели, инвентаризационная комиссия проверяет порядок зачисления сумм денежных средств на соответствующие счета в соответствии с Планом счетов, сроки возврата и начисление процентов. Порядок выдачи и погашения кредитов банка определяется законодательством и составляемыми на его основе кредитными договорами.
     
     Инвентаризация денежных средств, хранящихся в банках и учитываемых на счетах 51 “Расчетный счет”, 52 “Валютный счет” и 55 “Специальные счета в банках”, проводится путем сопоставления сальдо по этим счетам в аналитическом учете с конечным сальдо по выпискам банков. Аналогично проверяется в ходе инвентаризации соответствие аналитического и синтетического учета с данными бухгалтерского баланса (форма N 1 - строки 262, 263 и 264).
     
     В ходе инвентаризации денежных средств необходимо:
     
     - получить прямое подтверждение наличия сумм на счетах в банках на дату проведения инвентаризации;
     
     - получить данные для сопоставления сумм на счетах в банках и в бухгалтерской отчетности. Для этого необходимо сравнить данные по синтетическим и аналитическим счетам с выписками банков, проверить все расчеты, а также проконтролировать, чтобы все проводки по счетам денежных средств соответствовали банковским выпискам;
     
     - расследовать все аномальные и неясные моменты, например, необычные задержки в зачислении денег в банк (на предмет возможных хищений за счет накопления и перераспределения во времени);
     
     - выборочно проверить законность платежей со счетов и поступления на них;
     
     - выявить все ценные бумаги, хранящиеся в банках, и сверить их список с подтверждающими документами (сертификатами акций и облигаций, выписками из реестра акционеров, книгой учета ценных бумаг).
     
     В настоящее время многие организации осуществляют валютные операции. При инвентаризации средств на валютном счете проверяется правильность пересчета сальдо в валюте в рубли на основании официального курса рубля, установленного Банком России. Порядок пересчета валютных ценностей в рубли определен ПБУ 3/2000.
     
     Денежные средства в пути, учет которых ведется на счете 57 “Переводы в пути”, инвентаризируются путем проверки документального обоснования сумм, отраженных по этому счету. По каждому документу устанавливается нормальный срок для зачисления перевода на счет в банке, а затем делаются письменные запросы банкам, почтовым отделениям о причинах задержки зачисления или перевода, если таковые имеются. Инвентаризация денежных средств в пути оформляется актом (описью), в котором перечисляются суммы, составляющие сальдо по счету 57 “Переводы в пути”. При этом по каждой сумме указывается номер и дата документа (квитанций учреждений банков, почтового отделения, копий сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам и т.д.). Итоги акта инвентаризации сверяются с данными аналитического учета по счету 57 и суммой, включенной в строку 264 второго раздела актива бухгалтерского баланса (форма N 1).
     
     Инвентаризационная комиссия при проверке кассы обязана впоследствии проверить, полностью ли зачислены на расчетный счет денежные средства, числившиеся в момент инвентаризации в пути.
     
     Пример.
     
     Отражение результатов инвентаризации денежных средств, документов и переводов в пути в бухгалтерском учете:
     
     Дебет 63  Кредит 51, 52, 55 - предъявлены претензии учреждениям банков по суммам, ошибочно списанным (перечисленным) по счетам организаций (на основании выписок банков);
     
     Дебет 50  Кредит 80 - отражены излишки денежных средств, выявленные при инвентаризации;
     
     Дебет 84  Кредит 50 - выявлена недостача денежных средств в кассе, подлежащая взысканию с виновного лица;
     
     Дебет 73-3  Кредит 84 - сумма недостачи отнесена на виновных лиц;
     
     Дебет 50  Кредит 73-3 - поступили в кассу денежные средства по возмещению ущерба, причиненного работником, в результате недостачи, выявленной при инвентаризации;
     
     Дебет 84  Кредит 56 - отражена выявленная при инвентаризации недостача документов;
     
     Дебет 57  Кредит 50 - сданы денежные средства из кассы в банк (выручка и т.п.), отражаемые как денежные средства в пути (переводы);
     
     Дебет 51, 52  Кредит 57 - денежные средства, числившиеся в пути, зачислены на расчетный или валютный счет.



Глава 22. Инвентаризация расчетов с подотчетными лицами

          Инвентаризация расчетов с подотчетными лицами проводится в целях выяснения соответствия выдачи наличных денег под отчет требованиям п. 11 Положения о порядке ведения кассовых операций, утвержденного решением Совета директоров Центрального банка РФ 22 сентября 1993 года N 40. В приказе об учетной политике организации должен быть указан срок, на который могут выдаваться подотчетные суммы. Отдельным организационно-распорядительным документом организации утверждается список лиц, которым могут выдаваться подотчетные суммы. При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (дата выдачи, целевое назначение).
     
     Инвентаризация расчетов с подотчетными лицами должна проводиться чаще, чем с прочими дебиторами и кредиторами. Это объясняется тем, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который были выданы денежные средства (или со дня возвращения из командировки), предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах. На конец отчетного периода у подотчетных лиц не должны скапливаться неиспользованные суммы. Данные суммы могут расцениваться как беспроцентные ссуды, которые должны быть оформлены договорами займа с работниками, где оговаривается срок и порядок возврата денежных сумм.
     
     Если остатки неиспользованных подотчетных сумм не будут своевременно возвращены, то в учете подобные хозяйственные ситуации отразятся проводками:
     
     Дебет 84  Кредит 71 - подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки;
     
     Дебет 73  Кредит 84 - суммы, подлежащие взысканию, когда они не могут быть удержаны из заработной платы работника;
     
     Дебет 70  Кредит 84 - суммы, подлежащие взысканию, когда они могут быть удержаны из заработной платы;
     
     Дебет 50  Кредит 73 - суммы погашенной наличными дебиторской задолженности подотчетным лицом.
     
      Обращаем ваше внимание на то, что трудовое законодательство РФ ограничивает размер удержаний из зарплаты. Согласно ст. 125 КЗоТ РФ при каждой выплате зарплаты общий размер всех удержаний не должен превышать 20 %, а в случаях, особо предусмотренных законодательством - 50 % зарплаты, причитающейся к выплате работнику. Так, при удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником при всех условиях должно быть сохранено 50 % заработка. Однако вышеуказанные гарантии сохранения заработной платы не распространяются на удержания из заработной платы при отбывании исправительных работ и при взыскании алиментов на несовершеннолетних детей. В соответствии со ст. 126 КЗоТ РФ не допускаются удержания из выходного пособия, компенсационных и иных выплат. По распоряжению администрации возмещение ущерба работником производится в размере, не превышающем средний месячный заработок, путем удержания из заработной платы на основании ст. 126 КЗоТ РФ. Судебный порядок взыскания ущерба применяется только в том случае, если работник отказался добровольно удовлетворить требования администрации.
     
     В случаях возбуждения уголовных дел о хищениях и недостачах руководитель организации обязан предъявить иск о возмещении виновными причиненного ущерба. Присужденные в этом случае суммы взыскиваются с осужденных лиц на основании исполнительных листов, выдаваемых судом согласно приговору или решению суда.
     
     Для установления недостачи следует руководствоваться ст. 121-3 КЗоТ РФ. Размер ущерба, причиненного организации, определяется по фактическим потерям на основании данных бухгалтерского учета исходя из балансовой стоимости (себестоимости) материальных ценностей за вычетом износа по установленным нормам.
     
     Поскольку денежные средства у подотчетных лиц обычно занимают небольшой удельный вес в общей сумме денежных средств в обороте (за исключением операций розничной торговли), в процессе проведения инвентаризации обычно не проводятся проверки на существенность остатка наличности у подотчетных лиц на конец отчетного года. Однако следует напомнить, что членам инвентаризационной комиссии необходимо при осуществлении инвентаризации любого вида имущества и обязательств руководствоваться в первую очередь требованием существенности, которое является одним из наиболее важных общих требований к бухгалтерской отчетности и принципам ее формирования.
     
     Требование существенности отчетных данных означает, что в соответствии с п. 4 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций каждый существенный показатель, способный повлиять на экономические решения пользователей бухгалтерской отчетности, должен представляться в ней отдельно. Несущественные суммы аналогичного характера или назначения могут объединяться и не представляться отдельно. Такое объединение может проводиться в Бухгалтерском балансе, Отчете о прибылях и убытках или в пояснениях к ним. Согласно этому же пункту существенной признается сумма, удельный вес которой в общем итоге соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5 %. Вместе с тем допускается принятие организацией в приказе по учетной политике решения о применении другого критерия существенности, отличного от вышеназванного. Таким образом, определение критерия существенности при формировании учетной политики  относится в настоящее время к компетенции бухгалтера, его профессиональному суждению на основе ориентира в 5 % от соответствующего показателя в год (от общего итога соответствующего показателя, либо от общего итога актива, или группы показателей) в большую или меньшую сторону. Например, в форме N 2 - это 5 % от итога дохода (кредит 46, 47, 48). Если речь идет о крупной организации, то критерий существенности оценивается  на уровне прогнозов, и, вероятнее всего, он будет больше 5 %; если же речь идет о малом бизнесе, то он может быть обоснованно определен и ниже 5 %. Насколько ответственным будет решение организации, можно судить по тому, что в данной ситуации обоснованность критерия существенности придется доказывать не только налоговым органам (в случае необходимости), но и своим учредителям.
     
     Следовательно, критерий существенности является теперь одним из важнейших элементов учетной политики организации, который необходимо учитывать при проведении инвентаризации.
     
     По решению организации она может представлять информацию об отдельных существенных показателях в виде самостоятельных форм отчетности или включать эти показатели в пояснительную записку.
     
     Аудиторская практика показывает, что при проведении инвентаризации подотчетных сумм в некоторых случаях требуется фактическая проверка средств, находящихся у подотчетных лиц, например, в случае если наличные деньги на руках и не поступившие на депозит средства занимают большой удельный вес в остатке кассовой наличности и если процедуры документального контроля неэффективны.
     
     Рекомендуем при проведении инвентаризации расчетов с подотчетными лицами использовать следующую рабочую таблицу:     
   

     Проверка соответствия оборотов по счету 71, отраженных в балансе,
     Главной книге, журнале-ордере N 7 (поквартально)


Таблица 5

Дата

Сальдо

Дебетовый оборот

Кредитовый оборот

Сальдо


 

на начало периода

по балансу

по Главной книге

по журналу-
ордеру
№ 7

по балансу

по Главной книге

по журналу-
ордеру № 7

на конец период

1

2

3

4

5

6

7

8

9

На 1 января

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 апреля

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 июля

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 октября

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 31 декабря

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

     
     Вывод:    Наличие отклонений __________есть_______________________     
                                                                                         нет
     

Таблица 6

Дата

Отклонения данных


 

Баланса и Главной книги

Баланса и журнала-
ордера

Главной книги и журнала-
ордера

Баланса и Главной книги

Баланса и журнала-
ордера

Главной книги и журнала-
ордера

1

2

3

4

5

6

7

На 1 января

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 апреля

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 июля

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 1 октября

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

На 31 декабря

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

Итого:

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

     
     Примечания: _______________________________________________________     

     Вывод: ____________________________________________________________



Заключение

      Современная бухгалтерская отчетность базируется в первую очередь на таком основополагающем допущении, как надежность. Надежная финансовая информация об имуществе организации и ее обязательствах исключает наличие существенных ошибок и искажений. В ее основе лежит правдивое предоставление информации, преобладание сущности над формой, нейтральность, осмотрительность и полнота.
     
     Элементами, непосредственно связанными с измерением финансового положения организации, являются:
     
     - активы - ресурсы, контролируемые организацией, которые образовались в результате событий прошлых периодов и от которых организация ожидает экономических выгод в будущем;
     
     - обязательства - текущая задолженность организации, которая образовалась в результате событий прошлых периодов, погашение которой приведет к оттоку из организации ресурсов, содержащих экономическую выгоду;
     
     - капитал - активы за вычетом обязательств.
     
     Прозрачность финансовой отчетности может быть достигнута посредством полного раскрытия и достоверного предоставления полезной информации об имуществе организации и ее обязательствах, необходимой широкому кругу пользователей при принятии ими экономических решений.
     
     Новые подходы к формированию финансовой отчетности вызывают необходимость поиска новых форм контроля за имуществом организации, в которое вложены в большинстве случаев личные средства предпринимателей либо заемные средства.
     
     Учитывая эти факторы, инвентаризацию в современных условиях необходимо рассматривать как эффективный инструмент для управления рисками, которые могли бы оказать негативное влияние на сохранность активов коммерческой организации и увеличение ее экономических выгод.

     
     

Официальные документы

     

Приказ Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49

Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств


(По заключению Министерства юстиции Российской Федерации от 19 июня 1995 г. N 07-01-389-95 Приказ в государственной регистрации не нуждается.)

     Приказываю:
     
     1. Утвердить Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств согласно Приложению.
     
     2. С изданием настоящего Приказа не применяются на территории Российской Федерации письма Министерства финансов СССР: от 30 декабря 1982 г. N 179 "Об Основных положениях по инвентаризации основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов"; 27 марта 1984 г. N 51 "О дополнении Основных положений по инвентаризации основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов"; 10 ноября 1987 г. N 212 "О дополнении Основных положений по инвентаризации основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов".
     

Заместитель министра
С.Д. Шаталов

Приложение
к приказу Министерства финансов
Российской Федерации
от 13 июня 1995 г. N 49

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств

1. Общие положения

     1.1. Настоящие Методические указания устанавливают порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов. Под организацией в дальнейшем понимаются юридические лица по законодательству Российской Федерации (кроме банков), включая организации, основная деятельность которых финансируется за счет средств бюджета.
     
     1.2. Для целей настоящих Методических указаний под имуществом организации понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы, а под финансовыми обязательствами - кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы.
     
     1.3. Инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств.
     
     Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.
     
     Инвентаризация имущества производится по его местонахождению и материально ответственному лицу.
     
     Инвентаризация драгоценных металлов и драгоценных камней проводится в соответствии с Инструкцией о порядке получения, расходования, учета и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней на предприятиях, в учреждениях и организациях, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации 4 августа 1992 г.
N 67, и Инструкцией о порядке проведения инвентаризации ценностей государственного фонда Российской Федерации, находящихся в Комитете драгоценных металлов и драгоценных камней при Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденной Приказом Комитета драгоценных металлов и драгоценных камней при Министерстве финансов Российской Федерации 13 апреля 1992 г. N 326.
     
     1.4. Основными целями инвентаризации являются: выявление фактического наличия имущества; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств.
     
     1.5. В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации проведение инвентаризаций обязательно:
     
     - при передаче имущества организации в аренду, выкупе, продаже, а также в случаях, предусмотренных законодательством при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
     
     - перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов- один раз в пять лет. В районах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков;
     
     - при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);
     
     - при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;
     
     - в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
     
     - при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса и в других случаях, предусматриваемых законодательством Российской Федерации или нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации.
     
     1.6. При коллективной (бригадной) материальной ответственности инвентаризации проводятся при смене руководителя коллектива (бригадира), при выбытии из коллектива (бригады) более пятидесяти процентов его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады).
     

2. Общие правила проведения инвентаризации

     2.1. Количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации, кроме случаев, предусмотренных в пунктах 1.5 и 1.6 настоящих Методических указаний.
     
     2.2. Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.
     
     При большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств создаются рабочие инвентаризационные комиссии.
     
     При малом объеме работ и наличии в организации ревизионной комиссии проведение инвентаризаций допускается возлагать на нее.
     
     2.3. Персональный состав постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий утверждает руководитель организации. Документ о составе комиссии (приказ, постановление, распоряжение (приложение 1) *1 регистрируют в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации (приложение 2).
     _____
     *1 Формы, приведенные в приложениях 1–18, являются примерными.
     
     В состав инвентаризационной комиссии включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.).
     
     В состав инвентаризационной комиссии можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций.
     
     Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.
     
     2.4. До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационной комиссии надлежит получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств.
     
     Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием "до инвентаризации на "__________" (дата)", что должно служить бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным.
     
     Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.
     

     2.5. Сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации *1 не менее чем в двух экземплярах.  
     _____
     *1 В дальнейшем инвентаризационные описи, акты инвентаризации именуются описи.
     
     Примерные формы описей и актов приведены в приложениях 6-18 к настоящим Методическим указаниям.
     
     2.6. Инвентаризационная комиссия обеспечивает полноту и точность внесения в описи данных о фактических остатках основных средств, запасов, товаров, денежных средств, другого имущества и финансовых обязательств, правильность и своевременность оформления материалов инвентаризации.
     
     2.7. Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера.
     
     Руководитель организации должен создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки (обеспечить рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой).
     
     По материалам и товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностей может определяться на основании документов при обязательной проверке в натуре (на выборку) части этих ценностей. Определение веса (или объема) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов.
     
     При инвентаризации большого количества весовых товаров ведомости отвесов ведут раздельно один из членов инвентаризационной комиссии и материально ответственное лицо. В конце рабочего дня (или по окончании перевески) данные этих ведомостей сличают, и выверенный итог вносят в опись. Акты обмеров, технические расчеты и ведомости отвесов прилагают к описи.
     
     2.8. Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственных лиц.
     
     2.9. Инвентаризационные описи могут быть заполнены как с использованием средств вычислительной и другой организационной техники, так и ручным способом.
     
     Описи заполняются чернилами или шариковой ручкой четко и ясно, без помарок и подчисток.
     
     Наименования инвентаризуемых ценностей и объектов, их количество указывают в описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете.
     

     На каждой странице описи указывают прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны.
     
     Исправление ошибок производится во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных записей и проставления над зачеркнутыми правильных записей. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.
     
     В описях не допускается оставлять незаполненные строки, на последних страницах незаполненные строки прочеркиваются.
     
     На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку.
     
     2.10. Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. В конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение.
     
     При проверке фактического наличия имущества в случае смены материально ответственных лиц принявший имущество расписывается в описи в получении, а сдавший - в сдаче этого имущества.
     
     2.11. На имущество, находящееся на ответственном хранении, арендованное или полученное для переработки, составляются отдельные описи.
     
     2.12. Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны. Во время перерывов в работе инвентаризационных комиссий (в обеденный перерыв, в ночное время, по другим причинам) описи должны храниться в ящике (шкафу, сейфе) в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.
     
     2.13. В тех случаях когда материально ответственные лица обнаружат после инвентаризации ошибки в описях, они должны немедленно (до открытия склада, кладовой, секции и т.п.) заявить об этом председателю инвентаризационной комиссии. Инвентаризационная комиссия осуществляет проверку указанных фактов и в случае их подтверждения производит исправление выявленных ошибок в установленном порядке.
     
     2.14. Для оформления инвентаризации необходимо применять формы первичной учетной документации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств согласно приложениям 6-18 к настоящим Методическим указаниям либо формы, разработанные министерствами, ведомствами. В частности, при инвентаризации рабочего скота и продуктивных животных, птицы и пчелосемей, многолетних насаждений, питомников применяются формы, утвержденные Министерством сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации для сельскохозяйственных организаций.
     
     2.15. По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности проведения инвентаризации. Их следует проводить с участием членов инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц обязательно до открытия склада, кладовой, секции и т.п., где проводилась инвентаризация.
     
     Результаты контрольных проверок правильности проведения инвентаризаций оформляются актом (приложение 3) и регистрируются в книге учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризаций (приложение 4).
     
     2.16. В межинвентаризационный период в организациях с большой номенклатурой ценностей могут проводиться выборочные инвентаризации материальных ценностей в местах их хранения и переработки.
     
     Контрольные проверки правильности проведения инвентаризаций и выборочные инвентаризации, проводимые в межинвентаризационный период, осуществляются инвентаризационными комиссиями по распоряжению руководителя организации.
     

3. Правила проведения инвентаризации отдельных видов имущества и финансовых обязательств

     Инвентаризация основных средств
     

     3.1. До начала инвентаризации рекомендуется проверить:
     
     а) наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;
     
     б) наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;
     
     в) наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.
     
     При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.
     
     3.2. При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.
     
     При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации.
     
     Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности организации.
     
     3.3. При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Например, по зданиям - указать их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), площадь (общая полезная площадь), число этажей (без подвалов, полуподвалов и т.д.), год постройки и др.; по каналам - протяженность, глубину и ширину (по дну и поверхности), искусственные сооружения, материалы крепления дна и откосов; по мостам - местонахождение, род материалов и основные размеры; по дорогам - тип дороги (шоссе, профилированная), протяженность, материалы покрытия, ширину полотна и т.п.
     
     Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определен по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.
     
     Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с прямым назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.
     
     Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.
     
     3.4. Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д.
     
     Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях проводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.
     
     3.5. Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризуются до момента временного их выбытия.
     
     3.6. На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).
     
     3.7. Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.
     
     По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.
     

Инвентаризация нематериальных активов

     3.8. При инвентаризации нематериальных активов необходимо проверить:
     
     наличие документов, подтверждающих права организации на его использование;
     
     правильность и своевременность отражения нематериальных активов в балансе.
     

Инвентаризация финансовых вложений

     3.9. При инвентаризации финансовых вложений проверяются фактические затраты в ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.
     
     3.10. При проверке фактического наличия ценных бумаг устанавливается:
     
     правильность оформления ценных бумаг;
     
     реальность стоимости учтенных на балансе ценных бумаг;
     
     сохранность ценных бумаг (путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета);
     
     своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете полученных доходов по ценным бумагам.
     
     3.11. При хранении ценных бумаг в организации их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств в кассе.
     
     3.12. Инвентаризация ценных бумаг проводится по отдельным эмитентам с указанием в акте названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, сроков гашения и общей суммы.
     
     Реквизиты каждой ценной бумаги сопоставляются с данными описей (реестров, книг), хранящихся в бухгалтерии организации.
     
     3.13. Инвентаризация ценных бумаг, сданных на хранение в специальные организации (банк-депозитарий - специализированное хранилище ценных бумаг и др.), заключается в сверке остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок этих специальных организаций.
     
     3.14. Финансовые вложения в уставные капиталы других организаций, а также займы, предоставленные другим организациям, при инвентаризации должны быть подтверждены документами.
     

Инвентаризация товарно-материальных ценностей

     3.15. Товарно-материальные ценности (производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы) заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).
     
     3.16. Инвентаризация товарно-материальных ценностей должна, как правило, проводиться в порядке расположения ценностей в данном помещении.
     
     При хранении товарно-материальных ценностей в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход в помещение не допускается (например, опломбировывается) и комиссия переходит для работы в следующее помещение.
     
     3.17. Комиссия в присутствии заведующего складом (кладовой) и других материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие товарно-материальных ценностей путем обязательного их пересчета, перевешивания или перемеривания. Не допускается вносить в описи данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.
     
     3.18. Товарно-материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации.
     
     Эти товарно-материальные ценности заносятся в отдельную опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации". В описи указывается дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование товара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению члена комиссии) делается отметка "после инвентаризации" со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.
     
     3.19. При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации в процессе инвентаризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии.
     
     Эти ценности заносятся в отдельную опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации". Оформляется опись по аналогии с документами на поступившие товарно-материальные ценности во время инвентаризации. В расходных документах делается отметка за подписью председателя инвентаризационной комиссии или по его поручению члена комиссии.
     
     3.20. Инвентаризация товарно-материальных ценностей, находящихся в пути, отгруженных, не оплаченных в срок покупателями, находящихся на складах других организаций, заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета.
     
     На счетах учета товарно-материальных ценностей, не находящихся в момент инвентаризации в подотчете материально ответственных лиц (в пути, товары отгруженные и др.), могут оставаться только суммы, подтвержденные надлежаще оформленными документами: по находящимся в пути - расчетными документами поставщиков или другими их заменяющими документами, по отгруженным - копиями предъявленных покупателям документов (платежных поручений, векселей и т.д.), по просроченным оплатой документам - с обязательным подтверждением учреждением банка; по находящимся на складах сторонних организаций - сохранными расписками, переоформленными на дату, близкую к дате проведения инвентаризации.
     
     Предварительно должна быть произведена сверка этих счетов с другими корреспондирующими счетами. Например, по счету "Товары отгруженные" следует установить, не числятся ли на этом счете суммы, оплата которых почему-либо отражена на других счетах ("Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т.д.), или суммы за материалы и товары, фактически оплаченные и полученные, но числящиеся в пути.
     
     3.21. Описи составляются отдельно на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, отгруженные, не оплаченные в срок покупателями и находящиеся на складах других организаций.
     
     В описях на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, по каждой отдельной отправке приводятся следующие данные: наименование, количество и стоимость, дата отгрузки, а также перечень и номера документов, на основании которых эти ценности учтены на счетах бухгалтерского учета.
     
     3.22. В описях на товарно-материальные ценности, отгруженные и не оплаченные в срок покупателями, по каждой отдельной отгрузке приводятся наименование покупателя, наименование товарно-материальных ценностей, сумма, дата отгрузки, дата выписки и номер расчетного документа.
     
     3.23. Товарно-материальные ценности, хранящиеся на складах других организаций, заносятся в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей на ответственное хранение. В описях на эти ценности указываются их наименование, количество, сорт, стоимость (по данным учета), дата принятия груза на хранение, место хранения, номера и даты документов.
     
     3.24. В описях на товарно-материальные ценности, переданные в переработку другой организации, указываются наименование перерабатывающей организации, наименование ценностей, количество, фактическая стоимость по данным учета, дата передачи ценностей в переработку, номера и даты документов.
     
     3.25. Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, находящиеся в эксплуатации, инвентаризируются по местам их нахождения и материально ответственным лицам, на хранении у которых они находятся.
     
     Инвентаризация проводится путем осмотра каждого предмета. В описи малоценные и быстроизнашивающиеся предметы заносятся по наименованиям в соответствии с номенклатурой, принятой в бухгалтерском учете.
     
     При инвентаризации малоценных и быстроизнашивающихся предметов, выданных в индивидуальное пользование работникам, допускается составление групповых инвентаризационных описей с указанием в них ответственных за эти предметы лиц, на которых открыты личные карточки, с распиской их в описи.
     
     Предметы спецодежды и столового белья, отправленные в стирку и ремонт, должны записываться в инвентаризационную опись на основании ведомостей - накладных или квитанций организаций, осуществляющих эти услуги.
     
     Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, пришедшие в негодность и не списанные, в инвентаризационную опись не включаются, а составляется акт с указанием времени эксплуатации, причин негодности, возможности использования этих предметов в хозяйственных целях.
     
     3.26. Тара заносится в описи по видам, целевому назначению и качественному состоянию (новая, бывшая в употреблении, требующая ремонта и т.д.).
     
     На тару, пришедшую в негодность, инвентаризационной комиссией составляется акт на списание с указанием причин порчи.
     

Инвентаризация незавершенного производства
и расходов будущих периодов

     3.27. При инвентаризации незавершенного производства в организациях, занятых промышленным производством, необходимо:
     
     определить фактическое наличие заделов (деталей, узлов, агрегатов) и не законченных изготовлением и сборкой изделий, находящихся в производстве;
     
     определить фактическую комплектность незавершенного производства (заделов);
     
     выявить остаток незавершенного производства по аннулированным заказам, а также по заказам, выполнение которых приостановлено.
     
     3.28. В зависимости от специфики и особенностей производства перед началом инвентаризации необходимо сдать на склады все ненужные цехам материалы, покупные детали и полуфабрикаты, а также все детали, узлы и агрегаты, обработка которых на данном этапе закончена.
     
     3.29. Проверка заделов незавершенного производства (деталей, узлов, агрегатов) производится путем фактического подсчета, взвешивания, перемеривания.
     
     Описи составляются отдельно по каждому обособленному структурному подразделению (цех, участок, отделение) с указанием наименования заделов, стадии или степени их готовности, количества или объема, а по строительно - монтажным работам - с указанием объема работ: по незаконченным объектам, их очередям, пусковым комплексам, конструктивным элементам и видам работ, расчеты по которым осуществляются после полного их окончания.
     
     3.30. Сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, находящиеся у рабочих мест, не подвергавшиеся обработке, в опись незавершенного производства не включаются, а инвентаризируются и фиксируются в отдельных описях.
     
     Забракованные детали в описи незавершенного производства не включаются, а по ним составляются отдельные описи.
     
     3.31. По незавершенному производству, представляющему собой неоднородную массу или смесь сырья (в соответствующих отраслях промышленности), в описях, а
также в сличительных ведомостях приводятся два количественных показателя: количество этой массы или смеси и количество сырья или материалов (по отдельным наименованиям), входящих в ее состав. Количество сырья или материалов определяется техническими расчетами в порядке, установленном отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).
     
     3.32. По незавершенному капитальному строительству в описях указывается наименование объекта и объем выполненных работ по этому объекту, по каждому отдельному виду работ, конструктивным элементам, оборудованию и т.п.
     
     При этом проверяется:
     
     а) не числится ли в составе незавершенного капитального строительства оборудование, переданное в монтаж, но фактически не начатое монтажом;
     
     По этим объектам, в частности, необходимо выявить причины и основание для их консервации.
     
     3.33. На законченные строительством объекты, фактически введенные в эксплуатацию полностью или частично, приемка и ввод в действие которых не оформлены надлежащими документами, составляются особые описи. Отдельные описи составляются также на законченные, но почему-либо не введенные в эксплуатацию объекты. В описях необходимо указать причины задержки оформления сдачи в эксплуатацию указанных объектов.
     
     3.34. На прекращенные строительством объекты, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству составляются описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости с указанием причин прекращения строительства. Для этого должны использоваться соответствующая техническая документация (чертежи, сметы, сметно-финансовые расчеты), акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация.
     
     3.35. Инвентаризационная комиссия по документам устанавливает сумму, подлежащую отражению на счете расходов будущих периодов и отнесению на издержки производства и обращения (либо на соответствующие источники средств организации) в течение документально обоснованного срока в соответствии с разработанными в организации расчетами и учетной политикой.
     

Инвентаризация животных и молодняка животных

     3.36. Взрослый продуктивный и рабочий скот заносится в описи, в которых указываются: номер животного (бирка, тавро), кличка животного, год рождения, порода, упитанность, живая масса (вес) животного (кроме лошадей, верблюдов, мулов, оленей, по которым масса (вес) не указывается) и первоначальная стоимость. Порода указывается на основании данных бонитировки скота.
     
     Крупный рогатый скот, рабочий скот, свиньи (матки и хряки) и особо ценные экземпляры овец и других животных (племенное ядро) включаются в описи индивидуально. Прочие животные основного стада, учитываемые групповым порядком, включаются в описи по возрастным и половым группам с указанием количества голов и живой массы (веса) по каждой группе.
     
     3.37. Молодняк крупного рогатого скота, племенных лошадей и рабочего скота включается в описи индивидуально с указанием инвентарных номеров, кличек, пола, масти, породы и т.д.
     
     Животные на откорме, молодняк свиней, овец и коз, птица и другие виды животных, учитываемые в групповом порядке, включаются в описи согласно номенклатуре, принятой в учетных регистрах, и указанием количества голов и живой массы (веса) по каждой группе.
     
     3.38. Описи составляются по видам животных отдельно по фермам, цехам, отделениям, бригадам в разрезе учетных групп и материально ответственных лиц.
     

Инвентаризация денежных средств, денежных документов
и бланков документов строгой отчетности

     3.39. Инвентаризация кассы производится в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета директоров Центрального банка Российской Федерации от 22 сентября 1993 г. N 40 и сообщенным письмом Банка России от 4 октября 1993 г. N 18.
     
     3.40. При подсчете фактического наличия денежных знаков и других ценностей в кассе принимаются к учету наличные деньги, ценные бумаги и денежные документы (почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки, путевки в дома отдыха и санатории, авиабилеты и др.).
     
     3.41. Проверка фактического наличия бланков ценных бумаг и других бланков документов строгой отчетности производится по видам бланков (например, по акциям: именные и на предъявителя, привилегированные и обыкновенные), с учетом начальных и конечных номеров тех или иных бланков, а также по каждому месту хранения и материально ответственным лицам.
     
     3.42. Инвентаризация денежных средств в пути производится путем сверки числящихся сумм на счетах бухгалтерского учета с данными квитанций учреждения банка, почтового отделения, копий сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам банка и т.п.
     
     3.43. Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетном (текущем), валютном и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах по данным бухгалтерии организации, с данными выписок банков.
     

Инвентаризация расчетов

     3.44. Инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными учреждениями по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета.
     
     3.45. Проверке должен быть подвергнут счет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по товарам, оплаченным, но находящимся в пути, и расчетам с поставщиками по неотфактурованным поставкам. Он проверяется по документам в согласовании с корреспондирующими счетами.
     
     3.46. По задолженности работникам организации выявляются не выплаченные суммы по оплате труда, подлежащие перечислению на счет депонентов, а также суммы и причины возникновения переплат работникам.
     
     3.47. При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (даты выдачи, целевое назначение).
     
     3.48. Инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна также установить:
     
     а) правильность расчетов с банками, финансовыми, налоговыми органами, внебюджетными фондами, другими организациями, а также со структурными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы;
     
     б) правильность и обоснованность числящейся в бухгалтерском учете суммы задолженности по недостачам и хищениям;
     
     в) правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.
     

Инвентаризация резервов предстоящих расходов
и платежей, оценочных резервов

     3.49. При инвентаризации резервов предстоящих расходов и платежей проверяется правильность и обоснованность созданных в организации резервов: на предстоящую оплату отпусков работникам; на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; на выплату вознаграждений по итогам работы организации за год; расходов на ремонт основных средств; производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; предстоящих затрат по ремонту предметов проката и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и отраслевыми особенностями состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденными в установленном порядке.
     
     3.50. Резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков работникам, отражаемый в годовом балансе, должен быть уточнен, исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений в Фонд социального страхования Российской Федерации, Пенсионный фонд Российской Федерации, Государственный фонд занятости Российской Федерации и на медицинское страхование.
     
     3.51. Резервы, созданные на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год, уточняются в порядке, аналогичном для резерва на предстоящую оплату отпусков работникам. В балансе по состоянию на 1 января следующего за отчетным года данных о резерве на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет может не быть, если эта выплата производится до истечения отчетного года.
     
     В случае превышения фактически начисленного резерва над суммой подтвержденного инвентаризацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись издержек производства и обращения, а в случае недоначисления делается дополнительная запись по включению дополнительных отчислений в издержки производства и обращения.
     
     3.52. При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств (включая арендованные объекты) следует иметь в виду, что излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются.
     
     В случаях, предусмотренных отраслевыми особенностями состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком их производства происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода.
     
     3.53. В тех случаях когда в организации с сезонным характером производства сумма расходов на обслуживание производства и управление им, включенная в фактическую себестоимость выпущенной продукции по установленным в организации нормам, превышает фактические затраты, образовавшаяся разница резервируется как предстоящие расходы. Инвентаризационная комиссия проверяет обоснованность расчета и при необходимости может предложить скорректировать нормы затрат. Остатка на конец года по этому резерву не должно быть.
     
     3.54. Инвентаризация резерва сомнительных долгов, созданного у организации, применяющей метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов, заключается в проверке обоснованности сумм, которые не погашены в сроки, установленные договорами, и не обеспечены соответствующими гарантиями.
     
     3.55. При образовании других разрешенных в установленном порядке резервов на покрытие каких-либо других предполагаемых расходов и убытков инвентаризационная комиссия проверяет правильность их расчета и обоснованность на конец отчетного года.
     

4. Составление сличительных ведомостей по инвентаризации

     4.1. Сличительные ведомости составляются по имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных.
     
     В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей.
     
     Суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.
     
     Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей.
     
     На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.
     
     Сличительные ведомости могут быть составлены как с использованием средств вычислительной и другой организационной техники, так и вручную.
     

5. Порядок регулирования инвентаризационных разниц и оформления результатов инвентаризации

     5.1. Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета регулируются в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации в следующем порядке:
     
     основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию и зачислению соответственно на финансовые результаты у организации или увеличение финансирования (фондов) у бюджетной организации с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц;
     
     убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации соответственно на издержки производства и обращения у организации или на уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.
     
     Убыль ценностей в пределах установленных норм определяется после зачета недостач ценностей излишками по пересортице. В том случае, если после зачета по пересортице, проведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача ценностей, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм;
     
     недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, а также порча сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц. В тех случаях когда виновники не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются на издержки производства и обращения у организации или уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации.
     
     5.2. В документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).
     
     5.3. Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах.
     
     О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.
     
     В том случае когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц.
     
     Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм убыли и списываются в организациях на издержки обращения и производства, а в бюджетных организациях  - на уменьшение финансирования (фондов).
     
     На разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не отнесена на виновных лиц.
     
     5.4. Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное решение о зачете принимает руководитель организации.
     
     5.5. Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете.
     
     5.6. Данные результатов проведенных в отчетном году инвентаризаций обобщаются в ведомости результатов, выявленных инвентаризацией (приложение 5).
     

Руководитель Департамента
методологии бухгалтерского
учета и отчетности                                                                                
А.С.Бакаев

Приложения (1-8, 13-18)


Приложение 1

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

ПРИКАЗ N _____

(постановление, распоряжение)

     по ______________________________________________________________________________     
                                                                    (наименование организации)
     
     от "__" ____________________ 19   г.
     
     Для проведения инвентаризации в _______________________________________________     
     назначается инвентаризационная  комиссия  (постоянно  действующая,  рабочая) в составе:
     
     1. Председатель (должность, фамилия, имя, отчество) ____________________________     
     
     ________________________________________________________________________________
     
     2. Члены комиссии (должность, фамилия, имя, отчество) ___________________________     
     ________________________________________________________________________________
     
     Инвентаризации подлежат ______________________________________________________     
                                                                                 (имущество и финансовые обязательства)
     
     ________________________________________________________________________________
          
     ________________________________________________________________________________
     
     К инвентаризации приступить _______________________________     
                                                                                             (дата)
     
     и окончить ____________________________________     
                                                           (дата)
     
     Причина инвентаризации  ______________________________________________________     
                                         (контрольная проверка, сменаматериально ответственных лиц, переоценка и т.д.)
     
     ________________________________________________________________________________
     
     Материалы по инвентаризации сдать в бухгалтерию ______________________________
     
     ______________________________ не позднее ________________________ 19   г.
     
     Руководитель
     

Приложение 2

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

N п/п

Наименование инвентаризируемой организации, склада, кладовой, цеха, участка и т.д

Фамилии материально ответственных лиц

Приказ

Состав инвентаризационной комиссии (фамилии председателя и членов комиссии)

Расписка в получении приказа


 


 


 

Дата

Номер

    
 


 

1

2

3

4

5

6

7


 


 


 


 


 


 


 


Наименование инвентаризируемого имущества

Начало инвентаризации (дата)

Окончание инвентаризации (дата)


 

Согласно приказу

Фактически

Согласно приказу

Фактически

8

9

10

11

12

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 


Отметка о результатах инвентаризации

предварительный результат

окончательный результат

дата

сумма

дата

сумма


 

недостача

излишки


 

недостача

излишки

13

14

15

16

17

18


 


 


 


 


 


 


Дата утверждения результатов руководством

Дата принятия мер по недостаче

Отметка


 

Погашение недостачи

Передача дела в следственные органы


 

19

20

21

22

  
 

  
 

  
 

  
 


Приложение 3

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

     Наименование ________________________     
                                                   (организации)
     

АКТ КОНТРОЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ ПРАВИЛЬНОСТИ ПРОВЕДЕНИЯ
ИНВЕНТАРИЗАЦИИ ЦЕННОСТЕЙ

     На___________________________________________________________________     
                               (наименование организации, склада, кладовой, цеха,  участка и т.д.)
     
     Инвентаризация  ценностей  проводилась "________" ________________________ 199_ г.
     
     комиссией в составе:
     
     председатель __________________________________________________________     
                                                 (должность, фамилия, инициалы)
     
     члены комиссии ________________________________________________________     
                                                       (фамилия, инициалы)
     
     ______________________________________________________________________
     
     Контрольной проверкой, проведенной ______________________________________     
                                                                                          (должность, фамилия, инициалы)
     
     ______________________________________________________установлено:
     
     1. По инвентаризационной описи значится в наличии ________________________________
     
     наименований имущества на сумму * ________________________________________________________
     

II. Результаты проверки


Номер по описи

Наименование ценностей, подвергавшихся контрольной проверке

Значится по инвентаризационной описи

Фактически оказалось при контрольной проверке

Результаты проверки (+ более, - менее)


 


 

к-во

цена *1

сумма *1

к-во

цена *1

сумма *1

к-во

цена *1

сумма *1

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

ИТОГО

X

X


 

X

X


 

X

X


 


     Подписи:
     
     Лицо, проводившее контрольную проверку     
     Председатель инвентаризационной комиссии     
     Члены инвентаризационной комиссии     
     _____
     *1 Заполняется при контрольных проверках инвентаризаций ценностей в организациях торговли и общественного питания.
     

Приложение 4

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

N п/п

Фамилия и должность работника, производившего контрольную проверку

Наименование проверяемой организации, склада, кладовой, цеха, участка и т.д

Фамилия материально ответственного лица

Дата проведения контрольной проверки

Числится по инвентаризационной ведомости


 


 


 


 


 

количество наименований

сумма

1

2

3

4

5

6

7


 


 


 


 


 


 


 



Проверено

Результаты контрольной проверки

Решение администрации по результатам контрольной проверки


Расписка лица, проводившего контрольную проверку

кол-во наименований

сумма

недостача

излишки


 


 


 


 

кол-во

сумма

кол-во

сумма


 


 

8

9

10

11

12

13

14

15


 


 


 


 


 


 


 


 



   

Книга учета контрольных проверок
правильности проведения инвентаризации
___________________________
(наименование организации)

Начата _______ 19__г.
Окончена ________19__г.


    

Приложение 5

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

ВЕДОМОСТЬ
РЕЗУЛЬТАТОВ, ВЫЯВЛЕННЫХ ИНВЕНТАРИЗАЦИЕЙ


№ п/п

Наименование счета

Номер счета

Результат, выявленный инвентаризацией

Установлена порча имущества

Из общей суммы недостач и потерь от порчи имущества


 


 


 

недостача

излишки


 

зачтено по пересортице

списано в пределах норм убыли

отнесено на виновных лиц

списано на издержки производства и обращения сверх норм убыли


 


 


 

сумма

сумма

сумма


 


 


 


 


 

1

2

3

4

5

6

7

8

9

1

Основные средства

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

2

Нематериальные активы

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

3

Финансовые вложения

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

4

Сырье и материалы, топливо, стройматериалы, запчасти

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

5

Молодняк живот- ных и животные на откорме

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

6

Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

7

Основное производство, полуфабрикаты собственного производства

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

8

Готовая продукция, товары

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

9

Касса, денежные документы и др. ценности

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

10

Прочие

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 



Руководитель                                      Главный бухгалтер                                  Председатель
                                                                                                                                       инвентаризационной
                                                                                                                                       комиссии


Приложение 6

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

ИНВЕНТАРИЗАЦИОННАЯ ОПИСЬ
ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ N ___________________

     
   


 

  
 

КОДЫ

Организация _______________

Формы N инв-1 по ОКУД

0309001

  
 

по ОКПО


 

Структурная единица


 


 

организации _______________

Номер


 

  
 

Дата


 

Основание для проведения

  
 


 

инвентаризации: приказ,

  
 


 

постановление,

Дата начала инвентаризации


 

распоряжение

Дата окончания инвентаризации


 

(ненужное зачеркнуть)

Номер счета бухгалтерского учета


 

      
     Основные средства ________________________________________________________________
     
     _________________________________________________________________________________
     
     _________________________________________________________________________________
     
     Местонахождение __________________________________________________________________     
     
     _________________________________________________________________________________
     

РАСПИСКА

         К  началу  проведения инвентаризации все расходные и приходные документы  на основные средства сданы в бухгалтерию и все основные средства, поступившие на мою (нашу) ответственность, оприходованы,  а выбывшие списаны в расход.
     
         Лицо(а), ответственное(ые) за сохранность основных средств:
     
           ______________      ___________        ___________________________                      
               (должность)           (подпись)                   (расшифровка подписи)
     
           ______________      ___________        ___________________________                      
               (должность)           (подпись)                  (расшифровка подписи)
     

Форма 0309001 с. 2 и с. 3

№ п/п

Наименование и краткая характеристика объекта

Год выпуска (постройки)

Номер

Фактическое наличие

По данным бухгалтерского учета


 


 


 

инвентарный

заводской

паспорта

кол-во

стоимость, руб

кол-во

стоимость, руб

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

ИТОГО

  
 

  
 

  
 

  
 


Форма 0309001 с. 4

№ п/п

Наименование и краткая характеристика объекта

Год выпуска (постройки)

Номер

Фактическое наличие

По данным бухгалтерского учета


 


 


 

инвентарный

заводской

паспорта

кол-во

стоимость, руб

кол-во

стоимость, руб

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

ИТОГО

  
 

  
 

  
 

  
 


Итого по описи: количество порядковых номеров ______________
                                                                                                                                                                                                                (прописью)

     

               общее количество единиц фактически ________________
                                                                                                                                             (прописью)

     

               на сумму, руб. фактически _________________________
                                                                                                                                              (прописью)
    

________________________________________________________

________________________________________________________

     Председатель комиссии: _____________  ________  ___________________     
                                                       (должность)      (подпись)    (расшифровка подписи)
     
     Члены комиссии:        _______________  __________  ___________________     
                                                      (должность)       (подпись)     (расшифровка подписи)
     
                                          _______________  __________  ___________________     
                                                (должность)        (подпись)   (расшифровка подписи)
     
                                         _______________  __________  ___________________     
                                               (должность)       (подпись)     (расшифровка подписи)
     
         Все    основные    средства,    поименованные    в   настоящей инвентаризационной  описи  с N  ________  по N _______ ,  комиссией проверены в натуре в моем (нашем) присутствии и внесены в опись, в связи  с чем  претензий  к инвентаризационной комиссии не имею (не имеем).  Основные  средства,  перечисленные в описи,  находятся на моем (нашем) ответственном хранении.
     
           Лицо(а), ответственное(ые) за сохранность основных средств:
     
           _______________  _________  ___________________     
                 (должность)      (подпись)    (расшифровка подписи)
     
           _______________  __________  ___________________     
                 (должность)       (подпись)     (расшифровка подписи)
     
     Указанные в настоящей описи данные и подсчеты проверил:
     
           _______________  __________  ___________________     
                 (должность)        (подпись)   (расшифровка подписи)
     

Приложение 7

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

ИНВЕНТАРИЗАЦИОННЫЙ ЯРЛЫК N__________

                             


 

  
 

КОДЫ

Организация _______________

Формы N инв-2по ОКУД

0309002

  
 

по ОКПО


 

Структурная единица


 


 

организации _______________

Номер


 

  
 

Дата


 

Основание для проведения

  
 


 

инвентаризации: приказ,

  
 


 

постановление,

Дата начала инвентаризации


 

распоряжение

Дата окончания инвентаризации


 

(ненужное зачеркнуть)

Номер счета бухгалтерского учета


 

                    

Место хранения ценностей

Материальные ценности

Единица измерения

Количество

номер стеллажа

номер полки

номер ячейки

наименование, марка, сорт, профиль, номер чертежа

номенклатурный номер

наименование

код по СОЕИ

цифрами

прописью

1

2

3

4

5

6

7

8

9


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

          
     Член комиссии: ___________     ________       _________________     
                                    (должность)       (подпись)     (расшифровка подписи)
     
     Ответственный     
     за хранение: ___________     ________       _________________     
                                 (должность)     (подпись)      (расшифровка подписи)
     

Форма 0309002 с. 2

№ п/п

Дата

Номер документа

Приход

Расход

Остаток

Подпись члена комисси

1

2

3

4

5

6

7


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

     
     Движение материальных ценностей с момента снятия остатка в натуре и выведенный остаток после порядковой записи N ________ сверены и соответствуют карточным.
     
     Фактический остаток на "__" ________ 199_ г.  в количестве ____________________
     
     _________________________________     
                                               (прописью)
     
     На ответственное хранение принял:     
     Материально ответственное     
     лицо: ___________ _________________ _______________________     
                  (должность)           (подпись)           (расшифровка подписи)
     

Приложение 8

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

ИНВЕНТАРИЗАЦИОННАЯ ОПИСЬ
ТОВАРНО-МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ N _________

                             


 

  
 

КОДЫ

Организация _______________

Формы N инв-3 по ОКУД

0309003

  
 

по ОКПО


 

Структурная единица


 


 

организации _______________

Номер


 

  
 

Дата


 

Основание для проведения

  
 


 

инвентаризации: приказ,

  
 


 

постановление,

Дата начала инвентаризации


 

распоряжение

Дата окончания инвентаризации


 

(ненужное зачеркнуть)

Номер счета бухгалтерского учета


 

     

РАСПИСКА

     К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на товарно-материальные ценности сданы в бухгалтерию и все товарно-материальные ценности, поступившие на мою (нашу) ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
     
         Материально ответственное(ые) лицо(а):
     
           ___________          _________           _____________________     
               (должность)         (подпись)             (расшифровка подписи)
     
             ___________          _________           _____________________     
               (должность)            (подпись)            (расшифровка подписи)
     


№ п/п

Товарно-материальные ценности

Единица измерения

Цена, руб.

Фактическое наличие

По данным бухгалтерии


 

наименование, вид, сорт, группа

номенклатурный номер

наименование

код по СОЕИ


 

кол-во

сумма, руб.

кол-во

сумма, руб.

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

ИТОГО

  
 

  
 

  
 

  
 


Форма0309003 с. 2 и с. 3

№ п/п

Товарно-материальные ценности

Единица измерения

Цена, руб.

Фактическое наличие

По данным бухгалтерии


 

наименование, вид, сорт, группа

номенклатурный номер

наименование

код по СОЕИ


 

кол-во

сумма, руб.

кол-во

сумма, руб.

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

ИТОГО

  
 

  
 

  
 

  
 


Форма 0309003 с. 4

     Итого по описи: количество порядковых номеров ________________________________  
                                                                                                              (прописью)
     
                     общее количество единиц фактически __________________________________     
                                                                                                                           (прописью)
     
                     на сумму, руб. фактически _____________________________________________     
                                                                                                                        (прописью)
     
     _______________________________________________________________________________
     
     Председатель комиссии: ___________     ________       _________________     
                                                        (должность)      (подпись)    (расшифровка подписи)
     
     Члены комиссии:___________     ________       _________________     
                                         (должность)     (подпись)  (расшифровка подписи)
     

                                 ___________     ________       _________________     

                                 (должность)      (подпись)  (расшифровка подписи)
     

                                 ___________     ________       _________________     

                                 (должность)     (подпись)    (расшифровка подписи)
     
         Все  ценности,  поименованные  в настоящей  инвентаризационной описи  с N  ________ по N _______ ,  комиссией проверены в натуре в моем   (нашем)  присутствии  и внесены  в опись,   в  связи  с чем претензий   к инвентаризационной  комиссии  не  имею  (не  имеем).
     
     Ценности,   перечисленные  в описи,   находятся  на  моем  (нашем) ответственном хранении.
     
         Материально ответственное(ые) лицо(а):
     
           ___________     ________       _________________     
            (должность)      (подпись)      (расшифровка подписи)
     
           ___________     ________       _________________     
         (должность)      (подпись)        (расшифровка подписи)
     
         Указанные в настоящей описи данные и подсчеты проверил:
     
          ___________     ________       _________________     
         (должность)       (подпись)      (расшифровка подписи)     


Приложение 13

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

АКТ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ
РАСХОДОВ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ N _______


 

  
 

КОДЫ

Организация _______________

Формы N инв-10 по ОКУД

03090010

  
 

по ОКПО


 

Структурная единица


 


 

организации _______________

Номер


 

  
 

Дата


 

Основание для проведения

  
 


 

инвентаризации: приказ,

  
 


 

постановление,

Дата начала инвентаризации


 

распоряжение

Дата окончания инвентаризации


 

(ненужное зачеркнуть)

Номер счета бухгалтерского учета


 

          
          Единица измерения: руб.                                                    
     

№ п/п

Вид расхода

Первоначальная сумма расходов

Дата возникновения расходов

Срок погашения расходов (по месяцам)


 

наименование

код


 


 


 

1

2

3

4

5

6


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

ИТОГО

  
 

  
 

  
 


Расчетная сумма к списанию

Списано (погашено) расходов до начала инвентаризации

Остаток расходов на начало инвентаризации по данным учета

Расчетный остаток расходов, подлежащий погашению в будущем периоде

Результаты инвентаризации


 


 


 


 

подлежит досписанию

излишнее списание (подлежит восстановлению)

7

8

9

10

11

12


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 


Форма 0309010 с. 2

№ п/п

Вид расхода

Первоначальная сумма расходов

Дата возникновения расходов

Срок погашения расходов (по месяцам)


 

наименование

код


 


 


 

1

2

3

4

5

6


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

ИТОГО

  
 

  
 

  
 


Расчетная сумма к списанию

Списано (погашено) расходов до начала инвентаризации

Остаток расходов на начало инвентаризации по данным учета

Расчетный остаток расходов, подлежащий погашению в будущем периоде

Результаты инвентаризации


 


 


 


 

подлежит досписанию

излишнее списание (подлежит восстановлению)

7

8

9

10

11

12


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

     
     Председатель     
     комиссии:           ___________     ________       _________________     
                                        (должность)      (подпись)     (расшифровка подписи)
     
     Члены комиссии:             
                                           ___________     ________       _________________     
                                            (должность)      (подпись)     (расшифровка подписи)
     
                                           ___________     ________       _________________     
                                            (должность)      (подпись)      (расшифровка подписи)
     
                                           ___________     ________       _________________     
                                            (должность)      (подпись)     (расшифровка подписи)
     

Приложение 14

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

АКТ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ
НАЛИЧНЫХ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ N _________________


 

  
 

КОДЫ

Организация _______________

Формы N инв-15 по ОКУД

03090014

  
 

по ОКПО


 

Структурная единица


 


 

организации _______________

Номер


 

  
 

Дата


 

Основание для проведения

  
 


 

инвентаризации: приказ,

  
 


 

постановление,

Дата начала инвентаризации


 

распоряжение

Дата окончания инвентаризации


 

(ненужное зачеркнуть)

Номер счета бухгалтерского учета


 

         

РАСПИСКА

     К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на денежные средства сданы в бухгалтерию и все денежные средства, поступившие на мою ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
     
         Материально ответственное лицо:
     
                                  ___________     ________       _________________     
                                   (должность)      (подпись)     (расшифровка подписи)
     
         При инвентаризации установлено следующее:
     
     1) наличных денег ___________ руб.;  2) почтовых марок _____ руб.;
     
     3) ценных бумаг _____________ руб.;  4) ___________________ руб.
     
     Итого фактическое наличие ___________ руб.
     
     ____________________________________________________________________________     
                                                                                     (прописью)
     
     ____________________________________________________________________________
     
     ____________________________________________________________________________
     
     По учетным данным _________________________ руб.
     
     Результаты инвентаризации: излишек __ руб.; недостача ______ руб.
     
     Последние номера кассовых ордеров: приходного N __ ; расходного N__
     
     Председатель     
     комиссии:             ___________     ________       _________________     
                                           (должность)      (подпись)    (расшифровка подписи)
     
     Члены комиссии:  
                                           ___________     ________       _________________     
                                             (должность)     (подпись)     (расшифровка подписи)
     
                                           ___________     ________       _________________     
                                            (должность)      (подпись)     (расшифровка подписи)
     
                                           ___________     ________       _________________     
                                            (должность)     (подпись)      (расшифровка подписи)
     
         Подтверждаю, что  денежные  средства,  перечисленные  в  акте, находятся на моем ответственном хранении.
     
         Материально ответственное лицо:
     
                                  ___________     ________       _________________     
                                   (должность)      (подпись)    (расшифровка подписи)
     

                                               Форма 0309014 с. 2

     Объяснение причин излишков или недостач _____________________________________     
     _____________________________________________________________________________     
     _____________________________________________________________________________     
     _____________________________________________________________________________
          
         Материально ответственное лицо:
     
                                         ___________     ________       _________________     
                                          (должность)      (подпись)    (расшифровка подписи)
     
     Решение руководителя предприятия __________________________________________     
     _____________________________________________________________________________     
     _____________________________________________________________________________     
     _____________________________________________________________________________     
     _____________________________________________________________________________     
     _____________________________________________________________________________     
     _____________________________________________________________________________     
     ___________________________________ Подпись___________________________________
     

Приложение 15

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

ИНВЕНТАРИЗАЦИОННАЯ ОПИСЬ
ЦЕННЫХ БУМАГ И БЛАНКОВ ДОКУМЕНТОВ СТРОГОЙ
ОТЧЕТНОСТИ N ________________

                                                               


 

  
 

КОДЫ

Организация _______________

Формы N инв-16 по ОКУД

03090015

  
 

по ОКПО


 

Структурная единица


 


 

организации _______________

Номер


 

  
 

Дата


 

Основание для проведения

  
 


 

инвентаризации: приказ,

  
 


 

постановление,

Дата начала инвентаризации


 

распоряжение

Дата окончания инвентаризации


 

(ненужное зачеркнуть)

Номер счета бухгалтерского учета


 

         
                                                                    
     

РАСПИСКА

     К началу проведения инвентаризации все расходные и приходные документы на ценные бумаги сданы в бухгалтерию и все ценные бумаги и бланки документов строгой отчетности, поступившие на мою (нашу) ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
     
     Материально ответственное(ые) лицо(а):
     

       ___________                ________                   _________________    
                                                                                                      (должность)                 (подпись)                 (расшифровка подписи)

     

___________                ________                   _________________    
                                                                                                       (должность)                 (подпись)                 (расшифровка подписи)

     

Форма 0309015 с. 2

№ п/п

Ценная бумага, бланк строгой отчетности

Единица измерения

Фактическое наличие


 

наименование

код

наименование

код по СОЕИ

номер(а)

серия

номинал, руб.

кол-во

сумма, руб.

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

ИТОГО

  
 

  
 



Форма 0309015 с. 3

Числится по данным бухгалтерского учета

Результат инвентаризации


 


 


 


 


 

излишек

недостача

номер(а)

серия

номинал, руб.

кол-во

сумма, руб.

номер(а)

серия

кол-во

сумма, руб.

номер(а)

серия

кол-во

сумма, руб.

11

12

13

14

15

16

17

18

19

20

21

22

23


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Х

Х

Х

Х


 


 


 

Х

Х


 


 

Х

Х


Форма 0309015 с. 4

     Итого по описи: количество порядковых номеров _______________________________
                                                                                                                      (прописью)
     
                     общее количество единиц фактически ________________________________     
                                                                                                                      (прописью)
     
                     на сумму, руб. фактически _____________________________________________     
                                                                                                 (прописью)
     
     ______________________________________________________________________________     
     ______________________________________________________________________________
     
     Председатель     
     комиссии:       ___________     ________       _________________     
                                  (должность)       (подпись)    (расшифровка подписи)
     
     Члены комиссии:   ___________     ________       _________________     
                                           (должность)      (подпись)     (расшифровка подписи)
     
                                     ___________     ________       _________________     
                                      (должность)      (подпись)     (расшифровка подписи)
     
                                     ___________     ________       _________________     
                                       (должность)     (подпись)     (расшифровка подписи)
     
     Все  ценные  бумаги  и бланки  документов  строгой отчетности, поименованные  в настоящей инвентаризационной описи с N _______ по N   ________ ,   комиссией   проверены   в  натуре  в моем  (нашем) присутствии   и  внесены  в опись,   в  связи  с чем  претензий  к инвентаризационной  комиссии  не имею (не имеем).  Ценные бумаги и бланки  документов  строгой  отчетности,   перечисленные  в описи, находятся на моем (нашем) ответственном хранении.
     
         Материально ответственное(ые) лицо(а):
     

     ___________                ________                   _________________    
                                                                                 (должность)                 (подпись)                 (расшифровка подписи)

     

     ___________                ________                   _________________    
                                                                                 (должность)                 (подпись)                 (расшифровка подписи)

     
         Указанные в настоящей описи данные и подсчеты проверил:
     

     ___________                ________                   _________________    
                                                                                 (должность)                 (подпись)                 (расшифровка подписи)

     
     Объяснение причин излишков или недостач _____________________________________     
     __________________________________________________________________________
     __________________________________________________________________________
     
      Материально ответственное(ые) лицо(а):
     

     ___________                ________                   _________________    
                                                                                 (должность)                 (подпись)                 (расшифровка подписи)

     

     ___________                ________                   _________________    
                                                                                 (должность)                 (подпись)                 (расшифровка подписи)

     
     Решение руководителя организации ____________________________________________     
     ___________________________________________________________________________     
     ___________________________________________________________________________
     
                                   _______________        ____________________     
                                           (подпись)              (расшифровка подписи)

Приложение 16

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

АКТ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ РАСЧЕТОВ
С ПОКУПАТЕЛЯМИ, ПОСТАВЩИКАМИ И ПРОЧИМИ ДЕБИТОРАМИ
И КРЕДИТОРАМИ N _____________________

   


 

  
 

КОДЫ

Организация _______________

Формы N инв-17 по ОКУД

03090016

  
 

по ОКПО


 

Структурная единица


 


 

организации _______________

Номер


 

  
 

Дата


 

Основание для проведения

  
 


 

инвентаризации: приказ,

  
 


 

постановление,

Дата начала инвентаризации


 

распоряжение

Дата окончания инвентаризации


 

(ненужное зачеркнуть)

Номер счета бухгалтерского учета


 

     
     Единица измерения: руб.
     

1. По  дебиторской задолженности

Наименование счета бухгалтерского учета и дебитора

Номер счета

Сумма по балансу


 


 

Всего

в том числе задолженость


 


 


 

подтвержденная дебиторами

не подтвержденная дебиторами

с истекшим сроком исковой давности

1

2

3

4

5

6


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

ИТОГО

  
 

  
 

  
 

  
 


Форма 0309016 с. 2

2. По  кредиторской задолженности

Наименование счета бухгалтерского учета и кредитора

Номер счета

Сумма по балансу


 


 

Всего

в том числе задолженость


 


 


 

согласованная с кредиторами

не согласованная с кредиторами

с истекшим сроком исковой давности

1

2

3

4

5

6


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

ИТОГО

  
 

  
 

  
 

  
 

     
     Председатель     
     комиссии:         ______________    ______________      __________________      
                                         (должность)             (подпись)          (расшифровка подписи)
     
     Члены комиссии:
     

         _______________                  ____________                   ________________________
                                                      (должность)                           (подпись)                                (расшифровка подписи)    
             
_______________                  ____________                   ________________________
                                                      (должность)                           (подпись)                                (расшифровка подписи)    

     

         _______________                  ____________                   ________________________
                                                      (должность)                           (подпись)                                (расшифровка подписи)    

     

Приложение 17

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

СЛИЧИТЕЛЬНАЯ ВЕДОМОСТЬ
РЕЗУЛЬТАТОВ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ N ______

   


 

  
 

КОДЫ

Организация _______________

Формы N инв-18 по ОКУД

03090017

  
 

по ОКПО


 

Структурная единица


 


 

организации _______________

Номер


 

  
 

Дата


 

Основание для проведения

  
 


 

инвентаризации: приказ,

  
 


 

постановление,

Дата начала инвентаризации


 

распоряжение

Дата окончания инвентаризации


 

(ненужное зачеркнуть)

Номер счета бухгалтерского учета


 

     

№ п/п

Наименование и краткая характеристика объекта

Год выпуска (постройки)

Номер

Результат инвентаризации

 
 


 


 

инвентарный

заводской

паспорта

излишек

недостача


 


 


 


 


 


 

кол-во

стоимость, руб.

кол-во

стоимость, руб.

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

                                                           
Форма 0309017 с. 2

№ п/п

Наименование и краткая характеристика объекта

Год выпуска (постройки)

Номер

Результат инвентаризации

 
 


 


 

инвентарный

заводской

паспорта

излишек

недостача


 


 


 


 


 


 

кол-во

стоимость, руб.

кол-во

стоимость, руб.

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

  
 

     
     Бухгалтер ________________    _______________________________
                                   (подпись)                 (расшифровка подписи)
     
     С результатами инвентаризации согласен:
     
     Материально ответственное лицо _________     _____________________    
                                                                        (подпись)        (расшифровка подписи)
     

Приложение 18

к Методическим указаниям
по инвентаризации имущества
и финансовых обязательств

СЛИЧИТЕЛЬНАЯ ВЕДОМОСТЬ
РЕЗУЛЬТАТОВ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ ТОВАРНО-МАТЕРИАЛЬНЫХ
ЦЕННОСТЕЙ N ___________


 

  
 

КОДЫ

Организация _______________

Формы N инв-18 по ОКУД

03090017

  
 

по ОКПО


 

Структурная единица


 


 

организации _______________

Номер


 

  
 

Дата


 

Основание для проведения

  
 


 

инвентаризации: приказ,

  
 


 

постановление,

Дата начала инвентаризации


 

распоряжение

Дата окончания инвентаризации


 

(ненужное зачеркнуть)

Номер счета бухгалтерского учета


 

          
     

№ п/п

Товарно-материальные ценности

Единица измерения

Результаты инвентаризации


 

наименование, вид, сорт, группа

номенклатурный номер

наименование

код по СОЕИ

излишек

недостача

 
 


 


 


 


 

кол-во

сумма, руб.

кол-во

сумма, руб.

1

2

3

4

5

6

7

8

9


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

ИТОГО

  
 

  
 

  
 

  
 

     
     Бухгалтер _______________  ________________________________     
                                 (подпись)                  (расшифровка подписи)
     

Отрегулировано за счет уточнения записей в учете

излишек

недостача

количество

сумма, руб.

номер счета, статьи, заказа

количество

сумма, руб.

номер счета, статьи, заказа

10

11

12

13

14

15


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Х


 


 

Х

     
     С результатами сличения ознакомлен:     
         Материально ответственное лицо _________ ____________________     
                                                                            (подпись)  (расшифровка подписи)
     

Пересортица

излишки, зачтеные в покрытие недостач

недостачи, покрытые излишками

количество

сумма, руб.

порядковый номер зачтенных недостач

количество

сумма, руб.

порядковый номер зачтенных излишков

16

17

18

19

20

21


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Х


 


 

Х

     

Приходуются окончательные излишки

Окончательные недостатки


 


 


 


 

кол-во

сумма, руб.

номер счета

кол-во

сумма, руб.

кол-во

сумма, руб.

кол-во

сумма, руб.

22

23

24

25

26

27

28

29

30


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 


 

Х


 


 


 


 


 


 



Cписок сокращений

     1. ГК РФ - Гражданский кодекс Российской Федерации. Федеральный закон от 30 ноября 1994 г. N 51-ФЗ “Гражданский кодекс РФ. Часть первая”.
     
     Федеральный закон от 26 января 1996 г. N 14-ФЗ “Гражданский кодекс РФ. Часть вторая”, с изменениями и дополнениями.
     
     2. НК РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации. Федеральный закон от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ, в ред. Федеральных законов от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ, от 2 января 2000 г. N 13-ФЗ.
     
     3. Закон о бухгалтерском учете - Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ “О бухгалтерском учете”, в ред. Федерального закона от 23 июля 1998 г. N 123-ФЗ.
     
     4. Закон о налоге на добавленную стоимость - Закон Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 “О налоге на добавленную стоимость”.
     
     5. Закон о налоге на прибыль - Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций”.
     
     6. Положение о бухгалтерском учете - Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 26 декабря 1994 г. N 170, в ред. приказов Минфина России от 19 декабря 1995 г. N 130 и от 3 февраля 1997 г. N 8.
     
     7. Положение по ведению бухгалтерского учета - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н (действует с 1 января 1999 г.).
     
     8. План счетов (Инструкция по применению Плана счетов); План счетов бухгалтерского учета; Инструкция по применению Плана счетов - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. N 56, в ред. приказов Минфина России от 28 декабря 1994 г. N 173, от 28 июля 1995 г. N 81, от 27 марта 1996 г. N 31, от 17 февраля 1997 г. N 15, от 21 ноября 1997 г. N 81н, ведомственных нормативных документов, согласованных с Минфином России.
     
     9. Положение о составе затрат - Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, в ред. постановлений Правительства РФ от 01.07.95 N 661, от 20.11.95 N 1133, от 14.10.96 N 1211, от 22.11.96 N 1387, от 11.03.97 N 273, от 31.12.97 N 1672, от 27.05.98 N 509 (действует до 31 декабря 1998 г.), от 05.09.98 N 1048, от 16.09.98 N 1069, от 11.09.98 N 1095, от 26.06.99 N 696.
     
     10. Инструкция о порядке исчисления налога на прибыль - Инструкция Госналогслужбы России от 10 августа 1995 г. N 37 “О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций”, с дополнениями и изменениями.
     
     11. Инструкция о порядке исчисления НДС - Инструкция Госналог-службы России от 11 октября 1995 г. N 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость”, с изменениями и дополнениями.
     
     12. Инструкция о бухгалтерской отчетности - Инструкция о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденная приказом Минфина России от 12 ноября 1996 г. N 97, в ред. приказов Минфина России от 3 февраля 1997 г. N 8, от 21 ноября 1997 г. N 81н, от 20 октября 1998 г. N 47н.
     
     13. Методические указания по учету основных средств - Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. N 33н.
     
     14. Методические указания N 49 - Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49 (по заключению Минюста России от 19 июня 1995 г. N 07-01-389-95 приказ в государственной регистрации не нуждается).
     
     15. ПБУ 1/98 - Положение по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации”, утвержденное приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н.
     
     16. ПБУ 4/99 - Положение по бухгалтерскому учету “Бухгалтерская отчетность организации”, утвержденное приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н.
     
     17. ПБУ 5/98 - Положение по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов”, утвержденное приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н.
     
     18. ПБУ 6/97 - Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств”, утвержденное приказом Минфина России от 3 сентября 1997 г. N 65н.
     
     19. ПБУ 9/99 - Положение по бухгалтерскому учету “Доходы организации”, утвержденное приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н.
     
     20. ПБУ 10/99 - Положение по бухгалтерскому учету “Расходы организации”, утвержденное приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.
     
     21. ПБУ 3/2000 - Положение по бухгалтерскому учету 3/2000 “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте”, утвержденное приказом Минфина России от 10 января 2000 г. N 2н.
     
     22. ПБУ 11/2000 - Положение по бухгалтерскому учету 11/2000 “Информация об аффилированных лицах”, утвержденное приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 5н.