Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Практика применения специальных налоговых режимов


Практика применения специальных налоговых режимов

     

И.М. Андреев,
государственный советник налоговой службы Российской Федерации II ранга

     

1. О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности

     

Возможность перевода на ЕНВД предпринимательской деятельности по распространению и (или) размещению наружной рекламы посредством световых табло

     
     Подлежит ли переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД предпринимательская деятельность по распространению и (или) размещению наружной рекламы посредством световых табло?
     
     Подпадает ли под действие данного специального налогового режима предпринимательская деятельность по распространению и (или) размещению рекламной информации посредством стационарных технических средств рекламы, размещенных внутри зданий?
     
     В соответствии со ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, в том числе в отношении предпринимательской деятельности, связанной с распространением и (или) размещением наружной рекламы.
     
     Согласно ст. 346.27 НК РФ под предпринимательской деятельностью по распространению и (или) размещению наружной рекламы понимается деятельность организаций или индивидуальных предпринимателей по доведению до потребителей рекламной информации путем предоставления и (или) использования средств наружной рекламы (щитов, стендов, плакатов, электронных табло и иных стационарных технических средств), предназначенной для неопределенного круга лиц и рассчитанной на визуальное восприятие.
     
     Таким образом, к предпринимательской деятельности по распространению и (или) размещению наружной рекламы относится предпринимательская деятельность, связанная с оказанием услуг по предоставлению и (или) использованию принадлежащих организациям и индивидуальным предпринимателям (арендованных или используемых организациями и индивидуальными предпринимателями на иных правовых основаниях) стационарных технических средств наружной рекламы для размещения (распространения) рекламной информации о других юридических и физических лицах, их деятельности, товарах, работах, услугах, идеях и начинаниях.
     
     В целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД стационарными техническими средствами наружной рекламы являются любые выполненные в виде конструкций носители рекламной информации, размещенные на объектах недвижимого имущества (земля, здания, строения, сооружения и т.д.), прочно связанные с такими объектами и не подлежащие перемещению в течение установленного договором срока их размещения в соответствующих рекламных местах.
     
     К стационарным техническим средствам наружной рекламы относятся, в частности, щитовые установки; каркасные настенные и наземные панно; флаговые композиции и навесы; крышевые установки; кронштейны; афишные тумбы; электронные и световые табло; маркизы; транспаранты-перетяжки; остекленные плоскости остановочных павильонов наземного пассажирского транспорта; стенды и каркасные панно, размещенные на стационарных ограждениях.
     
     Таким образом, предпринимательская деятельность по доведению до потребителей рекламной информации путем предоставления и (или) использования световых табло подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД на общих основаниях.
     
     Учитывая незначительные конструктивные отличия световых и электронных табло, налогоплательщикам, использующим для распространения и (или) размещения наружной рекламы световые табло, при исчислении налоговой базы по ЕНВД следует применять физический показатель базовой доходности - "площадь информационного поля электронных табло наружной рекламы (в квадратных метрах)".
     
     Что касается стационарных носителей рекламной информации, размещенных внутри объектов недвижимого имущества (зданий, строений, сооружений и т.п.), то исходя из вышеизложенного данные носители рекламной информации для целей главы 26.3 НК РФ не признаются стационарными техническими средствами наружной рекламы.
     
     Следовательно, предпринимательская деятельность, связанная с распространением и (или) размещением рекламы на вышеуказанных носителях рекламной информации, не подпадает под действие системы налогообложения в виде ЕНВД.
     
     Налогоплательщики, осуществляющие данный вид предпринимательской деятельности, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
     

Учет страховых взносов

     
     В каком порядке производится уменьшение суммы исчисленного индивидуальными предпринимателями за налоговый период ЕНВД на сумму уплаченных ими страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей?
     
     Вправе ли индивидуальные предприниматели, уплатившие за текущий год вышеуказанные страховые взносы в полном размере, например в III квартале текущего года или в январе следующего года, распределить данную сумму страховых взносов равными долями по кварталам для целей уменьшения исчисленных ими за каждый налоговый период данного года сумм ЕНВД?
     
     Если не вправе, то как в этом случае понимать разъяснения Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные им в определении от 08.04.2004 N 92-О?
     
     Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Согласно п. 2 ст. 346.32 НК РФ сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщиков, по которым уплачивается ЕНВД, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более чем на 50 %.
     
     Согласно ст. 6 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются лица, производящие выплаты физическим лицам (организации, индивидуальные предприниматели, физические лица), а также индивидуальные предприниматели и адвокаты. При этом лица, производящие выплаты физическим лицам, осуществляют уплату страховых взносов на обязательное страхование по тарифам, предусмотренным ст. 22 Закона N 167-ФЗ, а индивидуальные предприниматели и адвокаты уплачивают за свое страхование суммы страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации в виде фиксированного платежа (ст. 28 Закона N 167-ФЗ).
     
     В соответствии со ст. 28 Закона N 167-ФЗ размер фиксированного платежа в расчете на месяц устанавливается исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством РФ. Минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии установлен в размере 150 руб. в месяц и является обязательным для уплаты. При этом 100 руб. направляется на финансирование страховой части трудовой пенсии, а 50 руб. - на финансирование накопительной части трудовой пенсии. Страховые взносы в виде фиксированного платежа в минимальном размере уплачиваются не позднее 31 декабря текущего года в порядке, определяемом Правительством РФ.
     
     Согласно п. 3 ст. 28 Закона N 167-ФЗ Правительство РФ утвердило постановлением от 26.09.2005 N 582 Правила уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в минимальном размере, согласно которым фиксированный платеж в полном размере, определяемом в соответствии с п. 2 и 5 данных Правил, уплачивается не позднее 31 декабря текущего календарного года. При этом уплата фиксированного платежа может осуществляться единовременно за текущий календарный год в размере, равном годовому размеру платежа, или частями в течение года в размерах не менее месячного размера платежа.
     
     Таким образом, вышеуказанными нормативно-правовыми актами страхователям, обязанным уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей, предоставлено право самостоятельно определять периодичность их уплаты в течение текущего календарного года.
     
     Учитывая вышеизложенное, а также принимая во внимание то обстоятельство, что законодательство Российской Федерации об обязательном пенсионном страховании не связывает исполнение обязательств по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей ни с результатами осуществляемой страхователями предпринимательской деятельности, ни с определенными периодами времени в течение текущего календарного года, ни с иными подобными факторами, избранная страхователями периодичность уплаты фиксированных платежей (помесячно, ежеквартально либо единовременно в размере установленной стоимости страхового года) не может быть соотнесена с конкретным налоговым периодом по ЕНВД для целей реализации положений п. 2 ст. 346.32 НК РФ.
     
     В связи с этим уплаченные налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей учитываются ими при исчислении суммы ЕНВД по итогам тех налоговых периодов по единому налогу, в которых они были фактически уплачены.
     
     Налогоплательщики, уплатившие сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей после 31 декабря истекшего года, вправе включить данную сумму страховых взносов в налоговую декларацию по ЕНВД за IV квартал истекшего года либо уточнить свои налоговые обязательства по единому налогу за вышеуказанный налоговый период, представив в установленном порядке в налоговый орган уточненную (корректирующую) налоговую декларацию по этому налогу.
     
     Что касается определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 92-О (далее - Определение N 92-О), то следует отметить то, что Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил в Определении N 92-О порядок применения положений части второй ст. 5 Федерального закона от 24.07.2002 N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" только в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых плательщиками ЕНВД (страхователями), производящими выплаты физическим лицам, в соответствии со ст. 22, 23 и 24 Закона N 167-ФЗ (п. 3 мотивировочной части Определения N 92-О).
     
     Исходя из смысла мотивировочной части Определения N 92-О страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей, уплачиваемые плательщиками ЕНВД (страхователями) за свое страхование в соответствии со ст. 28 Закона N 167-ФЗ, не являлись предметом судебного рассмотрения.
     
     В связи с этим содержащиеся в Определении N 92-О разъяснения Конституционного Суда Российской Федерации на вышеуказанный вид страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не распространяются.
     

2. Об упрощенной системе налогообложения

     

Учет командировочных расходов

     
     Индивидуальный предприниматель осуществляет предпринимательскую деятельность по оказанию информационных и консультационных услуг на основе до- говора с иностранной организацией.
     
     В отношении данного вида предпринимательской деятельности индивидуальным предпринимателем применяется УСН (объект налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов).
     
     По условиям договора индивидуальный предприниматель как исполнитель обязан осуществлять поиск, изучение, информационное исследование потенциальных клиентов и партнеров для заказчика (иностранной организации), а также проводить предварительные переговоры с возможными партнерами или конечными пользователями продукции заказчика (иностранной организации).
     
     В этих целях индивидуальный предприниматель осуществляет поездки по территории Российской Федерации. Все поездки индивидуального предпринимателя оговорены дополнительными соглашениями к договору и оплачиваются иностранной организацией авансом.
     
     Обязан ли индивидуальный предприниматель включать полученные им от иностранной организации суммы оплаты поездок в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН?
     
     Имеет ли право индивидуальный предприниматель включать понесенные им затраты на поездки в состав командировочных расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу?
     
     В соответствии cо ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, перешедшие на применение упрощенной системы налогообложения (УСН), при определении налоговой базы учитывают доходы от реализации, а также внереализационные доходы.
     
     Доходы от реализации и внереализационные доходы определяются данными налогоплательщиками в соответствии со ст. 249 и 250 НК РФ. При этом в составе вышеуказанных доходов налогоплательщиками не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, а также доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговыми агентами согласно ст. 214 и 275 настоящего Кодекса.
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.
     
     Согласно ст. 346.17 НК РФ при применении УСН датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
     
     Поэтому при применении УСН все полученные индивидуальными предпринимателями в соответствии с условиями договоров в порядке предварительной оплаты денежные средства подлежат включению в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, на дату их получения.
     
     В соответствии со ст. 346.16 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе при исчислении налоговой базы по налогу учесть только те расходы, которые предусмотрены данной статьей Кодекса.
     
     К таким расходам, в частности, относятся и расходы на командировки (подпункт 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
     
     Согласно ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
     
     При этом ст. 168 ТК РФ установлено, что в случае направления работника в служебную командировку работодатель обязан возмещать ему расходы по проезду, найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
     
     В соответствии со ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью признается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
     
     Таким образом, граждане, зарегистрированные в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей, являются самозанятыми лицами (то есть лицами, не состоящими с другими лицами в трудовых правоотношениях), и, следовательно, совершаемые ими в процессе осуществления предпринимательской деятельности деловые поездки [в том числе по инициативе заказчиков выполняемых (оказываемых) данными лицами работ (услуг)] не могут быть признаны служебными командировками.
     
     В связи с этим при применении УСН понесенные индивидуальными предпринимателями затраты на личные деловые поездки не подлежат включению в состав командировочных расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу.
     
     Такие затраты подлежат учету в составе вышеуказанных расходов только в том случае, если они связаны со служебными командировками физических лиц, состоящих с индивидуальными предпринимателями в трудовых правоотношениях.
     

Учет страховых выплат

     
     Подлежат ли включению в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому при применении УСН, суммы страховых выплат, полученные налогоплательщиком от страховщика в связи с наступлением страхового случая, предусмотренного договором страхования имущества?
     
     В соответствии со ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, перешедшие на УСН, при определении налоговой базы учитывают доходы от реализации, определяемые согласно ст. 249 настоящего Кодекса, а также внереализационные доходы, устанавливаемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
     
     При этом данные налогоплательщики не учитывают доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, а также доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями ст. 214 и 275 настоящего Кодекса.
     
     Полученные налогоплательщиком в связи с наступлением страхового случая, предусмотренного договором страхования, суммы страховых выплат являются, по своей сути, возмещением ущерба, причиненного принадлежащему налогоплательщику на праве собственности или ином праве имуществу, и, следовательно, не относятся к доходам от реализации.
     
     Кроме того, суммы страховых выплат не предусмотрены ст. 251 НК РФ среди доходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли.
     
     Поэтому в соответствии со ст. 250 НК РФ, в которой приведен открытый перечень внереализационных доходов, вышеуказанные суммы включаются в состав прочих внереализационных доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.