Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Важные аспекты проекта постановления пленума ВАС РФ

Важные аспекты проекта постановления пленума ВАС РФ

 

В настоящее время идет проработка проекта постановления Пленума ВАС РФ "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами #M12291 901714421части первой Налогового кодекса Российской Федерации#S". Автор обращает внимание на ряд аспектов, имеющих серьезное значение для налогоплательщиков.

 

Проект Постановления

 

Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ

 

"О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами #M12291 901714421части первой НК РФ#S"

    

г. Москва

 

В связи с возникающими в судебной практике вопросами и в целях обеспечения единообразных подходов к разрешению споров, связанных с применением положений #M12291 901714421части первой НК РФ#S (далее - #M12291 901714421НК РФ#S, Кодекс), Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ на основании статьи 13 Федерального конституционного закона "Об арбитражных судах в РФ" постановляет дать арбитражным судам (далее - суды) следующие разъяснения.

 

Участники правоотношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах

 

1. В силу #M12293 0 901714421 1265885411 24572 594947439 3996556831 77 2129904320 2740078180 3096716597статьи 24 НК РФ#S налоговый агент (далее - н. агент) обязан перечислить в соответствующий бюджет сумму налога, удержанную в установленном порядке из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику.

 

В том случае, когда доход, подлежащий обложению налогом у н. агента, получен налогоплательщиком в натуральной форме или в виде материальной выгоды и денежных выплат в данном налоговом периоде налогоплательщику не производилось, на н. агенте лежит лишь обязанность по исчислению суммы налога, однако у него отсутствует обязанность удержания этого налога с плательщика и, соответственно, перечисления его в бюджет. В этом случае необходимая информация представляется агентом в н. орган в порядке, предусмотренном #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294453944подпунктом 2 пункта 3 статьи 24 Кодекса#S.

 

2. Принимая во внимание характер обязанностей н. агента, определенных в #M12293 2 901714421 1265885411 24572 594947439 3996556831 77 2129904320 2740078180 3096716597статье 24 НК РФ#S, необходимо иметь в виду, что он перечисляет в бюджет сумму налога, обязанность по уплате которой лежит на налогоплательщике.

 

В связи с этим при применении к н. агенту положений #M12293 3 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295240380пунктов 1 и 9 статьи 46 Кодекса#S судам надлежит учитывать, что, если нормами #M12291 901765862части второй НК РФ#S не установлены на этот счет специальные правила, принудительное исполнение обязанностей н. агента путем взыскания с него неперечисленных сумм налога, а также взыскание соответствующих пеней возможно только в том случае, когда н. агентом сумма налога была удержана у налогоплательщика, но не перечислена в бюджет.

 

Если же при выплате налогоплательщику денежных средств сумма налога не была удержана н. агентом, возможность принудительного исполнения обязанностей н. агента по перечислению этих средств в бюджет отсутствует.

 

В то же время в силу #M12293 4 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294453944пункта 5 статьи 24 Кодекса#S за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей н. агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

 

Принимая во внимание, что приведенное положение отсылает к законодательству РФ в целом, а не только к законодательству о налогах и сборах, судам следует исходить из того, что, руководствуясь данной нормой, н. орган в указанном в абзаце третьем настоящего пункта случае вправе предъявить к н. агенту иск о возмещении убытков, который подлежит рассмотрению по общим правилам искового производства.

 

3. По смыслу #M12293 5 901714421 1540216064 80 3418536150 4294967262 4069190359 3098668959 611855972 4294967274главы 4 НК РФ#S, в том числе #M12293 6 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294519480пункта 1 статьи 26#S, субъектом н. правоотношения является сам налогоплательщик, независимо от того, лично ли он участвует в этом правоотношении либо через законного или уполномоченного представителя.

 

В связи с этим при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности за то или иное нарушение законодательства о налогах и сборах действия (бездействие) его представителя расцениваются как действия (бездействие) самого налогоплательщика.

 

Последствия ненадлежащего исполнения законным или уполномоченным представителем возложенных на него обязанностей в сфере налогообложения определяются для последнего правилами соответственно гражданского, семейного или трудового законодательства.

 

4. В силу #M12293 7 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294585016пункта 3 статьи 29 Кодекса#S уполномоченный представитель налогоплательщика осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством РФ, а если налогоплательщиком является физическое лицо - на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ.

 

Применяя данную норму, судам необходимо иметь в виду, что доверительный управляющий может выступать уполномоченным представителем налогоплательщика-учредителя управления только в том случае, если права и обязанности доверительного управляющего в сфере взимания того или иного налога прямо не регламентированы положениями #M12291 901765862части второй НК РФ#S.

 

При этом договор доверительного управления не является достаточным правовым основанием для представления доверительным управляющим интересов учредителя управления в сфере налогообложения. Соответствующие полномочия управляющего должны быть оформлены доверенностью с учетом требований #M12293 8 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294585016пункта 3 статьи 29 НК РФ#S.

 

5. В силу #M12293 9 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295043769пункта 2 статьи 56 НК РФ#S налогоплательщик вправе отказаться от использования налоговой льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Кодексом.

 

При возникновении споров о том, имел ли место отказ налогоплательщика от использования льготы, следует исходить из того, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении декларации за конкретный н. период сам по себе не означает его отказ от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде.

 

6. В соответствии с требованиями #M12293 10 901714421 1265885411 26456 1376109634 2977769912 2822 466260812 4 3046529507статьи 84 НК РФ#S в случае изменения места нахождения организации и снятия ее в связи с этим с учета в налоговом органе по месту прежнего нахождения постановка этой организации на учет в налоговом органе по новому месту нахождения осуществляется на основании документов, полученных от н. органа по прежнему месту нахождения.

 

Принимая во внимание положения #M12293 11 901714421 1265885411 24882 594947439 803632489 4294967294 2697443001 2483551668 77статьи 30 НК РФ#S, согласно которым налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, судам необходимо исходить из того, что переход в этом случае налогоплательщика на учет из одного н. органа в другой сам по себе не влияет на состояние его правоотношений с системой налоговых органов, в частности не влечет прекращение или приостановление урегулирования оставшихся нерешенными вопросов.

 

7. При рассмотрении дел, связанных с оспариванием банками действий налоговых органов по истребованию документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, судам необходимо учитывать, что возложение Кодексом на банки специальных обязанностей в связи с их особым статусом в системе безналичных расчетов не освобождает названные организации от выполнения иных обязанностей, которые предусмотрены #M12291 901714421НК РФ#S для всех организаций, в том числе обязанностей, вытекающих из положений #M12293 12 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344916725статьи 93.1 НК РФ#S.

 

Исполнение обязанности по уплате налога

 

8. При применении #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294781626подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ#S судам необходимо учитывать, что по смыслу указанной нормы при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему РФ, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

 

При этом бремя доказывания того, что размер расходов, определенный налоговым органом по правилам #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294781626подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса#S, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

 

В то же время судам следует принимать во внимание, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость не могут быть предоставлены налогоплательщику на основании #M12293 2 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294781626подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ#S, поскольку в силу положений #M12293 3 901765862 0 0 0 0 0 0 0 295305918пункта 1 статьи 169#S и #M12293 4 901765862 0 0 0 0 0 0 0 295764675пункта 1 статьи 172 Кодекса#S условием приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты является наличие такого первичного документа как счет-фактура.

 

9. При рассмотрении споров, связанных с обжалованием налогоплательщиком действий н. органа, выразившихся в предоставлении налогоплательщику в ней информации о наличии у налогоплательщика задолженности по уплате налогов, пеней, штрафов, возможность принудительного взыскания которых утрачена, судам необходимо исходить из следующего.

 

По смыслу положений #M12293 5 901714421 1265885411 25200 2516341941 3557893637 4 3468484645 90480964 3464статьи 44 НК РФ#S утрата налоговым органом возможности принудительного взыскания сумм налогов, пеней, штрафа, то есть непринятие им в установленные сроки надлежащих мер ко взысканию, сама по себе не является основанием для прекращения обязанности налогоплательщика по их уплате и, следовательно, для исключения соответствующих записей из его лицевого счета.

 

Из взаимосвязанного толкования норм #M12293 6 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295633601подпункта 5 пункта 3 статьи 44#S и #M12293 7 901714421 0 0 0 0 0 0 0 296288963подпункта 4 пункта 1 статьи 59 Кодекса#S следует, что исключение соответствующих записей из лицевого счета налогоплательщика возможно только на основании судебного акта, в соответствии с которым н. орган утрачивает возможность взыскания недоимки, пеней, штрафов в связи с истечением установленного срока их взыскания, в том числе в случае отказа в восстановлении пропущенного срока подачи в суд заявления о взыскании этих сумм.

 

При толковании #M12293 8 901714421 0 0 0 0 0 0 0 296288963подпункта 4 пункта 1 статьи 59 Кодекса#S судам необходимо исходить из того, что инициировать соответствующее судебное разбирательство вправе не только н. орган, но и налогоплательщик путем подачи в суд заявления о признании сумм, возможность принудительного взыскания которых утрачена, безнадежными ко взысканию и обязанности по их уплате прекращенной. Такое заявление подлежит рассмотрению по общим правилам искового производства.

 

При отсутствии упомянутого судебного акта, в том числе до момента вступления его в силу в выдаваемой налоговым органом справке должно быть отражено реальное состояние расчетов налогоплательщика по налогам, пеням, штрафам, с учетом и тех задолженностей, возможность принудительного взыскания которых утрачена.

 

Вместе с тем, исходя из необходимости соблюдения баланса частных и публичных интересов и отражения в указанной справке объективной информации, такая справка должна содержать сведения об утрате налоговым органом возможности принудительного взыскания соответствующих сумм.

 

10. Поскольку по смыслу положений #M12293 9 901714421 1265885411 25200 2516341941 3557893637 4 3468484645 90480964 3464статьи 44 НК РФ#S утрата возможности принудительного взыскания суммы налога сама по себе не является основанием для прекращения обязанности налогоплательщика по ее уплате, суммы задолженности по налогу, пеням, штрафу, добровольно перечисленные налогоплательщиком в бюджет до момента их списания в порядке, определенном в соответствии с #M12293 10 901714421 0 0 0 0 0 0 0 296288963пунктом 5 статьи 59 Кодекса#S, не являются излишне уплаченными в смысле Кодекса и поэтому не подлежат возврату по правилам #M12293 11 901714421 1265885411 26146 1431913348 396586 382111606 403950332 1824391115 1367791459статьи 78 НК РФ#S.

 

11. Согласно #M12293 12 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295895749пункту 2 статьи 45 НК РФ#S в том случае, когда доначисление налога обусловлено изменением налоговым органом юридической квалификации совершенных налогоплательщиком сделок или статуса и характера деятельности налогоплательщика, взыскание с налогоплательщика - организации или индивидуального предпринимателя доначисленных сумм может быть произведено только в судебном порядке.

 

При применении данной нормы судам необходимо учитывать, что указанное положение не распространяется на случаи доначисления налога по правилам #M12293 13 901714421 1265885411 25196 378870661 2054173439 557366037 2251405042 565808390 396586статьи 40 НК РФ#S, поскольку корректировка исходных цен, используемых для целей исчисления налоговой базы, не может быть расценена как изменение юридической квалификации соответствующих сделок или статуса и характера деятельности налогоплательщика.

 

Вместе с тем следует иметь в виду, что с 01.01.2012 #M12293 14 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295895749пункт 2 статьи 45#S дополнен подпунктом 4, в силу которого взыскание с организации или индивидуального предпринимателя налога в судебном порядке будет осуществляться также и в том случае, если их обязанность по уплате налога возникла по результатам проверки налоговым органом полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

 

При толковании указанной нормы судам надлежит исходить из того, что под ее действие подпадут случаи доначисления налога не только по правилам раздела V.I #M12291 901714421НК РФ#S, также вступающего в силу с 01.01.2012, но и на основании #M12293 15 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295633603подпункта 1 пункта 2 статьи 40 Кодекса#S, сохраняющей свое действие и после 31.12.2011 в отношении сделок, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с #M12293 16 901765862 1540216064 24573 2929327695 4294960038 1015782930 1097272549 3380049664 3172183004главой 25 НК РФ#S до указанной даты включительно.

 

12. #M12293 17 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295895746Пункт 2 статьи 49 Кодекса#S предусматривает при недостаточности средств ликвидируемой организации возложение на ее учредителей (участников) в пределах и порядке, установленных законодательством РФ, обязанности погасить оставшуюся задолженность по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов.

 

При применении данной нормы необходимо учитывать, что, поскольку в законодательстве РФ о налогах и сборах не предусмотрено иное, вменение названным лицам такой обязанности возможно только в том случае, когда в соответствии с гражданским законодательством учредители (участники) ликвидируемого юридического лица несут субсидиарную ответственность по его долгам.

 

13. Согласно положениям #M12293 18 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295699133пункта 6 статьи 64 НК РФ#S решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога или об отказе в ее предоставлении принимается уполномоченным органом в течение 30 дней со дня получения заявления заинтересованного лица.

 

Судам следует учитывать, что в случае признания такого решения недействительным либо бездействия н. органа, выразившегося в непринятии в указанный выше срок названного решения, незаконным суд на основании #M12293 19 901821334 1265885411 7714429 3308421941 962914624 403947808 3464 100809 3137статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации#S (далее - #M12291 901821334АПК РФ#S) указывает в судебном акте срок, в течение которого н. орган обязан вынести решение по вопросу о предоставлении отсрочки или рассрочки.

 

При этом со дня истечения упомянутого в #M12293 20 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295699133пункте 6 статьи 64 НК РФ#S срока и до момента вступления в силу решения н. органа, вынесенного во исполнение судебного акта, не подлежат начислению пени, предусмотренные #M12293 21 901714421 1265885411 26143 3644926698 26143 77 2396428024 2322737997 4226948815статьей 75 НК РФ#S.

 

Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах

 

14. Если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (#M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345244403пункт 1 статьи 112 Кодекса#S), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 346030844пунктом 3 статьи 114 Кодекса#S уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

 

Учитывая, что #M12293 2 901714421 0 0 0 0 0 0 0 346030844пунктом 3 статьи 114 Кодекса#S установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза.

 

15. Положения #M12293 3 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343999216пункта 4 статьи 81 НК РФ#S предусматривают возможность освобождения налогоплательщика от ответственности за совершенное ранее налоговое правонарушение при соблюдении им всех перечисленных в данной норме условий. Одним из таких условий является уплата соответствующей суммы пеней до момента представления в н. орган уточненной налоговой декларации.

 

Если налогоплательщиком не выполнено какое либо из этих условий (например, не уплачены пени), однако уточненная налоговая декларация представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, к нему могут быть применены положения #M12293 4 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345244403статьи 112#S и #M12293 5 901714421 0 0 0 0 0 0 0 346030844пункта 3 статьи 114 Кодекса#S, касающиеся обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение н. правонарушения.

 

16. Из положений #M12293 6 901714421 0 0 0 0 0 0 0 296223427пункта 3 статьи 58 НК РФ#S вытекают существенные различия между налогом и авансовым платежом, то есть предварительным платежом по налогу, который в отличие от налога уплачивается не по итогам, а в течение н. периода.

 

Соответственно, и #M12293 7 901714421 0 0 0 0 0 0 0 342754021пункт 1 статьи 80 Кодекса#S разграничивает два самостоятельных документа - налоговую декларацию и расчет авансового платежа.

 

В связи с этим судам следует исходить из того, что установленной #M12293 8 901714421 1265885411 7616155 244285573 4257889665 1912042196 7616155 244285573 371217748статьей 119 НК РФ#S ответственностью за несвоевременное представление налоговой декларации не охватываются деяния, выразившиеся в непредставлении либо в несвоевременном представлении расчета авансовых платежей.

 

17. В силу #M12293 9 901714421 1265885411 7616155 244285573 4257889665 1912042196 7616155 244285573 371217748статьи 119 НК РФ#S непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в н. орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей.

 

При применении данной нормы судам следует учитывать, что отсутствие у налогоплательщика недоимки по задекларированному налогу не освобождает его от указанной ответственности. В этом случае установленный #M12293 10 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344064747статьей 119 Кодекса#S штраф подлежит взысканию в минимальном размере - 1 000 рублей.

 

18. #M12293 11 901714421 1265885411 7616462 2018594944 396586 3452089807 2140076992 403950332 1406751650Статьей 122 НК РФ#S установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

 

При применении этих положений судам следует исходить из того, что бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет указанной в налоговой декларации или налоговом уведомлении суммы налога, не образует состав правонарушения, предусмотренного #M12293 12 901714421 1265885411 7616462 2018594944 396586 3452089807 2140076992 403950332 1406751650статьей 122 НК РФ#S. В этом случае с него подлежит взысканию пеня.

 

<...>

 

20. В силу #M12293 13 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345834231статьи 123 Кодекса#S с н. агента взыскивается штраф за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный #M12291 901714421НК РФ#S срок сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика.

 

При рассмотрении споров судам необходимо учитывать, что указанное правонарушение может быть вменено н. агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.

 

21. В силу #M12293 14 901714421 1265885411 7616778 997197125 3871204716 1303333711 1242523880 803632462 10статьи 134 НК РФ#S невыполнение банком решения н. органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, н. агента) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, перечисленной в соответствии с неподлежавшим исполнению поручением названных лиц, но не более суммы задолженности, а при отсутствии задолженности - в размере 20 тысяч рублей.

 

При толковании данной нормы судам следует исходить из того, что в состав упомянутой в ней задолженности, свыше которой не может быть назначен размер штрафа за совершение предусмотренного указанной нормой правонарушения, необходимо включать не только сумму недоимки, но и сумму пеней, штрафа.

 

Осуществление мероприятий н. контроля

 

22. В силу #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343212778пункта 11 статьи 76 НК РФ#S правила приостановления операций по счетам в банках, установленные указанной статьей, применяются также к налоговым агентам.

 

Одним из оснований принятия данной меры административного воздействия согласно #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343212778пункту 3 статьи 76 НК РФ#S является непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в н. орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такой декларации.

 

Судам следует учитывать, что поскольку #M12293 2 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343212778пункт 3 статьи 76 НК РФ#S возможность приостановления операций по счетам в банках связывает с несвоевременным представлением налоговых деклараций, названная мера не может быть применена в случае просрочки представления н. агентом расчетов, предусмотренных #M12291 901765862частью второй НК РФ#S.

 

23. #M12293 3 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344064752Пунктом 1 статьи 82 НК РФ#S осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), назван в качестве одной из форм н. контроля.

 

Однако положения #M12293 4 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343933676статей 91#S и #M12293 5 901714421 0 0 0 0 0 0 0 34465457892 Кодекса#S, регламентирующие соответствующие полномочия налоговых органов, прямо указывают на то, что осмотр территорий (помещений) налогоплательщика и доступ на территорию (в помещение) налогоплательщика возможен только в связи с проведением в отношении данного налогоплательщика выездной налоговой проверки.

 

Следовательно, в контексте действующего законодательного регулирования осмотр помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли), не может рассматриваться в качестве самостоятельной формы н. контроля и осуществляться вне рамок выездной налоговой проверки.

 

24. При толковании положений #M12293 6 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326897пункта 2 статьи 86 НК РФ#S судам надлежит исходить из того, что на основании этой нормы налоговые органы вправе запрашивать у банков справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) только в тех случаях, когда в отношении соответствующей организации (индивидуального предпринимателя):

 

- проводятся мероприятия н. контроля;

 

- вынесено решение о взыскании налога за счет денежных средств (#M12293 7 901714421 1265885411 25202 4127988557 1406751650 1729286516 4294967292 2829166477 3885515099статья 46 НК РФ#S);

 

- принято решение о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам.

 

При этом для возникновения у н. органа права направить соответствующий запрос достаточно наличия хотя бы одного из перечисленных выше оснований.

 

25. Согласно #M12293 8 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344130286пункту 9 статьи 89 НК РФ#S на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия н. органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия н. органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.

 

Следовательно, при рассмотрении дел, связанных с обжалованием действий налоговых органов, судам необходимо иметь в виду, что в период приостановления выездной налоговой проверки допускается совершение налоговыми органами действий, которые осуществляются вне территории (помещения) налогоплательщика и не связаны с истребованием у него документов.

 

26. Из взамосвязанного толкования положений #M12293 9 901714421 1265885411 26460 306301863 4257885291 3003152336 26460 77 306301863статей 88#S, #M12293 10 901714421 1265885411 26461 2296478983 4257885291 3003152336 26461 77 229647898389#S, #M12293 11 901714421 1265885411 26769 1825208429 3297342578 1088328 2918883704 4257889665 300315234493#S, #M12293 12 901714421 0 0 0 0 0 0 0 34491672593.1#S и #M12293 13 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165101 НК РФ#S следует, что истребование у налогоплательщика, его контрагентов или иных лиц документов, касающихся деятельности налогоплательщика, допускается лишь в период проведения в отношении этого налогоплательщика налоговой проверки либо дополнительных мероприятий н. контроля (за исключением случая, предусмотренного в #M12293 14 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344916725пункте 2 статьи 93.1#S).

 

В связи с этим судам следует исходить из того, что требование о представлении необходимых документов может быть направлено налоговым органом указанным выше лицам только до истечения сроков, предусмотренных, соответственно, #M12293 15 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344589044пунктом 2 статьи 88#S, #M12293 16 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344130286пунктом 6 статьи 89#S и #M12293 17 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165пунктом 6 статьи 101 Кодекса#S.

 

Поэтому, принимая во внимание положения #M12293 18 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165пункта 4 статьи 101 НК РФ#S, согласно которым при рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением #M12291 901714421НК РФ#S, и части 3 #M12293 19 901821334 1265885411 25828 1825554856 77 3212111220 3464 100809 287684389статьи 64 АПК РФ#S, в силу которых при рассмотрении арбитражными судами дел не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона, доказательства, истребованные налоговым органом после истечения указанных выше сроков, не могут быть учтены налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки и арбитражным судом при разрешении соответствующих споров.

 

27. В силу #M12293 20 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344916725пункта 2 статьи 93.1 НК РФ#S в случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки, должностное лицо н. органа вправе истребовать эту информацию у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих информацией об этой сделке.

 

При применении указанных положений судам необходимо иметь в виду, что в отличие от нормы пункта 1 той же статьи они предоставляют налоговым органам право истребовать у соответствующих лиц лишь информацию о конкретной сделке, но не сами первичные документы (например, договор, платежные документы), касающиеся такой сделки.

 

28. Поскольку положениями #M12293 21 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893статьи 101.4 НК РФ#S не предусмотрен срок для вручения лицу, в отношении которого составлен акт об обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушениях законодательства о налогах и сборах, названного акта, а также копии решения, вынесенного по результатам рассмотрения материалов иных мероприятий н. контроля, судам применительно к #M12293 22 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506555пункту 5 статьи 100#S и #M12293 23 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165пункту 9 статьи 101 НК РФ#S необходимо исходить из того, что такой акт (решение) должен быть вручен соответствующему лицу в течение пяти дней с даты составления акта (вынесения решения).

 

29. Поскольку положениями #M12293 24 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893статьи 101.4#S и #M12293 25 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165пункта 9 статьи 101 НК РФ#S не предусмотрен срок для направления соответствующим лицам заказным письмом акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушениях законодательства о налогах и сборах, а также решения, вынесенного по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки (копии решения, вынесенного по итогам рассмотрения материалов иных мероприятий н. контроля), указанные действия применительно к #M12293 26 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506555пункту 5 статьи 100 НК РФ#S должны быть совершены налоговым органом в течение 5 дней со дня составления акта (вынесения решений).

 

30. В силу #M12293 27 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506555пункта 5 статьи 100#S, #M12293 28 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165пункта 9 статьи 101#S, #M12293 29 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893пунктов 4 и 11 статьи 101.4 НК РФ#S акт налоговой проверки, акт о нарушениях законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе иных мероприятий н. контроля, решение (копия решения), вынесенное по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий н. контроля, направляются лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иное мероприятие н. контроля, заказным письмом только при невозможности их вручения (уклонении от получения).

 

Принимая во внимание данные положения и имея в виду, что для случаев отправки названных актов и решений заказным письмом законодателем установлена определенная фикция - упомянутые акты и решения считаются полученными по истечении 6 дней с момента их отправки, судам следует учитывать, что факт невозможности вручения (уклонения от получения) таких актов и решений и обусловившие такую невозможность обстоятельства (обстоятельства, свидетельствующие об уклонении от получения) должны быть зафиксированы, соответственно, в акте или решении.

 

Направление указанных актов заказным письмом в отсутствие зафиксированного в них факта невозможности их вручения (уклонения от получения) и обусловивших такую невозможность обстоятельств (обстоятельств, свидетельствующих об уклонении от получения) означает несоблюдение налоговым органом требований #M12291 901714421НК РФ#S и в силу #M12293 30 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165пункта 14 статьи 101 НК РФ#S и #M12293 31 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893пункта 12 статьи 101.4 НК РФ#S является основанием для признания недействительными решений н. органа, предусмотренных #M12293 32 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165пунктом 7 статьи 101#S и #M12293 33 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893пунктом 8 статьи 101.4 НК РФ#S, если только налоговым органом не будет доказано, что предусмотренный #M12293 34 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506555пунктом 6 статьи 100 Кодекса#S и #M12293 35 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893пунктом 5 статьи 101.4 НК РФ#S срок для направления возражений на указанные акты фактически был предоставлен лицу или на момент вынесения соответствующих решений н. орган располагал такими возражениями.

 

Упомянутые выше решения, направленные заказным письмом в отсутствие зафиксированного в них факта невозможности вручения (уклонения от получения) и обусловивших такую невозможность обстоятельств (обстоятельств, свидетельствующих об уклонении от получения), не могут считаться полученными и вступившими в силу, а, следовательно, принятые налоговым органом во исполнение таких решений ненормативные правовые акты (например, решение о принудительном взыскании налога за счет денежных средств, решение о взыскании налога за счет иного имущества) являются недействительными, если только налоговым органом не будет доказано, что лицом, в отношении которого вынесено решение, заказное письмо было получено. В этом случае срок на вступление решения в силу надлежит исчислять с даты фактического получения заказного письма.

 

В случае, когда вручение указанных актов (решений) оказалось невозможным по причинам, не связанным с уклонением лица от их получения, такие акты (решения) считаются полученными по истечении установленных сроков доставки корреспонденции почтой. При этом под невозможностью вручения актов (решений) во всяком случае не могут пониматься обстоятельства, зависящие от н. органа.

 

31. Судам следует принимать во внимание, что в случае, когда акт налоговой проверки либо акт о нарушениях законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе иных мероприятий н. контроля, направлялся лицу, в отношении которого он составлен по почте заказным письмом, установленные пунктом 6 #M12293 36 901714421 1265885411 7615832 266585541 287365050 4257889665 3003152344 77 4294960712статьи 100#S и #M12293 37 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893пунктом 5 статьи 101.4 НК РФ#S сроки для направления возражений на такой акт начинают течь с момента, когда акт считается полученным.

 

32. Судам надлежит учитывать, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий н. контроля сроков, предусмотренных #M12293 38 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344589044статьями 88#S (пункт 2), #M12293 39 901714421 0 0 0 0 0 0 0 34413028689#S (пункт 6), #M12293 40 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506555100#S (пункты 1, 5), #M12293 41 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165101#S (пункты 1, 6, 9), #M12293 42 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893101.4#S (пункты 1, 6, 10), #M12293 43 901714421 0 0 0 0 0 0 0 34288509770 НК РФ#S, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами #M12291 901714421НК РФ#S.

 

Возврат (зачет) сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов

 

33. Согласно положениям #M12293 0 901714421 1265885411 26146 1431913348 396586 382111606 403950332 1824391115 1367791459статей 78#S и #M12293 1 901714421 1265885411 26147 2387199862 403950332 1824391115 2517654835 1406751650 172928651679 НК РФ #Sзачет сумм излишне уплаченных (взысканных) федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

 

При применении указанных положений судам следует учитывать, что зачет излишне уплаченных (взысканных) региональных и местных налогов, может быть осуществлен налоговым органом только в счет погашения недоимок по налогам, задолженности по пеням и штрафам, возникших у налогоплательщика перед тем региональным (местным) бюджетом, в который и были излишне уплачены (взысканы) соответствующие суммы налога, пени, штрафов.

 

Так, например, сумма регионального налога, излишне уплаченная налогоплательщиком - юридическим лицом по месту нахождения его филиала в бюджет одного субъекта РФ, не может быть зачтена в счет погашения недоимок по региональному налогу другого субъекта Российской Федерации.

 

34. Судам следует принимать во внимание, что #M12293 2 901714421 1265885411 26146 1431913348 396586 382111606 403950332 1824391115 1367791459статьи 78#S и #M12293 3 901714421 1265885411 26147 2387199862 403950332 1824391115 2517654835 1406751650 172928651679 НК РФ #Sне содержат положений, в силу которых зачет излишне уплаченных (взысканных) сумм налога, пеней, штрафа может быть осуществлен налоговым органом только в счет погашения такой недоимки по налогам (задолженности по пеням и штрафам), в отношении которой налоговым органом ранее осуществлялись процедуры принудительного взыскания.

 

В то же время, имея в виду, что предусмотренный названными статьями зачет является разновидностью (формой) принудительного взыскания налога, на него надлежит распространять общие положения Кодекса, определяющие сроки реализации налоговыми органами права на принудительное взыскание налогов, пеней, штрафов.

 

Следовательно, соответствующие положения #M12293 4 901714421 1265885411 26146 1431913348 396586 382111606 403950332 1824391115 1367791459статей 78#S и #M12293 5 901714421 1265885411 26147 2387199862 403950332 1824391115 2517654835 1406751650 172928651679 НК РФ #Sне могут толковаться как допускающие проведение зачета излишне уплаченного (взысканного) налога, пеней, штрафа в счет погашения задолженности, возможность принудительного взыскания которой утрачена.

 

35. В силу #M12293 6 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294519483статей 21#S и #M12293 7 901714421 0 0 0 0 0 0 0 34367153478 Кодекса#S налогоплательщик имеет право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных налогов, пеней, штрафа.

 

#M12293 8 901714421 1265885411 26146 1431913348 396586 382111606 403950332 1824391115 1367791459Статья 78 НК РФ#S регламентирует порядок реализации налогоплательщиком этого права, предоставляя ему возможность подать заявление о возврате указанных сумм либо о их зачете в счет предстоящих платежей или в счет имеющейся задолженности, одновременно обязывая н. орган рассмотреть такое заявление в соответствии с определенными названной статьей правилами и в установленные сроки принять по нему решение.

 

Применяя соответствующие положения, судам необходимо исходить из того, что обращение налогоплательщика в суд с иском о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов, пеней, штрафа возможно только в случае отказа н. органа в удовлетворении упомянутого выше заявления либо неполучения налогоплательщиком ответа в установленный законом срок.

 

36. #M12293 9 901714421 1265885411 26147 2387199862 403950332 1824391115 2517654835 1406751650 1729286516Статья 79 НК РФ#S регламентирует порядок возврата и зачета излишне взысканных с налогоплательщика сумм налогов, пеней, штрафов, предоставляя ему возможность подать заявление о возврате указанных сумм либо о их зачете в счет имеющейся задолженности и одновременно обязывая н. орган рассмотреть такое заявление в соответствии с определенными названной статьей правилами и в установленные сроки принять по нему решение.

 

При применении указанных положений судам следует исходить из того, что в случае, когда взыскание излишних сумм осуществлено налоговым органом на основании решения о привлечении к ответственности за совершение н. правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение н. правонарушения, принятых в соответствии с правилами #M12293 10 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165статей 101#S и #M12293 11 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893101.4 Кодекса#S, налогоплательщик вправе обратиться в суд за возвратом спорных сумм без предварительной подачи соответствующего заявления в н. орган.

 

37. Согласно #M12293 12 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343671534пункту 14 статьи 78 Кодекса#S определенные данной статьей правила зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога, сбора, пеней распространяются на налоговых агентов.

 

В связи с этим, если при рассмотрении спора суд установит, что излишне перечисленные н. агентом в бюджет суммы не превышают сумм, удержанных с налогоплательщика, решение о зачете или возврате этих сумм в пользу н. агента может быть принято судом только в двух случаях: - если возврат налогоплательщику излишне удержанных с него н. агентом сумм возлагается законом на последнего; - если по требованию налогоплательщика или по собственной инициативе н. агент вернул налогоплательщику необоснованно удержанную у него сумму налога.

 

<...>

 

39. Согласно #M12293 13 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343671534статьям 78#S и #M12293 14 901714421 0 0 0 0 0 0 0 34413029279 Кодекса#S н. орган при наличии соответствующего заявления налогоплательщика обязан вернуть налогоплательщику излишне уплаченную или излишне взысканную сумму налогов и пеней за вычетом сумм, подлежащих зачету в установленном данными статьями порядке в счет имеющейся у налогоплательщика задолженности по налогам и пеням.

 

При решении вопроса о моменте исполнения обязанности по возврату налогоплательщику соответствующих сумм путем их перечисления в безналичном порядке на указанный получателем счет судам необходимо руководствоваться общими правилами, согласно которым плательщик признается исполнившим свою обязанность с момента поступления соответствующей суммы в указанный получателем средств банк.

 

Рассмотрение материалов налоговой проверки или иных мероприятий налогового контроля

 

40. Согласно #M12293 15 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506554пункту 1 статьи 100.1 НК РФ#S дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном #M12293 16 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165статьей 101 Кодекса#S.

 

В силу #M12293 17 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506554пункта 2 статьи 100.1 НК РФ#S дела о выявленных в ходе иных мероприятий н. контроля налоговых правонарушениях (за исключением правонарушений, предусмотренных #M12293 18 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344457965статьями 120#S, #M12293 19 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345309939122#S и #M12293 20 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345834231123 Кодекса#S) рассматриваются в порядке, предусмотренном #M12293 21 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344326893статьей 101.4 НК РФ#S.

 

Из взаимосвязанного толкования указанных положений следует, что дела о правонарушениях, предусмотренных #M12293 22 901714421 1265885411 7616460 245885009 1188862197 3731932327 377006900 2505793570 4статьями 120#S, #M12293 23 901714421 1265885411 7616462 2018594944 396586 3452089807 2140076992 403950332 1406751650122#S и #M12293 24 901714421 1265885411 7616463 697398085 4257893750 788390428 90480964 3464 585640326123 НК РФ,#S могут быть рассмотрены исключительно в порядке, предусмотренном #M12293 25 901714421 1265885411 7615833 3161369733 1303333711 3464 287360664 567009903 1222604958статьей 101 НК РФ#S.

 

Принимая во внимание, что в силу #M12293 26 901714421 1265885411 26460 306301863 4257885291 3003152336 26460 77 306301863статей 88#S и #M12293 27 901714421 1265885411 26461 2296478983 4257885291 3003152336 26461 77 229647898389 НК РФ #Sпредметом камеральной или выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, судам надлежит исходить из того, что дела о нарушениях законодательства о налогах и сборах, не связанные с неправильным исчислением и несвоевременной уплатой налогов, подлежат рассмотрению в порядке, предусмотренном статьей 101.4 Кодекса.

 

41. Как следует из положений #M12293 28 901714421 1265885411 7615833 3161369733 1303333711 3464 287360664 567009903 1222604958статьи 101 НК РФ#S, материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий н. контроля, подлежат исследованию руководителем (заместителем руководителя) н. органа наряду с иными материалами налоговой проверки в целях принятия решения по итогам соответствующей проверки. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе до вынесения такого решения знакомиться со всеми материалами дела о налоговом правонарушении, в том числе и с материалами дополнительных мероприятий н. контроля.

 

Принимая во внимание, что указанной статьей не предусмотрены порядок и сроки направления лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, материалов дополнительных мероприятий н. контроля, а также не установлен срок для направления данным лицом возражений на такие материалы, судам необходимо исходить из того, что применительно к положениям #M12293 29 901714421 1265885411 7615832 266585541 287365050 4257889665 3003152344 77 4294960712статьи 100 НК РФ#S направление налоговым органом названному лицу (его представителю) этих материалов и представление последним возражений должно осуществляться в порядке и сроки, предусмотренные пунктами 5 и 6 статьи 100 Кодекса.

 

Соответственно, в случае назначения на основании #M12293 30 901714421 82 4294967262 413036973 1205053588 1102504383 3928021979 2401707342 2225пункта 6 статьи 101 НК РФ#S дополнительных мероприятий н. контроля рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие по ним решения применительно к #M12293 31 901714421 77 4291419738 4257889665 3003152344 1154227421 4189435037 4257889665 3003152344пункту 1 статьи 101 НК РФ#S должно быть осуществлено руководителем (заместителем руководителя) н. органа в течение 10 дней со дня истечения срока направления лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка, (его представителем) возражений на материалы дополнительных мероприятий н. контроля.

 

<....>

 

Председатель ВАС РФ

А.А. Иванов

Секретарь Пленума ВАС РФ

Т.В. Завьялов