Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Досудебные и судебные издержки: разбираемся с проблемами взыскания

Проблемы возмещения досудебных и судебных расходов, связанных с необоснованными претензиями налоговых органов в части доначисления налогов и применения санкций, волнуют многих налогоплательщиков. Ведь сам процесс разрешения налоговых споров в судебном порядке обходится компаниям весьма недешево: для защиты своих интересов приходится оплачивать услуги налоговых адвокатов и аудиторов. Разберемся, возместит ли бюджет такие финансовые потери компании в случае признания решения налоговой инспекции неправомерным.

 

 

Порядок возмещения убытков и судебных издержек

 

В соответствии с #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295174846п. 1 ст. 35 Налогового кодекса РФ#S налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам вследствие собственных неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей.

 

Причиненные налогоплательщикам убытки в силу #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345572087п. 2 ст. 103 НК РФ#S подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход), за счет федерального бюджета в порядке, предусмотренном #M12291 901714421НК РФ#S и иными федеральными законами. Поскольку понятие "убытки" не определено законодательством о налогах и сборах, в силу нормы #M12293 2 901714421 0 0 0 0 0 0 0 249365129п. 1 ст. 11 НК РФ#S подлежит применению определение данного термина, приведенное в #M12293 3 9027690 0 0 0 0 0 0 0 249234056ст. 15 Гражданского кодекса РФ#S (см. определение ВАС РФ от 18.03.2010 N ВАС-2739/10).

 

Так, согласно #M12293 4 9027690 0 0 0 0 0 0 0 249234056п. 2 ст. 15 ГК РФ#S под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода). Если лицо, нарушившее право, получило вследствие этого доходы, лицо, право которого нарушено, вправе требовать возмещения наряду с другими убытками упущенной выгоды в размере не меньшем, чем такие доходы.

 

Таким образом, если проверяемая компания понесла расходы в целях восстановления права, нарушенного неправомерными действиями налогового органа, проводившего проверку, эти расходы являются убытками и должны быть возмещены ИФНС в полном объеме.

 

Пример

 

Если налоговая инспекция при подготовке акта выездной проверки действует в пределах своих полномочий в соответствии с нормами #M12293 5 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344130286ст. 89#S, #M12293 6 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506555100#S, #M12293 7 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165101 НК РФ,#S а у проверяемой компании нет доказательств причинения ей вреда действиями налоговой инспекции по составлению указанного акта, направлению его копии налогоплательщику с целью обеспечения условий для подготовки мотивированного отзыва, то затраты на услуги по подготовке письменных возражений на акт проверки нельзя квалифицировать в качестве убытков, причиненных незаконными действиями ИФНС (постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 3303/10).

 

Если сама выездная налоговая проверка проведена законно с точки зрения процедурных вопросов, то неправомерное доначисление и взыскание налогов, пени и штрафов, доказанное в суде (спор, рассматриваемый в рамках налогового законодательства), нельзя рассматривать как конкретные незаконные действия налоговой инспекции, влекущие возмещение убытков в рамках гражданского законодательства. По смыслу норм гражданско-правового законодательства убыток налогоплательщику неправомерным взысканием налогов не причиняется. А причиненный вред компенсируется по специальным нормам налогового законодательства. В частности, в соответствии с #M12293 8 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344130292п. 5 ст. 79 НК РФ#S сумма излишне взысканного налога подлежит возврату с начисленными на нее процентами. Проценты начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в эти дни. Начисление процентов на сумму излишне взысканного налога является компенсацией экономических потерь налогоплательщика в связи с неправомерным изъятием денежных средств компании, т.е. восстановлением нарушенного права налогоплательщика.

 

В силу #M12293 9 901821334 0 0 0 0 0 0 0 344130292ст. 101#S и ч. 1 ст. #M12293 10 901821334 0 0 0 0 0 0 0 343933679110 Арбитражного процессуального кодекса РФ #Sсудебные расходы, состоящие из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

 

Согласно ч. 2 #M12293 11 901821334 0 0 0 0 0 0 0 343933679ст. 110 АПК РФ#S расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах.

 

Исходя из содержания вышеуказанных положений услуги представителя, расходы на оплату которых подлежат возмещению, должны быть оказаны в связи с рассмотрением дела в суде.

 

Выясним, какие расходы можно квалифицировать как убытки, причиненные компании незаконными действиями налоговой инспекции (#M12293 12 9027690 0 0 0 0 0 0 0 249234056ст. 15#S, #M12293 13 9027690 0 0 0 0 0 0 0 24943066716#S, #M12293 14 9027703 0 0 0 0 0 0 0 3989184461069 ГК РФ#S, #M12293 15 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295174846п. 1 ст. 35 НК РФ#S), или как судебные расходы (#M12293 16 901821334 0 0 0 0 0 0 0 344130292ст. 101#S, ч. 1, 2 #M12293 17 901821334 0 0 0 0 0 0 0 343933679ст. 110 АПК РФ#S).

 

В случае проигрыша налоговым органом спора в суде компания сможет возместить из бюджета судебные расходы в размере фактически уплаченных сумм (#M12293 18 901821334 0 0 0 0 0 0 0 344130292ст. 101#S, #M12293 19 901821334 0 0 0 0 0 0 0 344130291106#S, #M12293 20 901821334 0 0 0 0 0 0 0 343933679110 АПК РФ)#S, причем судебные расходы возмещаются с НДС. Это подтверждает и арбитражная практика. Так, довод налогового органа о том, что возмещение судебных издержек, включая предъявленный представителем НДС, приведет к двойному возмещению налога из бюджета, поскольку организация вправе предъявить "входной" налог к вычету, суд признал несостоятельным. Кроме того, судьи отметили, что предъявление НДС к вычету является субъективным правом, а не обязанностью налогоплательщика (см. постановление ФАС Центрального округа от 29.04.2011 по делу N А64-7937/09). Отметим также, что в силу ч. 2 #M12293 21 901821334 0 0 0 0 0 0 0 343933679ст. 110 АПК РФ#S расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах. Доказательства того, что понесенные налогоплательщиком судебные расходы превышают разумные пределы, должна представить налоговая инспекция. В постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 100/10 указано, что суд не вправе отказать в возмещении расходов на оплату услуг представителя в суде в полном объеме, ссылаясь на их чрезмерность, если доказательств неразумности заявленных к возмещению сумм в деле не имеется (#M12293 22 901821334 0 0 0 0 0 0 0 295830207ст. 65#S, ч. 2 ст. #M12293 23 901821334 0 0 0 0 0 0 0 343933679110 АПК РФ)#S. В рассматриваемом деле, по мнению налоговиков, требование налогоплательщика о взыскании с ИФНС судебных расходов, понесенных им в связи с участием представителя в судебном заседании кассационной инстанции, в размере 10 000 руб. является необоснованным, поскольку сумма заявленных требований составляет 21 571 руб. Судьи отметили, что расходы заявителя были фактически понесены, документально подтверждены, их размер соответствовал стоимости аналогичных услуг в регионе, а суд не вправе уменьшать размер возмещаемых расходов произвольно (п. 2 мотивировочной части определения Конституционного Суда РФ от 21.12.2004 N 454-О). Данный вывод, сформулированный в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 100/10, доведен до территориальных налоговых органов для использования в работе #M12293 24 902297149 0 0 0 0 0 0 0 206504532письмом ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193#S@ (п. 62).

 

В отличие от судебных, досудебные расходы взыскать с налоговиков не получится.

 

 

Состав досудебных и судебных расходов

 

Судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом или судом общей юрисдикции (#M12293 0 901821334 0 0 0 0 0 0 0 344130292ст. 101 АПК РФ#S, #M12293 1 901832805 0 0 0 0 0 0 0 296420038ст. 88 ГПК РФ#S).

 

Госпошлину платят в случае обращения в суд в качестве истца или в случае проигрыша дела - тогда по решению суда ее возмещают стороне, которая выиграла спор. В обоих случаях она учитывается в составе внереализационных расходов на основании подп. 10 #M12293 2 901765862 0 0 0 0 0 0 0 346424062п. 1 ст. 265 НК РФ#S.

 

К судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся (#M12293 3 901821334 0 0 0 0 0 0 0 344130291ст. 106 АПК РФ#S):

 

- денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам;

 

- расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте;

 

- расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей);

 

- расходы юридического лица на уведомление о корпоративном споре, в случае если федеральным законом предусмотрена обязанность такого уведомления;

 

- другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

 

Если же дело рассматривается в суде общей юрисдикции, то в соответствии со #M12293 4 901832805 0 0 0 0 0 0 0 296682185ст. 94 ГПК РФ#S к судебным издержкам (кроме перечисленных выше) также относятся:

 

- расходы на оплату услуг переводчика, понесенные иностранными гражданами и лицами без гражданства, если иное не предусмотрено международным договором Российской Федерации;

 

- расходы на проезд и проживание сторон и третьих лиц, понесенные ими в связи с явкой в суд;

 

- компенсация за фактическую потерю времени в соответствии со #M12293 5 901832805 0 0 0 0 0 0 0 296682184ст. 99 ГПК РФ#S;

 

- связанные с рассмотрением дела почтовые расходы, понесенные сторонами.

 

При этом сумма исполнительского сбора не включается в состав судебных издержек. Объясняется это следующим. В случае неисполнения исполнительного документа без уважительных причин в срок, установленный для добровольного исполнения указанного документа, судебный пристав-исполнитель выносит постановление, по которому с должника взыскивается исполнительский сбор в размере 7% от взыскиваемой суммы или стоимости имущества должника, но не менее 500 руб. с должника-гражданина и 5000 руб. с должника-организации (#M12293 6 902063102 0 0 0 0 0 0 0 345047801п. 3 ст. 112 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве"#S). Сумма исполнительского сбора относится по сути к мерам принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. При этом данная мера не является правовосстановительной санкцией, т.е. санкцией, обеспечивающей исполнение должником его обязанности возместить расходы на исполнительные действия, осуществленные в порядке принудительного исполнения судебных и иных актов (как это имеет место при взыскании с должника расходов на совершение исполнительных действий), а представляет собой санкцию штрафного характера, т.е. возложение на должника обязанности произвести определенную дополнительную выплату в качестве меры публично-правовой ответственности, возникающей в связи с совершенным в процессе исполнительного производства правонарушением. Исполнительский сбор взыскивается принудительно после вынесения соответствующего постановления (постановление КС РФ от 30.07.2001 N 13-П). Следовательно, он не является судебными расходами.

 

Итак, судебные расходы всегда связаны с рассмотрением дела арбитражным судом. Поэтому к ним относятся прежде всего расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь в арбитражном суде (представителей). Остановимся на этом подробнее, поскольку и здесь есть свои нюансы.

 

Отметим, что судебные расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах, подлежат взысканию в соответствии с #M12293 7 901821334 0 0 0 0 0 0 0 344064755гл. 9 АПК РФ#S (п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.12.2007 N 121).

 

По смыслу разъяснений, данных в п. 8 информационного письма N 121, суммы оплаты, не предусмотренные договором о представительстве в суде, в состав судебных расходов не включаются.

 

Так, юридическая фирма, давшая заключение относительно спорной ситуации, выбора способов защиты и судебных перспектив спора, процессуальные документы (исковое заявление, ходатайство о применении обеспечительных мер, о назначении экспертизы и т.д.) не подготавливала и представительство интересов истца в арбитражном суде не осуществляла. Соответственно, оплата данной консультации, подготовленной в рамках исполнения договора об абонентском правовом обслуживании третьим лицом, не осуществлявшим представительство в суде, к категории судебных расходов не относится и возмещению не подлежит (п. 8 информационного письма N 121, постановление ФАС Поволжского округа от 01.03.2010 по делу N А57-17061/2009).

 

Как следует из приведенных выше примеров, затраты на услуги по формированию правовой позиции, составлению предварительного заключения о судебной перспективе спора и выбору способов защиты, оплата стоимости консультаций по спорной ситуации, аудиторских заключений об оценке правомерности претензий налогового органа нельзя отнести ни к судебным издержкам, ни к убыткам, причиненным незаконными действиями налоговых органов. Все это относится к расходам на досудебной стадии рассмотрения спора. Такой подход к квалификации досудебных издержек подтвержден и правовой позицией Президиума ВАС РФ в постановлении от 29.03.2011 N 13923/10, где был рассмотрен следующий налоговый спор.

 

Пример

 

Рассматривая требование общества о взыскании 50 000 руб., составляющих расходы на оплату услуг представителя, арбитражные суды установили, что между обществом (заказчик) и ООО "Сфера" (исполнитель) заключен договор оказания услуг, по условиям которого исполнитель по заданию заказчика обязуется оказать услуги, связанные с консультациями и подготовкой необходимых документов при рассмотрении настоящего спора в арбитражных судах.

 

В обязанности исполнителя входило изучение документов и предоставление консультации, определение правовой позиции и судебной перспективы по делу, предоставление проекта отзыва на исковое заявление, проекта дополнения к отзыву на возражения истца, проекта отзывов на апелляционную и кассационную жалобы.

 

Стоимость услуг по данному договору определена в размере 50 000 руб. без разделения по стоимости услуг каждого вида.

 

Имеющиеся в деле акты оказания услуг подтверждают, что ООО "Сфера" исполнило обязательства по договору в полном объеме.

 

Кассационная инстанция разделяет выводы судов, основанные на анализе условий данного договора, о невозможности отнесения ряда услуг, поименованных в нем, к услугам, расходы на которые возмещаются согласно #M12293 8 901821334 0 0 0 0 0 0 0 343933679ст. 110 АПК РФ#S. В частности, к таковым не могут быть отнесены услуги по формированию правовой позиции по делу и составлению предварительного заключения о судебной перспективе спора. Кассационная инстанция считает, что часть оказанных по договору услуг, а именно подготовка проектов процессуальных документов по делу, независимо от факта подписания последних работником общества подпадает под категорию представительских услуг. Однако поскольку стоимость этих услуг не выделена из общей цены договора, то взыскание расходов ответчика на их оплату невозможно.

 

В связи с этим и с учетом разъяснений, данных в п. 8 информационного письма N 121, суды сделали соответствующий #M12293 9 901821334 0 0 0 0 0 0 0 343933679ст. 110 АПК РФ#S вывод об отсутствии оснований для удовлетворения заявления общества о взыскании 50 000 руб. судебных расходов (см. постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.06.2011 N Ф03-2147/2011 по делу N А24-4732/2009).

 

Налогоплательщик на досудебном этапе урегулирования налогового спора для оказания консультационных услуг по оценке правомерности налоговых претензий привлек аудиторскую фирму. Специалисты фирмы пришли к выводу, что оснований для доначисления налогов, пени и штрафов нет, и рекомендовали обжаловать решение налогового органа. Вознаграждение аудиторской фирмы составило 25 000 руб.

 

Общество, основываясь на правовых доводах, изложенных в заключении аудиторской фирмы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения инспекции недействительным в указанной части, и его требования были удовлетворены. В связи с этим налогоплательщик обратился в арбитражный суд с требованием о взыскании с РФ в лице Минфина России и ФНС России вознаграждения аудиторской фирмы как убытков, причиненных ему незаконными действиями налоговой инспекции и подлежащих возмещению в соответствии со #M12293 10 9027690 0 0 0 0 0 0 0 249234056ст. 15#S, #M12293 11 9027690 0 0 0 0 0 0 0 24943066716#S, #M12293 12 9027703 0 0 0 0 0 0 0 3989184461069 ГК РФ#S и #M12293 13 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295174846ст. 35 НК РФ#S.

 

Суд первой инстанции это требование удовлетворил (решение Арбитражного суда Республики Коми от 01.02.2010 по делу N А29-11137/2009). Однако ФАС Волго-Вятского округа своим постановлением от 22.06.2010 по делу N А29-11137/2009 отменил решение суда первой инстанции, определив, что расходы, понесенные на досудебной стадии разбирательства, не подлежат включению в судебные расходы.

 

Точку в этом споре поставил Президиум ВАС РФ, который оставил оспариваемое постановление суда кассационной инстанции без изменения, т.е. признал правомерной позицию налоговых органов и отказал обществу в возмещении расходов на аудиторские услуги.

 

Судьи Президиума ВАС РФ исходили из следующего. Поскольку услуги аудиторской фирмы оказаны на досудебной стадии, расходы на них к категории судебных расходов не относятся и возмещению в рамках дела об оспаривании решения инспекции не подлежат. Предпринимательская деятельность должна осуществляться в границах установленного правового регулирования, что предполагает необходимость оценки субъектами данной деятельности соответствия требованиям закона как принимаемых ими решений, так и требований, предъявляемых субъектами гражданского оборота и государственными органами.

 

Поэтому понесенные обществом расходы не могут быть квалифицированы и как убытки, подлежащие возмещению. Урегулирование спорных правовых вопросов, возникающих в ходе осуществления предпринимательской деятельности, следует рассматривать как элемент обычной хозяйственной деятельности независимо от того, кем оно осуществляется: работниками самой организации или третьими лицами, специализирующимися в определенной области, по гражданско-правовому договору оказания услуг.

 

Окончательный вывод Президиума ВАС РФ в постановлении от 29.03.2011 N 13923/10 таков: если услуги аудиторской фирмы, привлеченной обществом для оценки правомерности налоговых претензий и наличия оснований для их оспаривания, оказаны налогоплательщику на досудебной стадии, то расходы на них не подлежат возмещению из бюджета:

 

- ни в качестве убытков, причиненных незаконными действиями государственного органа (#M12293 14 9027690 0 0 0 0 0 0 0 249234056ст. 15#S, #M12293 15 9027690 0 0 0 0 0 0 0 24943066716#S, #M12293 16 9027703 0 0 0 0 0 0 0 3989184461069 ГК РФ#S, #M12293 17 901714421 0 0 0 0 0 0 0 295240383п. 1 ст. 35 НК РФ#S);

 

- ни как судебные расходы (#M12293 18 901821334 0 0 0 0 0 0 0 344130292ст. 101#S, ч. 1, 2 #M12293 19 901821334 0 0 0 0 0 0 0 343933679ст. 110 АПК РФ#S).

 

Данная правовая позиция доведена до территориальных налоговых органов для использования в их работе #M12293 20 902297149 0 0 0 0 0 0 0 206504532письмом ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193#S@ (п. 65).

 

Говоря о досудебных издержках, отметим еще один очень важный момент.

 

#M12293 21 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345309941Пунктом 5 ст. 101.2#S и #M12293 22 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343540456п. 1 ст. 138 НК РФ#S установлен обязательный досудебный порядок обжалования в вышестоящем налоговом органе решений, принимаемых по результатам налоговых проверок. В силу этого решение о полном или частичном отказе в возмещении заявленной налогоплательщиком суммы налога и решение о частичном возмещении суммы налога, как основанные на установленных в ходе проверки обстоятельствах, могут быть обжалованы в суде только после рассмотрения вышестоящим налоговым органом соответствующей жалобы налогоплательщика и проверки его доводов и обстоятельств, явившихся основанием как для отказа в возмещении, так и для принятия решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности. Данный вывод содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.05.2011 N 18421/10 (см. также #M12293 23 902297149 0 0 0 0 0 0 0 206504532п. 58 письма ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193#S@). Обжалование решений ИФНС в вышестоящем налоговом органе - это досудебная стадия рассмотрения спора. Поэтому расходы на оплату связанных с ней услуг не относятся к судебным.

 

Таким образом, с налоговых органов в качестве судебных расходов можно взыскать только те расходы на юридические услуги, которые были оказаны компании уже при обращении в суд. При этом компания не вправе рассчитывать на компенсацию из бюджета затрат, понесенных на досудебной стадии рассмотрения спора.