Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Трансфертное ценообразование: контроль над ценами

 

Взаимозависимых лиц в налоговых отношениях стало больше. Поправками, внесенными в #M12291 901714421Налоговый кодекс РФ#S летом 2011 года, расширен их перечень. Заключение договора между компанией и директором чревато проверкой цены сделки и доначислением налогов. Каких лиц налоговые органы могут признать взаимозависимыми? Как определить долю косвенного и прямого влияния одного юридического лица на другое? Об этом и о многом другом читайте в книге О. Борзуновой "Новый статус взаимозависимых лиц и его налоговые последствия". В статье рассмотрим вопросы, связанные с контролем над ценами для целей налогообложения.

 

 

Основания для проведения контроля над ценами

 

Количество налоговых проверок увеличилось. Помимо камеральных и выездных налоговые органы будут проводить проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами согласно #M12291 901714421ст. 105.17 НК РФ#S. Проверка по сути будет камеральной, т.е. будет проходить по месту нахождения налогового органа с запросом необходимых документов. Основанием для проверки послужат:

 

- уведомление налогоплательщика о контролируемых сделках;

 

- извещение налогового органа, проводящего выездную или камеральную проверку налогоплательщика;

 

- выявление налоговыми органами контролируемой сделки при проведении повторной выездной проверки.

 

Порядок представления уведомления о контролируемых сделках и требования к этому документу установлены #M12291 901714421ст. 105.16 НК РФ#S.

 

Налогоплательщик обязан сообщать в налоговый орган о совершенных им в календарном году контролируемых сделках при соблюдении нескольких условий:

 

- сделки совершены с взаимозависимыми лицами;

 

- сделки имеют признаки контролируемых согласно #M12291 901714421ст. 105.14 НК РФ#S;

 

- контролируемые сделки должны быть совершены на определенную сумму.

 

Согласно #M12293 0 902290120 0 0 0 0 0 0 0 295764676п. 7 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ#S уведомление о контролируемых сделках налогоплательщик должен направлять, если сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным им в календарном году с одним лицом (несколькими лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), в 2012 году превышает 100 млн руб., а в 2013 году - 80 млн руб.

 

Сведения о контролируемых сделках составляются налогоплательщиком за календарный год и направляются в налоговый орган по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя) в срок до 20 мая следующего календарного года. Крупнейшие налогоплательщики посылают уведомление в налоговый орган по месту учета в таком качестве.

 

Уведомление следует подавать по утвержденной ФНС России форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде. Налогоплательщик не вправе представить уведомление в произвольной форме.

 

Уведомление о сделках должно содержать следующую информацию:

 

1) календарный год, за который представляются сведения о совершенных им контролируемых сделках;

 

2) предметы сделок;

 

3) сведения об участниках сделок:

 

- полное наименование организации, а также идентификационный номер налогоплательщика (если организация состоит на учете в налоговых органах в Российской Федерации);

 

- фамилия, имя, отчество индивидуального предпринимателя и его ИНН;

 

- фамилия, имя, отчество и гражданство физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем;

 

4) сумма полученных налогоплательщиком доходов и (или) произведенных расходов (понесенных убытков) по контролируемым сделкам с выделением их по сделкам, цены которых подлежат регулированию.

 

Указанные сведения могут быть подготовлены по группе однородных сделок, например по реализации горюче-смазочных материалов.

 

Налоговый орган, получивший уведомление о контролируемых сделках, в течение 10 дней со дня получения направляет его в электронном виде в ФНС России для проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

 

Нарушение срока подачи уведомления или представление документа, содержащего недостоверные сведения, будет караться штрафом в размере 5000 руб. согласно #M12291 901714421ст. 129.4 НК РФ#S.

 

Направление уведомлений о сделках в государственные органы для проведения контроля - не новая практика в российском законодательстве. Например, согласно #M12293 1 901989534 0 0 0 0 0 0 0 295240381ст. 31 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции"#S организации должны уведомлять антимонопольные органы о некоторых совершаемых ими сделках.

 

Подготовка вышеупомянутых уведомлений может стать дополнительной административной нагрузкой для большинства налогоплательщиков. Оба процесса - составление пакета документов, обосновывающих применение цен, и подготовка уведомления по контролируемым сделкам - во многом дублируют друг друга. Однако уведомления необходимы налоговым органам, чтобы определить приоритеты контрольных мероприятий. Это следует учитывать налогоплательщикам при заключении сделок с взаимозависимыми лицами, поскольку в 2012 и 2013 годах налогоплательщик еще может повлиять на сумму сделки.

 

Если налоговый орган, который проводит налоговую (камеральную или выездную) проверку, обнаружил факты совершения контролируемых сделок, сведения о которых не были представлены налогоплательщиком, он самостоятельно извещает ФНС России об этом факте и направляет туда полученные им сведения.

 

Пример.

 

Организация "Альфа" в течение 2012 года заключила несколько договоров поставки товаров с ее дочерней фирмой "Бета" на сумму 95 млн руб.

 

Для продолжения хозяйственной деятельности организациям необходимо заключить очередной контракт на сумму 10 млн руб.

 

При этом возможны три варианта:

 

- заключить в 2012 году договор поставки на необходимую сумму (в этом случае лимит в 100 млн руб. будет превышен, и организации потребуется подать уведомление в налоговый орган);

 

- заключить в 2012 году договор поставки на сумму менее 5 млн руб. (чтобы избежать направления уведомления), а на оставшуюся сумму заключить договор в 2013 году;

 

- перенести заключение любых договоров между указанными организациями на 2013 год.

 

Налоговый орган может запросить сведения о налогоплательщике у его контрагента и других лиц в рамках выездной проверки и таким образом выявить контролируемую сделку. После направления извещения в ФНС России в течение 10 дней налоговый орган обязан уведомить об этом налогоплательщика. Форма извещения должна быть утверждена ФНС России.

 

Уведомление налоговым органом ФНС России о контролируемых сделках не является препятствием к продолжению проведения налоговой проверки, вынесения решения по ее результатам и привлечения налогоплательщика к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. В то же время контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным не может быть предметом выездных и камеральных налоговых проверок. Другими словами, территориальный налоговый орган не вправе будет привлекать налогоплательщика к ответственности в случае обнаружения факта неуплаты налогов из-за занижения цен в сделках.

 

 

Налоговые проверки

 

Проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами проводится должностными лицами ФНС России. Таким образом, контроль над ценообразованием для целей налогообложения поднят на более высокий уровень, учитывая, что ФНС России обладает большими возможностями для получения информации о ценах, совершаемых на рынке.

 

Решение о проверке выносится руководителем ФНС России или его заместителем в течение двух лет со дня получения сведений о контролируемых сделках. О принятом решении ФНС России в течение трех дней сообщает налогоплательщику.

 

В отношении проверок полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами #M12291 901714421ст. 105.17 НК РФ#S предусмотрены следующие ограничения:

 

- налоговый орган не вправе проводить две и более проверки в отношении одной сделки (группы однородных сделок) за один и тот же календарный год;

 

- налоговый орган вправе проверить период не более трех календарных лет, предшествующих году, когда было вынесено решение о проведении проверки;

 

- в случае применения налогоплательщиком одного из методов определения рыночной цены или комбинации методов налоговый орган обязан использовать тот же метод или комбинацию методов.

 

Иной метод налоговый орган вправе будет применить, только если докажет, что метод (комбинация методов), примененный налогоплательщиком, не позволяет определить реальную рыночную цену. При этом налоговый орган не вправе использовать методы, не предусмотренные разд. VI #M12291 901714421части первой НК РФ#S.

 

***

 

Обратите внимание!

 

#M12291 901714421Налоговый кодекс РФ#S не предусматривает возможность приостановления проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

 

Если налоговым инспекторам понадобится время для направления запросов в иностранные государства или для запроса документов у третьих лиц, срок проверки просто увеличивается, как указано выше.

 

***

 

Срок проверки считается с момента вынесения решения о ее проведении, оканчивается составлением справки и по общему правилу не может превышать шесть месяцев. В исключительных случаях он может быть продлен до 12 месяцев по решению руководителя ФНС России или его заместителя. Согласно #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 249234058п. 2 ст. 6.1 НК РФ#S течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. Таким образом, если решение вынесено, например, 1 июля 2012 года, проверка начнется 2 июля этого года.

 

Основания и порядок продления срока проверки должны быть установлены ФНС России.

 

#M12291 901714421Пункт 4 ст. 105.17 НК РФ#S предусматривает продление срока проведения проверки в случае необходимости получения информации от иностранных государственных органов, проведения экспертиз и (или) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке. В этом случае срок проверки продлевается дополнительно на срок, не превышающий шесть месяцев. Если иностранные государственные органы в течение этого периода не предоставили информацию о налогоплательщике или ценах, срок проверки может быть увеличен на три месяца.

 

Срок проведения проверки начинает течь со дня вынесения соответствующего решения и заканчивается в день составления справки о проведении такой проверки.

 

Проводить проверки полноты уплаты налогов в связи с совершением контролируемых сделок ФНС России сможет только с 2013 года.

 

#M12291 902290120Федеральный закон от 18.07.2011 N 227-ФЗ#S, устанавливающий возможность проведения таких проверок, вступает в силу с 1 января 2012 года. Положения #M12291 901714421ст. 105.17 НК РФ#S применяются к сделкам, доходы и расходы по которым учитываются в целях налогообложения прибыли организаций со дня вступления в силу указанного Закона (т.е. с 1 января 2012 года) (#M12293 1 902290120 0 0 0 0 0 0 0 295764676ч. 1, 5 ст. 4 Закона N 227-ФЗ#S).

 

Пример

 

При проведении в 2013 году выездной налоговой проверки ООО "Альфа" налоговая инспекция обнаружила контролируемые сделки, совершенные организацией в 2012 году. Об этом налоговая инспекция известила ФНС России. Руководителем службы вынесено решение от 25.12.2013 о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов ООО "Альфа" в связи с совершением контролируемых сделок. Указанная проверка может продлиться до 24 июня 2014 года включительно, а проверяться будет период с 1 января по 31 декабря 2012 года.

 

Как было сказано выше, у налогоплательщиков есть право подавать уведомления о контролируемых сделках за 2012 год не позднее 20 мая 2013 года. Представляется, что решение о проведении проверки в отношении контролируемых сделок за 2012 год будет выноситься налоговыми органами только после получения указанных уведомлений.

 

Решение о проведении проверок в отношении контролируемых сделок, доходы и (или) расходы по которым признаются в 2012 году, может быть принято не позднее 31 декабря 2013 года; в 2013 году - не позднее 31 декабря 2015 года (#M12293 2 902290120 0 0 0 0 0 0 0 295764676ч. 8 ст. 4 Закона N 227-ФЗ#S). Если доходы и расходы по сделкам признаны до 2012 года, проверки соответствия цен рыночным ценам будут проводиться в порядке, установленном #M12293 3 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294322872ст. 20#S и #M12293 4 901714421 0 0 0 0 0 0 0 29563360340 НК РФ.#S Указанные статьи фактически будут действовать до 31 декабря 2014 года, поскольку проверить налоговые органы могут только три календарных года, предшествующих году проведения проверки.

 

 

Документы, используемые при налоговой проверке

 

В ходе проверки должностные лица ФНС России истребуют у налогоплательщика документы, необходимые для ее проведения. Требование о представлении документов может быть передано руководителю организации или физическому лицу (их законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или послано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления письма. Требование может быть передано и через канцелярию организации, что будет считаться соблюдением установленного порядка (см., например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.06.2011 N Ф03-2109/2011).

 

Налогоплательщик предоставляет заверенные копии документов в ФНС России. Документы могут быть предоставлены лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если истребуемые у налогоплательщика документы составлены только в электронном виде по установленным форматам, он вправе направить их в налоговый орган в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Такой документ подписывается электронной цифровой подписью налогоплательщика. С 1 января 2012 года документы должны будут подписываться усиленной квалифицированной подписью согласно #M12291 902271495Федеральному закону от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи"#S.

 

Порядок направления требования о представлении документов и порядок их представления по требованию налогового органа в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи утвержден #M12293 0 902264647 0 0 0 0 0 0 0 206504532приказом ФНС России от 17.02.2011 N ММВ-7-2/168#S@.

 

Документы представляются в течение 30 рабочих дней со дня получения соответствующего требования. Срок представления может быть продлен налоговым органом. В случае отказа в продлении срока налоговый орган должен вынести мотивированное решение. Как отметил ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 12.11.2010 N А44-152/2010, немотивированный отказ нарушает права налогоплательщика.

 

Должностные лица ФНС России в случае необходимости вправе ознакомиться с подлинниками документов. Налогоплательщик может не представлять указанные документы в случае их отсутствия. В частности, он не обязан хранить документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, в т.ч. подтверждающие получение доходов, осуществление расходов, а также уплату налогов, более четырех лет (#M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 294453945подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ#S). Согласно #M12293 2 9032598 0 0 0 0 0 0 0 249889424ст. 17 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"#S организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

 

Документы могут отсутствовать у налогоплательщика по причине выемки их налоговыми органами для проведения камеральной или выездной налоговой проверки или иными органами государственной власти. Например, как отметил ФАС Поволжского округа в постановлении от 21.10.2010 N А06-548/2010, налогоплательщик правомерно не представил документы, ранее представленные в распоряжение должностных лиц налогового органа в ходе камеральной проверки и не возвращенные ими налогоплательщику. Необоснованное удерживание подлинников представленных документов, а также невозвращение их копий лишило налогоплательщика права пользоваться и распоряжаться ими. При этом налоговая инспекция не представила доказательства, подтверждающие факт возврата данных документов налогоплательщику.

 

***

 

Обратите внимание!

 

Истребовать документы у налогоплательщика ФНС России может только в рамках проверки, т.е. после вынесения решения о проведении проверки и до составления справки. Как отметил ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 02.09.2010 N А19-1676/10, истребование документов может осуществляться только в рамках налоговой проверки.

 

***

 

В требовании должностные лица ФНС России должны указать, какие именно документы им необходимы для проведения мероприятий налогового контроля. Требования к представляемым документам предусмотрены #M12291 901714421ст. 105.15 НК РФ#S.

 

Документы должны касаться конкретной сделки (группы однородных сделок), указанной в требовании.

 

Налогоплательщик вправе представить как единый документ, так и их совокупность, составленные в произвольной форме. Указанная документация должна содержать следующие сведения:

 

1) о деятельности налогоплательщика (лиц), совершившего контролируемую сделку (группу однородных сделок), связанной с этой сделкой:

 

- перечень лиц (с указанием государств и территорий, налоговыми резидентами которых они являются), с кем совершена контролируемая сделка, описание сделки, ее условий, включая методику ценообразования (при ее наличии), условия и сроки осуществления платежей по этой сделке и прочую информацию о ней;

 

- сведения о функциях лиц, являющихся сторонами сделки, об используемых ими активах, связанных со сделкой, и о принимаемых экономических (коммерческих) рисках, которые налогоплательщик учитывал при ее заключении. Данные сведения представляются в случае проведения налогоплательщиком функционального анализа при сопоставлении цен сделки с рыночными;

 

2) сведения об использованных методах определения рыночных цен:

 

- обоснование причин выбора и способа применения используемого метода;

 

- указание на используемые источники информации;

 

- расчет интервала рыночных цен (интервала рентабельности) по контролируемой сделке с описанием подхода, используемого для выбора сопоставимых сделок;

 

- сумма полученных доходов (прибыли) и (или) произведенных расходов (понесенных убытков) в результате совершения контролируемой сделки, полученной рентабельности;

 

- сведения об экономической выгоде, получаемой от контролируемой сделки лицом, ее совершившим, в результате приобретения информации, результатов интеллектуальной деятельности, прав на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), и других исключительных прав (при наличии соответствующих обстоятельств);

 

- сведения о прочих факторах, оказавших влияние на цену (рентабельность), примененную в контролируемой сделке, в т.ч. о рыночной стратегии лица, совершившего контролируемую сделку, если она оказала влияние на цену (рентабельность), примененную в этой контролируемой сделке (при наличии соответствующих обстоятельств);

 

- произведенные налогоплательщиком корректировки налоговой базы и сумм налога (в случае их осуществления для приведения цены сделки в соответствии с рыночными ценами).

 

Какие именно могут запрашиваться документы и сведения?

 

В первую очередь, это договоры, документы, из которых следует, какая сумма была перечислена по данному договору, счета-фактуры, бухгалтерские справки-расчеты, иные документы, которые могут свидетельствовать о размере участвовавших в сделке активов, величине прибыли, полученной по сделке, использовании НИОКР и проч.

 

В случае использования одного из методов определения рыночной цены налогоплательщик должен предоставить информацию о данных, на основе которых он определял рыночную цену по другим организациям.

 

Если налоговый орган не уточнил, какие сведения ему необходимы, и налогоплательщик не может идентифицировать документы, запрашиваемые налоговым органом, он не обязан уточнять содержание такого требования, определять круг этих документов и предоставлять их в налоговый орган. На это указал ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 31.03.2010 N А19-14862/09.

 

Но здесь надо быть осторожными. Налоговые органы могут не знать все индивидуализирующие признаки запрашиваемых документов в силу объективных причин, поскольку эти документы могут относиться к внутрихозяйственным операциям налогоплательщика, сведениями о которых ИФНС не располагает.

 

Непредставление документов в таком случае может повлечь ответственность согласно #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 346030842п. 1 ст. 126 НК РФ#S (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.11.2010 N А05-3437/2010).

 

Перечень запрашиваемой ФНС России информации не мешает налогоплательщику предоставить иные сведения, послужившие базой для определения рыночной цены и сопоставления цены сделки с рыночными.

 

Указанная выше документация может быть истребована ФНС России у налогоплательщика не ранее 1 июня года, следующего за календарным, когда были совершены контролируемые сделки. Это объясняется тем, что налогоплательщику необходимо время для подготовки такой информации. Алгоритм его действий при этом будет следующим:

 

- определить, какие сделки из заключенных им в предыдущем календарном году являются контролируемыми;

 

- установить, учитываются ли платежи по таким сделкам в качестве доходов и расходов при исчислении налога на прибыль организаций за указанный календарный год;

 

- рассчитать рыночную цену по таким сделкам;

 

- установить, соответствует ли цена, признаваемая в налоговом учете, рассчитанным рыночным ценам;

 

- подать налоговую декларацию по налогу на прибыль за истекший налоговый период до 28 марта следующего года;

 

- направить в налоговый орган по месту нахождения или жительства уведомление о контролируемых сделках до 20 мая следующего года.

 

Налоговый орган в течение 10 рабочих дней должен направить указанное уведомление в ФНС России. Поэтому запрашивать документацию о контролируемых сделках ФНС России вправе только с 1 июня следующего года.

 

Налогоплательщик находится в неравном положении с налоговым органом. Он должен подать налоговую декларацию по налогу на прибыль организации не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, и в этой декларации налоговая база должна быть исчислена уже исходя из рыночных цен в сделках. Получается, что за три месяца налогоплательщик фактически должен произвести расчет рыночных цен при совершении аналогичных сделок в сопоставимых условиях. В то время как должностным лицам ФНС России на проверку соответствия цен в сделках рыночным ценам дается один год и девять месяцев (с учетом всех продлений).

 

В отношении некоторых сделок ФНС России не вправе требовать представления документации, подтверждающей соответствие цен в сделке рыночным ценам. Однако налогоплательщик вправе представить ее добровольно. Имеются в виду сделки:

 

- цены которых применяются в соответствии с предписаниями антимонопольных органов либо если их цена является регулируемой;

 

- с лицами, с которыми налогоплательщик не является взаимозависимым;

 

- с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг;

 

- в отношении которых заключено соглашение о ценообразовании для целей налогообложения.

 

Документацию, необходимую для проверки соответствия цены в сделке рыночным ценам, ФНС России вправе запрашивать не только у самого налогоплательщика, но и у третьих лиц. В первую очередь у его контрагентов, а также у покупателя (в сделках с участием посредника).

 

Истребование документов у третьих лиц будет осуществляться по правилам #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344916725ст. 93.1 НК РФ#S и по сути своей будет являться встречной проверкой. Инспекторы могут запрашивать информацию только о проверяемом налогоплательщике, а не любую информацию вообще.

 

По мнению налоговых органов, они вправе запрашивать любые документы и информацию, касающуюся лица, в отношении которого проводятся мероприятия налогового контроля. Решение о том, насколько документы, запрашиваемые в отношении контрагента проверяемого налогоплательщика, относятся к его деятельности, определяет налоговый орган, составивший поручение об истребовании документов. Суды же признают такую позицию неправомерной, считая, что налоговый орган в силу #M12293 2 901714421 0 0 0 0 0 0 0 344916725п. 1 ст. 93.1 НК РФ#S вправе истребовать в ходе налоговой проверки или дополнительных мероприятий налогового контроля у иных лиц только документы (информацию), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, которыми это лицо располагает (постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2011 N А56-14074/2010, от 06.12.2010 N А56-13035/2010).

 

***

 

Обратите внимание!

 

Запросить документы у третьих лиц должностные лица ФНС России вправе только в рамках налоговой проверки. Если проверка полноты исчисления и уплаты налогов при совершении сделок с взаимозависимыми лицами окончена, организация не обязана представлять запрашиваемые документы. Поскольку в отношении указанных проверок судебной практики пока нет, можно провести аналогию с другими проверками, когда суды признавали правомерным непредставление документов о налогоплательщике за рамками мероприятий налогового контроля (см. постановление ФАС Центрального округа от 26.05.2010 N А54-5047/2009С13).

 

***

 

Контрагенты обязаны представлять документы о налогоплательщике только в случае их наличия. Если документов нет, представлять ничего не требуется. В случае неправомерного непредставления документов и сведений о налогоплательщике организацию могут привлечь к ответственности в соответствии с #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 346030842п. 2 ст. 126 НК РФ#S.

 

 

Акт налоговой проверки

 

Проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами заканчивается составлением справки о проведении проверки. Должностные лица ФНС России, проводившие проверку, составляют справку в последний ее день. В справке фиксируется предмет срок проверки (проверяемые сделки), налоги. В справке не могут содержаться выводы о соответствии или несоответствии цен в сделках рыночным. Предмет проверки, указываемый в справке в части проверяемых налогов, должен совпадать с предметом проверки, указанным в решении о проведении проверки.

 

Справка вручается проверяемому лицу или его представителю под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате ее получения, например по почте заказным письмом с уведомлением о вручении. В последнем случае справка считается полученной на шестой день после ее отправления.

 

Получение справки под расписку не означает согласие налогоплательщика с материалами, изложенными в справке, а свидетельствует только о факте ее получения.

 

По результатам рассмотрения материалов проверки в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами должностными лицами налогового органа, проводившими проверку, может быть составлен акт. Акт составляется только в случае выявления фактов отклонения цены, примененной в сделке, от рыночной, которые привели к занижению суммы налога. Если фактов занижения налогов не обнаружено, акт не оформляется.

 

Акт проверки должен быть составлен в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной проверке и в течение пяти рабочих дней он вручается лицу, в отношении которого она проводилась. Согласно #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 249234058п. 5. ст. 6.1 НК РФ#S срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующий месяц и число последнего месяца срока. Таким образом, если справка о проведенной проверке составлена 2 сентября, акт налоговой проверки должен быть составлен не позднее 2 ноября.

 

Акт подписывается должностными лицами ФНС России и налогоплательщиком. Подпись лица, в отношении которого проводилась проверка, свидетельствует только о факте его получения. Если лицо уклоняется от подписи акта или от его получения, об этом делается запись в акте, и он направляется по почте.

 

Если в течение двух месяцев и пяти рабочих дней акт проверки не предъявлен налогоплательщику, значит, занижение сумм уплаченных налогов проверкой не обнаружено. Но с другой стороны, акт может быть направлен налогоплательщику почтой, и не получить его в установленный срок он может из-за сбоя в работе отделения связи.

 

Акт проверки составляется с учетом требований, предусмотренных #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506555п. 3 ст. 100 НК РФ#S применительно к акту выездной налоговой проверки.

 

Требования к составлению и содержанию акта утверждены #M12293 2 902023809 0 0 0 0 0 0 0 206504532приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892#S@.

 

Акт проверки состоит из трех частей: вводной, описательной и резолютивной. В нем должны быть указаны следующие сведения:

 

- дата акта налоговой проверки. Под ней понимается дата подписания акта лицами, проводившими проверку;

 

- полное и сокращенное наименование либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименование проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;

 

- фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности;

 

- дата и номер решения руководителя (заместителя руководителя) ФНС России о проведении налоговой проверки;

 

- перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;

 

- период, за который проведена проверка;

 

- наименование проверенных налогов;

 

- даты начала и окончания налоговой проверки;

 

- адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;

 

- сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки. В акте должны быть перечислены проведенные мероприятия налогового контроля (истребование документов, инвентаризация имущества, опрос свидетелей и т.д.);

 

- документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

 

В акте должны быть изложены факты нарушения налогового законодательства со ссылкой на документы, которые данные факты подтверждают.

 

Отсутствие указанных документов, а также расчетов налоговых органов, на основе которых определялась рыночная цена и сделаны выводы о занижении сумм налога, может служить основанием признания составления акта налоговой проверки с нарушением требований #M12293 3 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345506555п. 3 ст. 100 НК РФ#S (постановления ФАС Центрального округа от 01.06.2011 N А68-6289/10, Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2011 N А40-142224/09-35-1069).

 

Налоговый орган должен отразить в акте не только факт неуплаты налогов, но и факт его переплаты, если таковой будет установлен; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи #M12291 901714421НК РФ#S, если Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

 

Кроме того, в акте проверки должны быть указаны:

 

- сделки налогоплательщика, цены по которым подлежали проверке;

 

- методы определения рыночной цены;

 

- максимальное и минимальное значение интервала рыночной цены, если он определялся;

 

- информация, на основании которой устанавливалась рыночная цена;

 

- документально подтвержденные факты отклонения цены, примененной в сделке, от рыночной (в сторону повышения от максимальной предельной или понижения от минимальной предельной цены с учетом соответствующих надбавок к ценам или скидок с них);

 

- обоснование того, что отклонение цен, примененных в сделке, от рыночных повлекло занижение суммы налога, и расчет суммы такого занижения.

 

Налогоплательщику не могут быть доначислены налоги, не являвшиеся предметом проверки ни в соответствии с решением о ее проведении, ни на основании справки о проведенной проверке (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 03.06.2010 по делу N А23-5119/09А-21-243).

 

 

Рассмотрение материалов налоговой проверки

 

После получения акта налоговой проверки налогоплательщик в течение 20 рабочих дней вправе представить свои возражения. оформленные в письменном виде. К ним налогоплательщик вправе приложить оправдательные документы или их заверенные копии, подтверждающие обоснованность возражений.

 

Рассмотрение акта, других материалов проверки и письменных возражений по акту, представленные налогоплательщиком, а также принятие решения по результатам проверки осуществляется в порядке, аналогичном общему порядку рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренному #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165ст. 101 НК РФ#S. Указанные материалы должны быть рассмотрены руководителем (его заместителем) ФНС России в присутствии должностных лиц, проводивших проверку налогоплательщика или его представителя. Решение по ним должно быть принято в течение 10 рабочих дней со дня истечения срока для представления возражений по акту. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

 

Налогоплательщик должен быть надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. При этом он вправе не только присутствовать, но и знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля. Форма уведомления о вызове налогоплательщика утверждена #M12293 1 902046515 0 0 0 0 0 0 0 206504532приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338#S@, факт его вручения налогоплательщику должен быть подтвержден документально распиской или уведомлением о вручении, полученным от органа связи. Как указал Десятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 01.08.2011 по делу N А41-9025/11, факт подписи представителя организации на извещении без указания даты вручения не может считаться надлежащим уведомлением лица о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

 

Неявка налогоплательщика, надлежаще извещенного о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для их рассмотрения.

 

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в т.ч. документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением #M12291 901714421НК РФ#S. Например, доказательства, полученные налоговым органом вне рамок проведения проверки и не нашедшие отражения в акте, считаются недопустимыми и не могут быть использованы налоговым органом для подтверждения своей позиции (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2011 N 09АП-13331/2011-АК по делу N А40-104435/10-4-560).

 

***

 

Обратите внимание!

 

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта нарушения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165п. 6 ст. 101 НК РФ#S предусмотрена возможность проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. #M12291 901714421Статья 105.17 НК РФ#S содержит ссылку на ст. 101 Кодекса в части рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения. Поэтому вышеназванные положения #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165п. 6 ст. 101 НК РФ#S также могут быть применены в отношении налоговой проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с заключением сделок между взаимозависимыми лицами.

 

***

 

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:

 

- устанавливает, нарушало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, законодательство о налогах и сборах;

 

- устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

 

- устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

 

- выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения либо смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

 

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость их проведения, указываются срок и конкретная форма их проведения. Такие мероприятия должны быть закончены в течение месяца.

 

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345047800ст. 93#S и #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 34491672593.1 НК РФ#S, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

 

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение правонарушения или решения об отказе в этом (постановление Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 N 4903/10 по делу N А40-51817/09-33-302). К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

 

 

Вынесение решения по итогам налоговой проверки

 

После рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (его заместитель) ФНС России выносит одно из следующих решений:

 

- о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

 

- об отказе в привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

 

- о назначении дополнительных мероприятий.

 

Если материалы проверки и возражения по ним налогоплательщика рассматривало одно должностное лицо, а решение вынесло другое (другой заместитель ФНС России), которым не были непосредственно выслушаны, исследованы и оценены возражения и объяснения налогоплательщика, суд может признать привлечение налогоплательщика к ответственности в соответствии с таким решением неправомерным (постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2011 по делу N А41-34764/10).

 

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются:

 

- обстоятельства налогового правонарушения, совершенного налогоплательщиком так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства;

 

- доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты их проверки.

 

Далее в этом документе приводится само решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием предусматривающих их статей #M12291 901714421НК РФ#S и применяемые меры ответственности; указывается размер выявленной недоимки и пеней, а также подлежащий уплате штраф.

 

***

 

Обратите внимание!

 

В акте налоговой проверки и решении о привлечении к ответственности суммы налогов, подлежащие взысканию, должны совпадать.

 

***

 

В случае последующего доначисления налоговым органом суммы налогов после составления акта налоговой проверки решение о привлечении налогоплательщика к ответственности в части указанного превышения может быть признано судом неправомерным (см. решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.08.2011 по делу N А40-40718/11-140-184).

 

В решении об отказе в привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. Кроме того, в нем может быть указан размер недоимки, если она была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

 

В решении о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения (в решении этом) указывается срок, в течение которого лицо может обжаловать его в вышестоящую налоговую инспекцию или вышестоящему должностному лицу (#M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 345703165п. 8 ст. 101 НК РФ#S).

 

В отношении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с заключением сделок между взаимозависимыми лицами трудно однозначно назвать орган, куда можно будет обжаловать решение, вынесенное по результатам такой проверки. И предусмотрена ли возможность административного обжалования вообще. С одной стороны, указанную проверку проводит ФНС России как вышестоящая организация по отношению ко всем остальным налоговым органам. Следовательно, решение, вынесенное ФНС России, обжалованию в административном порядке не подлежит. С другой стороны, ФНС России находится в ведении Министерства финансов РФ (п. 2 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного #M12291 901910275постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506#S). Поэтому можно предположить, что обжаловать решение по результатам указанной выше проверки можно будет в Минфин России.

 

Такая неопределенность с административным обжалованием однако не исключает возможность судебного обжалования вынесенного ФНС России решения. Пропуск срока обжалования по уважительной причине не является основанием для отказа в защите нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов субъектов предпринимательской деятельности.

 

Решения о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения (об отказе в этом) вступают в силу по истечении 10 рабочих дней со дня их вручения лицу, в отношении которого они были вынесены. При этом соответствующее решение должно быть вручено налогоплательщику в течение пяти рабочих дней после дня его вынесения. Если решение вручить невозможно, оно направляется налогоплательщику по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

 

Пример

 

Индивидуальный предприниматель, в отношении которого проводилась налоговая проверка, не смог получить справку о проведенной проверке и акт налоговой проверки лично, поскольку находился в другом городе. В итоге он пропустил срок для обжалования решения о привлечении его к ответственности. Однако суд посчитал указанную причину пропуска срока уважительной, поскольку налогоплательщик не уклонялся от вручения акта и рассмотрения материалов проверки, а отсутствовал по объективным причинам (постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2011 по делу N А41-37898/09).

 

После вынесения решения о привлечении лица к ответственности взыскание недоимки, пени и штрафов осуществляется в общем порядке.

 

Если у второй стороны в результате приведения цен в сделке рыночным ценам возникает переплата налогов, ФНС России должен сообщить ей об этом в течение 10 рабочих дней (#M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343671534п. 3 ст. 78 НК РФ#S), и в течение месяца послать уведомление о проведении симметричных корректировок в соответствии со #M12291 901714421ст. 105.18 НК РФ#S.

 

В бухгалтерском учете доначисленные в результате проверки налоги отражаются в периоде на основании уведомления о корректировках. При этом делаются следующие записи (см. таблицу).

 

Таблица

 

Отражение доначисленных налогов в бухучете

 

#G0Содержание операции

Д-т

К-т

Сумма, руб.

Оправдательный документ

Отражена сумма доначисленного налога на прибыль организаций

91/2

68

10 000

Решение налогового органа о доначислении налогов, бухгалтерская справка-расчет

Отражена сумма штрафа и пени по налогу на прибыль организаций

99

68

3550

Решение налогового органа о доначислении налогов, бухгалтерская справка-расчет

Отражена уплата налога на прибыль организаций, штрафа и пени

68

51

13 550

Выписка банка по расчетному счету

 

Суммы корректировки налоговой базы в части увеличения цены сделки до рыночной цены в целях налогообложения прибыли организация относит к внереализационным доходам (#M12293 0 901765862 0 0 0 0 0 0 0 345703165п. 22 ст. 250 НК РФ#S). Указанные корректировки отражаются в налоговом учете в текущем налоговом периоде и увеличивают сумму налога этого периода (#M12293 1 901765862 0 0 0 0 0 0 0 346882816подп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ#S).

 

Поэтому уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за периоды, когда были увеличены цены сделок, подавать не требуется.

 

В #M12291 901714421пункте 15 ст. 105.17 НК РФ#S не оговаривается, что материалы и сведения, полученные ФНС России при осуществлении мероприятий налогового контроля в связи с совершением сделки между взаимозависимыми лицами, должны быть использованы исключительно для целей проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между этими лицами. Таким образом, указанные материалы могут быть использованы при проведении налоговыми органами выездной проверки, причем как самого налогоплательщика, так и других участвующих в сделках лиц.

 

#M12291 901714421Налоговый кодекс РФ#S не запрещает проведение выездных и (или) камеральных налоговых проверок за тот же налоговый период и по тем же налогам, которые уже были проверены вышеназванной проверкой.

 

Если в результате проверки будет установлено соответствие условий контролируемой сделки (группы однородных сделок) условиям сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, указанная сделка уже не может быть проверена у налогоплательщика, являющегося второй стороной этой сделки.

 

 

Симметричные корректировки как следствие доначисления налогов

 

В контролируемой сделке участвуют две стороны. Соответственно, приведение цены сделки в соответствие с рыночной у одной стороны договора влечет налоговые последствия для другой стороны. Для этого #M12291 901714421ст. 105.18 НК РФ#S предусмотрен порядок осуществления симметричных корректировок в случае изменения цены. По общему правилу доходы, полученные контрагентом, являющимся одной стороной сделки, и признаваемые им при исчислении налога на прибыль организаций, являются расходами контрагента - второй стороны (списываемыми сразу или путем начисления амортизации). Следовательно, увеличение налоговой базы и подлежащей уплате суммы налога на прибыль организаций одной стороны может повлечь уменьшение налоговой базы и подлежащей уплате суммы налога у другой стороны. В отношении НДС будет действовать аналогичный принцип: если у одной стороны увеличилась сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, другая сторона может в большей сумме принять налог к вычету.

 

Такие симметричные корректировки стороны смогут сделать только после осуществления ФНС России налогового контроля над полнотой исчисления и уплатой налогов в связи с заключением сделок между взаимозависимыми лицами на основании решения о доначислении налогов, принятого по результатам налоговой проверки.

 

В #M12291 901714421статье 105.18 НК РФ#S ничего не говорится о самостоятельной корректировке налогоплательщиками налоговой базы и сумм налога. Однако она и не запрещена. Поэтому стороны, заключившие контролируемую сделку и отразив впоследствии в налоговом учете ее цену, не соответствующую рыночной, вправе самостоятельно рассчитать сумму налога исходя из рыночной цены, подать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций.

 

Опасность данной ситуации заключается в том, что подача уточненной налоговой декларации стороной сделки, у которой произошло уменьшение сумм налога к уплате, может привести к выездной налоговой проверке, в т.ч. повторной (подп. 2 #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343999216п. 4 ст. 81 НК РФ#S).

 

При самостоятельном изменении налоговой базы по НДС стороны также вправе подать уточненные налоговые декларации. Однако изменение стоимости товаров (работ, услуг) и сумм налога должно сопровождаться выставлением счетов-фактур.

 

***

 

Обратите внимание!

 

С 1 октября 2011 года стало возможно составление "отрицательных" счетов-фактур в случае изменения стоимости отгруженных товаров, оказанных услуг (работ) в сторону уменьшения.

 

***

 

Другая сторона на основании выставленного счета-фактуры вправе принять к вычету указанную сумму налога или доплатить ее в бюджет.

 

Но рассмотренная выше ситуация самостоятельного пересмотра налоговой базы и сумм налога, осуществленная у обеих сторон сделки, не является симметричной корректировкой в смысле #M12291 901714421ст. 105.18 НК РФ#S.

 

Корректировку сумм налога в соответствии с решением ФНС России об их доначислении по итогам проверки вторая сторона сделки вправе произвести только в случаях, когда указанное решение исполнено лицом, в отношении которого было вынесено решение о доначислении налога, в части недоимки, указанной в этом решении.

 

Следствием рассматриваемых положений о проведении симметричных корректировок являются положения абз. 2 #M12291 901714421п. 2 ст. 105.17 НК РФ#S, устанавливающие следующее.

 

Если в результате проведения налоговой проверки у одной стороны договора цена сделки была признана соответствующей рыночной, должностные лица ФНС России не вправе проверять соответствие цены по указанной сделке рыночным ценам у другой стороны договора.

 

Значит, априори считается, что вторая сторона сделки правомерно отразила доходы и расходы в налоговом учете по такой сделке. Симметричные корректировки проводятся в порядке, установленном #M12291 901714421ст. 105.18 НК РФ#S в отношении четырех налогов: налога на прибыль организаций, НДС, налога на добычу полезных ископаемых и НДФЛ.

 

Вторая сторона сделки, узнав, что цена сделки была проверена на соответствие рыночной цене у ее контрагента, вправе осуществить симметричную корректировку. Но она должна дождаться уведомления ФНС России о возможности симметричных корректировок. Форма (форматы) и порядок выдачи уведомления о возможности симметричных корректировок должны быть утверждены ФНС России, чего пока не произошло. Сумма налогов, подлежащая корректировке, указанная в уведомлении, должна совпадать с суммой налога, уплаченной ее контрагентом в результате принятия решения о доначислении налогов. Их несовпадение является единственным основанием для обжалования выданного уведомления.

 

Должностное лицо ФНС России передает уведомление о возможности симметричных корректировок налогоплательщику или его представителю, либо направляет данное уведомление по почте заказным письмом, либо передает в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в течение месяца с момента возникновения права налогоплательщика на проведение симметричных корректировок. При направлении уведомления по почте оно считается полученным на шестой день после его отправления. #M12291 901714421Статья 105.18 НК РФ#S не уточняет момент, когда у налогоплательщика возникает право на проведение симметричных корректировок. Можно предположить, что месячный срок начинает течь со дня, следующего за днем доплаты налогов его контрагентом. Согласно #M12293 0 901714421 0 0 0 0 0 0 0 249234058ст. 6.1 НК РФ#S срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, он истекает в последний день этого месяца.

 

Если налогоплательщик, в отношении которого принято решение о доначислении налога, обжалует его в суде, течение срока для направления контрагенту уведомления приостанавливается до момента вступления в силу соответствующего судебного акта. Если судебное решение вынесено в пользу налогового органа, и налогоплательщик подает заявление об обжаловании ненормативного акта налогового органа в вышестоящий суд, течение срока для направления уведомления также приостанавливается.

 

Если налоговый орган в течение месяца после возникновения права на корректировку не прислал уведомление второй стороне сделки, а у данной стороны есть информация об исполнении другой стороной сделки решения о доначислении налога, она вправе обратиться в ФНС России с заявлением о выдаче уведомления о возможности симметричных корректировок.

 

К заявлению прикладываются копии решения о доначислении налога и документов, подтверждающих исполнение данного решения, например выписка банка о перечислении сумм налогов.

 

После получения заявления должностные лица ФНС России в течение 15 рабочих дней должны рассмотреть указанное заявление и вынести одно из следующих решений:

 

- о выдаче уведомления о возможности симметричных корректировок;

 

- об отказе в выдаче уведомления о возможности симметричных корректировок в связи с несоблюдением порядка подачи заявления или неподтверждением указанной в заявлении информации;

 

- проинформировать налогоплательщика о приостановлении сроков для выдачи уведомления о возможности симметричных корректировок в случае обжалования решения о доначислении налога, на основании которого проводятся симметричные корректировки.

 

Принимая во внимание, что основанием для проведения симметричных корректировок является решение ФНС России о доначислении налогов, у одной стороны сделки появляется обязанность доплатить налог, у другой стороны возникает переплата и, соответственно, право на возврат или зачет излишне уплаченного налога. Возврат и зачет осуществляются по правилам, установленным #M12293 1 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343605997гл. 12 НК РФ#S.

 

После получения уведомления о симметричных корректировках налогоплательщик подает заявление в налоговый орган по месту своего учета о зачете или возврате налогов. При проведении симметричных корректировок не корректируются регистры налогового учета и не вносятся изменения в первичные документы.

 

Возникает вопрос: в каком налоговом периоде следует отражать выявленный расход? Когда были признаны расходы по проверяемой сделке или получено уведомление о корректировке?

 

В связи с принятием решения о симметричных корректировках у организации возникает переплата налогов. Данная переплата должна относиться к налоговому периоду, по итогам которого она была уплачена. В силу #M12293 2 901714421 0 0 0 0 0 0 0 296420040п. 1 ст. 54 НК РФ#S при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, когда были совершены указанные ошибки (искажения). В данном случае требуется подать уточненную налоговую декларацию.

 

Основанием для отражения возмещаемых налогов в бухгалтерском учете будет являться уведомление о корректировках. Поскольку сделки относятся к прошлым периодам, выявленный расход следует квалифицировать как убытки прошлых лет, выявленные в текущем периоде, и учесть как прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. #M12291 901735798приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н#S).

 

Налоговый орган, получивший заявление от второй стороны сделки, на основании #M12293 3 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343671534п. 5 ст. 78 НК РФ#S должен произвести зачет излишне уплаченной суммы налога в счет имеющейся у налогоплательщика недоимки по налогам и сборам. Если недоимки нет, налоговый орган на основании письменного заявления налогоплательщика должен произвести зачет излишне уплаченных сумм налога в счет уплаты предстоящих платежей по данному налогу и их возврат. Решение о зачете принимается налоговым органом в течение 10 рабочих дней со дня получения заявления. Возврат налога должен быть осуществлен в течение месяца со дня получения налоговым органом заявления. Решение о возврате принимается в течение 10 рабочих дней со дня получения заявления. О принятом решении налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику в письменном виде. Форма извещения о принятом налоговым органом решении о зачете (возврате) утверждена приказом ФНС России от 25.12.2008 N ММ-3-1/683@. Если в течение месяца с момента принятия решения о возврате налога его сумма не возвращена налогоплательщику, на нее начисляются пени исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей в период нарушения срока возврата.

 

Решение о доначислении сумм налога может быть впоследствии изменено, отменено или признано недействительным. Соответственно, налогоплательщику, в отношении кого оно было вынесено, должны вернуть излишне уплаченную сумму налога. Его контрагент, который произвел симметричные корректировки, обязан осуществить обратные корректировки и доплатить сумму налога в бюджет.

 

Обратные корректировки производятся налогоплательщиками в течение месяца на основании уведомлений об их необходимости, полученных от налоговых органов по месту учета. Пени в отношении сумм налога, подлежащих уплате на основании обратных корректировок, не начисляются.

 

К уведомлению о необходимости обратных корректировок прилагается их расчет, составленный в произвольной форме, а также копия судебного акта, отменяющего, изменяющего или признающего недействительным первоначальное решение о доначислении налога.

 

Налоговый орган производит зачет (возврат) суммы излишне уплаченного налога стороне контролируемой сделки, в отношении которой было вынесено решение о доначислении налога, только после проведения обратных корректировок и уплаты налога другой стороной контролируемой сделки. Зачет излишне уплаченной суммы налога и ее возврат осуществляется по правилам, предусмотренным #M12293 4 901714421 0 0 0 0 0 0 0 343671534ст. 78 НК РФ#S.