Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Вопрос-ответ


Вопрос-ответ


     На вопрос отвечает Н. Самкова, ведущий эксперт-консультант по налогообложению, налоговый консультант группы компаний "ЭЛКОД", член Палаты налоговых консультантов, член Института профессиональных бухгалтеров




Н. Самкова


     В апреле 2011 года работник организации вернулся из командировки и представил в бухгалтерию вместе с авансовым отчетом счет за гостиницу, оформленный не на бланке строгой отчетности по форме N 3-Г, а на произвольном бланке, распечатанном на компьютере. Вправе ли организация признавать расходы на проживание в гостинице по такому бланку? Если не вправе, то нужно ли включить в доход работника стоимость проживания, начислить НДФЛ и страховые взносы на эту сумму?
     
     Согласно ст. 166 Трудового кодекса РФ служебная командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
     
     В соответствии с подп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на наем жилого помещения. При этом расходы должны быть обоснованны и документально подтверждены (ст. 252 НК РФ).
     
     Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами (ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Организации при осуществлении наличных денежных расчетов обязаны применять ККТ. Осуществление подобных операций без применения ККТ допускается в случае оказания услуг населению при условии выдачи организацией бланков строгой отчетности (ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ).
     
     Если организация, предоставляющая услуги, не использует ККТ, она должна выдать клиенту БСО. Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 установлено, что формы БСО, утвержденные до вступления в силу постановления Правительства РФ от 31.03.2005 N 171, могут применяться до 1 декабря 2008 года. После этой даты гостиницы вправе использовать самостоятельно разработанный бланк строгой отчетности, в котором должны содержаться реквизиты, установленные п. 3 Положения, утв. постановлением Правительства РФ N 359. Утверждения формы такого бланка уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, в т.ч. Минфином России, не требуется (письмо Минфина России от 15.12.2008 N 03-01-15/12-376).
     
     Таким образом, документами, подтверждающими расходы работника на оплату услуг гостиницы, сегодня могут быть либо чек ККТ, либо БСО гостиницы, удовлетворяющий требованиям постановления N 359.
     
     Отметим, что если выдаваемый гостиницей документ не содержит всех реквизитов, он не может рассматриваться в качестве БСО и без чека ККТ не может подтверждать произведенные расходы. Бланк может изготавливаться типографским способом либо с использованием автоматизированных систем. При этом, по разъяснению Минфина России, обычный компьютер для формирования БСО использовать нельзя (письмо Минфина России от 03.02.2009 N 03-01-15/1-43). Поэтому, если гостиница выдаст работнику самостоятельно разработанный БСО, напечатанный на обычном принтере, он не будет являться документальным подтверждением понесенных работником расходов (письмо Минфина России от 07.08.2009 N 03-01-15/8-400).
     
     При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов на наем жилого помещения, эти суммы освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством РФ, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ (абз. 10 п. 3 ст. 217 НК РФ). При отсутствии чека ККТ или БСО налоговые органы могут посчитать, что командировочные расходы на проживание документально не подтверждены, и потребуют доплатить НДФЛ с суммы возмещения таких расходов свыше установленных норм (письма Минфина России от 28.04.2010 N 03-03-06/4/51, от 31.10.2008 N 03-04-06-01/327, УФНС России по г. Москве от 01.11.2007 N 28-11/105193@).
     
     Однако подтвердить произведенную оплату услуг гостиниц можно и иными документами, ведь Налоговым кодексом РФ не предусмотрен их конкретный перечень. Например, таким документом может быть корешок к приходному кассовому ордеру (постановления ФАС Московского округа от 28.01.2010 N КА-А40/15468-09, от 05.05.2008 N КА-А40/3517-08, ФАС Западно-Сибирского округа от 13.04.2009N Ф04-1948/2009(4045-А75-49), Ф04-1948/2009(4043-А75-49), ФАС Северо-Кавказского округа от 29.07.2008 N Ф08-4212/2008). При этом ФАС Московского округа в постановлении от 28.01.2010 N КА-А40/15468-09 указал, что, даже если оплата проживания подтверждена квитанцией по форме N 3-Г, которая утратила силу с 1 декабря 2008 года, у работников также не возникает налогооблагаемого дохода.
     
     Расходы на командировки работников, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, не облагаются страховыми взносами. Среди таких затрат - фактически понесенные и документально подтвержденные расходы на наем жилья. Если сотрудник не может представить соответствующие документы, то затраты на аренду жилого помещения освобождаются от обложения взносами в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ (ч. 2 ст. 9 Закона N 212-ФЗ).
     
     Минздравсоцразвития России в письме от 11.11.2010 N 3416-19 указывает, что нормы возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории РФ, установлены в настоящее время только для организаций, финансируемых из бюджета. Для иных организаций нормы возмещения расходов на наем жилого помещения при непредставлении подтверждающих документов не определены. Поэтому коммерческие организации не облагают страховыми взносами только фактические расходы на наем жилья для работника при командировке. Следовательно, если такие расходы не подтверждены, коммерческим организациям следует начислять страховые взносы на всю сумму возмещения.
     
     Но с этим можно поспорить. Согласно ст. 168 ТК РФ работодатель обязан возместить командированному сотруднику расходы, в частности на наем жилого помещения. Размеры возмещения командировочных расходов устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом организации (ч. 2 ст. 168 ТК РФ). Следовательно, организации, финансируемые не из бюджета, возмещают расходы на наем жилья в пределах норм, установленных коллективным договором или локальным актом.
     
     Таким образом, если командированный работник документально не подтвердил расходы на наем жилого помещения, то коммерческая организация вправе не начислять взносы на суммы возмещения таких расходов в пределах норм, установленных коллективным договором или локальным актом. Однако в подобном случае возможны претензии со стороны контролирующих органов. Организация может доказывать свою точку зрения, ссылаясь на письмо Минздравсоц-развития России от 26.05.2010 N 1343-19.
     
     В данной рубрике вниманию читателей представлены ответы специалистов в области налогообложения на самые интересные и актуальные вопросы налогоплательщиков. В этот раз вопросы связаны с применением системы налогообложения в виде ЕНВД и с исчислением налога на прибыль.
     

Физкультурно-оздоровительные услуги населению

     
     Индивидуальный предприниматель, имея в собственности здание плавательного бассейна, занимается предпринимательской деятельностью по оказанию физкультурно-оздоровительных услуг населению. Посетителям предоставляются в пользование бассейн, сауна и душевые. Какие из указанных услуг облагаются единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности?
     
     В соответствии со ст. 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении видов предпринимательской деятельности, установленных п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в частности, в отношении оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утв. постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163.
     
     Общероссийским классификатором к бытовым услугам в т.ч. отнесены услуги по коду 019000 "Услуги бань и душевых, парикмахерских. Услуги предприятий по прокату. Ритуальные, обрядовые услуги".
     
     Таким образом, оказание банями услуг по предоставлению посетителям в пользование сауны, бассейна, душевых относятся к бытовым услугам и подлежат налогообложению в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Предоставляемые плавательными бассейнами комплексные услуги не относятся к бытовым по группе 010000 ОКУН, а включены в группу 070000 ОКУН "Услуги физической культуры и спорта".
     
     Следует учитывать и санитарно-эпидемиологические правила и нормативы "Плавательные бассейны. Гигиенические требования к устройству, эксплуатации и качеству воды. Контроль качества. СанПиН 2.1.2.1188-03", утв. Главным государственным санитарным врачом Российской Федерации 29 января 2003 года (далее - Правила).
     
     Так, в пункте 2.5 раздела II "Гигиенические требования к проектированию и строительству плавательных бассейнов" указанных Правил установлено, что внутренняя планировка основных помещений бассейна должна соответствовать гигиеническому принципу поточности: продвижение посетителей осуществляется по функциональной схеме - гардероб, раздевальня, душевая, ножная ванна, ванна бассейна.
     
     Поскольку санитарно-гигиенические требования к устройству плавательных бассейнов в соответствии с их назначением предполагают наличие душевых кабин в бассейнах, то оказание услуг душевых не может рассматриваться как отдельный вид предпринимательской деятельности.
     
     Следовательно, налогообложение комплексных услуг, предоставляемых плавательными бассейнами, не подпадает под действие гл. 26.3 Кодекса, а производится в соответствии с иными режимами налогообложения.
     
     Такая позиция изложена в письме Минфина России от 31.03.2011 N 03-11-11/77.
     

ЕНВД и вывоз твердых бытовых отходов

     
     Индивидуальный предприниматель арендует автомобиль для перевозки твердых бытовых отходов (тип транспортного средства - мусоровоз). Вывоз твердых бытовых отходов производится на основании заключенных договоров индивидуального предпринимателя с организациями. Подпадают ли указанные услуги под действие гл. 26.3 НК РФ?
     
     Согласно подп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности переводится, в частности, предпринимательская деятельность, связанная с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
     
     В соответствии со ст. 346.27 НК РФ к транспортным относятся автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.
     
     Порядок регистрации транспортного средства (автомобильного транспорта) определен постановлением Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" (далее - Постановление).
     
     Определение категорий транспортных средств осуществляется на основании сведений регистрирующего органа.
     
     Согласно п. 2 Постановления все транспортные средства, относящиеся к автомототранспорту, имеющие максимальную конструктивную скорость более 50 км/ч, предназначенные для движения по автомобильным дорогам общего пользования, регистрируются в органах Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД России.
     
     В формах сведений о транспортных средствах и лицах, на которых они зарегистрированы, представляемых органами, осуществляющими государственную регистрацию транспортных средств, предусмотрены показатели "Тип транспортного средства" и "Назначение (категория) транспортного средства".
     
     Пунктом 3 ст. 15 Федерального закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения" установлено, что допуск автотранспортных средств для участия в дорожном движении на территории РФ осуществляется путем регистрации транспортных средств и выдачи соответствующих документов.
     
     На уплату ЕНВД может переводиться предпринимательская деятельность, связанная с оказанием услуг по перевозке грузов транспортными средствами, зарегистрированными в установленном порядке в органах ГИБДД как автотранспорт, предназначенный для движения по автомобильным дорогам общего пользования, независимо от того, для какой цели изначально предназначено то или иное транспортное средство и какое оборудование на нем размещено, а также при условии, что собственником и (или) арендатором данного транспортного средства заключен договор на оказание услуг по перевозке грузов.
     
     В связи с этим предпринимательская деятельность, связанная с оказанием автотранспортных услуг по перевозке твердых бытовых отходов (далее - ТБО) с использованием транспортных средств, зарегистрированных в установленном порядке в органах ГИБДД как автотранспорт, предназначенный для движения по автомобильным дорогам общего пользования, может быть переведена на уплату ЕНВД.
     
     При этом в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по перевозке ТБО, необходимо учитывать следующее.
     
     Договорные отношения в сфере автотранспортных услуг регулируются гл. 40 "Перевозка" Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ).
     
     Согласно п. 1 ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется внести за перевозку груза установленную плату.
     
     В силу п. 1 ст. 791 ГК РФ перевозчик обязан подать отправителю груза под погрузку исправные транспортные средства в состоянии, пригодном для перевозки соответствующего груза, в срок, установленный принятой от него заявкой (заказом), договором перевозки или договором об организации перевозок. Исходя из ст. 1 Федерального закона от 24.07.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" под обращением с отходами понимается деятельность, в процессе которой образуются отходы, а также деятельность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортированию, размещению отходов.
     
     Под транспортированием отходов понимается их перемещение с помощью транспортных средств вне границ земельного участка, находящегося в собственности юридического лица или индивидуального предпринимателя либо предоставленного им на иных правах.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 51 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" отходы производства и потребления подлежат сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, хранению и захоронению, условия и способы которых должны быть безопасными для окружающей среды и регулироваться законодательством Российской Федерации.
     
     Таким образом, транспортирование отходов, их сбор, накопление, использование, обезвреживание и размещение рассматриваются как деятельность по обращению с отходами.
     
     Учитывая изложенное, если индивидуальный предприниматель оказывает услуги по вывозу ТБО в рамках отдельно заключенных договоров на оказание транспортных услуг, при этом никакой иной деятельности в сфере обращения с отходами не осуществляется, то указанная предпринимательская деятельность может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
     
     Если предпринимательская деятельность индивидуального предпринимателя по транспортировке ТБО является частью деятельности в сфере обращения с отходами, то ее налогообложение производится в соответствии с иными режимами налогообложения.
     
     Данная позиция изложена в письме Минфина России от 31.03.2011 N 03-11-11/78.
     

Если два зала обслуживания посетителей расположены на разных этажах...

     ООО арендует по двум договорам нежилые помещения торгового центра. Арендуемые помещения используются организацией для оказания услуг общественного питания. Два зала обслуживания посетителей (площадь зала ресторана - 140 кв. м., площадь зала бара - 30 кв. м.) расположены! на разных этажах здания торгового центра, но имеют одну кухню. Вправе ли ООО применять ЕНВД?
     
     В соответствии с п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса.
     
     Согласно подп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может устанавливаться в отношении оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м. по каждому объекту организации общественного питания. Для целей гл. 26.3 НК РФ оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей более 150 кв. м. по каждому объекту организации общественного питания, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.
     
     Статьей 346.27 НК РФ определено, что площадь зала обслуживания посетителей - площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
     
     В целях гл. 26.3 НК РФ к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
     
     Если согласно инвентаризационным документам для оказания услуг общественного питания организацией используется помещение, части которого конструктивно друг от друга не обособлены и расположены в одном объекте недвижимости, то для целей применения системы налогообложения в виде ЕНВД следует учитывать общую площадь помещения.
     
     Если общая площадь залов обслуживания посетителей объекта организации общественного питания превышает 150 кв. м., то организация не может быть признана плательщиком ЕНВД и следует применять иные налоговые режимы.
     
     Указанная позиция изложена в письме Минфина России от 31.03.2011 N 03-11-06/3/38.
     

Т. Замятина,
советник Минфина России

Дивиденды физическим лицам - учредителям организации

     
     Необходимо ли представлять лист 03 декларации по налогу на прибыль организаций в случае выплаты дивидендов только физическим лицам, поскольку только они являются учредителями организации?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 24 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.
     
     Согласно п. 1 ст. 289 НК РФ налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено п. 1 ст. 289 НК РФ, соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном ст. 289 НК РФ.
     
     Налоговые агенты обязаны по истечении каждого отчетного (налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику, представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты в порядке, определенном ст. 289 НК РФ.
     
     Налогоплательщиками и налоговыми агентами в вышеуказанном случае являются организации, поскольку согласно п. 1 ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются организации. Следовательно, вышеуказанные налоговые декларации и налоговые расчеты представляют организации, а не физические лица. Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, установлены ст. 275 НК РФ.
     
     Согласно п. 2 ст. 275, если источником дохода налогоплательщика является российская организация, она признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ.
     
     Следовательно, как налогоплательщик, так и налоговый агент в вышеуказанном положении признаются организациями, а не физическими лицами.
     
     Из вышесказанного можно сделать вывод: налоговый агент обязан представлять в налоговый орган по месту своего нахождения вышеуказанный налоговый расчет, только если одним из получателей дивидендов является организация. Если же среди получателей дивидендов нет организации, налоговый расчет налоговому агенту представлять не следует. Следовательно, в случае выплаты дивидендов только физическим лицам, поскольку только они являются учредителями организации, лист 03 декларации по налогу на прибыль организаций налоговому агенту представлять не следует.
     
     Помимо вышеуказанных положений налогового законодательства данный вывод подтверждают и положения п. 1.7. Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утв. приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка ее заполнения".
     
     Так, согласно данной норме организации, исполняющие обязанности налоговых агентов по исчислению налоговой базы и суммы налога на прибыль, по удержанию у налогоплательщика - российской организации и перечислению в федеральный бюджет указанного налога, представляют налоговый расчет по форме, утвержденной вышеуказанным приказом.
     
     Российские организации - плательщики налога на прибыль, исполняющие обязанности налоговых агентов, представляют расчет в составе подразд. 1.3 разд. 1, а также листа 03 "Расчет налога на прибыль, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)".
     

Вознаграждение доверительному управляющему

     
     Вознаграждение доверительному управляющему уплачивается только в конце года. Его размер может быть как больше, так и меньше суммы/, которую налогоплательщик учел в доходах по итогам отчетных периодов данного года. Как необходимо учесть разницу между размером вознаграждения и этой суммой?
     
     Доверительным управляющим может быть индивидуальный предприниматель или коммерческая организация, за исключением унитарного предприятия (п. 1 ст. 1015 ГК РФ). Статьей 1023 ГК РФ установлено, что доверительный управляющий имеет право на вознаграждение, предусмотренное договором доверительного управления имуществом, а также возмещение необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом, за счет доходов от его использования.
     
     Согласно п. 2 ст. 276 НК РФ вознаграждение, получаемое доверительным управляющим в течение срока действия договора доверительного управления имуществом, является его доходом от реализации и подлежит налогообложению в установленном порядке.
     
     Общий порядок признания доходов при методе начисления установлен ст. 271 НК РФ. Так, в соответствии с п. 1 ст. 271 в целях гл. 25 НК РФ доходы признаются в отчетном (налоговом) периоде, когда они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
     
     По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 2 ст. 271).
     
     Однако поскольку в вопросе речь идет о доходах доверительного управляющего, помимо общего необходимо обратить внимание на специальный порядок признания доходов, прописанный в ст. 332 НК РФ и устанавливающей особенности ведения налогового учета доходов и расходов при исполнении договора доверительного управления имуществом.
     
     Так, согласно абз. 3 ст. 332 доходы учредителя управления и доверительного управляющего по договору доверительного управления формируются в каждом отчетном (налоговом) периоде независимо от того, предусмотрено ли таким договором осуществление расчетов в течение срока действия договора доверительного управления.
     
     Получается, что порядок уплаты вознаграждения доверительному управляющему, установленный договором доверительного управления, не влияет на учет им такого вознаграждения в доходах для целей налогообложения. Например, вознаграждение может уплачиваться только в конце года, однако отражать в доходах его следует в каждом отчетном периоде данного года исходя из предполагаемого годового вознаграждения.
     
     Вполне вероятно, что в конце года фактически полученное годовое вознаграждение не совпадет с суммой, которую налогоплательщик учел в доходах по итогам отчетных периодов данного года. Если фактически полученное вознаграждение окажется больше вышеуказанной суммы, положительную разницу организации следует отразить в доходах для целей налогообложения. Если же меньше, отрицательную разницу организации следует отразить в расходах для целей налогообложения. При этом целесообразнее учесть эту разницу в текущем отчетном (налоговом) периоде, нежели разносить ее по предыдущим отчетным периодам.
     

Документ в электронном виде

     
     Может ли документ, оформленный в электронном виде и подписанный электронной цифровой подписью, являться подтверждающим расходы, осуществленные налогоплательщиком?
     
     Для ответа на данный вопрос следует обратить внимание на следующее.
     
     Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
     
     Под документально подтвержденными понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (п. 1 ст. 252 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
     
     Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.
     
     Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию контролирующих органов, суда и прокуратуры (п. 7 ст. 9 Закона N 129-ФЗ).
     
     Какие-либо иные положения в отношении документального подтверждения гл. 25 НК РФ и Законом N 129-ФЗ не установлены. Соответственно, не установлены и положения в отношении электронного документального подтверждения. Однако говорить, что документ, оформленный в электронном виде и подписанный электронной цифровой подписью, не может являться подтверждающим расходы, осуществленные налогоплательщиком, нельзя. Электронный документооборот значительно упрощает ведение учета. Тем не менее, не имея законодательных оснований, сказать, что вышеуказанный документ является подтверждающим расходы, осуществленные налогоплательщиком, тоже нельзя. Для этого необходимо обратить внимание на законодательство, так или иначе связанное с вышеуказанным вопросом.
     
     Цель Федерального закона от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи" (далее - Закон N 1-ФЗ) - обеспечение правовых условий использования такой подписи в электронных документах, при соблюдении которых электронная цифровая подпись в электронном документе признается равнозначной собственноручной подписи в документе на бумажном носителе (п. 1 ст. 1 Закона N 1-ФЗ). Электронная цифровая подпись в электронном документе равнозначна собственноручной подписи в документе на бумажном носителе при одновременном соблюдении трех условий, установленных п. 1 ст. 4 Закона N 1-ФЗ. Действие Закона распространяется на отношения, возникающие при совершении гражданско-правовых сделок и в других предусмотренных законодательством РФ случаях (п. 2 ст. 1 Закона N 1-ФЗ).
     
     Еще одним нормативным правовым актом, связанным с рассматриваемым вопросом, является Федеральный закон от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" (далее - Закон N 149-ФЗ), регулирующий отношения, возникающие при осуществлении права на поиск, получение, передачу, производство и распространение информации, применении информационных технологий и обеспечении защиты информации.
     
     Так, электронный документ, электронное сообщение, подписанные электронной цифровой подписью или иным аналогом собственноручной подписи, признаются равнозначными документу, подписанному собственноручной подписью, если иное не установлено федеральными законами (п. 3 ст. 11 Закона N 149-ФЗ).
     
     Значит, электронная цифровая подпись в электронном документе признается равнозначной собственноручной подписи в документе на бумажном носителе, а электронный документ, подписанный электронной цифровой подписью, - равнозначным подписанному собственноручной подписью.
     
     Отсюда можно сделать вывод: электронный документ, подписанный электронной цифровой подписью, является подтверждающим расходы, осуществленные налогоплательщиком.
     

Медицинские услуги для работников

     
     Организация заключила в пользу работников с медицинской организацией договор на срок не менее одного года на оказание медицинских услуг. Каждый год организацией рассчитывается сумма, которая фактически может быть потрачена в текущем году на уплату платежей (взносов) по такому договору. Организация учитывает ее для целей налогообложения. Правильно ли это?
     
     Страхование осуществляется на основании договоров имущественного или личного страхования, заключаемых гражданином или юридическим лицом (страхователем) со страховой организацией (страховщиком) (п. 1 ст. 927 ГК РФ).
     
     Для ответа на данный вопрос следует обратить внимание на положения п. 16 ст. 255 НК РФ: к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений", а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ.
     
     В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам, поименованным в абз. 3-6 п. 16 ст. 255 НК РФ. Например, согласно абз. 5 п. 16 ст. 255 к расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников.
     
     Договор на оказание медицинских услуг, заключенный в пользу работников на срок не менее года с медицинской организацией, не поименован в указанных выше абзацах п. 16 ст. 255, однако о таком договоре говорится отдельно в абз. 9 п. 16 этой статьи.
     
     Так, данной нормой установлено, что взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, а также расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6% суммы расходов на оплату труда.
     
     Учитывая вышеуказанное положение, можно сделать вывод: платежи (взносы) по договору на оказание медицинских услуг, заключенному в пользу работников на срок не менее года с медицинской организацией, могут учитываться для целей налогообложения ее прибыли. Вышеуказанное положение говорит и об ограничении, в соответствии с которым платежи (взносы) по данному договору включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6% суммы расходов на оплату труда.
     
     Какие-либо иные ограничения в отношении учета платежей (взносов) по данному договору гл. 25 НК РФ не установлены. Значит, ежегодно рассчитываемая организацией сумма, которая фактически может быть потрачена в текущем году на уплату платежей (взносов) по такому договору, не имеет значения для целей налогообложения, поскольку ориентироваться нужно не на нее и не на фактически уплаченную медицинской организации сумму, а на расходы на оплату труда.
     
     Если фактически уплаченная медицинской организации сумма превышает 6% суммы расходов на оплату труда, превышение не может учитываться для целей налогообложения. Если же она меньше, ее всю можно учесть для целей налогообложения.
     

О расходах на ремонт арендованного помещения

     
     Могут ли учитываться для целей налогообложения расходы! на ремонт арендованного помещения, если в арендованном и отремонтированном помещении новый офис не бы/л открыт?
     
     В соответствии со ст. 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
     
     Арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды (п. 1 ст. 616 ГК РФ). Согласно пп. 1 и 2 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие и признаются для целей налогообложения в отчетном (налоговом) периоде, когда они были осуществлены, в размере фактических затрат.
     
     Положения ст. 260 НК РФ применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
     
     Таким образом, если в соответствии с договором аренды арендатор обязан производить за свой счет капитальный ремонт полученного в аренду имущества, и расходы на ремонт ему арендодатель не компенсирует, арендатор может их учесть в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.
     
     Однако с точки зрения налоговых органов учет расходов на ремонт арендованного помещения будет выглядеть весьма сомнительно, если в арендованном и отремонтированном помещении новый офис не был открыт.
     
     На основании ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
     
     Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
     
     Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Безусловно, если после ремонта арендованного помещения в нем открывается новый офис, можно утверждать, что расходы были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, поскольку деятельность нового офиса наверняка будет направлена на получение прибыли.
     
     Другое дело, если расходы на ремонт осуществлены, а офис не открылся. В этом случае велика вероятность, что налоговые органы не разрешат учесть для целей налогообложения прибыли организаций расходы на ремонт.
     
     Однако, возможно, учет расходов на ремонт не стоит ставить в зависимость от того, будет открыт новый офис или нет.
     
     Например, проанализировав письмо Минфина России от 26.01.2011 N 03-0306/2/16, можно сделать вывод: расходы на ремонт можно учесть, даже если новый офис не будет открыт.
     
     В письме речь шла о ситуации, при которой организация заключила с застройщиком договор опциона, предусматривающий ее право на заключение договора аренды помещений в строящемся здании после его постройки. По окончании строительства организация заключает договор аренды.
     
     Минфин России сделал вывод: поскольку расходы в виде ежемесячных платежей направлены на приобретение права заключения договора аренды помещений, и произведены в целях осуществления предпринимательской деятельности, они могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций.
     
     Данный вывод свидетельствует, что учет вышеуказанных расходов не был поставлен в зависимость от того, будет заключен договор аренды или нет.
     

Расходы по договорам гражданско-правового характера

     
     В каком году необходимо учитывать расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера, относящиеся к декабрю 2010 года, но фактически осуществленные в 2011 году?
     
     Положения по оплате и нормированию труда установлены разд. 6 Трудового кодекса РФ. Однако трудовое законодательство и иные акты, содержащие нормы трудового права, не распространяются на лиц, работающих на основании договоров гражданско-правового характера (если в установленном ТК РФ порядке они одновременно не выступают в качестве работодателей или их представителей).
     
     В отношении налогового законодательства рассмотрим положения ст. 255 НК РФ. Данной статьей установлено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
     
     К расходам на оплату труда в целях гл. 25 НК РФ относятся затраты на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (п. 21 ст. 255 НК РФ).
     
     Общий порядок признания расходов при методе начисления установлен ст. 272 НК РФ.
     
     Так, в соответствии с п. 1 ст. 272 расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в отчетном (налоговом) периоде, к которому относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318-320 НК РФ.
     
     Расходы признаются в отчетном (налоговом) периоде, когда они возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит такие условия и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
     
     Расходы на оплату труда признаются таковыми ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ затрат на оплату труда (п. 4 ст. 272 НК РФ).
     
     Из вышеуказанных положений прослеживается вывод: расходы признаются в отчетном периоде, к которому относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Поскольку вышеуказанные расходы относятся к декабрю 2010 года, но фактически осуществлены в 2011 году, их необходимо учитывать в декабре 2010 года.
     
     В подтверждение данного вывода хотелось бы обратить внимание на аналогичную ситуацию, рассмотренную Минфином России в письме от 06.03.2007 N 03-03-06/1/149. Правда, следует сделать оговорку: в данном письме речь шла о расходах на ремонт основных средств, однако работы по ремонту были начаты и окончены в разных налоговых периодах.
     
     Так, по мнению главного финансового ведомства, расходы организации, направленные на ремонт основных средств, следует списывать за счет средств ранее созданного резерва на ремонт основных средств и учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли организаций в налоговом периоде, когда были осуществлены, т.е. когда были составлены и подписаны документы, подтверждающие завершение таких работ.
     

Страховые платежи

     
     Можно ли учитывать для целей налогообложения страховые платежи (взносы/) по страхованию имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком?
     
     Налоговым законодательством предусмотрен учет страховых платежей (взносов) в расходах для целей налогообложения прибыли организаций в отношении как работников, так и имущества организации.
     
     При учете страховых платежей (взносов) в расходах для целей налогообложения прибыли организаций в отношении работников необходимо обратить внимание на положения п. 16 ст. 255 и п. 6 ст. 272 НК РФ. При учете страховых платежей (взносов) в отношении имущества организации необходимо обратить внимание на положения ст. 263 и п. 6 ст. 272 НК РФ.
     
     Поскольку речь идет о страховании имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком, рассмотрим положения ст. 263 Кодекса, устанавливающие расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование.
     
     Так, на основании п. 1 ст. 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают взносы по всем видам обязательного, а также добровольного имущественного страхования.
     
     Страхование имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком, не является обязательным видом страхования, расходы на которые учитываются для целей налогообложения прибыли организаций.
     
     Однако согласно подп. 9.1 п. 1 ст. 263 расходы на добровольное имущественное страхование включают взносы по добровольному страхованию имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком, в случаях:
     
     - возникновения убытков страхователя в результате проведения третьими лицами операций с использованием поддельных, утерянных или украденных у держателей банковских карт;
     
     - списания денежных средств на основании подделанных слипов или квитанций электронного терминала, подтверждающих проведение операций держателем банковской карты;
     
     - проведения иных незаконных операций с банковскими картами.
     
     Иных случаев, при которых страховые взносы по добровольному страхованию имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком, включаются в расходы на добровольное имущественное страхование, ст. 263 НК РФ не установлено.
     
     Следовательно, страховые платежи (взносы) по страхованию различных имущественных интересов, связанных с обращением банковских карт, выпущенных (эмитированных) налогоплательщиком, могут учитываться в расходах для целей налогообложения только в вышеуказанных случаях.
     

Проценты по договорам займа и кредитным договорам

     
     Вправе ли управляющая организация, действующая в качестве доверительного управляющего активами паевого инвестиционного фонда, учитывать в расходах для целей налогообложения проценты по договорам займа и кредитным договорам, денежные средства по которым направляются на обмен или погашение инвестиционных паев при недостаточности денежных средств, составляющих этот паевой инвестиционный фонд?
     
     Для ответа на этот вопрос следует обратить внимание на положения Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (далее - Закон N 156-ФЗ), который регулирует отношения, связанные с привлечением денежных средств и иного имущества путем размещения акций или заключения договоров доверительного управления в целях их объединения и последующего инвестирования в объекты, определяемые в соответствии с настоящим законом, а также с управлением (доверительным управлением) имуществом инвестиционных фондов, учетом, хранением их имущества и контролем над распоряжением им.
     
     Так, управляющая компания, действуя в качестве доверительного управляющего активами акционерного инвестиционного фонда или паевого инвестиционного фонда либо осуществляя функции единоличного исполнительного органа акционерного инвестиционного фонда, не вправе совершать сделки или давать поручения на совершение сделок, установленных п. 1 ст. 40 Закона N 156-ФЗ.
     
     Из положений подп. 5 п. 1 ст. 40 можно сделать вывод: управляющая компания не вправе заключать договоры займа или кредитные договоры, а также договоры репо.
     
     Однако указанное правило не распространяется на случаи получения денежных средств для обмена или погашения инвестиционных паев при недостаточности денежных средств, составляющих паевой инвестиционный фонд, и заключения договоров репо в случаях, установленных нормативными правовыми актами федерального органа исполнительной власти по рынку ценных бумаг.
     
     Получается, что управляющая компания может заключать договоры займа или кредитные договоры в случае, когда денежные средства, получаемые по таким договорам, предназначаются для обмена или погашения инвестиционных паев при недостаточности денежных средств, составляющих паевой инвестиционный фонд.
     
     В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в т.ч. начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ. Указанными положениями установлена возможность учета затрат в виде процентов в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.
     
     Статьей 269 НК РФ установлен, в частности, порядок определения предельной величины процентов, учитываемых для целей налогообложения.
     
     Положениями п. 8 ст. 272 НК РФ определен порядок признания расходов в виде процентов, учитываемых в составе расходов для целей налогообложения.
     
     Учитывая законность привлечения денежных средств по договорам займа и кредитным договорам на обмен или погашения инвестиционных паев при недостаточности денежных средств, составляющих паевой инвестиционный фонд, полагаю возможным проценты по таким договорам учитывать в расходах для целей налогообложения.
     

Д. Осипов,
главный специалист Департамента
налоговой и таможенно-тарифной политики
Минфина России