Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О значимых законопроектах

     

О значимых законопроектах

     
     Д. Фадеев,
заместитель директора Департамента по законодательству Торгово-промышленной палаты РФ, заместитель председателя Экспертного совета при ТПП России по совершенствованию налогового законодательства и правоприменительной практики, преподаватель кафедры финансового права РАП и кафедры "Налоги и налогообложение" Российского экономического университета им. Г.В. Плеханова
     


Д. Фадеев

     С 1 января 2012 года планируется введение нового специального налогового режима - патентной системы налогообложения. В связи с этим может существенно сократиться количество субъектов малого бизнеса, которые смогут применять специальные налоговые режимы. Предлагается с 1 января 2014 года полностью отменить систему налогообложения в виде ЕНВД. Об этом и других законодательных инициативах читайте в данной статье. Тем, кого интересует углубленный анализ этих и иных законопроектов, а также других вопросов налогового права, будет полезна книга Д. Фадеева "Экономика. Налоги. Бизнес".
     

Вопросы отмены ЕНВД и введения патентной системы налогообложения

     
     9 февраля 2011 года в Государственную Думу внесен правительственный проект N 499566-5 "О внесении изменений в статью 18 части первой, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации", направленный на реформирование отдельных видов специальных налоговых режимов, применяемых субъектами малого предпринимательства.
     
     Основная цель законопроекта - налоговое стимулирование развития малого предпринимательства посредством совершенствования специальных налоговых режимов, для чего предлагается дополнить раздел VIII.1 "Специальные налоговые режимы" НК РФ новой гл. 26.5 "Патентная система налогообложения". Данный режим предлагается ввести в действие с 1 января 2012 года.
     
     Для реализации указанной цели проектом устанавливается "укрупненный" перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых возможно применение патентной системы налогообложения: вместо 69 видов деятельности в действующей редакции НК РФ законопроектом установлены 47.
     
     Кроме того, законопроект предусматривает постепенный отказ от системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности.
     
     В частности, предлагается:
     
     1) с 1 января 2012 года сократить размер предельной среднесписочной численности работников организаций (индивидуальных предпринимателей), осуществляющих деятельность в сфере розничной торговли и оказания услуг общественного питания и применяющих ЕНВД, со 100 до 50 человек;
     
     2) с 1 января 2013 года исключить из перечня п. 2 ст. 346.26 НК РФ два вида предпринимательской деятельности:
     
     - розничную торговлю;
     
     - оказание услуг общественного питания;
     
     3) с 1 января 2014 года отменить специальный налоговый режим "Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности".
     
     Таким образом, с 1 января 2012 года для предпринимателей будут действовать следующие специальные налоговые режимы:
     
     - ЕНВД;
     
     - ЕСХН;
     
     - система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;
     
     - УСН;
     
     - патентная система налогообложения (для индивидуальных предпринимателей).
     
     К положительным изменениям по сравнению с предыдущей редакцией законопроекта можно отнести следующее.
     
     1. Изначально проектом предлагалось снизить численность работающих на предприятии в целях применения ЕНВД со 100 до 15 человек для всех видов деятельности одновременно с введением патентной системы налогообложения.
     
     В доработанной редакции сокращение численности предусмотрено только для предпринимательской деятельности, осуществляемой в сфере розничной торговли и оказания услуг общественного питания (со 100 до 50 человек).
     
     Вместе с тем необходимо сохранить действующий критерий численности в размере 100 человек для всех видов "вмененной" деятельности. Отчасти это обусловлено тем, что для отнесения субъектов предпринимательства к категории "малых" Федеральным законом от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" данный показатель установлен также в размере 100 человек.
     
     2. Первоначальная редакция законопроекта предусматривала установление размеров доходности по патентной системе налогообложения отдельно по каждому виду деятельности. В соответствии с новой редакцией размеры потенциально возможного годового дохода индивидуального предпринимателя устанавливаются нормативными правовыми актами субъектов РФ в пределах от 100 до 500 тыс. руб. с ежегодной индексацией на коэффициент-дефлятор, определяемый в порядке, установленном Правительством РФ.
     
     Данная мера инициирована Минэкономразвития России и в целом концептуально поддерживается ТПП России. Однако предлагаемый законопроектом диапазон не в полной мере соответствует действительности. Представляется, что максимальный размер годового дохода следует увеличить не менее чем в два-три раза. В противном случае велика вероятность того, что патентную систему налогообложения будут применять лишь единицы и данный режим не окажет ожидаемого стимулирующего воздействия на развитие малого предпринимательства в регионах.
     
     3. Ранее проектом предлагалась поэтапная отмена ЕНВД (с 2011 года - сокращение среднесписочной численности до 15 человек, с 2012 года - сокращение перечня видов деятельности, с 2014 года - полная отмена этого режима).
     
     Согласно итоговой редакции законопроекта:
     
     - патентная система налогообложения вводится в действие с 1 января 2012 года;
     
     - с 1 января 2013 года розничная торговля и услуги общественного питания переводятся с ЕНВД на патентную систему налогообложения;
     
     - система налогообложения в виде ЕНВД отменяется с 1 января 2014 года.
     
     По мнению ТПП России, такая мера, как полная отмена ЕНВД, представляется не вполне оправданной. На практике применение данного специального налогового режима было осложнено рядом обстоятельств административного и правового характера. И среди предпринимательского сообщества есть как его сторонники, так и противники.
     
     Отмена ЕНВД фактически означает сокращение льготных режимов налогообложения, которыми смогут воспользоваться малые предприятия, т.к. патентную систему согласно законопроекту могут применять лишь индивидуальные предприниматели. Соответственно, у малых предприятий останется только упрощенная система налогообложения.
     
     В связи с этим ТПП России предлагала сохранить данный налоговый режим, установив добровольность его применения. Представляется, что по итогам, например, трех-пяти лет можно было бы определить целесообразность существования ЕНВД и принять взвешенное решение: либо сохранить, либо отменить его.
     
     4. Первая редакция законопроекта содержала положение, согласно которому при возврате с патентной системы налогообложения на общий режим ранее уплаченная налогоплательщиком стоимость (часть стоимости) патента ему не возвращается, а суммы налогов в соответствии с общим режимом налогообложения пересчитываются с начала календарного года.
     
     Аналогичное положение содержится и в действующей редакции п. 9 ст. 364.25.1 НК РФ и, на наш взгляд, по сути означает двойное налогообложение. Однако в новой редакции законопроекта указанное положение исключено.
     
     5. В новой версии законопроекта уточнены перечни видов предпринимательской деятельности, в отношении которых могут применяться система налогообложения в виде ЕНВД и патентная система налогообложения.
     
     По предложению ТПП России и Минэкономразвития России наименования видов предпринимательской деятельности приведены в соответствие Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОКВЭД) и Общероссийскому классификатору услуг населению (ОКУН). Данное обстоятельство, на наш взгляд, позволит существенно упростить практику применения указанных специальных налоговых режимов и снизить возможность возникновения различного рода споров.
     
     Согласно законопроекту субъекты РФ наделяются правом законодательно исключать отдельные виды предпринимательской деятельности из числа облагаемых по патентной системе. Так, согласно п. 3 проектируемой ст. 346.43 НК РФ, если какой-либо вид предпринимательской деятельности включает согласно ОКУН или ОКВЭД класс, подкласс, группу, подгруппу, законом субъекта РФ может быть установлено, в отношении какого класса, подкласса, группы или подгруппы данного вида предпринимательской деятельности патентная система налогообложения не применяется.
     
     Вместе с тем в новой редакции законопроекта имеется ряд концептуальных недостатков. В частности, сохранилось положение, согласно которому право применять патентную систему налогообложения имеют только индивидуальные предприниматели. Индивидуальный предприниматель в этом случае вправе привлекать наемных работников, но не более 10 человек.
     
     В настоящее время и индивидуальные предприниматели, и юридические лица (при численности до 100 человек) признаются плательщиками ЕНВД. В связи с этим ТПП России предлагает увеличить по патентной системе численность привлекаемых работников до 15 человек.
     
     Кроме того, по мнению ТПП России, право применять данный режим следует предоставить и юридическим лицам - микропредприятиям. Это предложение также обусловлено тем, что согласно ст. 4 Закона N 209-ФЗ для категории микробизнеса данный показатель установлен в размере 15 человек.
     
     Другим концептуальным, на наш взгляд, недостатком законопроекта является отсутствие положений, корректирующих нормы НК РФ в части предельной величины годового дохода по УСН.
     
     Пункт 4.1 ст. 346.13 НК РФ, предусматривающий для целей применения УСН предельную величину годового дохода в размере 60 млн. руб., применяется по 31 декабря 2012 года включительно (п. 4 ст. 4 Федерального закона от 19.07.2009 N 204-ФЗ). Таким образом, с 1 января 2013 года подлежит применению п. 4 этой статьи, согласно которому данный критерий составляет 30,76 млн. руб. В связи с этим предлагается внести изменения в п. 2 ст. 346.12 и п. 4 ст. 346.13 НК РФ, закрепив в них действующий в настоящее время показатель (60 млн. руб.) в целях применения УСН после 1 января 2013 года с возможностью ежегодной корректировки на коэффициент-дефлятор. Такая мера позволит сохранить малым и средним предприятиям, в настоящее время применяющим УСН, эту возможность и в среднесрочной перспективе.
     
     В идеале данный показатель следует установить в размере, предусмотренном постановлением Правительства РФ от 22.07.2008 N 556 для малых предприятий - 400 млн. руб.
     
     По опросу, проведенному ТПП России, 52% респондентов наиболее предпочтительным вариантом реформы системы налогообложения в виде ЕНВД указали установление добровольности применения этого режима до 2014 года и принятие решения о его отмене (сохранении) по итогам этого периода. По мнению 54% предпринимателей, максимальную численность работников для применения нового специального режима "Патентная система налогообложения" следует установить на уровне 15 человек.
     

Консолидированная группа налогоплательщиков

     
     Предлагается учесть при доработке законопроекта N 392729-5 "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков" следующие замечания и предложения:
     
     1) подпунктом 7 п. 5 ст. 25.2 проекта установлен перечень организаций, которые не могут входить в консолидированную группу налогоплательщиков (КГН). В этот перечень вошли организации, имеющие обособленные подразделения на территории государств, входящих в перечень, утв. Минфином России. На наш взгляд, такое ограничение не обосновано, поскольку:
     
     - организации, имеющие подразделения за рубежом, уплачивают налог на прибыль в России (п. 4 ст. 311 НК РФ);
     
     - оно противоречит международному опыту.
     
     В связи с этим предлагаем исключить из перечня организаций, которые не могут входить в КГН, компании, имеющие обособленные подразделения за пределами Российской Федерации (например, представительства, не осуществляющие коммерческую деятельность за рубежом);
     
     2) подпунктом 18 ст. 1 проекта п. 5 ст. 89 НК РФ излагается в следующей редакции: "Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.
     
     Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения, а также случаев проведения выездной проверки по налогу на прибыль организаций участников консолидированной группы налогоплательщиков".
     
     Предлагаемые изменения ст. 89 НК РФ предусматривают увеличение количества выездных налоговых проверок, которые могут быть проведены налоговыми органами в течение одного календарного года. Данное положение является необоснованным, поскольку действующая редакция этой статьи не ограничивает действия налоговых органов по совмещению выездной проверки в части контроля над уплатой налога на прибыль организаций консолидированной группой налогоплательщиков и других налогов и сборов. Предлагаем слова, выделенные выше курсивом, исключить;
     
     3) необходимо дополнить ст. 25.4 НК РФ п. 11, предусматривающим право на обжалование решения об отказе в регистрации договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков организацией, указанной в договоре о создании КГН в качестве ее ответственного участника.
     
     Необходимость установления указанной нормы обусловлена, на наш взгляд, следующими обстоятельствами.
     
     Подпунктом 6 п. 2 ст. 25.6 НК РФ право на обжалование актов налоговых, иных уполномоченных органов и действий (бездействия) их должностных лиц, установленное для такой организации, предусмотрено лишь в отношении консолидированной группы налогоплательщиков и ее участников. Поскольку договор подлежит регистрации, КГН не может считаться созданной до такой регистрации. Решение об отказе в регистрации договора о ее создании не может быть обжаловано ответственным участником и в порядке ст. 137 НК РФ, поскольку при таком отказе нарушаются права не указанной организации, а группы организаций, вошедших в договор;
     
     4) считаем прекращение действия КГН в случае, когда в процессе ее деятельности произошло снижение консолидированных сумм налогов, выручки и активов группы, которым она должна соответствовать на момент создания, необоснованным. Например, снижение сумм начисленных налогов может быть обусловлено изменением налогового законодательства, выручки - падением цен или в силу других причин, не зависящих от налогоплательщика (п. 3 ст. 25.7, пп. 5 и 7 ст. 25.5 законопроекта).
     
     Поэтому предлагаем уточнить пп. 5 и 7 ст. 25.5 проекта: слова "статьей 25.2" в указанных пунктах заменить фразой "пунктами 1-5 статьи 25.2";
     
     5) предлагаем определить ответственного участника консолидированной группы законным представителем других участников в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах.
     
     С этой целью в п. 3 ст. 25.4 вторым абзацем предлагаем добавить предложение: "Ответственный участник консолидированной группы является законным представителем других участников в отношениях, регулируемых законодательством Российской Федерации о налогах и сборах";
     
     6) считаем нормы абз. 1 п. 2, абз. 1 п. 3 ст. 259.4 законопроекта, согласно которым при определении первоначальной стоимости основного средства, нематериальных активов участника КГН не учитываются расходы на его приобретение (сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором основное средство пригодно для использования) у иного участника этой группы, некорректными по следующим причинам.
     
     Применяя данные нормы, например в ситуации, когда объекты приобретаются изначально у сторонней организации одним участником КГН, а в дальнейшем этот участник продает объекты другому участнику, получается, что амортизировать объекты не сможет никто, и у организаций не будет возможности учесть в расходах реальные (не внутригрупповые) затраты на приобретение амортизируемых объектов.
     
     На наш взгляд, в ситуации, когда объекты, приобретенные у сторонних организаций, в дальнейшем передаются от одного участника группы другому, амортизация должна начисляться с остаточной стоимости объектов.
     
     Поэтому предлагаем указанные нормы исключить из проекта и дополнить ст. 259.4 предложением следующего содержания: "Участник КГН, получивший объекты основных средств, объекты нематериальных активов от другого участника этой группы амортизирует полученные объекты исходя из их остаточной стоимости, которая определяется по данным налогового учета участника группы, передавшего объекты".
     
     Кроме того, считаем, что положения проекта в части учета амортизируемого имущества требуют доработки, поскольку не урегулированы такие важные вопросы, как: - формирование первоначальной стоимости объектов амортизируемого имущества, если один участник КГН создает (осуществляет модернизацию, реконструкцию, техническое перевооружение и т.д.) объект для другого участника, при этом материалы, оборудование и другие товарно-материальные ценности приобретаются у сторонних организаций. В такой ситуации стоимость объектов у другого участника должна включать затраты на приобретение товарно-материальных ценностей у сторонних организаций;
     
     - применение участниками группы амортизационной премии. Так, в ст. 259.4 проекта сказано: первоначальная стоимость основных средств, нематериальных активов, а также сумма амортизации определяется в соответствии со ст. 257 и 259 НК РФ и с учетом особенностей, предусмотренных ст. 259.4 законопроекта. В данной норме отсутствует ссылка на ст. 258 НК РФ (в редакции, действующей на данный момент), где, в частности, изложен порядок применения амортизационной премии. По нашему мнению, отсутствие ссылки в проекте на эту статью не позволит участникам КГН применять амортизационную премию.
     
     Предлагаем внести изменения в ст. 259.4 проекта в части положений, касающихся применения амортизационной премии участниками КГН;
     
     7) пунктом 7 ст. 278.1 законопроекта установлен запрет на уменьшение налоговой базы по консолидированной группе на сумму убытка, полученного одним из участников до его вступления в группу ("предконсолидационные" убытки), а также запрет на суммирование таких убытков. Считаем, что данная норма:
     
     - не только не создает преимущества налогоплательщикам - участникам КГН, а напротив, ухудшает их положение, т.к. они фактически теряют право на использование убытков до того момента, пока не выйдут из состава КГН;
     
     - не соответствует практике, применяемой в европейских государствах, в которых компании группы могут использовать "предконсолидационные" убытки с некоторыми ограничениями.
     
     Предлагаем в проекте предусмотреть норму, согласно которой участники КГН смогут производить зачет "предконсолидационных" убытков с учетом определенных ограничений;
     
     8) следует доработать положения пп. 5 и 6 ст. 282.2 законопроекта. Согласно указанным пунктам организацией, имеющей обособленные подразделения (исходя из удельного веса среднесписочной численности работников и остаточной стоимости амортизируемого имущества), применяется порядок распределения консолидированной налоговой базы между участниками КГН.
     
     Предлагаем производить такое распределение для уплаты налога на прибыль в бюджеты пропорционально суммам, указанным в первоначальных (не консолидированных) декларациях по налогу на прибыль, сформированных каждой организацией - участницей КГН. В противном случае устанавливаемое в проекте распределение повлечет перераспределение собираемых налогов между субъектами РФ, поскольку налоговая база будет формироваться без учета эффективности бизнеса каждой компании, входящей в КГН;
     
     9) проектом не определен статус обособленных подразделений самих участников КГН. Так, установлено, что ответственный участник КГН производит расчет налоговой базы по каждому участнику группы. При этом в проекте ничего не сказано о том, что каждый участник КГН должен распределять налоговую базу с учетом имеющихся у него обособленных подразделений. Кроме того, согласно ст. 282.2 проекта ответственный участник представляет налоговую декларацию КГН, включая расчеты только участников этой группы, не "опускаясь" до уровня их обособленных подразделений.
     
     Предлагаем уточнить указанную норму в части распределения налоговой базы участниками КГН между имеющимися у них обособленными подразделениями, уплаты налога (авансовых платежей), представления деклараций (расчетов) такими участниками КГН;
     
     10) на данный момент в проекте практически отсутствует детализация правил налоговой консолидации. Положений проекта недостаточно для того чтобы организации - участники КГН смогли правильно отразить любую корректировку или составить консолидированную налоговую декларацию.
     
     В связи с этим считаем, что:
     
     - необходима конкретизация правил консолидации на уровне закона или методических указаний;
     
     - введение в действие Закона о КГН с 1 января 2011 года является, по нашему мнению, преждевременным.
     
     По данным опроса, проведенного ТПП России, 44% предпринимателей считают, что принятие законопроектов о консолидированной группе налогоплательщиков и трансфертном ценообразовании усложнит налоговый контроль. 32% респондентов, напротив, полагают, что он упростится, а 15% - что останется на прежнем уровне. По мнению 45% предпринимателей, ограничения на участие в КГН довольно строгие, причем 13% отмечают их чрезмерность. Напротив, 39% респондентов считают их оптимальными, а 3% - даже низкими или недостаточными.
     
     По мнению 57% опрошенных, действие закона о трансфертном ценообразовании следует распространить на внутренние и внешнеэкономические сделки одновременно. При этом 23% считают, что регулироваться законом должны только внутренние сделки, а 20% - только внешнеэкономические.
     

Новые изменения в главу 21 НК РФ (проект N 4822155)*1

     _____
     *1 Подраздел подготовлен по материалам компании «Пепеляев групп».
     
     В Государственной Думе готовится к рассмотрению законопроект о поправках в НК РФ в части изменения НДС. Рассмотрим его.
     

Налогообложение суммовых разниц

     
     В настоящее время налоговая база по НДС корректируется (как в сторону уменьшения, так и в сторону увеличения) на суммовые разницы, возникающие в результате изменения курса иностранной валюты (условных денежных единиц) на день оплаты товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, предусматривающим оплату в рублях, в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. Законопроектом предлагается исключить возможность такой корректировки.
     
     Однако введение указанной нормы повлечет ухудшение положения налогоплательщиков, т.к. в данном случае налогообложение не будет учитывать изменения валютных курсов. В результате будут нарушены основополагающие принципы налогового законодательства, такие как принцип экономического основания налога (п. 3 ст. 3 НК РФ) и принцип фактической способности к его уплате (п. 1 ст. 3).
     
     На необходимость соблюдения указанных принципов Президиум Высшего арбитражного суд РФ указал в постановлении от 17.02.2009 N 9181/08. Суд отметил: налогом на добавленную стоимость облагается (с экономической точки зрения) фактически полученная в денежной форме экономическая выгода, в силу чего суммовые разницы должны корректировать стоимость поставок в периоде возникновения таких суммовых разниц.
     
     Кроме того, в результате принятия предлагаемых законопроектом поправок бремя уплаты НДС с суммовых разниц, возникших за счет изменения валютных курсов, фактически переносится на налогоплательщика-покупателя, получившего отрицательные суммовые разницы.
     
     Это свидетельствует о нарушении вышеуказанного принципа экономического основания налога и не учитывает фактическую способность данного налогоплательщика к уплате налога.
     

Налогообложение при выбытии имущества

     
     Законопроектом предлагается закрепить в качестве дополнительных оснований восстановления НДС выбытие товаров, в т.ч. основных средств, вследствие морального и физического износа, при хищении, недостаче, выявленных при инвентаризации, а также в иных случаях, не являющихся операциями по реализации, за исключением выбытия вследствие стихийных бедствий и иных чрезвычайных ситуаций.
     
     По общему правилу, закрепленному на сегодняшний день в НК РФ, основанием восстановления ранее правомерно принятого к вычету НДС является изменение направления использования имущества, при котором существенная часть его стоимости начинает переноситься на деятельность, не облагаемую НДС. В то же время перечисленные в законопроекте основания выбытия имущества не свидетельствуют об изменении направления его использования, а также переносе его стоимости на необлагаемую НДС деятельность.
     
     В частности, ликвидация основных средств вследствие морального и физического износа является одной из необходимых стадий использования объекта основных средств в хозяйственной деятельности (наряду с его установкой и эксплуатацией). На этот факт Президиум ВАС РФ указал в постановлении от 20.04.2010 N 17969/09. Более того, физический износ основного средства, напротив, свидетельствует об интенсивном использовании данного средства налогоплательщиком при производстве товаров (работ, услуг) и, с экономической точки зрения, о полном переносе стоимости данного имущества на произведенные с его использованием товары (работы, услуги).
     
     Хищения, в т.ч. выявленные при инвентаризации, причиняют налогоплательщику ущерб и также не свидетельствуют о переносе стоимости похищенных вещей на не облагаемую НДС деятельность налогоплательщика. В этом случае понуждение уплатить налог на похищенное, выбывшее помимо воли налогоплательщика имущество не учитывает принцип фактической способности налогоплательщика к уплате налога (п. 1 ст. 3 НК РФ) и принцип его экономического основания (п. 3 ст. 3).
     
     С экономической точки зрения хищение не имеет существенных отличий от случаев "стихийных бедствий и иных чрезвычайных ситуаций", не влекущих необходимость восстановления налога. Во всех указанных случаях имущество выбывает из собственности налогоплательщика помимо его воли и по независящим от него причинам.
     
     Особо следует отметить включение в законопроект указания на "иные случаи (выбытия имущества), не являющиеся операциями по реализации", в которых законопроектом предлагается восстанавливать НДС. Это, на наш взгляд, свидетельствует о нарушении основополагающего принципа определенности налогового законодательства (п. 6 ст. 3 НК РФ).
     
     Такая законодательная инициатива может расцениваться как попытка обхода сложившейся судебной практики по вопросу, касающемуся принципа экономического основания налога для оценки ряда операций.
     
     Кроме того, в отличие от положений подп. 1-3 п. 3 ст. 170 НК РФ во всех рассматриваемых случаях налогоплательщик не вправе учесть восстановленные суммы налога в составе расходов для целей налогообложения прибыли, что дополнительно без должных экономических оснований ухудшает его экономическое положение, вызванное выбытием имущества.
     
     Следует также отметить: примененная в законопроекте формулировка "товары, в том числе основные средства" некорректна, т.к. противоречит определениям понятий "товар" и "основное средство", содержащимся в п. 3 ст. 38 и п. 1. 57 НК РФ.
     

Налогообложение при изменении цены товаров (работ, услуг), имущественных прав

     
     Законопроект закрепляет порядок корректировки посредством налоговых вычетов налоговой базы по НДС в случае изменения цены (тарифа) в сторону уменьшения, а также порядок выставления покупателем продавцу корректирующего счета-фактуры. Полагаем, предлагаемый вариант исчисления нуждается в доработке в силу следующих обстоятельств.
     
     Уменьшение цены (тарифа) товаров по своей экономической и правовой природе оказывает влияние на размер выручки продавца от реализации таких товаров, вследствие чего наиболее логичным является закрепление в НК РФ положений об уменьшении выручки и, соответственно, суммы НДС с реализации товара, цена (тариф) которого были уменьшены. Корректировка налоговой базы по НДС посредством налоговых вычетов не соответствует природе налоговых вычетов как таковой.
     
     Кроме того, учитывая принцип экономического основания налогов, выручка продавца должна подлежать корректировке в периоде наступления соответствующих экономических оснований для нее - периоде уменьшения цены (тарифа), а не в периоде выставления счета-фактуры покупателем.
     
     Изменение цены (тарифа) товара (работ, услуг) связано с их реализацией. Поэтому корректировке в первую очередь подлежит выручка продавца. В связи с этим возложение обязанности по выставлению корректирующего отрицательного счета-фактуры на продавца более оправдана.
     
     Данный довод основывается на ряде обстоятельств, к которым можно отнести следующие:
     
     - положения законопроекта, возлагающие обязанность по выставлению отрицательного счета-фактуры на покупателя, не учитывают ситуацию, когда покупатель товара не является плательщиком НДС (частный предприниматель или организация, применяющие УСН, физическое лицо). Возложение на него такой обязанности представляется по меньшей мере затруднительным;
     
     - покупатель заинтересован в оформлении (своевременном оформлении) отрицательного счета-фактуры меньше, чем продавец, при этом ответственность за нарушение сроков выставления такого счета-фактуры законопроект не предусматривает;
     
     - риски неправильного и (или) несвоевременного оформления отрицательного счета-фактуры покупателем возлагаются на продавца. Так, отрицательные счета-фактуры, составленные с нарушением установленного законопроектом порядка, не могут являться основанием для принятия продавцом суммы разницы к вычету или возмещению.
     
     Кроме того, в соответствии с новым п. 10 ст. 172 НК РФ вычеты на основании выставленного покупателем отрицательного счета-фактуры могут быть заявлены продавцом не позднее одного года с момента изменения цен (тарифов) в сторону уменьшения, а не с даты получения счета-фактуры от покупателя.
     
     Необходимо также отметить: действующей редакцией НК РФ предусмотрен общий срок, в пределах которого налогоплательщик вправе предъявить сумму НДС к вычету, - три года.
     
     Таким образом, ограничение срока предъявления вычетов продавцом при уменьшении цены (тарифа) товара одним годом, по нашему мнению, не имеет под собой достаточных экономических оснований и свидетельствует о нарушении принципа равенства налогообложения, закрепленного в п. 2 ст. 3 НК РФ. Подобное ограничение предполагает различный подход к схожим с экономической точки зрения отношениям по предъявлению НДС к вычету покупателем и продавцом.
     
     Чтобы уменьшить количество налоговых споров в отношении периода предъявления к вычету сумм НДС по исправленным счетам-фактурам, полагаем разумным закрепить в соответствующих статьях НК РФ возможность выставления продавцом корректирующего счета-фактуры в случае не только уменьшения цены (тарифа) товаров, работ, услуг, но и увеличения такой цены (тарифа), с соответствующей корректировкой выручки продавца в периоде увеличения.
     
     Законопроект не вносит определенность и в вопрос о том, могут ли покупатель и продавец согласовать в договоре, что поощрение продавцом покупателя в виде премии за выполнение установленных условий договора не уменьшает цену (тариф) товара, или же любые поощрения продавцами покупателей являются по существу уменьшением цены.
     
     В последнем случае положения гл. 21 НК РФ вступают в противоречие с нормами гл. 25 Кодекса, а именно подп. 19.1 п. 1 ст. 265, которая квалифицирует премию (скидку), выплаченную (предоставленную) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, как внереализационный расход.
     
     К сожалению, указанная ситуация сегодня неоднозначно трактуется и ВАС РФ, о чем свидетельствует неопределенность некоторых формулировок постановления Президиума ВАС РФ от 22.12.2009 N 11175/09. Учитывая изложенное, полагаем необходимым прямо закрепить в ст. 146 НК РФ, что премия, выплаченная продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, не изменяет цену (тариф) товаров (работ, услуг) и не признается объектом обложения НДС.