Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Возврат НДФЛ нерезидентам РФ

     

Возврат НДФЛ нерезидентам РФ

     
     Л.И. Осипчук,
налоговый консультант
     
     Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ внесены изменения в ст. 231 Налогового кодекса РФ. С 01.01.2011 возврат суммы НДФЛ налогоплательщику в связи с перерасчетом по итогу налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента РФ производится налоговым органом, в котором он был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания), при подаче налогоплательщиком налоговой декларации по окончании указанного налогового периода, а также документов, подтверждающих его статус налогового резидента в этом налоговом периоде, в порядке, установленном ст. 78 НК РФ. В статье речь пойдет о возврате налога с доходов, полученных в 2011 году физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ.
     

Основные положения

     
     Плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся ее налоговыми резидентами.
     
     Налоговыми резидентами согласно ст. 207 НК РФ признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на время его выезда за пределы нашей страны для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.
     
     Независимо от фактического времени нахождения в Российской Федерации налоговыми резидентами признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы России.
     
     В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в РФ.
     

***

В отношении доходов сотрудников организации, полученных от источников за пределами Российской Федерации, организация-работодатель не признается налоговым агентом.

     
     Статьей 208 НКРФ определены доходы от источников в Российской Федерации и доходы от источников за ее пределами. Если положения НК РФ не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к одному из этих двух видов, это осуществляется Министерством финансов РФ. В аналогичном порядке определяется доля указанных доходов.
     
     К доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, согласно ст. 208 НК РФ относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации.
     
     Вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации (совета директоров или иного подобного органа) - налогового резидента Российской Федерации, местом нахождения (управления) которой является наша страна, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений. Из данной формулировки следует, что для определения источника дохода главное - место (территория) осуществления деятельности, а какими отношениями она регулируется (трудовыми или гражданско-правовыми) - значения не имеет. Следовательно, доход гражданина иностранного государства, постоянно проживающего на его территории и там осуществляющего свою деятельность в соответствии с заключенным договором, признается доходом от источника за пределами Российской Федерации.
     
     Однако подарки, денежные выплаты в связи с праздниками, оплата аренды и страховых взносов по договорам добровольного страхования не являются вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей. Такие выплаты, производимые налогоплательщикам, работающим за границей, организацией, являющейся юридическим лицом по законодательству Российской Федерации, относятся к доходам от источников в Российской Федерации.
     
     Если организация заключает со своими сотрудниками трудовые договоры и место их работы находится за пределами России, с момента, когда эти сотрудники, направленные на работу за границу, не будут налоговыми резидентами Российской Федерации, необходимо произвести перерасчет сумм НДФЛ с начала календарного года.
     
     При этом если с их доходов в виде вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей на территории иностранного государства будет удержан налог по ставке 13% (как с налоговых резидентов), все суммы удержанного налога следует учесть как излишне удержанные, поскольку доходы нерезидентов от источников за пределами Российской Федерации не являются объектом обложения НДФЛ.
     
     Таким образом, в отношении доходов сотрудников организации, полученных от источников за пределами Российской Федерации, организация-работодатель не признается налоговым агентом. На такую организацию п. 2 ст. 226 НК РФ не возлагаются обязанности по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ в бюджетную систему Российской Федерации в отношении указанных доходов.
     
     Соответственно такие лица не имеют обязанностей налогоплательщика по декларированию доходов от источников за пределами Российской Федерации, в т.ч. полученных до приобретения статуса нерезидента, и уплате НДФЛ.
     
     Налогообложение сумм отпускных, начисленных за работу по трудовому договору за границей, производится в порядке, предусмотренном для доходов, полученных от источников за пределами Российской Федерации (письмо Минфина России от 18.04.2007 N 03-04-06-01/123), т.е. с таких доходов нерезидента организация налог не удерживает.
     

Налогообложение доходов граждан-нерезидентов

     
     Федеральным законом от 19.05.2010 N 86-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" предусмотрен особый порядок налогообложения по ставке 13% доходов от осуществления трудовой деятельности высококвалифицированных специалистов (п. 3 ст. 224 НК РФ). В соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" высококвалифицированным специалистом признается иностранный гражданин, имеющий опыт работы, навыки или достижения в конкретной области деятельности, если условия привлечения его к трудовой деятельности в Российской Федерации предполагают получение им заработной платы (вознаграждения) в размере 2 млн. руб. и более за период, не превышающий одного года.
     
     Следовательно, на практике возможны ситуации, когда доходы высококвалифицированного специалиста, не являющегося налоговым резидентом Российской Федерации, от трудовой деятельности будут облагаться по ставке 13%, а иные доходы - по ставке 30% (например, полученные им в натуральной форме, в виде подарков, от продажи ценных бумаг и др.). Согласно разъяснениям Минфина России от 17.08.2010 N 03-04-06/0-181 по ставке 13% подлежат налогообложению не любые доходы, получаемые физическим лицом - высококвалифицированным специалистом, а в виде заработной платы (вознаграждения), выплаченной ему работодателем или заказчиком работ (услуг).
     
     В статье 129 Трудового кодекса РФ дано определение заработной платы как вознаграждения за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационных выплат (доплат и надбавок компенсационного характера, в т.ч. за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и др.) и стимулирующих выплат (доплат и надбавок стимулирующего характера, премий и т.д.). Такие выплаты, как компенсация аренды жилья, стоимости визы, стоимости оплаты обучения детей в школе, компенсация услуг по подготовке налоговой декларации, оплата полиса добровольного страхования имущественных интересов, связанных с жизнью и нетрудоспособностью работника, не могут быть отнесены к доходам от осуществления трудовой деятельности в качестве высококвалифицированного специалиста. Следовательно, если организация производит такие выплаты согласно заключенному трудовому соглашению, все они подлежат налогообложению по ставке 30% и не увеличивают размер заработной платы.
     
     В таком случае на одного и того же налогоплательщика - высококвалифицированного специалиста налоговый агент будет представлять в налоговый орган справки о доходах физического лица по форме N 2-НДФЛ, утв. в установленном порядке ФНС России, по ставкам 13 и 30% в зависимости от вида полученных доходов согласно ст. 224 НК РФ.
     
     Доходы физического лица, не являющегося налоговым резидентом Российской Федерации и высококвалифицированным специалистом, полученные им до истечения 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев с момента его нахождения на территории Российской Федерации, облагаются по ставке 30% в соответствии с п. 3 ст. 224 НК РФ. Налоговый статус налогоплательщика должен определяться на каждую дату выплаты дохода.
     
     По итогам налогового периода уточняется статус налогоплательщика и определяется порядок налогообложения доходов этого лица, полученных за данный налоговый период. При окончательном определении налогового статуса сотрудника организации производится перерасчет сумм налога в связи с изменением его налогового статуса с начала налогового периода, когда произошло такое изменение.
     

Возврат налога

     
     С 1 января 2011 года в ст. 231 НК РФ в новой редакции дано определение понятия "возврат налога". Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему Российской Федерации в счет предстоящих платежей, как по указанному, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика. Под возвратом налогоплательщику излишне удержанной суммы налога теперь следует понимать и зачет налога, т.е. возврат излишне удержанной суммы налога в счет предстоящих платежей по указанному налогоплательщику.
     
     Излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату на основании письменного заявления налогоплательщика. Причем, хотя ст. 231 НК РФ не предусмотрено, в какой форме должна быть исполнена обязанность налогового агента сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте излишнего удержания налога и сумме излишне удержанного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта, вероятнее всего, такое сообщение должно быть письменным. Далее уже налогоплательщик принимает решение о возврате ему излишне удержанного налога на основании его письменного заявления. Если в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента Российской Федерации налоговый агент удержал с него налог по ставке 30%, ему должно быть разъяснено, что излишне удержанный налог налоговый агент вернуть ему не вправе. Такой налогоплательщик может по окончании налогового периода представить в налоговый орган, где он поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания), декларацию по форме N 3-НДФЛ а также документы, подтверждающих статус налогового резидента в этом налоговом периоде, на основании которых в порядке, установленном ст. 78 НК РФ, ему может быть произведен возврат налога (письмо Минфина России от 28.10.2010 N 03-04-06/6-258).
     

***

Под возвратом налогоплательщику излишне удержанной суммы налога теперь следует понимать и зачет налога, т.е. возврат излишне удержанной суммы налога в счет предстоящих платежей по указанному налогоплательщику.

     
     Если по итогам налогового периода 2010 года сумма переплаты налога налоговому нерезиденту будет зачтена организацией не полностью, в 2011 году возврат суммы налога производится налоговым органом, где налогоплательщик был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания), при подаче им налоговой декларации за 2010 год и документов, подтверждающих его статус налогового резидента в 2010 году (письмо Минфина России от 17.09.2010 N 03-04-06/6-219).
     
     При каждой выплате доходов налогоплательщику в 2011 году налоговый агент обязан определить, по какой ставке подлежат налогообложению выплачиваемые доходы (письмо Минфина России от 28.10.2010 N 03-04-06/6-258).
     
     Как только физическое лицо - налоговый нерезидент Российской Федерации приобретает этот статус, т.е. находится на территории России 183 календарных дня в течение 12 следующих подряд месяцев, его доходы подлежат налогообложению по ставке 13% (9 или 35%). Возврат в связи с таким перерасчетом производится налоговым органом, где он был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания), при подаче им налоговой декларации по окончании указанного налогового периода, а также документов, подтверждающих статус налогового резидента Российской Федерации в этом налоговом периоде. Налоговый агент в разработанных самостоятельно (согласно ст. 231 НК РФ) формах регистров налогового учета отражает такие суммы налога по ставке 30% (15%), а удержанные позже - по ставкам, предусмотренным для налогообложения доходов налоговых резидентов (13, 9, 35%).
     
     При заполнении сведений о доходах физических лиц за истекший налоговый период и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот период налогов, налоговый агент не позднее 1 апреля года, следующего за этим налоговым периодом, представляет форму N 2-НДФЛ по такому налогоплательщику как по налоговому резиденту. Доходы, исчисленные как по ставке 30%, так и по ставке 13%, отражаются в такой форме по ставке 13% за налоговый период.
     
     Суммы налога, удержанного в такой справке по форме N2-НДФЛ, будут превышать суммы налога исчисленного. В соответствующем поле указывается сумма налога, излишне удержанная у налогоплательщика налоговым агентом. Такое поле может быть заполнено не только у налогоплательщика - налогового резидента Российской Федерации, которому налоговый агент не вправе вернуть излишне удержанные суммы налога, но и у любого другого налогоплательщика, с кого налоговый агент излишне удержал НДФЛ по другим причинам и не смог вернуть налог до момента представления сведений в налоговый орган (например, налогоплательщик не написал письменное заявление о возврате налога, несмотря на то что налоговый агент своевременно ему сообщил об этом, или налогоплательщик уволился, так и не узнав об излишне удержанных с его доходов суммах налога).
     
     Порядок декларирования доходов иностранных физических лиц при выезде за пределы России не изменился. При прекращении в течение календарного года иностранным физическим лицом деятельности, доходы от которой подлежат налогообложению в соответствии со ст. 227 и 228 НК РФ, и выезде его за пределы территории Российской Федерации налоговая декларация о доходах, фактически полученных за период его пребывания в текущем налоговом периоде в нашей стране, должна быть представлена им не позднее чем за месяц до выезда.
     
     Уплата налога, доначисленного по налоговым декларациям, порядок представления которых определен п. 3 ст. 229 НК РФ, производится не позднее чем через 15 календарных дней с момента подачи такой декларации.