Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Индивидуальные предприниматели и НДС

     

Индивидуальные предприниматели и НДС

     
     В.В. Авдеев,
аудитор
     
     В данной статье рассмотрены проблемы, связанные с определением прав и обязанностей такой категории плательщиков налога на добавленную стоимость, как индивидуальные предприниматели. Подробнее о нюансах ведения бизнеса индивидуальными предпринимателями читайте в книге В.В. Авдеева "Настольная книга индивидуального предпринимателя".
     
     По общему правилу индивидуальные предприниматели, так же как и организации, признаются плательщиками НДС.
     
     С 1 января 2010 года индивидуальными предпринимателями являются и частные детективы (ст. 4 Закона РФ от 11.03.1992 N 2487-1 "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации").
     
     Статьей 11 НК РФ прямо закреплено: физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве ИП в нарушение требований российского гражданского законодательства, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.
     
     Иными словами, налоговым законодательством прямо предусмотрено: в случае ведения бизнеса гражданин, не зарегистрированный в качестве ИП, может быть признан плательщиком соответствующих налогов, в т.ч. налога на добавленную стоимость.
     
     Чтобы этого не случилось, нужно понять, какая деятельность может рассматриваться в качестве предпринимательской. Самостоятельного понятия предпринимательской деятельности в налоговом законодательстве нет.
     
     Вместе с тем на основании п. 1 ст. 11 НК РФ можно обратиться к понятию предпринимательства, закрепленному в Гражданском кодексе РФ.
     
     В соответствии со ст. 2 ГК РФ под предпринимательской понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
     
     Но поскольку для целей налогообложения факт регистрации физического лица в качестве ИП не имеет значения, физическое лицо, систематически получающее доходы от реализации товаров (работ, услуг) или от использования имущества, может быть признано плательщиком НДС со всеми вытекающими отсюда последствиями - доначислением налога, штрафов и пени.
     
     Если налоговому органу удастся документально доказать факт ведения физическим лицом, не зарегистрированным в надлежащем порядке, предпринимательской деятельности, ему обязательно доначислят сумму соответствующих налогов. Более того, помимо налоговой такое физическое лицо может быть привлечено и к административной или даже уголовной ответственности. Напоминаем: в силу ст. 14.1 КоАП РФ оно может быть оштрафовано на сумму от 500 до 2000 руб.
     
     Уголовная ответственность за незаконное предпринимательство гораздо серьезнее, о чем свидетельствуют нормы ст. 171 УК РФ.
     

***

Обратите внимание!

Факт осуществления предпринимательской деятельности должен быть доказан, в противном случае требование налоговых органов в части взыскания НДС будет признано неправомерным (постановления ФАС Московского округа от 25.01.2005 N КА-А40/13259-04.

     
     Индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДС только в отношении операций, осуществленных ими в рамках деятельности, связанной с извлечением дохода. Налоговое законодательство в отношении НДС для ИП содержит практически те же правила, что и для организаций.
     
     Как и фирмы, предприниматели наделены обязанностью регистрации в российских налоговых органах, которая осуществляется в соответствии с правилами ст. 83 и 84 НК РФ. Регистрация в налоговом органе означает, что ИП автоматически приобретает статус плательщика НДС.
     
     Исключение касается лишь тех, кто применяет специальные налоговые режимы - ЕСХН, УСН, ЕНВД.
     
     Во всех указанных случаях ИП не признается плательщиком НДС. Правда, при уплате ЕНВД он не признается таковым только в части операций, признаваемых объектами обложения НДС, осуществляемых в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
     

***

Обратите внимание!

Индивидуальные предприниматели, не обладающие статусом плательщика НДС, не освобождаются от уплаты этого налога при ввозе товаров в Российскую Федерацию, а также в соответствии с правилами ст. 174.1 НК РФ.

     
     Как и организации, ИП при желании и выполнении всех требуемых условий, установленных ст. 145 НК РФ, могут освободиться от обязанностей плательщика НДС в части исчисления и уплаты налога.
     

***

Обратите внимание!

Наличие уИП освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС не распространяется на операции по ввозу товаров на российскую территорию (п. 2 ст. 145 НК РФ). Кроме того, освобождение на основании ст. 145 НК РФ не влияет у предпринимателя на выполнение обязанностей налогового агента по НДС!

     
     Случаи, когда ИП признается налоговым агентом по НДС, перечислены в ст. 161 Кодекса. Пунктом 2 указанной статьи установлено: налоговые агенты по НДС обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, определенные гл. 21 НК РФ.
     
     Согласно п. 1 ст. 145 НК РФ ИП имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма его выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила в совокупности 2 000 000 руб. (письмо УФНС России по г. Москве от 26.10.2009 N 16-15/111980).
     
     Значит, воспользоваться указанным освобождением может лишь ИП, имеющий сравнительно небольшой объем выручки. Причем освободиться от уплаты налога он может даже при ее отсутствии в указанный период (письмо УФНС России по г. Москве от 04.09.2006 N 19-11/077487, постановление ФАС Уральского округа от 02.05.2007 N Ф09-3020/07-С2).
     
     В то же время, по мнению Минфина России, изложенному в письме от 28.03.2007 N 03-07-14/11, налогоплательщики при отсутствии выручки от реализации товаров (работ, услуг) не имеют права воспользоваться освобождением на основании ст. 145 НК РФ.
     
     Однако если ИП осуществляет реализацию исключительно подакцизных товаров, реализовать право на освобождение он не сможет, даже если его выручка невелика (п. 2 ст. 145 НК РФ).
     
     В соответствии с п. 6 ст. 145 НК РФ документами, подтверждающими право на освобождение от НДС, для предпринимателей являются:
     
     - выписка из книги продаж;
     
     - выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций;
     
     - копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.
     
     Индивидуальные предприниматели, перешедшие с упрощенной системы налогообложения на общий режим, в качестве подтверждающего документа представляют выписку из книги учета доходов и расходов ИП, применяющих УСН.
     
     Индивидуальные предприниматели, перешедшие на общий режим налогообложения с ЕСХН, представляют в налоговую инспекцию выписку из книги учета доходов и расходов ИП, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.
     
     Письменное уведомление и подтверждающие документы представляются предпринимателем в налоговую инспекцию не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого он использует право на такое освобождение.
     
     Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика предоставляется индивидуальным предпринимателям только на срок в 12 последовательных календарных месяцев.
     
     По окончании указанного срока он может либо продлить право на освобождение, либо отказаться от него.
     
     Для этого в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем окончания действия права на освобождение, он должен представить в налоговую инспекцию:
     
     - документы, подтверждающие, что в течение 12 последовательных календарных месяцев сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала 2 000 000 руб.;
     
     - уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев либо уведомление об отказе в использовании данного права.
     

***

Обратите внимание!

После направления в налоговый орган уведомления об использовании права на освобождение от НДС (либо о его продлении) предприниматель в течение года не может от него отказаться.

     
     Вместе с тем в течение указанного срока он может утратить право на использование освобождения.
     
     Такое возможно лишь в двух случаях: если во время использования права на освобождение сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС за каждые три последовательных календарных месяца превысила 2 000 000 руб., или если коммерсант осуществил реализацию подакцизных товаров.
     
     При утрате права на освобождение от НДС индивидуальному предпринимателю придется уже с 1-го числа месяца, в котором его выручка превысила установленный размер или имела место реализация подакцизных товаров, уплачивать этот налог.
     
     Сумму НДС за месяц, когда имело место вышеуказанное превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, ИП придется восстановить и уплатить в бюджет (п. 5 ст. 145 НК РФ).
     
     Если ИП не освобожден от исчисления и уплаты налога, состав объектов налогообложения определяется им на основании п. 1 ст. 146 НК РФ.
     
     Напомним: в соответствии с указанной нормой объектами обложения НДС выступают:
     
     - реализация товаров (работ, услуг) на российской территории, в т.ч. предметов залога, и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Объект обложения НДС возникает даже в случае, если имеет место безвозмездная реализация товаров (работ, услуг);
     
     - передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в т.ч. через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
     
     - выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
     
     - ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
     

***

Обратите внимание!

По операциям, перечисленным в п. 2 ст. 146 НК РФ, ИП налог не уплачивает, т.к. они не признаются объектом обложения НДС.

     Налоговое законодательство в отношении НДС содержит большое количество льгот, позволяющих налогоплательщикам фактически не уплачивать его в бюджет. Льготам в гл. 21 НК РФ посвящена ст. 149 НК РФ, причем коммерсанты пользуются ею в том же порядке, что и организации.
     
     Льготы, установленные в пп. 1 и 2 ст. 149 НК РФ, являются обязательными к применению, поэтому ИП не вправе отказаться от их использования.
     
     Налоговые преференции (п. 3 ст. 149) относятся к добровольным льготам, соответственно индивидуальный предприниматель применяет их по собственной инициативе.
     
     При наличии операций, облагаемых налогом и освобожденных от налогообложения, ИП обязан организовать раздельный учет по НДС, на что указывает п. 4 ст. 149.
     
     Если деятельность ИП подлежит обязательному лицензированию, воспользоваться льготным режимом по НДС он может только при наличии специального разрешения. Напомним: в п. 6 ст. 149 содержится одно из общих правил применения налоговых льгот - если деятельность налогоплательщика, по которой используется льгота, является лицензируемой, право на льготу возникает лишь при наличии лицензии.
     
     Если лицензия отсутствует не по вине предпринимателя, суды признают использование льготного режима налогообложения правомерным (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16.02.2010 N А32-11143/2009-5/142).
     
     Поскольку наличие у ИП объекта обложения НДС зависит от территории реализации товаров (работ, услуг), в первую очередь он должен определить, где реализованы товары, выполнены работы или оказаны услуги. Место реализации товаров определяется ИП на основании ст. 147 НК РФ. Если речь идет о работах или услугах, нужно руководствоваться ст. 148 Кодекса.
     
     Если местом реализации признается российская территория, предприниматель обязан исчислить налог и заплатить его в бюджет.
     
     Для этого ему необходимо определить налоговую базу. Как следует из п. 2 ст. 153 НК РФ, при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
     
     Порядок определения налоговой базы по различным операциям установлен ст. 154162 НК РФ. После определения налоговой базы индивидуальный предприниматель должен определить ставку налога, по которой следует исчислить налог.
     
     Размеры действующих ставок по НДС установлены ст. 164 НК РФ. Как следует из указанной статьи, налог может взиматься по ставке 0, 10, 18%, а в некоторых случаях и по расчетной ставке налога. Нулевая ставка предусмотрена для реализации в режиме экспорта, а также в отношении операций, перечисленных в п. 1 ст. 164 НК РФ. Пониженной ставке налога посвящен п. 2 ст. 164, причем перечень товаров, облагаемых по ставке 10%, является исчерпывающим и не подлежит расширительному токованию. Использование расчетной ставки НДС также ограничено (п. 4 ст. 164 НК РФ). Основная масса товаров (работ, услуг) облагается налогом по ставке 18%.
     
     Помимо налоговой базы и ставки налога ИП следует знать, в какой момент у него возникает налоговое обязательство. Чтобы определить такой момент, следует руководствоваться правилами ст. 167 НК РФ. Согласно п. 1 этой статьи по общему правилу моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:
     
     - день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
     
     - день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
     
     Если индивидуальному предпринимателю оплатили товар, но он его еще не отгрузил, необходимо исчислить НДС с суммы оплаты (частичной оплаты).
     
     Правда, на основании п. 1 ст. 154 НК РФ ему не придется платить "авансовый" НДС, если предварительная оплата получена под предстоящую поставку товаров (выполнения работ, оказания услуг):
     
     - длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев. Заметим, этой возможностью налогоплательщик может воспользоваться лишь при выполнении условий, перечисленных в п. 13 ст. 167 НК РФ;
     
     - облагаемых по ставке 0% в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ;
     
     - освобожденных от налогообложения.
     

***

Обратите внимание!

Если аванс получен в день отгрузки товаров (работ, услуг), "авансовый" НДС можно не начислять (письмо Минфина России от 30.03.2009 N 03-07-09/14).

     
     Если индивидуальный предприниматель отгрузил товар, но оплату за него еще не получил, НДС тоже необходимо исчислить.
     
     Заметим: если ИП выступает налоговым агентом по НДС, он руководствуется тем же порядком определения момента возникновения налоговой базы (п. 15 ст. 167 НК РФ). ***
     

***

Обратите внимание!

Если налоговое обязательство у ИП возникает при получении аванса, на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты у него также возникает момент определения налоговой базы (п. 14 ст. 167 НК РФ).

     
     Сумма налога исчисляется ИП в соответствии с правилами ст. 166 НК РФ как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма НДС, полученная в результате сложения сумм налога, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли определенных налоговых баз.
     
     Индивидуальный предприниматель - плательщик НДС, выступающий в роли покупателя товаров (работ, услуг), уплатив налог продавцу, имеет право уменьшить его общую сумму, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты. Под налоговыми вычетами в данном случае понимаются суммы входного налога, предъявленные ему продавцами при покупке товаров (работ, услуг).
     
     Суммы входного НДС можно принять к вычету только при соблюдении условий, приведенных в ст. 171 и 172 НК РФ.
     
     Основанием для получения налогового вычета у покупателя товаров (работ, услуг) выступает счет-фактура, оформленный и выданный продавцом в надлежащем порядке.
     
     Однако возможны ситуации, при которых НДС у ИП не принимается к вычету, а учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг). Такие ситуации перечислены в п. 2 ст. 170 НК РФ:
     
     - приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в т.ч. основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
     
     - приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в т.ч. основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;
     
     - приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в т.ч. основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися плательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей по исчислению и уплате налога;
     
     - приобретение (ввоз) товаров (работ, услуг), в т.ч. основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, если иное не установлено гл. 21 Кодекса.
     
     Если же ИП по каким-то причинам принял суммы НДС, подлежащие учету в стоимости товаров (работ, услуг) к вычету, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет. Перечень случаев восстановления сумм налога определен п. 3 ст. 170 НК РФ.
     
     Согласно п. 1 ст. 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется ИП по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (в т.ч. п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы восстановленного налога.
     
     Уплата НДС производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в т.ч. для собственных нужд, работ, оказания услуг) за истекший налоговый период. Предприниматели уплачивают налог поквартально.
     
     В сроки не позднее 20 апреля, 20 июля, 20 октября и 20 января предприниматели обязаны представить в свою налоговую инспекцию декларацию по НДС, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения".
     
     Уплата налога за истекший налоговый период производится ИП по месту его налогового учета, причем в общем случае равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом. При желании можно произвести уплату налога досрочно.
     
     Индивидуальный предприниматель как плательщик НДС обязан вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж, формы и порядок ведения которых утверждены постановлением Правительства РФ N 914.