Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налог на прибыль, уплачиваемый обособленными подразделениями кредитной организации


Налог на прибыль, уплачиваемый обособленными подразделениями кредитной организации

     
     Е.В. Боровикова,
доцент кафедры финансов и
отраслевой экономики Российской академии
государственной службы при Президенте
Российской Федерации, к.э.н.

     

Роль кредитных организаций в экономике и особенности их налогообложения

     
     Кредитные организации и их обособленные подразделения, выполняющие функции институциональных инвесторов в экономике, проводников денежно-кредитной политики, осуществляют совокупность финансовых операций, включая расчетно-кассовое обслуживание, предоставление ссуд, банковских гарантий, операции с валютой и драгоценными металлами, факторинг. Помимо перечисленных рассматриваемые хозяйствующие субъекты формируют свои финансовые результаты, получаемые по операциям лизинга, обслуживания банковских карт, доверительного управления имуществом и отличающиеся порядком налогообложения. По состоянию на 01.07.2009 в Российской Федерации насчитывалось 1083 кредитные организации и 3314 их филиалов (см. рисунок)*1.
     _____
     *1 www.cbrf.ru          
     


Рисунок. Количество кредитных организаций и их филиалов в Российской Федерации

     
     Одним из факторов сокращения числа организаций финансового сектора экономики, безусловно, стал экономический кризис, подорвавший финансовое состояние отдельных банков, ослабивший их позиции на рынке услуг. Наиболее многочисленная сеть обособленных подразделений расположена в Приволжском, Центральном, Южном федеральных округах: 737, 725 и 481 филиал соответственно на 01.08.2009*1. Кредитные организации имеют больше обособленных подразделений, как правило, на территории других субъектов федерации по отношению к их местонахождению. Учитывая проблему развития финансовой инфраструктуры на региональном уровне, вопросы осуществления деятельности кредитными организациями, их обособленными подразделениями наиболее актуальны.
     _____
     *1 Там же.
     

Особенности исчисления банками налоговой базы по налогу на прибыль организаций

     
     Налоговое законодательство устанавливает особенности исчисления НДС по операциям, осуществляемым кредитными организациями, а также определения налоговой базы по налогу на прибыль. При этом следует обратиться к нормам ст. 149 Налогового кодекса РФ, в которой перечислены банковские операции, не облагаемые НДС. Представляют интерес также ст. 290 и 291 НК РФ, где приведены доходы и расходы, формирующие налоговую базу по налогу на прибыль кредитных организаций. Условно все доходы и расходы по операциям кредитных организаций можно разделить на две группы:
     
     - доходы (расходы) от банковских операций, указанные в Федеральном законе от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности";
     
     - доходы (расходы) от прочих осуществляемых банками финансовых операций, лицензируемых и не лицензируемых.
     
     К первой группе доходов в соответствии со ст. 290 НК РФ могут быть отнесены доходы в виде процентов от размещения денежных средств, платы за открытие и ведение банковских счетов клиентов, проведения операций с иностранной валютой, предоставления банковских гарантий и некоторые другие. Во вторую группу можно отнести доходы от доставки, перевозки денежных средств, ценных бумаг; плату за перевозку и хранение драгоценных металлов и камней; выполнение банком функций агента валютного контроля, доходы от операций факторинга и форфейтинга, суммы восстановленных резервов на возможные потери по ссудам, а также под обесценение ценных бумаг. Совокупность расходов банка установлена ст. 291 НК РФ, а отдельные нормы приведены в ст. 292 НК РФ в отношении расходов банков на формирование резервов на возможные потери по ссудной и приравненной к ней задолженности. Главные аспекты, на которые следует обратить внимание при изучении данной статьи, состоят в следующем. Сформированные резервы включаются в состав внереализационных расходов и используются кредитной организацией для списания с баланса безнадежной задолженности по ссудам в порядке, установленном Банком России (п. 2 ст. 292 НК РФ).
     

Налогообложение кредитных организаций, имеющих обособленные подразделения

     
     Определение обособленного подразделения организации приведено в ст. 11 НК РФ: любое территориально обособленное от организации подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Необходимо принимать во внимание тот факт, что для признания подразделения обособленным не имеет значения, отражено ли его создание в учредительных документах и каковы его полномочия. В НК РФ также отмечено, что рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца. Место нахождения обособленного подразделения российской организации представляет собой место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение.
     
     Статьей 288 НК РФ предусмотрены положения, устанавливающие особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с обособленными подразделениями. Данная норма не имеет отраслевой специфики, в связи с чем применима и к кредитным организациям. На практике кредитная организация может иметь обособленные подразделения в том субъекте федерации, где осуществляет свою деятельность, или в иных субъектах федерации, а также за пределами России. Налогообложение прибыли регулируется во всех случаях ст. 288, 311 НК РФ. Порядок расчета налога на прибыль организаций дифференцируется в отношении сумм, зачисляемых в федеральный бюджет, бюджеты субъектов федерации и муниципальных образований. В федеральный бюджет сумма налога или авансовых платежей исчисляется консолидированно, т.е. без распределения по обособленным подразделениям. Что же касается сумм налога, подлежащих зачислению в региональные и местные бюджеты, то они уплачиваются по месту нахождения организации, а также каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли или удельного веса среднесписочной численности работников, приходящейся на эти подразделения и определяемой как среднеарифметическая величина удельного веса указанных показателей в среднесписочной численности работников или остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в целом по налогоплательщику. Согласно абз. 5 п. 2 ст. 288 НК РФ налогоплательщики самостоятельно определяют показатель, пропорционально которому распределяют обязательные платежи в бюджеты. Кроме того, вместо перечисленных показателей налогоплательщик, имеющий сезонный цикл работы или другие особенности деятельности, может применять по согласованию с налоговым органом показатель удельного веса расходов на оплату труда.

    

     Обособленные подразделения кредитной организации могут находиться на территории одного субъекта федерации. В этом случае распределять прибыль по каждому из подразделений такого региона не следует (абз. 4 п. 2 ст. 288 НК РФ). Налогоплательщик выбирает то обособленное подразделение, через которое производится уплата налога, и уведомляет налоговый орган о своем решении до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду.
     
     При ликвидации, открытии новых обособленных подразделений в текущем налоговом периоде (для налога на прибыль организаций он равен календарному году) у налогоплательщика возникает обязанность сообщить об этом в налоговые органы в течение 10 дней после окончания отчетного периода (абз. 8 п. 2 ст. 288 НК РФ).
     
     Сроки уплаты налога, как и в общем случае, установлены ст. 289 НК РФ. Налоговые декларации должны быть представлены налогоплательщиками не позднее 28 календарных дней со дня окончания отчетного периода (п. 3 ст. 289 НК РФ) и не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ).
     
     Учитывая особенности налогообложения кредитных организаций, рассмотрим порядок расчета налоговой базы и сумм налога банком, имеющим обособленные подразделения в разных субъектах федерации.
     
     Пример
     
     Коммерческий банк "Гарант", расположенный на территории Москвы, имеет по одному обособленному подразделению в муниципальных районах Калужской и Брянской областей. В целях расчета сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов федерации и муниципальных образований, применяется показатель среднесписочной численности работников. По итогам налогового периода банком получены следующие доходы (включая НДС):
     
     - проценты по кредиту "под залог ценных бумаг" - 1100 тыс. руб.;
     
     - проценты по кредиту "на неотложные нужды" для физических лиц - 290 тыс. руб.;
     
     - комиссия за выдачу банковских гарантий - 150 тыс. руб.;
     
     - доходы от инкассации денежных средств и других ценностей - 80 тыс. руб.;
     
     - плата за предоставление в аренду сейфов для хранения документов - 35 тыс. руб.
     
     Перечень расходов банка "Гарант" следующий (без НДС):
     
     - проценты по депозитам юридических лиц - 700 тыс. руб.;
     
     - проценты по полученному межбанковскому кредиту - 80 тыс. руб.;
     
     - расходы на приобретение инкассаторских автомобилей, оказание инкассаторских услуг - 200 тыс. руб.;
     
     - комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям - 60 тыс. руб.;
     
     - расходы на выплату заработной платы - 300 тыс. руб.
     
     Доходы обособленного подразделения, расположенного в муниципальном районе Калужской области, за тот же налоговый период составили:
     
     - доходы, связанные с обслуживанием банковских карт, - 300 тыс. руб.;
     
     - доходы по операциям купли-продажи валюты - 50 тыс. руб.;
     
     - плата за установку системы "клиент- банк" - 20 тыс. руб.;
     
     - плата за оказание консультационных услуг по применению методики стратегического планирования в банках - 35 тыс. руб.
     
     Расходы данного подразделения составили:
     
     - расходы на изготовление и обслуживание банковских карт - 950 тыс. руб.;
     
     - отрицательные нереализованные курсовые разницы - 30 тыс. руб.;
     
     - расходы на оплату услуг расчетно-кассовых центров - 80 тыс. руб.;
     
     - расходы на оплату услуг аудитора - 28 тыс. руб.
     
     
Поступления обособленного подразделения в Брянской области были получены по нескольким направлениям:
     
     - проценты по кредитам под залог мерных слитков драгоценных металлов - 500 тыс. руб.;
     
     - проценты по товарным кредитам - 100 тыс. руб.;
     
     - положительная курсовая разница - 200 тыс. руб.;
     
     - доходы в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг - 210 тыс. руб.
     
     На обеспечение деятельности данного филиала были израсходованы средства:
     
     - проценты по депозитам физических лиц - 370 тыс. руб.;
     
     - расходы на осуществление срочных денежных переводов - 90 тыс. руб.;
     
     - расходы на оплату услуг налогового консультанта - 25 тыс. руб.;
     
     - расходы на реставрацию инкассаторских сумок, мешочков и другого инвентаря - 45 тыс. руб.
     
     Определим прибыль, полученную банком "Гарант". Доходы и расходы, связанные с инкассацией, не освобождаются от обложения НДС (
подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ). Арендная плата за предоставление в пользование сейфов также облагается НДС. Сумма налога по полученным доходам, подлежащая вычету, составляет 17,54 тыс. руб. ((80 + 35) х 18 : 118). Доходы по инкассации и арендная плата без НДС равны 97,46 тыс. руб. (115 тыс. - 17,54 тыс.).
     
     Как было отмечено ранее, доходы, включенные в налоговую базу по налогу на прибыль организаций, определяются
ст. 290 НК РФ. Проценты по кредиту включаются в налоговую базу в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 290 НК РФ; комиссия за выдачу банковских гарантий - подп. 6 п. 2 ст. 290 НК РФ; доходы от инкассации - подп. 3 п. 2 ст. 290 НК РФ; доходы от предоставления в аренду сейфов - подп. 9 п. 2 ст. 290 НК РФ.
     
     Расходы банков, учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций, установлены
ст. 291 НК РФ. Доходы могут быть уменьшены на величину всех полученных банковских расходов: проценты по депозитам юридических лиц и полученным межбанковским кредитам в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 291 НК РФ; расходы на инкассацию - подп. 10 п. 2 ст. 291 НК РФ; комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям - подп. 3 п. 2 ст. 291 НК РФ; расходы на оплату труда сотрудников банка - ст. 255 НК РФ.
     
     Определим прибыль банка за период:
     

1100 тыс. + 290 тыс. + 150 тыс. + 97,46 тыс. - 700 тыс. - 80 тыс. - 200 тыс. - 60 тыс. - 300 тыс. = 297,46 тыс. руб.     

    В число доходов обособленного подразделения в муниципальном районе Калужской области, облагаемых НДС, входят доходы от оказания консультационных услуг (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). НДС в этом случае составит 5,34 тыс. руб. (35 тыс. х 18 : 118). Доходы от оказания консультационных услуг без НДС равны 29,66 тыс. руб. (35 тыс. - 5,34 тыс.).
     
     Полученные филиалом доходы формируют налоговую базу по налогу на прибыль организаций по следующим основаниям: доходы, связанные с обслуживанием банковских карт, -
подп. 2 п. 2 ст. 290 НК РФ; доходы по операциям с иностранной валютой - подп. 4 п. 2 ст. 290 НК РФ; плата за установку системы "клиент-банк" - подп. 17 п. 2 ст. 290 НК РФ. Плата за оказание консалтинговых услуг не является доходом непосредственно от банковской деятельности, однако подлежит включению в налоговую базу (п. 1 ст. 290).
     
     В составе расходов могут быть учтены все расходы, полученные за период: на изготовление и обслуживание банковских карт -
подп. 8 п. 2 ст. 291 НК РФ; отрицательные нереализованные курсовые разницы - подп. 4 п. 2 ст. 291 НК РФ; расходы на оплату услуг расчетно-кассовых центров - подп. 14 п. 2 ст. 291 НК РФ; расходы на оплату услуг аудитора - подп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ.
     
     Рассчитаем налоговую базу по налогу на прибыль организаций:
     

300 тыс. + 50 тыс. + 20 тыс. + 29,66 тыс. - 95 тыс. - 30 тыс. - 80 тыс. - 28 тыс. = 166,66 тыс. руб.

    
     Доходы подразделения банка в муниципальном районе Брянской области включают проценты по кредитам, положительную курсовую разницу (
подп. 1 и 4 п. 2 ст. 290 НК РФ), доходы в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг (подп. 21 п. 2 ст. 290). К расходам подразделения в целях налогообложения в соответствии с законом относятся проценты по депозитам физических лиц (подп. 1 п. 2 ст. 291 НК РФ), расходы на реставрацию инкассаторского инвентаря (подп. 10 п. 2 ст. 291), расходы на осуществление срочных денежных переводов (подп. 3 п. 2 ст. 291), расходы на оплату услуг налогового консультанта (подп. 15 п. 1 ст. 264).
     
     Прибыль, полученная подразделением банка в муниципальном районе Брянской области, составляет 480 тыс. руб. (500 тыс. + 100 тыс. + 200 тыс. + 210 тыс. - 370 тыс. - 90 тыс. - 25 тыс. - 45 тыс.).
     
     Среднесписочная численность работников в обособленном подразделении Калужской области - 90 чел., в Брянской - 100 чел., в главном офисе банка - 250 чел. Общая численность работников составляет 440 чел. Общая прибыль, включая прибыль главного и обособленных подразделений, равна 944,12 тыс. руб. (297,46 + 166,66 + 480).
     
     Сумма налога на прибыль организаций, подлежащая зачислению в федеральный бюджет, исчисляется по ставке 2% (
абз. 2 п. 1 ст. 284 НК РФ) и составляет 18,88 тыс. руб. (944,12 тыс. руб. х 0,02%).
     
     В бюджет субъекта федерации сумма налога на прибыль организаций рассчитывается и зачисляется по ставке 18%: 944,12 тыс. руб. х 0,18% = 169,94 тыс. руб.
     
     Определим долю прибыли банка и его обособленных подразделений в целях перечисления налога на прибыль в региональные бюджеты на основе данных о среднесписочной численности работников:
     
     Доля банка г. Москвы: 250 : 440 = 56,8%.
     
     Доля банка Калужской области: 90 : 440 = 20,5%.
     
     Доля банка Брянской области: 100 : 440 = 22,7%.
     
     Сумма налога на прибыль организаций, подлежащая зачислению в бюджеты субъектов федерации:
     
     Москва: 169,94 х 0,568 = 96,53 тыс. руб.
     
     Калужская область: 169,94 х 0,205 = 34,83 тыс. руб.
     
     Брянская область: 169,94 х 0,227 = 38,58 тыс. руб.
     
     Дальнейшее распределение налога между бюджетами субъектов федерации и муниципальных образований осуществляется на основе законодательных актов соответствующих субъектов федерации. В качестве примера приведем расчет для муниципального района Калужской области. В бюджеты муниципальных районов Калужской области налог на прибыль организаций зачисляется по нормативу 5% доходов, подлежащих зачислению в областной бюджет (абз. 2 ст. 2 Закона Калужской области "Об установлении нормативов отчислений в местные бюджеты от федеральных налогов и сборов, в том числе налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, и региональных налогов, подлежащих зачислению в областной бюджет")*1.

     _____
     *1 См. на сайте www.admoblkaluga.ru.
     
     Сумма налога на прибыль организаций, зачисляемая в бюджет муниципального района, где находится обособленное подразделение банка в Калужской области, составляет 1,74 тыс. руб. (0,05 х 34,83). В бюджет Калужской области следует перечислить 33,09 тыс. руб. (34,83 - 1,74). Законодательства Брянской области и г. Москвы не предусматривают нормативов отчислений в местные бюджеты от налога на прибыль организаций.