Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Значение свидетельских показаний при разрешении налогового спора


Значение свидетельских показаний при разрешении налогового спора*1

     _____
     *1 Окончание. Начало см. "Налоговый вестник", N 10'2009, с. 120.
     
О.С. Смолина,
заместитель начальника юридического отдела
Межрайонной ИФНС России N 23 по Красноярскому краю,
советник государственной гражданской службы РФ 3 класса,
советник юстиции 3 класса

     
     Рассмотрим примеры из судебной практики по налоговым спорам, где в качестве доказательств фигурировали свидетельские показания.
     

Свидетельские показания лиц, подписавших документы, имеют существенное значение для рассмотрения дела в суде

     
     В постановлении ФАС Московского округа от 04.05.2009 N КА-А40/2660-09 по делу N А40-32788/08-111-72 суд кассационной инстанции пришел к выводу о том, что судебные акты подлежат отмене, а дело (по заявлению ООО "Визави" о признании недействительным решения налогового органа о частичном отказе в возмещении сумм НДС и обязании возместить НДС) - передаче на новое рассмотрение по следующим основаниям.
     
     Суд первой и апелляционной инстанций, отклоняя довод инспекции о недостоверности доказательств, касающихся документов, подписанных ненадлежащим лицом от имени ООО "Техстрой", не учли следующие обстоятельства.
     
     Налоговым органом, а затем судом апелляционной инстанции был допрошен в качестве свидетеля Ч.Ю.Б., пояснивший, что он никогда не являлся руководителем ООО "Техстрой", никаких документов от имени указанной организации не подписывал, ООО "Визави" ему незнакомо, с руководителем общества он не встречался, в 2004 году он потерял свой паспорт, а об открытии на его имя нескольких фирм он узнал только после вызова в налоговые органы и ОБЭП.
     
     Суды пришли к выводу: само по себе вышеуказанное обстоятельство не может служить основанием для вынесения мнения о невозможности возмещения обществом НДС по взаимоотношениям с указанным контрагентом, поскольку договор был фактически составлен, исполнен, оплачен обществом для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Однако этот вывод судов не соответствует налоговому законодательству и имеющимся материалам дела.
     
     Статьями 171, 172, п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что вычет может быть применен на основании счета-фактуры, соответствующего требованиям пп. 5 и 6 ст. 169 НК РФ и содержащего достоверные сведения, и при проверке достоверности документов, на основании которых производился налоговый вычет, существенное значение имеют свидетельские показания лиц, чьи подписи значатся на документах.
     
     Между тем судами должным образом не дана правовая оценка обстоятельствам, подтверждающим личность руководителя ООО "Техстрой", с которым заключался договор, в то время как именно это могло привести к ненадлежащему оформлению документов, подтверждающих право на налоговые вычеты по НДС, в связи с чем судебные акты в нарушение ч. 3 ст. 15 Арбитражного процессуального кодекса РФ являются недостаточно обоснованными.
     
     Статьей 162 АПК РФ закреплена необходимость исследования в судебном заседании имеющихся в деле доказательств и оценки их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ. В силу этой статьи доказательство признается достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. В нарушение указанных требований показаниям Ч.Ю.Б. судами правовая оценка не дана.
     
     При новом рассмотрении дела суд указал на необходимость устранить данные нарушения, дать правовую оценку показаниям Ч.Ю.Б., и с учетом оценки всех доказательств по делу определить правомерность решения налогового органа в части отказа в возмещении НДС.
     

Если для рассмотрения дела существенное значение имеют показания свидетеля, суд должен вызвать его для дачи показаний

     
     В постановлении ФАС Московского округа от 15.07.2009 N КА-А40/6275-09-1,2,3 по делу N А40-31247/08-90-85 по эпизоду правомерности применения вычетов по НДС на основании счетов-фактур, выставленных поставщиком ООО "Универсал-Трейд", суд кассационной инстанции указал следующее.
     
     Согласно п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ для применения вычетов по НДС имеет значение наличие достоверного счета-фактуры, отвечающего требованиям пп. 5 и 6 ст. 169 НК РФ. На листах дела 47-49 тома 24 находится копия протокола опроса свидетеля Б., значащейся директором ООО "Универсал-Трейд", в которых она подтверждает, что директором являлась, но не помнит, подписывала ли документы. В дополнении к апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что суд первой инстанции не дал оценку этим показаниям и без указания мотивов отклонил ходатайство налогового органа о вызове Б. в качестве свидетеля.
     
     Суд апелляционной инстанции, отклоняя апелляционную жалобу, в постановлении указал: при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговые органы ходатайство о вызове в суд Б. для дачи показаний не заявили.
     
     Между тем суд апелляционной инстанции не оценил вышеуказанный довод апелляционной жалобы, не дал оценку протоколу опроса Б. от 15.08.2008 и не вызвал ее в суд в качестве свидетеля по собственной инициативе, что предусмотрено п. 2 ст. 88 АПК РФ.
     
     Поскольку в соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура, на основании которого может производиться вычет по НДС, должен быть подписан руководителем или иным полномочным лицом, показания Б. относительно подписания счетов-фактур могут иметь значение для правильного рассмотрения дела наряду с другими доказательствами.
     
     На основании изложенного суд кассационной инстанции отменил постановление апелляционного суда в части применения вычетов по НДС на основании счетов-фактур, выставленных ООО "Универсал-Трейд", а дело в этой части направил на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции. В ходе нового рассмотрения суд указал на необходимость дать оценку протоколу опроса Б., обсудить вопрос о вызове ее в суд в качестве свидетеля и с учетом установленных обстоятельств сделать вывод о правомерности вычетов по НДС.
     

Суд вправе не только вызвать лицо, подписавшее документы, для дачи показаний, но и назначить почерковедческую экспертизу

     
     В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 06.04.2009 по делу N А56-18797/2008 отмечается: суды, формально отклонив представленные инспекцией документы, не оценили их в совокупности с другими имеющимися в деле доказательствами.
     
     Между тем довод налогового органа о выполнении подписей во всех счетах-фактурах, выставленных ООО "Аргус-М", а также в других документах этой организации, неустановленными лицами имеет существенное значение при оценке правомерности применения обществом налоговых вычетов по НДС.
     
     По смыслу положений ст. 71 АПК РФ суд должен исследовать все имеющиеся в деле доказательства с точки зрения подтверждения тех или иных обстоятельств. Если в представленных документах имеются противоречия, расхождения или несоответствия, эти недостатки должны устраняться путем представления дополнительных доказательств либо проведения иных действий, предусмотренных АПК РФ (например, допрос свидетелей, назначение экспертизы).
     
     Таким образом, судебные инстанции при рассмотрении данного дела не учли в полной мере разъяснения, содержащиеся в п. 2 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", об обязанности арбитражного суда исследовать в судебном заседании представленные доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценивать их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 НК РФ.
     
     Суд кассационной инстанции отменил судебные акты по делу, направил его на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указав, что суду необходимо оценить в соответствии со ст. 71 АПК РФ представленные налоговым органом доказательства (показания допрошенного в ходе выездной налоговой проверки А., числящегося генеральным директором и главным бухгалтером ООО "Аргус-М"; справки экспертно-криминалистического центра Главного управления внутренних дел по г. Санкт-Петербургу и Ленинградской области); установить, опровергаются ли эти доказательства какими-либо иными документами, имеющимися в деле, в т.ч. представленными налогоплательщиком, а также при необходимости в соответствии со ст. 88 АПК РФ решить вопрос о вызове и допросе в качестве свидетеля А., о назначении почерковедческой экспертизы в порядке, предусмотренном ст. 82 Кодекса.
     

При наличии противоречивых свидетельских показаний в деле суд должен вызвать свидетелей для дачи показаний в суде

     
     В постановлении ФАС Московского округа от 29.06.2009 N КА-А41/5742-09 по делу N А41-9856/08 суд кассационной инстанции пришел к выводу: постановление апелляционного суда подлежит отмене, и дело (по заявлению ЗАО о признании недействительными решений налогового органа) направил на новое рассмотрение по следующим основаниям.
     
     Признавая недействительными оспариваемые решения, суд первой инстанции исходил из того, что обществом в налоговый орган и в материалы дела представлены все необходимые документы, подтверждающие налоговые вычеты в спорной сумме.
     
     При этом суд признал недопустимым доказательством протокол допроса в порядке ст. 90 НК РФ свидетеля В. от 10.11.2008, показавшего, что генеральным директором ООО "Престиж" никогда не был, участия в его создании не принимал, документы от его имени, в т.ч. счета-фактуры N 976 от 02.08.2007 и N 1010 от 28.08.2007 не подписывал.
     
     Суд отклонил данное доказательство, т.к. свидетель был допрошен налоговым органом за рамками проведения камеральной налоговой проверки.
     
     Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, исходил из следующего: счета-фактуры подписаны от имени В. неустановленным лицом, следовательно, не могут являться основанием для принятия налогового вычета по НДС.
     
     В подтверждение данного вывода суд сослался на протокол допроса свидетеля В. от 10.11.2008, указанного в спорных счетах-фактурах в качестве генерального директора и главного бухгалтера ООО "Престиж" и, будучи предупрежденным об ответственности за дачу заведомо ложных показаний и отказ от дачи показаний, показавшего, что никаких документов от имени указанной организации не подписывал, ее директором не являлся.
     
     Суд кассационной инстанции счел вывод суда апелляционной инстанции основанным на недостаточно полно исследованных обстоятельствах и доказательствах и указал на нарушение требований процессуального закона. В обжалуемом постановлении суда апелляционной инстанции не приведены мотивы, по которым суд не согласился с выводом суда первой инстанции о получении спорного доказательства (протокола допроса свидетеля В. от 10.11.2008) за рамками проведенной налоговой проверки, его недопустимости в силу ст. 68 АПК РФ. Между тем от правильности установления обстоятельств дела, связанных с получением данного протокола, зависит и правильность вывода суда.
     
     Оспариваемые решения вынесены налоговым органом 07.04.2008, протокол допроса свидетеля датирован 10.11.2008. Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции и не указав мотив, по которому он не согласился с выводом суда первой инстанции о получении доказательства за рамками проверки, не выяснял обстоятельства дела, связанные со своевременностью и адекватностью предпринятых налоговым органом мер в целях получения спорной информации, касающейся контрагента ООО "Престиж".
     

     Судом не приняты должные меры к идентификации личности опрошенного гражданина с лицом, являющимся учредителем, генеральным директором и главным бухгалтером ООО "Престиж". В материалах дела копия выписки из ЕГРЮЛ относительно сведений о составе учредителей, руководителе и главном бухгалтере ООО "Престиж", их паспортных данных отсутствует, в протоколе допроса свидетеля нет сведений о паспортных данных допрошенного лица. Суд должен был убедиться, что налоговым органом опрошено именно лицо, указанное в ЕГРЮЛ в качестве учредителя, руководителя и главного бухгалтера ООО "Престиж". Кроме того, свидетель показывает о краже его паспорта в октябре 2006 года, не поясняя налоговому органу, обращался ли он в правоохранительные органы с заявлением о краже документа, был ли ему выдан новый паспорт.
     
     При таких обстоятельствах содержащийся в постановлении вывод о том, что суд не находит оснований не доверять показаниям В. о его непричастности к ООО "Престиж", представляется преждевременным, не основанным на установленных обстоятельствах дела, всестороннем и полном исследовании имеющихся доказательств.
     
     Кроме того, необходимо было проверить обоснованность довода заявителя о не подписании протокола допроса свидетеля всеми лицами, принимавшими участие в допросе, и правовые последствия такого нарушения, если оно имело место.
     
     Суд кассационной инстанции пришел к выводу: неустановление объема подлежащих исследованию юридически значимых по делу обстоятельств и их неисследованность могли привести к принятию неправильного по существу судебного акта.
     

Использование свидетельских показаний на практике и их значение

     
     Таким образом, свидетельские показания могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля налоговыми органами. Вывод же о налоговом правонарушении, сделанный на основании исключительно свидетельских показаний, вряд ли можно назвать обоснованным. Не всякие объяснения физических лиц будут расценены судом как свидетельские показания и приняты в качестве доказательства. Пояснения должны быть получены строго в рамках процедуры допроса свидетеля в соответствии со ст. 90 НК РФ и с соблюдением всех установленных требований к данной процедуре.
     
     Нарушения, допущенные при получении показаний свидетелей налоговыми органами, противоречивость сведений, изложенных в них, другим доказательствам по делу, наличие недостатков в доказательственной базе влекут необходимость привлечения в процесс свидетелей по инициативе суда для выяснения обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела и принятия законного и обоснованного судебного акта. АПК РФ также позволяет лицам, участвующим в деле, привлекать свидетелей, что увеличивает доказательственную силу доводов сторон дела. На основании показаний свидетелей арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, подлежащих доказыванию по делу, устанавливает источники, из которых могут быть получены сведения, относящиеся к делу, проверяет достоверность имеющихся в деле доказательств.
     
     Таким образом, использование в доказывании по налоговым спорам показаний свидетелей существенно расширяет возможности установления фактических обстоятельств дела, способствует пополнению и сохранению доказательственной базы по делу и в конечном итоге служит правильному и объективному его разрешению.