Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Модернизация (реконструкция) объекта недвижимости: приложение к декларации по НДС


Модернизация (реконструкция) объекта недвижимости: приложение к декларации по НДС

     
     С.М. Макаров,
советник государственной гражданской службы РФ 3 класса
     
     В хозяйственной практике нередки случаи, когда организация проводит модернизацию (реконструкцию) объекта недвижимости. При этом такой объект может продолжать использоваться или не использоваться в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость. В связи с этим в налоговые органы поступают вопросы о том, как правильно заполнять приложение "Сумма НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за календарный год и истекший календарный год (календарные годы)" к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденной приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н (в ред. от 11.09.2008) (далее - Приложение), в указанных случаях. Рассмотрим эти случаи и приведем примеры заполнения Приложения.
     

Объект недвижимости продолжает использоваться

     
     Рассмотрим ситуацию, когда организация, проводя модернизацию (реконструкцию) объекта недвижимости, продолжает эксплуатировать (использовать) его для осуществления деятельности, облагаемой НДС.
     
     Согласно абз. 4 п. 6 ст. 171 Налогового кодекса РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением основных средств, которые полностью самортизированы, или если с момента ввода их в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.
     
     В случае, указанном в абз. 4 п. 6 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение 10 лет начиная с года, в котором наступил момент, указанный в п. 4 ст. 259 НК РФ (до 1 января 2009 года - в абз. 2 п. 2 ст. 259), в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти, отражать восстановленную сумму налога. Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле.
     
     Таким образом, указанная сумма налога отражается в гр. 11 по стр. 020 Приложения.
     
     В соответствии с п. 27 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.
     
     В связи с этим если до истечения 15 лет, указанных в абз. 4 п. 6 ст. 171 НК РФ, произведена модернизация (реконструкция) объекта недвижимости, приводящая к изменению его первоначальной стоимости, то на сумму налога, заявленную к вычету по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции), заполняется отдельное Приложение (т.е. создается второй лист Приложения той же формы для указанных целей).
     

     При этом отдельное Приложение заполняется налогоплательщиком (инвестором) в течение 10 лет начиная с года, в котором на основании п. 4 ст. 259 НК РФ (до 1 января 2009 года - на основании абз. 2 п. 2 ст. 259 НК РФ) производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости объекта недвижимости.
     
     Пример
     
     Первоначальная стоимость приобретенного налогоплательщиком по договору купли-продажи объекта недвижимости, введенного в эксплуатацию 25 января 2006 года, составила 1 000 000 руб. Сумма НДС, принятая к вычету при его приобретении, - 180 000 руб. Расчет 1/10 суммы налога в размере 18 000 руб., подлежащей восстановлению в соответствующей доле, производится в течение 10 лет, начиная с 2006 года по 2015 год включительно. С апреля по сентябрь 2008 года произведена модернизация (реконструкция). Измененная первоначальная стоимость данного объекта недвижимости без учета НДС составила 1 500 000 руб. Стоимость выполненных подрядной организацией работ по модернизации (реконструкции), а также товаров, приобретенных налогоплательщиком и переданных на давальческой основе подрядной организации для выполнения строительно-монтажных работ и работ, услуг, приобретенных налогоплательщиком для выполнения указанных работ, без учета НДС составила 500 000 руб. Сумма НДС, принятая к вычету по выполненным работам по модернизации (реконструкции) и по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, составила 90 000 руб. Начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости объекта недвижимости производится начиная с 1 октября 2008 года.
     
     Начиная с 2008 года (за последний налоговый период 2008 года) налогоплательщик заполняет два листа Приложения (указывая суммы в рублях).
     
     В графе 9 по стр. 020 первого листа Приложения указывается сумма налога, рассчитываемая исходя из 1/10 суммы налога, первоначально принятой к вычету при его приобретении (т.е. 18 000 руб.). Этот лист Приложения заполняется на протяжении 10 лет, с 2006 (за последний налоговый период 2006 года) по 2015 годы (за последний налоговый период 2015 года).
     
     В графе 9 по стр. 020 второго листа Приложения указывается сумма налога, рассчитываемая исходя из 1/10 сумм налога, принятых к вычету по выполненным работам по модернизации (реконструкции) объекта, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ (т.е. 90 000 : 10 = 9000 руб.). Данный расчет 1/10 суммы налога, подлежащей восстановлению в соответствующей доле, производится в течение 10 лет, начиная с 2008 года по 2017 год включительно. Соответственно, этот второй лист Приложения заполняется на протяжении 10 лет, с 2008 (за последний налоговый период 2008 года) по 2017 годы (за последний налоговый период 2017 года).
     
     При этом по стр. 020 в гр. 2-7 второго листа Приложения указывается:
     
     - в графе 2 "Код операции по объекту недвижимости" - код 1011801 или 1011802 из разд. V "Операции по объектам недвижимости" Приложения N 1 к Порядку заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденному приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н (в данном примере - 1011801);
     
     - в графе 3 "Наименование объекта недвижимости" - реконструкция;
     
      -в графе 4 "Дата ввода объекта недвижимости в эксплуатацию для исчисления амортизации (число, месяц, год)" - дата ввода объекта недвижимости в эксплуатацию для исчисления амортизации (в бухгалтерском учете) до момента модернизации (реконструкции) (в данном примере - 25 января 2006 года);
     
     - в графе 5 "Дата начала начисления амортизационных отчислений по объекту недвижимости (число, месяц, год)" - дата начала начисления амортизации в соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ (до 1 января 2009 года - в соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 259) с измененной первоначальной стоимости объекта недвижимости (в данном примере - с 1 октября 2008 года);
     
     - в графе 6 "Стоимость объекта недвижимости на дату ввода объекта в эксплуатацию без учета НДС" - стоимость выполненных работ по модернизации (реконструкции), а также товаров (работ, услуг), приобретенных для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции), без учета НДС (в данном примере - 500 000 руб.);
     
     - в графе 7 "Сумма НДС, принятая к вычету по объекту недвижимости" - сумма НДС, принятая к вычету по выполненным работам по модернизации (реконструкции), а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции) (в данном примере - 90 000 руб.).
     
     Таким образом, в случае, когда срок проведения модернизации (реконструкции) превышает один календарный год (несколько календарных лет), но объект недвижимости в периоде проведения модернизации (реконструкции) данного объекта продолжает эксплуатироваться, то Приложение по объекту недвижимости и отдельное Приложение по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции) данного объекта недвижимости, заполняется в порядке, аналогичном порядку, изложенному выше.
     

Объект недвижимости не используется для деятельности

     
     Другой случай - когда организация проводит модернизацию (реконструкцию) объекта недвижимости, который не используется в деятельности, облагаемой НДС. Рассмотрим особенности заполнения Приложения к налоговой декларации по НДС в этом случае.
     
     Если до истечения 15 лет, указанных в абз. 4 п. 6 ст. 171 НК РФ, модернизируемый (реконструируемый) объект исключается из состава амортизируемого имущества и не используется в деятельности налогоплательщика менее одного календарного года, Приложение по объекту недвижимости и отдельное Приложение по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно- монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции) данного объекта недвижимости, также заполняется в порядке, аналогичном изложенному выше.
     
     Если до истечения 15 лет, указанных в абз. 4 п. 6 ст. 171 НК РФ, модернизируемый (реконструируемый) объект исключается из состава амортизируемого имущества и не используется в деятельности налогоплательщика один год или несколько полных календарных лет, то в данном случае за истекший календарный год (календарные годы) налогоплательщиком в гр. 1-11 по стр. 020 Приложения ставятся прочерки.
     
     Таким образом, после завершения модернизации (реконструкции) и введения объекта недвижимости в эксплуатацию с измененной первоначальной стоимостью расчет 1/10 суммы налога, подлежащей восстановлению на основании положений абз. 4 и 5 п. 6 ст. 171 НК РФ, производится в следующем порядке.
     
     Из суммы налога, принятой к вычету по объекту недвижимости, отражаемой в гр. 7 по стр. 020 Приложения, вычитается сумма показателей строк, отражаемых в гр. 9 по стр. 020 Приложения за истекшие календарные годы, предшествовавшие году, в котором использование объекта в хозяйственной деятельности было приостановлено для произведения модернизации (реконструкции). Полученная разница суммы налога распределяется к восстановлению пропорционально (т.е. равными частями) оставшимся до окончания десятилетнего срока годам, начиная с года, в котором на основании п. 4 ст. 259 НК РФ (до 1 января 2009 года - на основании абз. 2 п. 2 ст. 259) производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости объекта недвижимости (см. табл. 1 на с. 60).
          

Таблица 1

          

Порядок заполнения на протяжении 10 лет граф 1-11 строки 020 Приложения к Порядку заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденному приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н (в ред. от 11.09.2008)*1

     

За ка- лен- дар- ный год (ис- тек- шие ка- лен- дар- ные го- ды)

Код опера- ции по объек- ту нед- вижи- мости

На- име- нова- ние объ- екта не- дви- жи- мос- ти*2

Дата ввода объекта нед- вижи- мости в экс- плуа- тацию для исчис- ления амор- тизации (число, месяц, год)

Дата начала начис- ления амор- тизаци- онных отчис- лений по объекту недви- жимос- ти (число, месяц, год)

Стои- мость объекта недви- жимости на дату ввода объекта в эксплуа- тацию без учета НДС

Сумма НДС, приня- тая к вычету по объекту недви- жимос- ти

Дата нача ла исполь- зования объекта недви- жимости для опе- раций, указан- ных в п. 2 ст. 170 НК РФ (число, месяц, год)*2

1/10 часть суммы НДС, приня- той к вычету по объ- екту недви- жимос- ти (гр. 7 х 1 : 10)

Доля отгружен- ных това- ров (ра- бот, ус- луг), иму- ществен- ных прав, не обла- гаемых НДС, в об- щей стои- мости от- грузки (%)*2

Сумма НДС, под- ле- жа- щая вос- станов- лению и уплате в бюджет за кален- дар- ный год (ис- текшие кален- дарные го- ды) (гр. 9 х гр. 10 : 100)*2

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

2006

1011803


 

25.01.06

01.02.06

1 000 000

180 000


 

18 000


 


 

2007


 


 


 


 


 


 


 

18 000


 


 

-


 


 


 


 


 


 


 

-


 


 

2009


 


 


 


 


 


 


 

20 571


 


 

2010


 


 


 


 


 


 


 

20 571


 


 

2011


 


 


 


 


 


 


 

20 571


 


 

2012


 


 


 


 


 


 


 

20 571


 


 

2013


 


 


 


 


 


 


 

20 571


 


 

2014


 


 


 


 


 


 


 

20 571


 


 

2015


 


 


 


 


 


 


 

20 571


 


 

     _____
     *1 По объекту недвижимости.
     *2 Графы 3, 8, 10 и11 не заполнены в связи с тем, что в примере не рассматривались конкретные условия, необходимые для их заполнения.

     
     На сумму НДС, принятую к вычету по строительно-монтажным работам, а также по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ при проведении модернизации (реконструкции) данного объекта недвижимости, начиная с календарного года, в котором на основании п. 4 ст. 259 НК РФ (до 1 января 2009 года - на основании абз. 2 п. 2 ст. 259) производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости объекта недвижимости, заполняется отдельное Приложение (т.е. создается второй лист Приложения той же формы для указанных целей) (см. табл. 2 на с. 61).
          

Таблица 2

     

Порядок заполнения на протяжении 10 лет граф 1-11 строки 020 Приложения к Порядку заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденному приказом Минфина России от 07.11.2006 N 136н (в ред. от 11.09.2008)*1


За кален- дар- ный год (ис- тек- шие кален- дар- ные годы)

Код опера- ции по объекту нед- вижи- мости

Наи- мено- вание объ- екта нед- вижи- мости

Дата ввода объекта недви- жимости в экс- плуа- тацию для исчис- ления амор- тизации (число, месяц, год)

Дата начала начис- ления аморти- зацион- ных отчис- лений по объекту недви- жимости (число, месяц, год)

Стои- мость объекта недви- жимости на дату ввода объекта в экс- плуа- тацию без учета НДС

Сумма НДС, при- нятая к вычету по объ- екту недви- жимос- ти

Дата на- чала исполь- зования объекта недви- жимости для опе- раций, указан- ных в п. 2 ст. 170 НК РФ (число, месяц, год)*2

1/10 часть суммы НДС, при- нятой к вычету по объекту недви- жимос- ти (гр. 7 х 1 : 10)

Доля отгружен- ных това- ров (работ, услуг), иму- щест- венных прав, не обла- гаемых НДС, в общей стоимости отгрузки (%)*2

Сумма НДС, подле- жащая вос- станов- лению и уплате в бюджет за кален- дарный год (истек- шие кален- дарные годы) (гр. 9 х 10 : 100)*2

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

2009

1011801

рекон- струк- ция

25.01.06

01.04.09

500 000

90 000


 

9000


 


 

2010


 


 


 


 


 


 


 

9000


 


 

2011


 


 


 


 


 


 


 

9000


 


 

2012


 


 


 


 


 


 


 

9000


 


 

2013


 


 


 


 


 


 


 

9000


 


 

2014


 


 


 


 


 


 


 

9000


 


 

2015


 


 


 


 


 


 


 

9000


 


 

2016


 


 


 


 


 


 


 

9000


 


 

2017


 


 


 


 


 


 


 

9000


 


 

2018