Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Постановления Президиума ВАС РФ от 28 октября 2008 N 6272/08, N 6273/08*1


Постановления Президиума ВАС РФ

от 28 октября 2008 N 6272/08, N 6273/08*1

     _____
     *1 Текст официального документа не приводится.
     

Комментарий


Л.А. Чулкова,
юрист
     
     Президиум ВАС РФ рассмотрел два дела, в которых он проанализировал позиции открытого акционерного общества "Нефтегазовая компания "РуссНефть" (далее - общество) и ФНС России, Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - налоговый орган) по спорным вопросам, касающимся правил определения налоговой базы по налогу на прибыль при продаже доли в обществе с ограниченной ответственностью, а также прав на вычет по НДС по услугам, оказанным трейдерами, и порядка его применения.
     
     Рассмотрим обстоятельства данных дел, а также выводы, к которым пришел Президиум ВАС РФ при рассмотрении этих дел.
     

I. Постановление Президиума ВАС РФ от 28.10.2008 N 6272/08

     
     Суть дела.
     
     Налоговый орган провел выездную налоговую проверку общества за период с 1 июля 2004 года по 31 декабря 2005 года, по результатам которой он принял решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также направил требования об уплате штрафов, НДС и налога на прибыль, пеней, начисленных на сумму налогов.
     
     Основаниями для доначисления налога на прибыль, НДС послужило следующее:
     
     1) общество уступило по договору купли-продажи другому обществу 50%-ю долю в уставном капитале организации (общества с ограниченной ответственностью, далее - ООО) по цене, равной ее номинальной стоимости.
     
     По мнению налогового органа (п. 1.1 решения налогового органа), налоговая база по налогу на прибыль по данной сделке должна быть определена исходя из 50%-й величины чистых активов ООО, поскольку такой расчет соответствовал действительной рыночной цене передававшегося имущественного права. Стоимость чистых активов была определена налоговым органом как разность активов (суммы НДС, дебиторской задолженности и денежных средств) и пассивов (сумма кредиторской задолженности). Налог на прибыль был исчислен налоговым органом с заниженной налоговой базы;
     
     2) общество приобретало нефть по договорам поставки, заключенным с посредниками - трейдерами.
     

     Поставку нефти трейдерам осуществляли зависимые от общества нефтедобывающие организации.
     
     В дальнейшем общество реализовывало нефть как в Российской Федерации, так и на экспорт.
     
     Расчеты за нефть осуществлялись между нефтедобывающими организациями и трейдерами и между трейдерами и обществом.
     
     По мнению налогового органа, хозяйственные взаимоотношения участников сделок с нефтью были организованы обществом таким образом, что это влекло нарушение п. 2 и подпункта 3 п. 5 ст. 169, п. 1 и 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
     
     В результате налоговый орган уменьшил сумму налоговых вычетов по НДС (п. 3.1, 3.2, 4.3, 4.4 решения налогового органа).
     
     Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения и требований налогового органа.
     
     Налоговый орган предъявил встречный иск о взыскании с общества налоговых санкций.
     
     Решения арбитражных судов.
     
     Арбитражные суды отказали обществу в признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль и НДС по рассматриваемым эпизодам.
     
     Встречный иск налогового органа в части взыскания штрафов по рассматриваемым эпизодам был удовлетворен.
     
     Принимая судебные акты, арбитражные суды исходили из следующего:
     
     1) арбитражные суды, ссылаясь на абзац второй п. 3, п. 4-11 ст. 40, ст. 41, п. 1 ст. 249, п. 4 и 6 ст. 274 НК РФ, признали правомерным примененный налоговым органом способ определения стоимости доли общества в уставном капитале ООО и пояснили, что НК РФ указывает на рыночную цену как на основу для определения объекта налогообложения и (или) налоговой базы. Арбитражные суды сочли примененный налоговым органом метод оценки сделки единственно достоверным способом определения действительной стоимости доли участника (общества) в ООО, которая соответствовала части стоимости чистых активов последнего, пропорциональной размеру доли участника;
     
     2) арбитражные суды согласились с доводом налогового органа о завышении обществом вычетов по НДС на суммы налога, относившиеся к торговой наценке трейдеров, отметив, что взаимоотношения общества и трейдеров носят формальный характер, необходимости в заключении между ними договоров на поставку нефти не было и, следовательно, эти взаимоотношения не преследовали цель осуществления предпринимательской деятельности, а были заключены с намерением создания условий для неосновательного увеличения вычетов по НДС. Вычеты по НДС предоставлялись добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату НДС поставщикам товаров (работ, услуг) и были обусловлены необходимостью подтверждения надлежащими документами факта приобретения и оплаты товаров (работ, услуг).
     

     Позиция Президиума ВАС РФ.
     
     1. По налогу на прибыль.
     
     По мнению Президиума ВАС РФ, вывод арбитражных судов о правомерности применения налоговым органом способа определения стоимости доли общества в уставном капитале ООО не может быть признан основанным на нормах НК РФ, поскольку в нем отсутствуют положения, обязывающие плательщиков налога на прибыль при продаже доли в уставном капитале ООО применять такой метод корректировки экономических показателей, влияющих на размер налогового обязательства, как увеличение налоговой базы по налогу на прибыль исходя из стоимости чистых активов общества вышеуказанной организационно-правовой формы.
     
     Согласно п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение подлежащей налогообложению прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 Кодекса.
     
     Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются исходя из положений главы 25 НК РФ (ст. 247 Кодекса). Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ).
     
     В силу п. 3 ст. 249 НК РФ особенности определения доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 Кодекса.
     
     В ст. 268.1 и 277 НК РФ в качестве метода определения размера доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, установлена стоимость чистых активов.
     
     В период до 1 января 2006 года стоимость чистых активов эмитента использовалась согласно п. 6 ст. 280 НК РФ для определения расчетной цены акции.
     
     В иных случаях вышеназванный метод в целях корректировки показателей, влияющих на размер налогового обязательства, главой 25 НК РФ не был предусмотрен.
     
     Ссылка арбитражных судов на абзац второй п. 3, п. 4-11 ст. 40, ст. 41, п. 4 и 6 ст. 274 НК РФ, положенные в обоснование отказа обществу в признании недействительным решения налогового органа в этой части, являлась ошибочной.
     
     Статья 41 НК РФ посвящена принципам определения доходов и содержит ссылку на главу 25 "Налог на прибыль организаций", поэтому доход как экономическая выгода определяется по правилам этой главы Кодекса.
     

     Абзац второй п. 3, п. 4-11 ст. 40 НК РФ, о которых упоминается в п. 6 ст. 274 Кодекса, посвящены определению рыночных цен при реализации идентичных либо однородных товаров (работ, услуг), а также содержат в качестве расчетных методов определения цены сделки метод последующей реализации и затратный метод. Примененный налоговым органом расчет, основанный на величине чистых активов, в вышеуказанных нормах не содержится.
     
     Согласно п. 6 ст. 274 НК РФ рыночные цены определяются без включения НДС.
     
     Вопреки вышеуказанной норме налоговый орган, определяя рыночную цену сделки, учел в расчете НДС, числившийся в составе чистых активов ООО.
     
     Налоговая база определяется в данном случае в соответствии с п. 1 ст. 274 НК РФ как денежное выражение прибыли (полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов).
     
     Глава 25 НК РФ не содержит специальных правил, понуждающих налогоплательщика при продаже доли его участия в ООО увеличивать налоговую базу по налогу на прибыль на суммы, исчисленные с применением метода оценки стоимости чистых активов, поэтому отказ арбитражных судов в признании недействительным п. 1.1 решения налогового органа признан Президиумом ВАС РФ неправомерным.
     
     2. По налогу на добавленную стоимость.
     
     Налоговым органом в обоснование своей позиции в арбитражном суде о необоснованном завышении налоговых вычетов по НДС были приведены следующие доводы.
     
     2.1. В счетах-фактурах в качестве грузоотправителей были указаны трейдеры, фактически не принимавшие участия в операциях по отгрузке нефти.
     
     Общество необоснованно указало в числе налоговых вычетов суммы НДС, уплаченные трейдерам, поскольку счета-фактуры были составлены последними с нарушением подпункта 3 п. 5 ст. 169 НК РФ (в них в качестве грузоотправителей были указаны трейдеры, фактически не принимавшие участия в операциях по отгрузке нефти), и поэтому в силу п. 2 ст. 169 Кодекса такие счета-фактуры не могли являться основанием для принятия предъявленных обществу сумм НДС к вычету.
     
     При этом факт поставки нефти налоговый орган признал и в качестве основания для отказа в применении налогового вычета ссылался только на необходимость указания в счетах-фактурах в качестве грузоотправителей нефтедобывающих организаций или общества, а не трейдеров.
     

     По мнению Президиума ВАС РФ, сведения, отраженные в счетах-фактурах, отвечают условиям договоров на поставку нефти трейдерами обществу.
     
     Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налогов.
     
     Характер взаимоотношений, в соответствии с которыми поставщиками нефти по отношению к трейдерам выступали нефтедобывающие организации, не исключает возможности указания в счетах-фактурах, выставленных обществу, в качестве грузоотправителей трейдеров, заключивших договоры на поставку нефти с нефтедобывающими организациями и принимавших нефть от этих организаций согласно актам приема-передачи. В вышеназванных актах в качестве производителей ресурсов и продавцов значились нефтедобывающие компании, в качестве покупателей - трейдеры.
     
     Являясь по условиям договоров покупателями нефти по отношению к нефтедобывающим организациям и поставщиками по отношению к обществу, трейдеры могли именовать себя в счетах-фактурах, направленных обществу на основании актов приема-передачи нефти, грузоотправителями.
     
     Последующее оформление актов приема-передачи нефти от трейдеров обществу (передача нефти осуществлялась на узлах связи учета нефти нефтедобывающих организаций системы магистрального трубопровода ОАО "Акционерная компания "Транснефть"; далее - компания "Транснефть") подтверждает возможность указания в счетах-фактурах общества в качестве грузополучателя.
     
     Довод о необходимости указания общества в счетах-фактурах в качестве грузоотправителя налоговый орган обосновывал тем, что оно значилось таковым в договоре на транспортировку нефти, заключенном с компанией "Транснефть".
     
     Между тем, по мнению Президиума ВАС РФ, договор об оказании услуг по транспортировке нефти самостоятелен по отношению к договорам купли-продажи нефти. В первом из вышеназванных договоров общество предъявляло к транспортировке нефть, которая являлась его собственностью или находилась у него во владении на ином законном основании, в связи с чем оно не могло быть названо грузоотправителем до момента составления им и трейдерами актов приема-передачи нефти.
     
     В маршрутных поручениях, оформленных компанией "Транснефть" в соответствии с договорами об оказании услуг по транспортировке нефти, в качестве первых владельцев нефти значились трейдеры, в качестве последнего владельца - общество.
     

     2.2. Общество владеет контрольным пакетом акций нефтедобывающих организаций и части трейдеров.
     
     Имея возможность приобретения нефти непосредственно у нефтедобывающих организаций, общество, по мнению налогового органа, совершало экономически нецелесообразные сделки, повлекшие увеличение стоимости товара (приобретение нефти осуществлялось обществом по цене более высокой, чем та, по которой трейдеры закупали ее у нефтедобывающих организаций).
     
     В связи с этим налоговый орган сделал вывод о необоснованном завышении налоговых вычетов по НДС.
     
     В соответствии с данным доводом налоговый орган вменил обществу нарушение п. 1 и 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ и исключил из сумм налоговых вычетов, заявленных обществом в декларациях по НДС, суммы налога, которые относились к торговой наценке трейдеров и были определены налоговым органом расчетным путем.
     
     Президиум ВАС РФ указал, что вывод арбитражных судов о том, что договоры между обществом и трейдерами были заключены с намерением создания условий для неосновательного увеличения вычетов по НДС, не согласовывался с постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", в котором судам было предложено оценивать доводы налоговых органов о занижении сумм налогов на основе конкретных законодательных положений, а не таких субъективных понятий, как "недобросовестный налогоплательщик". Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды служило основанием для ее получения, если налоговым органом не было доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
     
     НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком платежи по НДС с позиции экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений.
     
     В данном случае доказательств получения обществом необоснованной налоговой выгоды налоговым органом не было представлено.
     

     В судебных актах не была приведена правовая норма, в соответствии с которой применение обществом налогового вычета могло быть признано незаконным.
     
     НДС является косвенным налогом, взимаемым с каждого участника хозяйственного оборота при реализации ими товаров (работ, услуг).
     
     Полученная в результате добычи нефтедобывающими организациями нефть реализовывалась в Российской Федерации или поставлялась на экспорт как с участием общества и трейдеров, так и без участия последних.
     
     Поэтому все участники сделок должны были определять объекты налогообложения и налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153 НК РФ). Эти же участники в целях определения суммы НДС, подлежавшей уплате в бюджет, уменьшали сумму исчисленного НДС на налоговые вычеты - сумму налога, уплаченного поставщикам (ст. 171 и 172 НК РФ).
     
     Поскольку поставщиками общества являлись как непосредственно нефтедобывающие организации, так и трейдеры, сумма налоговых вычетов согласно правилам главы 21 НК РФ должна была соответствовать суммам налога, уплаченным этим контрагентам.
     
     Увеличение налоговых вычетов обществом за счет участия в сделках трейдеров само по себе не означало получения им необоснованной налоговой выгоды, так как каждый участник сделок с нефтью нес свою долю налогового бремени исходя из стоимости реализованных товаров. Налоговым органом и арбитражными судами не оспаривался факт осуществления трейдерами всех необходимых налоговых платежей.
     
     Иной подход к разрешению данного спора означал бы нарушение установленного НК РФ порядка исчисления НДС по мотиву нецелесообразности взаимоотношений хозяйствующих субъектов, что недопустимо в публичных правоотношениях.
     
     На основании вышеизложенного Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что обжаловавшиеся судебные акты в части отказа обществу в признании недействительными п. 3.1, 3.2, 4.3 и 4.4 решения налогового органа подлежали отмене как не соответствующие законодательству о налогах и сборах.
     
     Из содержания встречного искового заявления о взыскании с общества налоговых санкций усматривалось, что в обоснование взыскания штрафов, предусмотренных п. 1 и 3 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату налогов, налоговым органом были сделаны расчеты с описанием вменяемых правонарушений, согласно которым суммы штрафов по налогу на прибыль были определены по п. 1.1, по НДС - по п. 3.1, 3.2, 4.3, 4.4 решения налогового органа.
     
     Штрафы по налогу на прибыль были исчислены с суммы доначисленного налога, штрафы по НДС - с сумм налоговых вычетов по данному налогу как по операциям реализации нефти в Российской Федерации, так и по операциям, в отношении которых применялась налоговая ставка 0%.
     

     Признание недействительным решения налогового органа в части исключения налоговых вычетов по НДС, уплаченных обществом трейдерам за приобретенную нефть, вменения ему же доходов, рассчитанных налоговым органом исходя из стоимости чистых активов ООО, влечет отказ во взыскании штрафов в указанных размерах.
     
     Президиум ВАС РФ постановил:
     
     - решение арбитражного суда первой инстанции, постановление арбитражного апелляционного суда и постановление федерального арбитражного суда в части отказа в признании недействительными п. 1.1, 3.1, 3.2, 4.3 и 4.4 решения налогового органа и его требований об уплате в соответствующей части сумм НДС, налога на прибыль, пеней и штрафов, а также удовлетворения встречного иска о взыскании части штрафов отменить;
     
     - в отмененной части заявление общества удовлетворить: вышеупомянутые решение и требования налогового органа в соответствующей части признать недействительными;
     
     - в удовлетворении встречного иска о взыскании части налоговых санкций отказать;
     
     - в остальной части названные судебные акты оставить без изменения.
     

II. Постановление Президиума ВАС РФ от 28.10.2008 N 6273/08

     
     Суть дела.
     
     ФНС России провела повторную выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов за период с 1 января 2003 года по 30 июня 2004 года, по результатам которой был составлен акт.
     
     После рассмотрения совместно с обществом материалов проверки ФНС России вынесла решение, которым обществу были начислены к уплате налоги, пени и штрафы.
     
     На основании данного решения Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - налоговый орган) обществу было направлено требование об уплате налогов, пеней, штрафов.
     
     Решение ФНС России и требование налогового органа были оспорены обществом в арбитражном суде.
     
     ФНС России заявила встречное требование о взыскании с общества штрафов за совершение правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122, п. 3 ст. 122 НК РФ.
     
     Решения арбитражных судов.
     
     Решением арбитражного суда города требования общества и ФНС России были удовлетворены частично.
     
     Постановлением арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции было изменено.
     
     Федеральный арбитражный суд оставил без изменения постановление суда апелляционной инстанции.
     
     Принимая судебные акты, арбитражные суды исходили из следующего.
     
     Нефтедобывающие организации реализовывали нефть по договорам поставки различным обществам, являвшимся трейдерами.
     
     Исполнение этих договоров фиксировалось приемо-сдаточными актами о передаче нефти нефтедобывающими организациями трейдерам и счетами-фактурами, в которых грузоотправителями значились нефтедобывающие организации, а получателями - трейдеры. Оформление актов осуществлялось на узле учета нефти нефтедобывающих организаций системы магистрального трубопровода (компания "Транснефть").
     
     Расчеты за поставленную нефть осуществлялись между нефтедобывающими организациями и трейдерами.
     
     Трейдеры реализовывали закупленную у нефтедобывающих организаций нефть по договорам поставки обществу.
     
     Исполнение таких договоров оформлялось приемо-сдаточными актами о передаче нефти трейдерами обществу и счетами-фактурами, в которых грузоотправителями указывались трейдеры, а получателем - общество. Акты приема-передачи нефти также оформлялись на узле учета нефти нефтедобывающих организаций системы магистрального трубопровода компании "Транснефть".
     
     В данных случаях расчеты за нефть осуществлялись между трейдерами и обществом.
     
     Нефть в адрес потребителей доставлялась по магистральным трубопроводам, принадлежавшим компании "Транснефть", с которой общество заключало договоры об оказании услуг по транспортировке товара.
     
     Доначисление обществу НДС, перечисленного трейдерам при оплате поставленной ими нефти, начисление соответствующих пеней и штрафа на основании п. 1 ст. 122 НК РФ ФНС России объясняла тем, что счета-фактуры, направленные обществу трейдерами, фактически не принимавшими участия в операциях по отгрузке нефти, были составлены с нарушением требований подпункта 3 п. 5 ст. 169 НК РФ и в силу п. 2 ст. 169 Кодекса не являлись документами, подтверждавшими право общества на применение налоговых вычетов по НДС.
     
     Арбитражные суды согласились с этим мнением.
     
     Позиция Президиума ВАС РФ.
     
     ФНС России в обоснование своей позиции в арбитражном суде о необоснованном завышении налоговых вычетов по НДС приведены следующие доводы.
     
     2.1. В счетах-фактурах в качестве грузоотправителей были указаны трейдеры, фактически не принимавшие участия в операциях по отгрузке нефти.
     
     ФНС России признала факт поставки нефти и в качестве основания для отказа в применении налогового вычета сослалась только на необходимость указания в счетах-фактурах в качестве грузоотправителей нефтедобывающих организаций или общества, а не трейдеров.
     
     Сведения, предусмотренные ст. 169 НК РФ, в счетах-фактурах имелись. Эти сведения соответствовали условиям договоров на поставку нефти, заключенных между обществом и трейдерами.
     
     Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговые вычеты, установленные ст. 171 Кодекса, производились, в частности, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6-8 ст. 171 НК РФ.
     
     Трейдеры, являясь по условиям договоров покупателями нефти по отношению к нефтедобывающим организациям и поставщиками по отношению к обществу, могли именовать себя в счетах-фактурах, направленных обществу на основании актов приема-передачи нефти, грузоотправителями, так как в этих актах в качестве товаропроизводителей значились нефтедобывающие организации, в качестве первых владельцев - трейдеры, в качестве последнего владельца - общество.
     
     Последующие акты передачи нефти от трейдеров обществу подтверждали возможность указания общества в счетах-фактурах в качестве грузополучателя.
     
     Довод о необходимости указания общества в счетах-фактурах в качестве грузоотправителя ФНС России обосновывала тем, что оно значилось таковым в договоре об оказании услуг по транспортировке нефти, заключенном обществом с компанией "Транснефть".
     
     Между тем, по мнению Президиума ВАС РФ, договор об оказании услуг по транспортировке нефти самостоятелен по отношению к договорам купли-продажи нефти. Согласно первому из вышеназванных договоров общество было обязано предъявлять к транспортировке нефть, которая являлась его собственностью или находилась у него во владении на ином законном основании. Поэтому общество не могло быть указано в счетах-фактурах грузоотправителем нефти до момента составления им и трейдерами актов передачи нефти. В маршрутных поручениях, оформленных компанией "Транснефть" на основании договоров об оказании услуг по транспортировке нефти, первыми владельцами нефти значились трейдеры, последним владельцем - общество.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей Кодекса налоговые вычеты.
     
     Вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
     
     Согласно п. 1 ст. 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в силу подпунктов 1-3 п. 1 ст. 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику.
     
     Таким образом, доначисление обществу суммы НДС, перечисленного обществом трейдерам при оплате поставленной нефти, начисление пеней на эту сумму и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ из-за неправильного оформления счетов-фактур являлись необоснованными.
     
     2.2. Общество владеет контрольным пакетом акций нефтедобывающих организаций и части трейдеров.
     
     Доначисление обществу НДС, начисление пеней на эту сумму и штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ ФНС России объясняло не только недостатками счетов-фактур, но и следующими обстоятельствами.
     
     Общество владеет контрольным пакетом акций нефтедобывающих организаций. Имея возможность приобретения нефти непосредственно у этих организаций, общество, по мнению ФНС России, совершало экономически нецелесообразные сделки, повлекшие увеличение стоимости товара (приобретение нефти у трейдеров осуществлялось обществом по цене, более высокой, чем та, по которой трейдеры закупали ее у нефтедобывающих организаций).
     
     В связи с вышеизложенным ФНС России, сделав вывод о завышении обществом налоговых вычетов по НДС, вменила обществу нарушение п. 1 и 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ, исключила из сумм налоговых вычетов по НДС суммы налога, которые относились к торговой наценке трейдеров и были определены расчетным путем, доначислила НДС на сумму наценки, начислила пени и штраф за умышленное уклонение от уплаты налога.
     
     Арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанций согласились с доводами ФНС России и отметили в судебных актах, что необходимости в заключении договоров между обществом и трейдерами не было, заключены они были не с целью осуществления предпринимательской деятельности, а для создания условий для незаконного получения вычета по НДС.
     
     Вывод арбитражных судов, по мнению Президиума ВАС РФ, не согласовывался с постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, в котором судам предложено оценивать доводы налоговых органов о занижении сумм налогов на основе конкретных законодательных положений, а не таких субъективных понятий, как "недобросовестный налогоплательщик". Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
     
     В данном случае доказательств получения обществом необоснованной налоговой выгоды налоговыми органами не было представлено.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные вышеназванной статьей Кодекса налоговые вычеты.
     
     В судебных актах не была приведена правовая норма, в соответствии с которой применение обществом налогового вычета могло быть признано незаконным.
     
     НДС является косвенным налогом, взимаемым с участников хозяйственного оборота при реализации ими товаров (работ, услуг).
     
     Все участники сделок определяют объекты налогообложения и налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 153 НК РФ). Они же для целей определения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, уменьшают сумму начисленного налога на налоговые вычеты - сумму налога, уплаченного поставщикам (ст. 171 и 172 НК РФ).
     
     Увеличение налоговых вычетов обществом за счет участия в сделках с трейдерами само по себе не означало получения обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый участник сделок с нефтью нес свою долю налогового бремени исходя из стоимости реализованных товаров. ФНС России и арбитражными судами не оспаривался факт осуществления трейдерами всех необходимых налоговых платежей.
     
     Иной подход к разрешению настоящего спора означал бы нарушение установленного НК РФ порядка исчисления НДС по мотиву нецелесообразности взаимоотношений хозяйствующих субъектов, что недопустимо в публичных правоотношениях.
     
     НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками платежи по НДС с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.
     
     В связи с этим не имелось оснований для доначисления обществу НДС, начисления пеней и штрафа, предусмотренного п. 3 ст. 122 НК РФ, по мотиву использования им ненадлежащей схемы договорных отношений.
     
     Президиум ВАС РФ постановил:
     
     - решение арбитражного суда первой инстанции, постановление арбитражного апелляционного суда и постановление федерального арбитражного суда в части, касающейся доначисления НДС, перечисленного обществом поставщикам нефти, начисления пеней и штрафа на эту сумму налога, а также удовлетворения встречного иска ФНС России о взыскании с общества части штрафа отменить;
     
     - признать недействительными решение ФНС России и требование налогового органа в части, касающейся доначисления НДС, перечисленного обществом поставщикам нефти, начисления на эту сумму налога пеней и части штрафа;
     
     - встречный иск ФНС России о взыскании с общества части штрафа оставить без удовлетворения.
     
     - в остальной части судебные акты оставить без изменения.
     
     Комментарий
     
     1. По налогу на прибыль.
     
     Основной вывод, следующий из постановления Президиума ВАС РФ от 28.10.2008 N 6272/08, сводится к тому, что приобретение по договору купли-продажи 50%-й доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью возможно по цене, равной номинальной стоимости данной доли.
     
     Определение цены сделки исходя из 50%-й величины чистых активов [разность между активами (суммы НДС, дебиторской задолженности и денежных средств) и пассивами (сумма кредиторской задолженности)] ООО не соответствует НК РФ, поскольку глава 25 Кодекса не содержит специальных правил, понуждающих налогоплательщика при продаже доли его участия в ООО увеличивать налоговую базу по налогу на прибыль на суммы, исчисленные с применением метода оценки стоимости чистых активов.
     
     Не могут быть применены в рассматриваемом случае и положения ст. 40, 41, 274 НК РФ.
     
     Статья 41 НК РФ содержит ссылку на главу 25 "Налог на прибыль организаций", поэтому доход как экономическая выгода определяется по правилам этой главы Кодекса.
     
     Положения ст. 40 НК РФ, о которых упоминается в п. 6 ст. 274 Кодекса, посвящены определению рыночных цен при реализации идентичных либо однородных товаров (работ, услуг), а также содержат в качестве расчетных методов определения цены сделки метод последующей реализации и затратный метод. Расчетный метод, основанный на величине чистых активов, в вышеуказанных нормах не содержится.
     
     Президиум ВАС РФ подчеркнул в постановлении от 28.10.2008 N 6272/08, что налоговая база определяется в данном случае в соответствии с п. 1 ст. 274 НК РФ как денежное выражение прибыли (полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов).
     
     2. По налогу на добавленную стоимость.
     
     Рассмотренная в деле схема реализации нефти от нефтедобывающих организаций к трейдерам, от трейдеров к обществу, владеющему контрольным пакетом акций нефтедобывающих организаций, с соответствующим оформлением актов, счетов-фактур и расчетами между указанными лицами, не приводит к необоснованному вычету по НДС.
     
     Из постановлений Президиума ВАС РФ от 28.10.2008 N 6272/08 и 6273/08 можно сделать следующие выводы:
     
     1) в счетах-фактурах, выставляемых трейдерами, последние могут быть указаны в качестве грузоотправителей, если данные сведения отвечают условиям договоров на поставку нефти трейдерами обществу;
     
     2) факт владения обществом контрольным пакетом акций нефтедобывающих организаций и части трейдеров не влияет на право общества на вычет по НДС в размере сумм налога, уплаченного трейдерам;
     
     3) общество, совершая сделки по приобретению нефти у трейдеров, а не напрямую у нефтедобывающих организаций, не завышает налоговые вычеты по НДС, поскольку сумма этих вычетов должна соответствовать суммам НДС, уплаченным этим контрагентам;
     
     4) увеличение налоговых вычетов обществом за счет участия в сделках трейдеров само по себе не означает получения им необоснованной налоговой выгоды, так как каждый участник сделок с нефтью несет свою долю налогового бремени исходя из стоимости реализованных товаров.
     
     Президиум ВАС РФ особо подчеркнул, что иной подход к разрешению рассмотренных споров означал бы нарушение установленного НК РФ порядка исчисления НДС по мотиву нецелесообразности взаимоотношений хозяйствующих субъектов, что недопустимо в публичных правоотношениях.