Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Проблемы вычета по НДС с аванса без договора


Проблемы вычета по НДС с аванса без договора

     
     Д.М. Воронов,
начальник отдела урегулирования разногласий и
ведения споров АКГ "Интерком Аудит"

     
     До 1 января 2009 года покупатель товаров (работ, услуг) не имел права принять налог на добавленную стоимость (НДС) с предоплаты (аванса) к вычету; он мог лишь воспользоваться таким вычетом после получения соответствующего товара (работы, услуги).
     
     С 1 января законодатель разрешил применять налоговый вычет по НДС с уплаченных поставщикам сумм предоплаты (авансов) (в точной формулировке Налогового кодекса РФ: оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав). Но, как водится, хотели как лучше, а получилось как всегда. Вычетом по НДС теперь воспользоваться можно, но из-за формулировок условий, содержащихся в новой редакции гл. 21 НК РФ, могут возникнуть проблемы.
     

Договор как обязательное условие принятия НДС с аванса к вычету

     
     Формулировка НК РФ предусматривает наличие договора, содержащего условие о предварительной форме оплаты: вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг) (п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ). Речь идет о счете-фактуре на оплату, частичную оплату, применяемом в соответствии с п. 5.1 ст. 169 НК РФ с 2009 года. Не стоит путать его с обычным счетом-фактурой, выставляемым при реализации товаров (работ, услуг) согласно п. 5 указанной статьи.
     
     Правило о наличии договора, предусматривающего предварительную форму оплаты, представители налоговых органов, вероятнее всего, будут расценивать как обязательное условие для применения вычета по НДС с аванса.
     
     Как правило, договор составляется в форме единого документа, подписанного сторонами. Но в некоторых случаях стороны не могут заключить договор в таком виде или по тем или иным причинам не хотят это делать.
     
     Рассмотрим, как подтвердить право на вычет по произведенной оплате, частичной оплате, если нет договора, предусматривающего предоплату. Для того чтобы ответить на данный вопрос, необходимо определить порядок заключения договора, а также установить, какими документами можно подтвердить факт его заключения.
     
     Гражданский кодекс РФ в п. 1 ст. 432 закрепляет: договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям (о предмете договора, условиях, названных в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также всех условиях, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение).
     
     Существенные обязательные условия для основных видов договоров, используемых на практике, приведены в таблице.
     
     Теперь рассмотрим порядок заключения договора, а также установим, какими документами подтверждается этот факт.
     
     В соответствии с ГК РФ договор заключается посредством направления предложения заключить договор (оферты) одной из сторон и принятия предложения (акцепта) другой стороной (ст. 432).
     
     Офертой признается адресованное одному или нескольким конкретным лицам предложение, достаточно определенно выражающее намерение сделавшего его лица считать себя заключившим договор с адресатом, которым будет принято предложение. Оферта должна содержать существенные условия договора (ст. 435 ГК РФ) (см. таблицу).
     

Таблица

    
Существенные условия основных договоров

     

Вид договора

Существенные условия

1

2

Купля продажа
(гл. 30 ГК РФ)

Наименование и количество товара

Поставка
(гл. 30 ГК РФ)

1. Наименование и количество товара.
2. Срок поставки

Продажа недвижимости
(гл. 30 ГК РФ)

1. Сведения, позволяющие идентифицировать недвижимое имущество.
2. Цена.
3. Перечень лиц, сохраняющих право пользования жилым помещением (только для жилых помещений)

Мена
(гл. 31 ГК РФ)

1. Наименование и количество имущества, подлежащего обмену. Для недвижимости:
1. Сведения, позволяющие идентифицировать недвижимое имущество.
2. Цена.
3. Перечень лиц, сохраняющих право пользования жилым помещением (только для жилых помещений)

Аренда
(гл. 34 ГК РФ)

1. Сведения, позволяющие идентифицировать объект аренды.
2. Цена или способ определения арендной платы

Финансовая аренда (лизинг)
(гл. 34 ГК РФ)

1. Сведения, позволяющие идентифицировать объект аренды (лизинга).
2. Объем передаваемого права собственности.
3. Наименование места и указание порядка передачи предмета лизинга.
4. Срок действия договора.
5. Указание на порядок учета лизингового имущества (на балансе лизингодателя или лизингополучателя оно учитывается).
6. Порядок содержания предмета лизинга

Подряд
(гл. 37 ГК РФ)

1. Определение работы, подлежащей выполнению подрядчиком.
2. Сроки начала и окончания работ

Выполнение научно исследовательских, опытно конструкторских и технологических работ
(гл. 38 ГК РФ)

1. Определение работы, подлежащей выполнению.
2. Сроки начала и окончания работ

Возмездное оказание услуг
(гл. 39 ГК РФ)

Определение услуг, подлежащих выполнению исполнителем

Перевозка грузов
(гл. 40 ГК РФ)

1. Наименование и количество груза.
2. Пункт отправления и пункт назначения.
3. Лицо, уполномоченное на получение груза

Транспортная экспедиция
(гл. 41 ГК РФ)

Определение перечня услуг, которые должен оказывать экспедитор

Хранение
(гл. 47 ГК РФ)

1. Данные, позволяющие идентифицировать вещи, переданные на хранение (для индивидуально определенных вещей).
2. Наименование и количество вещей (для вещей определенных родовыми признаками)

Комиссия
(гл. 51 ГК РФ)

Перечень действий, которые обязан совершить комиссионер

     
     Договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если это не противоречит закону (ст. 434 ГК РФ). Эта же норма устанавливает: договор в письменной форме может быть заключен путем как составления одного документа, подписанного сторонами, так и обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.
     
     Как правило, оферта может быть сделана как устно, так и письменно.
     
     Письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 438 НК РФ, т.е. путем совершения лицом, получившим оферту, в установленный офертой срок действий по выполнению указанных в ней условий договора.
     
     Для целей налогообложения, вероятнее всего, налоговый орган будет требовать наличие документа, составленного в письменной форме. Поэтому во избежание налогового риска в виде отказа в вычете НДС целесообразно иметь в наличии письменную оферту от контрагента и документ, подтверждающий акцепт (например, платежное поручение), или договор, подписанный всеми сторонами.
     
     Законодательство, регулирующее отношения по купле-продаже, например, не предусматривает обязательную письменную форму для заключения такого рода сделок, что подтверждается в том числе многочисленной судебной практикой (постановления ФАС Московского округа от 21.08.2007 N КГ-А41/6269-07, Волго-Вятского округа от 11.06.2008 N А82-11276/2007-35 и др.).
     
     В этом случае документом, подтверждающим заключение договора купли-продажи, будет являться товарная накладная, подписанная продавцом и покупателем, содержащая существенные условия: наименование и количество товара. Еще один документ, подтверждающий факт заключения договора в соответствии со ст. 493 ГК РФ, - кассовый или товарный чек либо иной документ, подтверждающий оплату товара, выданный продавцом покупателю.
     
     Однако варианты с товарной накладной, кассовым или товарным чеком для принятия к вычету НДС с сумм оплаты, частичной оплаты организации не подойдут. Условием для принятия НДС к вычету в соответствии с п. 9 ст. 172 НК РФ является наличие в договоре оговорки о перечислении предоплаты. А в рассматриваемой ситуации факт заключения договора подтверждается накладной или чеками лишь после отгрузки товара (работы, услуги); соответственно условие о предоплате будет отсутствовать, поскольку перечисленные документы формируются уже после отгрузки товара.
     
     Исходя из изложенного договор, составленный единым документом, не вызовет сложностей при принятии НДС к вычету. Проблемы могут возникнуть при его отсутствии. В таком случае снять налоговые риски и подтвердить факт заключенного в письменной форме договора поможет письменная оферта от контрагента, содержащая все существенные условия для соответствующего вида договора, а также условие о перечислении предоплаты и документ, подтверждающий акцепт договора.
     
     Пример
     
     ООО "Пример" получило письмо от ЗАО "Контакт" (Исполнитель), подписанное директором и заверенное печатью. Указанное письмо содержит предложение оказать для ООО "Пример" определенные консультационные услуги. Здесь же указано, что ООО "Пример" должно перечислить предоплату в размере 100% общей стоимости услуги и уплата данной суммы на определенный расчетный счет, принадлежащий ЗАО "Контакт", будет считаться акцептом (подтверждением факта заключения договора).
     
     ООО "Пример" оплатило платежным поручением стоимость услуг по письму. С момента оплаты договор оказания услуг в письменной форме считается заключенным, т.к. он содержит существенные условия для договора оказания услуг, а ООО "Пример" выполнило условия, указанные в оферте. Соответственно при соблюдении остальных условий ООО "Пример" может воспользоваться вычетом НДС с суммы предоплаты.
     
     В заключение отметим: если нет договора или оферты, содержащих существенные условия договора и необходимость перечисления предоплаты (аванса), а также документа, подтверждающего акцепт (выполнение определенных действий, направленных на заключение договора), налоговый орган, вероятнее всего, откажет в вычете НДС с уплаченной предоплаты (аванса).
     
     Однако факт непринятия к вычету НДС с предоплаты (аванса) не влияет на право налогоплательщика на вычет НДС при получении от контрагента товара (работы, услуги). После принятия товара (работы, услуги) налогоплательщик сможет принять к вычету НДС.