Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Учет убытков от реализации продукции и товаров


Учет убытков от реализации продукции и товаров

     
     Г.Ю. Касьянова,
ведущий эксперт Ассоциации бухгалтеров,
аудиторов и консультантов

     

1. Общие положения

     
     Организация реализует принадлежащее ей имущество в соответствии с заключаемыми ею договорами купли-продажи.
     
     Согласно ст. 454 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) продавец обязуется на основании заключенного договора купли-продажи передать вещь (товар) в собственность покупателю, а покупатель - принять этот товар и уплатить за него обусловленную этим договором цену.
     
     Если в заключенном договоре цена не определена, то в соответствии с п. 3 ст. 424 ГК РФ товар должен быть оплачен по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары.
     
     В бухгалтерском учете полученная продавцом от покупателя сумма признается его выручкой от продажи товара (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) и доходами от реализации для целей налогообложения прибыли [п. 1 ст. 249 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)].
     
     Если полученная сумма (за вычетом НДС, акцизов, экспортных пошлин и т.д.) превышает стоимость проданного товара, по которой он числится в учете, включая расходы на его продажу, то результатом реализации является прибыль.
     
     Если выручка от продажи меньше стоимости товара и затрат на его продажу, то организация оказывается в убытке.
     
     В бухгалтерском учете убыток от продажи уменьшает результат от финансовой деятельности организации в том отчетном периоде, в котором убыток был получен.
     
     В зависимости от вида реализуемого имущества, цены его реализации и ряда некоторых других условий убыток может погашаться для целей налогообложения по-разному.
     

2. Убыток от реализации произведенной продукции

     
     В ряде случаев организация может (либо вынуждена) продавать продукцию собственного производства по цене, которая не покрывает затраты на ее изготовление и реализацию.
     
     В регистрах бухгалтерского учета результатом такой деятельности является убыток, подлежащий отражению в том периоде, в котором была произведена убыточная продажа продукции.
     
     Для целей налогообложения прибыли согласно п. 1 ст. 274 НК РФ налоговая база определяется как разница между суммой полученных в отчетном периоде доходов и произведенных в этом же периоде расходов.
     
     Если эта разница отрицательна, то в соответствии с п. 8 ст. 274 НК РФ налоговая база признается равной нулю.
     
     Согласно ст. 283 НК РФ организация имеет право относить полученный убыток на уменьшение налогооблагаемой базы в течение последующих 10 лет.
     
     На первый взгляд, происходит то же самое, что и при реализации прочего имущества организации. Если понесен убыток от продажи продукции, то это проблема организации, а государство не должно (теоретически) вмешиваться в рыночные отношения хозяйствующих субъектов.
     
     Но контролирующие органы имеют право в такой ситуации (особенно при крупных сделках) проверять обоснованность применяемых цен.
     
     Напомним читателям журнала, что согласно п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов могут проверять правильность применения цен по сделкам:
     
     - между взаимозависимыми лицами;
     
     - по товарообменным (бартерным) операциям;
     
     - при совершении внешнеторговых сделок;
     
     - при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых организацией по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
     
     Если организация сумеет доказать с учетом положений п. 4-11 ст. 40 НК РФ, что цена на ее продукцию не опускается более чем на 20% по сравнению с той, по которой такая продукция обычно продается, то проблем с налоговым органом у организации не возникнет. Полученный убыток будет отражен как в бухгалтерском учете, так и для целей налогообложения прибыли; организация поправит свои дела (иногда продажа себе в убыток принесет большие выгоды в дальнейшем) и продолжит свою деятельность.
     
     Если же организация не сможет убедить налоговый орган или суд в том, что она применяет рыночные цены, то она должна быть готовой к тому, чтобы дополнительно начислить налоги от реализации (налог на прибыль и НДС) исходя из рыночной цены, определенной налоговым органом либо самой организацией.
     

     В некоторых случаях организации бывает выгодно самостоятельно исчислить налоги не от фактической цены реализации продукции, а от определенной согласно ст. 40 НК РФ рыночной цены.
     
     Рассмотрим более подробно на примерах оба этих варианта:
     
     - цена, по которой организация реализовала свою продукцию, признана рыночной;
     
     - цена, по которой реализована продукция, более чем на 20% ниже рыночной.
     
     Пример 1. Порядок отражения в учете реализации продукции с убытком.
     
     ООО "Альфа" реализовало партию продукции в количестве 1000 ед. по цене 295 руб. за единицу, в том числе НДС - 45 руб.
     
     Расходы на производство и реализацию единицы продукции составили 300 руб.
     
     Реализация продукции в регистрах бухгалтерского учета была оформлена следующими проводками:
     
     Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К-т 90 "Продажи" субсчет "Выручка" - 295 000 руб. (295 руб. х 1000 ед.) - отражена выручка от реализации продукции;
     
     Д-т 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") субсчет "Расчеты по НДС" - 45 000 руб. (45 руб. х 1000 ед.) - отражен НДС, подлежащий получению от покупателя;
     
     Д-т 90 субсчет "Себестоимость продаж" К-т 43 "Готовая продукция" - 300 000 руб. (300 руб. х 1000 ед.) - отражена себестоимость проданной продукции.
     
     Если не принимать во внимание остальные операции, произведенные организацией в отчетном периоде, то выявление финансового результата должно было быть оформлено проводкой:
     
     Д-т 99 "Прибыли и убытки" К-т 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" - 50 000 руб. (295 000 руб. - 45 000 руб. - 300 000 руб.) - отражен убыток от реализации продукции за отчетный период.
     
     Если допустить, что расходы на производство и реализацию продукции в налоговом учете такие же, как и по данным бухгалтерского учета, то есть 300 000 руб., то убыток для целей налогообложения прибыли составил 50 000 руб.
     
     В соответствии со ст. 283 НК РФ этот убыток в течение следующих 10 лет может быть учтен при исчислении налога на прибыль.
     

     Пример 2. Порядок отражения в учете реализации продукции с убытком и исчисления налогов от ее рыночной цены.
     
     ООО "Альфа" реализовало партию продукции в количестве 1000 ед. по цене 295 руб. за единицу, в том числе НДС - 45 руб.
     
     Расходы на производство и реализацию единицы продукции составили 300 руб.
     
     Цена реализации аналогичной продукции в регионе составляла 413 руб. за единицу, в том числе НДС - 63 руб.
     
     Реализация продукции в регистрах бухгалтерского учета была оформлена следующими проводками:
     
     Д-т 62 К-т 90 субсчет "Продажи" - 295 000 руб. (295 руб. х 1000 ед.) - отражена выручка от реализации продукции;
     
     Д-т 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" К-т 68 (76) субсчет "Расчеты по НДС" - 45 000 руб. (45 руб. х 1000 ед.) - отражен НДС, подлежащий получению от покупателя;
     
     Д-т 90 субсчет "Себестоимость продаж" К-т 43 - 300 000 руб. (300 руб. х 1000 ед.) - отражена себестоимость проданной продукции.
     
     Если не принимать во внимание остальные операции, произведенные организацией в отчетном периоде, то выявление финансового результата должно было быть оформлено проводкой:
     
     Д-т 99 К-т 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" - 50 000 руб. (295 000 руб. - 45 000 руб. - - 300 000 руб.) - отражен убыток от реализации продукции за отчетный период.
     
     Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ при определении налоговой базы по НДС цена реализованной продукции определяется на основании требований ст. 40 настоящего Кодекса.
     
     Поскольку согласно условиям примера рыночная цена на данную продукцию составляла 413 руб. за единицу, то НДС, подлежавший взносу в бюджет, должен был быть начислен в сумме 63 000 руб. (413 руб. : 118 х 18 х 1000 ед.).
     
     От покупателя продукции в составе выручки должно было быть получено 45 000 руб. НДС. Остальные 18 000 руб. (63 000 руб. - 45 000 руб.) следовало доначислить за счет собственных средств. Источник всего один - расходы организации, которые не признаются таковыми для целей налогообложения прибыли.
     
     Доначисление НДС следовало оформить проводкой:
     

     Д-т 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие расходы" К-т 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 18 000 руб. - доначислен НДС исходя из рыночной стоимости реализованной продукции.
     
     Эти расходы также уменьшат финансовый результат организации в отчетном периоде, что следовало оформить проводкой:
     
     Д-т 99 К-т 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" - 18 000 руб. - отнесены на убытки понесенные организацией прочие расходы.
     
     Таким образом, по окончании отчетного периода в регистрах бухгалтерского учета организации должны были быть отражены убытки в сумме 68 000 руб. (50 000 руб. + 18 000 руб.).
     
     В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ доход от реализации продукции следовало определить исходя из ее цены, равной 350 руб. за единицу.
     
     Доход, подлежавший отражению в регистрах налогового учета, составил 350 000 руб. (350 руб. х 1000 ед.), то есть на 100 000 руб. больше (350 000 руб. - 250 000 руб.), чем по данным бухгалтерского учета.
     
     Если допустить, что расходы на производство и реализацию продукции в налоговом учете такие же, как и по данным бухгалтерского учета, то есть 300 000 руб., то налогооблагаемая прибыль составила 50 000 руб.
     
     Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, она признается постоянной разницей, исходя из которой в соответствии с п. 7 ПБУ 18/02 следовало начислить постоянное налоговое обязательство в сумме 12 000 руб. (50 000 руб. х 24%).
     
     В регистрах бухгалтерского учета начисление постоянного налогового обязательства необходимо было отразить проводкой:
     
     Д-т 99 К-т 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 12 000 руб. - начислено постоянное налоговое обязательство исходя из разницы между убытком в бухгалтерском учете и налогооблагаемой прибылью.