Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Об урегулировании налогового спора


Об урегулировании налогового спора

     
     Д.М. Воронов,
начальник отдела урегулирования разногласий
и ведения споров с органами власти АКГ "Интерком-Аудит" (BKR)

     

1. Обжалование акта налоговой проверки как способ защиты. Составление возражений

     
     Количество поданных налогоплательщиками в суды заявлений о признании незаконными решений налоговых органов постоянно растет. В настоящее время арбитражные суды перегружены делами по налоговым спорам, в результате чего сроки рассмотрения вышеуказанных дел затягиваются.
     
     В целях снижения нагрузки на судей законодатель предоставил налогоплательщику возможность отстаивания его законных прав без обращения к судебной защите.
     
     Но на практике налогоплательщики не всегда используют предоставленное им законодателем право на досудебное разрешение налогового спора, полагая, что налоговый орган не удовлетворит их требования, поскольку этот же налоговый орган и принимал акт по результатам налоговой проверки. Однако увеличивающееся количество признанных требований налогоплательщиков доказывает их неправоту, убеждает их предпринимать действия по обжалованию актов налоговой проверки.
     
     В настоящее время налогоплательщики могут подать возражения как по результатам выездных, так и по результатам камеральных налоговых проверок.
     
     Чем же регулируется процедура составления и подачи возражений, а также их рассмотрения?
     
     Пунктом 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) закреплено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, либо его представитель при несогласии с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, с выводами и предложениями проверяющих вправе представить в налоговый орган, принявший акт налоговой проверки, письменные возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.
     
     В возражениях по акту налоговой проверки налогоплательщику следует:
     
     - изложить обстоятельства, с которыми он не согласен;
     
     - привести мотивированные доводы со ссылкой на нормы законодательства;
     
     - указать позицию Минфина России и ФНС России, изложенную в их письмах;
     
     - сделать ссылку на судебную практику (разумеется, если она подтверждает правоту налогоплательщика);
     
     - указать, как квалифицируется спорная ситуация (сделка);
     
     - сослаться на имеющиеся у организации документы, подтверждающие правоту налогоплательщика.
     
     К возражениям по акту налоговой проверки налогоплательщику следует приложить документы или их заверенные копии, подтверждающие обоснованность возражений. Копии заверяются подписями уполномоченных лиц организации (как правило, это руководитель или главный бухгалтер); подписи должны быть расшифрованы и заверены печатью. В некоторых случаях, когда объем документов велик или представить документы вместе с актом налоговой проверки затруднительно, данные документы могут быть переданы в налоговый орган позже, например в момент, когда возражения по акту налоговой проверки рассматриваются непосредственно в налоговом органе. При этом целесообразно в возражениях сделать оговорку о том, что документы будут представлены позже.
     
     Срок, установленный на подачу возражений, составляет 15 рабочих дней со дня получения акта налоговой проверки (п. 6 ст. 100 НК РФ). Если последний день этого срока приходится на нерабочий день, днем окончания срока на подачу возражений считается ближайший за ним рабочий день (ст. 6.1 НК РФ). Отметим также, что на практике нередко возникает необходимость представления уточнений или дополнений по возражениям после того, как возражения уже были поданы в налоговый орган. Можно ли еще подать в налоговый орган возражения, содержащие уточненные или дополнительные сведения, а также пояснения? Да, можно, если только не истекли законодательно установленные на представление возражений 15 рабочих дней, ведь налогоплательщик может использовать весь этот срок вплоть до последнего дня по своему усмотрению.
     
     По истечении 15 рабочих дней, данных налогоплательщику на обжалование, налоговый орган направляет налогоплательщику письменное уведомление о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. Если налогоплательщик надлежащим образом не извещен об этом, то данный факт признается нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и служит основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа (п. 14 ст. 101 НК РФ).
     
     Заметим, что налогоплательщик не обязан являться в налоговый орган на рассмотрение возражений, так как налоговый орган может вынести решение по факту возражений и без его участия. Однако налогоплательщику все же целесообразно присутствовать на рассмотрении возражений, поскольку на некоторые спорные вопросы, не отраженные в возражениях, он может дать устные пояснения, которые подлежат занесению в протокол рассмотрения возражений.
     
     Процессуальный порядок рассмотрения возражений изложен в ст. 101 НК РФ. Уполномоченное лицо налогового органа (как правило, это инспектор, проводивший проверку) излагает суть нарушений. После этого слово предоставляется налогоплательщику, который должен четко изложить суть возражений.
     
     После рассмотрения акта налоговой проверки, иных материалов по проверке и возражений налогоплательщика руководитель (заместитель руководителя) налогового органа принимает решение (о привлечении к налоговой ответственности или об отказе в таком привлечении) в течение 10 рабочих дней со дня окончания срока для подачи налогоплательщиком возражений, причем срок для принятия решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.
     
     Налогоплательщику не всегда целесообразно раскрывать в возражениях все свои доказательства, на которых он строит свою защиту. Ведь если налоговый орган при проверке упустил те или иные обстоятельства, у него еще остается возможность назначить мероприятия дополнительного налогового контроля и исследовать досконально те факты, которые приводятся налогоплательщиком (п. 6 ст. 101 НК РФ). В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля могут проводиться истребование документов, допрос свидетеля, проведение экспертизы, и к моменту рассмотрения спора в суде налоговый орган подготовит сильную доказательную базу.
     
     Соответственно в зависимости от особенностей налогового спора и обстоятельств дела некоторые факты и доказательства могут быть придержаны налогоплательщиком до последующих этапов урегулирования спора (обжалования решения в вышестоящий налоговый орган или в суд).
     
     В любом случае при возникновении налогового спора налогоплательщику целесообразно уже на этапе возражений четко продумать всю линию последующей защиты.
     

2. Обжалование решения налогового органа в вышестоящий орган. Жалоба и апелляционная жалоба

     
     После рассмотрения акта налоговой проверки, а также иных материалов проверки руководитель налогового органа или его заместитель выносит решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности или об отказе в таком привлечении. Принятое решение вручается налоговым органом налогоплательщику под расписку. Ранее (до 1 января 2009 года) срок вручения решения налогового органа налогоплательщику был законодательно не установлен. На практике встречалась ситуация, при которой налоговый орган намеренно затягивал сроки вручения решения налогоплательщику, так как в этот период налогоплательщик не мог обжаловать само решение, а пени на сумму налогов начислялись каждый день. С 1 января 2009 года были внесены дополнения в п. 9 ст. 101 НК РФ, в соответствии с которыми соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после его вынесения.
     
     Одновременно с решением налогового органа налогоплательщику вручается требование об уплате налога, пени и штрафа. Если налогоплательщик уклоняется от получения решения и требования, эти документы направляются заказным письмом по почте и считаются полученными по истечении шести дней после дня их отправки по почте заказным письмом (п. 11 ст. 101.4 НК РФ).
     
     Принятое налоговым органом решение вступает в силу по истечении 10 рабочих дней со дня его вручения налогоплательщику либо его представителю, то есть в течение данного срока решение налогового органа не действует и по нему налоговый орган не может списать с налогоплательщика в бесспорном порядке суммы налогов и пени.
     
     Решение налогового органа, не вступившее в силу, может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган путем подачи апелляционной жалобы (п. 2 ст. 101.2 НК РФ). В таком случае решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части, если налоговый орган не отменяет решение нижестоящего налогового органа или изменяет его. До момента его вступления в силу налоговый орган не сможет в бесспорном порядке взыскать денежные средства налогоплательщика.
     
     Апелляционная жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, решение которого обжалуется. Последний в течение трех дней со дня поступления жалобы направляет ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган (п. 3 ст. 139 НК РФ).
     
     По результатам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящий налоговый орган вправе:
     
     - оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;
     
     - отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
     
     - отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
     
     Если налогоплательщик по каким-либо причинам не успел подать апелляционную жалобу, у него все же остается возможность обжаловать ее в вышестоящий налоговый орган (п. 3 ст. 101.2 НК РФ), так как срок на обжалование решения, вступившего в законную силу, - один год с момента его вынесения (п. 2 ст. 139 НК РФ).
     
     По жалобе на вступившее в силу решение вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:
     
     - оставить жалобу без удовлетворения;
     
     - отменить акт налогового органа;
     
     - изменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
     
     - изменить решение или вынести новое решение.
     
     Уполномоченные лица принимают решение по жалобе налогоплательщика в течение одного месяца со дня ее получения. Этот срок может быть продлен для получения документов или информации, необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. О принятом решении налогоплательщик уведомляется в письменной форме в течение трех дней со дня его принятия (п. 3 ст. 140 НК РФ).
     
     Читателям журнала следует обратить внимание на то, что при обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган не в апелляционном порядке, для предотвращения бесспорного взыскания налоговыми органами сумм налогов и пени налогоплательщик должен направить в вышестоящий налоговый орган ходатайство о приостановлении исполнения обжалуемого решения (п. 4 ст. 101.2 НК РФ).
     
     Согласно статистическим данным в 2007 году управлениями налоговых органов было удовлетворено порядка 36% жалоб налогоплательщиков. Этот показатель значительно возрос по сравнению с прошлыми периодами, что свидетельствует о том, что обжалование решений налогового органа является действенным способом защиты прав налогоплательщиков.
     
     Заметим, что преимущества урегулирования спора в досудебном порядке очевидны: не требуется уплаты государственной пошлины и несения судебных издержек, в частности, на оплату услуг представителя и т.д. Кроме того, это позволяет лучше понять логику налогового органа и качественнее подготовиться к спору в суде.
     

3. Судебный спор

     
     Как было указано выше, на этапе досудебного урегулирования налогового спора удовлетворяются около трети требований налогоплательщиков.
     
     С 1 января 2009 года досудебное обжалование решений в вышестоящий налоговый орган стало обязательным.
     
     Если в ходе досудебного обжалования налогоплательщику не удалось доказать свою правоту, он обращается в суд.
     
     В исковом заявлении налогоплательщик должен отразить те факты и обстоятельства, которые он ранее указывал при обжаловании решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган. Налогоплательщик должен, если это возможно, подкрепить свою позицию ссылками на письма контролирующих органов.
     
     Несмотря на то что в Российской Федерации законодательно не установлен принцип прецедентного права (основанного на принятии судом решения на основании решения вынесенного другим судом по аналогичному делу), суды все больше ориентируются на сложившуюся в регионе судебную практику. В постановлениях федеральных арбитражных судов уже не редкость ссылки на другие судебные дела.
     
     Кроме того, Пленум ВАС РФ в постановлении от 14.02.2008 N 14 "О внесении дополнений в постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.03.2007 N 17 “О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре вступивших в законную силу судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам”" указал на то, что изменение позиции ВАС РФ является достаточным основанием для пересмотра дела (в том числе по налоговому спору) по вновь открывшимся обстоятельствам. Таким образом, еще раз подчеркнуто значение судебной практики.
     
     Соответственно налогоплательщик должен при подготовке к судебному спору проанализировать и обобщить сложившуюся судебную практику и позицию ВАС РФ.
     

4. Выводы

     
     Для того чтобы налоговый орган не списал по принятому решению в бесспорном порядке суммы налогов и пени, налогоплательщику следует:
     
     - обжаловать решение налогового органа, не вступившее в силу, в вышестоящий налоговый орган путем подачи апелляционной жалобы. Это даст налогоплательщику время для судебного обжалования решения, поскольку налоговый орган не сможет списать со счета налогоплательщика суммы налогов и пени до момента вынесения решения вышестоящим налоговым органом;
     
     - в момент получения решения вышестоящего налогового органа направить исковое заявление об оспаривании решения налогового органа в суд. При этом должно быть подготовлено и подано в суд мотивированное ходатайство о применении обеспечительных мер с просьбой запретить налоговому органу взыскивать с налогоплательщика суммы налогов и пени до вступления в силу решения суда.