Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Цена приобретения обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг


Цена приобретения обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг

     
     Д.В. Коновалов
     
     Организация осуществляет куплю-продажу как обращающихся, так и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. При этом она приобретает обращающиеся на организованном рынке ценные бумаги по цене, превышающей максимальную цену сделки с вышеуказанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки. Организация также приобретает не обращающиеся на организованном рынке ценные бумаги по цене, превышающей расчетную цену, увеличенную на 20 %. Какая цена будет признаваться ценой приобретения вышеуказанных ценных бумаг для целей налогообложения прибыли в случае их дальнейшей реализации, можно узнать, прочитав данную статью.
     

1. Общие положения

     
     Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены ст. 280 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
     
     Так, доходы от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются, в частности, исходя из цены реализации или иного выбытия ценных бумаг.
     
     В свою очередь, расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг устанавливаются, в частности, исходя из цен приобретения ценных бумаг (включая расходы на их приобретение), затрат на их реализацию.
     

2. Определение цены обращающихся на организованном рынке ценных бумаг

     
     При совершении операций с обращающимися на организованном рынке ценными бумагами организациям следует руководствоваться положениями, установленными п. 5 ст. 280 НК РФ, в соответствии с которым рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, признается для целей налогообложения фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с вышеуказанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.
     
     При соблюдении налогоплательщиком порядка, изложенного выше, фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, находящаяся в соответствующем интервале цен, принимается для целей налогообложения в качестве рыночной цены.
     
     В случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.
     
     Положения вышеуказанного абзаца свидетельствуют о том, что если цена реализации ценной бумаги ниже минимальной цены, сформировавшейся на организованном рынке ценных бумаг, то организации необходимо корректировать цену реализации ценной бумаги до такой минимальной цены.
     
     Таким образом, если цена реализации ценной бумаги ниже минимальной цены, сформировавшейся на организованном рынке ценных бумаг, доход организации от реализации такой ценной бумаги будет определяться исходя из минимальной цены, сформировавшейся на организованном рынке ценных бумаг.
     
     При этом покупатель такой ценной бумаги в случае ее дальнейшей реализации не сможет отразить у себя в расходах минимальную цену, сформировавшуюся на организованном рынке ценных бумаг на дату ее приобретения. Цена приобретения такой ценной бумаги будет признаваться равной фактической цене приобретения данной ценной бумаги.
     

     Пример.

     
     Организация приобрела на организованном рынке 1000 штук ценных бумаг по цене 500 руб. за одну ценную бумагу. Некоторое время спустя организация приняла решение о реализации таких ценных бумаг по цене 700 руб. за одну ценную бумагу. Максимальная и минимальная цены сделок на день реализации ценных бумаг составили 900 руб. и 800 руб. соответственно. Следовательно, налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами должна равняться 300 000 руб. [(800 руб. х 1000 шт.) - (500 руб. х 1000 шт.)].
     
     Налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами у организации, которая приобрела такие ценные бумаги, в случае дальнейшей их реализации по цене 1200 руб. за одну ценную бумагу должна была равняться 500 000 руб. [(1200 руб. х 1000 шт.) - (700 руб. х 1000 шт.)].
     
     Аналогичный вывод о необходимости корректировки цены реализации ценной бумаги до минимальной цены, сформировавшейся на организованном рынке ценных бумаг, сделан в письме Минфина России от 10.12.2004 N 03-03-01-04/2/37.
     
     Что касается корректировки цены реализации ценной бумаги, цена реализации которой превышает максимальную цену, сформировавшуюся на организованном рынке ценных бумаг, то такая обязанность положениями ст. 280 НК РФ не установлена.
     
     Таким образом, если цена реализации ценной бумаги превышает максимальную цену, сформировавшуюся на организованном рынке ценных бумаг, доходы организации от реализации такой ценной бумаги будут определяться исходя из фактической цены ее реализации.
     
     При этом покупатель такой ценной бумаги не сможет в случае ее дальнейшей реализации отразить у себя в расходах фактическую цену приобретения данной ценной бумаги. Цена приобретения такой ценной бумаги будет признаваться равной максимальной цене, сформировавшейся на организованном рынке ценных бумаг на дату ее приобретения.
     

     Пример.

     
     Организация приобрела на организованном рынке 1000 штук ценных бумаг по цене 500 руб. за одну ценную бумагу. Некоторое время спустя организация приняла решение о реализации таких ценных бумаг по цене 700 руб. за одну ценную бумагу. Максимальная и минимальная цены сделок на день реализации ценных бумаг составили соответственно 600 руб. и 500 руб. Следовательно, налоговая база по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами должна равняться 200 000 руб. [(700 руб. х 1000 шт.) - (500 руб. х 1000 шт.)].
     
     Налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами у организации, которая приобрела такие ценные бумаги, в случае дальнейшей их реализации по цене 1200 рублей за одну ценную бумагу должна равняться 600 000 руб. [(1200 руб. х 1000 шт.) - (600 руб. х 1000 шт.)].
     
     Следует отметить, что аналогичных выводов придерживается Минфин России в письме от 21.03.2006 N 03-03-04/1/269.
     

3. Определение цены не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг

     
     При совершении операций с не обращающимися на организованном рынке ценными бумагами организациям следует руководствоваться положениями, установленными п. 6 ст. 280 НК РФ.
     
     В отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из условий установленных подпунктами 1 и 2 п. 6 ст. 280 НК РФ, а именно:
     
     - фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев;
     
     - отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20% в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
     
     В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если эта цена отличается не более чем на 20% от расчетной цены ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета.
     
     Что касается корректировки цены реализации ценной бумаги, цена реализации которой ниже расчетной цены, уменьшенной на 20%, а также цена реализации которой превышает расчетную цену, увеличенную на 20%, то такая обязанность положениями ст. 280 НК РФ не установлена.
     
     Аналогичный вывод можно сделать на основании письма Минфина России от 23.05.2005 N 03-03-01-04/2/94.
     
     Таким образом, при реализации ценной бумаги, цена реализации которой ниже расчетной цены, уменьшенной на 20%, а также цена реализации которой превышает расчетную цену, увеличенную на 20%, организациям целесообразно использовать аналогичный подход, применяемый к обращающимся на организованном рынке ценным бумагам.
     
     Следовательно, если цена реализации ценной бумаги ниже расчетной цены, уменьшенной на 20%, то доход организации от реализации такой ценной бумаги должен устанавливаться исходя из расчетной цены, уменьшенной на 20%.
     
     При этом покупатель такой ценной бумаги в случае ее дальнейшей реализации не сможет отразить у себя в расходах расчетную цену, уменьшенную на 20%. Цена приобретения такой ценной бумаги будет признаваться равной фактической цене приобретения данной ценной бумаги.
     

     Пример.

     
     Организация приобрела по договору купли-продажи 2000 штук ценных бумаг по цене 200 руб. за одну ценную бумагу. Некоторое время спустя организация приняла решение о реализации таких ценных бумаг по цене 500 руб. за одну ценную бумагу. Определенная организацией на день реализации ценных бумаг расчетная цена такой ценной бумаги равнялась 750 руб. Следовательно, расчетная цена, увеличенная и уменьшенная на 20%, соответственно составила 900 руб. и 600 руб.
     
     Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами должна была равняться 800 000 руб. [(600 руб. х 2000 шт.) - (200 руб. х 2000 шт.)].
     
     Налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами у организации, которая приобрела такие ценные бумаги, в случае дальнейшей их реализации по цене 1000 руб. за одну ценную бумагу должна была равняться 1 000 000 руб. [(1000 руб. х 2000 шт.) - (500 руб. х 2000 шт.)].
     
     Если цена реализации ценной бумаги превышает расчетную цену, увеличенную на 20%, то доходы организации от реализации такой ценной бумаги будут определяться исходя из фактической цены ее реализации.
     
     При этом покупатель такой ценной бумаги в случае ее дальнейшей реализации не сможет отразить у себя в расходах фактическую цену приобретения данной ценной бумаги. Цена приобретения такой ценной бумаги будет признаваться равной расчетной цене, увеличенной на 20%, на дату ее приобретения.
     
     Аналогичного мнения придерживается Минфин России в письме от 13.06.2007 N 03-03-06/2/105.
     

     Пример.

     
     Организация приобрела по договору купли-продажи 2000 штук ценных бумаг по цене 200 руб. за одну ценную бумагу. Некоторое время спустя организация приняла решение о реализации таких ценных бумаг по цене 1200 руб. за одну ценную бумагу. Определенная организацией на день реализации ценных бумаг расчетная цена такой ценной бумаги равна 750 руб. Следовательно, расчетная цена, увеличенная и уменьшенная на 20 %, составила соответственно 900 руб. и 600 руб.
     
     Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами должна была равняться 2 000 000 руб. [(1200 руб. х 2000 шт.) - (200 руб. х 2000 шт.)].
     
     Налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами у организации, которая приобрела такие ценные бумаги, в случае дальнейшей их реализации по цене 1500 руб. за одну ценную бумагу должна была равняться 1 200 000 руб. [(1500 руб. х 2000 шт.) - (900 руб. х 2000 шт.)].
     

4. Судебная практика

     
     Рассмотрим судебную практику по установлению цены обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг на примере постановления ФАС Уральского округа от 15.07.2004 N Ф09-2757/04-АК.
     
     При этом следует отметить, что нижеприведенные выводы были сделаны судом в связи с тем, что налоговый орган, участвовавший в процессе, имел право проверять правильность применения цен по сделкам по одному или нескольким основаниям, установленным подпунктами 1-4 п. 2 ст. 40 НК РФ.
     
     Вначале суд на основании положений ст. 40 и 280 НК РФ, а также иных положений главы 25 настоящего Кодекса сделал вывод, что положения ст. 280 НК РФ не исключают цены приобретения ценных бумаг из сферы контроля налоговых органов, а целью проверки цены сделки на предмет ее соответствия рыночной цене является полнота исчисления налога.
     
     На основании положений ст. 247 и 274 НК РФ суд сделал вывод о том, что правильное исчисление налога на прибыль зависит от правильного определения не только доходов организации, но и соответствующих расходов.
     
     На основании всех вышеуказанных положений суд установил, что налоговым органам предоставлено право при осуществлении контроля за полнотой уплаты налогов проверять правильность применения цен при совершении операций как по реализации, так и по приобретению ценной бумаги.
     
     Таким образом, суд, указывая на то, что отклонение цены в сторону повышения могло повлиять только на завышение расходов, связанных с приобретением ценной бумаги, сделал вывод, что ст. 280 НК РФ не делает исключения для приобретателя ценной бумаги в части возможности доначисления ему налога на прибыль в случае отклонения фактической цены приобретения ценной бумаги от ее рыночной цены.
     
     Суд, принимая во внимание выводы судов первой и апелляционной инстанций о том, что налоговому органу предоставлено право проверять уровень цен, применяемых налогоплательщиком, только по операциям по реализации ценных бумаг, а стоимость приобретения ценных бумаг подлежит включению в расходы на их приобретение по фактическим ценам, указанным в договорах, установил, что такие выводы являются необоснованными и не соответствуют налоговому законодательству.
     
     Следует, правда, отметить, что вышеуказанные выводы суд сделал, применяя подпункт 2 п. 6 ст. 280 НК РФ, согласно которому фактическая цена реализации ценной бумаги принимается для целей налогообложения, если ее отклонение находится в пределах 20% в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги.
     
     Однако ссылки и сделанные судом выводы применимы как к обращающимся, так и к не обращающимся на организованном рынке ценным бумагам (в том числе к тем ценным бумагам, фактическая цена реализации которых сравнивается с расчетной ценой).