Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Об обложении акцизами


Об обложении акцизами

     
     Н.А. Нечипорчук,
советник государственной гражданской службы
Российской Федерации 2 класса, к.э.н.

     

Максимальные розничные цены на табачные изделия

     
     Организация закупает и реализует магазинам розничной торговли, находящимся в районах Крайнего Севера, сигареты и папиросы. Затраты торговых организаций, реализующих сигареты и папиросы в указанных регионах, существенно выше затрат на реализацию этих товаров на остальной территории Российской Федерации. Как в этих условиях можно осуществлять реализацию табачных изделий, не нарушая положений ст. 187.1 НК РФ, в соответствии с которыми розничные цены на табачные изделия не могут превышать максимальные розничные цены, указанные на упаковках (пачках) сигарет и папирос?
     
     Согласно ст. 187.1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) максимальная розничная цена применяется для определения налоговой базы по акцизам на табачные изделия, в отношении которых установлена комбинированная ставка акциза. При этом данной нормой предусмотрено, что максимальная розничная цена устанавливается плательщиками акцизов - производителями табачных изделий отдельно по каждой марке.
     
     Федеральным законом от 22.07.2008 N 142-ФЗ "О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 142-ФЗ) дано новое определение марки табачных изделий.
     
     Так, согласно п. 2 ст. 187.1 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2009 года, в целях исчисления акцизов под маркой (наименованием) понимается ассортиментная позиция табачных изделий, отличающаяся от других марок (наименований) одним или несколькими из следующих признаков: индивидуализированным обозначением (названием), присвоенным производителем или лицензиаром, рецептурой, размерами, наличием или отсутствием фильтра, упаковкой. В соответствии с ранее действовавшей редакцией ст. 187.1 НК РФ под маркой (наименованием) табачных изделий понималась ассортиментная позиция табачных изделий, отличающаяся от других не одним или несколькими, а всем комплексом вышеперечисленных признаков.
     
     Таким образом, действовавшее до 1 января 2009 года определение понятия "марка табачных изделий" приводило к необходимости устанавливать единую максимальную розничную цену на сигареты или папиросы одного названия для всех категорий потребителей и для всей территории страны. Новое определение понятия "марка табачных изделий", применяющееся с 1 января 2009 года, позволяет производителям устанавливать различные максимальные розничные цены на табачные изделия одного названия, имеющие отличия в потребительских свойствах хотя бы по одному показателю.
     
     Так, например, сигареты, предназначенные для реализации в районах Крайнего Севера, могут отличаться от сигарет аналогичного названия, реализуемых в других регионах, окраской упаковки. Изменение упаковки дает производителям право отнести сигареты одного названия к разным маркам и соответственно устанавливать на них разные максимальные розничные цены.
     

Производство подакцизных товаров

     
     Будет ли признаваться производством получение следующих подакцизных товаров в связи с внесением с 1 января 2009 года изменений в п. 3 ст. 182 НК РФ:
     
     - автомобильного бензина с октановым числом 80 - путем смешения автомобильного бензина с октановым числом 95 и дизельного топлива;
     
     - автомобильного бензина с октановым числом 92 - путем смешения автомобильного бензина с октановым числом 95 и дизельного топлива;
     
     - автомобильного бензина с октановым числом 95 - путем смешения автомобильного бензина с октановым числом 92 с присадкой, являющейся неподакцизным товаром?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 182 НК РФ объектом обложения акцизами признаются операции по реализации (передаче) лицами произведенных ими подакцизных товаров. В связи с этим плательщиками акцизов являются производители подакцизных товаров.
     
     Согласно п. 3 ст. 182 НК РФ с учетом изменений, внесенных Законом N 142-ФЗ, с 1 января 2009 года в целях исчисления акцизов к производству приравниваются любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации (за исключением организаций общественного питания), в результате которого получается подакцизный товар, в отношении которого ст. 193 НК РФ установлена ставка акциза в размере, превышающем ставки акциза на товары, использованные в качестве сырья (материала).
     
     Таким образом, смешение подакцизных товаров признается процессом производства только в том случае, если ставка акциза на товар, полученный в результате смешения, выше ставок акциза на все подакцизные товары, использованные в качестве сырья. Если ставка акциза на товар, полученный в результате смешения, ниже ставки акциза хотя бы на один из товаров, использованных в качестве сырья, то такие операции по смешению производством подакцизных товаров не признаются, а лица, их осуществляющие, плательщиками акцизов не являются.
     
     Так, если организация приобретает автомобильный бензин с октановым числом 95 (ставка акциза - 3629 руб. за 1 т) и в целях получения автомобильного бензина с октановым числом 80 (ставка акциза - 2657 руб. за 1 т) добавляет в него дизельное топливо (ставка акциза - 1080 руб. за 1 т), такое смешение в целях исчисления акцизов процессом производства автомобильного бензина с октановым числом 80 не признается.
     
     Что касается получения автомобильного бензина с октановым числом 92 (ставка акциза 3629 руб. за 1 т) путем смешения автомобильного бензина с октановым числом 95 (ставка акциза 3629 руб. за 1 т) с дизельным топливом (ставка акциза - 1080 руб. за 1 т), а также смешения автомобильного бензина с присадками, не являющимися подакцизными товарами и не повышающими октановое число бензина, то эти виды смешения производством также не признаются.
     
     При этом следует иметь в виду, что согласно ст. 199 НК РФ суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров, учитываются покупателем, не являющимся плательщиком акцизов, в стоимости приобретенных подакцизных товаров и вычетам не подлежат.
     
     Таким образом, в рассмотренных случаях стоимость подакцизных товаров, использованных в качестве сырья в процессе смешения, включается в стоимость товара, полученного в результате смешения, с учетом акциза.
     

Формирование цены нефтепродуктов

     
     Оказывают ли акцизы влияние на рост цен на нефтепродукты?
     
     В соответствии со ст. 181 НК РФ акцизами облагаются автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла для карбюраторных, дизельных и инжекторных двигателей и прямогонный бензин. Ставки акцизов на указанные виды подакцизных товаров установлены в твердой сумме (в рублях и копейках) в расчете на 1 т нефтепродуктов соответствующего вида и не индексировались с 2005 года.
     
     Так, в настоящее время сумма акциза, приходящаяся на 1 л автомобильного бензина с октановым числом свыше 80, составляет 2 руб. 79 коп. (при розничной цене такого бензина более 20 руб. за 1 л), а на 1 л дизельного топлива - 95 коп. (при розничной цене дизельного топлива около 20 руб. за 1 л).
     
     Согласно ст. 199 НК РФ акциз включается в цену при реализации нефтепродуктов их производителями.
     
     Законом N 142-ФЗ установлены ставки акцизов на период 2009-2011 годов, а также предусмотрено, что ставки акцизов на подакцизные нефтепродукты на период 2009-2010 годов индексироваться по-прежнему не будут.
     
     Начиная с 2011 года будет осуществляться дифференциация ставок акцизов по классам автомобильного бензина и дизельного топлива по принципу снижения ставок на топливо более высокого качества.
     
     Учитывая изложенное, можно утверждать, что обложение акцизами отдельных видов нефтепродуктов не является фактором, влияющим на рост и соотношение оптовых и розничных цен на эту продукцию.
     

Порядок вычета сумм акцизов

     
     Организация в 2008 году осуществляла смешение автомобильного бензина с октановым числом 92 с моющими присадками. В результате такого смешения октановое число бензина не менялось, однако данная организация признавалась производителем подакцизного товара. С 2009 года такой процесс в целях исчисления акцизов не будет признаваться производством подакцизного товара. Сохраняется ли у данной организации в 2009 году право на налоговые вычеты суммы акциза по приобретенному в 2008 году бензину с октановым числом 92, если его оплата осуществлена в 2009 году?
     
     Согласно ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам на сумму налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, которые в дальнейшем будут использованы в качестве сырья. При этом в соответствии со ст. 201 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров, в части сумм акциза, фактически уплаченных продавцам при приобретении указанных товаров, и при условии списания приобретенного сырья в производство.
     
     Пунктом 3 ст. 201 НК РФ установлено, что в случае если в отчетном налоговом периоде стоимость подакцизных товаров (сырья) отнесена на расходы по производству других подакцизных товаров без уплаты акциза по этим товарам (сырью) продавцам, суммы акциза подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором проведена его уплата продавцам.
     
     Таким образом, организация, осуществившая производство подакцизных товаров в 2008 году, имеет право в 2009 году произвести налоговые вычеты сумм акциза по подакцизным товарам, использованным в качестве сырья в 2008 году, если уплата акциза продавцам по указанному сырью осуществлена в 2009 году, в том числе если данная организация в 2009 году плательщиком акцизов не признается.
     

Участие комиссионера в обороте подакцизных товаров

     
     Правомерны ли выделение комиссионерами суммы акциза в счетах-фактурах и применение плательщиками акцизов налоговых вычетов на основании счетов-фактур, выставленных им комиссионерами от своего имени?
     
     Согласно ст. 182 НК РФ объектом обложения акцизами признаются операции по реализации (передаче) лицами произведенных ими подакцизных товаров. Таким образом, плательщиками акцизов признаются производители подакцизных товаров.
     
     В соответствии со ст. 198 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые объектом обложения акцизами, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров соответствующую сумму акциза.
     
     Согласно ст. 200 НК РФ плательщики акцизов имеют право уменьшить исчисленную сумму акциза на сумму акциза, предъявленную им продавцом и уплаченную налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров. При этом ст. 201 НК РФ установлено, что указанные вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров.
     
     Таким образом, обязанность по предъявлению суммы акциза покупателю подакцизных товаров возложена только на продавца - плательщика акцизов (производителя подакцизных товаров).
     
     В свою очередь, плательщик акцизов - покупатель подакцизных товаров имеет право применить налоговые вычеты только на основании счетов-фактур, выставленных продавцом, являющимся плательщиком акцизов, то есть непосредственным производителем указанных товаров.
     
     Исходя из вышеизложенного лицо, оказывающее услуги по реализации подакцизных товаров на основании договора комиссии, не имеет права предъявлять акциз принципалу (покупателю подакцизных товаров).
     
     Соответственно счета-фактуры, выставленные от имени комиссионера, а не от имени непосредственного продавца (производителя) подакцизных товаров, основанием для применения покупателем налоговых вычетов по акцизам не являются.
     

Расчет суммы акциза по алкогольной продукции

     
     Как определяется налоговая база и рассчитывается сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет по алкогольной продукции, с учетом того, что ставка акциза на алкогольную продукцию установлена в расчете на 1 л безводного этилового спирта?
     
     Рассмотрим порядок определения налоговой базы и расчета суммы акциза на алкогольную продукцию на следующем примере.
     
     Ликероводочный завод производит алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта 35%. За январь произведено и реализовано 230 л указанного подакцизного товара. Налоговая ставка - 191 руб. за 1 л безводного этилового спирта. По приобретенному этиловому спирту уплачен акциз в сумме 1500 руб.
     
     1. Определим налоговую базу по алкогольной продукции в пересчете на безводный спирт:
     

230 л х 35% = 80,5 л.

     
     В данном примере налоговая база определяется согласно ст. 187 НК РФ как объем реализованной продукции в натуральном выражении, то есть в литрах. Поскольку ставка акциза установлена в рублях и копейках за 1 л безводного, то есть 100%-го, спирта, налоговая база пересчитывается на безводный спирт.
     
     2. Определим сумму акциза по реализованной алкогольной продукции:
     

80,5 л х 191 руб. = 15 375 руб. 50 коп.

     
     В этом случае сумма акциза определяется согласно ст. 194 НК РФ путем умножения налоговой базы на ставку акциза.
     
     3. Определим сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет по алкогольной продукции:
     

15 375 руб. 50 коп. - 1500 руб. = 13 875 руб. 50 коп.

     
     Найдена сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет и определяемая в соответствии со ст. 202 НК РФ. Для этого сумма акциза, исчисленная в п. 2 данного примера, уменьшается на сумму налоговых вычетов. Налоговые вычеты производятся согласно положениям ст. 200 и 201 НК РФ.
     
     4. Согласно ст. 204 НК РФ уплата акциза производится равными долями в два срока:
     
     - не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, - 6937 руб. 75 коп. (13 875 руб. 50 коп. : 2);
     
     - не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным, - 6937 руб. 75 коп. (13 875 руб. 50 коп. : 2).
     

Учет естественной убыли нефтепродуктов

     
     В процессе транспортировки приобретенных нефтепродуктов, предназначенных для дальнейшей переработки, происходит их частичная утрата (естественная убыль). Можно ли принять к вычету сумму акциза по утраченным нефтепродуктам в пределах норм естественной убыли?
     
     В соответствии с п. 2 ст. 200 НК РФ в случае безвозвратной утери подакцизных товаров  (за исключением нефтепродуктов) в процессе производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза подлежат вычету.
     
     Следовательно, право принять к вычету сумму акциза по приобретенным подакцизным товарам, использованным в качестве сырья, утраченным в процессе производства, хранения и перемещения, на нефтепродукты не распространяется.
     

Влияние естественной убыли на налоговые вычеты

     
     Как рассчитывается сумма налоговых вычетов по приобретенным подакцизным товарам, использованным в качестве сырья, если в процессе транспортировки часть указанных товаров была утрачена?
     
     Рассмотрим расчет суммы налоговых вычетов на следующем примере.
     
     Организация закупила 500 л этилового спирта (в пересчете на безводный спирт) для последующей переработки. Ставка акциза в 2009 году составляет 27 руб. 70 коп. за 1 л безводного этилового спирта. При приобретении спирта продавцу был уплачен акциз в сумме 13 850 руб. (500 л х 27 руб. 70 коп.).
     
     При транспортировке по территории Российской Федерации 5 л спирта было утрачено. Период транспортировки составил 10 дней. Утвержденные нормы потерь спирта вследствие естественной убыли (испарения) составляют 0,015% в день.
     
     Определим сумму акциза, подлежащую вычету, при использовании спирта в качестве сырья для производства алкогольной продукции.
     
     1. Определим сумму акциза по фактически утраченным объемам спирта:
     

5 л х 27 руб. 70 коп. = 138 руб. 50 коп.

     
     2. Определим объем потерь спирта по нормам естественной убыли:
     

500 л х 0,015% х 10 дн. = 0,75 л.

     
     3. Определим сумму акциза по объемам спирта, утраченным в пределах норм естественной убыли:
     

0,75 л х 27 руб. 70 коп. = 20 руб. 78 коп.

     
     4. Сумма акциза, не подлежащая налоговым вычетам:
     

138 руб. 50 коп. - 20 руб. 78 коп. = 117 руб. 72 коп.

     
     5. Сумма акциза, подлежащая вычету:
     

13 850 руб. - 117 руб. 72 коп. = 13 732 руб. 28 коп.

    

Порядок передачи нефтепродуктов в залог

     
     В качестве обеспечения обязательств по кредитному договору нефтеперерабатывающий завод (заемщик) передал банку в залог подакцизные нефтепродукты собственного производства. Возникает ли у завода обязанность по уплате акциза в момент передачи товара кредитору?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации на территории Российской Федерации подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации. Согласно ст. 182 НК РФ в целях исчисления акцизов реализацией признается передача на возмездной и (или) безвозмездной основе права собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу.
     
     В ряде случаев объектом обложения акцизами признаются операции не по реализации, а по передаче произведенных подакцизных товаров. В отличие от реализации при передаче товаров не происходит смены собственника.
     В соответствии с п. 1 ст. 334 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) в силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит это имущество (залогодателя), за изъятиями, установленными законом.
     
     В случае если залогодатель не может выполнить свое обязательство перед кредитором, требования залогодержателя (кредитора) удовлетворяются из стоимости заложенного имущества. Именно в этот момент и происходит переход права собственности на предмет залога от залогодателя к кредитору. Такая операция является объектом обложения акцизами. При этом в момент передачи предмета залога на основании договора у залогодержателя возникает только право залога (ст. 341 ГК РФ), а не право собственности.
     
     Следовательно, поскольку право собственности на предмет залога не переходит к кредитору в момент передачи собственной продукции, у завода не возникает обязанности по уплате акциза в бюджет.