Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Глава 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ)


Глава 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации*1


     _____
     *1 Текст официального документа не приводится.
     

(в ред. Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ)
    

Комментарий к некоторым особенностям применения главы 26.3 НК РФ в новой редакции*1

     _____
     *1 Продолжение. Начало см.: НВ: комментарии… - 2009. - N 1. - С. 9 - 16; N 2. - С. 12 - 28.
     
И.М. Андреев,
государственный советник Российской Федерации 2 класса
     

2. Применение отдельных положений главы 26.3 НК РФ

     
     2.3. В целях исчисления налоговой базы по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) под физическим показателем базовой доходности "количество работников, включая индивидуального предпринимателя" понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих (с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера) в тех сферах предпринимательской деятельности налогоплательщиков, по которым ими уплачивается ЕНВД, определяемая применительно к Порядку заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения, утвержденному постановлением Росстата от 20.11.2006 N 69.
     
     Таким образом, фактическая величина вышеупомянутого физического показателя базовой доходности устанавливается налогоплательщиками исходя из общей списочной численности их работников, включающей и работников административно-управленческого и вспомогательного (обслуживаемого) персоналов, а также из средней численности внешних совместителей и работников, выполняющих работу по договорам гражданско-правового характера.
     
     При осуществлении налогоплательщиками вышеуказанных видов предпринимательской деятельности с привлечением на основе гражданско-правовых договоров работников, в том числе работников, предоставленных им другими хозяйствующими субъектами по договорам аренды персонала (аутсорсингу), а также граждан, зарегистрированных в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей, величина данного физического показателя базовой доходности принимается равной средней (среднесписочной) за каждый календарный месяц налогового периода численности всех работников (в том числе упомянутых выше), непосредственно участвующих в этих видах деятельности налогоплательщиков, с учетом индивидуального предпринимателя как целой единицы (если плательщиком ЕНВД является индивидуальный предприниматель).
     
     Читателям журнала следует иметь в виду, что при определении величины данного физического показателя базовой доходности не учитываются индивидуальные предприниматели, использующие в своей деятельности труд наемных работников и заключившие в качестве хозяйствующих субъектов с плательщиками ЕНВД договоры гражданско-правового характера на выполнение (оказание) для них работ (услуг), а также индивидуальные предприниматели, заключившие с налогоплательщиками договоры гражданско-правового характера на выполнение (оказание) от своего имени работ (услуг), подпадающих под действие системы налогообложения в виде ЕНВД.
     
     При определении налогоплательщиками величины данного физического показателя базовой доходности средняя (среднесписочная) численность работников, участвующих одновременно во всех видах их предпринимательской деятельности [например, работников, относящихся к административно-управленческому персоналу, - руководителей, работников финансовых, экономических, маркетинговых служб и т.д., а также к вспомогательному (обслуживающему) персоналу - дворников, уборщиц, охранников, сторожей, водителей служебного транспорта и т.д.], распределяется по видам осуществляемой деятельности пропорционально исчисленной средней (среднесписочной) численности работников, непосредственно участвующих в каждом из таких видов их деятельности.
     
     Пример 1.
     
     В мае 2008 года среднесписочная численность работников организации составила 190 человек, в том числе среднесписочная численность работников, относящихся к административно-управленческому персоналу - 20 человек; к вспомогательному (обслуживающему) персоналу - 10 человек; работников, занятых в деятельности организации, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, - 60 человек; работников, занятых в деятельности организации, подлежащей налогообложению согласно общему режиму, - 100 человек.
     
     1. Устанавливаем общую среднесписочную численность работников, относящихся к административно-управленческому и вспомогательному (обслуживающему) персоналу:
     

20 человек + 10 человек = 30 человек.

     
     2. Рассчитываем среднесписочную численность работников организации без учета общей среднесписочной численности работников, относящихся к административно-управленческому и вспомогательному (обслуживающему) персоналу:
     

190 человек - 30 человек = 160 человек.

     
     3. Определяем удельный вес общей среднесписочной численности работников, относящихся к административно-управленческому и вспомогательному (обслуживающему) персоналу, в среднесписочной численности работников, занятых в деятельности организации, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, и в деятельности организации, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке:
     

30 человек : 160 человек х 100 = 18,8%.

     
     4. Определяем долю (в целых единицах) общей среднесписочной численности работников, относящихся к административно-управленческому и вспомогательному (обслуживающему) персоналу, приходящуюся:
     
     - на среднесписочную численность работников, занятых в деятельности организации, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД:
     

60 человек х 18,8% = 11 человек;

     
     - на среднесписочную численность работников, занятых в деятельности организации, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке:
     

100 человек х 18,8% = 19 человек.

     
     5. Устанавливаем среднесписочную численность работников, занятых в деятельности организации, подпадающей под действие системы налогообложения в виде ЕНВД, и в деятельности организации, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке, с учетом соответствующей каждому виду деятельности доли общей среднесписочной численности работников, относящихся к административно-управленческому и вспомогательному (обслуживающему) персоналу:
     

60 человек + 11 человек = 71 человек;

     

100 человек + 19 человек = 119 человек.

     
     6. Проверяем правильность произведенного расчета: 71 человек + 119 человек = 190 человек.
     
     При невозможности распределения численности работников по видам осуществляемой предпринимательской деятельности (при отсутствии закрепления работников за конкретными видами деятельности) величина вышеназванного физического показателя базовой доходности принимается налогоплательщиками равной общей среднесписочной (средней) численности нанятых ими работников.
     
     В случае осуществления налогоплательщиками видов предпринимательской деятельности, облагаемых ЕНВД, в нескольких местах, расположенных на территории различных муниципальных образований, величина физического показателя базовой доходности "количество работников, включая индивидуального предпринимателя" по каждому такому месту осуществления деятельности принимается равной средней (среднесписочной) за каждый календарный месяц налогового периода численности работников, закрепленных за конкретным местом, с учетом соответствующей доли средней (среднесписочной) численности работников, относящихся к административно-управленческому и вспомогательному (обслуживающему) персоналу.
     
     В этих целях средняя (среднесписочная) за каждый календарный месяц налогового периода численность работников, относящихся к административно-управленческому и вспомогательному (обслуживающему) персоналу, распределяется налогоплательщиками по каждому месту осуществления вышеуказанной предпринимательской деятельности по удельному весу средней (среднесписочной) численности работников, закрепленных за каждым конкретным местом ведения такой деятельности, в общей средней (среднесписочной) численности всех работников, непосредственно занятых в этой деятельности.
     
     Пример 2.
     
     Организация осуществляет предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием физическим лицам платных услуг по строительству на приусадебных участках хозяйственных построек.
     
     Данные услуги оказываются организацией на территории нескольких муниципальных образований.
     
     В феврале 2008 года среднесписочная численность работников организации составила 200 человек, в том числе среднесписочная численность работников, относящихся к административно-управленческому персоналу, - 25 человек; к вспомогательному (обслуживающему) персоналу - 8 человек; работников, непосредственно занятых в данной деятельности организации (строителей), - 167 человек.
     

     В течение данного календарного месяца строительство велось на территории пяти муниципальных образований силами пяти строительных бригад (по одной бригаде на территории каждого муниципального образования).
     
     Среднесписочная численность строительных бригад составила: бригады N 1 - 20 человек, бригады N 2 - 25 человек, бригады N 3 - 33 человека, бригады N 4 - 48 человек и бригады N 5 - 41 человек.
     
     1. Определяем общую среднесписочную численность работников, относящихся к административно-управленческому и вспомогательному (обслуживающему) персоналу организации:
     
     25 человек + 8 человек = 33 человека.
     
     2. Рассчитываем удельный вес среднесписочной численности работников, занятых строительством в каждом конкретном месте, в общей среднесписочной численности работников, непосредственно занятых данной деятельностью:
     
     - бригада N 1 - (20 человек : 167 человек х 100) = 12,0%;
     
     - бригада N 2 - (25 человек : 167 человек х 100) = 15,0%;
     
     - бригада N 3 - (33 человека : 167 человек х 100) = 19,7%;
     
     - бригада N 4 - (48 человек : 167 человек х 100) = 28,7%;
     
     - бригада N 5 - (41 человек : 167 человек х 100) = 24,6%.
     
     3. Устанавливаем долю (в целых единицах) общей среднесписочной численности работников, относящихся к административно-управленческому и вспомогательному (обслуживающему) персоналу организации, приходящуюся на среднесписочную численность работников:
     
     - бригада N 1 - (33 человека х 12,0%) = 4 человека;
     
     - бригада N 2 - (33 человека х 15,0%) = 5 человек;
     
     - бригада N 3 - (33 человека х 19,7%) = 7 человек;
     
     - бригада N 4 - (33 человека х 28,7%) = 9 человек;
     
     - бригада N 5 - (33 человека х 24,6%) = 8 человек.
     
     4. Определяем среднесписочную численность работников организации по каждому месту осуществления деятельности:
     
     - бригада N 1 - (20 человек + 4 человека) = 24 человека;
     
     - бригада N 2 - (25 человек + 5 человек) = 30 человек;
     
     - бригада N 3 - (33 человека + 7 человек) = 40 человек;
     
     - бригада N 4 - (48 человек + 9 человек) = 57 человек;
     

     - бригада N 5 - (41 человек + 8 человек) = 49 человек.
     
     5. Проверяем правильность произведенного расчета:
     

24 человека + 30 человек + 40 человек + 57 человек + 49 человек = 200 человек.

     
     При осуществлении индивидуальным предпринимателем видов предпринимательской деятельности, облагаемых ЕНВД, самостоятельно величина вышеупомянутого физического показателя базовой доходности за каждый календарный месяц налогового периода принимается равной целой единице.
     
     2.4. В соответствии со ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, в том числе в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве [пользования, владения и (или) распоряжения] не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
     
     Согласно ст. 346.27 НК РФ под транспортными средствами для целей данного вида предпринимательской деятельности понимаются автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.
     
     Иных условий и ограничений по применению в отношении вышеуказанного вида предпринимательской деятельности системы налогообложения в виде ЕНВД (в том числе по типу, грузоподъемности, вместимости автотранспортных средств) главой 26.3 НК РФ не предусмотрено.
     
     Учитывая данное обстоятельство, а также принимая во внимание предусмотренный Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359 (ОКОФ), перечень транспортных средств, предназначенных для перевозки по дорогам грузов (код подкласса 15 3410020), предпринимательская деятельность, связанная с оказанием автотранспортных услуг по перевозке такими транспортными средствами по дорогам грузов (при соблюдении налогоплательщиками вышеуказанного ограничения по их количеству), подлежит в установленном порядке переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.
     
     В то же время читателям журнала следует иметь в виду, что исходя из вышеприведенных норм ст. 346.27 НК РФ предпринимательская деятельность, связанная с оказанием автотранспортных услуг по перевозке грузов внедорожным технологическим автотранспортом, предназначенным для работы преимущественно в карьерах (например, самосвалами марок "БелАЗ" и "КрАЗ"), не подпадает под действие данного специального налогового режима.
     
     В целях главы 26.3 НК РФ под автотранспортными услугами следует понимать платные услуги по перевозке пассажиров и грузов, оказываемые физическим лицам и хозяйствующим субъектам на основе заключенных договоров перевозки [глава 40 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ)].
     
     Таким образом, данные услуги подлежат переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД только в случае их оказания в качестве самостоятельного вида предпринимательской деятельности.
     
     В связи с этим деятельность, связанная с оказанием подобных услуг в рамках иных договоров гражданско-правового характера, например договоров купли-продажи с условием доставки товаров покупателям (ст. 499 и 510 ГК РФ), не может быть отнесена к вышеуказанному виду предпринимательской деятельности и, следовательно, не может быть переведена на систему налогообложения в виде ЕНВД.
     
     Результаты от оказания автотранспортных услуг на основе договоров розничной купли-продажи подлежат обложению ЕНВД (в рамках предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли), а на основе договоров поставки - в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ (в рамках предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли).
     
     В целях применения главы 26.3 НК РФ под количеством имеющихся на праве собственности или ином праве [владения, пользования и (или) распоряжения] транспортных средств понимается количество автотранспортных средств (но не более 20 единиц), предназначенных для оказания услуг по перевозке пассажиров и грузов, находящихся у налогоплательщиков на балансе либо арендованных ими для ведения данной деятельности.
     
     Исходя из этого к вышеуказанным транспортным средствам не относятся имеющиеся у налогоплательщиков на праве собственности или ином праве автотранспортные средства, предназначенные для использования в иных целях, например для хозяйственных нужд либо в качестве служебного транспорта (за исключением автотранспортных средств, фактически используемых налогоплательщиками не только для данных целей, но и для оказания платных услуг по перевозке пассажиров и грузов).
     
     Что касается имеющихся у налогоплательщиков на праве собственности или ином праве тракторов, автопогрузчиков и иных подобных машин, то следует отметить, что согласно ОКОФ тракторы любых типов и автопогрузчики классифицированы в подразделе 14 "Машины и оборудование" и, следовательно, не являются автотранспортными средствами.
     
     В этих условиях данные машины и подъемно-транспортное оборудование, а также автотранспортные средства, используемые в целях, не связанных с осуществлением вышеупомянутой предпринимательской деятельности, не подлежат учету налогоплательщиками при определении предельного количества транспортных средств.
     
     Налогоплательщики, имеющие на праве собственности или ином праве [пользования, владения и (или) распоряжения] не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания платных услуг по перевозке пассажиров и грузов (без учета вышеперечисленных транспортных средств, а также машин и подъемно-транспортного оборудования), подлежат переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД на общих основаниях.
     
     Необходимо также отметить, что в соответствии со ст. 632 ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению техническим средством и по его технической эксплуатации.
     
     Согласно п. 2 ст. 638 ГК РФ арендатор в рамках осуществления коммерческой эксплуатации арендованного транспортного средства вправе без согласия арендодателя от своего имени заключать с третьими лицами договоры перевозки и иные договоры, если они не противоречат целям использования транспортного средства, указанным в договоре аренды, а если такие цели не установлены, - назначению транспортного средства.
     
     Таким образом, к имеющимся у налогоплательщиков на праве собственности или ином праве [владения, пользования и (или) распоряжения] транспортным средствам относятся также арендованные ими для ведения вышеуказанной предпринимательской деятельности автотранспортные средства с экипажем.
     
     В этих условиях налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность по оказанию автотранспортных услуг, должны учитывать общее количество имеющихся у них автотранспортных средств, включая автотранспортные средства, переданные ими во временное владение и (или) пользование другим хозяйствующим субъектам.
     
     Налогоплательщики, превысившие установленное ограничение по количеству имеющихся у них автотранспортных средств, а равно и передавшие для целей соблюдения данного ограничения часть из имеющихся у них автотранспортных средств во временное владение и (или) пользование другим хозяйствующим субъектам, не имеют права применять систему налогообложения в виде ЕНВД.
     
     Под физическим показателем базовой доходности "количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов" понимается количество автотранспортных средств (из числа имеющихся), которое могло использоваться налогоплательщиками в течение налогового периода по ЕНВД для оказания услуг по перевозке грузов, а под физическим показателем базовой доходности "количество посадочных мест" - количество мест для сидения (за исключением мест для водителя и кондуктора), имеющихся в автотранспортном средстве, предназначенном для перевозки пассажиров. При этом количество таких мест определяется на основании технического паспорта завода - изготовителя данного автотранспортного средства.
     
     Если в техническом паспорте завода - изготовителя автотранспортного средства отсутствует информация о количестве посадочных мест, то количество данных мест определяется органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации на основании заявления налогоплательщика, являющегося собственником автотранспортного средства, предназначенного для перевозки пассажиров.
     
     Таким образом, при исчислении налоговой базы по ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием вышеуказанных услуг, налогоплательщики должны учитывать только то количество автотранспортных средств (из числа имеющихся), которое ими могло использоваться в течение того или иного календарного месяца налогового периода по ЕНВД для оказания таких услуг.
     
     Автотранспортные средства (из числа имеющихся), не задействованные налогоплательщиками по тем или иным объективным причинам (нахождение в ремонте, прохождение технического осмотра и т.д.) в осуществляемой ими в течение всего налогового периода (календарного месяца налогового периода) предпринимательской деятельности или переданные ими с начала того или иного календарного месяца налогового периода во временное владение и (или) пользование другим хозяйствующим субъектам, не учитываются ими при определении фактических величин соответствующих физических показателей базовой доходности.
     
     Отсутствие в течение всего налогового периода (календарного месяца налогового периода) заказов на перевозку пассажиров и грузов не может служить для налогоплательщиков основанием для уменьшения фактических величин физических показателей базовой доходности.
     
     2.5. В целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности, связанной с распространением наружной рекламы с использованием рекламных конструкций, к рекламным конструкциям относятся любые носители рекламной информации, размещенные на объектах недвижимого имущества (на земле, зданиях, строениях, сооружениях и т.д.), прочно связанные с такими объектами и не подлежащие перемещению в течение установленного договором срока на их размещение в соответствующих рекламных местах.
     
     К рекламным конструкциям для вышеуказанных целей относятся, в частности, щитовые установки; каркасные настенные и наземные панно; флаговые композиции и навесы; крышевые установки; кронштейны; афишные тумбы; электронные табло; маркизы; транспаранты-перетяжки; остекленные плоскости остановочных павильонов наземного пассажирского транспорта; щиты, стенды и каркасные панно, размещенные на стационарных ограждениях; строительные сетки, воздушные шары, аэростаты и т.д.
     
     Согласно ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее -Закон N 38-ФЗ) реклама - это информация, распространяемая любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.
     
     Учитывая данное обстоятельство, а также принимая во внимание, что главой 26.3 НК РФ не предусмотрено каких-либо ограничений по видам рекламной информации, подлежащим распространению налогоплательщиками для целей применения ими системы налогообложения в виде ЕНВД, под действие данного специального налогового режима подпадает распространение любой рекламы (в том числе рекламы, носящей социальную направленность) независимо от условий договоров на ее распространение.
     
     Что касается размещаемой на вывесках информации об изготовителе, исполнителе или продавце [фирменное наименование организации, место ее нахождения (юридический адрес), режим работы и т.д.], то следует отметить, что исходя из норм ст. 9 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей", устанавливающей обязанность вышеуказанных лиц доводить данную информацию до сведения потребителей, а также норм Закона N 38-ФЗ, такая информация не является рекламой, и, следовательно, ее размещение на принадлежащих этим лицам вывесках не подпадает под действие системы налогообложения в виде ЕНВД.
     
     В аналогичном порядке рассматривается информация учреждений культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, размещаемая данными учреждениями на принадлежащих им стационарных технических средствах и объектах нежилого недвижимого имущества.
     
     Согласно ст. 346.27 НК РФ под площадью информационного поля наружной рекламы, размещенной на рекламных конструкциях, за исключением рекламных конструкций с автоматической сменой изображения и электронных табло, понимается площадь нанесенного изображения; под площадью информационного поля наружной рекламы, размещенной на рекламных конструкциях с автоматической сменой изображения, - площадь экспонирующей поверхности, а под площадью информационного поля наружной рекламы на электронных табло - площадь светоизлучающей поверхности.
     
     Таким образом, при определении фактической величины физического показателя базовой доходности "площадь информационного поля наружной рекламы, размещенной на рекламных конструкциях за исключением наружной рекламы с автоматической сменой изображения и электронных табло" учитывается площадь всех нанесенных на информационное поле (информационные поля) рекламной конструкции изображений.
     
     В связи с этим налогоплательщик, использующий для распространения, например, полиграфической наружной рекламы в качестве рекламной конструкции информационный щит, предназначенный для размещения на нем одновременно нескольких рекламных модулей (изображений) с различной площадью, фактическую величину вышеуказанного физического показателя базовой доходности определяет как сумму площадей всех размещенных им в течение календарного месяца налогового периода на данном информационном щите рекламных модулей (изображений).
     
     Если в течение того или иного календарного месяца налогового периода суммарная площадь размещенных на информационном щите рекламных модулей (изображений) изменяется, то при исчислении налоговой базы по ЕНВД данные налогоплательщики должны учитывать максимальную суммарную площадь таких модулей (изображений).
     
     При определении фактических величин физических показателей базовой доходности "площадь информационного поля наружной рекламы, размещенной на рекламных конструкциях с автоматической сменой изображения" и "площадь информационного поля наружной рекламы на электронных табло" учитывается площадь поверхности соответствующих рекламных конструкций наружной рекламы, на которой экспонируется (воспроизводится или демонстрируется) рекламная информация.
     
     Для данных целей количество экспонируемых (воспроизводимых или демонстрируемых) на поверхности таких стационарных технических средств наружной рекламы изображений не имеет значения.
     
     К документам, подтверждающим ведение предпринимательской деятельности, связанной с распространением наружной рекламы с использованием рекламных конструкций, а также правильность определения фактических величин вышеуказанных физических показателей базовой доходности, относятся любые имеющиеся у налогоплательщика документы, содержащие необходимую информацию о правовых основаниях использования тех или иных стационарных технических средств наружной рекламы, об их типе (разновидности) и основных характеристиках [технические паспорта рекламных конструкций; паспорта рекламных мест; эскизы или дизайн-проекты рекламных конструкций, договоры аренды (субаренды) рекламных конструкций наружной рекламы, разрешения на размещение рекламных конструкций наружной рекламы; договоры на право размещения рекламных конструкций наружной рекламы; договоры на оказание услуг по предоставлению и (или) использованию принадлежащих налогоплательщикам рекламных конструкций наружной рекламы для размещения рекламной информации и т.д.].
     
     В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под предпринимательской деятельностью, связанной с оказанием услуг по распространению наружной рекламы с использованием рекламных конструкций, понимается предпринимательская деятельность по распространению наружной рекламы с использованием щитов, стендов, строительных сеток, перетяжек, электронных табло, воздушных шаров, аэростатов и иных технических средств стабильного территориального размещения, монтируемых и располагаемых на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также остановочных пунктов движения общественного транспорта, осуществляемая владельцем рекламной конструкции, являющимся рекламораспространителем, с соблюдением требований Закона N 38-ФЗ.
     
     Исходя из этого предпринимательская деятельность, связанная с распространением наружной рекламы без использования вышеуказанных рекламных конструкций [изображения, нанесенные непосредственно на плоскость стен или на иную поверхность (например, на поверхность крыш зданий, сооружений или строений); покрытие тротуаров улиц различными красящими веществами или пленочными материалами; изготовление наземных панно из дорожно-строительных материалов; воспроизведение изображения на поверхности земли, плоскостях стен и в объеме с помощью проекционных установок и т.д.], не подпадает под действие системы налогообложения в виде ЕНВД.
     
     Если налогоплательщики извлекают доходы не только от деятельности, связанной с оказанием услуг по распространению наружной рекламы, но и от передачи по договорам аренды (субаренды) во временное владение и (или) пользование другим хозяйствующим субъектам принадлежащих им (арендованных или используемых ими на иных правовых основаниях) рекламных конструкций, они привлекаются к уплате ЕНВД только в части результатов их деятельности по распространению наружной рекламы. Полученные такими налогоплательщиками доходы в виде арендных платежей подлежат налогообложению в общеустановленном порядке или в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ, на основе данных раздельного учета доходов и расходов.
     
     При этом организации и индивидуальные предприниматели, получившие по договорам аренды (субаренды) во временное владение и (или) пользование рекламные конструкции для целей извлечения доходов от деятельности, связанной с распространением наружной рекламы, привлекаются к уплате ЕНВД на общих с другими налогоплательщиками, осуществляющими данный вид предпринимательской деятельности, основаниях.
     
     2.6. К технически сложным товарам бытового назначения относятся бытовые товары, требующие определенных условий хранения и продажи в соответствии с постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 N 55 "Об утверждении Правил продажи отдельных видов товаров, Перечня товаров длительного пользования, на которые не распространяется требование покупателя о безвозмездном предоставлении ему на период ремонта или замены аналогичного товара и Перечня непродовольственных товаров надлежащего качества, не подлежащих возврату или обмену на аналогичный товар других размера, формы, габарита, фасона, расцветки или комплектации".
     
     2.7. При применении системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, читателям журнала необходимо иметь в виду, что данный вид предпринимательской деятельности включает три самостоятельные группы услуг, которые на практике могут оказываться налогоплательщиками как в комплексе (в рамках единого технологического процесса), так и раздельно либо в любом их сочетании.
     
     В этой связи оказание налогоплательщиками таких услуг в комплексе либо раздельно [одна или две группы услуг (в любом сочетании) из числа предусмотренных данным видом предпринимательской деятельности] является основанием для привлечения данных налогоплательщиков к уплате ЕНВД.
     
     Согласно ст. 346.27 НК РФ к услугам по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163, за исключением услуг по заправке автотранспортных средств, услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию автотранспортных средств, а также услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках и штрафных автостоянках.
     
     Услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств классифицированы ОКУН по коду подгруппы услуг 017000 "Техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования".
     
     Вышеуказанная подгруппа услуг содержит также услуги по техническому обслуживанию и ремонту строительно-дорожных машин и оборудования (код 017700).
     
     Согласно ОКОФ строительно-дорожные машины и оборудование (тракторы, грейдеры, скреперы, бульдозеры, краны, сварочные аппараты, компрессоры и т.д.) классифицированы в подразделе 14 "Машины и оборудование" и, следовательно, не являются автотранспортными средствами.
     
     В связи с этим для целей главы 26.3 НК РФ услуги по техническому обслуживанию и ремонту строительно-дорожных машин и оборудования не могут быть отнесены к предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.
     
     Налогообложение результатов предпринимательской деятельности по оказанию данных услуг осуществляется в общеустановленном порядке или в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
     
     Кроме того, следует отметить, что выполнение работ (оказание услуг), связанных с ремонтом, техническим обслуживанием и мойкой автотранспортных средств, является договорным обязательством, регулируемым нормами гражданского законодательства Российской Федерации о бытовом подряде (в отношениях между исполнителем и заказчиком - физическим лицом) или о возмездном оказании услуг (в отношениях между исполнителем и заказчиком - хозяйствующим субъектом).
     
     Согласно ст. 730 ГК РФ по договору бытового подряда подрядчик, осуществляющий соответствующую предпринимательскую деятельность, обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворять бытовые или другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить работу.
     
     Если работа по договору бытового подряда выполняется из материала (с использованием материала) подрядчика, материал оплачивается заказчиком при заключении договора полностью или в части, указанной в договоре, с окончательным расчетом при получении заказчиком выполненной подрядчиком работы (ст. 733 ГК РФ).
     
     В соответствии со ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик - оплатить эти услуги.
     
     Согласно ст. 783 ГК РФ к договору возмездного оказания услуг применяются общие положения о подряде (параграф 1 главы 37 ГК РФ) и положения о бытовом подряде (параграф 2 главы 37 ГК РФ), если это не противоречит нормам настоящего Кодекса о возмездном оказании услуг (глава 39 ГК РФ), а также особенностям предмета договора возмездного оказания услуг.
     
     Таким образом, если по условиям вышеуказанных договоров на подрядчиков (исполнителей) возложена обязанность выполнить работы (оказать услуги) по ремонту и (или) техническому обслуживанию автотранспортных средств с использованием принадлежащих им запчастей и горюче-смазочных материалов (ГСМ), то для целей главы 26.3 НК РФ использованные ими в рамках таких договоров запчасти и ГСМ не признаются товаром, а сами подрядчики (исполнители) не признаются розничными продавцами и, следовательно, плательщиками ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли.
     
     В этом случае выполняемые подрядчиками (исполнителями) работы (оказываемые ими услуги) по замене запасных частей и ГСМ относятся к предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, и подлежат обложению ЕНВД на общих основаниях.
     
     Читателям журнала также необходимо иметь в виду, что исходя из вышеприведенных норм ГК РФ одним из основных признаков данных договоров является возмездность оказания предусмотренных ими услуг.
     
     Что же касается услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию автотранспортных средств, то согласно положениям ст. 470, 471 и 475 ГК РФ обязанность по оказанию данных услуг вытекает из условий договора купли-продажи.
     
     Поэтому если недостатки товара не были оговорены продавцом в договоре купли-продажи, такие услуги оказываются покупателю на безвозмездной основе, то есть без дополнительного заключения договоров между ним и продавцом (исполнителем).
     
     В этих условиях предпринимательская деятельность, связанная с выполнением работ или оказанием услуг по безвозмездному со стороны покупателей устранению выявленных ими в течение гарантийного срока недостатков приобретенных товаров (осуществлением гарантийного ремонта и обслуживания товаров), не может быть отнесена для целей главы 26.3 НК РФ к предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, и, следовательно, в отношении ее не может быть применена система налогообложения в виде ЕНВД.
     
     Налогообложение результатов данной деятельности осуществляется в общеустановленном порядке или в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
     
     Налогоплательщики, оказывающие наряду с вышеуказанными услугами платные услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, обязаны для целей налогообложения вести раздельный учет доходов и расходов по каждому из таких видов деятельности (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
     
     2.8. В соответствии со ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, в том числе в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по предоставлению во временное владение (в пользование) мест для стоянки автотранспортных средств, а также по хранению автотранспортных средств на платных стоянках (за исключением штрафных стоянок).
     
     В целях главы 26.3 НК РФ к данному виду предпринимательской деятельности относится деятельность лиц, имеющих на праве собственности или ином праве [владения, пользования и (или) распоряжения] платные стоянки, по оказанию в качестве самостоятельного вида предпринимательской деятельности таких услуг физическим лицам и хозяйствующим субъектам на основе договоров хранения (параграф 1 главы 47 ГК РФ) или иных подобных договоров гражданско-правового характера.
     
     Исходя из этого оказание данных услуг иными лицами, в том числе в рамках договоров на оказание комплекса взаимосвязанных друг с другом возмездных услуг (например, по эксплуатации, ремонту, техническому обслуживанию и хранению принадлежащих заказчикам автотранспортных средств), не может рассматриваться для вышеуказанных целей в качестве самостоятельного вида предпринимательской деятельности и, следовательно, не может облагаться ЕНВД.
     
     Результаты от занятия такой деятельностью подлежат налогообложению в общеустановленном порядке или в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
     
     Что касается деятельности специализированных стоянок, связанной с хранением принудительно эвакуированных по решению органов ГИБДД автотранспортных средств, то следует отметить, что согласно постановлению Правительства РФ от 18.12.2003 N 759 "Об утверждении Правил задержания транспортного средства, помещения его на стоянку, хранения, а также запрещения эксплуатации" (далее - Постановление N 759) задержание транспортных средств осуществляется в случаях, предусмотренных частью 1 ст. 27.13 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ).
     
     Задержание транспортного средства представляет собой временное принудительное прекращение использования транспортного средства, включающее (в случае невозможности устранения причины задержания на месте выявления административного правонарушения) его помещение на специализированную стоянку - специально отведенное охраняемое место хранения задержанных транспортных средств (далее - специализированная стоянка).
     
     Должностное лицо, уполномоченное составлять протокол о соответствующем административном правонарушении, осуществляет в пределах своей компетенции необходимые действия по отстранению водителя (судоводителя) от управления транспортным средством и по направлению транспортного средства на специализированную стоянку.
     
     Таким образом, хранение принудительно эвакуированных в соответствии с нормами ст. 27.13 КоАП РФ и с Постановлением N 759 транспортных средств на специализированных стоянках является одной из мер обеспечения производства по делам об административных правонарушениях и, следовательно, не предполагает заключения с их владельцами возмездных договоров.
     
     В этой связи деятельность специализированных стоянок не может быть отнесена к вышеуказанному виду предпринимательской деятельности и, следовательно, не может быть переведена на систему налогообложения в виде ЕНВД.
     
     Налогообложение результатов от занятия такой деятельностью осуществляется в общеустановленном порядке или в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
     
     Читателям журнала также необходимо иметь в виду, что для целей главы 26.3 НК РФ под платными стоянками понимаются площади (в том числе открытые и крытые площадки), используемые в качестве мест для оказания платных услуг по хранению транспортных средств.
     
     При исчислении налоговой базы по ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по предоставлению во временное владение (в пользование) мест для стоянки автотранспортных средств, а также по хранению автотранспортных средств на платных стоянках, в качестве физического показателя базовой доходности используется показатель "общая площадь стоянки".
     
     Под общей площадью стоянки понимается общая площадь земельного участка, на которой размещена платная стоянка, определяемая на основании правоустанавливающих и инвентаризационных документов.
     
     К данным документам относятся любые имеющиеся у налогоплательщиков документы, содержащие информацию о правовых основаниях использования земельных участков под открытые (крытые) платные стоянки, а также информацию о площади данных земельных участков [разрешения местных органов исполнительной власти на размещение (строительство, возведение) стоянок, технические паспорта стоянок, планы, схемы, экспликации, документы, подтверждающие землеотвод под стоянки, договоры аренды (субаренды) стоянок и т.д.].
     
     Таким образом, если иное не следует из перечисленных документов, при определении величины вышеуказанного физического показателя базовой доходности налогоплательщиками учитывается вся площадь земельных участков, используемых ими под платные стоянки.
     
     2.9. В целях главы 26.3 НК РФ к объектам предоставления услуг по временному размещению и проживанию относятся здания, строения, сооружения (или их части), имеющие помещения для временного размещения и проживания физических лиц (жилые многоквартирные дома; коттеджи; частные дома; постройки на приусадебных участках; коммерческие общежития, кемпинги и гостиницы [в том числе, квартирного типа, а также представляющие собой комплексы конструктивно обособленных (объединенных) зданий и строений, расположенных на одном земельном участке) и т.д.].
     
     Под вышеуказанными помещениями понимаются помещения, используемые для временного размещения и проживания физических лиц [квартиры; комнаты в квартирах, частных домах и коммерческих общежитиях; номера в гостиницах и кемпингах; частные дома, коттеджи, постройки на приусадебных участках (их части) и т.д.], а под физическим показателем базовой доходности "общая площадь помещения для временного размещения и проживания" - общая площадь переданных физическим лицам во временное владение и (или) пользование помещений для временного размещения и проживания, определяемая на основании имеющихся у налогоплательщиков инвентаризационных и правоустанавливающих документов на вышеуказанные объекты и (или) помещения [договоров купли-продажи; свидетельств о регистрации права собственности; технических паспортов; поэтажных планов, схем, экспликаций, договоров аренды (субаренды) и т.д.].
     
     При определении фактической величины данного физического показателя базовой доходности в отношении объектов гостиничного типа (коммерческих общежитий, гостиниц, кемпингов и т.д.) налогоплательщиками не учитываются площади помещений, находящихся в общем пользовании проживающих (вестибюли, коридоры и холлы на этажах; общие санузлы, душевые и сауны; комнаты бытового обслуживания; столовые; рестораны; бары; концертные залы и т.д.), а также площади административных и хозяйственных помещений данных объектов.
     
     Одновременно с этим читателям журнала следует иметь в виду, что для вышеуказанных целей к предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по временному размещению и проживанию, не относится оказание таких услуг в рамках иных видов предпринимательской деятельности (например, по оказанию туристских, санаторно-оздоровительных и пансионных услуг), предусматривающих их оказание только в комплексе с другими свойственными этим видам предпринимательской деятельности услугами (за исключением случая, если такие услуги оказываются в рамках данных видов предпринимательской деятельности в качестве самостоятельных услуг).
     
     К этой деятельности также не относятся и услуги по временному размещению и проживанию в ведомственных гостиницах, общежитиях и квартирах, оказываемые хозяйствующими субъектами - владельцами вышеуказанных объектов предоставления данных услуг в соответствии с условиями трудовых договоров (контрактов) и (или) дополнительных соглашений к ним лицам, состоящим с ними в трудовых правоотношениях, и лицам, командированным контрагентами данных хозяйствующих субъектов для исполнения трудовых обязанностей по месту нахождения этих хозяйствующих субъектов.
     
     Кроме того, к вышеуказанной деятельности не относится деятельность учреждений уголовно-исправительной системы по предоставлению осужденным гражданам и их родственникам на возмездной или безвозмездной основе специальных помещений данных учреждений для проведения длительных свиданий. Это объясняется тем, что в соответствии со ст. 89 Уголовно-исполнительного кодекса Российской Федерации граждане, осужденные к лишению свободы, имеют право на длительные свидания с родственниками продолжительностью трое суток с возможностью совместного проживания с ними на территории исправительного учреждения.
     
     Данным гражданам такие свидания предоставляются учреждениями уголовно-исполнительной системы в порядке и на условиях, предусмотренных, в частности, приказами Минюста России от 03.11.2005 N 205 "Об утверждении Правил внутреннего распорядка исправительных учреждений" и от 06.10.2006 N 311 "Об утверждении Правил внутреннего распорядка воспитательных колоний уголовно-исполнительной системы".
     
     Таким образом, организация длительных свиданий осужденных к лишению свободы граждан с родственниками и создание для этого необходимых условий (в том числе в части предоставления им соответствующих помещений) являются одной из функций учреждений уголовно-исполнительной системы, предусмотренных уголовно-исполнительным законодательством Российской Федерации.
     
     2.10. В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под торговым местом для целей главы 26.3 Кодекса понимается место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи.
     
     К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их части) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и т.д., в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли и общественного питания, не имеющих торговых залов и залов обслуживания посетителей, прилавков, столов, лотков и т.д.
     
     Следует отметить, что в главе 26.3 НК РФ данное понятие используется в отношении вида предпринимательской деятельности, предусмотренного как подпунктом 7 п. 2 ст. 346.26 Кодекса, так и подпунктом 13 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.
     
     В этих условиях на основании положений ст. 346.27 НК РФ торговыми местами для целей подпункта 13 п. 2 ст. 346.26 Кодекса признаются части площадей [в том числе конструктивно обособленные (например, легкими сборно-разборными конструкциями) и (или) оснащенные специальным оборудованием], объектов стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов [крытых рынков (ярмарок), торговых комплексов (центров), крытых спортивных сооружений, автовокзалов, железнодорожных вокзалов, административных зданий и т.д.], передаваемые хозяйствующим субъектам в аренду (субаренду) для осуществления розничной торговли или для дальнейшей передачи в субаренду другим хозяйствующим субъектам для ведения данной деятельности. Торговыми местами также признаются объекты нестационарной торговой сети и объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, прилавки, контейнеры, боксы и т.д., в том числе расположенные в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов), передаваемые хозяйствующим субъектам в аренду (субаренду) для ведения через них розничной торговли и (или) оказания услуг общественного питания или для дальнейшей передачи в субаренду другим хозяйствующим субъектам.
     
     К торговым местам для данных целей не относятся земельные участки (площадки), передаваемые в аренду (субаренду) для ведения на них розничной торговли или для размещения на них объектов стационарной и нестационарной торговой сети и объектов организации общественного питания, а также здания, строения, сооружения (их части), передаваемые в аренду (субаренду) для ведения в них розничной торговли и иных видов предпринимательской деятельности.
     
     Кроме того, читателям журнала следует иметь в виду, что оплата стоимости разовых талонов на право ведения розничной торговли через торговые места, расположенные в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов [крытых рынках (ярмарках), торговых комплексах (центрах) и т.д.], а также через объекты нестационарной торговой сети, расположенные на земельных участках, является арендной платой за временное владение и (или) пользование данными торговыми местами и объектами.
     
     В связи с этим хозяйствующие субъекты, осуществляющие предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием услуг по передаче на таких условиях во временное владение и (или) пользование торговых мест и объектов нестационарной торговой сети, признаются в отношении данной деятельности плательщиками ЕНВД на общих основаниях.
     
     Вышеизложенное распространяется и на хозяйствующих субъектов, оказывающих услуги по передаче на вышеуказанных условиях во временное владение и (или) пользование земельных участков для размещения объектов нестационарной торговой сети и объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей.
     
     Необходимо также отметить, что если здание (его часть) крытого рынка либо иного подобного объекта стационарной торговой сети, не имеющего торгового зала, сдается в аренду одному или нескольким хозяйствующим субъектам с правом дальнейшей сдачи расположенных в нем торговых мест в субаренду другим хозяйствующим субъектам, то в этом случае к уплате ЕНВД привлекаются только хозяйствующие субъекты - арендаторы, сдающие расположенные в данном объекте торговые места в субаренду. При дальнейшей передаче данных торговых мест в субаренду к уплате ЕНВД привлекается каждый последующий арендодатель.
     
     В соответствии со ст. 346.29 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием услуг по передаче во временное владение и (или) пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей (далее - объекты), исчисляет налоговую базу по ЕНВД с использованием физического показателя базовой доходности "количество переданных во временное владение и (или) в пользование торговых мест, объектов нестационарной торговой сети, объектов организации общественного питания" (в отношении торговых мест и объектов площадью, не превышающей 5 кв.м) или физического показателя базовой доходности "площадь переданного во временное владение и (или) в пользование торгового места, объекта нестационарной торговой сети, объекта организации общественного питания" (в отношении торговых мест и объектов площадью, превышающей 5 кв.м).
     
     Фактические величины данных физических показателей базовой доходности определяются налогоплательщиком на основании имеющихся у него сведений о действовавших в течение каждого календарного месяца налогового периода договорах аренды (субаренды) торговых мест и вышеуказанных объектов; о количестве и площади переданных им по этим договорам в аренду (субаренду) торговых мест и объектов; об оплате в течение этих периодов времени стоимости разовых талонов на право ведения розничной торговли через торговые места и объекты, а также на основании имеющихся на объект стационарной торговой сети правоустанавливающих и инвентаризационных документов.
     
     Количество дней действия вышеупомянутых договоров (количество дней использования того или иного торгового места или объекта) в течение каждого календарного месяца налогового периода для вышеуказанных целей значения не имеет.
     
     Неиспользование арендаторами в течение отдельных календарных дней того или иного календарного месяца налогового периода части торговых мест или объектов не может служить основанием для уменьшения данным налогоплательщиком фактических величин данных физических показателей базовой доходности либо для корректировки исчисленной им налоговой базы по ЕНВД на коэффициент К2, учитывающий фактический период времени ведения предпринимательской деятельности.
    &nb