Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налогообложение иностранного юридического лица и его российских партнеров


Налогообложение иностранного юридического лица и его российских партнеров

     
     О.М. Берестовая,
аудитор
     

1. Деятельность, приводящая к созданию постоянного представительства

     
     При наличии постоянного представительства иностранная организация обязана встать на учет в налоговой инспекции, организовать ведение налогового учета и сдачу отчетности, а также производить своевременную уплату налоговых платежей.
     
     1.1. Обязательные признаки деятельности иностранной организации в Российской Федерации, приводящие к созданию постоянного представительства (независимо от названия - отделение, филиал, бюро, контора, агентство иное место деятельности) [ст. 306 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)]:
     
     1) наличие места ведения деятельности;
     
     2) предпринимательский (коммерческий) характер деятельности;
     
     3) регулярность осуществления деятельности;
     
     4) соответствие вида деятельности следующим характеристикам:
     
     - пользование недрами и (или) использование других природных ресурсов;
     
     - проведение предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
     
     - продажа товаров со складов, расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих или арендуемых этой организацией;
     
     - осуществление иных работ, оказание услуг, ведение иной деятельности.
     
     1.2. Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, признается доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через ее постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов.
     
     Доходы от таких видов деятельности подлежат обложению налогом на прибыль по ставке 24% (п. 1 ст. 284, п. 6 ст. 307 НК РФ), с 1 января 2009 года - 20%.
     
     1.3. Деятельность иностранной организации считается регулярной, если она осуществляет или намеревается осуществлять эту деятельность в Российской Федерации через свое представительство в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности). В таком случае у иностранной организации возникает обязанность постановки на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с момента ее начала.
     
     Если же такой период не превышает 30 календарных дней в году, то до начала осуществления деятельности иностранная организация обязана уведомить об этом налоговый орган (п. 2.1.1, 4.1.1 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124, далее - Положение об учете иностранных организаций).
     
     1.4. В соответствии с п. 4 ст. 306 НК РФ не образует постоянного представительства деятельность организации исключительно подготовительного или вспомогательного характера (такая, как подготовка договоров, контрактов).
     
     Деятельность организации носит подготовительный или вспомогательный характер только в случае ее осуществления в пользу самого иностранного лица, а не в пользу иных третьих лиц; в случае осуществления деятельности в пользу иных лиц данная деятельность не должна производиться на регулярной основе.
     

2. Деятельность иностранного юридического лица, действующего по генеральной доверенности на территории Российской Федерации, рассматриваемая в налоговом законодательстве как деятельность через иное уполномоченное лицо - зависимого агента

     
     2.1. Зависимый агент - это лицо, которое в совокупности:
     
     - действует от имени иностранной организации на основании доверенности или договора поручения, агентирования и т.д.;
     
     - имеет и регулярно использует полномочия на заключение от имени иностранной организации контрактов или согласование их существенных условий (например, цены, сроков, объемов и т.д.);
     
     - своими действиями создает правовые последствия для иностранной организации;
     
     - не является обычным посредником (то есть деятельность от имени иностранной организации не является его основной деятельностью) (абзац второй п. 9 ст. 306 НК РФ и абзац второй п. 2.5.4 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, далее - Методические рекомендации).
     
     2.2. Зависимому агенту, действующему в интересах иностранного юридического лица, следует учитывать нормы международных соглашений об избежании двойного налогообложения.
     
     2.3. Российские организации либо физические лица, являющиеся зависимыми агентами иностранной организации, обязаны уведомить об этом факте налоговый орган Российской Федерации в установленном порядке (п. 4.2 Положения об учете иностранных организаций).
     
     Таким образом, если деятельность российской организации или физического лица отвечает признакам деятельности зависимого агента, это приводит к образованию постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации согласно нормам ст. 306 НК РФ.
     

3. Деятельность, не приводящая к созданию постоянного представительства

     
     При отсутствии постоянного представительства налоги начисляются и уплачиваются налоговым агентом - источником выплаты дохода.
     
     3.1. Не приводят к образованию представительства следующие виды деятельности иностранного юридического лица, не связанные с его предпринимательской деятельностью, но ведущие к возникновению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, в случаях получения доходов от источников в Российской Федерации (ст. 309 НК РФ):
     
     - получение процентов по выданным российским организациям процентным займам;
     
     - получение доходов от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей);
     
     - получение доходов от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации;
     
     - получение доходов от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации;
     
     - получение дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участ-нику) российских организаций;
     
     - получение доходов в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;
     
     - получение доходов от использования прав на объекты интеллектуальной собственности;
     
     - уплата штрафов и пени за нарушение российскими лицами договорных обязательств.
     
     3.2. Все вышеперечисленные доходы подлежат обложению налогом на прибыль, исчисляются и удерживаются у источника выплаты доходов при каждой выплате (п. 1 ст. 310 НК РФ) по налоговой ставке 20%, кроме дивидендов [получение дивидендов, выплачиваемых иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций, подлежит налогообложению по ставке 15%].
     

4. Доходы иностранных организаций, не подлежащие налогообложению у источника выплаты

     
     4.1. Не подлежат налогообложению у источника выплаты доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство (п. 2 ст. 309 НК РФ):
     
     - от продажи товаров;
     
     - от продажи иного имущества [под иным имуществом понимаются любые другие ценные бумаги (см. п. 4.1) и любое движимое имущество, находящееся на территории Российской Федерации, - абзац второй п. 6 Методических рекомендаций];
     
     - от продажи имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации.
     
     Премии по перестрахованию и тантьемы, уплачиваемые иностранному партнеру, не признаются доходами от источников в Российской Федерации.
     
     4.2. При продаже ценных бумаг, например облигаций и векселей, у иностранной организации могут возникать доходы двух видов:
     
     - доходы собственно от продажи ценных бумаг;
     
     - процентные доходы.
     
     Если иностранная организация продает в Российской Федерации облигации и векселя, доходы от такой продажи имущества могут не облагаться налогом только в том случае, если они не связаны с постоянным представительством этой иностранной организации в Российской Федерации.
     
     При этом процентный доход (например, накопленный купонный доход) подлежит налогообложению у источника выплаты (п. 1 ст. 309 НК РФ).
     
     Если иностранной организации выплачиваются доходы от продажи акций и иных ценных бумаг, полученные в результате ее самостоятельной или осуществляемой через иных лиц деятельности, не образующей постоянное представительство, то такие доходы не подлежат обложению налогом у источника выплаты.
     
     При этом налогоплательщикам необходимо учитывать положения действующих соглашений об избежании двойного налогообложения.
     

5. Факты, не приводящие к образованию представительства иностранной организации

     
     5.1. Сам по себе факт владения недвижимым имуществом не приводит к образованию представительства; в данном случае имеет значение характер использования этого имущества, например:
     
     - если иностранная организация систематически сдает в аренду принадлежащее ей имущество, осуществляя поиск арендаторов, заключая с ними договоры аренды, договоры на проведение текущего ремонта и поддержания помещений в нормальном состоянии и т.д., то такая деятельность иностранной организации может привести к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
     
     В случае реализации этой же деятельности, но через независимого специализированного агента, например через риэлторское агентство, несмотря на использование имущества в коммерческих целях, деятельность иностранной организации не приводит к образованию постоянного представительства в Российской Федерации;
     
     - использование недвижимости для целей хранения, демонстрации и (или) поставки принадлежащих ей товаров, а также содержания в этих целях запасов товаров, принадлежащих этой иностранной организации, считается деятельностью подготовительного и вспомогательного характера и до начала регулярных поставок товара не приводит к образованию постоянного представительства в Российской Федерации;
     
     - в случае регулярных поставок товаров, хранящихся иностранной организацией на складах в Российской Федерации, ее деятельность с начала поставок уже не будет рассматриваться как подготовительная и вспомогательная и при соответствии указанным выше критериям может считаться приводящей к образованию постоянного представительства.
     
     5.2. Сам по себе факт осуществления иностранной организацией операций по ввозу в Российскую Федерацию или вывозу из Российской Федерации товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, не рассматривается как приводящий к образованию постоянного представительства этой организации в Российской Федерации (п. 8 ст. 306 НК РФ).
     
     В этом случае все зависит от того, кто осуществляет деятельность, связанную с ввозом и вывозом товаров на территории Российской Федерации:
     
     - если подготовка и подписание контрактов производятся сотрудниками отделения иностранной организации в Российской Федерации на регулярной основе, то такая деятельность будет рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации;
     
     - если вышеуказанная деятельность осуществляется специализированной сторонней организацией, то постоянного представительства не возникает.
     
     Те же правила могут применяться при ведении маркетинговой и рекламной деятельности, деятельности по реализации внешнеэкономических контрактов при таможенном оформлении, сопровождении или доставке товаров до покупателей и другой деятельности, связанной с этими контрактами.
     
     Если продажа ввезенных в Российскую Федерацию товаров осуществляется иностранной организацией с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов (в том числе таможенных) и такая деятельность носит регулярный характер, то, по общему правилу, она приводит к образованию постоянного представительства.
     
     5.3. Не приводит к образованию постоянного представительства деятельность подготовительного и вспомогательного характера только в случае, если она осуществляется в своих интересах (п. 4 ст. 306 НК РФ); ведение такой деятельности в интересах третьих лиц без получения вознаграждения приводит к образованию постоянного представительства (п. 3 ст. 307 НК РФ).
     
     К подготовительной и вспомогательной деятельности относятся:
     
     1) использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до начала такой поставки;
     
     2) содержание запаса товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала такой поставки;
     
     3) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей закупки товаров этой иностранной организацией;
     
     4) содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;
     
     5) содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.
     
     Следует отметить, что ст. 306 НК РФ не содержит четкого определения подготовительной и вспомогательной деятельности, а только приводит открытый перечень видов такой деятельности.
     
     Если исходить из буквального толкования требований этой статьи НК РФ, то к подготовительной следует относить деятельность, которая направлена на создание условий для ведения основной деятельности. Иными словами, подготовительная деятельность предшествует началу основной деятельности иностранной организации в Российской Федерации.
     
     Для квалификации деятельности иностранной организации в качестве подготовительной или вспомогательной приоритетное значение имеют нормы международного соглашения Российской Федерации с соответствующим иностранным государством (ст. 7 НК РФ, абзац второй п. 2.3 Методических рекомендаций).
     
     Особое значение при разграничении основной, подготовительной и вспомогательной деятельности имеют положения учредительных документов иностранной организации и организационно-правовых документов ее российского отделения. В них должны быть детально закреплены полномочия этого отделения, поз-воляющие установить характер его деятельности на территории Российской Федерации.
     
     Помимо документального оформления, важное значение имеют фактические действия отделения иностранной организации, осуществляемые на территории Российской Федерации, и смысловое содержание движения на расчетных счетах.
     
     Из анализа судебной практики можно сделать вывод, что, пока движение на расчетных счетах иностранной организации носит затратный характер, всегда имеется возможность обосновать такую деятельность как подготовительную и вспомогательную. Как только появляется доходная часть, начинают возникать вопросы по поводу отнесения таких доходов к основной деятельности (постановление ФАС Московского округа от 07.06.2006 N КА-А41/5096-06).
     
     Аналогичные пояснения по этому вопросу даются в п. 4.1.2 Методических рекомендаций: "Любой доход должен рассматриваться отдельно с целью определения того, может ли он быть включен в прибыль, относящуюся к постоянному представительству или нет, на основании фактически имеющейся информации об активах и деятельности постоянного представительства. В частности, прибыль (доходы) относится к постоянному представительству только в случае, если они получены от использования активов постоянного представительства или от его деятельности".
     

6. Получение дивидендов

     
     В соответствии со ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим акционеру акциям пропорционально долям акционеров в уставном капитале этой организации.
     
     К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств.
     
     Не признаются дивидендами:
     
     1) выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный капитал организации;
     
     2) выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность.
     
     По доходам, выплачиваемым в виде дивидендов, налог на прибыль, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода (п. 4 ст. 287 НК РФ).
     
     Для удобства восприятия дивиденды можно условно подразделить на два вида:
     
     - дивиденды, полученные иностранной организацией;
     
     - дивиденды, выплаченные иностранной организацией.
     
     6.1. Дивиденды, полученные иностранной организацией.
     
     6.1.1. Если российская организация выплачивает дивиденды иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, сумма выплачиваемых дивидендов облагается налогом на прибыль.
     
     По доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, применяется налоговая ставка 15% (подпункт 3 п. 3 ст. 284 НК РФ).
     
     Российская организация как источник доходов признается в таком случае налоговым агентом, самостоятельно определяет сумму налога на прибыль и с 1 января 2008 года рассчитывает ее по специальной формуле (п. 2 ст. 275 НК РФ).
     
     6.1.2. Если займодателем является иностранная организация, владеющая более чем 20% уставного капитала, то для целей налогового учета должна быть рассчитана контролируемая задолженность российской организации перед иностранной организацией.
     
     Под контролируемой задолженностью понимается контроль исполнения долгового обязательства по непогашенной задолженности российской организации перед иностранной организацией, существующей на последнее число отчетного (налогового) периода.
     
     Часть выплаченных процентов может быть приравнена к дивидендам, что влечет возникновение обязательств налогового агента с налогообложением этой суммы по ставке в размере 15% (п. 4 ст. 269 НК РФ).
     
     Дивидендами будет в данном случае считаться для целей налогообложения положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, уплаченными иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность.
     
     Этот расчет делается на последнее число каждого отчетного (налогового) периода.
     
     Для установления суммы, приравненной к дивидендам, должен быть определен предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, который рассчитывается путем деления суммы процентов, начисленных в каждом отчетном периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, определенный на последнюю отчетную дату.
     
     Коэффициент капитализации определяется, в свою очередь, путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном фонде российской организации, и деления полученного результата на три.
     
     При определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.
     
     Данный порядок применяется исключительно при условии, что контролируемая задолженность превышает более чем в три раза сумму собственного капитала.
     
     6.2. Дивиденды, выплаченные иностранной организацией.
     
     6.2.1. Сумма налога на прибыль в отношении полученных российской стороной дивидендов определяется ею самостоятельно исходя из полученной суммы и налоговой ставки 9%.
     
     При этом должны учитываться положения международного законодательства: полученная сумма дивидендов не может быть уменьшена на сумму налогов, уплаченных по месту нахождения иностранной организации, если это не предусмотрено в соответствующем международном договоре (п. 1 ст. 275 НК РФ).
     
     6.2.2. Налоговая ставка по дивидендам, полученным российскими организациями, может быть нулевой в случае соблюдения следующих условий:
     
     - на дату принятия решения о выплате дивидендов российская организация - получатель обязана владеть пакетом акций на правах собственности в течение срока, превышающего 365 дней;
     
     - российская организация должна владеть не менее чем 50% вклада (доли) в уставном капитале или фонде организации, выплачивающей дивиденды, или владеть депозитарными расписками с правом получения дивидендов в сумме, соответствующей не менее 50% общей суммы дивидендов, выплачиваемых организацией;
     
     - общая стоимость приобретения или получения иностранной организацией в собственность вклада (доли) должна превышать 500 млн. руб.; то же относится и к депозитарным распискам;
     
     - иностранная организация не должна иметь постоянного местонахождения в оффшорной зоне (подпункт 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).
     

7. Постановка на учет в налоговых органах

     
     В настоящее время порядок учета иностранных налогоплательщиков определен Положением об учете иностранных организаций.
     
     Иностранные организации обязаны встать на налоговый учет:
     
     - по месту нахождения обособленных подразделений (филиалов, представительств) на территории Российской Федерации;
     
     - по месту нахождения имущества;
     
     - по месту открытия банковского счета в российском банке.
     
     Если постоянное представительство иностранной организации образуется через деятельность зависимого агента, то такой агент обязан осуществить постановку иностранной организации на учет без присвоения ИНН. В этом случае иностранная организация не считается состоящей на учете в налоговых органах в качестве плательщика НДС.
     
     Поэтому, если деятельность иностранного лица через зависимого агента приводит к образованию налогооблагаемой базы по НДС, необходимо осуществить постановку иностранной организации на учет в налоговом органе на основании ее письменного заявления (п. 2 ст. 144 НК РФ).
     

8. Прочие условия по налогу на прибыль

     
     8.1. Доходы могут быть уменьшены на сумму произведенных расходов.
     
     8.2. Доходы являются объектом обложения налогом на прибыль независимо от формы, в которой получены такие доходы (в частности, получение дохода в натуральной форме, путем погашения обязательств этой организации, в виде прощения ее долга или зачета требований к этой организации).
     
     8.3. Иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, понесшая убыток в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ею убытка или на часть этой суммы - перенести убыток на будущее. Перенос убытка на будущее может осуществляться в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток (ст. 283 НК РФ).
     
     После 1 января 2007 года ограничения по размеру переносимого убытка отменены.
     
     Перенос убытков на будущее возможен также по итогам отчетных периодов (письмо Минфина России от 15.06.2007 N 03-03-06/1/383).
     

9. Налог на имущество организаций для иностранных организаций

     
     9.1. Обложение налогом на имущество организаций при деятельности через постоянное представительство.
     
     Налогом на имущество организаций облагается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств, находящееся на территории Российской Федерации в собственности иностранной организации, осуществляющей деятельность через постоянное представительство.
     
     Налог на имущество организаций уплачивается в бюджет по месту постановки постоянных представительств на учет в налоговых органах (ст. 373-374 НК РФ).
     
     В целях расчета налога на имущество организаций иностранные организации ведут учет объектов налогообложения в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета (п. 2 ст. 374 НК РФ).
     
     9.2. Обложение налогом на имущество организаций при деятельности без образования постоянного представительства.
     
     Налогом на имущество организаций облагается недвижимое имущество, принадлежащее иностранным организациям на праве собственности (п. 3 ст. 374 НК РФ).
     
     Налоговой базой по налогу на имущество иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается инвентаризационная стоимость вышеуказанных объектов по данным органов технической инвентаризации (п. 2 ст. 375 НК РФ).
     
     Сведения об инвентаризационной стоимости каждого такого объекта в налоговые органы обязаны сообщать органы технической инвентаризации в 10-дневный срок со дня оценки (п. 2 ст. 375 НК РФ).
     
     Налог и авансовые платежи по нему подлежат в этом случае уплате в бюджет по местонахождению объекта недвижимого имущества.
     
     9.3. Уплату налога на имущество иностранная организация должна осуществлять самостоятельно вне зависимости от наличия постоянного представительства.
     

10. Обложение НДС

     
     Иностранные организации становятся плательщиками НДС в случае, если они осуществляют деятельность, облагаемую этим налогом.
     
     Право на освобождение от уплаты НДС приобретают организации с небольшими оборотами по реализации, до того момента как сумма выручки за три месяца подряд не будет превышать 2 млн. руб. (п. 1 ст. 145 НК РФ).
     
     Освобождение от обложения НДС не распространяется на операции по ввозу товаров в Российскую Федерацию и не освобождает от обязанностей налогового агента по НДС (п. 3 ст. 145, ст. 161 НК РФ).
     
     10.1. Налоговым агентом по НДС становится любая организация (независимо от того, является ли она плательщиком НДС) при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранного лица (если эта организация не стоит на налоговом учете) (п. 2 ст. 161 НК РФ).
     
     При приобретении товаров (работ, услуг) у иностранного лица организация должна знать, состоит ли ее поставщик на учете в налоговых органах.
     
     Если данный поставщик не состоит на учете в налоговых органах, то организация автоматически становится налоговым агентом по НДС независимо от того, является ли она сама плательщиком этого налога (п. 2 ст. 161 НК РФ).
     
     Если в сопроводительных документах не указан НДС, налогооблагаемая база для уплаты налога будет составлять уплаченную за товар (работу, услугу) сумму, увеличенную на НДС (п. 1 ст. 161 НК РФ).
     
     Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
     
     Возместить из бюджета НДС налоговому агенту возможно только на основании счета-фактуры при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС (п. 3 ст. 171 НК РФ).
     
     10.2. Обложение НДС при оказании услуг (работ) зависит от места осуществления деятельности покупателя или от того, что услуги фактически оказываются на территории Российской Федерации (подпункт 4 п. 1 ст. 148 НК РФ).
     
     Соответственно плата за оказанные услуги иностранному лицу НДС не облагается, если не создано постоянное представительство.