Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О судебной практике по отдельным вопросам налогового законодательства


О судебной практике по отдельным вопросам налогового законодательства

     
     Г.Г. Игнатова
     

1. Сроки уплаты налогов и сборов

     
     Статьей 21 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) установлено право налогоплательщика получать отсрочку (рассрочку) или инвестиционный налоговый кредит. Это право налогоплательщика корреспондируется с обязанностью налоговых органов соблюдать согласно подпункту 1 п. 1 ст. 32 НК РФ законодательство о налогах и сборах.
     
     Порядок изменения срока уплаты налога и сбора определен главой 9 НК РФ. Изменение срока уплаты осуществляется в форме отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита. При этом изменение срока уплаты не отменяет существующей и не создает новой обязанности по уплате налога и сбора. Органы, в компетенцию которых входит принятие решений об изменении срока уплаты налогового платежа, определены ст. 63 НК РФ, в частности по федеральным налогам такое решение принимает федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, то есть ФНС России. Так, одно из решений ФНС России - приказ от 21.11.2006 N САЭ-3-19/798@ "Об утверждении Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов" (далее - приказ N САЭ-3-19/798@) - стал предметом рассмотрения в ВАС РФ в январе 2008 года по заявлению индивидуального предпринимателя. Заявитель оспаривал положения п. 2.3 вышеназванного приказа ФНС России и п. 1 Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов (далее - Порядок), утвержденного данным документом, поскольку письмом ФНС России заявителю было отказано в предоставлении отсрочки со ссылкой на несоответствие его заявления требованиям, изложенным в этих актах.
     
     Согласно п. 2.3 приказа N САЭ-3-19/798@ заинтересованное лицо, претендующее на предоставление отсрочки или рассрочки по уплате федеральных налогов и сборов по основаниям, указанным в подпунктах 3-5 п. 2 ст. 64 НК РФ [угроза банкротства лица в случае единовременной выплаты им налога, утверждения арбитражным судом мирового соглашения либо графика погашения задолженности в ходе процедуры финансового оздоровления; если имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога; если производство и (или) реализация товаров, работ или услуг лицом носит сезонный характер], а также заинтересованное лицо, претендующее на предоставление инвестиционного налогового кредита по налогу на прибыль по основаниям, предусмотренным п. 1 ст. 67 настоящего Кодекса, представляют поручительство, предусмотренное ст. 74 НК РФ.
     
     В соответствии с п. 1 Порядка в случае обращения налогоплательщика с просьбой об изменении срока уплаты налогов в обязательном порядке представляется в том числе справка налогового органа по месту учета налогоплательщика об отсутствии оснований, исключающих изменение срока уплаты налогов, определенных в п. 1 ст. 62 НК РФ.
     
     По мнению предпринимателя, п. 2.3 приказа N САЭ-3-19/798@ в нарушение налогового законодательства ограничены его права на получение отсрочки (рассрочки) по уплате налога с предоставлением по налоговым обязательствам обеспечения в виде залога принадлежащего ему имущества, а положениями п. 1 Порядка на него как на налогоплательщика возложены обязанности по предоставлению одновременно с заявлением различных документов, перечень которых неправомерно расширен вопреки положению п. 5 ст. 64 НК РФ.
     
     По результатам рассмотрения материалов дела ВАС РФ в решении от 21.01.2008 N 14430/07 (документ не опубликован) пришел к выводу, что п. 2.3 приказа N САЭ-3-19/798@ подлежит признанию не действующим в той мере, в какой он по смыслу, придаваемому ему федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов (то есть ФНС России), препятствует применению залога имущества налогоплательщика в качестве способа обеспечения исполнения им обязанности по уплате налогов и сборов при изменении срока их уплаты, как противоречащий НК РФ. В части п. 1 Порядка суд пришел к выводу о том, что по своему содержанию только подпункт "б" п. 1 Порядка не соответствует НК РФ и подлежит признанию недействующим.
     
     По вопросу применения положения главы 9 НК РФ также следует обратить внимание читателей журнала на следующие судебные решения.
     
     Так, ФАС Уральского округа (постановление от 21.01.2008 N Ф09-11304/07-СЗ) признал незаконным бездействие налогового органа, выразившееся в оставлении без рассмотрения заявления налогоплательщика о предоставлении отсрочки по уплате налога. Суд исходил из того, что нормами НК РФ налоговым органам не предоставлены полномочия по оставлению заявлений о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога без рассмотрения.
     
     Этот же суд в постановлении от 04.02.2008 N Ф09-42/08-С4 определил, что арбитражный суд вправе утвердить мировое соглашение по делу о несостоятельности (банкротстве), предусматривающее отсрочку (рассрочку) по налоговым платежам, при отсутствии соответствующего решения налогового органа. При этом суд сослался на то, что согласно п. 1 ст. 156 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве") мировое соглашение может содержать положения об изменении сроков и порядка уплаты обязательных платежей, включенных в реестр требований кредиторов. Одним из предусмотренных законом оснований предоставления заинтересованному лицу отсрочки (рассрочки) по уплате налога является утверждение арбитражным судом мирового соглашения либо графика погашения задолженности в ходе процедуры финансового оздоровления (п. 2 ст. 64 НК РФ).
     
     Одним из оснований изменения срока уплаты налога являются задержки налогоплательщику финансирования из бюджета или оплаты выполненного им государственного заказа. В связи с этим при рассмотрении данных дел суды исходят из того, что налоговый орган не вправе отказать бюджетному учреждению в предоставлении отсрочки (рассрочки) в пределах суммы недофинансирования из бюджета (определение ВАС РФ от 08.02.2008 N 958/08; постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.04.2008 по делу N А33-8652/07).
     
     В соответствии со ст. 63 НК РФ изменение срока уплаты государственной пошлины является компетенцией органов (должностных лиц), уполномоченных согласно главе 25.3 настоящего Кодекса совершать юридически значимые действия, за которые подлежит уплате государственная пошлина. Такими органами являются в том числе и суды. Данное положение подтверждено п. 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации", в котором были рассмотрены и вопросы изменения срока уплаты налога. С учетом вышеназванного письма ФАС Дальневосточного округа в определении от 01.11.2007 N Ф03-А73/07-2/5475 по вопросу срока, на который предоставляется отсрочка или рассрочка по государственной пошлине, сделал следующий вывод. Согласно п. 1 ст. 333.41 НК РФ отсрочка (рассрочка) уплаты государственной пошлины предоставляется по ходатайству заинтересованного лица в пределах срока, установленного п. 1 ст. 64 настоящего Кодекса (то есть на срок, не превышающий один год). Между тем вышеуказанный срок подлежит применению в соответствии со ст. 285 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с учетом положений которой арбитражный суд кассационной инстанции рассматривает кассационную жалобу в срок, не превышающий месяца со дня ее поступления. При вышеизложенных обстоятельствах, а также согласно правовой позиции, изложенной в п. 6 вышеназванного информационного письма Президиума ВАС РФ, отсрочка (рассрочка) по уплате государственной пошлины может быть предоставлена арбитражным судом в пределах годичного срока, но не позднее срока окончания рассмотрения дела.
     
     Следует учитывать и то, что, как отмечается в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.07.2007 N 527-О-О, в случае повторного обращения в суд налогоплательщик не лишен права на предоставление отсрочки (рассрочки) по уплате государственной пошлины.
     

2. Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов

     
     Согласно ст. 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. В соответствии со ст. 57 НК РФ сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору, и при уплате налога и сбора с нарушением установленного срока налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Кодексом. В соответствии с постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года “О федеральных органах налоговой полиции”" неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога, поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога, и бесспорный порядок взыскания недоимки с налогоплательщика - юридического лица вытекает из обязательного и принудительного характера налога в силу закона.
     
     Как предусмотрено ст. 72 НК РФ, исполнение обязанности по уплате налогов и сборов может быть обеспечено различными способами, в том числе и пеней.
     
     В соответствии со ст. 75 НК РФ сумма пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. При этом читателям журнала следует обратить внимание на постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.12.2007 N Ф08-8510/2007, в соответствии с которым пеня как мера обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов применяется к налогоплательщикам и налоговым агентам и не подлежит применению к лицам, не признаваемым плательщиками налога (в данном случае речь шла об уплате НДС). Кроме того, в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 26.12.2007 N Ф03-А51/07-2/5685 определено, что с истечением пресекательного срока взыскания задолженности по налогу пени не могут служить способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога и с этого момента не подлежат начислению.
     
     Согласно ст. 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога (сбора). В связи с этим читателям журнала следует иметь в виду, что:
     
     - пеня как способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налога не может быть взыскана при отсутствии у налогового органа права на взыскание недоимки (определение ВАС РФ от 11.02.2008 N 1969/08);
     
     - взыскание пеней ранее, чем основной суммы задолженности по налогу, противоречит положениям ст. 75 НК РФ (постановление ФАС Поволжского округа от 30.01.2008 N А55-9897/07);
     
     - выставление требования об уплате пени отдельно от требования об уплате недоимки по налогу, на которую начислены пени, действующим налоговым законодательством не предусмотрено (постановление ФАС Поволжского округа от 25.03.2008 N А55-9769/2007);
     
     - уплата пеней связывается законодателем не с налоговым или отчетным периодом, а с днем уплаты налога, установленным законодательным актом об этом налоге (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.05.2003 N 175-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества “Угловский известковый комбинат” на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 1 статьи 75 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации").
     
     В постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" определено, что, по общему правилу, закрепленному в ст. 46 и 47 НК РФ, принудительное взыскание налога и пеней с налогоплательщика-организации осуществляется во внесудебном порядке. Учитывая это обстоятельство, иск налогового органа о взыскании с организации недоимки и пеней, поданный до истечения срока на бесспорное списание вышеуказанных сумм, может быть принят судом к рассмотрению только в случае, если истцом представлены доказательства наличия неразрешенных разногласий между налоговым органом и налогоплательщиком об обоснованности соответствующих требований истца. При этом, как определено в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26.02.2008 N Ф04-1163/2008, досудебное урегулирование спора по вопросу взыскания пеней состоит в указании налоговым органом в направленном налогоплательщику требовании об уплате пеней размера недоимки, даты, с которой начисляются пени, ставки пеней, то есть данных, позволяющих убедиться в обоснованности их начисления.
     
     Согласно ст. 75 НК РФ пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога (сбора) и процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Банка России. Неправильное указание ставки может служить основанием для отказа налоговому органу, заявившему требования об уплате пени. Так, постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.01.2008 N А19-12188/07-44-Ф02-9912/07 в удовлетворении заявления налогового органа было отказано, поскольку представленное требование об уплате налога и пени не содержало сведений, за какой период и на какую сумму недоимки начислены пени и какова их ставка.
     
     Однако ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 19.03.2008 N Ф04-252/2008 пришел к выводу, что отсутствие в требовании, которым налогоплательщику было предложено уплатить пени по налогу, данных о размере задолженности по налогам, о периоде, за который было произведено начисление пеней, не являлось основанием для признания требования недействительным, поскольку налогоплательщик в силу ст. 23 и 45 НК РФ был обязан владеть информацией о том, какие суммы налогов были уплачены им своевременно, а какие налоговые обязательства не были исполнены или были исполнены несвоевременно.
     
     В то же время в ряде решений арбитражных судов (см. постановления ФАС Уральского округа от 02.04.2008 N Ф09-1999/08-СЗ, ФАС Северо-Западного округа от 24.04.2008 N А42-5931/2007) отмечается, что формальное нарушение требований п. 4 ст. 69 НК РФ само по себе не является основанием для признания требования об уплате налога, пеней недействительными, однако требование может быть признано недействительным в случае, если оно не соответствует действительной обязанности налогоплательщика по уплате налога либо составлено с существенными нарушениями указанной нормы права.
     
     В соответствии с п. 6 ст. 75 НК РФ пени могут быть взысканы принудительно за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банке, а также за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном ст. 46-48 НК РФ. В связи с этим читателям журнала следует обратить внимание на некоторые судебные решения, в которых определено следующее:
     
     - решение о взыскании пеней за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках подлежит исполнению, если налоговым органом соблюдены сроки и порядок взыскания пеней, установленные ст. 46 НК РФ (постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.04.2008 N Ф03-А73/08-2/1151);
     
     - исходя из смысла п. 5 ст. 75 НК РФ при утрате возможности принудительного взыскания задолженности по налогам утрачивается возможность взыскания и производных от сумм недоимок дополнительных платежей в виде пени (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.03.2008 N Ф04-2176/2008).
     
     В то же время в постановлении ФАС Московского округа от 09.01.2008 N КА-А40/13969-07 определено, что поскольку право на бесспорное взыскание сумм пени неразрывно связано с правом на бесспорное взыскание сумм налога, то взыскание в бесспорном порядке суммы пени без взыскания основной суммы налога противоречило бы самому принципу начисления пени как способу обеспечения исполнения обязательства по уплате налогов, а в соответствии с постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 16.01.2008 N Ф04-228/2007 взыскание в бесспорном порядке пеней, начисленных на недоимку, бесспорное взыскание которой является невозможным, нарушает права налогоплательщика и является незаконным.
     
     Поскольку суммы пени подлежат взысканию в том же порядке и в те же сроки, что и задолженность по налогам и сборам, на сумму которой они начислены, то срок на взыскание пени истекает одновременно с истечением срока для взыскания недоимки по конкретному налогу (постановление ФАС Центрального округа от 12.03.2008 N А09-3357/07-30).
     
     Статья 78 НК РФ, определяющая порядок возврата (зачета) излишне уплаченных сумм налога, применяется и в отношении сумм пени. В связи с этим в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 11.02.2008 N Ф08-477/08-156А определено, что налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет, если имеется недоимка по другим налогам и правила ст. 78 НК РФ применяются также в отношении зачета или возврата излишне уплаченных сумм пеней. Кроме того, в соответствии с судебной практикой наличие у налогоплательщика переплаты налога исключает начисление ему пеней в связи с тем, что неуплата налога в установленный срок не повлекла финансовых потерь для бюджета (постановления ФАС Северо-Западного округа от 21.05.2008 N А42-6421/2007, ФАС Московского округа от 07.05.2008 N КА-А40/3753-08).
     

3. Зачет и возврат излишне взысканных налогов, пеней и штрафов

     
     Налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени и штрафов (подпункт 5 п. 1 ст. 21 НК РФ), а налоговые органы обязаны принимать решения о возврате излишне уплаченных или излишне взысканных сумм и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных (взысканных) платежей (подпункт 7 п. 1 ст. 32 настоящего Кодекса).
     
     Порядок зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, пеней и штрафов определен ст. 78 и 79 НК РФ (в ред. от 27.07.2006 N 137-ФЗ).
     
     В соответствии с позицией ВАС РФ, выраженной в постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, обращение налогоплательщика в суд с иском о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней возможно только в случае отказа налогового органа в удовлетворении заявления о возврате (зачете) либо неполучения налогоплательщиком ответа в установленный законом срок.
     
     Как уже отмечалось, изначально в НК РФ предусматривался возврат (зачет) только сумм налогов и пеней; теперь же это положение применяется и к штрафам. Так, в постановлении ФАС Центрального округа от 21.08.2007 N А08-9351/06-25 отмечается, что положения ст. 78 и 79 НК РФ могут быть применены по аналогии закона для возврата излишне уплаченного (взысканного) штрафа. Признавая неправомерным отказ налогового органа в возврате излишне взысканного штрафа за совершение налогового правонарушения, арбитражный суд отклонил доводы о том, что новая редакция ст. 78 и 79 НК РФ действует только с 1 января 2007 года. Как указал суд, изменения, внесенные Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" в ст. 78 и 79 НК РФ, обеспечивают дополнительную гарантию защиты прав налогоплательщиков, поэтому на основании п. 3 ст. 5 Кодекса имеют обратную силу и применяются в отношении сумм излишне уплаченных (взысканных) налогов, авансовых платежей, сборов, пеней и штрафов до 1 января 2007 года (постановление ФАС Уральского округа от 01.10.2007 N 09-7977/07-СЗ).
     
     В части пеней читателям журнала следует обратить внимание на постановление Президиума ВАС РФ от 22.05.2007 N 14230/06, в котором отмечается, что сумма пеней, самостоятельно уплаченная налогоплательщиком на основании выставленного налоговым органом требования, впоследствии признанного недействительным в связи с нарушением налоговым органом срока, установленного в п. 3 ст. 46 НК РФ, является излишне взысканной и подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном ст. 79 настоящего Кодекса (с начислением процентов).
     

     В постановлении ФАС Поволжского округа от 20.11.2007 N А65-1830/2007-СА142 отмечается, что, если сумма авансовых платежей по налогу на прибыль, фактически уплаченных на конец полугодия, больше суммы авансовых платежей, исчисленных по итогам полугодия, разница является излишне уплаченной суммой, которая может быть возвращена налогоплательщику в порядке, установленном ст. 78 НК РФ. В соответствии с постановлением ФАС Уральского округа от 21.02.2008 N Ф09-484/08-С3 положения ст. 78 НК РФ о зачете (возврате) излишне уплаченной суммы налога распространяются на сумму авансовых платежей по налогу после представления налогоплательщиком налоговых деклараций по налогу за соответствующий отчетный период и не распространяются на вышеуказанные суммы до представления налоговой декларации по данному виду налога.
     
     Кроме того, ФАС Уральского округа определил в постановлении от 01.04.2008 N Ф09-1996/08-С3, что, поскольку ст. 78 НК РФ не содержит запрета на зачет сумм излишне уплаченных авансовых платежей, суды обоснованно признали незаконными действия налогового органа, выразившиеся в отказе в проведении зачета излишне уплаченных сумм налога на прибыль в счет предстоящих платежей по НДС. В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2007 N А05-11189/2006-36 установлено, что срок на подачу заявления о возврате авансового платежа по налогу на прибыль, уплачиваемого по итогам отчетного периода, должен исчисляться с даты каждого платежа.
     
     В соответствии со ст. 78 и 79 НК РФ сумма излишне уплаченного (взысканного) налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. При этом, как отмечается в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.08.2007 N А33-10758/06Ф02-4155/07, возврат вышеуказанной суммы налога не обусловлен оформлением заявления о возврате в соответствии с требованиями ФНС России и тем, что из писем налогового органа об отказе в возврате сумм налога не усматривается указание на положения НК РФ либо иных нормативных правовых актов, содержащих требования по оформлению подобного заявления. В части формы заявления в постановлении ФАС Поволжского округа от 03.04.2007 N А55-12895/06 также отмечается, что НК РФ не установлена форма заявления о зачете излишне уплаченных (взысканных) сумм налога.
     
     В соответствии с п. 14 ст. 78 и п. 9 ст. 79 НК РФ положения перечисленных статей Кодекса распространяются на налоговых агентов, а также применяются в отношении возврата или зачета сумм государственной пошлины. В связи с этим читателям журнала необходимо обратить внимание на постановление ФАС Уральского округа от 16.01.2007 N Ф09-11768/06-С2. В данном документе определено, что из смысла ст. 78 и п. 1 ст. 231 НК РФ следует, что если налоговым агентом удержано у физического лица больше, чем должно быть удержано, то переплата имеет место не у налогового агента, а у физического лица и зачет (возврат) может быть произведен только на основании заявления физического лица, поданного налоговому агенту, и заявления налогового агента, поданного налоговому органу.
     

     По вопросу подачи заявления также следует обратить внимание на постановление ФАС Поволжского округа от 29.02.2008 N А55-4939/07, в котором отмечается, что поскольку во взаимоотношениях с налоговыми органами филиалы организаций-налогоплательщиков действуют от имени и в интересах этих организаций, то обращение филиала в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченного им налога не может служить основанием для отказа налогового органа в возврате налога.
     
     При применении ст. 78 и 79 НК РФ у налогоплательщиков возникают вопросы, касающиеся исчисления сроков, указанных в вышеназванных статьях Кодекса. В связи с этим налогоплательщикам необходимо иметь в виду следующее:
     
     - при подаче заявления о возврате сумм излишне уплаченных налогов срок для обращения в суд исчисляется с момента информирования заявителя о факте переплаты данных налогов (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.04.2008 N Ф04-2330/2008);
     
     - налогоплательщик имеет право на возврат излишне уплаченного налога, так как факты переплаты и подачи заявления о возврате подтверждены, а довод налогового органа о начале исчисления срока возврата не ранее чем с момента завершения камеральной проверки по соответствующему налоговому периоду нельзя признать обоснованным (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.04.2008 N Ф04-2183/2008); согласно постановлению ФАС Уральского округа от 13.02.2008 N Ф09-293/08-С2 срок на возврат (зачет) излишне уплаченного налога (авансового платежа) начинает исчисляться со дня подачи заявления о возврате (зачете), но не ранее момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо момента, когда такая проверка должна была бы быть завершена по правилам ст. 88 НК РФ;
     
     - в соответствии с правовой позицией, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 21.06.2001 N 173-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Мелерзановой Веры Анатольевны на нарушение ее конституционных прав пунктом 8 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации", положения п. 8 ст. 78 НК РФ не препятствуют налогоплательщику в случае пропуска срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета излишне уплаченной суммы налога в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности: со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200 Гражданского кодекса Российской Федерации), и, как определено в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 24.03.2008 N А82-1988/2007-28, в возврате излишне уплаченного налога отказано правомерно, поскольку налогоплательщик обратился с заявлением за пределами трехлетнего срока со дня, когда ему стало известно о переплате.
     
     Суд также отказал в признании незаконным бездействия налогового органа, выразившегося в невозврате организации излишне уплаченного налога, поскольку на момент подачи заявления о возврате сумм налога организация была ликвидирована и снята с налогового учета.
     

     При рассмотрении вопроса о зачете излишне уплаченного налога ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 15.01.2007 N А56-37816/2005 определил, что решение о зачете излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей в силу п. 4 ст. 78 НК РФ должно быть принято в течение пяти дней после получения заявления налогоплательщика о зачете. При этом пятидневный срок на принятие решения о зачете исчисляется именно с даты подачи заявления независимо от момента завершения камеральной проверки по соответствующему периоду, поскольку положениями НК РФ не предусмотрено, что срок, установленный п. 4 ст. 78 настоящего Кодекса, исчисляется после истечения срока, определенного ст. 88 НК РФ для проведения камеральной проверки. Суд также отклонил довод налогового органа о том, что в силу п. 6 ст. 78 НК РФ зачет производится в течение месяца со дня подачи заявления, поскольку вышеназванной нормой Кодекса установлен срок возврата суммы излишне уплаченного налога, а не ее зачета.
     
     Статьями 78 и 79 НК РФ предусмотрено, что суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов возвращаются с начислением процентов. Как следует из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 27.12.2005 N 503-О "По жалобе федерального государственного унитарного предприятия “123 Авиационный ремонтный завод” на нарушение конституционных прав и свобод абзацем первым пункта 4 статьи 79 Налогового кодекса Российской Федерации", регулируя основания, условия и порядок возврата излишне взысканного налога, в частности, предусматривая начисление процентов на сумму излишне взысканного налога, законодатель установил дополнительные гарантии для защиты прав граждан и юридических лиц от незаконных действий (бездействия) органов государственной власти, согласно которым каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц. При этом читателям журнала необходимо иметь в виду следующие судебные решения:
     
     - постановление ФАС Уральского округа от 15.10.2007 N Ф09-8360/07-С2, в котором определено, что сумма, добровольно перечисленная налогоплательщиком на основании требования об уплате налогов, является излишне взысканной, а не излишне уплаченной, поэтому при ее возврате проценты подлежат начислению со дня ее уплаты;
     
     - постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.09.2007 N А26-553/2007, в котором определено, что поскольку ст. 79 НК РФ не содержит указания о том, какое число календарных дней необходимо брать за базу при начислении процентов на суммы излишне взысканного налога, исходя из необходимости единообразного толкования и применения действующего законодательства о налогах и сборах, а также из принципа универсальности воли законодателя, основываясь на п. 3 ст. 176 настоящего Кодекса, суд применил при расчете процентов 1/360 ставки рефинансирования Банка России за каждый день просрочки (согласно п. 5 ст. 79 НК РФ проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата, и процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования Банка России);
     

     - постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.11.2007 N А42-8743/2006, в котором определено, что поскольку по своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется и фактически зачет сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм в целях восстановления имущественного положения налогоплательщика, то проценты на сумму излишне взысканного налога подлежат начислению также при подаче налогоплательщиком заявления о зачете излишне взысканного налога. При этом в случае незаконного взыскания налога проценты подлежат начислению независимо от наличия или отсутствия недоимки, а при наличии недоимки налоговый орган вправе начислить и взыскать с налогоплательщика пени за несвоевременную уплату налога.
     
     В части определения налогового органа, производящего возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм, в постановлении ФАС Московского округа от 07.04.2008 N КА-А40/2530-08 установлено, что переход налогоплательщика на налоговый учет в другой налоговый орган не прекращает и не изменяет обязанности по возврату излишне уплаченных пени, не исполненную налоговым органом по прежнему месту налогового учета налогоплательщика. В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 27.02.2008 N А66-4000/2007 определено, что поскольку обращение ОАО с заявлением о проведении зачета излишне уплаченных сумм налога на прибыль в счет уплаты текущих платежей по водному налогу по месту нахождения его обособленного подразделения не противоречило требованиям НК РФ, суд правомерно признал незаконным отказ налогового органа в проведении вышеназванного зачета, мотивированный тем, что с данным заявлением необходимо было обращаться в налоговый орган по месту учета организации как крупнейшего налогоплательщика. В постановлении этого же суда от 14.05.2007 N А56-14053/2006 по заявлению налогоплательщика, который после снятия с учета в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения (филиала) в связи с его ликвидацией обратился в вышеуказанный налоговый орган с заявлением о перечислении на его расчетный счет излишне уплаченных филиалом налогов, суд пришел к выводу, что налогоплательщик правомерно обратился именно в тот налоговый орган, в котором имелась информация об излишне уплаченных филиалом суммах налогов, отклонив ссылку налогового органа на ст. 78 НК РФ, в соответствии с которой зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога должен производиться налоговым органом по месту учета налогоплательщика.
     
     В постановлении ФАС Поволжского округа от 11.04.2008 N А57-19495/07 по жалобе относительно привлечения в качестве надлежащего ответчика было определено, что проценты за просрочку возврата основной суммы необоснованно списанного налога (как дополнительное обязательство) подлежат возврату тем налоговым органом, по решению которого был произведен возврат основной суммы долга.
     

     В части применения зачета по платежам читателям журнала следует обратить внимание на постановление ФАС Поволжского округа от 04.03.2008 N А55-8965/07, в котором установлено, что зачет налоговым органом сумм налога без воли налогоплательщика является одной из форм принудительного взыскания налоговых платежей, поэтому такое действие должно осуществляться с соблюдением правил взыскания налога во внесудебном порядке, а поскольку взыскание сумм налога в бесспорном порядке в связи с пропуском срока такого взыскания невозможно, действия налогового органа по зачету излишне уплаченного налога в счет недоимки являются незаконными. В постановлении ФАС Уральского округа от 24.03.2008 N Ф09-1763/08-С3 также отмечается, что положения ст. 78 НК РФ не предполагают, что налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и задолженности по пеням, возможность принудительного взыскания которых утрачена в силу истечения сроков, определяемых на основе общих принципов взыскания недоимки, установленных Кодексом.
     
     Кроме того, согласно:
     
     - постановлению ФАС Уральского округа от 04.12.2007 N Ф09-10033/07-С2 возврат налоговым органом сумм излишне уплаченного налога, осуществленный после возбуждения дела в арбитражном суде, не является основанием для прекращения производства по делу о признании незаконным бездействия налогового органа, выразившегося в невозврате сумм излишне уплаченного налога на расчетный счет налогоплательщика;
     
     - постановлению ФАС Московского округа от 01.02.2007 N КА-А40/13977-06 вывод судебных инстанций о том, что наличие не оспоренного в установленном порядке ненормативного правового акта налогового органа не позволяет удовлетворить требование о возврате налога, не соответствует положениям ст. 79 НК РФ.
     
     Порядок, установленный для возврата (зачета) сумм налога, применяется и к страховым взносам.