Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя при сдаче имущества в аренду


О регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя при сдаче имущества в аренду

     
     С.Н. Шаляев,
советник государственной гражданской службы
Российской Федерации 2 класса, к.э.н.

     

1. Общие положения

     
     Граждане, имеющие в собственности свободные помещения (жилые и нежилые) и сдающие их в аренду, часто задаются вопросом: должны ли они регистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей и в этом качестве уплачивать налоги с доходов, полученных от сдачи в аренду недвижимого имущества?
     
     Казалось бы, договоры аренды как традиционные сделки, конструкция которых была разработана еще римскими цивилистами, должны порождать наименьшее число проблем при обращении к ним на практике в силу своей тысячелетней истории. Однако в действительности наблюдается обратное, в частности, и по сей день вызывает споры проблема правовой природы отношений, возникающих при предоставлении имущества в аренду, и квалификации таких отношений в качестве предпринимательской деятельности.
     
     Практические последствия решения этой теоретической проблемы затрагивают огромное количество граждан, получающих доход от регулярного или однократного предоставления собственного имущества в аренду. Правоприменительная практика может с равной степенью вероятности определять такую деятельность, осуществляемую без государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, и как незаконную, и как правомерную.
     
     В соответствии с гражданским законодательством любой гражданин (собственник имущества) вправе распоряжаться своим движимым, недвижимым, жилым или нежилым имуществом и по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц.
     
     Согласно ст. 608 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) право сдачи имущества в аренду предоставлено собственнику такого имущества, то есть единственным условием, которое должно соблюдаться гражданином при реализации предоставленного ему права на передачу в аренду нежилого помещения, является наличие у него права собственности на это помещение.
     
     Обращаем внимание читателей журнала, что Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) не содержит определения предпринимательской деятельности. В ст. 11 НК РФ закреплено только понятие "индивидуальные предприниматели".
     
     В связи с этим налоговые органы при определении предпринимательской деятельности для оценки конкретной ситуации руководствуются гражданско-правовым термином.
     
     Согласно п. 1 ст. 2 ГК РФ предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
     
     Гражданское законодательство связывает необходимость регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя с осуществлением им деятельности особого рода, а не просто с совершением возмездных сделок. Самого по себе факта совершения гражданином сделок на возмездной основе для признания гражданина индивидуальным предпринимателем недостаточно, если совершаемые им сделки не образуют деятельности.
     
     В то же время не установлено четких критериев, по которым можно определить, какая деятельность физического лица направлена на систематическое получение прибыли.
     
     Не вызывает сомнений, что действия арендодателя - физического лица, который предоставляет имущество в аренду, являются самостоятельными действиями: они осуществляются им от собственного имени, на свой риск и под свою ответственность. Затруднения возникают при определении того, для каких целей приобретено имущество.
     
     В постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 18.11.2004 N 23 "О судебной практике по делам о незаконном предпринимательстве и легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем" указано, что если физическое лицо, не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, приобрело для личных нужд жилое помещение или иное недвижимое имущество либо получило его по наследству или по договору дарения, но в связи с отсутствием необходимости в использовании этого имущества временно сдало его в аренду или внаем и получило доход, то содеянное не влечет ответственности за незаконное предпринимательство. Данное лицо может быть привлечено к ответственности за неуплату налогов с полученного дохода от арендных сделок.
     
     Однако Пленум Верховного Суда Российской Федерации не расшифровал в этом постановлении понятие "для личных нужд": имеется при этом в виду приобретение жилого помещения или иного недвижимого имущества только для проживания или для получения дополнительного дохода? Пленумом Верховного Суда Российской Федерации также не установлено, что именно подразумевается под словом "временно": один месяц, год или иной период времени?
     
     На основании формулировки вышеуказанного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации можно сделать вывод, что в данном случае речь идет только об имуществе, которое стало "лишним" для данного физического лица. А если имущество изначально приобреталось для получения дохода от его сдачи в аренду, наступает ли ответственность за незаконное предпринимательство? Пленум Верховного Суда Российской Федерации не дал ответа на этот вопрос.
     
     Данная проблема является почти исключительной коллизией российского налогового права. В других странах вопрос осуществления физическими лицами деятельности без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя решается на законодательном уровне.
     
     Во-первых, во всех торговых кодексах и уложениях зарубежных стран очерчивается определенная сфера отношений, участником которых должны быть лица, отвечающие определенным требованиям.
     
     Единообразный торговый кодекс США, определяя статус субъектов предпринимательства, устанавливает, что таковыми могут являться только лица, которые имеют особые знания и опыт в области торговой практики и совершают операции с товарами определенного рода.
     
     В соответствии с нормами Германского торгового уложения различают "обязательных коммерсантов", осуществляющих деятельность, которая в законе прямо названа предпринимательской, например куплю и перепродажу ценных бумаг, страхование, банковские услуги, перевозки; "коммерсантов по желанию", которые занимаются другими торговыми промыслами и внесены в торговый реестр*1.
     _____
     *1 Брызгалин А.В. Понятие и сущность субъекта предпринимательской деятельности как участника гражданско-правовых отношений // Правоведение. - 1994. - N 1. - С. 73-76.
     
     Во-вторых, субъектами предпринимательства за рубежом являются как индивидуальные лица, так и коллективные образования (торговые товарищества), которые, выступая равноправными участниками торгового оборота и одинаково подчиняясь общим правилам, предусмотренным для них, тем не менее терминологически объединены под одним названием, подчеркивающим особый характер их деятельности.
     
     В соответствии с законодательством США, Италии, Германии и других стран таких субъектов называют коммерсантами, обозначая таким образом только принадлежность этих субъектов хозяйственной деятельности предпринимательству безотносительно к их организационно-правовой форме. Правовое положение и деятельность таких субъектов подчинены специальному регулированию.
     
     Во французском законодательстве используются термины "профессионалы" и "непрофессионалы". Так, под профессионалами понимаются лица, которые осуществляют торговую и гражданскую деятельность в виде своей основной профессии или промысла, а под непрофессионалами - лица, которые заключают договоры для удовлетворения своих личных потребностей. Таким образом, смысл, который вкладывается в вышеуказанные термины во французском законодательстве, передается в русском языке словами "предприниматели" и "непредприниматели"*1.
     _____
     *1 Кулагин М.И. Гражданское, торговое и семейное право капиталистических стран: Сб. нормативных актов: Обязательственное право. - М., 1989. - С. 22.
     

2. Определение предпринимательской деятельности в российском гражданском законодательстве

     
     При формулировании определения предпринимательской деятельности в гражданском законодательстве в первую очередь учитывается признак осуществления деятельности на свой риск и систематичности получения прибыли от такой деятельности.
     
     Под предпринимательским риском понимается риск, возникающий при любых видах деятельности, связанных с производством продукции, товаров и услуг и их реализацией, заключающийся в вероятности наступления событий, в результате которых продолжение осуществления гражданином данной деятельности станет невозможным.
     
     Признак систематичности относится сразу к двум компонентам понятия предпринимательской деятельности. Во-первых, сама предпринимательская деятельность должна осуществляться постоянно и систематически, во-вторых, систематическим должно быть получение прибыли. Признак систематичности также означает, что данная деятельность осуществляется в течение определенного, скорее всего длительного, или даже неопределенного времени с известной повторяемостью выполняемых действий. Хотя "систематичность" подразумевает постоянно повторяющуюся деятельность, тем не менее вышеуказанный критерий отграничения предпринимательской деятельности от непредпринимательской не имеет четкого определения.
     
     В словаре русского языка С.И. Ожегов объясняет "систематический" как "происходящий, производимый, имеющий место несколько раз"*1, а несколько - это "некоторое, небольшое количество"*2. Возникает справедливый вопрос: а сколько?
     _____
     *1 Ожегов С.И. Словарь русского языка. - М.: Русский язык, 1987. - С. 348.
     *2 Там же. - С. 352.
     
     По мнению Минфина России, выраженному в письмах от 22.09.2006 N 03-05-01-03/125, от 07.11.2006 N 03-01-11/4-82, физическое лицо обязано зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя при наличии в его действиях признаков предпринимательской деятельности, а именно:
     
     - изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;
     
     - учет хозяйственных операций, связанных с осуществлением сделок;
     

     - взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок;
     
     - устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами.
     
     Согласно введению к Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности объектами классификации в нем являются виды экономической деятельности. Экономическая деятельность имеет место тогда, когда ресурсы (оборудование, рабочая сила, технологии, сырье, материалы, энергия, информационные ресурсы) объединяются в производственный процесс, имеющий целью производство продукции (оказание услуг). Экономическая деятельность характеризуется затратами на производство, процессом производства и выпуском продукции (оказанием услуг).
     
     Как указывает Минфин России, одним из квалифицирующих признаков предпринимательской деятельности является изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации.
     
     В то же время при сдаче в аренду имущества гражданин извлекает прибыль не в процессе реализации данного имущества, а в процессе права распоряжения данным имуществом.
     
     Следующим квалифицирующим признаком, по мнению Минфина России, является учет хозяйственных операций, связанных с осуществлением сделок.
     
     Порядок учета индивидуальными предпринимателями доходов и расходов и хозяйственных операций установлен приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002. В соответствии с данным Порядком индивидуальные предприниматели ведут учет путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
     
     Сдавая имущество в аренду (внаем), физические лица обычно не ведут учет полученных доходов, а если и ведут, то только для себя и в произвольной форме. Для них не предусмотрена обязанность такого учета.
     
     Одним из квалифицирующих признаков предпринимательской деятельности является взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.
     
     Чаще всего под взаимосвязанными понимают несколько сделок, которые могли быть совершены и путем заключения одной крупной сделки.
     
     Так, Президиум ВАС РФ в постановлении от 21.10.2003 N 10030/03, рассматривая вопрос о взаимосвязанности договоров поручительства, указал на то, что суды всех инстанций неправильно квалифицировали заключенные в течение восьми месяцев пять договоров поручительства как взаимосвязанные сделки, а именно: кредитные договоры, в обеспечение которых были подписаны договоры поручительства, были заключены банком с разными заемщиками и порождали самостоятельные права и обязанности. За надлежащее исполнение обязательств каждым из заемщиков общество несло ответственность как поручитель. Доказательств наличия у договоров поручительства единой хозяйственной цели, их взаимовлияния и взаимозависимости, позволяющих сделать вывод о взаимосвязанности оспариваемых сделок, истцом не было представлено.
     
     Что касается вопроса о взаимосвязанности договоров аренды (найма) помещений, читателям журнала необходимо иметь в виду, что если данные договоры заключены гражданином (арендодателем) с различными субъектами, то при таких обстоятельствах следует признать, что каждая совершенная сделка является самостоятельной, поскольку порождает самостоятельные права и обязанности сторон и не является взаимосвязанной.
     
     Еще одним квалифицирующим признаком предпринимательской деятельности являются устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами. Под устойчивыми связями в данном случае понимается неоднократное заключение договоров аренды (найма) с одним и тем же лицом.
     
     Если помещение сдается временно (пусть даже на длительный срок) одному и тому же нанимателю, в отдельности данный признак еще не является необходимым условием регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.
     
     Только при наличии достаточных оснований считать, что в совокупности все вышеперечисленные признаки имеются в наличии, физическое лицо обязано зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя.
     
     Таким образом, на основании вышеприведенного можно сделать вывод, что действующим законодательством в настоящее время не предусмотрены особые случаи, когда физические лица, сдающие в аренду жилые помещения, обязаны зарегистрироваться в налоговых органах по месту жительства в качестве индивидуальных предпринимателей. Они могут это сделать только в добровольном порядке.
     

3. Налогообложение доходов от сдачи в аренду жилых помещений

     
     Как уже было сказано выше, каждый собственник имущества, будь то индивидуальный предприниматель или физическое лицо, вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом (ст. 209 ГК РФ).
     
     Жилые помещения предназначены для проживания граждан. Гражданин - собственник жилого помещения может использовать его для личного проживания и проживания членов его семьи или сдавать его для проживания на основании договора (ст. 288 ГК РФ). В этих условиях передача физическим лицом во временное владение или пользование принадлежащих ему на праве собственности жилых помещений для проживания другим гражданам не влечет обязанности собственника проходить в установленном законодательством Российской Федерации порядке государственную регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя.
     
     В соответствии со ст. 228 НК РФ при получении гражданами доходов от лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров аренды имущества или договоров найма жилого помещения исчисление и уплата налога на доходы физических лиц производится данными гражданами самостоятельно.