Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налогообложении внешнеэкономической деятельности


О налогообложении внешнеэкономической деятельности

     
     О.И. Шапошникова,
консультант Департамента налоговой и
таможенно-тарифной политики Минфина России

     

Налогообложение инженерно-геологических работ

     
     Российская организация выполняет инженерно-геологические работы по договору с иностранной организацией. Каков порядок обложения НДС таких работ?
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
     
     Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен нормами ст. 148 НК РФ, при этом перечень работ (услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, определен п. 1.1 данной статьи Кодекса.
     
     Учитывая, что инженерно-геологические работы в вышеуказанный перечень не включены, местом их реализации признается территория Российской Федерации и такие работы подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.
     

Учет НДС, уплаченного за счет собственных средств

     
     Российская организация приобретает у иностранных организаций товары (работы, услуги), местом реализации которых признается территория Российской Федерации, и уплачивает НДС в качестве налогового агента в российский бюджет за счет собственных средств, поскольку иностранные организации не учитывают НДС, подлежащий уплате в Российской Федерации, в стоимости реализуемых товаров (работ, услуг). Каков порядок вычета сумм НДС, уплаченных российской организацией в качестве налогового агента? Оформляются ли в этом случае российской организацией счета-фактуры?
     
     В соответствии со ст. 161 НК РФ при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, НДС исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим данные товары (работы, услуги) у иностранного лица. Налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС. В целях применения положений ст. 161 НК РФ доход иностранного лица от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации определяется как стоимость таких товаров (работ, услуг), увеличенная на сумму НДС, подлежащую уплате налоговым агентом в российский бюджет.
     
     Если иностранное лицо не учитывает в стоимости товаров (работ, услуг) сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет Российской Федерации, российская организация самостоятельно определяет налоговую базу для целей этого налога, то есть увеличивает стоимость товаров (работ, услуг) на сумму НДС и уплачивает этот налог в бюджет за счет собственных средств. При этом сумма НДС, исчисленная и уплаченная в бюджет в данном случае, является, по существу, суммой НДС, удержанной из дохода иностранного лица.
     
     Согласно п. 3 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налоговыми агентами при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ такие вычеты производятся на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату в бюджет сумм НДС.
     
     На основании п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе при исполнении обязанностей налоговых агентов. В связи с этим российская организация, исполняющая обязанности налогового агента, при перечислении денежных средств иностранным лицам может выписывать счета-фактуры с пометкой "за иностранное лицо", указывая в строке 6 "Покупатель" этих счетов-фактур наименование своей организации, и регистрировать их в книге продаж и книге покупок.
     
     Учитывая вышеизложенное, российская организация, уплатившая в бюджет в качестве налогового агента суммы НДС за счет собственных средств, имеет право на вычет данных сумм налога в вышеуказанном порядке.
     

Налогообложение работ и услуг в сфере космической деятельности

     
     Российская организация осуществляет работы и услуги в сфере космической деятельности на основании договоров подряда и возмездного оказания услуг. Каков порядок обложения НДС данных работ (услуг)? Применяется ли в этом случае налоговая ставка в размере 0% и следует ли представлять в налоговые органы сертификат на космическую технику?
     
     Подпунктом 5 п. 1 ст. 164 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) в области космической деятельности обложение НДС производится по ставке в размере 0%.
     
     При этом положения подпункта 5 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяются на космическую технику, космические объекты, объекты космической инфраструктуры, подлежащие обязательной сертификации в соответствии с законодательством Российской Федерации в области космической деятельности, включая работы (услуги), выполняемые (оказываемые) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве, в том числе управляемой с поверхности и (или) из атмосферы Земли; на работы (услуги) по исследованию космического пространства, по наблюдению за объектами и явлениями в космическом пространстве, в том числе с поверхности и (или) из атмосферы Земли; на подготовительные и (или) вспомогательные (сопутствующие) наземные работы (услуги), технологически обусловленные (необходимые) и неразрывно связанные с выполнением работ (оказанием услуг) по исследованию космического пространства и (или) с выполнением работ (оказанием услуг) с использованием техники, находящейся непосредственно в космическом пространстве.
     
     Перечень документов, представляемых налогоплательщиками в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки в размере 0% при реализации вышеуказанных товаров (работ, услуг), определен п. 7 ст. 165 НК РФ. В данный перечень включены договор или контракт (их копии) налогоплательщика на реализацию товаров (выполнение работ, оказание услуг);  выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки за реализованные товары (выполненные работы, оказанные услуги) на счет налогоплательщика в российском банке; акт или иные документы (их копии), подтверждающие реализацию товаров (выполнение работ, оказание услуг); сертификат (его копия) на реализуемую космическую технику, включая космические объекты, объекты космической инфраструктуры (товары).
     
     Следует отметить, что представление в налоговые органы сертификатов (их копий) на космическую технику, включая космические объекты, объекты космической инфраструктуры, при выполнении работ (оказании услуг) в области космической деятельности п. 7 ст. 165 НК РФ не предусмотрено.
     

     Таким образом, работы и услуги в области космической деятельности, выполняемые (оказываемые) российской организацией на основании договоров подряда и возмездного оказания услуг, облагаются НДС по ставке в размере 0% в вышеуказанном порядке при условии представления в налоговые органы соответствующих документов. При этом представлять в налоговые органы в пакете документов, обосновывающих правомерность применения налоговой ставки в размере 0% по таким операциям, сертификаты на космическую технику не следует.
     

Налогообложение приобретенного права на использование торговой марки

     
     Российская организация приобретает у иностранной организации права на использование торговой марки. Каков порядок обложения НДС вышеуказанных операций на территории Российской Федерации с учетом вступления в силу с 1 января 2008 года Федерального закона от 19.07.2007 N 195-ФЗ, предусматривающего освобождение от обложения НДС передачи прав на использование результатов интеллектуальной деятельности?
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
     
     Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен ст. 148 НК РФ, на основании положений которой передача прав на использование результатов интеллектуальной деятельности относится к услугам.
     
     Так, согласно подпункту 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Поэтому местом реализации услуг по передаче прав на использование торговой марки, оказываемых иностранной организацией российской организации, признается территория Российской Федерации.
     
     На основании ст. 161 НК РФ при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, НДС исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим данные услуги у иностранного лица.
     
     Таким образом, российская организация, приобретающая у иностранной организации права на использование торговой марки, является налоговым агентом, обязанным исчислить и уплатить НДС в бюджет Российской Федерации. Вышеуказанная российская организация, уплатившая в бюджет в качестве налогового агента соответствующие суммы налога, имеет право на вычет данных сумм в порядке, предусмотренном ст. 171, 172 и 174 НК РФ.
     
     Что касается положений Федерального закона от 19.07.2007 N 195-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности", предусматривающих освобождение от обложения НДС передачи прав на использование результатов интеллектуальной деятельности, то данные положения распространяются на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а в отношении операций по передаче прав на использование торговых марок не применяются.
     

Налогообложение неисключительных прав на программное обеспечение для ЭВМ

     
     Российская организация приобретает у иностранной организации неисключительные права на программное обеспечение для ЭВМ в соответствии с сублицензионным договором и в последующем реализует вышеуказанные права на территории Российской Федерации конечным покупателям и дистрибьюторам также на основании сублицензионных договоров. Каков порядок обложения НДС данных операций?
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
     
     Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен ст. 148 НК РФ, на основании положений которой передача прав на использование результатов интеллектуальной деятельности относится к услугам.
     
     Так, согласно подпункту 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Поэтому местом реализации услуг по передаче неисключительных прав на программное обеспечение для ЭВМ, оказываемых иностранной организацией российской организации на основании сублицензионного договора, признается территория Российской Федерации.
     
     Подпунктом 26 п. 2 ст. 149 НК РФ предусмотрено освобождение от обложения НДС на территории Российской Федерации передачи прав на использование программ для ЭВМ на основании лицензионного договора.
     
     Согласно п. 5 ст. 1238 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) правила лицензионного договора применяются и к сублицензионному договору. В связи с этим освобождение от обложения НДС применяется в отношении операций по передаче прав на использование программ для ЭВМ как по лицензионным, так и по сублицензионным договорам.
     
     Учитывая вышеизложенное, услуги по передаче неисключительных прав на использование программного обеспечения для ЭВМ, приобретаемые российской организацией у иностранной организации на основании сублицензионного договора, на территории Российской Федерации НДС не облагаются.
     
     Что касается применения НДС при реализации российской организацией вышеуказанных прав другим российским организациям на основании сублицензионных договоров, то, принимая во внимание положения подпункта 26 п. 2 ст. 149 НК РФ и п. 5 ст. 1238 ГК РФ, такие операции также не облагаются НДС независимо от того, кому передаются права - конечным покупателям или дистрибьюторам.
     

Налогообложение услуг по транспортировке товаров автомобильным транспортом

     
     Российская организация приобретает у иностранного лица - частного предпринимателя услуги по транспортировке товаров автомобильным транспортом с территории Молдавии на территорию Российской Федерации. Каков порядок обложения НДС этих услуг на территории Российской Федерации?
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
     
     Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен нормами ст. 148 НК РФ, согласно подпункту 5 п. 1.1 которой местом реализации услуг, непосредственно связанных с перевозкой товаров, оказываемых иностранным лицом, территория Российской Федерации не признается.
     
     Таким образом, местом реализации услуг по перевозке товаров автомобильным транспортом с территории Молдавии на территорию Российской Федерации, оказываемых иностранным частным предпринимателем, не зарегистрированным на территории Российской Федерации, территория Российской Федерации не признается и соответственно такие услуги объектом обложения НДС в Российской Федерации не являются.
     

Налогообложение услуг по организации участия в выставке

     
     Российская организация оказывает нерезидентам Российской Федерации услуги по организации участия в выставке на территории Российской Федерации с целью рекламирования их продукции. Каков порядок обложения НДС этих услуг на территории Российской Федерации?
     
     Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектом обложения НДС.
     
     В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" под рекламой понимается информация, распространяемая любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. Участниками отношений, возникающих в процессе производства, размещения и распространения рекламы, являются рекламодатель, рекламопроизводитель и рекламораспространитель. При этом рекламораспространителем является лицо, осуществляющее распространение рекламы любым способом, в любой форме и с использованием любых средств.
     
     Учитывая вышеизложенное, услуги по организации участия в выставке на территории Российской Федерации с целью рекламирования продукции для целей применения НДС относятся к категории рекламных услуг.
     
     Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен нормами ст. 148 НК РФ, согласно положениям которой место реализации рекламных услуг определяется по месту деятельности покупателя, приобретающего такие услуги. В связи с тем что покупателем таких услуг является иностранная организация, осуществляющая деятельность на территории иностранного государства, местом реализации этих услуг территория Российской Федерации не признается.
     
     Таким образом, услуги по организации участия в выставке на территории Российской Федерации с целью рекламирования продукции, оказываемые российской организацией нерезидентам Российской Федерации, объектом обложения НДС на территории Российской Федерации не являются.
     

Налогообложение услуг по предоставлению персонала

     
     Иностранная организация, имеющая на территории Российской Федерации представительство, оказывает другой иностранной организации, имеющей на территории Российской Федерации филиал, услуги по предоставлению персонала. При этом вышеуказанные подразделения этих иностранных организаций на территории Российской Федерации не принимают участия в оказании данных услуг. Каков порядок обложения НДС таких услуг на территории Российской Федерации?
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
     
     Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен ст. 148 НК РФ, согласно подпункту 4 п. 1 которой местом реализации услуг по предоставлению персонала, работающего в месте деятельности покупателя, признается территория Российской Федерации, если покупатель таких услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. При этом местом осуществления деятельности покупателя услуг считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя услуг на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства, если услуги оказаны через это постоянное представительство.
     
     Таким образом, местом реализации услуг по предоставлению персонала, оказываемых иностранной организацией, имеющей на территории Российской Федерации представительство, другой иностранной организации, имеющей на территории Российской Федерации филиал, без участия вышеуказанных подразделений в оказании таких услуг территория Российской Федерации не признается и соответственно данные услуги объектом обложения НДС на территории Российской Федерации не являются.
     

Вычет сумм НДС, уплаченных российской организацией - агентом

     
     Российская организация - агент приобретает по поручению принципала на основании агентского договора у иностранной организации услуги, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, и уплачивает НДС в бюджет в качестве налогового агента. Каков порядок вычета НДС, уплаченного в бюджет?
     
     На основании п. 3 ст. 171 НК РФ суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), местом реализации которых признается территория Российской Федерации, у иностранных лиц, не состоящих на учете в российских налоговых органах, подлежат вычету у покупателей в случае использования товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, в порядке, предусмотренном ст. 172 настоящего Кодекса.
     
     Согласно п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
     
     Таким образом, при приобретении на основании агентского договора у иностранной организации услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, по поручению и за счет принципала фактическим покупателем таких услуг является принципал.
     
     Учитывая вышеизложенное, суммы НДС, уплаченные российской организацией - агентом при исполнении ею обязанностей налогового агента, принимаются к вычету у принципала в случае использования им этих услуг для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, на основании документов, подтверждающих уплату в бюджет сумм налога, удержанных налоговым агентом, и при условии перечисления этих сумм НДС принципалом агенту в составе средств на исполнение агентского договора.