Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Обложение налогом на прибыль российских и иностранных организаций


Обложение налогом на прибыль российских и иностранных организаций

     
     Т.М. Петрова
     

Сроки зачета (возврата) налога на доходы при представлении сертификата о налоговом резидентстве, если налог был ранее удержан с иностранной организации в связи с отсутствием сертификата

     
     В соответствии с п. 1 ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. Если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.
     
     Налоговому агенту представляется только одно подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации за каждый календарный год выплаты доходов, независимо от количества и регулярности таких выплат, видов выплаченных доходов и т.д.
     
     Такие документы, как свидетельства о регистрации на территории иностранных государств (сертификаты об инкорпорации), выписки из торговых реестров и т.д., не могут рассматриваться в качестве документов, подтверждающих в налоговых целях постоянное местонахождение организации в иностранном государстве.
     
     Порядок возврата ранее удержанного с иностранной организации налога на прибыль установлен п. 2 ст. 312 НК РФ, согласно которому возврат ранее удержанного (и уплаченного) налога осуществляется налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента в валюте Российской Федерации после подачи заявления и иных документов, определенных п. 2 ст. 312 настоящего Кодекса в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.
     
     Так, согласно п. 6 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату в течение одного месяца со дня получения налоговым органом заявления.
     

Учет для целей налогообложения прибыли сумм налогов, уплаченных российской организацией на территории иностранного государства

     
     В соответствии со ст. 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами.
     
     При определении налоговой базы расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами Российской Федерации, вычитаются в порядке и размерах, установленных главой 25 НК РФ.
     
     Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
     
     Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
     
     Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке (за исключением сумм, перечисленных в ст. 270 НК РФ), относятся для целей налогообложения прибыли к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (подпункт 1 п. 1 ст. 264 Кодекса).
     

Зачет налогов, уплаченных в иностранном государстве

     
     Российская организация, осуществляющая предпринимательскую деятельность на территории иностранного государства через постоянное представительство (например, в Республике Казахстан), уплачивает налоги в соответствии с законодательством этого иностранного государства, в частности социальный налог, налог на имущество в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного за пределами Российской Федерации, и налог на транспортные средства. Вышеуказанные налоги связаны с получением доходов от источников за пределами Российской Федерации.
     
     Могут ли быть отнесены к другим расходам, учитываемым в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, суммы вышеуказанных налогов, уплаченных российской организацией на территории иностранного государства?
     
     Согласно ст. 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами.
     
     Расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами Российской Федерации, вычитаются в порядке и размерах, установленных положениями главы 25 НК РФ, вне зависимости от правил определения расходов, применяемых для уменьшения налоговой базы в иностранном государстве, от источников в котором были получены доходы.
     
     Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     В соответствии со ст. 311 НК РФ зачет налогов, уплаченных в иностранных государствах, производится при фактической уплате налога на прибыль в Российской Федерации. При этом такой зачет производится в случае, если доходы, полученные российской организацией за пределами Российской Федерации, включены в налоговую базу при уплате ею налога на прибыль в Российской Федерации, в том налоговом (отчетном) периоде, в котором налог фактически уплачен за границей.
     
     Устранение двойного налогообложения путем зачета налогов, уплаченных на территории иностранного государства, распространяется только в отношении налогов, поименованных в соответствующих межправительственных соглашениях об избежании двойного налогообложения, а именно налогов на доход и на капитал, взимаемых с общей суммы доходов, с общей суммы капитала, или отдельных их элементов, включая налоги с доходов от отчуждения движимого имущества; налогов, взимаемых с общей суммы заработной платы или жалованья, выплачиваемых предприятиями, а также налогов, взимаемых с доходов от прироста капитала.
     
     В отношении зачета налога на имущество, уплаченного на территории иностранного государства, следует отметить, что процедура такого зачета аналогична зачету налога на прибыль, то есть в пределах суммы налога, исчисленного с этого имущества по законодательству Российской Федерации.
     
     Что касается правомерности включения в состав прочих расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль налогов и сборов, уплаченных на территории иностранного государства, то согласно подпункту 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленных в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 Кодекса.
     
     Таким образом, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, не учитываются суммы налогов, уплаченных российской организацией в связи с реализацией работ и услуг на территории иностранного государства.
     

Налогообложение иностранной организации, деятельность которой не приводит к созданию постоянного представительства

     
     Представительство корпорации - резидента США (далее - представительство) создано на территории Российской Федерации и осуществляет деятельность по разработке программного обеспечения, привлекая для этой цели российских специалистов в области компьютерного программирования. Программное обеспечение, в разработке которого принимают участие российские специалисты, не продается и не предоставляется для использования на территории Российской Федерации. Никакой другой деятельности, кроме участия в разработке программного обеспечения, данное представительство не ведет.
     
     Будет ли такая деятельность иностранной корпорации - резидента США через свое представительство приводить к созданию постоянного представительства для целей налогообложения?
     
     В соответствии со ст. 246 и 247 НК РФ прибыль (доходы) иностранных организаций от осуществления коммерческой деятельности (выполнения работ, оказания услуг) подлежит налогообложению в Российской Федерации в случае, если такая деятельность осуществляется на территории Российской Федерации и приводит к образованию постоянного представительства, определяемого согласно ст. 306 Кодекса и международному соглашению об избежании двойного налогообложения с соответствующим иностранным государством.
     
     При этом на основании п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством для целей налогообложения прибыли признаются в том числе представительство и отделение, через которые иностранная организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации.
     
     В отношениях между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки действует договор от 17.06.1992 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал", в соответствии со ст. 5 которого постоянное представительство означает постоянное место деятельности, через которое лицо с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, являющееся или не являющееся юридическим лицом, осуществляет коммерческую деятельность в другом Договаривающемся Государстве.
     
     Статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
     
     Следовательно, в данной ситуации деятельность иностранной организации не создает постоянного представительства, так как не является предпринимательской. Соответственно иностранная организация не является плательщиком налога на прибыль, поскольку она не осуществляет свою деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство.
     
     Подпунктом 1 п. 1 ст. 235 НК РФ определено, что налогоплательщиками единого социального налога являются лица, в том числе организации, производящие выплаты физическим лицам.
     
     Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 п. 1 ст. 235 настоящего Кодекса), а также по авторским договорам.
     
     В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу.
     
     Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ к организациям относятся в том числе иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, филиалы и представительства вышеуказанных иностранных лиц, созданные на территории Российской Федерации.
     
     Таким образом, представительство иностранной организации должно исчислять и уплачивать единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с выплат, начисляемых по трудовым, гражданско-правовым договорам в пользу физических лиц, работающих в данном представительстве.
     
     Если в представительстве на территории Российской Федерации работают иностранные граждане, то с выплат в их пользу единый социальный налог начисляется в общеустановленном порядке, а страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - при наличии у иностранного гражданина статуса временно или постоянно проживающего на территории Российской Федерации.
     
     Согласно п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 настоящего Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 226 настоящего Кодекса.
     
     На основании ст. 226 НК РФ исчисление и уплата налога на доходы физических лиц производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога на доходы физических лиц.
     
     В п. 5 ст. 226 НК РФ определено, что при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога на доходы физических лиц налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
     
     Кроме того, ст. 24 и 230 НК РФ на налоговых агентов возложена обязанность вести учет выплаченных и перечисленных в бюджет сумм налога, в том числе персонально по каждому налогоплательщику, ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов по форме 2-НДФЛ.