Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Учет доходов по долговым обязательствам


Учет доходов по долговым обязательствам


В.В. Семенихин,
руководитель "Экспертбюро Семенихина"
     

1. Учет доходов по договорам государственного займа

    

1.1. Общие положения

     
     В соответствии со ст. 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
     
     Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.
     
     Как следует из п. 1 ст. 817 ГК РФ, по договору государственного займа заемщиком выступают Российская Федерация, субъект Российской Федерации, а займодавцем - гражданин или юридическое лицо. При этом в п. 2 ст. 817 ГК РФ прямо указано, что государственные займы являются добровольными.
     
     Согласно п. 3 ст. 817 ГК РФ договор государственного займа заключается путем приобретения займодавцем выпущенных государственных облигаций или иных государственных ценных бумаг, удостоверяющих право займодавца на получение от заемщика предоставленных ему взаймы денежных средств или (в зависимости от условий займа) иного имущества, установленных процентов либо иных имущественных прав в сроки, предусмотренные условиями выпуска займа в обращение.
     
     Как было отмечено выше, специфика договора государственного займа состоит в том, что в качестве заемщика по такому договору выступает либо сама Российская Федерация, либо любой из ее субъектов. Естественно, что и погашение займа будет производиться из соответствующего бюджета. Поэтому помимо норм ГК РФ к договору государственного займа применяются нормы Бюджетного кодекса Российской Федерации (БК РФ), а также положения Федерального закона от 29.07.1998 N 136-ФЗ "Об особенностях эмиссии и обращения государственных и муниципальных ценных бумаг".
     
     В соответствии со ст. 103 БК РФ государственные займы, осуществляемые путем выпуска государственных ценных бумаг от имени Российской Федерации, по которым возникают долговые обязательства Российской Федерации, а также государственные займы, осуществляемые путем выпуска государственных ценных бумаг от имени субъекта Российской Федерации, по которым возникают долговые обязательства субъекта Российской Федерации, относятся соответственно к государственным заимствованиям Российской Федерации и ее субъектов.
     
     Как и любой заем, договор государственного займа является односторонним договором, то есть обязанности по договору возникают только у заемщика, соответственно и права возникают только у займодавца (держателя государственных облигаций или иных ценных бумаг).
     
     Займодавец вправе в сроки, предусмотренные условиями выпуска займа в обращение, требовать от заемщика предоставленных ему взаймы денежных средств или (в зависимости от условий займа) иного имущества, установленных процентов либо иных имущественных прав.
     
     При неисполнении или ненадлежащем исполнении заемщиком договора займа кредитор в силу ст. 811 ГК РФ вправе требовать от заемщика уплаты процентов за неисполнение денежного обязательства, предусмотренных п. 1 ст. 395 настоящего Кодекса. Проценты уплачиваются со дня, когда заем должен быть возвращен, и до дня его фактического возврата. Это подтверждается и правоприменительной практикой (см. постановления ФАС Уральского округа от 17.07.2001 N Ф09-1152/01-ГК по делу N А50-2723/2001-Г9, от 12.09.2002 по делу N Ф09-2214/02-ГК; ФАС Центрального округа от 28.09.2000 по делу N А64-2361/99-8).
     
     В зависимости от срока обращения государственных ценных бумаг, посредством которых заключается договор займа, государственные займы подразделяются:
     
     - на краткосрочные - срок обращения которых не превышает 1 год;
     
     - на среднесрочные - срок обращения которых составляет от 1 года до 5 лет;
     
     - на долгосрочные - срок обращения которых составляет от 5 до 30 лет.
     
     При продаже государственных ценных бумаг их держателям следует обратить внимание на то, что приказом Минфина России от 05.08.2002 N 80н утвержден Перечень государственных и муниципальных ценных бумаг, при обращении которых предусмотрено признание получения продавцом процентного дохода, в соответствии с которым к таким ценным бумагам относятся:
     
     - облигации федеральных займов;
     
     - государственные краткосрочные бескупонные облигации;
     
     - облигации государственного сберегательного займа Российской Федерации;
     
     - облигации внутреннего государственного валютного облигационного займа;
     
     - государственные ценные бумаги субъектов Российской Федерации;
     
     - муниципальные ценные бумаги.
     
     Фактически это означает, что по вышеперечисленным видам ценных бумаг право на получение процентного дохода держателем возникает либо при выплате купона (в этом случае доход выплачивает эмитент), либо при продаже ценной бумаги (в этом случае доход выплачивается ее покупателем).
     

1.2. Учет доходов по договору государственного займа для целей бухгалтерского учета

     
     Если займодавцем по договору государственного займа выступает организация, то доходы, полученные по договору государственного займа, она обязана отразить как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
     
     Согласно п. 43 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, инвестиции организации в государственные ценные бумаги представляют собой финансовые вложения организации.
     
     Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н.
     
     В соответствии с п. 2 ПБУ 19/02 для того чтобы актив был принят в бухгалтерском учете в качестве финансового вложения, необходимо единовременное выполнение следующих условий:
     
     - наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
     
     - переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и другое);
     
     - способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, в том числе в форме процентов.
     
     Так как при заключении договора государственного займа у организации-кредитора выполняются все вышеперечисленные условия, то государственные (муниципальные) ценные бумаги учитываются займодавцем именно в составе финансовых вложений (п. 3 ПБУ 19/02).
     
     Как следует из п. 8 ПБУ 19/02, финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости, под которой понимается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных российским налоговым законодательством). Следовательно, фактическими затратами на приобретение государственных ценных бумаг при договоре займа будет являться стоимость, уплачиваемая заемщику при приобретении выпущенных государственных облигаций. Если приобретение государственных ценных бумаг осуществляется на вторичном рынке, в первоначальную стоимость включается и сумма накопленного процентного (купонного) дохода (далее - НКД), уплачиваемая продавцу.
     
     Принятие к учету приобретенных государственных ценных бумаг осуществляется на дату перехода права собственности на них, которая определяется в соответствии с положениями ст. 29 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг".
     
     Приобретение организацией облигаций государственного займа отражается по дебету счета 58 "Финансовые вложения", к которому открывается специальный субсчет, в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
     
     Если облигации государственного займа приобретаются на вторичном рынке, то сумма НКД, уплаченная продавцу облигаций, отражается на счете 58 обособленно.
     
     В соответствии с п. 6 ПБУ 19/02 организация обязана обеспечить аналитический учет финансовых вложений.
     
     Выплата купонного дохода по облигациям государственного займа осуществляется в соответствии с условиями займа. Проценты, причитающиеся к получению по облигациям государственного займа, относятся в бухгалтерском учете кредитора в состав прочих доходов на основании п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.
     
     Согласно п. 16 ПБУ 9/99 проценты признаются в бухгалтерском учете кредитора в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному для признания выручки (п. 12 ПБУ 9/99). При этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями государственного займа.
     
     Напомним читателям журнала, что одним из условий п. 12 ПБУ 9/99 является наличие у организации права на получение выручки. Как уже было отмечено, право на получение процентов по облигациям государственного займа может возникать у держателя облигаций государственного займа либо при выплате ему купонного дохода, либо при продаже ценной бумаги. Таким образом, в бухгалтерском учете кредитора сумма процентов признается либо на дату выплаты купона, либо на день продажи облигаций государственного займа.
     
     Сумма процентов, подлежащих получению от заемщика, отражается в бухгалтерском учете кредитора по дебету счета 76 в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы". Если облигации приобретались с суммой накопленного процентного дохода, то одновременно сумма НКД, уплаченная при покупке облигаций их продавцу, списывается в дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы". Разница между суммой НКД, полученной при выплате купона от эмитента, и суммой НКД, уплаченной продавцу при приобретении ценных бумаг, представляет собой сумму процентного дохода держателя облигаций государственного займа.
     
     Первоначальная стоимость некоторых государственных ценных бумаг, по которой они приняты к учету, может изменяться. К такому типу ценных бумаг, например, относятся ОФЗ и ГКО (облигации федеральных займов, государственные краткосрочные бескупонные облигации).
     
     Как указано в п. 20 ПБУ 19/02, финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату.
     
     Используемый метод корректировки должен быть закреплен организацией-кредитором в своей учетной политике.
     
     Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений учитывается в составе прочих расходов.
     
     В соответствии с п. 13 ПБУ 19/02 под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг. Как указано в письме Минфина России от 14.01.2004 N 16-00-14/11 <Об учете финансовых вложений>, в случае объявления организатором торговли отдельной информации о сумме НКД на день выставления котировки облигаций корректировка стоимости ценных бумаг по текущей рыночной стоимости производится без учета НКД.
     
     Государственные ценные бумаги, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, отражаются в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости. По таким ценным государственным бумагам коммерческим организациям разрешается разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения относить равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода в состав прочих доходов или расходов. У некоммерческих организаций вышеуказанная разница относится на увеличение или уменьшение расходов.
     

1.3. Учет доходов по договору государственного займа для целей налогового учета

     
     В соответствии с п. 6 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) доходы в виде процентов, полученные по ценным бумагам, относятся к внереализационным доходам налогоплательщика. Как следует из ст. 281 НК РФ, при размещении государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации и муниципальных ценных бумаг процентным доходом признается доход, заявленный (установленный) эмитентом, в виде процентной ставки к номинальной стоимости вышеуказанных ценных бумаг. Если процентная ставка по вышеуказанным ценным бумагам не установлена, то процентным доходом считается доход в виде разницы между номинальной стоимостью ценной бумаги и стоимостью ее первичного размещения, исчисленной как средневзвешенная цена на дату, когда выпуск ценных бумаг в соответствии с установленным порядком признан размещенным.
     
     В налоговом учете кредитора сумма процентного дохода учитывается в соответствии с правилами ст. 328 НК РФ, согласно п. 1 которой налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов ведет расшифровку доходов в виде процентов по ценным бумагам. Сумма причитающихся в соответствии с условиями эмиссии процентов по каждому виду государственных облигаций отражается в аналитическом учете налогоплательщиком самостоятельно. При этом сумма доходов в виде процентов учитывается в аналитическом учете исходя из доходности и срока действия долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов.
     
     Как следует из п. 5 ст. 328 НК РФ, по государственным и муниципальным ценным бумагам доход в виде процентов определяется в соответствии со ст. 271 и 273 Кодекса и может быть признан на дату их реализации на основании договора купли-продажи, либо на дату выплаты процентов на основании выписки банка, либо на последнюю дату отчетного периода в соответствии с положениями главы 25 НК РФ. Проценты отражаются в налоговом учете на основании справки ответственного лица, которое исчисляет прибыль по операциям с ценными бумагами.
     
     При методе начисления сумма процентов по государственным ценным бумагам, полученная или причитающаяся к получению налогоплательщиком, признается доходом на дату реализации ценной бумаги, либо на дату погашения купона в соответствии с условиями эмиссии, либо на последнюю дату отчетного периода.
     
     При кассовом методе проценты признаются доходом налогоплательщика на дату их получения.
     
     Если в цену реализации государственных и муниципальных ценных бумаг включается НКД, то налогоплательщик самостоятельно на дату реализации таких ценных бумаг определяет сумму дохода в виде процентов на основании договора купли-продажи с учетом положений п. 6 и 7 ст. 328 НК РФ.
     
     Налогообложение сумм процентного дохода, полученного налогоплательщиком, зависит от вида государственных ценных бумаг, которыми оформлены отношения по договору государственного займа. Ставка налога на прибыль определяется в соответствии с нормами п. 4 ст. 284 НК РФ и может составлять 15%, 9% и 0%.
     
     При этом следует иметь в виду, что налогообложение дохода, полученного от переоценки ценных бумаг, по которым определяется текущая рыночная стоимость, производится по ставке 24%.
     

2. Учет доходов по товарному кредиту

    

2.1. Общие положения

     
     Организация может позаимствовать у другого субъекта хозяйственной деятельности не только денежные средства, но и товары, оформив договор товарного кредита, под которым в соответствии со ст. 822 ГК РФ понимается договор, предусматривающий обязанность одной стороны предоставить другой стороне вещи, определенные родовыми признаками.
     
     Правовые основы товарного кредита, представляющего собой один из видов коммерческого кредитования, содержатся в главе 42 ГК РФ.
     
     Как указано в ст. 822 ГК РФ, к такому договору применяются правила о кредитном договоре, если иное не предусмотрено договором товарного кредита и не вытекает из существа обязательства. В то же время в силу ст. 819 ГК РФ к кредитным правоотношениям, если иное не предусмотрено нормами ГК РФ о кредитном договоре и не вытекает из существа договора, применяются правила о договоре займа.
     
     Следовательно, к договору товарного кредита в части формы договора и отказа от предоставления или получения кредита применяются правила о кредитном договоре; в остальной части применяются общие нормы о договоре займа.
     
     Следует отметить, что, несмотря на то что к договору товарного кредита применяются положения о кредите и займе, этот вид договора имеет принципиальное отличие от указанных видов договоров.
     
     Во-первых, в отличие от договора займа товарный кредит носит двусторонний характер, то есть права и обязанности возникают как у заемщика, так и у займодавца. Кроме того, если договор займа считается заключенным с момента передачи вещей (реальный договор), то товарный кредит представляет собой консенсуальный договор, на заключение которого факт передачи вещей не влияет.
     
     Во-вторых, в силу п. 3 ст. 807 ГК РФ договор вещного займа предполагается беспроцентным и может быть возмездным только в том случае, если это закреплено в самом договоре. Договор товарного кредита, напротив, по общему правилу, предполагает начисление процентов и может быть безвозмездным только в случае, если это указано в соглашении.
     
     В-третьих, кредитный договор заключается с банком или с иной кредитной организацией; кредитором же по товарному кредиту может выступать любой субъект хозяйственной деятельности.
     
     В-четвертых, при кредитном договоре заемщику в пользование предоставляются денежные средства, а по договору товарного кредита - вещи, отличные от денежных средств.
     
     Итак, на основании положений главы 42 ГК РФ можно сделать вывод, что по договору товарного кредита займодавец обязан передать в собственность заемщику вещи, определенные родовыми признаками, а последний обязуется их вернуть в срок, установленный в договоре.
     
     Как следует из ст. 820 ГК РФ, договор товарного кредита заключается в письменной форме.
     
     Так как договор товарного кредита является консенсуальным договором, то при его заключении заемщик и займодавец должны согласовать все существенные условия договора, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (ст. 432 ГК РФ).
     
     В силу ст. 822 ГК РФ к существенным условиям договора товарного кредита относится условие о вещах, предоставляемых в кредит.
     
     Предоставить в пользование по товарному кредиту можно только вещи, определенные родовыми признаками, под которыми в общепринятом смысле понимаются вещи, не имеющие каких-либо индивидуальных качеств, в связи с чем такие вещи могут быть заменимы, например, строительные материалы, различные виды сырья, материалов, полуфабрикатов, сельскохозяйственная продукция и т.д.
     
     Согласно п. 2 ст. 822 ГК РФ условия о количестве, об ассортименте, о комплектности, о качестве, о таре и (или) об упаковке предоставляемых вещей должны исполняться в соответствии с правилами о договоре купли-продажи товаров (ст. 465-485 ГК РФ), если иное не предусмотрено договором товарного кредита.
     
     Напомним читателям журнала, что в соответствии с договором купли-продажи условие о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара (ст. 455 ГК РФ). Таким образом, заключая договор товарного кредита, стороны должны согласовать наименование и количество вещей, предоставляемых в кредит, в противном случае договор товарного кредита не может считаться заключенным. Помимо этого в договоре должны быть указаны требования к качеству, ассортименту, комплектности, таре и (или) упаковке передаваемых вещей, которое может быть оформлено в виде отдельного приложения к договору товарного кредита, являющегося неотъемлемой частью соглашения. Отметим, что цена товаров, предоставляемых в кредит, не является существенным условием договора, так как проценты начисляются на договорную стоимость передаваемых товаров.
     
     По общему правилу, договор товарного кредита является возмездным договором, поэтому за предоставление товарного кредита займодавец (кредитор) имеет право на получение процентов с заемщика.
     
     Размер процентов, а также порядок их уплаты стороны обычно указывают в договоре. Если в договоре размер процентов не установлен, то проценты будут исчисляться исходя из ставки рефинансирования Банка России на день уплаты суммы долга или его части (ст. 809 ГК РФ).
     
     Договором стороны могут предусмотреть любой порядок уплаты процентов за пользование кредитом: ежемесячно, ежеквартально или любой иной. Если в договоре порядок уплаты процентов не закреплен, то проценты будут выплачиваться ежемесячно.
     
     Начисление процентов производится из договорной стоимости передаваемых вещей со дня их передачи заемщику.
     
     Условие о сроке возврата товарного кредита не является существенным условием такого вида договора. По общему правилу, установленному в ст. 810 ГК РФ, сумма кредита возвращается кредитору в течение тридцати дней со дня предъявления кредитором требования о возврате.
     

2.2. Учет доходов по договору товарного кредита для целей бухгалтерского учета

     
     Ввиду того что договор товарного кредита является возмездным договором, доходы возникают у стороны, предоставляющей товарный кредит.
     
     Для кредитора предоставление товаров в кредит с точки зрения бухгалтерского учета представляет собой финансовое вложение. Следовательно, при отражении операций по товарному кредиту кредитор руководствуется ПБУ 19/02.
     
     В соответствии с п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, порядок определения которой зависит от способа поступления финансовых вложений в организацию.
     
     Согласно п. 14 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно кредитор определяет стоимость аналогичных активов.
     
     При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией-займодавцем, стоимость финансовых вложений, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные финансовые вложения.
     
     Исходя из этого сумма предоставленного организацией товарного кредита определяется по стоимости переданных товаров, которая устанавливается исходя из цены их приобретения. Информация по предоставленному товарному кредиту отражается кредитором на субсчете "Предоставленные займы", открытом к счету 58.
     
     Пунктом 34 ПБУ 19/02 определено, что доходы по финансовым вложениям могут либо учитываться кредитором в составе доходов от обычных видов деятельности, либо признаваться прочими доходами.
     
     Так как предоставление товарных кредитов вряд ли может быть основным видом деятельности кредитора, то в основном сумма процентов, причитающихся к получению от заемщика, учитывается кредитором в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99).
     
     Для того чтобы сумма процентов по товарному кредиту могла быть признана в бухгалтерском учете кредитора суммой дохода, проценты по кредиту должны одновременно удовлетворять следующим условиям (п. 12 ПБУ 9/99):
     
     - кредитор имеет право на получение процентов, вытекающее из договора товарного кредита;
     
     - сумма процентов может быть определена;
     
     - имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации.
     
     В соответствии с п. 16 ПБУ 9/99 проценты за предоставление товаров в кредит признаются доходом на конец истекшего отчетного периода.
     
     Предоставленные товарные кредиты относятся к группе финансовых вложений, по которым рыночная стоимость не определяется, поэтому при начислении процентов организациям следует учесть требования п. 21 ПБУ 19/02, согласно которому такие финансовые вложения подлежат отражению в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости.
     
     Исходя из этого сумма процентов, подлежащих получению от заемщика, отражается на счете 76 в корреспонденции со счетом 91.
     

2.3. Учет доходов по договору товарного кредита для целей налогового учета

     
     Специфика договора товарного кредита состоит в том, что в силу ст. 807 ГК РФ к заемщику переходит право собственности на товары, предоставленные в кредит, что в свою очередь в соответствии со ст. 39 НК РФ означает их реализацию. Согласно ст. 146 НК РФ реализация товаров на территории Российской Федерации признается объектом обложения НДС, причем в данном случае не применяются нормы подпункта 15 п. 3 ст. 149 Кодекса, в соответствии с которым от обложения НДС освобождаются операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме.
     
     Возникает вопрос: следует ли начислять сумму НДС при передаче товаров заемщику?
     
     Следует отметить, что ответа на этот вопрос глава 21 НК РФ не содержит. Одни специалисты считают, что стоимость товаров, передаваемых в кредит, должна облагаться НДС, так как передача права собственности на "занятые" товары, пусть и формально, но означает их реализацию. Такой же позиции придерживаются налоговые органы. Так, в письме УМНС России по г. Москве от 31.10.2003 N 24-11/61333 сказано, что операции по передаче товаров займодавцем заемщику, а также заемщиком займодавцу являются операциями по реализации товаров и подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.
     
     Другие специалисты, основываясь на том, что товары предоставляются в кредит на возвратной основе, указывают, что начислять сумму НДС на стоимость передаваемых товаров не следует. Однако складывающаяся в последнее время арбитражная практика по данному вопросу свидетельствует о том, что суды все чаще поддерживают налоговые органы. Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 17.01.2008 N Ф09-11146/07-С2 по делу N А47-4804/07 суд указал, что обложению НДС подлежит операция как по предоставлению товарного кредита, так и по его возврату.
     
     Поэтому организации-кредитору необходимо решить, какой точки зрения она будет придерживаться при передаче товаров в рамках товарного кредита.
     
     Если кредитор примет решение о начислении суммы НДС при предоставлении товаров заемщику, то исчислять сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, он будет в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ исходя из стоимости товаров. При возврате товарного кредита кредитор получит возможность принять к вычету сумму НДС.
     
     В целях налогообложения товарный кредит представляет собой долговое обязательство (ст. 269 НК РФ). Стоимость товаров, предоставленных кредитором в пользование по товарному кредиту, так же как и стоимость товаров, полученных при возврате заемщиком, не учитывается в составе расходов (доходов) организации-кредитора. Такие правила установлены соответственно п. 12 ст. 270 и подпунктом 10 п. 1 ст. 251 НК РФ.
     

     Доходы в виде процентов, полученных кредитором по договору товарного кредита, признаются на основании п. 6 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика.
     
     Организации, использующие метод начисления, при определении даты признания доходов в виде процентов, подлежащих получению по договорам товарного кредита, руководствуются п. 6 ст. 271 НК РФ, из которого следует, что по долговым обязательствам, в том числе и по договору товарного кредита, срок действия которого приходится более чем на один отчетный период, доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода. При прекращении договора товарного кредита доход признается полученным на дату прекращения действия договора. Организации, использующие в целях налогообложения кассовый метод, признают доходы в виде процентов, причитающихся к получению, на дату их получения. Аналогичный порядок признания доходов применяют и организации, использующие упрощенную систему налогообложения.
     
     Порядок отражения в налоговом учете доходов в виде процентов по долговым обязательствам определен ст. 328 НК РФ.