Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О порядке применения налоговых вычетов при исчислении акцизов


О порядке применения налоговых вычетов при исчислении акцизов

     
     Н.А. Нечипорчук,
советник государственной гражданской службы
Российской Федерации 2 класса

     

1. Вычеты сумм акциза, уплаченных при приобретении подакцизных товаров, использованных в качестве сырья

     
     Согласно п. 2 ст. 200 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров, которые выпущены в свободное обращение и в дальнейшем использованы в качестве сырья для производства подакцизных товаров.
     
     Как предусмотрено п. 3 ст. 199 НК РФ, вышеприведенная норма применяется в случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на подакцизные товары, произведенные из этого сырья, определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы.
     
     Пример 1.
     
     ООО "Зерно" производит алкогольную продукцию (водку), в качестве сырья для производства которой используется этиловый спирт.
     
     Согласно п. 1 ст. 193 НК РФ ставка акциза на спирт этиловый установлена в расчете на 1 л безводного этилового спирта.
     
     Ставка акциза на алкогольную продукцию, произведенную с добавлением этилового спирта (водку), установлена также в расчете на 1 л безводного этилового спирта, содержащегося в этой продукции.
     
     В этом случае ООО "Зерно" имеет право на уменьшение суммы акциза, исчисленной по реализованной водке, на сумму акциза, уплаченную при приобретении спирта, использованного в качестве сырья.
     
     Цель налоговых вычетов при исчислении акцизов - избежать двойного обложения акцизами одной и той же единицы измерения налоговой базы. Следовательно, если единица измерения налоговой базы товара, использованного в качестве сырья, и единица измерения налоговой базы товара, произведенного из этого сырья, не совпадают, то налоговые вычеты не производятся, а сумма акциза, уплаченная при приобретении товара, использованного в качестве сырья, относится согласно ст. 198 НК РФ на стоимость приобретенного товара.
     
     Пример 2.
     
     Для улучшения качества автомобильного бензина в него может добавляться спиртосодержащая присадка.
     
     В процессе улучшения качества автомобильного бензина используются два подакцизных товара: автомобильный бензин и спиртосодержащая продукция. Однако двойного обложения акцизами одной и той же единицы измерения налоговой базы в данном случае не происходит (для бензина - это 1 т бензина, для спиртосодержащей продукции - это 1 л безводного этилового спирта). Поэтому сумма акциза, исчисленная по автомобильному бензину, не уменьшается на сумму акциза по спиртосодержащей продукции. Таким образом, стоимость спиртосодержащей продукции относится на затраты по производству бензина по цене приобретения, то есть с акцизом.
     
     При транспортировке приобретенных подакцизных товаров, предназначенных для использования в качестве сырья для производства других подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), а также в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки подакцизные товары могут быть безвозвратно утеряны. В этом случае согласно ст. 200 НК РФ сумма акциза, приходящаяся на утраченные подакцизные товары, также подлежит вычету. Однако вычету подлежит только сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.
     
     Пример 3.
     
     ООО "Заря" закупило за границей 500 л этилового спирта (в пересчете на безводный спирт) для последующей переработки. По ввезенному спирту был уплачен акциз в сумме 12 575 руб. (500 л х 25 руб. 15 коп.). При транспортировке спирта по территории Российской Федерации было утеряно 5 л спирта. Период транспортировки составил 10 дней.
     
     Согласно утвержденным нормам потери этилового спирта вследствие естественной убыли (испарения) составляют 0,015% в день.
     
     Определим сумму акциза, подлежащую вычету, при использовании этилового спирта в качестве сырья для производства алкогольной продукции. Для этого:
     
     1) рассчитаем сумму акциза по фактически утраченным объемам спирта:
     

5 л х 25 руб. 15 коп. = 125 руб. 75 коп.;

     
     2) установим объем потерь спирта по нормам естественной убыли:
     

500 л х 0,015% х 10 дн. = 0,75 л;

     
     3) определим сумму акциза по объемам спирта, утраченным в пределах норм естественной убыли:
     

0,75 л х 25 руб. 15 коп. = 18 руб. 86 коп.;

     
     4) рассчитаем сумму акциза, не подлежащую налоговым вычетам:
     

125 руб. 75 коп. - 18 руб. 86 коп. = 106 руб. 89 коп.;

     
     5) итого подлежит вычету:
     

12 575 руб. - 106 руб. 89 коп. = 12 468 руб. 11 коп.

     
     Вычеты сумм акциза, уплаченных по приобретенному подакцизному сырью, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации и уплату соответствующей суммы акциза.
     
     Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
     
     В случае оплаты подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства других товаров третьими лицами, налоговые вычеты производятся, если в расчетных документах указано наименование организации, за которую произведена оплата.
     
     При этом налоговые вычеты осуществляются в части стоимости соответствующих подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров.
     
     Если в отчетном налоговом периоде подакцизные товары, использованные в качестве сырья, списаны в производство без уплаты акциза продавцам, то налоговые вычеты производятся в том отчетном периоде, в котором проведена его уплата продавцам.
     
     Хотя виноматериалы не являются подакцизным товаром, но на их производство может расходоваться подакцизный товар - этиловый спирт. В такой ситуации согласно п. 4 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные при приобретении спирта этилового, использованного для производства виноматериалов, которые, в свою очередь, применялись в дальнейшем для производства алкогольной продукции.
     
     При этом налогоплательщики, производящие алкогольную продукцию, должны представлять в налоговые органы следующие документы (их копии):
     
     - договор купли-продажи виноматериалов, заключенный производителем виноматериалов и производителем алкогольной продукции;
     
     - платежные документы с отметкой банка, подтверждающие оплату приобретенных виноматериалов;
     
     - товарно-транспортные накладные поставки виноматериалов, счета-фактуры;
     
     - купажные акты;
     
     - акты списания виноматериалов в производство.
     

2. Налоговые вычеты при производстве подакцизных товаров из давальческого сырья

     
     Согласно п. 3 ст. 200 НК РФ сумма акциза по подакцизным товарам, произведенным из давальческого сырья (если давальческим сырьем являются подакцизные товары), уменьшается на сумму акциза, уплаченную собственником этого сырья.
     
     Налоговые вычеты производятся при условии представления налогоплательщиками копий платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт уплаты акциза в бюджет собственником давальческого сырья либо факт оплаты этим собственником стоимости сырья по ценам, включающим акциз.
     
     Если подакцизные товары, произведенные из давальческого сырья, подвергаются вторичной переработке на давальческих началах, в результате которой производится также подакцизный товар, налоговые вычеты, осуществляются на основании копий первичных документов, подтверждающих факт предъявления налогоплательщиком собственнику этого сырья сумм акциза по товарам, полученным в результате первичной переработки (акта приема-передачи произведенных подакцизных товаров, акта выработки, акта возврата в производство подакцизных товаров), и платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт оплаты собственником сырья стоимости изготовления подакцизного товара с учетом акциза.
     
     Рассмотрим несколько примеров ситуаций, наиболее часто встречающихся на практике.
     
     Пример 4.
     
     Организация произвела автомобильный бензин АИ-80 и 20 т передала на давальческих началах другой организации с целью производства бензина АИ-92.
     
     При передаче на переработку бензина АИ-80 производитель (собственник сырья) начислил акциз в размере 53 140 руб. (2657 руб. х 20 т).
     
     Организация-переработчик при передаче собственнику произведенного ею из давальческого сырья автомобильного бензина марки АИ-92 в количестве 25 т начислила акциз и произвела налоговый вычет, итого к уплате: 37 585 руб. (3629 руб. х 25 т - 53 140 руб.).
     
     В данной ситуации акциз начислялся как производителем нефтепродукта, передававшегося на переработку в качестве давальческого сырья, так и переработчиком этого сырья. При этом применение налоговых вычетов позволяло избежать двойного обложения акцизами автомобильного бензина.
     
     Пример 5.
     
     Нефть перерабатывается на давальческих началах на нефтеперерабатывающем заводе N 1 (НПЗ N 1) в подакцизные нефтепродукты низкой степени переработки (далее - первичная переработка); затем продукты первичной переработки реализуются другому лицу - НПЗ N 2 для получения путем смешения нефтепродуктов более высокого качества (далее - вторичная переработка).
     
     Сумма акциза, предъявленная собственнику НПЗ N 1, должна быть отнесена собственником на стоимость нефтепродуктов, полученных в результате первичной переработки.
     
     Если подакцизные нефтепродукты, полученные в результате первичной переработки, реализуются затем собственником давальческого сырья (не являющимся производителем и, следовательно, плательщиком акцизов) лицу, осуществляющему вторичную переработку, - НПЗ N 2, то сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет НПЗ N 2, определяется следующим образом.
     
     Если налогоплательщик, производящий подакцизные нефтепродукты, использует в качестве сырья приобретенные подакцизные товары, он имеет право согласно ст. 200 НК РФ на уменьшение исчисленной суммы акциза на суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные при приобретении подакцизных товаров, использованных в качестве сырья.
     
     Согласно ст. 201 НК РФ вышеуказанные вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров.
     
     Одновременно положениями ст. 198 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые объектом обложения акцизами, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров соответствующую сумму акциза. При этом в расчетных документах, в том числе в первичных учетных документах и счетах-фактурах, сумма акциза выделяется отдельной строкой.
     
     Как следует из вышеприведенного, сумма акциза предъявляется покупателю и выделяется в расчетных документах только при реализации подакцизных товаров их непосредственным производителем. Соответственно налогоплательщик, использующий подакцизные товары в качестве сырья, может выполнить условия для осуществления налоговых вычетов, предусмотренные ст. 201 НК РФ, только в случае приобретения вышеуказанных товаров у их непосредственного производителя.
     
     В рассматриваемой ситуации НПЗ N 2 приобретает товар, используемый в качестве сырья, не у непосредственного производителя и плательщика акцизов - НПЗ N 1, а у собственника давальческого сырья, который плательщиком акцизов не является. Соответственно НПЗ N 2 не будет иметь права на вычет акциза, уплаченного по товарам, полученным в результате первичной переработки, приобретенным у лица, не являющегося плательщиком акцизов, и отнесет этот акциз на стоимость приобретенных товаров. В то же время НПЗ N 2 должен включить в цену акциз, начисленный при реализации продуктов вторичной переработки. Таким образом, у НПЗ N 2 акциз будет включен в цену дважды.
     
     Пример 6.
     
     Подакцизные нефтепродукты, полученные в результате первичной переработки давальческого сырья на НПЗ N 1, передаются собственником на давальческой основе лицу, осуществляющему их вторичную переработку, - НПЗ N 2. При определении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.
     
     НПЗ N 1 начисляет акциз в соответствии с подпунктом 7 п. 1 ст. 182 НК РФ при передаче нефтепродуктов, полученных в результате первичной переработки, собственнику давальческого сырья.
     
     Собственник давальческого сырья обязан оплатить предъявленную ему НПЗ N 1 сумму акциза и стоимость переработки давальческого сырья. Однако согласно п. 2 ст. 199 НК РФ собственник сырья уплаченную сумму акциза не относит на стоимость нефтепродуктов, полученных в результате первичной переработки (поскольку они подлежат дальнейшей переработке на давальческой основе).
     
     НПЗ N 2 также начисляет акциз при передаче продуктов вторичной переработки собственнику давальческого сырья. При этом НПЗ N 2 имеет право принять к вычету сумму акциза, уплаченную собственником давальческого сырья первому переработчику - НПЗ N 1. При этом в соответствии с п. 1 ст. 201 НК РФ собственник сырья должен представить НПЗ N 2 копию платежного поручения об оплате стоимости переработки, осуществленной НПЗ N 1, и предъявленного им акциза, для того чтобы НПЗ N 2 предъявил эти документы в налоговый орган при осуществлении налоговых вычетов.
     
     НПЗ N 2 предъявит собственнику к оплате стоимость вторичной переработки давальческого сырья и соответствующую сумму акциза.
     
     Собственник сырья включит в стоимость реализуемых им нефтепродуктов сумму акциза, исчисленную исходя из ставки, установленной в отношении нефтепродуктов, полученных в результате вторичной переработки на НПЗ N 2.
     

3. Налоговые вычеты по денатурированному спирту, направляемому для производства неспиртосодержащей продукции

     

3.1. Налоговые вычеты, осуществляемые производителями денатурированного спирта

     
     Согласно п. 12 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, при реализации денатурированного этилового спирта налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции при представлении следующих документов:
     
     - свидетельства на производство денатурированного этилового спирта;
     
     - копии договора с налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции;
     
     - реестров счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) денатурированного этилового спирта;
     
     - накладных на отпуск денатурированного этилового спирта;
     
     - актов приема-передачи денатурированного этилового спирта.
     
     Порядок проставления отметки и форма реестра счетов-фактур утверждены приказом Минфина России 03.10.2006 N 123н "Об утверждении форм реестров счетов-фактур, порядка представления реестров счетов-фактур и проставления налоговыми органами отметок на реестрах счетов-фактур, представляемых налогоплательщиками акцизов", согласно которому обязанность по проставлению отметок возложена на налоговые органы, где состоят на налоговом учете налогоплательщики - покупатели денатурированного спирта, имеющие свидетельства о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным спиртом.
     
     Для того чтобы данная отметка была проставлена, налогоплательщик-покупатель должен обратиться в налоговый орган по месту постановки на учет с заявлением, составленным в произвольной форме, с просьбой проставить отметку на представленных им реестрах счетов-фактур. Это заявление и реестры счетов-фактур могут быть представлены непосредственно покупателем денатурированного спирта (его представителем) либо отправлены по почте заказным письмом с описью вложения.
     
     Налоговый орган, получив от покупателя декларацию по акцизам, в которой покупатель отразит сведения о полученных им объемах нефтепродуктов или денатурированного спирта, сверяет эти сведения, указанные в приложении к декларации, с реестрами счетов-фактур. В случае совпадения данных декларации и данных реестров счетов-фактур налоговый орган проставляет на каждой странице первого экземпляра реестра счетов-фактур штамп, образец которого утвержден приказом Минфина России от 03.10.2006 N 123н.
     
     Реестры счетов-фактур составляются отдельно по каждому поставщику денатурированного спирта.
     
     Форма реестра счетов-фактур включает сведения о покупателе (ИНН, КПП, номер свидетельства), а также аналогичную информацию о поставщике. Кроме того, в реестре счетов-фактур указываются:
     
     - вид подакцизного товара и его код;
     
     - номер счета-фактуры;
     
     - объем поставленных подакцизных товаров, указанный в счете-фактуре.
     
     Отметка налогового органа проставляется не позднее пяти дней со дня фактического представления декларации и реестра счетов-фактур. Первый экземпляр реестра счетов-фактур с отметкой налогового органа (или без нее в случае отказа от проставления отметки) возвращается налогоплательщику-покупателю или его представителю.
     
     Налоговый орган покупателя регистрирует реестры счетов-фактур в журнале, который ведется по форме, установленной приказом Минфина России от 03.10.2006 N 123н.
     
     Порядок представления реестров счетов-фактур покупателем поставщику нефтепродуктов данным документом не регламентирован и определяется ими по взаимной договоренности.
     

3.2. Налоговые вычеты, осуществляемые производителями неспиртосодержащей продукции

     
     Согласно п. 11 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, при использовании денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции при условии представления следующих документов:
     
     - свидетельства на производство неспиртосодержащей продукции;
     
     - копии договора с производителем денатурированного этилового спирта;
     
     - реестров счетов-фактур, выставленных производителями денатурированного этилового спирта;
     
     - накладной на внутреннее перемещение;
     
     - акта приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика;
     
     - акта списания в производство.
     

3.3. Налоговые вычеты по денатурированному спирту при отсутствии лицензии на производство спирта

     
     В практике работы налоговых органов встречаются ситуации, при которых у налогоплательщика, имеющего свидетельство на производство денатурированного спирта, заканчивается (или аннулируется по каким-либо причинам) лицензия на производство спирта. При этом в период действия лицензии вышеуказанный налогоплательщик отгрузил денатурированный спирт лицу, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции. Таким образом, производитель спирта представил реестры счетов-фактур с отметкой налогового органа покупателя в налоговый орган после окончания действия лицензии. Имеет ли он в данном случае право на налоговые вычеты?
     
     Как следует из положений п. 12 ст. 201 НК РФ, в перечне документов, необходимых для осуществления налоговых вычетов, лицензия не упоминается. Лицензия необходима для того, чтобы у налогоплательщика возникло право на производство спирта, и в период производства спирта такая лицензия у налогоплательщика была. Все даты отгрузки спирта подтверждаются представленным реестром счетов-фактур и данными приложений к декларации по акцизам, представленной производителем спирта.
     
     Кроме того, налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство денатурированного спирта, ст. 198 НК РФ предоставлено право реализовать спирт по цене без акциза с учетом того, что в последующих периодах он представит документы, необходимые для осуществления налоговых вычетов.
     
     Таким образом, если налогоплательщик представил в налоговый орган документы, необходимые для осуществления налоговых вычетов, в соответствии с положениями ст. 201 НК РФ, то он сохраняет право на эти вычеты и после аннулирования лицензии.
     

4. Практика применения налоговых вычетов, осуществляемых производителями денатурированного спирта и неспиртосодержащей продукции

     
     Рассмотрим на примерах, как будут осуществляться налоговые вычеты производителями денатурированного спирта и производителями неспиртосодержащей продукции в разных ситуациях.
     
     Пример 7.
     
     Организация "Альфа", имеющая свидетельство на производство денатурированного спирта, реализовала (отгрузила) в адрес организации "Бета", имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, 1500 л денатурированного спирта (в пересчете на безводный спирт). Ставка акциза на спирт этиловый в 2008 году - 21 руб. 50 коп.
     
     Организация "Альфа" начислит акциз на дату отгрузки произведенного денатурированного спирта, а затем после получения этого спирта организацией "Бета" и представления в налоговый орган соответствующих документов должна произвести налоговые вычеты. В итоге сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет организацией "Альфа", должна составить 0 руб. (1500 л х x 25 руб. 15 коп. - 37 725 руб.).
     
     В результате применения данного порядка уплаты акцизов на денатурированный спирт для организаций, производящих неспиртосодержащую продукцию, обеспечивается возможность получать вышеуказанный спирт по цене без акциза.
     
     Получатель денатурата - организация "Бета" на момент оприходования приобретенного денатурированного спирта должна начислить акциз и в момент его передачи для производства неспиртосодержащей продукции может принять начисленную сумму акциза к вычету; таким образом, к уплате в бюджет организацией "Бета" должно причитаться 0 руб. (1500 л х 25 руб. 15 коп. - - 37 725 руб.).
     
     Пример 8.
     
     Производитель денатурированного спирта - организация "Вега", не имеющая свидетельства на производство денатурированного спирта, отгрузила организации "Гамма", имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, 500 л денатурированного спирта (в пересчете на безводный спирт).
     
     В этой ситуации объект налогообложения возникает только у организации "Вега" при реализации (отгрузке) произведенного денатурированного спирта. В то же время права на налоговый вычет, предусмотренный п. 12 ст. 200 НК РФ, в данном случае она не имеет, так как покупатель денатурированного спирта свидетельства на производство денатурированного спирта не имеет.
     
     Производитель денатурированного спирта - организация "Вега" должна начислить акциз в размере 12 575 руб. (25 руб. 15 коп. х 500 л), который должен быть уплачен в бюджет и включен в цену реализуемого спирта.
     
     Организация "Гамма" должна отнести акциз, уплаченный при приобретении денатурированного спирта, на его стоимость и включить в затраты на производство неспиртосодержащей продукции, при этом и сама организация "Гамма" при оприходовании приобретенного спирта должна начислить акциз в размере 12 575 руб. (25 руб. 15 коп. х 500 л).
     
     Организация "Гамма" имеет право принять эту сумму к вычету при направлении денатурированного спирта на производство неспиртосодержащей продукции. Таким образом, сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет организацией "Гамма", равна нулю.
     
     Пример 9.
     
     Производитель денатурированного спирта - организация "Дельта" имеет свидетельство на производство денатурированного спирта. Производитель неспиртосодержащей продукции - организация "Эра" свидетельства на производство денатурированного спирта не имеет.
     
     Если производитель неспиртосодержащей продукции не имеет свидетельства на производство денатурированного спирта, конечный результат будет таким же, как и в предыдущем примере, поскольку производитель денатурированного спирта не сможет принять к вычету акциз, начисленный при реализации спирта, и соответственно включить этот акциз в цену денатурированного спирта.
     
     У производителя неспиртосодержащей продукции - организации "Дельта" в рассматриваемой ситуации нет обязанности начислять акциз, поскольку она не совершает операций, признанных объектом обложения акцизами. Акциз, включенный в цену денатурированного спирта, должен быть включен в затраты на производство неспиртосодержащей продукции.
     
     Пример 10.
     
     Производитель денатурированного спирта - организация "Звезда", не имеющая свидетельства на производство денатурированного спирта, реализует 1000 л денатурированного спирта производителю неспиртосодержащей продукции - организации "Заря", не имеющей свидетельства.
     
     При реализации денатурированного спирта организация "Звезда" должна начислить акциз в размере 25 150 руб. (25 руб. 15 коп. х 1000 л).
     

5. Вычеты сумм акциза, уплаченных при приобретении денатурированного этилового спирта, использованного для производства спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в металлической аэрозольной упаковке или для производства спиртосодержащей продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке

     
     В отношении парфюмерно-косметической продукции и продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке установлена нулевая ставка акциза. При этом производители вышеуказанных видов спиртосодержащей продукции имеют право применить налоговые вычеты сумм акциза по этиловому спирту, использованному в качестве сырья, предусмотренные п. 1 ст. 200 НК РФ. Причем налогоплательщик имеет право на вышеуказанные вычеты как при использовании этилового спирта, произведенного без добавления денатурирующих веществ, так и при использовании денатурированного этилового спирта в качестве сырья.
     
     Если в качестве сырья был использован неденатурированный этиловый спирт, то налоговые вычеты применяются в порядке, приведенном в п. 1 и 3 ст. 201 НК РФ (то есть при условии оплаты спирта и его списания в производство). Если в качестве сырья использовался денатурированный спирт, то налоговые вычеты производятся в порядке, предусмотренном п. 16 ст. 201 НК РФ.
     
     Согласно п. 16 ст. 201 НК РФ налоговые вычеты сумм акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении денатурированного этилового спирта, производятся при представлении налогоплательщиком в налоговые органы:
     
     - свидетельства на производство спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в металлической аэрозольной упаковке и (или) свидетельства на производство спиртосодержащей продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке;
     
     - копии договора с производителем денатурированного этилового спирта;
     
     - счетов-фактур, выставленных производителем денатурированного этилового спирта;
     
     - платежных документов, подтверждающих факт оплаты акциза по денатурированному этиловому спирту;
     
     - актов списания в производство (актов приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика, лимитно-заборных карт и других документов).
     
     Таким образом, для того чтобы иметь право на налоговые вычеты сумм акциза по денатурированному спирту, налогоплательщику необходимо получить свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом, предусмотренное ст. 179.2 НК РФ.
     

6. Вычеты сумм акциза по прямогонному бензину, использованному при производстве продукции нефтехимии

     
     Согласно п. 13 ст. 200 НК РФ налогоплательщик, имеющий свидетельство на производство прямогонного бензина, имеет право принять к вычету сумму акциза, начисленную им при реализации этого бензина налогоплательщику, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина.
     
     Для реализации права на эти вычеты налогоплательщик должен представить в налоговый орган копию договора с налогоплательщиком, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина, и реестр счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель прямогонного бензина. Реестр счетов-фактур должен быть оформлен в соответствии с приказом Минфина от 03.10.2006 N 123н (порядок представления реестров счетов-фактур изложен в разделе 4 данной статьи, посвященном налоговым вычетам по денатурированному спирту). Сведения, указанные в реестре, должны совпадать со сведениями, приведенными в приложении к декларации по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, утвержденной приказом Минфина России от 14.11.2006 N 146н.
     
     Пример 11.
     
     НПЗ, имеющий свидетельство на производство прямогонного бензина, произвел 30 т прямогонного бензина из собственной нефти. Этот прямогонный бензин был продан производителю продукции нефтехимии, имеющему соответствующее свидетельство. Ставка акциза на прямогонный бензин - 2657 руб. за 1 т.
     
     Расчет суммы акциза:
     
     - сумма акциза, начисленная при реализации произведенного прямогонного бензина:
     

2657 руб. х 30 т = 79 710 руб.;

     
     - сумма налоговых вычетов равна начисленной сумме акциза - 79 710 руб.;
     
     - сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, - 0 руб.
     
     Согласно п. 14 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, которые налогоплательщик, имеющий свидетельство на производство прямогонного бензина, начислил при передаче произведенного им из собственного сырья прямогонного бензина на дальнейшую переработку производителю продукции нефтехимии, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина.
     
     Этот вычет может производиться при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных подпунктом 1 п. 14 ст. 201 НК РФ:
     
     - копии договора налогоплательщика с лицом, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина;
     
     - копии свидетельства на переработку прямогонного бензина лица, с которым заключен договор на переработку прямогонного бензина;
     
     - реестра счетов-фактур, выставленных лицом, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина.
     
     Пример 12.
     
     НПЗ произвел из собственной нефти 50 т прямогонного бензина и передал его для производства на давальческих началах продукции нефтехимии лицу, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина.
     
     Расчет суммы акциза:
     
     - начислено акциза при передаче прямогонного бензина на переработку на давальческих началах - 132 850 руб. (2657 руб. х 50 т);
     
     - сумма вычетов - 132 850 руб.;
     
     - к уплате в бюджет - 0 руб.
     
     Если прямогонный бензин был произведен из давальческого сырья, а затем по указанию собственника этого сырья был передан для дальнейшего производства продукции нефтехимии лицу, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина, то налогоплательщик, который произвел прямогонный бензин из давальческого сырья, должен представить в налоговый орган:
     
     - копию договора между собственником прямогонного бензина и налогоплательщиком (переработчиком давальческого сырья);
     
     - копию договора между собственником прямогонного бензина и лицом, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина;
     
     - копии распорядительных документов собственника прямогонного бензина (в случае наличия таких документов) налогоплательщику на передачу прямогонного бензина лицу, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина;
     
     - копии накладной на отпуск прямогонного бензина или акта приема-передачи прямогонного бензина лицу, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина.
     
     При решении вопроса о предоставлении вычетов производителям прямогонного бензина налоговые органы столкнулись со следующей ситуацией.
     
     НПЗ, имеющий свидетельство на производство прямогонного бензина, осуществляет передачу бензина, выработанного из давальческого сырья, по указанию собственника третьему лицу. При этом согласно акту приема-передачи получателем прямогонного бензина является собственник. Последний осуществляет производство продукции нефтехимии, используя производственные мощности, арендованные у лица, не имеющего свидетельства на переработку прямогонного бензина. Отгрузка прямогонного бензина осуществляется по месту нахождения производственных мощностей.
     
     У налогового органа возник следующий во-прос: можно ли предоставить налоговый вычет производителю прямогонного бензина в случае передачи этого нефтепродукта собственнику, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина, но не имеющему в собственности мощностей, если фактическая отгрузка прямогонного бензина осущест-вляется лицу, имеющему в собственности мощности, но не имеющему свидетельства на переработку?
     
     Согласно ст. 179.3 НК РФ свидетельство на переработку прямогонного бензина может быть выдано лицу, совершающему операции с прямогонным бензином, при наличии у него в собственности либо на других законных основаниях мощностей по производству продукции нефтехимии и (или) при наличии договора об оказании услуг по переработке принадлежащего данному налогоплательщику прямогонного бензина, заключенного с организацией, осуществляющей производство продукции нефтехимии. Каких-либо ограничений на осуществление деятельности (в том числе по производству продукции нефтехимии на арендованных мощностях) в отношении лиц, имеющих свидетельство, НК РФ не установлено.
     
     В соответствии с подпунктом 21 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом обложения акцизами признается операция по получению прямогонного бензина в собственность организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина. При этом для целей исчисления акцизов получением прямогонного бензина признается его приобретение в собственность. Никаких ограничений относительно места получения прямогонного бензина в НК РФ не содержится.
     
     Таким образом, лицо, имеющее свидетельство на переработку прямогонного бензина, признается плательщиком акцизов при приобретении прямогонного бензина в собственность независимо от того, где фактически получен прямогонный бензин - по месту нахождения собственных или арендованных мощностей.
     
     В свою очередь, производитель прямогонного бензина из давальческого сырья, имеющий свидетельство на производство прямогонного бензина, вправе осуществить налоговые вычеты при представлении документов, предусмотренных подпунктом 2 п. 14 ст. 201 НК РФ, независимо от фактического места получения этого подакцизного товара собственником, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина (по месту нахождения собственных или арендованных мощностей). При этом, по нашему мнению, если собственник давальческого сырья, из которого выработан прямогонный бензин, одновременно является лицом, имеющим свидетельство на переработку этого бензина, копия договора между собственником прямогонного бензина и лицом, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина, предусмотренная подпунктом 2 п. 14 ст. 201 НК РФ, производителем прямогонного бензина в налоговый орган может не представляться.
     
     Согласно п. 15 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении прямогонного бензина налогоплательщиком, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина, при использовании полученного прямогонного бензина самим налогоплательщиком для производства продукции нефтехимии или при передаче прямогонного бензина для производства продукции нефтехимии на давальческой основе (на основе договора об оказании услуг по переработке принадлежащего данному налогоплательщику прямогонного бензина) при условии представления любого из следующих документов:
     
     - накладной на внутреннее перемещение;
     
     - накладной на отпуск материалов на сторону;
     
     - лимитно-заборной карты;
     
     - акта приема-передачи сырья на переработку;
     
     - акта приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика;
     
     - акта списания в производство.
     
     Пример 13.
     
     Организация "Фобос", имеющая свидетельство на переработку прямогонного бензина, покупает 1500 т прямогонного бензина, из которого она производит затем продукцию нефтехимии. Ставка акциза на прямогонный бензин в 2008 году - 2657 руб. за 1 т.
     
     При приобретении в собственность прямогонного бензина производитель продукции нефтехимии - организация "Фобос" начислит акциз в размере 3 985 500 руб. (2657 руб. х 1500 т).
     
     Затем при передаче этого бензина в этом же налоговом периоде в производство она примет начисленную сумму акциза к вычету. Таким образом, к уплате в бюджет будет причитаться 0 руб. (3 985 500 руб. - 3 985 500 руб.).
     

7. Вычеты при возврате подакцизных товаров

     
     В случае возврата покупателем подакцизных товаров или отказа от них вычетам у налогоплательщика подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком.
     
     При этом правом на налоговый вычет налогоплательщик может воспользоваться только в течение одного года с момента возврата этих товаров или отказа от них и не ранее момента фактической оплаты покупателем этих подакцизных товаров.