Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на прибыль


О налоге на прибыль

     
     Л.В. Полежарова,
зам. начальника отдела Департамента налоговой и
таможенно-тарифной политики Минфина России, к.э.н.

     

Учет процентов по долговым обязательствам

     
     Организация привлекла на рынке синдицированные кредиты для приобретения активов голландской компании. Полученные средства были переданы в заем кипрской дочерней компании для оплаты приобретаемых активов голландской компании. Вправе ли организация после конвертации займа кипрской компании во вклад в уставный капитал вычитать из налоговой базы по налогу на прибыль уплачиваемые по синдицированному кредиту проценты?
     
     Согласно подпункту 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 настоящего Кодекса. Расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа [текущего и (или) инвестиционного], начисленные за фактическое время пользования заемными средствами.
     
     Таким образом, расходы в виде процентов за пользование кредитом, привлеченным для приобретения активов международной корпорации и направленным на увеличение уставного капитала зарубежного дочернего общества (в результате конвертации займа), а также на выдачу процентных займов дочерним и зависимым обществам, включаются в состав внереализационных расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль с учетом положений ст. 269 НК РФ.
     
     Что касается расходов по оплате комиссии за обязательство, комиссии за организацию финансирования, предусмотренных кредитным договором, то в соответствии с подпунктом 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам налогоплательщика относятся расходы на оплату услуг банков, если такие расходы связаны с производством и (или) реализацией, а в остальных случаях согласно подпункту 15 п. 1 ст. 265 Кодекса расходы на оплату услуг банков относятся к внереализационным расходам при условии их соответствия критериям, предусмотренным ст. 252 НК РФ. Каких-либо ограничений в отношении перечня видов услуг, оказываемых банками, в том числе в рамках кредитных соглашений, для учета в целях обложения налогом на прибыль не предусмотрено.
     

Налогообложение производства лекарственных средств

     

     Организация специализируется на производстве лекарственных средств. Вправе ли она принять для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с производством лекарственных средств, уничтожаемых по причине истечения срока годности, и расходы на их уничтожение?
     
     В соответствии с Федеральным законом от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" лекарственные средства, ранее произведенные на предприятии и не реализованные до окончания срока годности, подлежат обязательному изъятию из обращения и уничтожению.
     
     Уничтожение просроченных лекарств производится в соответствии с Инструкцией о порядке уничтожения лекарственных средств, утвержденной приказом Минздрава России от 15.12.2002 N 382, специализированной организацией, имеющей соответствующую лицензию.
     
     При уничтожении лекарственных средств комиссией по уничтожению лекарственных средств в установленном порядке составляется акт.
     
     Согласно главе 25 НК РФ для целей налогообложения прибыли расходами признаются обоснованные, экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
     
     Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные в том числе документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
     
     Учитывая, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих для целей налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (частью 1 ст. 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и имеет право самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
     
     Поэтому расходы на производство лекарственных средств, имеющих определенный срок хранения, ликвидируемых по предусмотренным законодательством основаниям по истечении срока годности, а также расходы на их ликвидацию с учетом предпринимательских целей организации, специализирующейся на производстве лекарственных средств, могут учитываться при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов.
     

Налогообложение при реорганизации в форме присоединения

     
     Каков порядок формирования правопреемником реорганизованного в форме присоединения юридического лица авансовых ежемесячных платежей по налогу на прибыль, исчисляемых в течение отчетного периода (за 9 месяцев), в первом после присоединения отчетном периоде?
     
     В соответствии со ст. 50 НК РФ обязанность по уплате налогов и сборов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками). При присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо.
     
     Обязательства присоединенной организации по налогу на прибыль за период времени от начала года до дня завершения реорганизации исчисляются в соответствующей налоговой декларации за последний налоговый период. Исчисление авансовых платежей по налогу на прибыль для такой организации на период после завершения реорганизации НК РФ не предусмотрено.
     
     Порядок исчисления налогоплательщиками налога на прибыль в течение отчетного периода ежемесячных авансовых платежей установлен ст. 286 НК РФ, в частности, сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в III квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам I квартала.
     
     Особенностей по исчислению ежемесячных авансовых платежей на квартал, следующий после присоединения к юридическому лицу другого юридического лица, НК РФ не предусматривает.
     
     В то же время учитывая, что реорганизация осуществляется в форме присоединения и расчет авансовых платежей по налогу на прибыль за 9 месяцев будет производиться с учетом деятельности присоединенной организации за III квартал этого года, а также в целях равномерного распределения платежей по срокам уплаты, обеспечивающих стабильное поступление доходов в бюджетную систему Российской Федерации, организация-правопреемник вправе при определении своих ежемесячных авансовых платежей на III квартал учесть исчисленные суммы налога за последний налоговый период (полугодие) и авансовые платежи за I квартал по присоединенной организации. Эти суммы могут быть отражены в строках 290-310 Листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организации-правопреемника за полугодие.
     

Учет расходов в виде разового платежа за пользование недрами в стоимости лицензии

     
     Включаются ли произведенные организацией расходы в виде разового платежа за пользование недрами в стоимость лицензии, учитываемой в составе нематериальных активов, либо вышеуказанные расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией? В каком периоде признаются в налоговом учете данные расходы?
     
     Статьей 325 НК РФ регламентируется порядок ведения налогового учета расходов на освоение природных ресурсов, осуществляемых в соответствии со ст. 261 настоящего Кодекса.
     
     Согласно п. 1 ст. 325 НК РФ налогоплательщики, принявшие решение о приобретении лицензий на право пользования недрами, отражают в аналитических регистрах налогового учета расходы, осуществляемые в целях приобретения данных лицензий, обособленно. При этом расходы, связанные с приобретением каждой конкретной лицензии, учитываются отдельно. Эти расходы формируют стоимость нематериального актива в виде лицензии и учитываются в составе расходов через механизм амортизации этих активов.
     
     К расходам, осуществляемым в целях приобретения лицензии, как это предусмотрено ст. 325 НК РФ, в частности, относятся:
     
     - расходы, связанные с предварительной оценкой месторождения;
     
     - расходы, связанные с проведением аудита запасов месторождения;
     
     - расходы на разработку технико-экономического обоснования (иных аналогичных работ) проекта освоения месторождения;
     
     - расходы на приобретение геологической и иной информации;
     
     - расходы на оплату участия в конкурсе.
     
     Перечень расходов, формирующих стоимость лицензии в качестве нематериального актива, является не исчерпывающим, но закрытым по своим характеристикам. В состав стоимости лицензии могут включаться только расходы, которые осуществлялись для ее получения.
     
     Если по результатам конкурса налогоплательщик заключает лицензионное соглашение на право пользования недрами (получает лицензию), то осуществленные налогоплательщиком расходы, связанные с процедурой участия в конкурсе, формируют стоимость лицензионного соглашения (лицензии), которая учитывается налогоплательщиком в составе нематериальных активов. Амортизация данного нематериального актива начисляется в порядке, установленном ст. 256-259 НК РФ.
     
     В соответствии со ст. 13.1 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон N 2395-1) основным критерием для выявления победителя при проведении аукциона на право пользования участком недр является размер разового платежа за пользование участком недр.
     
     Порядок исчисления разового платежа регламентируется ст. 40 Закона N 2395-1, согласно которой пользователи недр, получившие право на пользование недрами, уплачивают разовые платежи за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии. Разовый платеж разделен на две части, а именно на минимальную сумму разового платежа и включающую его окончательную сумму разового платежа. Уплата разовых платежей производится в порядке, установленном в лицензии на пользование недрами.
     
     Поскольку, как следует из данной нормы Закона N 2395-1, уплата разовых платежей является лицензионным требованием и условием, то есть является обязательством лицензиата по уже имеющейся лицензии, уплата таких разовых платежей не может рассматриваться как расход, осуществленный в целях приобретения лицензии и соответственно включаемый в стоимость нематериального актива.
     
     Учитывая вышеизложенное, расход в виде разового платежа за пользование недрами учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318-320 настоящего Кодекса.
     
     В связи с этим, если согласно принятой учетной политике и положениям п. 1 ст. 318 НК РФ расходы в виде разового платежа за пользование недрами являются косвенными расходами, они подлежат в соответствии с п. 2 ст. 318 Кодекса отнесению в полном объеме к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
     
     Согласно лицензионному соглашению об условиях пользования недрами с целью добычи полезных ископаемых недропользователь обязан уплатить сумму разового платежа за пользование недрами за вычетом суммы внесенного задатка в течение 30 дней с даты государственной регистрации лицензии. Исходя из условий аукциона внесенный аванс (задаток) является согласно ст. 40 Закона N 2395-1 первым платежом в составе разового платежа за пользование недрами. Этот платеж (задаток), как и основная сумма разового платежа, связан с исполнением обязанности недропользователя по заключенному лицензионному соглашению.
     
     На основании п. 32 ст. 270 НК РФ расходы в виде задатка при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются. В связи с этим для целей налогообложения прибыли сумма задатка не учитывается в периоде его внесения до начала аукциона. Победитель аукциона включает его в прочие расходы при формировании налоговой базы одновременно со второй частью разового платежа за пользование недрами.
     

Учет расходов на ликвидацию поисковой скважины

     
     Порядок ликвидации скважин определен Инструкцией о порядке ликвидации, консервации скважин и оборудования их устьев и стволов, утвержденной постановлением Госгортехнадзора России от 22.05.2002 N 22.
     
     Вышеуказанная Инструкция определяет порядок ликвидации и консервации опорных, параметрических, поисковых, разведочных, эксплуатационных, нагнетательных, контрольных (пьезометрических, наблюдательных), специальных (поглощающих, водозаборных), йодо-бромных, бальнеологических и других скважин, которые закладываются с целью поисков, разведки, эксплуатации месторождений нефти, газа и газового конденсата, теплоэнергетических, промышленных и минеральных вод, геологических структур для создания подземных хранилищ нефти и газа, захоронения промышленных стоков, вредных отходов производства, а также скважин, пробуренных для ликвидации газовых и нефтяных фонтанов и грифонов.
     
     В соответствии с п. 4 ст. 261 НК РФ порядок признания расходов на освоение природных ресурсов для целей налогообложения, преду-смотренный данной статьей настоящего Кодекса, применяется также к расходам на строительство (бурение) разведочной скважины на месторождениях нефти и газа, которая оказалась непродуктивной, на проведение комплекса геологических работ и испытаний с использованием этой скважины, а также на последующую ликвидацию такой скважины.
     
     Согласно п. 5 ст. 325 НК РФ если скважина оказалась (признана) непродуктивной, то расходы налогоплательщика, осуществляемые по ее ликвидации, относятся также в состав расходов, учитываемых по данному объекту в налоговом учете, в порядке, установленном ст. 261 настоящего Кодекса. Общая сумма расходов, отраженных в налоговом учете по данному объекту, включается в состав прочих расходов в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 325 НК РФ.
     
     Для целей налогообложения прибыли положения п. 4 ст. 261 и п. 5 ст. 325 НК РФ могут быть применены только к разведочным скважинам, ликвидированным как выполнившие свое назначение (непродуктивные). Порядок признания расходов на ликвидацию иных видов скважин НК РФ не предусмотрен.
     

Налогообложение доходов от продажи акций

     
     Банк продает по договору брокерского обслуживания акции российских эмитентов, принадлежащие иностранной организации. В какой момент у банка как налогового агента по доходам иностранной организации возникает обязанность удержать и перечислить в бюджет налог на прибыль с данных доходов? Каков порядок расчета налоговой базы по ним?
     
     Согласно подпункту 5 п. 1 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоят из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью этой иностранной организации через постоянное представительство в Россий-ской Федерации (далее - доходы от реализации акций), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.
     
     На основании п. 1 ст. 310 НК РФ налог с таких доходов исчисляется и удерживается налоговым агентом при каждой выплате доходов.
     
     В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" брокерской признается деятельность по совершению гражданско-правовых сделок с ценными бумагами от имени и за счет клиента или от своего имени и за счет клиента на основании возмездных договоров с клиентом.
     
     Согласно требованиям вышеуказанного Федерального закона и постановлений ФКЦБ России от 11.10.1999 N 9 "Об утверждении Правил осуществления брокерской и дилерской деятельности на рынке ценных бумаг Российской Федерации" и от 13.08.2003 N 03-39/пс "О Положении о требованиях к разделению денежных средств брокера и денежных средств его клиентов и обеспечению прав клиентов при использовании денежных средств клиентов в собственных интересах брокера" денежные средства клиента, полученные для инвестирования в ценные бумаги, а также денежные средства, полученные по сделкам, должны храниться на отдельном банковском счете (счетах), открываемом брокером в кредитной организации (специальный брокерский счет). Брокер обязан вести учет денежных средств каждого клиента, находящихся на специальном брокерском счете (счетах), и отчитываться перед клиентом.
     
     Клиент вправе потребовать возврата всей суммы или части принадлежащих ему денежных средств, находящихся на специальном брокерском счете (счетах). Эти денежные средства не могут использоваться брокером в своих интересах, если только это не предусмотрено договором о брокерском обслуживании.
     

     Исходя из положений ст. 309 и 310 НК РФ у российского банка, выступающего брокером на рынке ценных бумаг и выплачивающего доходы от реализации акций иностранной организации, при перечислении денежных средств на специальный брокерский счет (счета) данной иностранной организации возникает обязанность по исчислению и удержанию налога с вышеуказанных доходов. Такая обязанность возникает по итогам каждой сделки при каждом перечислении дохода от реализации акций на специальный брокерский счет (счета).
     
     Согласно п. 4 ст. 309 НК РФ при определении налоговой базы по вышеуказанным доходам из их суммы могут вычитаться расходы, предусмотренные ст. 280 настоящего Кодекса. При этом применение порядка формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, определенного ст. 280 НК РФ (а также по результатам одного операционного дня), в целях ст. 309 и 310 настоящего Кодекса вышеуказанными статьями НК РФ не предусмотрено.
     
     В связи с этим в случае осуществления банком в течение одного операционного дня двух и более сделок по реализации акций (долей) различных эмитентов (одного эмитента) - российских организаций банк не вправе уменьшить облагаемый доход, полученный в результате реализации акций (долей) одного эмитента, на сумму убытков, полученных при реализации акций как этого же, так и других эмитентов.
     

Оформление документов с помощью электронно-цифровой подписи

     
     Признается ли акт приема-передачи электроэнергии, подписанный с помощью электронно-цифровой подписи, надлежаще оформленным первичным учетным документом в целях бухгалтерского и налогового учета? Является ли счет-фактура, оформленный с помощью электронно-цифровой подписи, документом, на основании которого можно заявлять о применении налоговых вычетов по НДС?
     
     Согласно ст. 160 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) использование при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования, электронно-цифровой подписи (ЭЦП) либо иного аналога собственноручной подписи допускается в случаях и в порядке, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.
     
     Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации.
     
     Согласно ст. 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
     
     Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации.
     
     В соответствии со ст. 11 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" электронное сообщение, подписанное ЭЦП или иным аналогом собственноручной подписи, признается электронным документом, равнозначным документу, подписанному собственноручной подписью, если федеральными законами или иными нормативными правовыми актами не устанавливается или не подразумевается требование о составлении документа на бумажном носителе.
     
     Помимо этого, в силу ст. 4 Федерального закона от 10.01.2002 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи" ЭЦП в электронном документе равнозначна собственноручной подписи в документе на бумажном носителе при одновременном соблюдении следующих условий:
     
     - сертификат ключа подписи, относящийся к этой ЭЦП, не утратил силу (действует) на момент проверки или на момент подписания электронного документа при наличии доказательств, определяющих момент подписания;
     

     - подтверждена подлинность ЭЦП в электронном документе;
     
     - ЭЦП используется в соответствии со сведениями, указанными в сертификате ключа подписи.
     
     Таким образом, при соблюдении вышеуказанных требований акт приема-передачи элект-роэнергии, надлежащим образом оформленный и подписанный с помощью ЭЦП, является первичным учетным документом в целях бухгалтерского и налогового учета.
     
     Что касается оформления счетов-фактур в электронном виде и их подписания ЭЦП, то необходимо учитывать, что согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия покупателем предъявленных продавцами товаров (работ, услуг, имущественных прав) сумм НДС к вычету.
     
     Счета-фактуры, реквизиты которых предусмотрены п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не являются первичными документами в целях Закона N 129-ФЗ, а служат основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 настоящего Кодекса. При этом ст. 169 НК РФ возможность использования ЭЦП руководителя и главного бухгалтера организации при оформлении счетов-фактур не предусмотрена.
     
     Кроме того, Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, также не предусмотрен порядок, позволяющий использовать при оформлении счетов-фактур ЭЦП руководителя и главного бухгалтера организации.
     
     По нашему мнению, для внедрения системы электронного документооборота счетов-фактур требуется внесение изменений в нормативные правовые акты.
     
Т.М. Гуркова
     

Истребование документов при проведении налоговых проверок

     
     Согласно п. 6 ст. 88 НК РФ при проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы вправе истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право налогоплательщиков на эти налоговые льготы. Распространяется ли данное утверждение на налогоплательщиков, понесших убыток в предыдущем налоговом периоде и воспользовавшихся правом на уменьшение налоговой базы текущего налогового периода?
     
     В соответствии с п. 2 ст. 17 НК РФ в необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.
     

     Согласно п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.
     
     В силу п. 1 ст. 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
     
     Учитывая, что НК РФ вышеуказанное право предоставлено не отдельной категории налогоплательщиков, а любому налогоплательщику, то порядок переноса суммы полученного в предыдущих налоговых периодах убытков на текущий налоговый период нельзя рассматривать с точки зрения ст. 56 настоящего Кодекса в качестве льготы по налогу на прибыль. Соответственно к вышеуказанному порядку не применяются положения п. 6 ст. 88 НК РФ, в соответствии с которой налоговые органы вправе истребовать при проведении камеральных налоговых проверок у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право налогоплательщиков на данные налоговые льготы.
     

Внесение изменений в налоговую отчетность

     
     Вправе ли налоговый орган направить при установлении по результатам выездной налоговой проверки завышения налогоплательщиком убытка требование о внесении изменений в налоговые декларации прошлых налоговых (отчетных) периодов в части корректировки налогового убытка за прошедшие налоговые (отчетные) периоды по результатам выездной налоговой проверки? Если налоговый орган имеет на это право, то в какой срок он должен это сделать? Будет ли приостанавливаться исполнение такого требования в случае оспаривания налогоплательщиком выводов проверки в суде?
     
     В случае выявления налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки завышения налогоплательщиком убытка, заявленного в налоговых декларациях по налогу на прибыль, в акте выездной налоговой проверки (форма утверждена приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@) предусмотрено отражение проверяющими предложения об уменьшении убытков, исчисленных налогоплательщиком (п. 3.2.3 акта). Соответственно в решении о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения (форма утверждена приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@) налогоплательщику предлагается внести необходимые исправления в документы бухгалтер-ского и налогового учета (п. 4 решения).
     
     Таким образом, налогоплательщик может внести поправки в регистры налогового и бухгалтерского учета по результатам проведенной налоговой проверки на основании вынесенного решения налогового органа о привлечении к ответственности (отказе в привлечении к ответственности) за совершение налогового правонарушения.
     
     Представления налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль с корректировкой суммы убытка за налоговые периоды, по которым проведена выездная налоговая проверка, не требуется. Данный вывод подтверждается положениями подпункта 2 п. 3.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н (с 1 июля 2008 года - приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н). Кроме того, направление налоговым органом вне рамок проведения камеральной налоговой проверки требования о внесении изменений в налоговую отчетность по результатам выездной налоговой проверки НК РФ не предусмотрено.
     
     Если завышение налогоплательщиком убытка за налоговые периоды, по которым проведена выездная налоговая проверка, привело к завышению суммы остатков неперенесенного убытка, а при уменьшении налоговой базы на убытки прошлых налоговых периодов - и к занижению суммы налога на прибыль в налоговых декларациях за следующие после проверенных отчетные (налоговые) периоды, то налоговым органом проводится работа с налогоплательщиком по уточнению налоговых деклараций за эти отчетные (налоговые) периоды в соответствии с положениями НК РФ.
     
     В частности, если камеральной налоговой проверкой налоговых деклараций за отчетные (налоговые) периоды, следующие за проверенными при выездной налоговой проверке, выявлено несоответствие сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
     
     Вышеуказанное требование должно быть направлено налогоплательщику в сроки, установленные для проведения камеральной налоговой проверки в соответствии со ст. 88 НК РФ.
     
     Согласно ст. 138 НК РФ акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему долж-ностному лицу) или в суд.
     
     В случае обжалования актов налоговых органов, действий их должностных лиц в суд по заявлению налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены судом в порядке, установленном соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.
     
     При этом согласно разъяснениям, данным в постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при применении ст. 138 НК РФ необходимо исходить из того, что под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.
     
     Каков порядок представления налоговых деклараций по налогу на прибыль и указания в этих декларациях КПП в случае, если произошла смена юридического адреса обособленного подразделения?
     
     Согласно п. 1 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом.
     
     Порядок действий организации и налоговых органов при постановке на учет по месту нахождения обособленного подразделения по новому адресу приведен в приказе МНС России от 03.03.2004 N БГ-3-09/178.
     
     При постановке на учет по месту нахождения обособленного подразделения организации присваивается код причины постановки на учет (КПП).
     
     Из рассматриваемой ситуации следует, что у налогоплательщика изменился адрес местонахождения обособленного подразделения.
     
     НК РФ не определено, что понимается под изменением места нахождения обособленного подразделения, и такой термин, как "изменение места нахождения", относится в действующем законодательстве только к юридическому лицу. В случае осуществления деятельности через обособленное подразделение по новому адресу организация должна осуществить процедуру закрытия и открытия обособленного подразделения.
     
     В случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения снятие с учета организации по месту нахождения этого обособленного подразделения осуществляется налоговым органом по заявлению налогоплательщика в течение 10 дней со дня подачи такого заявления, но не ранее окончания выездной налоговой проверки в случае ее проведения (п. 5 ст. 84 НК РФ).
     
     В соответствии с п. 2.8 Раздела II Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н, в случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения (далее - закрытое обособленное подразделение) уточненные налоговые декларации по этому обособленному подразделению, а также налоговые декларации за последующие (после закрытия) отчетные периоды и текущий налоговый период представляются в налоговый орган по месту нахождения (учета) организации.
     
     При этом в Титульном листе (Лист 01) декларации по реквизиту "по месту нахождения (учета)" указывается код "223", а в верхней его части - КПП, который был присвоен организации налоговым органом по месту нахождения закрытого обособленного подразделения.
     
     Согласно абзацу второму п. 5 раздела XI Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах базы данных "Расчеты с бюджетом", утвержденных приказом ФНС России от 16.03.2007 N ММ-3-10/138@, налоговые органы по месту учета организации ведут карточки "РСБ" с кодами по ОКАТО не только того субъекта, на территории которого находится организация, но и с кодами по ОКАТО других субъектов Российской Федерации, из которых были переданы сальдо расчетов по закрытым обособленным подразделениям.
     
     Если по закрытому обособленному подразделению были начислены ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль на квартал, в котором произошла ликвидация, то налогоплательщик вправе представить уточненные налоговые декларации. В уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль по закрытому обособленному подразделению по строке 120 Приложения N 5 к Листу 02 снимаются вышеуказанные ежемесячные авансовые платежи и одновременно в уточненной декларации, составленной в целом по налогоплательщику, увеличиваются эти платежи по строке 120 в Приложении N 5 к Листу 02 по организации без входящих в нее обособленных подразделений.
     

Налогообложение организаций - участников Особой экономической зоны в Магаданской области

     
     Имеет ли право организация - участник Особой экономической зоны в Магаданской области при заполнении налоговой декларации уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль по строке 090 Листа 02 в части расходов на инвестирование производства (приобретение инструмента, инвентаря), а также в части обеспечения социальных гарантий и вы-плат, закрепленных коллективным и трудовым договорами (дополнительные отпуска за ненормированный рабочий день)?
     
     В соответствии со ст. 5 Федерального закона от 31.05.1999 N 104-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Магаданской области" (далее - Закон N 104-ФЗ) в период с 1 января 2007 года по 31 декабря 2014 года участники Особой экономической зоны (ОЭЗ) при осуществлении ими хозяйственной деятельности на территории ОЭЗ и в пределах Магаданской области освобождаются от уплаты налога на прибыль, инвестируемую в развитие производства и социальной сферы на территории Магаданской области.
     
     Данная льгота предоставляется при условии ведения участниками ОЭЗ отдельного учета операций финансово-хозяйственной деятельности, осуществляемых ими в пределах ОЭЗ и Магаданской области.
     
     НК РФ специально не определены понятия "прибыль, инвестируемая в развитие производства" и "прибыль, инвестируемая в развитие социальной сферы". Не содержатся они и в Законе N 129-ФЗ, и в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету, утвержденных Минфином России.
     
     В то же время в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, аналитический учет по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. В аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных мероприятий по приобретению (созданию) иного имущества и еще не использованные, могут разделяться.
     
     Таким образом, организация - участник ОЭЗ при осуществлении расходов по приобретению инструментов и инвентаря может воспользоваться льготой по налогу на прибыль, установленной ст. 5 Закона N 104-ФЗ, если она способна документально подтвердить:
     
     - факт использования инструментов и инвентаря в деятельности, связанной с осуществлением инвестиций в развитие производства и социальной сферы на территории Магаданской области;
     
     - факт использования нераспределенной прибыли как источника указанных инвестиций.
     
     Расходы организации - участника ОЭЗ, направленные на обеспечение закрепленных коллективным и трудовым договорами социальных гарантий и выплат работникам организации в виде дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день, не являются инвестированием в развитие социальной сферы на территории Магаданской области и соответственно не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.
     

Учет расходов по оплате консультационно-юридических услуг

     
     Правомерно ли мнение налогового органа о том, что организацией для целей налогообложения прибыли необоснованно учтены расходы по оплате консультационно-юридических услуг ввиду того, что они не носят производственного характера, в штате организации имеется юридический отдел, а также отсутствует акт приемки услуг?
     
     Наличие юридического отдела не исключает права организации на привлечение сторонних консультантов и адвокатов по вопросам производственной деятельности и возможности учета расходов по оплате подобных услуг в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, должны отвечать критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.
     
     Основанием для осуществления хозяйственной операции является договор, оформленный в соответствии с требованиями ГК РФ. В зависимости от условий хозяйственного договора налогоплательщиком определяется порядок учета хозяйственных операций для целей налогообложения прибыли.
     
     В соответствии с подпунктом 15 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.
     
     НК РФ не устанавливает специального перечня документов для обоснования данных расходов. При этом налогоплательщикам следует иметь в виду, что не во всех случаях для подтверждения факта оказания услуг необходимо составление акта приемки услуг.
     
     Согласно ст. 252 НК РФ расходами организации признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные в том числе документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     В силу п. 1 и 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать такие обязательные реквизиты, как наименование документа, дату его составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.
     
     Таким образом, в документах, подтверждающих выполнение работ, оказание услуг, долж-ны быть реквизиты, позволяющие сделать вывод о том, какая конкретно услуга (работа) выполнена для заказчика, в каком объеме, какова ее стоимость и в каком виде заказчик получает эту услугу; при этом услуги должны быть связаны с производственной деятельностью.
     
     Учитывая, что не во всех случаях выполнение услуг должно быть подтверждено актом приемки услуг, организация вправе представить другие документы, косвенно подтверждающие оказание услуг (отчеты, переписка, рекомендации, переговоры и т.д.).
     
     Что касается неправомерного учета для целей налогообложения прибыли расходов по оплате юридических услуг сторонних организаций при наличии в штате юридического отдела, налогоплательщикам необходимо учитывать следующее.
     
     Перечисление функций структурных подразделений из штатного расписания налогоплательщика представляется недостаточным обоснованием неправомерного учета указанных затрат.
     
     Организация вправе документально подтвердить, что структурные подразделения полностью и с хорошим качеством выполняли полный объем перечисленных в штатном расписании функций и что необходимость дополнительных консультаций по вопросам, частично относящимся к компетенции этих структурных подразделений, возникала обоснованно.
     
     В условиях наличия множества функций персонала отдельных структурных подразделений налогоплательщика вывод налогового органа о нецелесообразности привлечения в направленной на получение дохода деятельности услуг сторонних организаций на выполнение отдельных функций (которые могли бы в определенных условиях быть исполнены работниками самого налогоплательщика) может быть подкреплен следующими фактическими данными:
     
     - реальными доказательствами того, что полученные услуги дублировали операции по исполнению должностных обязанностей работников налогоплательщика (то есть были фактически выполнены исполнителем повторно);
     
     - фактами, подтверждающими, что штатные работники во время оказания исполнителем спорных услуг вообще не выполняли никаких должностных обязанностей.
     

Учет расходов, связанных с возмещением заграничных командировочных затрат

     
     Какими оправдательными документами должны быть подтверждены расходы организации, связанные с возмещением заграничных командировочных затрат работнику, при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль?
     
     В соответствии со ст. 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
     
     Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в том числе в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     В соответствии со ст. 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
     
     Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, и содержат обязательные реквизиты. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, поименованные в ст. 9 Закона N 129-ФЗ.
     
     Унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты утверждены постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1.
     
     При направлении работника в командировку в организации должны быть оформлены следующие документы:
     
     - приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку по форме N Т-9 (N Т-9а);
     
     - командировочное удостоверение по форме N Т-10. Фактическое время пребывания в месте командировки определяется по отметкам в командировочном удостоверении о дне прибытия в место командировки и дне выбытия из него. Суточные выплачиваются только за дни пребывания в командировке, количество которых устанавливается на основании отметок в командировочном удостоверении;
     
     - служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении по форме N Т-10а.
     
     Кроме того, согласно п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета Директоров Банка России от 22.09.1993 N 40, работник не позднее трех дней по возвращении из командировки обязан составить авансовый отчет по форме N АО-1, утвержденной постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55.
     
     К авансовому отчету должны быть приложены следующие оправдательные документы: авиа- и (или) железнодорожные билеты (подтверждающие расходы на проезд), счета гостиниц (подтверждающие расходы на проживание) и другие документы, подтверждающие произведенные расходы. При заграничных командировках к авансовому отчету могут прилагаться ксерокопии страниц загранпаспорта с отметками о пересечении границы (подтверждающие время пребывания работника в загранкомандировке).
     
     Таким образом, расходы на загранкомандировки производственного характера должны подтверждаться приказами (распоряжениями) о направлении работников в командировки, командировочными удостоверениями, служебными заданиями для направления в командировки и отчетами об их выполнении, авансовыми отчетами, авиабилетами, счетами турфирм, в которых расшифрована стоимость каждой оказанной услуги, и актами выполненных работ, подписанными с турфирмами, ксерокопиями страниц загранпаспортов с отметками о пересечении границы.
     
Д.В. Осипов
     

Определение стоимости чистых активов общества с ограниченной ответственностью

     
     Общее собрание участников общества с ограниченной ответственностью приняло решение о реорганизации такого общества в форме выделения с последующим приобретением реорганизуемым обществом доли выделяемой организации. Каким документом необходимо руководствоваться для определения стоимости чистых активов общества с ограниченной ответственностью?
     
     В соответствии с п. 5 ст. 277 НК РФ в случае реорганизации в форме выделения, предусматривающей приобретение реорганизуемой организацией акций (доли, пая) выделяемой организации, стоимость этих акций (доли, пая) признается равной стоимости чистых активов выделенной организации на дату ее государственной регистрации.
     
     Для определения стоимости чистых активов организациям следует руководствоваться приказом Минфина России N 10н, ФКЦБ России N 03-6/пз от 29.01.2003 "Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ" (действие данного приказа не распространяется на акционерные общества, осуществляющие страховую и банковскую деятельность).
     
     Согласно ст. 20 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" стоимость чистых активов общества определяется в порядке, установленном федеральным законом и издаваемыми в соответствии с ним нормативными актами. Учитывая, что федеральным законом стоимость чистых активов обществ с ограниченной ответственностью не установлена, эти общества могут также руководствоваться вышеуказанным приказом Минфина России и ФКЦБ России.
     

Учет сумм налога на имущество организаций

     
     Организация начисляет и уплачивает в бюджет налог на имущество организаций по недвижимому имуществу, право собственности на которое не зарегистрировано в Едином государственном реестре, но которое фактически эксплуатируется организацией. Вправе ли организация отнести к расходам для целей налогообложения прибыли расходы в виде сумм налога на имущество организаций?
     
     Согласно п. 1 ст. 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением сумм, перечисленных в ст. 270 настоящего Кодекса.
     
     Согласно подпункту 1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается, если иное не установлено ст. 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса, дата начисления налогов (сборов).
     
     Каких-либо особенностей в отношении порядка учета расходов в виде сумм налогов для целей налогообложения прибыли, помимо их начисления в установленном законодательством Российской Федерации порядке, положениями НК РФ не установлено.
     
     Таким образом, расходы в виде сумм налога на имущество организаций, начисленного в установленном законодательством Российской Федерации порядке по недвижимому имуществу, право собственности на которое не зарегистрировано в Едином государственном реестре, но которое фактически эксплуатируется организацией, могут быть отнесены организацией к расходам для целей налогообложения прибыли.
     

Учет расходов на премирование сотрудников организации

     
     Руководством организации утвержден план премирования своих сотрудников на 2008 год, в котором предусмотрено, что премии будут выплачиваться ко Дню защитника Отечества и к Международному женскому дню, а также по результатам деятельности за год. Вправе ли организация учесть вышеуказанные премии в составе своих расходов для целей налогообложения прибыли?
     
     В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
     
     Согласно п. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
     
     Учитывая вышеизложенное, а также принимая во внимание то, что премии выплачиваемые сотрудникам к праздничным дням, в частности, ко Дню защитника Отечества и к Международному женскому дню, не относятся к выплатам стимулирующего характера, то такие премии не могут быть учтены в расходах для целей налогообложения прибыли.
     
     Что касается премий, выплачиваемых сотрудникам по результатам деятельности за год, то такие премии учитываются в составе расходов для целей налогообложения прибыли на основании п. 2 ст. 255 НК РФ.
     

Налогообложение дивидендов

     
     Акционерное общество приняло решение о выплате дивидендов своим акционерам. При этом акционеры этого общества получили убыток по итогам прошлых налоговых периодов. Вправе ли акционерное общество уменьшить сумму дивидендов, подлежащих распределению между акционерами в текущем налоговом периоде, на сумму убытка, полученного такими акционерами по итогам прошлых налоговых периодов?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
     
     Статьей 275 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях.
     
     Налоговый агент, выплачивая дивиденды своим акционерам (участникам), вправе уменьшить сумму начисленных дивидендов, подлежащих налогообложению, только на суммы дивидендов, предусмотренные абзацем четвертым п. 2 ст. 275 НК РФ.
     
     Уменьшение суммы начисленных дивидендов, подлежащих налогообложению, по каким-либо иным основаниям, отличным от предусмотренных абзацем четвертым п. 2 ст. 275 НК РФ, НК РФ не предусмотрено.
     
     Таким образом, организация, выплачивая дивиденды своему акционеру, осуществляющему деятельность с убытком, не вправе уменьшить сумму начисленных дивидендов, подлежащих налогообложению, на суммы убытка, полученного таким акционером по итогам прошлых налоговых периодов.
     

Учет дохода от размещения пенсионных взносов негосударственным пенсионным фондом в ценные бумаги различных эмитентов

     
     Организация-работодатель заключила договор негосударственного пенсионного обеспечения с негосударственным пенсионным фондом. В соответствии с условиями договора учет пенсионных взносов предусмотрен на солидарном пенсионном счете. Денежные средства, перечисляемые организацией-работодателем в форме пенсионных взносов на солидарный пенсионный счет, размещаются негосударственным пенсионным фондом в ценные бумаги различных эмитентов. Признается ли доход от размещения пенсионных резервов (включающих пенсионные взносы), аккумулированный негосударственным пенсионным фондом на солидарном пенсионном счете, доходом организации-работодателя для целей налогообложения прибыли?
     
     В соответствии с п. 1 и 2 ст. 295 НК РФ доходы негосударственных пенсионных фондов определяются раздельно по доходам, полученным от размещения пенсионных резервов, доходам, полученным от инвестирования пенсионных накоплений, и доходам, полученным от уставной деятельности фондов.
     
     К доходам, полученным от размещения пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов, кроме доходов, предусмотренных ст. 249 и 250 НК РФ, относятся доходы от размещения средств пенсионных резервов в ценные бумаги, осуществления инвестиций и других вложений, установленных законодательством о негосударственных пенсионных фондах, определяемые в порядке, установленном настоящим Кодексом для соответствующих видов доходов.
     
     В целях налогообложения доход, полученный от размещения пенсионных резервов, определяется как положительная разница между полученным доходом от размещения пенсионных резервов и доходом, рассчитанным и