Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Обзор изменений, внесенных в главу 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ в 2008 году


Обзор изменений, внесенных в главу 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ в 2008 году


Комментарий*1

     _____          
     *1 В настоящий комментарий включены извлечения из официальных документов, ставших предметом обзора (выделены полужирным шрифтом).
     
В.М. Акимова,
государственный советник налоговой службы III ранга
     
     В 2008 году в главу 23 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) внесены значительные изменения тремя Федеральными законами: от 30.04.2008 N 55-ФЗ, от 22.07.2008 N 121-ФЗ и от 22.07.2008 N 158-ФЗ.     

Федеральный закон

от 30 апреля 2008 г. N 55-ФЗ

"О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений"

    
Извлечения

     

<…> Статья 3

     
     Внести в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства Российской Федерации, 2000, N 32, ст. 3340; 2001, N 1, ст. 18; N 23, ст. 2289; N 33, ст. 3413; 2002, N 1, ст. 4; N 22, ст. 2026; N 30, ст. 3021, 3033; 2003, N 19, ст. 1749; N 21, ст. 1958; N 28, ст. 2879; 2004, N 27, ст. 2715; N 30, ст. 3088; N 34, ст. 3518; N 35, ст. 3607; 2005, N 1, ст. 30, 38; N 24, ст. 2312; N 27, ст. 2710, 2717; N 30, ст. 3104; 2006, N 31, ст. 3436, 3443, 3452; N 50, ст. 5279, 5286; 2007, N 1, ст. 20; N 13, ст. 1465; N 31, ст. 4013; N 45, ст. 5416; N 49, ст. 6045; N 50, ст. 6237) следующие изменения:
     
     1) статью 217 дополнить пунктами 38 и 39 следующего содержания:
     
     "38) взносы на софинансирование формирования пенсионных накоплений, направляемые для обеспечения реализации государственной поддержки формирования пенсионных накоплений в соответствии с Федеральным законом “О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений”;
     
     39) взносы работодателя, уплачиваемые в соответствии с Федеральным законом “О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений”, в сумме уплаченных взносов, но не более 12 000 рублей в год в расчете на каждого работника, в пользу которого уплачивались взносы работодателем.";
     
     2) в статье 219:
     
     а) пункт 1 дополнить подпунктом 5 следующего содержания:
     
     "5) в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом “О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений” - в размере фактически произведенных расходов с учетом ограничения, установленного пунктом 2 настоящей статьи.
     
     Указанный в настоящем подпункте социальный налоговый вычет предоставляется при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом “О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений”, либо при представлении налогоплательщиком справки налогового агента об уплаченных им суммах дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии, удержанных и перечисленных налоговым агентом по поручению налогоплательщика, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.";
     
     б) в абзаце втором пункта 2 слова "в подпунктах 2-4 пункта 1" заменить словами
     

     "в подпунктах 2-5 пункта 1", слова "не более 100 000 рублей" заменить словами "не более 120 000 рублей", слова "и по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования" заменить словами ", по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования и по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом “О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений”"; <…>
     
     Федеральным законом от 30.04.2008 N 55-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона “О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений”" (далее - Закон N 55-ФЗ) внесены изменения и дополнения в ст. 217 и 219 НК РФ; новые редакции этих статей Кодекса вступают в силу с 1 января 2009 года.
     
     Статья 217 НК РФ пополнилась п. 38 и 39, которые дополняют перечень доходов, освобождаемых от налогообложения. Согласно п. 38 ст. 217 НК РФ от налогообложения освобождаются взносы, направленные на софинансирование формирования пенсионных накоплений для обеспечения реализации государственной поддержки формирования пенсионных накоплений в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений" (далее - Закон N 56-ФЗ).
     
     На основании п. 39 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению суммы уплаченных работодателями в соответствии с Законом N 56-ФЗ взносов, но не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника, в пользу которого эти взносы сделаны.
     
     Таким образом, указанные в п. 38 и 39 ст. 217 НК РФ взносы связаны с формированием пенсионных накоплений налогоплательщиков.
     
     Законом N 55-ФЗ внесены изменения в ст. 219 НК РФ, устанавливающую виды и размеры социальных налоговых вычетов, а также порядок их получения налогоплательщиками.
     
     Данная статья НК РФ дополняется новым видом вычета - вычетом в сумме уплаченных налогоплательщиком страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии. Такие расходы осуществляются налогоплательщиками в добровольном порядке в соответствии с Законом N 56-ФЗ. Для получения нового социального налогового вычета налогоплательщики должны представить в налоговую инспекцию по месту жительства налоговую декларацию и заявление о предоставлении вычета, а также документы, подтверждающие фактические расходы по уплате ими дополнительных страховых взносов. Если по поручению налогоплательщика из его доходов дополнительные страховые взносы удерживаются и перечисляются налоговым агентом, то уплату взносов налогоплательщик подтверждает соответствующей справкой по форме, утвержденной ФНС России.
     

     Законом N 55-ФЗ изменен также совокупный предельный размер социальных налоговых вычетов: со 100 000 руб. он увеличен до 120 000 руб. Предельный размер социальных налоговых вычетов применяется к следующим расходам налогоплательщика:
     
     - к расходам на свое обучение;
     
     - к расходам на медицинское лечение (за исключением дорогостоящего);
     
     - к расходам по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения и по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования;
     
     - к дополнительным страховым взносам, уплаченным на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Законом N 56-ФЗ.
     
     Если налогоплательщик понес в одном налоговом периоде вышеназванные виды расходов, то он самостоятельно выбирает, какие виды расходов и в каких суммах учитываются в пределах максимальной величины социального налогового вычета.
     
     Новый вид социального налогового вычета и повышенный предельный размер социальных налоговых вычетов применяются в отношении расходов, которые будут производиться только с 1 января 2009 года, поскольку изменения, внесенные в ст. 219 НК РФ, не распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 года.
     
     Следует отметить, что размеры социальных налоговых вычетов на благотворительные цели и на обучение детей, установленные подпунктами 1 и 2 п. 1 ст. 219 НК РФ, остались в прежних пределах. Вычет в части расходов на благотворительные цели составляет 25% от суммы полученного в налоговом периоде дохода, но не более суммы произведенных взносов на благотворительность. Социальный налоговый вычет в части расходов, произведенных налогоплательщиками на обучение детей, предоставляется в сумме, не превышающей 50 000 руб. По-прежнему, без ограничения по сумме, принимаются к вычету расходы на дорогостоящее лечение.
     

Федеральный закон

от 22 июля 2008 г. N 121-ФЗ

"О внесении изменений в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации"

    
Извлечения

    

Статья 1

     
     Внести в пункт 1 статьи 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства Российской Федерации, 2000, N 32, ст. 3340; 2001, N 1, ст. 18; 2002, N 30, ст. 3033; 2003, N 28, ст. 2874; 2004, N 27, ст. 2711; 2005, N 1, ст. 29; 2006, N 30, ст. 3295; 2007, N 31, ст. 4013) следующие изменения:
     
     1) в абзаце первом подпункта 3 слова "вычет, превысил 20 000 рублей" заменить словами "вычет, превысил 40 000 рублей", слова "доход превысил 20 000 рублей" заменить словами "доход превысил 40 000 рублей";
     
     2) подпункт 4 изложить в следующей редакции:
     
     "4) налоговый вычет в размере 1000 рублей за каждый месяц налогового периода распространяется на:
     
     - каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок и которые являются родителями или супругом (супругой) родителя;
     
     - каждого ребенка у налогоплательщиков, которые являются опекунами или попечителями, приемными родителями, супругом (супругой) приемного родителя.
     
     Указанный налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщиков, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса) налоговым агентом, представляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 280 000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 280 000 рублей, налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется.
     
     Налоговый вычет, установленный настоящим подпунктом, производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет у родителей и (или) супруга (супруги) родителя, опекунов или попечителей, приемных родителей, супруга (супруги) приемного родителя.
     
     Указанный налоговый вычет удваивается в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является ребенком-инвалидом, а также в случае, если учащийся очной формы обучения, аспирант, ординатор, студент в возрасте до 24 лет является инвалидом I или II группы.
     
     Налоговый вычет предоставляется в двойном размере единственному родителю (приемному родителю), опекуну, попечителю. Предоставление указанного налогового вычета единственному родителю прекращается с месяца, следующего за месяцем вступления его в брак.
     

     Налоговый вычет предоставляется родителям и супругу (супруге) родителя, опекунам, попечителям, приемным родителям, супругу (супруге) приемного родителя на основании их письменных заявлений и документов, подтверждающих право на данный налоговый вычет.
     
     При этом иностранным физическим лицам, у которых ребенок (дети) находится (находятся) за пределами Российской Федерации, такой вычет предоставляется на основании документов, заверенных компетентными органами государства, в котором проживает (проживают) ребенок (дети).
     
     Налоговый вычет может предоставляться в двойном размере одному из родителей (приемных родителей) по их выбору на основании заявления об отказе одного из родителей (приемных родителей) от получения налогового вычета.
     
     Уменьшение налоговой базы производится с месяца рождения ребенка (детей), или с месяца, в котором установлена опека (попечительство), или с месяца вступления в силу договора о передаче ребенка (детей) на воспитание в семью и сохраняется до конца того года, в котором ребенок (дети) достиг (достигли) возраста, указанного в абзацах пятом и шестом настоящего подпункта, или в случае истечения срока действия либо досрочного расторжения договора о передаче ребенка (детей) на воспитание в семью, или в случае смерти ребенка (детей). Налоговый вычет предоставляется за период обучения ребенка (детей) в образовательном учреждении и (или) учебном заведении, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения.". <…>
     
     Федеральным законом от 22.07.2008 N 121-ФЗ "О внесении изменений в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" с 1 января 2009 года устанавливается новый порядок предоставления двух видов стандартных налоговых вычетов - как на самого налогоплательщика, так и на детей.
     
     В настоящее время стандартные налоговые вычеты установлены на самого налогоплательщика в размерах 3000 руб., 500 руб. или 400 руб. При этом если вычеты 3000 руб. и 500 руб. предоставляются независимо от размера ежемесячного дохода налогоплательщика, то вычет в размере 400 руб. предоставляется только при доходе, не превышающем 20 000 руб., исчисленном нарастающим итогом.
     
     С 1 января 2009 года стандартный налоговый вычет, установленный подпунктом 3 п. 1 ст. 218 НК РФ, в сумме 400 руб. будет предоставляться налогоплательщикам ежемесячно, если полученный ими доход не превысит 40 000 руб. Вычет прекращается с того месяца, в котором исчисленный нарастающим итогом доход налогоплательщика, полученный с начала года, превысит 40 000 руб.
     
     Отметим, что при определении размера дохода, при котором налогоплательщик имеет право на вышеуказанный размер стандартного налогового вычета, не учитываются доходы, полностью или частично освобождаемые от налогообложения на основании ст. 217 НК РФ.
     
     Наибольшие изменения коснулись положений подпункта 4 п. 1 ст. 217 НК РФ, согласно действующей до 1 января 2009 года редакции которого стандартный налоговый вычет предоставляется родителям (супругам родителей), имеющим детей, в размере 600 руб. на каждого ребенка за каждый месяц налогового периода до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом, превысил 40 000 руб. Отдельным категориям налогоплательщиков, таким как вдова (вдовец), одинокий родитель, опекун, попечитель, приемные родители, вышеуказанный вычет предоставляется в двойном размере, а если дети являются инвалидами, вычет на таких детей удваивается.
     
     Новыми положениями подпункта 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, в частности, предусматривается, что с 2009 года вычет предоставляется:
     
     - ежемесячно до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысит 280 000 руб.;
     
     - в сумме 1000 руб. на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет;
     
     - в двойном размере - единственным родителям (приемным родителям), опекунам и попечителям. В двойном размере вычет можно будет также получить одному из родителей (приемных родителей), но при этом второй родитель должен отказаться от получения стандартного налогового вычета.
     
     Впервые в НК РФ введено понятие "единственный родитель". К единственным родителям, в частности, относятся вдова (вдовец) и единственный приемный родитель. К единственным родителям можно также отнести лиц, записанных в свидетельстве о рождении ребенка в качестве единственного родителя. В случае заключения единственными родителями брака они теряют право на получение налогового вычета в двойном размере с месяца, следующего за месяцем вступления в брак.
     
     К родителям ребенка относятся лица, признаваемые родителями в соответствии с нормами семейного законодательства, записанные в установленном порядке отцом (матерью) ребенка в книге записей рождений и в свидетельстве о рождении ребенка, как состоящие, так и не состоящие в браке между собой на дату регистрации рождения ребенка.
     
     Новый порядок предоставления стандартного налогового вычета на детей рассмотрим на следующем примере.
     
     Пример 1.
     
     Супруги, состоящие в зарегистрированном браке, имеют сына десяти лет. Вычет на ребенка имеют право получать оба родителя. Однако работает только отец, который ежемесячно получает заработок в сумме 25 000 руб.
     
     Для получения вычета отец подал в бухгалтерию организации, в которой он работает, заявление и документы, подтверждающие право на вычеты. Вычет на ребенка ему предоставляется в 2008 году в размере 600 руб. только за январь, так как его доход с февраля превысил предельный размер дохода, при котором вычет может предоставляться.
     
     В 2009 году право на вычет имеют оба родителя. Однако мать ребенка не работает, и соответственно вычет может получить только отец.
     
     Согласно новой редакции подпункта 4 п. 1 ст. 218 НК РФ отец имеет право на получение стандартного налогового вычета в двойном размере при условии, что его супруга письменно откажется от получения стандартного налогового вычета на ребенка. Для этого необходимо написать заявление от обоих родителей в организацию по месту работы мужа о предоставлении вычета на ребенка в двойном размере отцу и об отказе его жены от получения стандартного налогового вычета. Помимо вышеуказанных документов в бухгалтерию представляются копии свидетельства о браке и свидетельства о рождении сына.
     
     В 2009 году стандартный налоговый вычет на обеспечение ребенка будет предоставлен отцу в течение января - ноября в сумме 22 000 руб. [(1000 руб. х 2) х 11 мес.]. По доходу, полученному в декабре, вычеты не предоставляются, так как в этом месяце доход отца, полученный с начала 2009 года, превысит 280 000 руб.
     
     Таким образом, налогоплательщиков, имеющих право на вычет на обеспечение детей, можно распределить на две категории. К первой категории относятся лица, имеющие право на стандартный вычет на обеспечение детей в однократном размере. Это родители (приемные родители) и супруги родителей (приемных родителей), которым вычет предоставляется в сумме 1000 руб. на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет.
     
     Ко второй категории относятся лица, имеющие право на вычет в повышенных размерах:
     
     - родители (приемные родители) и супруги родителей (приемных родителей), которым вычет предоставляется в сумме 2000 руб. на каждого ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет, на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет, являющегося инвалидом I или II группы;
     
     - один из родителей (приемных родителей), которым вычет предоставляется в сумме 2000 руб. на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет при отказе второго родителя (приемного родителя) от получения стандартного налогового вычета;
     
     - один из родителей (приемных родителей), которым вычет предоставляется в сумме 4000 руб. на каждого ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет, на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет, являющегося инвалидом I или II группы, при отказе второго родителя (приемного родителя) от получения стандартного налогового вычета;
     
     - единственные родители (приемные родители), опекуны, попечители, которым вычет предоставляется в сумме 2000 руб. на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет;
     
     - единственные родители (приемные родители), опекуны, попечители, которым вычет предоставляется в сумме 4000 руб. на каждого ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет, на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет, являющегося инвалидом I или II группы.
     

Федеральный закон

от 22 июля 2008 г. N 158-ФЗ

"О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"

    
Извлечения

    

Статья 1

     
     Внести в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства Российской Федерации, 2000, N 32, ст. 3340; 2001, N 1, ст. 18; N 23, ст. 2289; N 33, ст. 3413, 3429; 2002, N 1, ст. 4; N 22, ст. 2026; N 30, ст. 3021, 3027, 3033; 2003, N 1, ст. 2, 6; N 21, ст. 1958; N 28, ст. 2886; N 52, ст. 5030; 2004, N 27, ст. 2711, 2715; N 30, ст. 3088; N 31, ст. 3220, 3231; N 34, ст. 3517, 3518, 3520, 3522, 3525; N 35, ст. 3607; N 41, ст. 3994; 2005, N 1, ст. 30, 38; N 24, ст. 2312; N 27, ст. 2710, 2717; N 30, ст. 3104, 3118, 3128, 3129, 3130; N 42, ст. 5581; 2006, N 3, ст. 280; N 23, ст. 2382; N 31, ст. 3436, 3443, 3450, 3452; N 45, ст. 4627; N 50, ст. 5279, 5286; N 52, ст. 5498; 2007, N 1, ст. 20, 31, 39; N 13, ст. 1465; N 21, ст. 2462; N 22, ст. 2563, 2564; N 23, ст. 2691; N 31, ст. 3991, 4013; N 45; ст. 5416; N 46, ст. 5557; N 49, ст. 6045, 6071; N 50, ст. 6237, 6245; 2008, N 18, ст. 1942) следующие изменения:
     
     <…> 2) в подпункте 1 пункта 2 статьи 212 слова "трех четвертых" заменить словами "двух третьих";
     
     3) статью 214.2 после слов "Российской Федерации," дополнить словами "увеличенной на пять процентных пунктов,";
     
     4) в статье 217:
     
     а) пункт 21 изложить в следующей редакции:
     
     "21) суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус;";
     
     б) в пункте 27:
     
     - абзац второй после слов "Российской Федерации," дополнить словами "увеличенной на пять процентных пунктов,";
     
     - абзац четвертый после слов "Российской Федерации," дополнить словами "увеличенную на пять процентных пунктов,";
     
     в) дополнить пунктом 40 следующего содержания:
     
     "40) суммы, выплачиваемые организациями (индивидуальными предпринимателями) своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций."; <…>
     
     Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 158-ФЗ) внесены изменения в ст. 212, 214.2 и 217 НК РФ; новые редакции этих статей Кодекса вводятся в действие с 1 января 2009 года.
     

     Так, согласно новой редакции п. 21 ст. 217 НК РФ от налогообложения освобождаются суммы оплаты за обучение налогоплательщиков по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо в иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус. При этом оплата за обучение может производиться независимо от того, является налогоплательщик работником организации или нет. Не установлены и ограничения по сумме оплаты за обучение. Определены только виды обучения - основные и дополнительные общеобразовательные и профессиональные образовательные программы, профессиональная подготовка и переподготовка, а также перечень организаций, которые осуществляют такое обучение.
     
     К ним, в частности, отнесены российские образовательные учреждения, имеющие соответствующую лицензию, либо иностранные образовательные учреждения, имеющие соответствующий статус.
     
     В соответствии с п. 40 ст. 217 НК РФ с 1 января 2009 года не будут облагаться налогом на доходы физических лиц суммы, выплачиваемые организациями (индивидуальными предпринимателями) своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, включаемые в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. В настоящее время от налогообложения освобождены только суммы, получаемые налогоплательщиками на возмещение затрат по уплате процентов за счет средств бюджетов бюджетной системы Россий-ской Федерации.
     
     Внесены изменения в порядок расчета налоговой базы в отношении материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиками заемными (кредитными) средствами в рублевом выражении.
     
     Напомним читателям журнала, что согласно действующей до 1 января 2009 года редакции ст. 212 НК РФ налоговая база в отношении материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком рублевыми заемными (кредитными) средствами, определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.
     
     С 1 января 2009 года для расчета налоговой базы в отношении такой материальной выгоды будут приниматься не три четвертых, а две третьих ставки рефинансирования, установленной Банком России и действующей на дату уплаты процентов.
     

     Рассмотрим порядок определения налоговой базы на следующем примере.
     
     Пример 2.
     
     Налогоплательщик получил 28 ноября 2008 года от организации по месту своей работы заем в размере 150 000 руб. на три месяца из расчета 5% годовых. Возврат займа и уплата процентов должны быть произведены не позднее 28 февраля 2009 года. Условиями договора займа предусмотрено, что уплата процентов и возврат займа осуществляются ежемесячно. Проценты уплачиваются за период с 28 ноября 2008 года по 28 февраля 2009 года.
     
     Налогоплательщик ежемесячно возвращает заем по 50 000 руб., а также уплачивает проценты:
     
     - 31 декабря 2008 года - уплачены проценты в сумме 696,72 руб. за период с 27 ноября по 31 декабря 2008 года;
     
     - 31 января 2009 года - уплачены проценты в сумме 424,66 руб. за период с 1 января по 31 января 2009 года;
     
     - 28 февраля 2009 года - уплачены проценты в сумме 191,78 руб. за период с 1 февраля по 28 февраля 2009 года.
     
     Предположим, что ставка рефинансирования Банка России, действующая в течение всего периода действия договора займа, составила 11% годовых.
     
     Рассчитаем материальную выгоду, которая получена налогоплательщиком за период действия договора займа.
     
     1. Материальная выгода за период с 28 ноября по 31 декабря 2008 года определяется с учетом следующих данных:
     
     - сумма займа - 150 000 руб.;
     
     - количество дней пользования займом - 34 дня;
     
     - количество календарных дней в 2008 году - 366 дней;
     
     - 3/4 ставки рефинансирования - 8,25% (11% х 3/4);
     
     - процентная ставка по договору - 5%.
     
     Материальная выгода за вышеуказанный период составит 452,87 руб. [(150 000 руб. х 0,0825 : 366 дн. х 34 дн.) - (150 000 руб. х 0,05 : 366 дн. х 34 дн.)].
     
     2. Материальная выгода за период с 1 января по 31 января 2009 года определяется с учетом следующих данных:
     
     - остаток займа - 100 000 руб.;
     
     - количество дней пользования займом - 31 день;
     
     - количество календарных дней в 2009 году - 365 дней;
     
     - 2/3 ставки рефинансирования - 7,33% (11% х 2/3);
     

     - процентная ставка по договору - 5%.
     
     Материальная выгода за вышеуказанный период составит 197,89 руб. [(100 000 руб. х 0,0733 : 365 дн. х 31 дн.) - (100 000 руб. х 0,05 : 365 дн. х 31 дн.)].
     
     3. Материальная выгода за период с 1 февраля по 28 февраля 2009 года определяется с учетом следующих данных:
     
     - остаток займа - 50 000 руб.;
     
     - количество дней пользования займом - 28 дней;
     
     - количество календарных дней в 2009 году - 365 дней;
     
     - 2/3 ставки рефинансирования - 7,33% (11% х 2/3);
     
     - процентная ставка по договору - 5%.
     
     Материальная выгода за вышеуказанный период составит 89,37 руб. [(50 000 руб. х 0,0733 : : 365 дн. х 28 дн.) - (50 000 руб. х 0,05 : 365 дн. х 28 дн.)].
     
     Налог с полученной материальной выгоды исчисляется по ставке 35%, если налогоплательщик является налоговым резидентом Российской Федерации. Если налогоплательщик является нерезидентом, налог исчисляется по ставке 30%, если иные правила не установлены международными договорами об избежании двойного налогообложения.
     
     Закон N 158-ФЗ внес изменения в п. 27 ст. 217 НК РФ и в ст. 214.2 НК РФ, касающиеся правил налогообложения процентных доходов по банковским вкладам. Со следующего года проценты по рублевым вкладам освобождаются от налогообложения, если они выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов, в течение периода, за который начислены вышеуказанные проценты. От налогообложения также освобождаются проценты по рублевым вкладам, которые на дату заключения договора либо продления договора были установлены в размере, не превышающем действующую ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, при условии, что в течение периода начисления процентов размер процентов по вкладу не повышался и с момента, когда процентная ставка по рублевому вкладу превысила ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов, прошло не более трех лет.
     
     Налоговая база в отношении процентных доходов, получаемых по вкладам в рублях, на основании новой редакции ст. 214.2 НК РФ будет определяться как превышение суммы процентов, начисленной в соответствии с условиями договора, над суммой процентов, рассчитанной исходя из ставки рефинансирования Банка России, увеличенной на пять процентных пунктов.
     

     Рассмотрим на примере порядок налогообложения процентных доходов по рублевым вкладам.
     
     Пример 3.
     
     По договору банковского вклада от 1 декабря 2008 года банк открывает физическому лицу рублевый вклад на 30 месяцев в сумме 1 000 000 руб. Проценты начисляются банком ежемесячно в последний день месяца из расчета 15% годовых исходя из количества календарных дней с 1 декабря 2008 года по последний день действия договора включительно.
     
     Предположим, что ставка рефинансирования Банка России на дату заключения договора установлена в размере 11% и в течение всего периода действия договора банковского вклада не изменялась. Ставка рефинансирования Банка России с учетом ее увеличения на пять процентных пунктов составит 16%.
     
     Налоговая база в этом случае определяется только за декабрь 2008 года и составляет 3387,98 руб. [(1 000 000 руб. х 0,15 : 366 дн. х 31 дн.) - (1 000 000 руб. х 0,11 : 366 дн. х 31 дн.)].
     
     В 2009-2010 годах процентные доходы по рублевому вкладу освобождаются от налогообложения в связи с тем, что процентная ставка по договору не превышает ставку рефинансирования Банка России, увеличенную на пять процентных пунктов.
     

     Читателям журнала следует обратить внимание на то, что положения п. 27 ст. 217 НК РФ касаются только процентных доходов по вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации.