Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Расчет суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет в 2008 году

    

Расчет суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет в 2008 году

     
     И.А. Давыдова,
советник государственной гражданской службы
Российской Федерации 2 класса

     
     В соответствии со ст. 52 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) для исчисления суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, требуется наличие трех определяющих факторов: налоговой базы, налоговой ставки и налоговых вычетов, на основании которых налогоплательщик самостоятельно определяет сумму акциза по фактическим результатам экономической деятельности за налоговый период.
     
     Таким образом, исчисление акциза - это первый этап определения размера налогового обязательства, который представляет собой совокупность действий налогоплательщика по установлению суммы акциза, причитающейся к уплате в бюджет. Эта сумма исчисляется в процессе совершения последовательных действий налогоплательщика, в ходе которых определяются размеры конкретного налогового обязательства налогоплательщика за определенный период времени (налоговый период).
     

1. Налоговый период

     
     Согласно п. 1 ст. 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Таким образом, налоговый период - это установленный законом период времени, по окончании которого у налогоплательщика при наличии объекта налогообложения возникает налоговая обязанность по уплате налога.
     
     Следовательно, окончание налогового периода - это одно из необходимых обстоятельств, с возникновением которого законодательство о налогах и сборах связывает обязанность налогоплательщика определить налоговую базу и уплатить налог. В соответствии со ст. 192 НК РФ налоговый период в отношении операций с подакцизными товарами составляет календарный месяц. Под этим периодом подразумевается срок, в течение которого завершается процесс формирования налоговой базы по акцизам и определяется сумма этого налога, причитающаяся к уплате.
     

2. Налоговая база

     
     Налоговая база как самостоятельный элемент налогообложения представляет собой основание его исчисления, то есть ту часть предмета налогообложения, с которой в соответствии с законодательством должен быть исчислен налоговый платеж.
     
     В целях исчисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, предмет (объект) налогообложения подлежит оценке с точки зрения стоимостных, количественных или физических характеристик, используемых в качестве соответствующих параметров исчисления. Так, стоимостная характеристика предполагает возможность денежной оценки объекта налогообложения, количественная характеристика означает возможность его измерения, а физическая подразумевает, что объект налогообложения имеет определенные физические параметры, например объем, глубину или вес. В результате проведения вышеуказанной оценки объекта налогообложения и формируется налоговая база, которая согласно п. 1 ст. 53 НК РФ представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.
     

     Таким образом, налоговая база формируется по итогам налогового периода, и только после формирования налоговой базы исчисляется налог.
     
     В соответствии со ст. 187 НК РФ налоговая база при реализации (передаче) или получении подакцизных товаров определяется отдельно по каждому виду подакцизных товаров, перечисленных в п. 1 ст. 193 Кодекса. При этом количество видов подакцизных товаров соответствует количеству установленных ставок акциза. Способ определения налоговой базы зависит от вида налоговой ставки, установленной для конкретного подакцизного товара.
     
     Так, в соответствии с подпунктами 1-4 п. 2 и п. 4 ст. 187 НК РФ при реализации (передаче) произведенных налогоплательщиком (в том числе из давальческого сырья) подакцизных товаров [включая продажу конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, а также подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность] налоговая база определяется:
     
     1) по товарам, на которые установлены твердые (специфические) ставки акцизов, - как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении. Иными словами, налоговая база представляет собой количество реализованных или переданных подакцизных товаров.
     
     Пример.
     
     Если организация-производитель реализовала в налоговом периоде 30 000 бутылок пива емкостью 0,5 л и 10 000 бутылок пива емкостью 0,33 л с нормативным содержанием объемной доли спирта этилового 9%, то налоговая база по акцизам определится в размере объема реализованного пива в литрах - 18 300 л [(30 000 бутылок x 0,5 л) + (10 000 бутылок x 0,33 л)]. В целях определения суммы акциза, подлежащей уплате по данной реализации, полученная налоговая база должна быть умножена на специфическую ставку акциза на пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли этилового спирта свыше 8,6%, установленную с 1 января 2008 года в размере 8 руб. 94 коп. за 1 литр.
     
     Налогоплательщикам следует иметь в виду, что при заполнении налоговой декларации по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, утвержденной приказом Минфина России от 14.11.2006 N 146н (далее - Декларация), по подакцизным товарам, на которые ставка акциза в соответствии со ст. 193 НК РФ установлена в расчете на 1 литр безводного этилового спирта, а именно: по спирту этиловому (в том числе денатурированному), спиртосодержащей продукции (в том числе денатурированной) и алкогольной продукции, - налоговую базу следует указывать в графе 5 раздела 2 Декларации в пересчете на безводный этиловый спирт (пересчет производится в приложениях N 1 и 2 к Декларации).
     
     В то же время поскольку ставка акциза на пиво, в отличие от алкогольной продукции (к которой согласно ст. 181 НК РФ пиво не относится), установлена не в расчете на 1 литр безводного этилового спирта, а на 1 литр физического объема пива, при заполнении Декларации по акцизам на пиво пересчет объема реализованного пива на безводный спирт производить не требуется. В данном случае в Декларации приводится фактический объем реализации в литрах физического объема;
     

     2) по товарам, на которые установлены адвалорные (в процентах) ставки акцизов, - как стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров.
     
     При этом предусмотрены два варианта определения стоимости подакцизных товаров:
     
     - исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, за вычетом акциза и НДС.
     
     В этих случаях в соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки, и цена сделки должна соответствовать рыночной цене. Так, рыночной ценой товара признается цена, которая сложилась при взаимодействии спроса и предложения на идентичные товары в примерно одинаковых экономических условиях.
     
     В то же время если в п. 1 ст. 40 НК РФ, с одной стороны, закреплено, что цена сделки должна соответствовать рыночной цене, то с другой стороны, в ст. 40 Кодекса установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночной до тех пор, пока не доказано обратное (поскольку в соответствии с положениями п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика).
     
     Правильность применения указанной сторонами сделки цены может быть оспорена налоговым органом только в случаях, перечисленных в п. 2 ст. 40 НК РФ, а именно: по сделкам, заключенным между взаимозависимыми лицами, по товарообменным (бартерным) операциям, при совершении внешнеторговых сделок и при отклонении более чем на 20% в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени.
     
     В каких-либо иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, указанную сторонами в сделке.
     
     Статьей 40 НК РФ четко определены методы пересчета цены по сделке, а также обязательность их применения в следующей последовательности:
     
     - по однородным товарам;
     
     - по идентичным (при отсутствии однородных) товарам;
     
     - метод цены последующей реализации (при невозможности применить методы по однородным и идентичным товарам);
     

     - затратный метод (при невозможности применить метод последующей реализации).
     

     Таким образом, согласно ст. 40 НК РФ налоговый орган обязан последовательно применять вышеуказанные методы пересчета цены по сделке и он может переходить к последующему методу только в случае, если отсутствует необходимая информация для применения предыдущего метода.
     
     Каждый из вышеперечисленных методов имеет свои особенности.
     
     Так, для методов определения рыночной цены по однородным и идентичным товарам при анализе рыночной цены учитываются сопоставимые условия сделок на рынке, под которыми понимаются такие сделки, условия которых существенно не влияют на формирование цены данных товаров, работ, услуг либо могут учитываться при помощи поправок.
     
     При использовании метода цены последующей реализации рыночная цена товаров, работ, услуг определяется как разность между ценой их реализации продавцом и последующей реализации покупателем (перепродаже), с учетом обычных затрат.
     
     При затратном методе рыночная цена устанавливается исходя из суммы произведенных затрат и обычной для данного вида деятельности прибыли.
     
     Кроме того, вышеуказанные методы расчета налоговой базы применяются при условии, что имеются подтвержденные соответствующими материалами налогового контроля основания об искусственном занижении налогоплательщиком налоговой базы. Только в этом случае налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары. При отсутствии вышеуказанных подтверждающих материалов несоответствие цены сделки рыночной цене считается недоказанным;
     
     - исходя из средних цен реализации, действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен без учета акциза и НДС. В частности, такие цены применяются при определении налоговой базы в следующих случаях:
     
     - по подакцизным товарам, переданным на безвозмездной основе;
     
     - при совершении товарообменных (бартерных) операций;
     
     - при передаче подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации;
     

     - при передаче подакцизных товаров для натуральной оплаты труда.
     
     Как уже указывалось выше, при определении рыночной цены товара учитывается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях и применяемая в пределах непродолжительного периода времени.
     
     Так, для установления налоговой базы по подакцизным товарам, впервые произведенным из давальческого сырья, может быть использована рыночная цена, сложившаяся на ближайшем по отношению к собственнику-продавцу рынке аналогичных (идентичных, однородных) товаров в предыдущем налоговом периоде.
     
     Кроме того, при определении и признании рыночной цены товара могут быть использованы и официальные источники информации о рыночных ценах на товары, например, данные органов Росстата.
     
     Следует отметить, что в настоящее время адвалорные ставки акциза как таковые в чистом виде не применяются;
     
     3) по товарам, на которые установлены комбинированные (смешанные) ставки акциза (то есть включающие две составляющие - специфическую и адвалорную), налоговая база состоит из двух частей и определяется как объем реализованных (переданных) товаров в натуральном выражении (в тысячах штук) и как расчетная стоимость этих товаров, исчисленная исходя из максимальных розничных цен.
     
     В настоящее время такие ставки применяются только в отношении сигарет (с фильтром, без фильтра) и папирос.
     
     В соответствии со ст. 187.1 НК РФ расчетная стоимость определяется как произведение максимальной розничной цены, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, и количества единиц потребительской упаковки (пачек) табачных изделий, реализованных (переданных) в течение отчетного налогового периода или ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации.
     
     Пример.
     
     Если производитель реализует в отчетном налоговом периоде 5000 шт. сигарет по декларированной им максимальной розничной цене 25 руб., то для определения расчетной стоимости этих сигарет следует, во-первых, перевести их количество из штук в пачки (5000 шт. : 20 шт.) и полученное количество (250 пачек) умножить на вышеуказанную цену (250 пачек х 25 руб.). В результате расчетная стоимость определится в размере 6250 руб.
     
     Алгоритм исчисления расчетной стоимости можно представить в виде следующей формулы:
     

РС = (К : к) x МРЦ,

     
     где К - количество реализованных сигарет или папирос  (в штуках);
     
     к - количество штук сигарет или папирос в одной  пачке;
     
     МРЦ - максимальная розничная цена.
     
     МРЦ - это цена, выше которой единица потребительской упаковки табачных изделий не может быть реализована потребителям предприятиями розничной торговли, общественного питания, сферы услуг, а также индивидуальными предпринимателями. Иными словами, это верхний предел цены, по которой пачка сигарет или папирос определенной марки может реализовываться продавцами конечному потребителю. Так, если на пачке сигарет указана цена 25 руб., то в торговле (включая сеть общественного питания) фактическая цена на эти сигареты не может быть выше 25 руб.
     
     МРЦ устанавливается производителями и импортерами табачных изделий. Для этого они подают в налоговую инспекцию по месту своей регистрации уведомление о МРЦ за 10 календарных дней до начала календарного месяца, с которого будут применяться эти цены (п. 3 ст. 187.1 НК РФ).
     
     Минимальный срок действия уведомления - один календарный месяц; максимальный срок не ограничен. В течение всего срока действия уведомления производители и импортеры должны наносить на пачки ту МРЦ, которая указана в уведомлении.
     
     Исходя из заявленных в уведомлении МРЦ, указанных на упаковке (пачке) сигарет или папирос, и количества этих упаковок (пачек), реализованных в отчетном налоговом периоде, налогоплательщик исчисляет расчетную стоимость табачных изделий, то есть определяет ту часть налоговой базы, которая соответствует адвалорной составляющей комбинированной ставки акциза.
     
     Для изменения величины МРЦ сигарет и папирос налогоплательщики должны подать в налоговую инспекцию новое уведомление за 10 календарных дней до начала месяца, с которого будут применяться новые цены. Старое уведомление продолжает действовать до конца текущего месяца.
     
     Если в течение налогового периода производитель или импортер реализует сигареты и папиросы с различной МРЦ, то расчетная стоимость определяется как сумма двух показателей:
     
     - произведения старой МРЦ на количество пачек сигарет или папирос со старой МРЦ;
     

     - произведения новой МРЦ на количество пачек сигарет или папирос с новой МРЦ.
     
     Особенности методики расчета налоговой базы по сигаретам с фильтром, сигаретам без фильтра и папиросам отражены в форме декларации по акцизам на табачные изделия, утвержденной приказом Минфина России от 14.11.2006 N 146н.
     
     Согласно утвержденному вышеуказанным приказом Минфина России Порядку заполнения налоговой декларации по акцизам на табачные изделия налоговая база на сигареты  (с фильтром и без фильтра) и папиросы при совершении операций с этими товарами на территории Российской Федерации и при их реализации на экспорт, если у налогоплательщика отсутствовали поручительство банка или банковская гарантия, рассчитывается в приложениях N 2 и 3 к вышеназванной декларации.
     
     Приложения N 2 и 3 оформляются отдельно по сигаретам с фильтром и отдельно по сигаретам без фильтра и папиросам. При этом по строке 010 приложений приводится соответствующий вид подакцизного товара (то есть либо "сигареты с фильтром", либо "сигареты без фильтра и папиросы").
     
     Сначала налогоплательщик по строкам 030 приложений должен произвести расчет налоговой базы и суммы акциза по каждой марке сигарет (с фильтром или без фильтра) или папирос. Марка табачных изделий отражается в графе 2, а максимальная розничная цена, соответствующая каждой марке, - в графе 4.
     
     В графах 5 и 6 приложений по строкам 030 приводятся соответственно количество табачных изделий в одной упаковке (пачке) и общее количество упаковок (пачек), реализованных в отчетном налоговом периоде. В графе 7 приложений рассчитывается общее количество реализованных сигарет или папирос (произведение показателей граф 5 и 6), а в графе 8 указывается общая расчетная стоимость реализованных сигарет (произведение показателей граф 4 и 6).
     
     В графе 9 приложений рассчитывается сумма акциза исходя из специфической составляющей комбинированной ставки. Для этого общее количество реализованных товаров, указанное в графе 7, умножается на соответствующую ставку акциза. Напомним, что с 1 января 2008 года для сигарет с фильтром специфическая составляющая ставки акциза установлена в размере 120 руб. за 1000 штук, а для сигарет без фильтра и папирос - 55 руб. за 1000 штук.
     
     Графа 10 приложений предназначена для расчета суммы акциза исходя из адвалорной ставки (5,5% от расчетной стоимости, указанной в графе 8).
     

     В графе 11 приложений определяется сумма акциза по каждой марке сигарет или папирос по комбинированной ставке путем сложения значения показателей граф 9 и 10.
     
     В графе 12 приложений рассчитывается сумма акциза исходя из минимальной налоговой ставки. Минимальный размер ставки акциза, установленный в ст. 193 НК РФ на 2008 год, составляет для сигарет с фильтром 142 руб. за 1000 штук, а для сигарет без фильтра и папирос - 72 руб. за 1000 штук. Для определения суммы акциза соответствующая минимальная ставка умножается на количество реализованных сигарет (папирос), приведенное в графе 7.
     
     Затем сравнивается показатель графы 11 (сумма акциза, рассчитанная по комбинированной ставке) с показателем графы 12 (суммой акциза, рассчитанной по минимальной ставке). Если значение в графе 11 окажется меньше суммы акциза, указанной в графе 12, то в графу 14 вписывается по соответствующей строке 030 сумма акциза из графы 12. Если же показатель, рассчитанный в графе 11, больше того, что вписан в графу 12 (или равен ему), то в графу 13 переносится по соответствующей строке 030 сумма акциза из графы 11.
     
     По строкам 050-120 приложений в графах 5 и 6 показывается налоговая база по каждой операции, признаваемой объектом налогообложения.
     
     После этого определяется налоговая база в целом по виду подакцизного товара (сигаретам с фильтром или сигаретам без фильтра и папиросам). Итоговый показатель устанавливается путем сложения значений, отраженных в строках 050-120 приложений; полученный результат вписывается в строку 041.
     
     Следует отметить, что если налоговая база, определенная по товарам, на которые установлены специфические налоговые ставки акциза, является величиной постоянной, то налоговая база в отношении товаров, на которые установлены адвалорные ставки, в ряде случаев подлежит корректировке.
     
     Так, в соответствии с п. 5 ст. 187 НК РФ при определении налоговой базы в части, соответствующей адвалорной составляющей комбинированной ставки акциза, выручка, полученная налогоплательщиком в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу Банка России, действовавшему на дату реализации подакцизных товаров.
     
     Пунктом 2 ст. 195 НК РФ дата реализации подакцизных товаров для целей обложения акцизами определена как день их отгрузки. Следовательно, для целей определения налоговой базы в части ее адвалорной составляющей выручка, полученная за реализованные сигареты (с фильтром и без фильтра) и папиросы в иностранной валюте, должна быть пересчитана в рубли по курсу Банка России, действовавшему на дату их отгрузки, подтвержденную соответствующими документами.
     

     Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
     
     В зависимости от вида, способа перевозки и от других характеристик товарно-материальных ценностей (ТМЦ) поставщики могут использовать разные формы первичных документов, подтверждающих дату отгрузки товаров.
     
     Так, согласно постановлению Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций", к основным первичным документам отнесена товарная накладная (форма N ТОРГ-12), применяемая для оформления продажи (отпуска) ТМЦ сторонней организации, один из разделов которой определяет взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служит для списания ТМЦ у грузоотправителей и для их оприходования у грузополучателей.
     
     Кроме того, для учета отпуска материальных ценностей сторонним организациям на основании договоров и других документов может применяться накладная на отпуск материалов на сторону, форма N М-12 утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.
     
     Таким образом, поскольку первичным учетным документом, удостоверяющим отгрузку товаров получателям, является товарно-транспортная накладная, дата составления такой накладной принимается за день этой отгрузки и соответственно за дату реализации (передачи) этих товаров.
     
     Статьей 189 НК РФ в отношении товаров, на которые установлены адвалорные ставки, предусмотрено увеличение налоговой базы по операциям их реализации на суммы денежных средств, так либо иначе связанные с оплатой этих подакцизных товаров, в том числе в виде:
     
     - финансовой помощи;
     
     - авансовых или иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров;
     
     - средств на пополнение фондов специального назначения;
     
     - средств в счет увеличения доходов;
     

     - процента (дисконта) по векселям;
     
     - процента по товарному кредиту;
     
     - иных средств, связанных с оплатой реализованных подакцизных товаров.
     
     Если эти суммы получены в иностранной валюте, то для включения в налоговую базу они должны быть пересчитаны в рубли по курсу Банка России, действующему на дату их фактического получения. Датой фактического получения средств в иностранной валюте считается дата получения вышеуказанных средств на банковский счет налогоплательщика.
     
     Пример.
     
     Табачная фабрика осуществляет реализацию произведенных ею сигарет по договору поставки, в соответствии с условиями которого цена на эти сигареты установлена в долларах США, а оплата производится в течение десяти календарных дней с момента отгрузки по официальному курсу, установленному Банком России на день осуществления платежа. В результате изменений валютного курса курс доллара, установленный на дату отгрузки, может оказаться как выше, так и ниже курса, действующего на дату оплаты.
     
     Соответственно в случае возникновения положительной курсовой разницы (то есть в случае, если курс доллара на дату оплаты превышает курс доллара на дату отгрузки) налоговая база, определяемая по операциям реализации сигарет, должна быть увеличена в целях исчисления акцизов на сумму разницы в цене отгрузки и цене фактического платежа, образовавшейся в связи с изменением курса доллара. Если на дату оплаты курс валюты понизится по отношению к уровню, действовавшему на дату отгрузки сигарет, то перерасчет (корректировка) налоговой базы в сторону уменьшения нормами ст. 189 НК РФ не предусмотрен и поэтому производиться не должен.
     
     Если полученные налогоплательщиком средства не связаны с оплатой за реализацию подакцизных товаров, они в налоговую базу по акцизам не включаются.
     
     Особенности действующих в настоящее время порядков обложения акцизами операций с денатурированным этиловым спиртом и прямогонным бензином, согласно которым в качестве объектов обложения акцизами признаны операции по получению этих товаров лицами, имеющими соответствующие свидетельства (свидетельства на производство спиртосодержащей продукции и свидетельства на переработку прямогонного бензина), обусловила и особый порядок определения налоговой базы по этим операциям, в том числе:
     
     - по денатурированному спирту, приобретенному в собственность (полученному, оприходованному) организациями, имеющими свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, налоговая база определяется как объем полученного денатурированного спирта в натуральном выражении (п. 7 ст. 187 НК РФ).
     

     При этом читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.
     
     Сумма акциза, начисленная при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей соответствующее свидетельство, отражается по строке 080 (в графе 7) Декларации. Приказом Минфина России от 14.11.2006 N 146н утвержден Порядок заполнения Декларации (далее - Порядок).
     
     Согласно Порядку налоговая база, определяемая в соответствии со ст. 187 НК РФ по вышеприведенным операциям получения денатурированного этилового спирта, указывается в литрах в пересчете на безводный этиловый спирт, поскольку ставка акциза на этот товар установлена на основании ст. 193 НК РФ в литрах безводного спирта.
     
     Пересчет налоговой базы на безводный спирт в отношении оборота денатурированного этилового спирта на внутреннем рынке осуществляется в приложении N 1 к Декларации.
     
     Пример.
     
     Если организация, имеющая свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, в отчетном налоговом периоде получила от организации, имеющей свидетельство на производство денатурированного спирта, 2500 л денатурированного этилового спирта из непищевого сырья, то порядок заполнения Декларации производителем неспиртосодержащей продукции следующий.
     
     В верхней части каждой страницы приложения N 1 к Декларации указываются:
     
     - по строке 010 (вид подакцизного товара) - спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением пищевого, денатурированный, а по строке 020 (код вида подакцизного товара) - 121 (эти данные берутся из приложения N 2 к Порядку);
     
     - по строке 030 (единица измерения налоговой базы) - литр, а по строке 040 (код единицы измерения по Общероссийскому классификатору единиц измерения ОКЕИ) - 112 (в соответствии с приложением N 3 к Порядку);
     
     - по строкам, имеющим код 050, отражаются:
     
     - в графе 2 - процентное содержание спирта в денатурированном этиловом спирте из пищевого сырья согласно нормативно-технической документации, по которой этот спирт изготавливается, - 96,6;
     
     - в графе 4 - код по Справочнику кодов объектов обложения акцизами подакцизных товаров, за исключением табачных изделий, согласно приложению N 1 к Порядку - 10020;
     

     - в графе 5 - объем (количество) подакцизной продукции по операции, признаваемой объектом налогообложения. По товарам, в отношении которых ставка акциза установлена в расчете на безводный этиловый спирт, это количество приводится в литрах физического объема (с точностью до третьего знака после запятой), то есть в данном случае - 2500 л;
     
     - в графе 6 - налоговая база в пересчете на безводный этиловый спирт (в литрах, с точностью до третьего знака после запятой). Значение показателя графы 6 (по каждой строке 050) равно произведению значений граф 2 и 5 по соответствующим строкам. Таким образом, в пересчете на безводный спирт налоговая база (полученный объем спирта) составит 2415 л [(96,6 х x 2500 л) : 100].
     
     Рассчитанная вышеуказанным образом налоговая база (2415 л) переносится в графу 6 строки 060 заполняемого приложения, а показатель этой графы - в графу 5 по строкам, имеющим код 010, раздела 2 Декларации;
     
     - по прямогонному бензину полученному (приобретенному в собственность) организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина, налоговая база определяется как объем полученного прямогонного бензина в натуральном выражении, то есть в тоннах (п. 8 ст. 187 НК РФ).
     
     Если количество приобретенного прямогонного бензина отражено в литрах, то налоговая база должна определяться расчетным путем исходя из количества приобретенного бензина в литрах и значения его плотности. В то же время прямогонный бензин представляет собой прямогонную фракцию, получаемую в процессе первичной перегонки нефти, и, следовательно, товарным нефтепродуктом не является, в связи с чем государственные стандарты на него не разрабатываются и соответственно нормативное значение плотности по этому нефтепродукту отсутствует. В результате для определения плотности полученного прямогонного бензина в целях расчета по нему налоговой базы для исчисления суммы акциза необходимо исходить из следующего.
     
     В Инструкции по контролю и обеспечению сохранения качества нефтепродуктов в организациях нефтепродуктообеспечения, утвержденной приказом Минэнерго России от 19.06.2003 N 231, устанавливающей единые требования по контролю качества нефтепродуктов в организациях и у индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность с нефтепродуктами, предусмотрен комплекс мероприятий по контролю качества при приеме, хранении и отпуске нефтепродуктов, включающий в том числе и проведение приемо-сдаточного и контрольного анализа, в ходе которых определяется объем и плотность полученных от поставщиков нефтепродуктов.
     
     Требования вышеуказанной Инструкции обязательны для применения организациями нефтепродуктообеспечения (независимо от организационно-правовых форм и форм собственности) и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими технологические операции с нефтепродуктами.
     

     Таким образом, согласно данной Инструкции у лиц, совершающих операции с таким нефтепродуктом, как прямогонный бензин, показатель его плотности по каждой полученной (приобретенной) ими партии этого бензина должен быть определен и документально зафиксирован на момент получения (оприходования) этого товара.
     
     Соответственно определенная в ходе приемо-сдаточного и контрольного анализа плотность полученного прямогонного бензина имеющим свидетельство лицом может быть использована для исчисления суммы акциза, подлежащей уплате по этой конкретной партии.
     
     Кроме того, для пересчета показателя объема жидких нефтепродуктов из литров в тонны можно пользоваться их фактической плотностью (удельным весом), измеренной (согласно ГОСТ Р 8.595-2004 "Государственная система обеспечения единства измерений. Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений") с помощью нефтеденсиметра (ареометра) во время проведения учета.
     
     При отсутствии нефтеденсиметров пересчет из объемных единиц в весовые может производиться на основе средневзвешенной плотности, рассчитанной за отчетный период. Для расчета принимаются значения плотности, указанные в товарно-транспортных накладных каждой партии прямогонного бензина, поступившего на предприятие.
     
     После определения показателя плотности прямогонного бензина налоговая база (объем полученного бензина в тоннах) может быть рассчитана по формуле:
     

Н = К x 1000 x П : 1 000 000,

     
     где Н - налоговая база;
     
     К - количество приобретенного прямогонного бензина (в литрах);
     
     П - плотность данной марки бензина в граммах на  кубический сантиметр (примечание: 1 литр = 1000 куб.см).
     
     Пример.
     
     Если показатель плотности 50 000 л прямогонного бензина, приобретенного лицом, имеющим свидетельство на его переработку, составил 0,650 г/куб.см, то налоговая база по этой операции получения прямогонного бензина определится в размере 32,5 т [(50 000 л х 1000 куб.см) х х 0,650 г/куб.см : 1 000 000].
     
     Если при инвентаризации у организации, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина (или свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции), выявлены излишки и (или) недостача прямогонного бензина (или соответственно денатурированного этилового спирта), то налогоплательщикам необходимо исходить из следующих норм.
     
     Согласно п. 3 ст. 12 Федерального закона "О бухгалтерском учете" и п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:
     
     - излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации;
     
     - недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.
     
     Согласно подпунктам 20 и 21 п. 1 ст. 182 НК РФ получение (оприходование) прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на его переработку, и денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, признается объектом обложения акцизами. В связи с этим выявленные у таких организаций при инвентаризации и оприходованные по рыночной стоимости излишки прямогонного бензина (или спирта) подлежат включению в налоговую базу при исчислении суммы акциза по этим операциям получения.
     
     В то же время НК РФ не содержит норм, предусматривающих уменьшение налоговой базы на объем выявленной при инвентаризации недостачи вышеуказанных товаров, так же как и уменьшение начисленной при их получении суммы акциза на сумму акциза в части этой недостачи.
     

     В соответствии со ст. 190 НК РФ налоговая база по товарам, для которых установлены разные ставки акцизов, определяется применительно к каждой налоговой ставке [то есть отдельно по каждому виду реализуемого (передаваемого) и (или) получаемого подакцизного товара].
     
     В то же время если налогоплательщик не ведет раздельного учета операций по производству и реализации (передаче) и (или) получению подакцизных товаров, облагаемых по разным налоговым ставкам, то он определяет по всем этим операциям единую налоговую базу.
     
     С 1 января 2008 года ставки акциза на алкогольную продукцию дифференцированы в зависимости от содержания в ней объемной доли этилового спирта (до 9% включительно и свыше 9%).
     
     Таким образом, если организация в 2008 году осуществляет производство алкогольной продукции, облагаемой акцизами по разным налоговым ставкам (то есть как с объемной долей этилового спирта до 9% включительно, так и свыше 9%), но при этом не ведет раздельного (в зависимости от применяемых ставок) учета операций по производству и реализации этой алкогольной продукции, то по всем операциям ее реализации устанавливается единая налоговая база, то есть исчисляется в целом весь суммарный объем реализованных видов алкогольной продукции в натуральном выражении.
     
     При этом если единая налоговая база определяется по операциям реализации сигарет (если их производитель не ведет раздельного учета производства и реализации сигарет с фильтром и сигарет без фильтра), то в нее включаются все указанные в ст. 189 НК РФ суммы денежных средств, так либо иначе связанные с оплатой этих подакцизных товаров.
     
     Налоговая база для исчисления акцизов при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации устанавливается в соответствии со ст. 191 НК РФ.
     
     Согласно п. 1 ст. 191 НК РФ определение налоговой базы зависит от того, по каким налоговым ставкам осуществляется обложение акцизами ввозимых подакцизных товаров, а именно:
     
     - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены специфические налоговые ставки, налоговая база определяется как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении.
     
     Приказом ФТС России от 11.01.2007 N 7 утверждена Инструкция о порядке применения таможенными органами Российской Федерации акцизов в отношении товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации (далее - Инструкция N 7).
     
     В соответствии с п. 5 Инструкции N 7 при исчислении акциза по твердым (специфическим) ставкам, установленным исходя из веса товара, в качестве налоговой базы используется масса товара без учета его первичной упаковки, которая неотделима от товара до его потребления и в которой товар представляется для розничной продажи, не являющейся подакцизным товаром. Документальное подтверждение расчета веса товара без упаковки представляется в таможенный орган при декларировании товаров.
     
     В силу положений п. 16 Инструкции N 7 объем ввезенных подакцизных товаров (налоговая база), в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, рассчитывается в натуральном выражении по формуле:
     


     
     где - объем ввезенных подакцизных товаров (налоговая база);
     
      - количество подакцизного товара декларируемой партии, отнесенного к одной товарной подсубпозиции ТН ВЭД России (в единице измерения, за которую установлена данная налоговая ставка);
     
      - коэффициент, учитывающий особенности единицы измерения, а именно:
     
     - объемное содержание безводного (стопроцентного) этилового спирта, содержащегося в спиртосодержащей продукции или этиловом спирте [используется в расчете, если налоговая ставка установлена за 1 литр безводного (стопроцентного) этилового спирта, содержащегося в спиртосодержащей продукции, алкогольной продукции или этиловом спирте];
     
     - мощность двигателя легкового автомобиля, мотоцикла (используется в расчете, если налоговая ставка установлена за единицу измерения технической характеристики легкового автомобиля, мотоцикла).
     
     Кроме того, согласно п. 17 Инструкции N 7 налоговая база по подакцизным товарам, маркированным акцизными марками [то есть алкогольной продукции, за исключением разлитой в упаковку (тару) емкостью до 0,05 и более 25 л; табаку и табачным изделиям], на которые установлены твердые (специфические) налоговые ставки, рассчитывается по формуле:
     


     
     где - количество товара в подлежащих маркировке  упаковках, которые неотделимы от товара до его употребления и в которых товар представляется для розничной продажи (для алкогольной продукции - количество бутылок или иных емкостей; для табака и табачных изделий - количество пачек или иных упаковок);
          
      - коэффициент, учитывающий либо количество (для сигар, сигарилл, сигарет и папирос), либо массу (для табака), либо объем (для алкогольной продукции) подакцизных товаров в соответствующих единичных упаковках, маркированных акцизными марками согласно установленному порядку, либо объемное содержание безводного (стопроцентного) спирта этилового, содержащегося в алкогольной продукции [используется в расчете, если налоговая ставка установлена за 1 литр безводного (стопроцентного) спирта этилового, содержащегося в алкогольной продукции];
     
     - при ввозе подакцизных товаров, на которые установлены адвалорные налоговые ставки, налоговая база определяется как сумма таможенной стоимости этих товаров и подлежащей уплате таможенной пошлины.
     

     Исходя из положений п. 15 Инструкции N 7, налоговая база рассчитывается в этом случае по формуле:
          

,

     
     где - таможенная стоимость ввозимого подакцизного товара;
     
      - сумма подлежащей уплате ввозной таможенной пошлины.
     
     Согласно п. 2 ст. 191 НК РФ таможенная стоимость подакцизных товаров, а также подлежащая уплате таможенная пошлина определяются в соответствии с настоящим Кодексом. В то же время поскольку на данный момент НК РФ не содержит положений, позволяющих определить таможенную стоимость подакцизных товаров, а также размер подлежащей уплате таможенной пошлины, эти показатели должны устанавливаться по правилам Таможенного кодекса Российской Федерации (ТК РФ) и Закона РФ от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе".
     
     Согласно ст. 5 Закона РФ от 21.05.1993 N 5003-1 под таможенной пошлиной понимается обязательный платеж в федеральный бюджет, взимаемый таможенными органами при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации или вывозе товаров с этой территории, а также в иных случаях, установленных таможенным законодательством Российской Федерации, в целях таможенно - тарифного регулирования внешнеторговой деятельности в экономических интересах Российской Федерации.
     
     В соответствии со ст. 322 ТК РФ объектом обложения таможенными пошлинами являются товары, перемещаемые через таможенную границу. Налоговой базой для целей исчисления таможенной пошлины являются таможенная стоимость товаров и (или) их количество.
     
     Таким образом, с одной стороны, таможенная стоимость товара является одной из составляющих налоговой базы для расчета акциза, а с другой стороны, она сама представляет собой налоговую базу для расчета таможенной пошлины.
     
     Порядок применения таможенных пошлин определен Законом РФ от 21.05.1993 N 5003-1, в соответствии с которым введен таможенный тариф Российской Федерации (далее - таможенный тариф), представляющий собой свод ставок таможенных пошлин (таможенного тарифа), применяемых к товарам, перемещаемым через таможенную границу Российской Федерации и систематизированным в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности России (далее - ТН ВЭД России).
     
     Законом РФ от 21.05.1993 N 5003-1 установлены следующие принципы применения ставок таможенных пошлин:
     
     - принцип единства таможенно - тарифного регулирования. Ставки таможенных пошлин являются едиными. Это означает, что, во-первых, ставки едины на всей таможенной территории Российской Федерации, а во-вторых, они не подлежат изменению в зависимости от лиц, перемещающих товары через российскую таможенную границу, видов сделок и других факторов. Однако допускаются исключения из закрепленного правила, когда речь идет о тарифных льготах (тарифных преференциях);
     
     - ставки ввозных таможенных пошлин в законодательно установленных пределах и перечень товаров, в отношении которых они применяются, определяются Правительством РФ. В настоящее время действует таможенный тариф, утвержденный постановлением Правительства РФ от 30.11.2001 N 830 "О Таможенном тарифе Российской Федерации и товарной номенклатуре, применяемой при осуществлении внешнеэкономической деятельности", который постоянно изменяется и дополняется;
     
     - предельные ставки ввозных таможенных пошлин, применяемые в отношении товаров, происходящих из стран, в торгово-политических отношениях с которыми Российская Федерация применяет режим наиболее благоприятствуемой нации, устанавливаются отдельно;
     
     - в отношении товаров, происходящих из стран, торгово-политические отношения с которыми не предусматривают режим наиболее благоприятствуемой нации либо страна происхождения которых не установлена, ставки ввозных таможенных пошлин увеличиваются вдвое, за исключением случаев предоставления Российской Федерацией тарифных льгот (преференций).
     
     Определение ставки ввозной таможенной пошлины, подлежащей применению, осуществляется на основании трех критериев:
     
     - страна происхождения товара;
     
     - код оформляемого товара по ТН ВЭД России;
     
     - размер таможенной стоимости товара.
     
     Для целей установления и уплаты таможенных пошлин товары классифицируются согласно ТН ВЭД России, базирующейся на принципах международной Гармонизированной системы описания и кодирования товаров. В соответствии с п. 1 постановления Правительства РФ от 30.11.2001 N 830 ТН ВЭД России - это основа системы описания и кодирования товаров, используемой для формирования таможенного тарифа Российской Федерации, определения мер государственного регулирования внешнеэкономической деятельности, ведения таможенной статистики.
     
     Каждый товар, включенный в таможенный тариф, должен идентифицироваться в его номенклатуре под каким-либо наименованием, которому соответствует определенная строка тарифа с указанием ставки таможенной пошлины.
     
     Таким образом, по коду декларируемого товара согласно ТН ВЭД в таможенном тарифе отыскивается соответствующая строка, в которой и содержится ставка, применяемая для исчисления таможенной пошлины.
     
     Классификационный код товара самостоятельно определяется декларантом, таможенные органы могут сделать это только по его запросу либо в случае установления нарушения правил классификации (ст. 40 ТК РФ). В ст. 128 ТК РФ установлено право декларанта выбирать для товаров различных наименований, но содержащихся в одной товарной партии один код по ТН ВЭД. Однако указываемому коду должна соответствовать ставка таможенной пошлины наиболее высокого уровня (при равенстве таких ставок выбирается наиболее высокий уровень ставки акциза).
     
     В настоящее время установлены следующие виды ставок вывозных таможенных пошлин:
     
     - адвалорные - начисляемые в процентах к таможенной стоимости облагаемых товаров;
     
     - специфические - начисляемые в установленном размере (в долларах США или в евро) за единицу объема, веса облагаемых товаров;
     
     - комбинированные - сочетающие оба вышеназванных вида обложения таможенными пошлинами.
     
     Иными словами, ввозные таможенные пошлины уплачиваются по ставкам, представляющим собой процент от таможенной стоимости в случае, если установлена адвалорная ставка, или от количества товара в случае, если установлена специфическая ставка пошлины.
     
     Расчет таможенной пошлины в отношении товаров, облагаемых таможенной пошлиной по специфическим ставкам, производится по формуле:


,

     
     где - сумма таможенной пошлины;
     
     Х - характеристика ввозимого товара, которая может быть определена как количество товара или какая-либо специфическая физическая характеристика товара в натуральном выражении;
     
      - специфическая ставка таможенной пошлины в  иностранной валюте за единицу товара;
     
      - курс иностранной валюты, установленный Банком России на дату принятия таможенной декларации.
     
     При расчете суммы таможенной пошлины по специфической ставке, установленной в евро за килограмм массы товара, применяется масса товара с учетом его первичной упаковки, которая неотделима от товара до его потребления и в которой товар представляется для розничной продажи.
     
     Для расчета величины таможенной пошлины по адвалорной ставке, которая установлена в процентах к таможенной стоимости товара, используется следующая формула:
     

,

     
     где - таможенная стоимость товара в рублях;
     
      - ставка таможенной пошлины, установленная в процентах к таможенной стоимости товара.
     
     Исчисление таможенной пошлины в отношении товаров, облагаемых по комбинированной ставке, производится следующим образом.
     
     Сначала исчисляется сумма таможенной пошлины по адвалорной ставке в процентах от таможенной стоимости по формуле:
     

,

     
     затем исчисляется размер таможенной пошлины по специфической ставке в иностранной валюте за единицу товара по формуле:
     


     
     После определения двух предельных сумм по адвалорной и специфической ставкам выбирается сумма таможенной пошлины, которая будет наибольшей из полученных величин (п. 17-21 Методических указаний о порядке применения таможенных пошлин в отношении товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации, направленных письмом ГТК России от 27.12.2000 N 01-06/38024).
     
     Как и в случае применения специфической ставки, при расчете суммы таможенной пошлины по комбинированным ставкам со специфической составляющей в евро за килограмм товара используется масса товара с учетом его первичной упаковки.
     
     Пунктом 2 ст. 319 ТК РФ предусмотрены случаи, когда таможенные пошлины не уплачиваются, а именно:
     
     - товары не облагаются таможенными пошлинами и налогами; в отношении товаров предоставлено условное полное освобождение от уплаты таможенных пошлин и налогов в период действия такого освобождения и при соблюдении условий, в связи с которыми такое освобождение предоставлено;
     
     - общая таможенная стоимость товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации в течение одной недели в адрес одного получателя, не превышает 5000 руб.;
     
     - до выпуска товаров для свободного обращения и при отсутствии нарушений лицами требований и условий, установленных ТК РФ, иностранные товары оказались уничтоженными или безвозвратно утерянными вследствие аварии или действия непреодолимой силы либо в результате естественного износа или убыли при нормальных условиях транспортировки, хранения или использования (эксплуатации);
     
     - товары обращаются в федеральную собственность в соответствии с ТК РФ и другими федеральными законами.
     
     При освобождении от уплаты таможенной пошлины в налогооблагаемую базу для исчисления и уплаты суммы акциза условно начисленная сумма таможенной пошлины не включается.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 323 ТК РФ таможенная стоимость товаров устанавливается декларантом согласно методам определения таможенной стоимости, предусмотренным законодательством Российской Федерации, и заявляется в таможенный орган при декларировании товаров.
     
     В общем случае таможенная стоимость товаров представляет собой цену сделки, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимый товар на момент пересечения им таможенной границы Российской Федерации (до порта или иного места ввоза), то есть стоимость товаров, указанную в контракте.
     
     Однако если в контрактную стоимость товаров не были включены расходы, связанные с приобретением товаров, то при определении таможенной стоимости они могут быть дополнительно включены в цену сделки. Такими расходами являются, например, расходы по доставке товара от места отправления до авиапорта (порта) или иного места ввоза товара на таможенную территорию Российской Федерации.
     
     Для установления таможенной стоимости товаров, в