Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Передача имущества без взимания платы в рамках договора поручения


Передача имущества без взимания платы в рамках договора поручения

     
     Н.Р. Герасимова,
старший эксперт "ФБК-Право
     
     В рамках договора поручения возможна ситуация, при которой доверитель обеспечивает своего поверенного необходимым для выполнения поручения имуществом без взимания какой-либо платы. Однако не всегда передача имущества без взимания платы означает передачу имущества в безвозмездное пользование. В настоящей статье рассматривается, каким образом квалифицируется передача имущества в рамках договора поручения и как это отражается на налогообложении обеих сторон посреднического договора.
     

1. Гражданская квалификация договора поручения

     
     Согласно п. 1 ст. 971 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия.
     
     На основании п. 2 ст. 975 ГК РФ доверитель обязан, если иное не предусмотрено договором:
     
     - возмещать поверенному понесенные издержки;
     
     - обеспечивать поверенного средствами, необходимыми для исполнения поручения.
     
     Таким образом, поверенный (посредник) выполняет согласно ГК РФ поручение доверителя за счет последнего. При этом в рамках выполнения поручения доверитель имеет право как возмещать поверенному его издержки, так и обеспечивать посредника необходимыми средствами, если иное не предусмотрено договором поручения.
     
     Под необходимыми средствами, которыми доверитель обеспечивает поверенного, по нашему мнению, понимаются не только денежные средства (иначе было бы прямое указание об обеспечении средствами в денежной форме), но и любые другие средства, например оборудование, транспорт, помещение, программное обеспечение и т.д., необходимые поверенному для исполнения данного ему поручения.
     
     Таким образом, передача доверителем поверенному в пользование имущества, предусмотренная договором поручения, осуществляется в рамках обеспечения доверителем поверенного средствами, необходимыми для исполнения поручения, в соответствии со ст. 971, 975 ГК РФ. В связи с этим, по нашему мнению, можно сделать вывод, что правоотношения между доверителем и поверенным в части передачи имущества в пользование соответствуют условиям, предусмотренным ГК РФ в отношении до-говора поручения, то есть в этой части не содержится элемент какого-либо другого договора (п. 3 ст. 421 ГК РФ).
     
     Передачу доверителем имущества в пользование поверенному нельзя признать осуществленной в рамках договора безвозмездного пользования, ввиду того что имущество передается, как это указано выше, в рамках договора поручения. Кроме того, необходимо также учитывать следующее.
     
     Согласно п. 1 ст. 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
     
     Как следует из ст. 423 ГК РФ, договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным.
     
     Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.
     
     Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не следует иное.
     
     Доверитель, передавая имущество поверенному, не получает плату от посредника; в то же время такая передача осуществляется с целью использования поверенным имущества в процессе оказания услуг по договору поручения для доверителя. В свою очередь, результаты этих услуг необходимы доверителю для осуществления своей деятельности, то есть доверитель заинтересован в использовании поверенным имущества. Следовательно, доверитель, передавая имущество поверенному в пользование, получает от посредника встречное предоставление в виде оказания для него услуг по выполнению поручения.
     
     Таким образом, правоотношения между доверителем и поверенным в части передачи имущества в пользование не отвечают признаку безвозмездности. Исходя из этого в соответствии с положениями ГК РФ передачу доверителем поверенному имущества в пользование нельзя признать передачей имущества в безвозмездное пользование.
     

2. Налоговые последствия передачи имущества без взимания платы для поверенного

     
     Получение имущества в безвозмездное пользование для целей налогообложения прибыли признается безвозмездным получением имущественного права, что приводит к возникновению внереализационного дохода и соответственно к начислению налога на прибыль [п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98].
     
     Выше было установлено, что имущество, переданное доверителем в пользование поверенному, не признается в соответствии с нормами ГК РФ имуществом, переданным по договору в безвозмездное пользование.
     
     Необходимо также отметить, что согласно п. 2 ст. 248 НК РФ для целей главы 25 настоящего Кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
     
     Передача доверителем имущества в пользование поверенного связана с исполнением посредником обязанности по оказанию доверителю посреднических услуг. Следовательно, и для целей налога на прибыль передача доверителем имущества в пользование поверенного не квалифицируется как передача в безвозмездное пользование.
     
     Таким образом, получение поверенным от доверителя имущества не приводит к возникновению внереализационного дохода и к начислению налога на прибыль.
     

3. Налоговые последствия передачи имущества без взимания платы для доверителя

     

3.1. Налог на прибыль

     
     В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
     
     Доверитель может передавать поверенному как собственное, так и арендованное имущество.
     
     Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом для целей главы 25 настоящего Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.
     
     На основании п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества для целей главы 25 настоящего Кодекса исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование.
     
     Под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 руб. (п. 1 ст. 257 НК РФ).
     
     Имущество, переданное доверителем в пользование поверенного, используется для деятельности доверителя, то есть способствует извлечению дохода. Следовательно, такое имущество признается амортизируемым.
     
     Выше было установлено, что имущество, переданное доверителем в пользование посреднику, не признается в соответствии с нормами ГК РФ и НК РФ имуществом, переданным по договору в безвозмездное пользование.
     
     Таким образом, нет оснований исключать основные средства, переданные доверителем в пользование поверенному, из состава амортизируемого имущества согласно п. 3 ст. 256 НК РФ. Вследствие этого сумма амортизации, начисляемая доверителем по вышеуказанным основным средствам, правомерно может учитываться для целей налогообложения прибыли как обоснованный расход.
     
     В соответствии с подпунктом 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, для налога на прибыль учитываются арендные (лизинговые) платежи за арендуемое имущество.
     
     Арендованное имущество, переданное доверителем в пользование посреднику, используется для деятельности доверителя, то есть способствует извлечению дохода. Следовательно, арендные платежи по вышеуказанному имуществу могут быть также учтены при налогообложения прибыли как соответствующие критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.
     

3.2. Налог на добавленную стоимость

     
     На основании подпункта 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.
     
     Для целей главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
     
     По смыслу ст. 148 НК РФ передача имущества во временное пользование за плату квалифицируется как оказание услуг аренды. Таким образом, можно говорить о том, что для целей главы 21 НК РФ передача имущества во временное безвозмездное пользование квалифицируется как безвозмездное оказание услуг.
     
     Как было указано выше, согласно положениям ГК РФ передача имущества в пользование поверенного не признается передачей в безвозмездное пользование, следовательно, отсутствует оказание услуг на безвозмездной основе. Вследствие этого для целей обложения НДС реализация доверителем услуг отсутствует, а значит, объект обложения НДС в соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не возникает.
     
     Необходимо обратить внимание читателей журнала на то, что главой 21 НК РФ в качестве отдельного объекта обложения НДС выделяется передача на территории Российской Федерации товаров для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль (подпункт 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
     
     В рассматриваемой ситуации передачу доверителем имущества в пользование поверенного можно признать передачей товаров для собственных нужд. В то же время расходы по имуществу, переданному доверителем в пользование посредника, учитываются для целей налогообложения прибыли, а это означает, что объект обложения НДС согласно подпункту 2 п. 1 ст. 146 НК РФ также не возникает.