Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Представительские расходы организации: бухгалтерский учет и налогообложение

    

Представительские расходы организации: бухгалтерский учет и налогообложение


Н.С. Кулаева,
консультант по налогам и сборам ЗАО "ВКR-Интерком-Аудит
     

1. Понятие и состав представительских расходов

     
     Понятие представительских расходов раскрыто в п. 2 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ):
     
     "К представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
     
     К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний".
     
     Иными словами, к представительским расходам организации относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание следующих лиц:
     
     - представителей других фирм, участвующих в переговорах с целью установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества;
     
     - участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика.
     
     При этом из буквального прочтения ст. 264 НК РФ следует, что расходы организации на проведение официальных переговоров с индивидуальным предпринимателем не могут быть признаны представительскими в целях налогообложения, так как в тексте ст. 264 НК РФ речь идет именно о представителях других организаций. О том, что по этому поводу у налогоплательщика существует вероятность спора с налоговым органом, свидетельствует, например, мнение Минфина России, изложенное в письме от 24.11.2005 N 03-03-04/2/119, в котором разъясняется, что расходы на обслуживание физических лиц (клиентов банка) не могут учитываться в качестве представительских расходов.
     
     Однако, по мнению автора, такие расходы можно учесть для целей налогообложения. Напомним, что в соответствии со ст. 252 НК РФ для целей налогообложения расходами могут быть признаны любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, за исключением тех, которые прямо поименованы в ст. 270 настоящего Кодекса. Если расходы организации на проведение переговоров с индивидуальным предпринимателем отвечают критериям ст. 252 НК РФ, то организация вправе учесть их на основании подпункта 49 п. 1 ст. 264 настоящего Кодекса. Причем в данном случае они могут быть учтены в полной мере, в отличие от представительских расходов, которые принимаются для целей налогообложения в пределах установленных норм.
     

     Налоговое законодательство прямо указывает на то, что место проведения встречи не имеет значения для принятия к учету представительских расходов, что дает право налогоплательщику проводить переговоры не только на территории принимающей стороны, но и в любом другом месте, в том числе и на территории иностранного государства. Однако если мероприятие проведено, например, в приморской гостинице, где отдыхают туристы, то вероятность спора с налоговым органом велика. И хотя арбитражная практика, в основном, складывается в пользу налогоплательщика (см. постановления ФАС Московского округа от 12.09.2005, 05.09.2005 по делу N КА-А40/8426-05, ФАС Северо-Западного округа от 07.06.2004 по делу N А05-14160/03-13 и т.д.), не исключено, что суд займет сторону налогового органа.
     
     Так, например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 27.10.2005 по делу N А56-3124/2005 арбитры согласились с мнением налогового органа о неправомерности включения в состав представительских расходов платы за аренду дорожек для боулинга, так как такие расходы связаны с организацией развлечений. И это несмотря на то, что, судя по материалам дела, оплата аренды боулинговых дорожек для организации была мерой вынужденной.
     
     Помимо собственно определения представительских расходов, в п. 2 ст. 264 НК РФ содержится и их перечень, который является закрытым и расширению не подлежит. В перечень представительских расходов входят:
     
     - расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
     
     - транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
     
     - буфетное обслуживание во время переговоров;
     
     - оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
     
     Следует отметить, что НК РФ относит к представительским расходам налогоплательщика затраты, связанные с официальным приемом и (или) обслуживанием не только представителей других организаций, но и официальных лиц самого налогоплательщика, участвующего в переговорах. При этом законодатель уточняет, что понимается под официальным приемом - завтрак, обед или иное аналогичное мероприятие. Поэтому расходы на встречу руководителей организаций, пусть и носящую деловой характер, но проведенную в неофициальной обстановке, не могут быть признаны в качестве представительских расходов. Именно такие разъяснения содержатся в письме УФНС России по г. Москве от 16.05.2006 N 20-12/41851.
     
     Следует отметить, что в отношении признания представительскими расходами расходов на транспортное обслуживание участников встречи у налогоплательщиков существуют определенные налоговые риски. Буквальное прочтение п. 2 ст. 264 НК РФ не дает однозначного толкования, что имел в виду законодатель, прописывая норму о транспортном обслуживании: транспортное обслуживание в пределах одного населенного пункта или что-то другое? А если участник переговоров - иностранец и прибывает из-за рубежа на самолете, специально направленном налогоплательщиком, то к какому виду расходов следует отнести расходы на проезд приглашенных? Вроде бы понятно, что расходы должна нести приглашающая сторона, ведь именно она заинтересована в проведении такой встречи, но налоговые органы считают иначе.
     

     Так, например, в письме УФНС России по г. Москве от 11.11.2004 N 26-12/73173 <О налогообложении представительских расходов> разъяснено, что действующим налоговым законодательством не предусмотрена возможность признания в качестве представительских расходов для целей налогообложения прибыли российской организации оптовой торговли ее затрат на транспортное обеспечение доставки представителей иностранной фирмы к месту проведения представительского мероприятия в различных случаях приезда представителей данной иностранной компании в целях установления и поддержания взаимного сотрудничества.
     
     Следовательно, согласно главе 25 НК РФ стоимость авиационных и железнодорожных билетов, а также визовая поддержка сотрудников иностранной компании по пути следования из иностранного государства до границ Российской Федерации и непосредственно по территории Российской Федерации не учитываются российской организацией в целях налогообложения прибыли и не относятся к представительским расходам.
     
     И хотя по этому поводу существует положительная для налогоплательщиков судебная практика (например, постановление ФАС Поволжского округа от 16.03.2006 по делу N А72-5629/05-6/435, N А72-5959/05-6/450), все же следует отметить, что при отнесении таких расходов в состав представительских вероятность спора с проверяющими органами велика.
     
     То же касается расходов на оплату гостиниц для приглашенных партнеров. Если переговоры рассчитаны не на один день, то участники встречи должны быть обеспечены жильем, и, как правило, это входит в обязанности организатора переговоров. При проверках такие расходы организаций часто становятся предметом спора. Минфин России в своих разъяснения не раз отмечал, что поскольку расходы на проживание не поименованы в п. 2 ст. 264 НК РФ, то организация не имеет права учитывать их в составе представительских расходов. В письме от 16.04.2007 N 03-03-06/1/235 Минфин России в очередной раз подтвердил такую позицию. Аналогичного мнения придерживаются и налоговые органы, о чем свидетельствует письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2007 N 20-12/034115.
     
     По мнению автора, с таким подходом можно и не согласиться. Конечно, тот факт, что расходы на оплату гостиниц для приглашенных участников встречи выходят за рамки положений ст. 264 НК РФ, оспорить сложно. Тем не менее судебная практика содержит примеры, когда расходы на проживание в гостинице представителей другой организации были признаны обоснованными для целей налогового учета. Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17.05.2004 по делу N А56-21571/03 суд согласился с тем, что организация, взявшая на себя расходы по проживанию гостей, имеет право учесть расходы на их проживание в качестве представительских расходов. Заметим, что при рассмотрении вышеуказанного дела суд принял во внимание, что данные представительские расходы были предусмотрены приказом об учетной политике организации, а смета представительских расходов была утверждена протоколом общего собрания акционеров общества.
     

     К аналогичным выводам пришли судьи и в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.09.2004 по делу N 09-1562/04-АК, признав осуществленные организацией расходы по оплате проживания в гостинице и питания в ресторане представителей других организаций представительскими расходами. Из данного постановления следует, что расходы на питание и проживание в гостинице представителей других организаций, участвовавших в совещании-банкете, не могут быть квалифицированы как расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. Пунктом 2 ст. 264 НК РФ предусмотрено, что к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций. Налоговое законодательство не содержит самостоятельного определения термина "обслуживание". Поэтому в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ при толковании значения данного термина налогоплательщикам следует обратиться к другим отраслям законодательства Российской Федерации. В частности, в п. 1 ст. 426 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) в числе услуг, оказание которых производится в рамках публичных договоров, поименованы розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.д. Следовательно, из положений п. 1 ст. 264 НК РФ следует, что расходы на гостиничное обслуживание (то есть проживание и питание) представителей других организаций, участвующих в переговорах с налогоплательщиком, относятся к представительским расходам. Таким образом, с учетом положений п. 7 ст. 3 НК РФ и неопределенности термина "обслуживание" суд вынес решение, признав правомерным отнесение спорных затрат к представительским расходам.
     
     Учитывая вышеизложенное, можно отметить, что если организация не будет учитывать в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, расходы на транспортное обеспечение и оплату проживания в гостинице представителей других организаций, то со стороны налоговых органов претензий не будет.
     
     Если же организация примет решение учитывать такие расходы в качестве представительских, то доказывать правомерность своих действий ей придется в судебном порядке. Наличие положительной судебной практики в отношении гостиничного обслуживания позволяет рассчитывать на успех. Что же касается оплаты расходов на проезд приглашенных участников, то, поскольку по данному вопросу положительная практика очень мала, в целях снижения налоговых рисков такие расходы рекомендуем осуществлять за счет средств, оставшихся после налогообложения.
     

     Кроме того, при проведении представительских мероприятий организациям следует заранее оформить документы, свидетельствующие о том, какие затраты принимающая сторона будет компенсировать приглашенным участникам. Это может быть приглашение на встречу, в котором предусмотрен порядок компенсации, гарантийное письмо либо иной документ. Как свидетельствует практика, при возникновении споров, связанных с затратами на проезд и проживание участников встречи, налоговые органы настаивают на том, что вышеуказанные расходы должны учитываться приглашенной стороной в качестве командировочных расходов. Наличие данного документа будет являться свидетельством того, что расходы несет только одна из сторон.
     
     Еще раз обращаем внимание читателей журнала на то, что перечень представительских расходов, установленный п. 2 ст. 264 НК РФ, является закрытым и расширению не подлежит.
     
     Поэтому в соответствии с главой 25 НК РФ в составе представительских расходов нельзя отражать:
     
     - обед в казино или пансионате;
     
     - расходы по проживанию в гостиницах прибывших для ведения переговоров представителей других организаций;
     
     - расходы по приобретению проездных билетов для представителей других организаций, участвующих в переговорах;
     
     - оформление виз;
     
     - затраты на проведение праздничных мероприятий и юбилеев.
     
     В последнее время получило широкое распространение проведение презентаций. Однако, помимо презентации товаров (работ, услуг), может быть осуществлена и презентация организации в целом. Поэтому при отнесении затрат, связанных с презентацией, организациям необходимо четко разграничивать, когда презентация будет признана таковой в представительских целях, а когда - отнесена к рекламе. Заметим, что от правильной квалификации расходов на презентацию зависит их размер, принимаемый для целей налогообложения. Предельный размер представительских расходов не может превышать 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда, расходы на рекламу не должны превышать 1% выручки от реализации товаров (работ, услуг).
     
     Организациям следует иметь в виду, что презентацию, проводимую для ограниченного числа лиц (представителей поставщиков, заказчиков и иных потенциальных партнеров), нельзя считать рекламой. Это противоречит самому понятию "реклама", содержащемуся в п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе", согласно которому реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.
     

     Кроме того, проведение презентации может предполагать и наличие соответствующей согласованной программы, включающей совместные заседания, переговоры, совещания. Исходя из этого расходы на проведение таких презентаций должны быть квалифицированы именно как представительские расходы.
     
     Организации, чей бизнес выходит за границы Российской Федерации, несут расходы по приему и обслуживанию иностранных делегаций и отдельных лиц. Как правило, при этом организации требуются услуги переводчика. В соответствии с НК РФ расходы по оплате услуг переводчика можно учесть в составе представительских при одном условии: в штате организации штатная единица переводчика с данного языка не предусмотрена. В противном случае оплату услуг переводчика организации придется отнести за счет расходов, не учитываемых при налогообложении.
     
     Кроме того, в отношении оплаты услуг переводчиков имеется еще одна особенность: если организация пользуется услугами приглашенного переводчика, например физического лица, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, то в качестве представительских расходов может быть принята только оплата его услуг.
     
     Напомним читателям журнала, что в соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам, не зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), признаются объектом обложения единым социальным налогом у организации, производящей данные выплаты. При этом в налоговую базу по этому налогу в части суммы налога, подлежащей зачислению в Фонд социального страхования Российской Федерации, вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, не включаются (п. 3 ст. 238 НК РФ).
     
     Таким образом, в рассматриваемой ситуации на сумму вознаграждения, выплачиваемого переводчику, организации следует начислить единый социальный налог в порядке, установленном главой 24 НК РФ.
     
     Кроме того, поскольку согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, то на сумму вознаграждения, выплачиваемого переводчику, организации следует также начислить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.
     
     Что же касается начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с вознаграждения за оказанные услуги по гражданско-правовому договору, то в соответствии с п. 2 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184, вышеуказанные взносы начисляются и уплачиваются организациями, только если это предусмотрено гражданско-правовым договором, заключенным с физическим лицом.
     
     Исходя из того что перечень представительских расходов, содержащийся в НК РФ, закрытый и расширению не подлежит, то представительскими расходами можно считать только сумму вознаграждения, выплачиваемую переводчику.
     
     Для целей налогообложения прибыли суммы единого социального налога, начисленные с вознаграждения, должны учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подпункт 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
     
     При квалификации осуществленных расходов в качестве представительских бухгалтеры довольно часто сталкиваются с рядом проблем, например: можно ли учитывать в составе представительских расходов стоимость сувениров и цветов, раздаваемых участникам встречи, приобретение алкоголя и табачных изделий для официальных приемов и т.д.
     
     Точка зрения Минфина России по поводу возможности признания представительскими расходами затрат на сувенирную продукцию изложена в письме от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136, где разъяснено, что, поскольку расходы на приобретение сувениров не предусмотрены п. 2 ст. 264 НК РФ, организация не имеет права учитывать их в качестве представительских расходов.
     
     Налоговые органы не столь категоричны по данному вопросу, о чем свидетельствует письмо МНС России от 16.08.2004 N 02-5-10/51 <О порядке учета в целях исчисления налога на прибыль стоимости сувенирной продукции>, в котором указано, что расходы на вручение сувенирной продукции, содержащей символику организации, не могут быть признаны расходами на рекламу, но могут быть признаны в качестве представительских расходов.
     
     Аналогичное мнение проверяющие органы высказывают и в отношении расходов на приобретение цветов, вручаемых участникам встречи или приобретаемых для украшения помещения, в котором проводятся переговоры. Следует отметить, что и арбитражная практика, складывающаяся по этому вопросу, довольно не однозначна: в одних округах судьи поддерживают налоговые органы (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.03.2006 по делу N А29-1822/2005а); в других они занимают сторону налогоплательщиков [постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.2006 N Ф04-2610/2006(22165-А46-40) по делу N А-1700/05].
     
     В такой ситуации, по мнению автора, налогоплательщику, решившему признавать такие расходы в качестве представительских, следует ознакомиться с правоприменительной практикой своего округа, сложившейся по этому вопросу.
     
     Арбитражная практика показывает, что и по сей день при проверках налоговые органы отказываются принимать в качестве представительских расходов стоимость алкогольных напитков, приобретаемых для проведения официальных мероприятий, аргументируя свой отказ тем, что эти расходы связаны с организацией развлечений, хотя Минфин России допускает такую возможность для налогоплательщика и против принятия расходов на алкогольную продукцию не возражает (письмо 16.08.2006 N 03-03-04/4/136). Отметим, что и более ранние разъяснения финансового ведомства позволяли учитывать расходы на алкоголь в качестве представительских расходов, но только в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота (письмо Минфина России от 09.06.2004 N 03-02-05/1/149).
     
     Аналогичную точку зрения по этому вопросу занимают и суды (постановления ФАС Поволжского округа от 01.02.2005 по делу N А57-1209/04-16, ФАС Северо-Западного округа от 12.05.2005 по делу N А56-24907/04, от 26.12.2005 по делу N А44-2051/2005-9).
     

2. Документальное обоснование представительских расходов

     
     Как известно, согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) и ст. 252 НК РФ затраты в бухгалтерском и налоговом учете должны подтверждаться оправдательными документами. Однако для представительских расходов одних первичных документов недостаточно; необходимы и внутренние распорядительные документы по организации. Подготовку таких документов можно условно разбить на три последовательных этапа:
     
     - оформление общих документов;
     
     - оформление документов, связанных с конкретным мероприятием;
     
     - оформление документов, подтверждающих фактическое расходование денежных средств.
     
     Первый этап включает составление сметы представительских расходов на отчетный год, которая утверждается протоколом общего собрания учредителей (акционеров). После этого руководитель организации издает внутренние организационно-распорядительные документы, в которых отражаются:
     
     - перечень лиц, имеющих право получать средства под отчет на представительские расходы;
     
     - порядок выдачи подотчетных сумм на такие расходы;
     
     - порядок расходования подотчетных средств;
     
     - порядок документального оформления и списания подотчетных сумм по представительским расходам;
     
     - нормы отдельных видов представительских расходов.
     
     Приказ по организации о представительских расходах может быть оформлен следующим образом:
     

ООО "Зима"


 


 

г. Москва


 

    от 11.01.2008

Приказ N ______

О представительских расходах на 2008 год

Приказываю:

Установить на 2008 год следующие нормы расходования средств на представительские расходы:

Вид представительских расходов

Расходы на одного человека в день, руб.

Проведение официального приема (завтрак, обед или другое аналогичное мероприятие)

до 1000

Транспортное обслуживание

до 600

Буфетное обслуживание во время переговоров

до 200

Оплата услуг приглашенного переводчика


 

для руководителя делегации;

до 500

для членов делегации из расчета 1 переводчик

до400

на 5 человек


 

     Назначить ответственным за расходованием средств на представительские расходы, правильное и своевременное оформление связанных с ними документов заместителя генерального директора Трофимова В.В.
     
     Представлять отчет о приеме каждой делегации в течение трех рабочих дней после окончания приема.
     

     Генеральный директор


 


 

     ООО "Зима"


 

     Ерохин И.С.

     М.П.


 


 


     Второй этап представляет собой оформление документов, связанных с подготовкой к конкретному мероприятию: приказов руководителя организации о назначении ответственного за проведение официальной встречи (переговоров), о направлении приглашения на встречу (последний документ должен содержать цель прибытия представителей сторонней организации, например проведение переговоров в рамках уже заключенного контракта либо установление новых деловых связей), программы встречи с указанием даты, места, сроков проведения и количества приглашенных лиц и участников со стороны организации и со стороны приглашенных.
     
     Кроме этих документов в бухгалтерию должна быть представлена утвержденная руководителем смета представительских расходов для проведения данного мероприятия, которая составляется на основании применяемых в организации норм расходования средств на представительские цели.
     
     Третий этап предусматривает оформление документов лицом, ответственным за проведение деловой встречи. Это отчет о проведении мероприятия (приведен ниже), отчет о расходах по нему и авансовый отчет ответственного лица с оправдательными документами. Напоминаем, что списание подотчетных денежных сумм с подотчетного лица производится на основании данных утвержденного авансового отчета (форма N АО-1, утвержденная постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55).
     
     Отчет о проведении деловой встречи может быть оформлен следующим образом:
     

УТВЕРЖДАЮ:

     
 


 


 


 

Генеральный директор
ООО "Зима"
Ерохин И.С
"7 " февраля 2008 года


 

Отчет
о проведении деловых переговоров с представителями ООО "Лето",
состоявшихся 3-4 февраля 2008 года


 

Участники переговоров:


 

ООО "Зима":


 

ООО "Лето":

ЕрохинИ.С.


 

Иваненко ПЛ

Трофимов В.В.


 

КругловН.П.

Смирнова Н Ф


 

Липатова ГН.


 

Тема переговоров:


 

Увеличение совместного производства и реализации мебели

     
 

Программа встречи:


 

3 февраля 2008 года
     
9.00-12.00 - переговоры;
     
12.00-13.00 - обед;
     
13.00-17.30 - экскурсия по мебельному комбинату, ознакомление участников переговоров с процессом производства.
     
4 февраля 2008 года
     
9.00-14.00 - переговоры;
     
14.00-16.00 - обед и заключительный прием по поводу состоявшихся переговоров.
     
Подпись лица, ответственного за проведение встречи.

     
     По каждому случаю приема делегации должна составляться исполнительная смета (акт) по утвержденной руководителем организации форме, которая должна содержать такие реквизиты, как дата, место и программа проведения деловой встречи, список участвующих лиц с обеих сторон, величину расходов. К ней прилагаются копии первичных документов, которые работник, ответственный за проведение мероприятия, сдал с авансовым отчетом. Если для проведения деловой встречи привлекаются сторонние организации, то представляются документы об оплате транспортных расходов, услуг переводчика, счета организаций общественного питания. При этом акты, составленные в произвольной форме, не могут служить оправдательными документами, подтверждающими расходование средств. Смета должна быть утверждена руководителем организации.
     

3. Отражение представительских расходов в бухгалтерском учете

     
     В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, в бухгалтерском учете представительские расходы принимаются к учету в полном объеме и отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности.
     
     Принимая к учету данные расходы, бухгалтер организации отражает их по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" с последующим списанием их на счет 20 "Основное производство" или сразу отнесением на счет 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж" (в зависимости от того, какой способ списания управленческих расходов закреплен в учетной политике организации). Если организация занимается торговой деятельностью, то данные затраты собираются на счете 44 "Расходы на продажу".
     
     В соответствии с п. 16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при выполнении следующих условий:
     
     - расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
     
     - сумма расхода может быть определена;
     
     - имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.
     
     Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из вышеназванных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
     
     Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Датой признания представительских расходов является дата утверждения руководителем организации авансового отчета, представленного в бухгалтерию организации сотрудником, ответственным за проведение встречи.
     
     Пример 1.
     
     ООО "Зима" провело в феврале 2008 года с представителями ООО "Лето" деловые переговоры, в результате которых было подписано соглашение о совместном производстве мебели. ООО "Зима" организовало официальный обед в ресторане; стоимость обслуживания составила 11 800 руб. с учетом НДС. Счет в ресторане был оплачен подотчетным лицом, ответственным за проведение официальной встречи. При обслуживании участников встречи был оплачен счет транспортной организации за предоставленные услуги на сумму 1180 руб., в том числе НДС. Услуги транспортной организации были оплачены с расчетного счета ООО "Зима".
     
     Допустим, что других расходов при проведении переговоров не было. Таким образом, сумма представительских расходов у ООО "Зима" составила 12 980 руб., в том числе НДС.
     
     В бухгалтерском учете ООО "Зима" были оформлены следующие проводки:
     

Корреспонденция
счетов

Сумма, руб.

Содержание хозяйственной операции

Дебет

Кредит


 


 

26, субсчет "Представительские расходы"

71

10000

Принят авансовый отчет лица, ответственного за проведение встречи

19

71

1800

Учтен НДС по представительским расходам

68, субсчет "Расчеты по НДС"

19

1800

Принят к вычету НДС

26, субсчет "Представительские расходы"

76

1000

Принят счет за транспортное обслуживание участников переговоров

19

76

180

Учтен НДС по транспортным расходам

68, субсчет "Расчеты по НДС"

19

180

Принят к вычету НДС по транспортным услугам

76

51

1180

Оплачен счет за транспортное обслуживание

          

4. Налоговый и бухгалтерский учет представительских расходов


4.1. Налог на прибыль

     
     В соответствии с подпунктом 22 п. 1 ст. 264 НК РФ представительские расходы относятся в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
     
     Особенностью налогового учета представительских расходов является то, что данный вид расходов является нормируемым.
     
     Согласно абзацу 3 п. 2 ст. 264 НК РФ представительские расходы включаются в течение отчетного (налогового) периода в состав прочих расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.
     
     При этом читателям журнала необходимо иметь в виду, что расходы организации на оплату труда должны определяться в соответствии со ст. 255 НК РФ, согласно которой к расходам на оплату труда относятся любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами российского законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
     
     Как следует из п. 3 ст. 318 НК РФ, база для исчисления предельной суммы представительских расходов определяется налогоплательщиком нарастающим итогом с начала налогового периода.
     
     Датой признания представительских расходов у налогоплательщиков, использующих метод начисления, в соответствии с подпунктом 5 п. 7 ст. 272 НК РФ является дата утверждения авансового отчета.
     
     На основании п. 42 ст. 270 НК РФ представительские расходы в части превышения предельного размера, установленного настоящим Кодексом, относятся налогоплательщиком в состав расходов, не учитываемых при налогообложении прибыли.
     
     Пример 2 (суммы приведены без учета НДС).
     
     ООО "Зима" провело в феврале 2008 года переговоры с ООО "Лето" с целью организации совместного производства мебели. Предположим, что затраты организации на проведение данных переговоров составили:
     
     - затраты на официальный прием (обед в ресторане) - 10 000 руб.;
     

     - транспортное обслуживание участников пере- говоров - 1000 руб.
     
     В ходе переговоров была предусмотрена культурная программа (посещение местного драматического театра), затраты на которую составили:
     
     - билеты в театр - 1000 руб.;
     
     - доставка участников в театр и обратно - 500 руб.;
     
     - буфетное обслуживание в театре - 1200 руб.
     
     Таким образом, общая сумма затрат по приему делегации у ООО "Зима" составила 13 700 руб.
     
     Расходы на оплату труда в ООО "Зима" за I квартал текущего года составляют 235 000 руб.
     
     Анализируя данные затраты ООО, бухгалтер должен исключить из состава расходов, относящихся к данной встрече, сумму, связанную с посещением театра, так как расходы, связанные с организацией развлечений, а именно: стоимость билетов в театр, доставка участников делегации в театр и обратно и буфетное обслуживание в театре, не относятся к представительским для целей налогообложения прибыли. Следовательно, сумма расходов ООО, признаваемых представительскими для целей налогообложения, составила 11 000 руб.
     
     Так как в I квартале текущего года расходы на оплату труда в ООО "Зима" составили 235 000 руб., то норматив представительских расходов равен 9400 руб. (235 000 руб. х 4%). Предельный размер оказался меньше, чем сумма фактических затрат - 11 000 руб. Следовательно, ООО "Зима" могло принять представительские расходы для целей налогообложения только в пределах норматива (9400 руб.), а величина 1600 руб. (11 000 руб. - 9400 руб.) при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль не могла быть учтена.
     
     Создавая систему налогового учета, каждая организация использует систему налоговых регистров, в которых она систематизирует данные, необходимые для расчета налога на прибыль.
     
     Форма налогового регистра утверждается приказом по учетной политике организации. Сроки заполнения такого регистра зависят от того, какие сроки у организации являются отчетными. Если отчетными периодами являются квартал, полугодие, 9 месяцев, то налоговый регистр составляется ежеквартально.
     
     При составлении регистра-расчета представительских расходов бухгалтеру организации необходимо иметь в виду следующее:
     

     - представительские расходы являются косвенными расходами, поэтому в налоговом регистре нет необходимости деления расходов на прямые и косвенные;
     
     - представительские расходы, относящиеся к различным видам деятельности, учитываются для целей налогообложения в одинаковом порядке, поэтому распределения данных расходов по видам производственной деятельности не требуется.
     
     Примерная форма налогового регистра-расчета представительских расходов приведена ниже. При заполнении такого регистра-расчета воспользуемся данными примера 2, но дополним его некоторой информацией.
     
     Продолжение примера 2.
     
     Предположим, что во II квартале 2008 года ООО "Зима" провело официальную встречу с представителями Германии; при этом сумма представительских расходов составила 25 000 руб. Расходы на оплату труда с начала года в ООО "Зима" составили 520 000 руб.
     

ООО "Зима"


 

10 июля 2008 года

Регистр-расчет представительских расходов за 1-е полугодие 2008 года

N строки

Дата

Видрасхода

Оправдательный документ

Сумма, руб.

1