Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Комментарий к Федеральному закону от 24.07.2007 N 216-ФЗ


Федеральный закон

от 24 июля 2007 N 216-ФЗ

"О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации"*1

     _____
     *1 Текст официального документа не приводится.
     

Комментарий*1

     _____
     *1 Окончание. Начало см.: Налоговый вестник. - 2007. - N 11. - С. 171.
     
Н.Р. Герасимова,
эксперт "ФБК-Право"
     

6. Налог на прибыль и ЕСН

    

6.1. Налогообложение обособленных подразделений за пределами территории Российской Федерации

     
     Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 216-ФЗ) внесено в Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) дополнительное положение, согласно которому при наличии у организации обособленных подразделений, расположенных за пределами территории Российской Федерации, уплата налога (авансовых платежей по налогу), а также представление расчетов по налогу и налоговых деклараций осуществляется организацией по месту своего нахождения (п. 8 ст. 244, п. 4 ст. 311 НК РФ в новой редакции).
     

6.2. Сельскохозяйственные товаропроизводители

     
     В целях применения льготных налоговых ставок по единому социальному налогу (ЕСН) и по налогу на прибыль сельскохозяйственные товаропроизводители должны отвечать критериям, указанным в п. 2 ст. 346.2 НК РФ для налогоплательщиков, уплачивающих единый сельскохозяйственный налог (п. 1 ст. 241 Кодекса и ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"*1 в ред. Закона N 216-ФЗ).
     _____
     *1 Статьей 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ установлены до конца 2014 года льготные ставки по налогу на прибыль для сельскохозяйственных товаропроизводителей.
     
     В п. 2 ст. 346.2 НК РФ в качестве критерия признания организаций и индивидуальных предпринимателей сельскохозяйственными товаропроизводителями установлено соответствие доли доходов от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем объеме доходов не менее 70%.
     
     Напомним читателям журнала, что до внесения Законом N 216-ФЗ поправок в НК РФ четкое определение понятия "сельскохозяйственный товаропроизводитель" в целях глав 24 и 25 Кодекса отсутствовало.
     
     По мнению финансовых органов (письма Минфина России от 02.04.2007 N 03-04-06-02/54, от 03.02.2006 N 03-03-04/1/77), до 1 января 2007 года в целях исчисления ЕСН и налога на прибыль следовало руководствоваться определением сельскохозяйственного товаропроизводителя, данным в Федеральном законе от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации". На основании этого Федерального закона у организаций и индивидуальных предпринимателей стоимость производимой сельскохозяйственной продукции в общем объеме производства должна была составлять более 50% [для рыболовецких артелей (колхозов) - более 70%].
     
     С 1 января 2007 года, по мнению Минфина России, при исчислении ЕСН (позицию можно распространить на налог на прибыль) следовало придерживаться определения сельскохозяйственного товаропроизводителя, данного в Федеральном законе от 29.12.2006 N 264-ФЗ "О развитии сельского хозяйства", согласно которому для признания организации и индивидуального предпринимателя сельскохозяйственными товаропроизводителями необходимо было, чтобы доля доходов от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции составляла в общем объеме доходов не менее 70%, то есть фактически такой критерий Законом N 216-ФЗ закреплен законодательно.
     

7. НДФЛ

7.1. Доходы от обособленных подразделений иностранных организаций

     
     Согласно изменениям, внесенным Законом N 216-ФЗ в ст. 208 НК РФ, выплаты, получаемые от иностранных организаций, приравниваются к доходам от источников в Российской Федерации в связи с деятельностью не только постоянного представительства иностранной организации, но и любого обособленного подразделения в Российской Федерации. Вследствие этого налоговыми агентами признаются обособленные подразделения иностранных организаций, а не только их постоянные представительства (п. 1 ст. 226 НК РФ в новой редакции).
     

7.2. Доходы в натуральной форме

     
     Внесенные Законом N 216-ФЗ поправки в ст. 211 НК РФ носят технический характер и уточняют, что из стоимости товаров (работ, услуг) в целях определения суммы дохода, полученного в натуральной форме, исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров (выполненных для него работ, оказанных ему услуг).
     

7.3. Доходы в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами

7.3.1. Получение заемных (кредитных) средств на жилье

     
     На основании изменений, внесенных Законом N 216-ФЗ в п. 1 ст. 212 НК РФ, не является с 1 января 2008 года объектом обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ. Согласно действующей редакции НК РФ такая материальная выгода облагается НДФЛ по налоговой ставке 13%.
     

7.3.2. Обязанность по уплате налога

     
     Законодательно разрешен вопрос исполнения обязанностей по уплате НДФЛ с материальной выгоды при получении налогоплательщиком заемных (кредитных) средств. В новой редакции п. 2 ст. 212 НК РФ прямо указано, что определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах в случае получения заемных (кредитных) средств, исчисление, удержание и перечисление налога осуществляются налоговым агентом.
     
     Напомним читателям журнала, что в действующей редакции п. 2 ст. 212 НК РФ указано на определение налоговой базы по материальной выгоде налогоплательщиком, в то же время из положений ст. 226 НК РФ следовало, что удержание НДФЛ и его уплата осуществляются налоговым агентом.
     
     Налоговые органы в своих разъяснениях указывали (письмо ФНС России от 24.12.2004 N 04-3-01/928), что исчисление и уплата НДФЛ с материальной выгоды производятся налогоплательщиком самостоятельно на основании налоговой декларации. Организация же может исполнять обязанности по исчислению, удержанию и уплате НДФЛ только по доверенности.
     
     В дальнейшем в письмах Минфина России от 31.05.2006 N 03-05-01-04/140, от 02.04.2007 N 03-04-06-01/101 была отражена противоположная позиция, согласно которой при получении налогоплательщиком в результате отношений с организацией дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами, организация признается на основании ст. 226 НК РФ налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму НДФЛ независимо от оформления на нее доверенности.
     

7.3.3. Ставка рефинансирования

     
     С 1 января 2008 года при определении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, следует брать ставку рефинансирования каждый раз на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, а не как раньше - только на дату получения заемных (кредитных) средств.
     
     Согласно п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам.
     
     В связи с тем что наметилась тенденция снижения ставки рефинансирования, данное изменение позволяет налогоплательщику платить НДФЛ в меньшей сумме.
     
     Необходимо обратить внимание читателей журнала на то, что в связи с поправками, внесенными Законом N 216-ФЗ в ст. 212 НК РФ, возникает пробел в порядке уплаты НДФЛ при получении физическим лицом беспроцентного займа, так как ст. 223 НК РФ предусматривает в качестве даты фактического получения дохода только день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам. Действующей редакцией п. 2 ст. 212 НК РФ уточняется, что определение налоговой базы осуществляется не реже чем один раз в налоговый период (поправками Закона N 216-ФЗ это положение исключено).
     
     Обращаем внимание читателей на письмо Минфина России от 02.04.2007 N 03-04-06-01/101, в котором указано, что фактической датой получения доходов в виде материальной выгоды по беспроцентным займам следует считать соответствующую дату возврата заемных средств. Такой вывод сделан в противоречие действующему на настоящий момент положению п. 2 ст. 212 НК РФ. Скорее всего, после 1 января 2008 года финансовые органы будут продолжать придерживаться позиции, высказанной в данном письме.
     

7.4. Доходы по договорам добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения)

7.4.1. Выплаты по договорам добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения)

     
     Договор добровольного страхования жизни. В настоящее время страховые выплаты по договору страхования жизни полностью не облагаются НДФЛ, если договор заключен на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусмотрены страховые выплаты (исключение - смерть застрахованного лица). Если договор заключен на срок менее пяти лет и страховые взносы вносил сам налогоплательщик, страховые выплаты освобождаются от обложения НДФЛ частично, в размере, не превышающем сумму внесенных налогоплательщиком страховых взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России на дату заключения договора.
     
     В соответствии с поправками, внесенными Законом N 216-ФЗ в подпункт 2 п. 1 ст. 213 НК РФ, по договорам добровольного страхования жизни НДФЛ не будут облагаться выплаты в случае:
     
     - если страховые взносы уплачиваются самим налогоплательщиком;
     
     - если суммы страховых выплат не превышают сумм внесенных налогоплательщиком страховых взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную путем последовательного суммирования произведений сумм страховых взносов, внесенных со дня заключения договора страхования ко дню окончания каждого года действия такого договора (включительно), и действовавшей в соответствующий год среднегодовой ставки рефинансирования Банка России. Среднегодовая ставка рефинансирования Банка России определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин ставок рефинансирования, действовавших на 1-е число каждого календарного месяца года действия договора страхования жизни, на количество суммируемых величин ставок рефинансирования Банка России.
     
     Таким образом, если страховые взносы уплачиваются не самим физическим лицом, то полученные им с 1 января 2008 года страховые выплаты всегда будут облагаться НДФЛ.
     
     С 1 января 2008 года в случаях досрочного расторжения договора добровольного страхования жизни (за исключением случаев досрочного расторжения договора по причинам, не зависящим от воли сторон) и возврата налогоплательщику денежной (выкупной) суммы полученный доход (за вычетом сумм внесенных налогоплательщиком страховых взносов) учитывается при определении налоговой базы и подлежит налогообложению у источника выплаты. Согласно действующему порядку аналогичные правила распространяются только на случай расторжения договора страхования до истечения пятилетнего срока его действия.
     
     Договор добровольного пенсионного страхования. В качестве дополнительного условия, при котором страховые выплаты по договорам добровольного пенсионного страхования не облагаются НДФЛ, Законом N 216-ФЗ предусмотрено заключение договора самим налогоплательщиком (подпункт 4 п. 1 ст. 213 НК РФ в новой редакции).
     
     Кроме того, предусмотрено, что в случаях расторжения договоров добровольного пенсионного страхования (за исключением случаев расторжения договоров по причинам, не зависящим от воли сторон) и возврата физическому лицу денежной (выкупной) суммы полученный доход (за вычетом сумм внесенных налогоплательщиком страховых взносов) учитывается при определении налоговой базы и подлежит налогообложению у источника выплаты. При этом вышеуказанная льгота не будет распространяться на суммы страховых взносов, в отношении которых был предоставлен социальный налоговый вычет.
     
     Страховая организация при выплате физическому лицу денежных (выкупных) сумм будет обязана удержать сумму НДФЛ, исчисленную с суммы дохода, равной сумме страховых взносов, в отношении которых налогоплательщик имел право на получение социального налогового вычета.
     
     Если налогоплательщик представит справку, выданную налоговым органом, подтверждающую неполучение налогоплательщиком социального налогового вычета либо подтверждающую факт получения налогоплательщиком суммы предоставленного социального налогового вычета, страховая организация соответственно не будет удерживать сумму НДФЛ либо исчислит сумму налога, подлежащую удержанию.
     
     Договор негосударственного пенсионного обеспечения. В соответствии с действующей в настоящее время редакцией п. 2 ст. 213.1 НК РФ облагаются НДФЛ денежные (выкупные) суммы [за вычетом сумм платежей (взносов), внесенных физическим лицом в свою пользу], которые подлежат выплате в случае досрочного расторжения договоров негосударственного пенсионного обеспечения (за исключением случаев их досрочного расторжения по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода выкупной суммы в другой негосударственный пенсионный фонд), а также в случае изменения условий вышеуказанных договоров в отношении срока их действия.
     
     Законом N 216-ФЗ предусмотрено, что внесенные физическим лицом по договору негосударственного пенсионного обеспечения суммы платежей (взносов), в отношении которых физическому лицу был предоставлен социальный налоговый вычет, подлежат налогообложению при выплате денежной (выкупной) суммы [за исключением случаев досрочного расторжения вышеуказанного договора по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода денежной (выкупной) суммы в другой негосударственный пенсионный фонд].
     
     Налогообложение платежей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, в отношении которых был предоставлен (не предоставлен) социальный вычет, осуществляется в таком же порядке, как и по договорам пенсионного страхования.
     

7.4.2. Взносы по договорам добровольного страхования

     
     Согласно п. 2 ст. 213 НК РФ при определении налоговой базы учитываются суммы страховых взносов, если они вносятся за физических лиц из средств работодателей, за исключением случая, если страхование физических лиц производится работодателями по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц.
     
     Квалифицируя положение п. 2 ст. 213 НК РФ, финансовые органы (письмо Минфина России от 26.06.2007 N 03-04-06-01/201) указывали на безусловную обязанность облагать НДФЛ страховые взносы, вносимые за физических лиц организациями, не являющимися работодателями (несмотря на предусмотренное налогообложение страховых взносов, вносимых из средств работодателей), в том числе по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов застрахованных физических лиц (не считая возможным применять освобождение от налогообложения).
     
     Поправки, внесенные Законом N 216-ФЗ, распространяют положения п. 2 ст. 213 НК РФ на страховые взносы, вносимые за физических лиц из средств организаций или индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями. Тем самым законодатель устранил препятствия для применения единого порядка налогообложения в отношении страховых взносов, вносимых за физических лиц организациями и индивидуальными предпринимателями вне зависимости от их статуса работодателя.
     
     Установлено дополнительное освобождение от налогообложения в отношении страховых взносов по договорам пенсионного страхования. Кроме того, в новой редакции п. 3 ст. 213 НК РФ предусмотрена льгота для страховых взносов по договорам личного страхования вместо договоров страхования, предусматривающих возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) их медицинских расходов.
     
     Согласно ст. 4 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" объектами личного страхования могут быть имущественные интересы, связанные:
     
     - с дожитием граждан до определенного возраста или срока, со смертью, с наступлением иных событий в жизни граждан (страхование жизни);
     
     - с причинением вреда жизни, здоровью граждан, оказанием им медицинских услуг (страхование от несчастных случаев и болезней, медицинское страхование).
     
     Таким образом, можно говорить о том, что вследствие поправок, внесенных в НК РФ Законом N 216-ФЗ, появилась дополнительная льгота в отношении страховых взносов по договорам страхования жизни.
     
     Необходимо обратить внимание читателей журнала на то, что главой 25 НК РФ (п. 16 ст. 255 Кодекса) договор страхования жизни прямо не указан как договор личного страхования в отличие, например, от договора медицинского страхования. В связи с этим существует риск, что налоговые органы будут по-прежнему облагать НДФЛ суммы страховых взносов по договорам страхования жизни, вносимых за физических лиц.
     

7.5. Операции с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок

     
     Законом N 216-ФЗ предусмотрено, что ст. 214.1 НК РФ распространяется на операции с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются фондовые индексы, рассчитываемые организаторами торговли на рынке ценных бумаг.
     
     Уточнено, что расходами на приобретение инвестиционных паев, выданных управляющей компанией, признаются документально подтвержденные расходы на приобретение имущества (имущественных прав), внесенного в имущество паевого инвестиционного фонда (п. 3 ст. 214.1 НК РФ в ред. Закона N 216-ФЗ).
     
     Пунктом 3 ст. 214.1 НК РФ предусмотрено, что в качестве документально подтвержденных расходов на приобретение (получение) ценных бумаг в собственность (в том числе полученных на безвозмездной основе или с частичной оплатой) при налогообложении доходов по операциям купли-продажи ценных бумаг учитываются также суммы, с которых был исчислен и уплачен НДФЛ при приобретении (получении) данных ценных бумаг. Согласно поправкам, внесенным в НК РФ Законом N 216-ФЗ, такое правило распространяется также на операции по погашению инвестиционных паев, то есть на случай, когда в имущество паевого инвестиционного фонда были внесены ценные бумаги.
     
     По-новому прописан в п. 5 ст. 214.1 НК РФ (в ред. Закона N 216-ФЗ) порядок определения дохода (убытка) по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.
     

7.6. Выплаты, не подлежащие налогообложению

7.6.1. Проценты, получаемые по вкладам в банках

     
     Согласно п. 27 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы в виде процентов, получаемые налогоплательщиками по вкладам в банках, находящихся на территории Российской Федерации:
     
     - если проценты по рублевым вкладам выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России, в течение периода, за который начислены вышеуказанные проценты;
     
     - если установленная ставка не превышает 9% годовых по вкладам в иностранной валюте.
     
     Законом N 216-ФЗ внесено дополнительное основание в целях освобождения от обложения НДФЛ, если проценты на дату заключения договора либо продления договора были установлены в размере, не превышающем действующую ставку рефинансирования Банка России, при условии, что в течение периода начисления процентов их размер по вкладу не повышался и с момента, когда процентная ставка по рублевому вкладу превысила ставку рефинансирования Банка России, прошло не более трех лет.
     
     Таким образом, если до 1 января 2008 года в заключенном налогоплательщиком договоре размер процентов установлен в пределах ставки рефинансирования, а затем появляется превышение ставки процентов над ставкой рефинансирования в связи с понижением последней, у налогоплательщика возникает обязанность по уплате налога. Начиная с 2008 года в такой же ситуации налогоплательщик не будет уплачивать НДФЛ в течение трех лет, когда процентная ставка превысила ставку рефинансирования, и если размер процентов не повышался.
     
     В главу 23 НК РФ Законом N 216-ФЗ введена ст. 214.2 НК РФ, предусматривающая особенности определения налоговой базы при получении доходов в виде процентов по вкладам в банках. Вышеуказанные положения не являются новыми и фактически продублировали положение абзаца пятого п. 2 ст. 224 НК РФ. В связи с этим в п. 2 ст. 224 НК РФ порядок определения налоговой базы по процентным вкладам исключается.
     
     Вышеуказанные поправки имеют обратную силу на 2007 год.
     

7.6.2. Нормы для суточных

     
     Законодатель установил в целях освобождения от обложения НДФЛ предельные размеры суточных: не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.
     
     Напомним читателям журнала, что в действующей редакции НК РФ какие-либо предельные размеры суточных в целях обложения НДФЛ отсутствуют. Ввиду этого и финансовые, и налоговые органы настаивали на применении норм суточных, установленных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 для налога на прибыль, то есть для российских командировок - 100 руб., для заграничных командировок - в зависимости от пребывания в конкретной стране (письма Минфина России от 15.12.2004 N 03-05-01-04/106, МНС России от 17.02.2004 N 04-2-06/127).
     
     Однако ВАС РФ в решении от 26.01.2005 N 16141/04 позицию контролирующих органов не принял и сделал вывод, что суточные сверх 100 руб. не облагаются НДФЛ, если этот размер закреплен работодателем, а нормы суточных, установленные постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93, могут применяться только для целей налогообложения.
     
     Несмотря на вышеуказанное решение ВАС РФ, финансовые органы продолжали придерживаться прежней позиции (письмо Минфина России от 21.03.2007 N 03-04-06-02/43).
     

7.6.3. Материальная помощь

     
     С 1 января 2008 года расширен перечень выплат в виде материальной помощи, не облагаемых НДФЛ (п. 8 ст. 217 НК РФ).
     
     Если согласно действующей редакции НК РФ не облагаются НДФЛ суммы единовременной материальной помощи, оказываемой лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством, то с 1 января 2008 года - также суммы единовременной материальной помощи, оказываемой членам семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельств. Кроме того, с 1 января 2008 года не имеет значения источник выплаты материальной помощи, то есть вышеуказанной льготой смогут воспользоваться налогоплательщики, получающие выплаты от организаций и индивидуальных предпринимателей, а не только из бюджетных средств и специальных фондов.
     
     С 1 января 2008 года не будут облагаться НДФЛ выплаты в виде материальной помощи не только налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов на территории Российской Федерации, но и налогоплательщикам, которые являются членами семей таких лиц.
     

7.6.4. Путевки

     
     Законом N 216-ФЗ установлена возможность применять льготу по путевкам, стоимость которых оплачивается работодателем, то есть по самостоятельно приобретенным работодателем путевкам, а не только по путевкам, приобретенным физическими лицами, стоимость которых затем компенсируется работодателем.
     
     В соответствии с п. 9 ст. 217 НК РФ (в ред. Закона N 216-ФЗ) предусмотрено дополнительное освобождение от обложения НДФЛ в отношении стоимости путевок, компенсируемой (оплачиваемой) работодателями бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости.
     
     Кроме того, в целях освобождения от обложения НДФЛ претерпели изменения источники компенсации (оплаты) стоимости путевок.
     
     Согласно действующей редакции НК РФ необходима компенсация (оплата) стоимости путевок за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль. Следовательно, в целях освобождения от НДФЛ путевок необходимо обязательное наличие прибыли после уплаты налога на прибыль, на что также указывал и Минфин России (письмо от 01.06.2005 N 03-05-01-04/170), что ставит в неравное положение физических лиц в зависимости от финансовых результатов организаций. Согласно поправкам, внесенным в НК РФ Законом N 216-ФЗ, компенсация (оплата) стоимости путевки может осуществляться:
     
     - за счет средств организаций (индивидуальных предпринимателей), если расходы по такой компенсации (оплате) в соответствии с Кодексом не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль;
     
     - за счет средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации (индивидуальные предприниматели) применяют специальные налоговые режимы.
     
     Таким образом, во-первых, налогообложение стоимости путевок больше не ставится в зависимость от наличия прибыли у организаций (индивидуальных предпринимателей) после уплаты налогов.
     
     Согласно п. 29 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату путевок на лечение или отдых работников. Оплата путевок в пользу иных лиц не учитывается при налогообложении прибыли на основании п. 16 ст. 270 НК РФ. Следовательно, у организаций (индивидуальных предпринимателей) расходы на оплату путевок любым лицам не учитываются для целей налогообложения прибыли. В связи с этим компенсация (оплата) работодателями, применяющими общий режим налогообложения, стоимости путевок лицам, поименованным в п. 9 ст. 217 НК РФ, всегда будет освобождаться от налогообложения.
     
     Во-вторых, полностью устраняются препятствия для применения льготы по НДФЛ в отношении путевок организациями (индивидуальными предпринимателями), переведенными на специальный режим налогообложения.
     
     Контролирующие органы, основываясь на действующей редакции п. 9 ст. 217 НК РФ, придерживались позиции, что организации, применяющие специальный режим налогообложения, не являются плательщиками налога на прибыль, вследствие чего суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, предоставленных работникам и их детям, подлежат обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 05.07.2004 N 03-03-05/2/44).
     
     Постановлением Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 N 14324/04 был сделан противоположный вывод. По мнению ВАС РФ, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, уплачивают единый налог, заменяющий уплату совокупности установленных законодательством Российской Федерации налогов и сборов, в том числе и налога на прибыль. Поэтому в случае оплаты работникам путевок в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения за счет чистого дохода, оставшегося в распоряжении организаций после уплаты единого налога, последние не обязаны в соответствии с п. 9 ст. 217 НК РФ исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ со стоимости этих путевок.
     
     Согласно новым положениям НК РФ организациям (индивидуальным предпринимателям), применяющим специальный режим налогообложения, необязательно наличие прибыли после уплаты налога (как и лицам, применяющим общий режим налогообложения) и достаточно расходования средств, получаемых от видов деятельности, переведенных на специальный режим налогообложения. В связи с этим при компенсации (оплате) работодателями, применяющими специальный режим налогообложения, стоимости путевок лицам, поименованным в п. 9 ст. 217 НК РФ, всегда будет действовать освобождение от налогообложения.
     
     Предусмотрено еще одно изменение в отношении источника оплаты стоимости путевок в целях освобождения от обложения НДФЛ: допускается оплата путевок не только за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, но также за счет средств любых бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
     
     Заметим, что контролирующие органы до вступления в силу поправок в НК РФ, основываясь на действующей редакции НК РФ, считают возможным освобождать от налогообложения стоимость путевок, оплачиваемых за счет бюджетных источников (письма Минфина России от 23.05.2007 N 03-04-06-01/159, ФНС России от 27.03.2007 N ГИ-6-04/245@).
     
     Законом N 216-ФЗ расшифрован перечень санаторно-курортных и оздоровительных организаций, к которым относятся санатории, санатории-профилактории, профилактории, дома отдыха и базы отдыха, пансионаты, лечебно-оздоровительные комплексы, санаторные, оздоровительные и спортивные детские лагеря.
     

7.6.5. Выплаты из бюджетных средств

     
     Дополнительно освобождаются от налогообложения следующие выплаты:
     
     - суммы, получаемые налогоплательщиками за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на возмещение затрат (части затрат) на уплату процентов по займам (кредитам) (п. 35 ст. 217 НК РФ в ред. Закона N 216-ФЗ). Вышеуказанная льгота распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года;
     
     - суммы субсидий на приобретение и (или) строительство жилого помещения, предоставленные за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов (п. 36 ст. 217 НК РФ в новой редакции). О необходимости облагать суммы субсидий до внесения изменений в НК РФ указывалось в письме ФНС России от 27.03.2007 N ГИ-6-04/245@.
     
     В связи с тем что суммы субсидий на приобретение и (или) строительство жилого помещения освобождаются от налогообложения, законодатель предусмотрел, что имущественный налоговый вычет к таким суммам применяться не будет (подпункт 2 п. 1 ст. 220 НК РФ в ред. Закона N 216-ФЗ).
     

7.7. Социальные вычеты

     
     С 2008 года при применении социального вычета можно будет учесть суммы страховых взносов, уплаченных налогоплательщиком не только по договорам добровольного личного медицинского страхования, но также по договорам добровольного медицинского страхования супруга (супруги), родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет.
     
     В соответствии с поправками, внесенными Законом N 216-ФЗ в НК РФ, социальный вычет дополнительно может применяться в отношении пенсионных (страховых) взносов, уплачиваемых по договору негосударственного пенсионного обеспечения (добровольного пенсионного страхования), заключенному налогоплательщиком в свою пользу и (или) в пользу супруга
     (в том числе в пользу вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов [в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством)].

     
     Согласно ст. 219 НК РФ максимальный размер социального вычета - 50 000 руб. предусмотрен отдельно в отношении расходов на обучение и отдельно в отношении расходов на медицинское лечение (вместе со страховыми взносами).
     
     В соответствии с Законом N 216-ФЗ максимальный размер социального вычета устанавливается на совокупность расходов на обучение, на медицинское лечение, расходов по договорам добровольного личного медицинского страхования, негосударственного пенсионного обеспечения (добровольного пенсионного страхования) и составляет не более 100 000 руб. в налоговом периоде. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает, какие виды расходов и в каких суммах он будет учитывать в пределах максимальной величины социального вычета.
     
     Индивидуальный максимальный размер социального вычета останется в отношении:
     
     - расходов на обучение детей налогоплательщика - не более 50 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя);
     
     - по дорогостоящим видам лечения в медицинских учреждениях Российской Федерации - в размере фактически произведенных расходов;
     
     - по расходам на благотворительные цели - не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде.
     
     Все вышеуказанные изменения по социальным вычетам распространяются на правоотношения с 1 января 2007 года и, следовательно, могут быть учтены при подаче налоговой декларации за 2007 год.
     

7.8. Уступка прав требования по договору участия в долевом строительстве

     
     При уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве (договору инвестирования долевого строительства или по другому договору, связанному с долевым строительством) поправки, внесенные Законом N 216-ФЗ в НК РФ, предусматривают возможность налогоплательщика уменьшать сумму облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов (п. 1 ст. 220 НК РФ в новой редакции). Эти изменения имеют обратную силу на 2007 год.
     
     Отметим, что действующая редакция главы 23 НК РФ не предусматривает признание вышеуказанных расходов для расчета НДФЛ. Тем не менее в своих разъяснениях ФНС России на основании ст. 41 НК РФ определяла объект налогообложения по вышеуказанным операциям как экономическую выгоду налогоплательщика, соответствующую разнице между суммой выручки, которую налогоплательщик получит на основании договора уступки права требования, и суммой платежа по договору, на основании которого он такое право приобрел (письмо от 23.12.2005 N 04-2-03/205).
     

7.9. Дата получения дохода в виде оплаты труда

     
     Согласно п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). Законом N 216-ФЗ дополнительно оговорено, что в случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход.
     

7.10. Самостоятельное исчисление и уплата налога физическими лицами

7.10.1. Получение дохода от лиц, не являющихся налоговыми агентами

     
     Действующей редакцией подпункта 1 п. 1 ст. 228 НК РФ предусмотрено, что самостоятельно исчисляют и уплачивают НДФЛ физические лица, получающие вознаграждения от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера. В связи с этим формально отсутствует обязанность уплаты налога физическими лицами, получающими вознаграждение от организаций и физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, по трудовым договорам, а также при получении вознаграждения от организаций, не являющихся налоговыми агентами, по договорам гражданско-правового характера (если иное не предусмотрено другими специальными основаниями ст. 228 НК РФ).
     
     Необходимо отметить, что финансовые органы не видели вышеуказанный пробел в главе 23 НК РФ и считали, что физические лица все равно обязаны самостоятельно исчислять и уплачивать налог (письмо Минфина России от 07.05.2007 N 03-04-06-01/140).
     
     На основании поправок, внесенных Законом N 216-ФЗ в НК РФ, вышеуказанный пробел устранен и во всех вышеприведенных случаях предусмотрена обязанность физических лиц исчислять и уплачивать налог самостоятельно.
     

7.10.2. Получение доходов от иностранных источников

     
     На основании подпункта 3 п. 1 ст. 217 НК РФ самостоятельно исчисляют и уплачивают НДФЛ физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации. Законом N 216-ФЗ предусмотрено исключение, имеющее обратную силу на 2007 год, в отношении российских военнослужащих, проходящих службу за границей.
     

7.10.3. Получение доходов в порядке наследования и дарения

     
     В ст. 228 НК РФ дополнительно включены основания для самостоятельного исчисления и уплаты налога физическими лицами:
     
     - получающими доходы в виде вознаграждения, выплачиваемого им как наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также авторов изобретений, полезных моделей и промышленных образцов (подпункт 6 п. 1);
     
     - получающими доходы в денежной и натуральной формах в порядке дарения (подпункт 7 п. 1).
     
     Раньше порядок исчисления и уплаты НДФЛ с доходов, получаемых в порядке наследования и дарения, был установлен Законом РФ от 12.12.1991 N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения", который утратил силу с 1 января 2006 года. В связи с этим законодатель внес дополнительные положения в ст. 228 НК РФ.