Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на доходы физических лиц


О налоге на доходы физических лиц

     
     Т.В. Воронова
     

1. Налогообложение компенсационных выплат, доходов в натуральной форме и в виде материальной выгоды

Налогообложение компенсационных выплат за задержку заработной платы

     
     Подлежат ли обложению НДФЛ компенсационные выплаты за задержку заработной платы, начисленной в соответствии с коллективным договором организации по методике, разработанной в организации, согласованной со всеми службами и утвержденной генеральным директором организации?
     
     В соответствии с п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных согласно законодательству Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.
     
     На основании ст. 236 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) при нарушении установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить эти суммы с процентами (денежная компенсация) в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Банка России от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. Конкретный размер выплачиваемой работнику денежной компенсации может быть повышен коллективным договором или трудовым договором.
     
     Таким образом, выплаченные физическим лицам в соответствии со ст. 236 ТК РФ проценты в размере, предусмотренном в коллективном или трудовом договоре, не подлежат обложению НДФЛ как компенсационные выплаты, установленные на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.
     

Налогообложение средств индивидуальной защиты

     
     Включается ли в налоговую базу в целях исчисления НДФЛ стоимость бесплатно выданной работникам организации специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, улучшающих по сравнению с типовыми нормами защиту работников от имеющихся на рабочих местах вредных и (или) опасных факторов, а также от особых температурных условий?
     
     ТК РФ обязывает работодателя обеспечивать безопасные условия и охрану труда работника, в том числе приобретение и выдачу за счет собственных средств специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты в соответствии с установленными нормами работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда. Согласно ст. 221 ТК РФ работодатель обязан обеспечить работников специальной одеждой в соответствии с типовыми нормами, которые устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ.
     
     В то же время согласно изменениям, внесенным в ТК РФ Федеральным законом от 30.06.2006 N 90-ФЗ "О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации, признании не действующими на территории Российской Федерации некоторых нормативных правовых актов СССР и утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации", в ст. 221 ТК РФ законодательно закреплена норма, позволяющая работодателю с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации или иного представительного органа работников и своего финансового положения устанавливать улучшенные нормы бесплатной выдачи работникам средств индивидуальной защиты, в том числе специальной одежды и обуви.
     
     Выдаваемая работникам специальная одежда и другие средства индивидуальной защиты являются собственностью организации и как всякое другое имущество учитываются на ее балансе и в собственность работников не переходят.
     
     Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в том числе в соответствии с главой 23 настоящего Кодекса.
     
     Поскольку данное имущество (специальная одежда и обувь) принадлежит организации и выдается работникам в пользование на время работы по нормам, установленным работодателем в коллективном договоре, то объекта обложения НДФЛ не возникает.
     

Налогообложение материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование кредитными средствами

     
     Правомерно ли взимается налог на доходы физических лиц с материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование кредитными средствами, выделенными из средств республиканского бюджета на приобретение квартиры на 15 лет под 7% годовых?
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика является материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными им от организаций или индивидуальных предпринимателей. При этом никаких исключений в зависимости от оснований получения физическими лицами заемных (кредитных) средств или их целевого использования ст. 212 НК РФ не предусмотрено.
     
     Согласно п. 2 ст. 224 НК РФ доходы в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиками целевыми займами (кредитами), полученными от кредитных и иных организаций Российской Федерации и фактически израсходованными ими на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, с 1 января 2005 года подлежат обложению НДФЛ по ставке 13% на основании документов, подтверждающих целевое использование таких средств.
     
     При получении дохода в виде материальной выгоды налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату получения таких средств, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.
     
     Следовательно, при получении физическими лицами целевого займа (кредита) на приобретение жилья за счет средств республиканского бюджета, налогообложению подлежит материальная выгода в виде разницы между суммой, исчисленной из трех четвертых ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату получения таких средств, и суммой процентов, исчисленной исходя из ставки 7% годовых согласно условиям кредитного договора.
     
     При этом налогоплательщикам следует иметь в виду, что в соответствии с подпунктом 3 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения доходов при получении доходов в виде материальной выгоды определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам.
     

Налогообложение сумм сверхнормативных суточных

     
     Работникам, которые направляются в служебные командировки, организация выплачивает суточные в размере, установленном локальным нормативным актом (внутренний приказ организации) и превышающем 100 руб. для командировок на территории Российской Федерации. Включается ли для целей исчисления налоговой базы по НДФЛ сумма сверхнормативных суточных?
     
     Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ от обложения НДФЛ освобождаются все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов.
     
     В абзаце десятом п. 3 ст. 217 НК РФ дополнительно указано, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством. Иными словами, в отношении таких расходов, как суточные, предусматривается установление соответствующих норм.
     
     Нормы расходов организаций на выплату суточных утверждены постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".
     
     Поскольку НК РФ не предусмотрено установление специальных норм суточных только для целей обложения НДФЛ, Минфин России в письме от 02.11.2006 N 03-05-01-04/306 указал на возможность использования в случаях командирования работников на территории Российской Федерации норм расходов организаций на выплату суточных, утвержденных постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93. При этом фактический размер суточных, выплачиваемых работнику при его направлении в командировку, может превышать нормы, установленные постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93, и в соответствии со ст. 168 ТК РФ фактический размер суточных определяется коллективным договором или локальным нормативным актом организации.
     
     Сумма суточных, превышающая вышеуказанные нормы, является объектом обложения НДФЛ в общеустановленном порядке.
     

Налогообложение субсидии на обучение

     
     Подлежит ли обложению НДФЛ субсидия, выделенная физическому лицу из областного бюджета на обучение сына в университете в размере 80% стоимости обучения, если субсидия была выделена в соответствии с постановлением губернатора области?
     
     Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и решениями органов местного самоуправления компенсационных выплат физическим лицам, в частности, связанные с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг.
     
     Законом РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" не установлено предоставление гражданам целевой образовательной субсидии на обучение в высших учебных заведениях Российской Федерации.
     
     Согласно подпункту 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе обучения в интересах налогоплательщика.
     
     В связи с этим целевая образовательная субсидия из средств областного бюджета на оплату обучения ребенка в размере 80% от стоимости обучения является в соответствии со  ст. 211 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в натуральной форме, подлежащим обложению НДФЛ согласно подпункту 4 п. 1 ст. 228 Кодекса.
     

Налогообложение вознаграждения, выплачиваемого членам правления садоводческого товарищества

     
     Подлежат ли обложению НДФЛ суммы вознаграждений, выплаченных за счет средств членов садоводческого товарищества, председателю товарищества, членам правления, бухгалтеру и другим лицам за работу в этом товариществе?
     
     На основании п. 1 ст. 224 НК РФ вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, полученное налоговыми резидентами Российской Федерации, облагается НДФЛ по налоговой ставке 13%.
     
     В соответствии с п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, по которым исчисление и уплата НДФЛ осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса, признаются налоговыми агентами, обязанными исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ.
     

Налогообложение адресной материальной помощи

     
     Облагаются ли НДФЛ суммы, оказанной за счет средств, предусмотренных областным бюджетом, адресной материальной помощи гражданам, находящимся в трудной жизненной ситуации, если в перечне областных целевых программ, утвержденном законодательным актом субъекта Российской Федерации, данная программа оказания адресной социальной помощи отсутствует?
     
     Согласно п. 8 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ единовременная материальная помощь налогоплательщикам из числа малоимущих и социально незащищенных категорий граждан в виде сумм адресной социальной помощи (в денежной и натуральной формах), оказываемой за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и внебюджетных фондов в соответствии с программами, утверждаемыми ежегодно соответствующими органами государственной власти.
     
     Таким образом, освобождение от налогообложения вышеуказанных выплат производится только в случае выполнения всех условий, предусмотренных НК РФ.
     
     В ситуации, приведенной в вопросе, в перечне областных целевых программ, подлежащих финансированию за счет средств бюджета, не предусмотрена программа адресной социальной помощи.
     
     Следовательно, суммы адресной материальной помощи гражданам, находящимся в трудной жизненной ситуации, не подпадают под действие п. 8 ст. 217 НК РФ и подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.
     

2. Налогообложение доходов по операциям с ценными бумагами

Выполнение обязанностей налогового агента инвестиционной финансовой компанией

     
     Обязана ли инвестиционная финансовая компания, являющаяся профессиональным участником рынка ценных бумаг, выполнять функции налогового агента по НДФЛ при заключении сделок купли-продажи ценных бумаг с физическими лицами в рамках дилерской деятельности, а также представлять в налоговый орган сведения о выплаченных физическим лицам доходах, если компания заключает договоры от своего имени по поручению других юридических лиц?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму НДФЛ.
     
     Исключение составляют доходы, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ.
     
     Согласно ст. 214.1 НК РФ налоговыми агентами признаются брокеры, доверительные управляющие, управляющие компании, осуществляющие доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд, или иные лица, совершающие операции по договору поручения, иному договору в пользу налогоплательщика - физического лица.
     
     В соответствии со ст. 4 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" дилерской деятельностью признается совершение сделок купли-продажи ценных бумаг от своего имени и за свой счет путем публичного объявления цен покупки и/или продажи определенных ценных бумаг с обязательством покупки и/или продажи этих ценных бумаг по объявленным лицом, осуществляющим такую деятельность, ценам.
     
     Таким образом, если профессиональный участник рынка ценных бумаг осуществляет сделки купли-продажи ценных бумаг с физическими лицами в рамках дилерской деятельности, то он не является в соответствии со ст. 214.1 НК РФ налоговым агентом и обязанности по представлению в налоговый орган сведений о суммах выплаченных физическим лицам доходов у него не возникает.
     
     В таком случае исчисление и уплата НДФЛ производятся налогоплательщиком самостоятельно при подаче им налоговой декларации в налоговый орган по месту своего учета в соответствии со ст. 228 НК РФ.
     
     Статьей 214 НК РФ установлены особенности уплаты НДФЛ в отношении доходов от долевого участия в организации.
     
     Согласно п. 2 ст. 214 НК РФ если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация, то она признается налоговым агентом и определяет сумму НФДЛ отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате вышеуказанных доходов по ставке, предусмотренной п. 4 ст. 224 настоящего Кодекса, в порядке, определенном ст. 275 НК РФ.
     
     Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
     
     При этом в соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода при получении налогоплательщиком доходов в денежной форме определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
     
     Поскольку общество является источником выплаты дохода в денежной форме, полученного налогоплательщиком в виде дивидендов, оно признается согласно ст. 214 НК РФ налоговым агентом и обязано в соответствии со ст. 226 настоящего Кодекса исчислить, удержать у налогоплательщика при выплате дивидендов и перечислить в бюджет НДФЛ с суммы дохода в сроки, указанные в п. 6 ст. 226 НК РФ.
     
     Таким образом, удержание НДФЛ до даты фактического получения налогоплательщиком дохода не может быть произведено. Сведения о начисленных, но не выплаченных дивидендах в справке о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ не отражаются.
     

3. Заполнение и представление налоговыми агентами в налоговые органы форм налоговой отчетности

Заполнение форм 1-НДФЛ и 2-НДФЛ

     
     Каким образом следовало отражать в налоговой карточке по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2006 год (форма 1-НДФЛ) по разделу 3 код дохода - 2300 (пособие по временной нетрудоспособности): в поле (полях) того месяца налогового периода, за который они были начислены, или в поле (полях) месяца налогового периода, в котором они начислены?
     
     Согласно п. 1 ст. 223 НК РФ в целях исчисления НДФЛ датой фактического получения доходов в денежной форме считается, в частности, день выплаты дохода, в том числе день перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
     
     Статьей 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны вести учет выплаченных ими физическим лицам доходов, ежемесячно определять налоговую базу этих физических лиц, исчислять и удерживать НДФЛ, а также перечислять в бюджет удержанные с этих доходов суммы налога.
     
     В соответствии со ст. 129 ТК РФ заработная плата представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационные и стимулирующие выплаты.
     
     Следовательно, пособия по временной нетрудоспособности не относятся к заработной плате и не считаются доходом за выполнение трудовых обязанностей.
     
     Исходя из положений п. 1 ст. 223 НК РФ при заполнении налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2006 год формы 1-НДФЛ суммы выплат пособий по временной нетрудоспособности должны были отражаться по коду 2300 в поле (полях) того месяца, в котором пособия были начислены и выплачены.
     
     При этом налогоплательщикам следует иметь в виду, что пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемые работодателем в связи с профессиональным заболеванием или несчастным случаем на производстве, подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.
     
     Инвестиционная компания выполняет функции налогового агента в отношении физических лиц, для которых является источником выплаты дохода от купли-продажи ценных бумаг по агентским договорам. При представлении сведений о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ по клиентам компании, получившим по итогам отчетного календарного года убыток, налоговым органом была выявлена ошибка заполнения - сумма вычета больше суммы дохода. Каким образом в справке формы 2-НДФЛ указывается сумма налоговых вычетов в случае ее превышения над суммой доходов, подлежащих налогообложению по налоговой ставке 13% за один и тот же налоговый период?
     
     В соответствии с Рекомендациями по заполнению сведений о доходах физических лиц по форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 200___ год", утвержденными приказом ФНС России от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@, в разделе 3 Справки "Доходы, облагаемые налогом по ставке _____ %" отражаются сведения о доходах, полученных физическими лицами в денежной и натуральной форме, по месяцам налогового периода. Код дохода указывается при наличии положительной суммы дохода, код вычета приводится при наличии положительной суммы вычета.
     
     Следовательно, при заполнении раздела 3 справки о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ сумма вычета должна быть не более суммы дохода.
     

4. Налогообложение доходов физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, с 1 января 2007 года

Определение статуса налогового резидента

     
     Банк заключил срочные трудовые договоры с физическими лицами сроком на один год: в сентябре 2006 года - с гражданином Грузии, в октябре 2006 года - с гражданином Казахстана. В настоящее время данные физические лица работают на территории Российской Федерации более 183 дней. С какого времени в 2007 году при выплате доходов вышеназванным сотрудникам можно применить статус налогового резидента Российской Федерации и соответственно налоговую ставку 13%?
     
     Согласно п. 2 ст. 207 НК РФ (в ред. от 27.07.2006 N 137-ФЗ) налоговыми резидентами с 1 января 2007 года признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.
     
     При рассмотрении вопроса о налоговом статусе физического лица налогоплательщикам следует учитывать любой непрерывный 12-месячный период, определяемый на соответствующую дату получения доходов, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году). Календарные дни, в течение которых физическое лицо не находится в Российской Федерации, не учитываются при подсчете времени нахождения в Российской Федерации, за исключением случаев выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения. При этом для определения 12-месячного периода принимаются во внимание календарные месяцы.
     
     183 дня пребывания в Российской Федерации исчисляются путем суммирования всех календарных дней, в течение которых физическое лицо находилось в Российской Федерации в течение 12 следующих подряд месяцев.
     
     Таким образом, в 2007 году в целях исчисления и уплаты НДФЛ иностранный гражданин будет являться налоговым резидентом начиная со 184-го дня пребывания на территории Российской Федерации.
     
     Из ситуации следует, что банк заключил трудовые договоры с гражданином Грузии в сентябре 2006 года, с гражданином Казахстана - в октябре 2006 года. Следовательно, при выплате банком доходов вышеуказанным сотрудникам статус налогового резидента на соответствующие даты выплаты дохода в 2007 году должен определяться исходя из периода их нахождения в Российской Федерации, начинающегося соответственно с сентября и октября 2006 года.
     
     Кроме того, календарные дни, в течение которых данные сотрудники выезжают за пределы территории Российской Федерации, при подсчете 183 дней нахождения в Российской Федерации не учитываются.