Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на прибыль


О налоге на прибыль

     
     Р.Н. Митрохина,
консультант Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
     

Начисление пени за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей

     
     Правы ли налоговые органы, начисляющие пени за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей, в случае, когда отчетный период по уплате налога на прибыль - квартал?
     
     В соответствии с абзацем вторым п. 2 ст. 286 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) по итогам каждого отчетного периода, если иное не предусмотрено вышеуказанной статьей Кодекса, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода.
     
     Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
     
     Это означает, что отчетными периодами для налогоплательщика могут быть признаны либо месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (в этом случае ежемесячные авансовые платежи исчисляются исходя из фактически полученной прибыли), либо I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (в этом случае ежемесячные авансовые платежи исчисляются расчетным путем в порядке, установленном абзацами третьим - шестым п. 2 ст. 286 НК РФ).
     
     Согласно ст. 286 НК РФ сумма авансового платежа по налогу на прибыль исчисляется исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.
     
     Сроки и порядок уплаты налога на прибыль организаций и налога в виде авансовых платежей определены ст. 287 НК РФ.
     
     Если налогоплательщик нарушает установленные ст. 287 НК РФ сроки уплаты ежемесячных авансовых платежей, то налоговые органы вправе начислить пени за несвоевременную уплату авансового платежа.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей Кодекса денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
     
     Пунктом 20 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 определено, что в соответствии с положениями ст. 52-55 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, то есть исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период. Пени, предусмотренные ст. 75 НК РФ, могут быть взысканы с налогоплательщика в случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой согласно ст. 53 и 54 настоящего Кодекса.
     
     Учитывая вышеизложенное, полагаем, что до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" пени подлежали начислению за несвоевременную уплату авансовых платежей, исчисленных исходя из реальных финансовых результатов экономической деятельности налогоплательщика.
     
     За несвоевременную уплату ежемесячного авансового платежа по налогу на прибыль, исчисленного расчетным путем исходя из предполагаемой базы на основании данных за предшествующие отчетные периоды, пени начисляются только в части этого авансового платежа, не превышающей сумму, исчисленную исходя из прибыли, фактически полученной налогоплательщиком за соответствующий период.
     

Учет расходов на оплату дополнительных отпусков работников с ненормированным рабочим днем

     
     Статьей 119 ТК РФ установлено, что работникам с ненормированным рабочим днем предоставляется ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск, продолжительность которого определяется коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка и который не может быть менее трех календарных дней. Если такой отпуск не предоставляется, переработка сверх нормальной продолжительности рабочего времени с письменного согласия работника компенсируется как сверхурочная работа.
     
     Вправе ли организация учитывать в качестве расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль затраты на оплату дополнительных отпусков работникам с ненормированным рабочим днем?
     
     В соответствии со ст. 100 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) работа с ненормированным рабочим днем для отдельных категорий работников устанавливается правилами внутреннего трудового распорядка согласно трудовому законодательству и иным нормативным правовым актам, содержащим нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, а для работников, режим рабочего времени которых отличается от общих правил, установленных у данного работодателя, - трудовым договором.
     
     Согласно ст. 101 ТК РФ ненормированный рабочий день - это особый режим работы, в соответствии с которым отдельные работники могут по распоряжению работодателя при необходимости эпизодически привлекаться к выполнению своих трудовых функций за пределами установленной для них продолжительности рабочего времени. Перечень должностей работников с ненормированным рабочим днем устанавливается коллективным договором, соглашениями или локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения представительного органа работников.
     
     В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами в целях налогообложения прибыли признаются затраты налогоплательщика при условии, что они документально подтверждены и экономически обоснованы.
     
     В связи с этим и исходя из норм ТК РФ установление режима работы в виде ненормированного рабочего дня работников должно быть оформлено помимо коллективного договора (трудового договора) локальным нормативным актом (приказом или распоряжением руководителя организации).
     
     В соответствии со ст. 116 ТК РФ ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска предоставляются, в частности, работникам с ненормированным рабочим днем.
     
     Работодатели с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников, если иное не предусмотрено ТК РФ и иными федеральными законами. Порядок и условия предоставления этих отпусков определяются коллективными договорами или локальными нормативными актами.
     
     Согласно ст. 119 ТК РФ работникам с ненормированным рабочим днем предоставляется ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск, продолжительность которого определяется коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка и который не может быть менее трех календарных дней.
     
     Если при заключении с работником трудового договора оговаривается производственная необходимость работы в режиме ненормированного рабочего дня и все случаи работы сверх нормальной продолжительности рабочего дня оформлены локальным нормативным актом, то расходы организации, связанные с оплатой дополнительных отпусков работников с ненормированным рабочим днем, учитываются в целях налогообложения прибыли в составе расходов по оплате труда согласно ст. 255 НК РФ.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
     
     В то же время согласно п. 3 ст. 236 НК РФ указанные в п. 1 этой статьи настоящего Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Выплатами, уменьшающими или не уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, признаются выплаты, поименованные в главе 25 НК РФ.
     
     Таким образом, если в соответствии с положениями главы 25 НК РФ расходы на оплату дополнительных отпусков (свыше трех дней) работникам с ненормированным рабочим днем уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, то данные выплаты подлежат обложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке.
     

Учет расходов, связанных с оплатой работ по внутренней и наружной отделке здания

     
     Организацией построено для собственного пользования здание. Здание введено в эксплуатацию и получено свидетельство о праве собственности на него.
     
     После этого организацией были произведены и оплачены внутренние и наружные отделочные работы здания.
     
     Как должны в целях налогообложения прибыли учитываться расходы, осуществленные в связи с оплатой работ по внутренней и наружной отделке здания?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
     
     В то же время согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
     
     Как следует из ситуации, построенное офисное здание введено в эксплуатацию, зарегистрировано, получено свидетельство о праве собственности на него, то есть первоначальная стоимость здания для целей налогообложения прибыли сформирована.
     
     Таким образом, произведенные организацией отделочные работы могут рассматриваться как расходы по достройке здания, увеличивающие первоначальную стоимость здания.
     
     В целях налогообложения прибыли вышеуказанные затраты списываются на расходы через начисляемую амортизацию согласно ст. 256-259 НК РФ.
     

Учет расходов по уплате банку единовременной и фиксированной суммы за непредоставление залога

     
     При получении организацией кредита банк за непредоставление залога потребовал уплаты единовременной и фиксированной суммы. Является ли расходом в целях налогообложения прибыли уплата банку единовременного фиксированного платежа (рассчитывается от суммы кредита) за непредоставление залога?
     
     Как следует из ситуации, банк предоставляет заемщику кредит, не обеспеченный залогом имущества, в связи с чем банк обязывает заемщика уплатить единовременный фиксированный платеж.
     
     Согласно главе 25 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов учитываются расходы в виде оплаты услуг банков.
     
     Так, в соответствии с подпунктом 25 п. 1 ст. 264 и подпунктом 15 п. 1 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли в составе прочих и внереализационных расходов в зависимости от их назначения учитываются расходы организации по оплате услуг банков.
     
     За пользование кредитами организации уплачивают банкам проценты, которые признаются в целях налогообложения расходами с учетом особенностей, установленных положениями ст. 269 НК РФ.
     
     По нашему мнению, единовременный фиксированный платеж, взыскиваемый банком с заемщика в связи с непредоставлением в залог имущества, не признается платой за оказание услуг банка и поэтому не является обоснованным расходом в целях налогообложения прибыли.
     
     Кроме того, следует отметить, что ст. 292 и 266 НК РФ банкам предоставлено право создавать резервы на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности и по сомнительным долгам именно в случае, если задолженность по основному долгу и процентам не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.
     

Налогообложение при ликвидации организации

     
     Освобождаются ли от обложения налогом на прибыль имущество, имущественные права в пределах вклада (взноса) участника хозяйственного общества в случае его ликвидации и распределения имущества между участниками, если участник (юридическое лицо) не является учредителем ликвидируемого общества, а приобрел долю на возмездной основе?
     
     Каким образом определяется размер вклада участника ликвидируемого общества при приобретении доли в уставном капитале общества - исходя из размера уставного капитала и номинальной стоимости доли или из цены приобретения доли?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 277 НК РФ при размещении эмитированных акций (долей, паев) доходы и расходы налогоплательщика-эмитента и доходы и расходы налогоплательщика, приобретающего такие акции (доли, паи), определяются с учетом следующих особенностей:
     
     - у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи);
     
     - у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).
     
     Стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей налогообложения прибыли признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на вышеуказанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.
     
     Имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, принимается в целях налогообложения прибыли по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на вышеуказанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.
     
     Согласно п. 2 ст. 277 НК РФ при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев).
     
     С учетом вышеизложенного стоимость первоначального взноса участника общества в уставный капитал определяется исходя из данных налогового учета передающей стороны на момент перехода права собственности с учетом дополнительных расходов, связанных с такой передачей.
     

Начисление амортизации по передаваемому в виде взноса в уставный капитал амортизируемому имуществу

     
     Согласно требованиям ст. 277 НК РФ имущество, полученное в виде вклада в уставный капитал организации, принимается к налоговому учету по стоимости (остаточной стоимости), числящейся у передающей стороны.
     
     Статьей 219 ГК РФ определено, что право собственности на объекты недвижимости (здания, сооружения и т.д.), подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.
     
     Правильно ли, что в целях налогообложения прибыли амортизация по передаваемому в виде взноса в уставный капитал амортизируемому имуществу, подлежащему государственной регистрации, может начисляться только с момента такой регистрации?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 277 НК РФ в целях налогообложения прибыли имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, принимается в целях налогообложения прибыли по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на вышеуказанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал.
     
     Принимая во внимание то, что в качестве вклада в уставный капитал вносится недвижимое имущество, такое амортизируемое имущество требует государственной регистрации.
     
     В соответствии со ст. 223 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), если отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации.
     
     Следовательно, начисление амортизации по полученному в виде вклада в уставный капитал недвижимому имуществу может производиться с момента перехода права собственности на имущество.
     
     При этом п. 8 ст. 258 НК РФ предусмотрено, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию вышеуказанных прав.
     
     Таким образом, при получении в качестве вклада в уставный капитал недвижимого имущества начисленная амортизация по такому имуществу учитывается в целях налогообложения прибыли в том отчетном периоде, в котором поданы документы на государственную регистрацию.
     

Переоценка стоимости лома из сплава драгоценных металлов

     
     Организация использует в процессе производства оснастку из драгоценных металлов. Через 6-9 месяцев данная оснастка приходит в негодность и в качестве лома направляется на переработку на специализированный завод.
     
     После переработки оснастка вновь используется в качестве специальных устройств в производстве, и так до полного износа драгоценных металлов. Применяется ли по отношению к лому из драгоценных металлов переоценка его стоимости при передаче на переработку и возвращении после переработки?
     
     Как следует из ситуации, организация использует в производстве оснастку, состоящую из сплава драгоценных металлов. Данное оборудование (оснастка) эксплуатируется 6-9 месяцев и затем списывается как лом, который направляется на переработку предприятию - изготовителю данного вида технологического оборудования. После восстановления оборудование из драгоценных металлов возвращается на предприятие для использования в производстве.
     
     Порядок учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведение отчетности при их производстве, использовании и обращении регламентируется инструкцией, утвержденной приказом Минфина России от 29.08.2001 N 68н.
     
     Принимая во внимание то, что срок службы оборудования, содержащего драгоценные металлы, меньше одного года, оно учитывается в целях налогообложения прибыли как материально-производственные запасы.
     
     В соответствии с подпунктом 3 п. 1 ст. 254 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль к материальным расходам, в частности, относятся расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом.
     
     Согласно п. 2 ст. 254 НК РФ в целях налогообложения прибыли стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета НДС и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов.
     
     В процессе производства потеря эксплуатационных свойств оснастки незначительна (2-3% от первоначальной массы), а остальные 97-98% оснастки из сплава драгоценных металлов по истечении срока ее эксплуатации учитываются в качестве лома драгоценных металлов с его последующей переработкой на специализированном заводе.
     
     С учетом этого в налоговую базу по налогу на прибыль в составе материальных расходов включается не вся стоимость оснастки, а только та ее часть, которая составляет стоимость потерь эксплуатационных свойств оснастки (как уже было отмечено, в размере 2-3%), так как остальная часть стоимости оснастки приходится на возвратные отходы.
     
     Пришедшие в негодность фильерные питатели и сливные устройства, изготовленные из сплавов драгоценных металлов, списываются как лом драгоценных металлов и учитываются как обратимые отходы. В соответствии с вышеуказанной инструкцией Минфина России к возвратным отходам относятся отходы, которые претерпели физико-химические изменения, не соответствуют по химическому составу исходному сырью, загрязнены примесями, ухудшающими свойства используемых материалов, и не могут быть повторно использованы организациями в технологических процессах для производства продукции.
     
     Согласно п. 6 ст. 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях налогообложения прибыли под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.
     
     При этом в целях налогообложения прибыли возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:
     
     - по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);
     
     - по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.
     
     Таким образом, стоимость лома драгоценных металлов, передаваемого на переработку, приравнивается в целях налогообложения прибыли к стоимости возвратных отходов. После восстановления оснастка из драгоценных металлов вновь используется в производстве как оборудование (при этом стоимость этого оборудования состоит из стоимости возвратных отходов плюс затраты по его переработке и транспортировке). Восстановленная оснастка учитывается в составе материальных расходов в сумме, равной потерям эксплуатационных свойств оснастки (2-3%), и так до полного физического износа драгоценных металлов.
     
     При этом главой 25 НК РФ не предусмотрено проведение организациями переоценки стоимости имущества, содержащего драгоценные металлы.
     

Учет заработной платы сотрудников отдела по надзору за строительством

     
     На период строительства офисного здания в структуре кредитной организации создан отдел инвестиционных проектов и недвижимости, функциями которого является надзор за строительством.
     
     Каким образом учитывается в целях налогообложения прибыли заработная плата сотрудников вышеуказанного отдела?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
     
     Учитывая, что отдел инвестиционных проектов и недвижимости, созданный для реализации инвестиционного проекта по строительству офисного здания, входит в структуру организации, расходы по оплате труда его сотрудников являются экономически обоснованными в целях налогообложения прибыли организаций.
     
     В то же время, принимая во внимание то, что деятельность отдела носит временный характер и цели создания отдела не соответствуют уставной деятельности кредитной организации, по нашему мнению, расходы по оплате труда работников отдела следует учитывать в составе расходов, связанных со строительством офисного здания. В совокупности эти расходы формируют первоначальную стоимость объекта строительства. По окончании строительства вышеуказанные расходы будут погашаться путем начисления амортизационных отчислений.
     

Учет расходов, связанных с благоустройством территории

     
     При строительстве объекта недвижимости администрация города требует от застройщика восстановления ранее вырубленных деревьев на участке, отведенном под строительство, то есть организация должна осуществить работы по озеленению. Как расходы, связанные с благоустройством территории (озеленением), учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль?
     
     Как следует из ситуации, организация в ходе строительства здания производила работы по расчистке территории под здание (вырубка деревьев) и затем по благоустройству территории (озеленение).
     
     В соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.
     
     Таким образом, вышеуказанные расходы как расходы капитального характера формируют первоначальную стоимость объекта строительства.
     
     Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ в целях налогообложения прибыли первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов.
     
     В целях налогообложения прибыли расходом будет признана амортизация, начисляемая в соответствии со ст. 256-259 НК РФ.
     
     Если озеленение территории, прилегающей к офисному зданию, производится после сдачи объекта строительства в эксплуатацию, то расходы по озеленению рассматриваются как расходы капитального характера, то есть связанные с созданием амортизируемого имущества.
     
     При этом в соответствии с п. 2 ст. 256 НК РФ объекты внешнего благоустройства относятся к амортизируемому имущества, по которому в целях налогообложения прибыли начисление амортизации не производится.
     
Д.Е. Балеевских,
ведущий специалист - эксперт Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
     

Учет средств, полученных организацией в результате ликвидации объекта незавершенного строительства

     
     В соответствии с п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам согласно подпункту 8 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.
     
     Таким образом, стоимость ликвидируемого недостроенного объекта не учитывается для целей налогообложения прибыли в составе расходов организации.
     
     При этом дохода в виде стоимости полученных материалов при демонтаже или разборке при ликвидации недостроенного объекта основных средств не возникает.
     
     В случае реализации материалов, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации недостроенного объекта основных средств, полученная выручка будет являться доходом от реализации, который подлежит обложению налогом на прибыль на общих основаниях.
     

Учет процентов по кредитам

     
     Организация ведет строительство имущественного комплекса. Для финансирования строительства организация привлекла банковские кредиты. Полученные по кредитам средства были направлены на уплату налогов и сборов, на оплату труда работников, основных средств, материалов и т.д. В каком порядке учитываются проценты по кредитам при исчислении налога на прибыль?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
     
     Исходя из этого проценты по кредиту, уплачиваемые налогоплательщиком в период создания производственной линии, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства.
     
     В то же время подпунктом 2 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ установлен специальный порядок учета процентов по займам и кредитам.
     
     Так, согласно подпункту 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. 269 и 291 НК РФ), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ.
     
     Таким образом, расходы в виде процентов по кредитам, выданным на приобретение оборудования, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов в размере, не превышающем размер, установленный ст. 269 НК РФ.
     

Учет убытков, образовавшихся до вступления в силу главы 25 НК РФ

     
     Может ли ООО, ставшее правопреемником по правам и обязанностям присоединенных к нему юридических лиц, признавать убытки прошлых лет, образовавшиеся до вступления в силу главы 25 НК РФ у присоединенных в 2001 и 2002 годах юридических лиц, в качестве убытков, уменьшающих налогооблагаемую базу ООО по налогу на прибыль, после вступления в силу главы 25 НК РФ?
     
     В соответствии с п. 5 ст. 6 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 2116-1) для предприятий и организаций, получивших в предыдущем году убыток [по данным годового бухгалтерского отчета (за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами)], освобождалась от уплаты налога часть прибыли, направленная на его покрытие, в течение последующих пяти лет (при условии полного использования на эти цели средств резервного и других аналогичных по назначению фондов, создание которых предусмотрено законодательством Российской Федерации).
     
     При определении размера вышеуказанной льготы в налоговом расчете принимались понесенные предприятием или организацией убытки от реализации продукции (работ, услуг), а за 1998 год - также убыток по курсовым разницам, предусмотренный п. 14 ст. 2 Закона N 2116-1. В расчете не учитывались убытки, возникшие в результате сокрытия или занижения прибыли, убытки, понесенные до 1 января 1996 года в результате превышения фактических расходов на оплату труда по сравнению с их нормированной величиной, а также убытки, возникшие от превышения лимитов, норм и нормативов, установленных законодательством Российской Федерации по учету затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), учитывавшихся при расчете налогооблагаемой прибыли.
     
     При учете убытков читателям журнала также следует принимать во внимание п. 3-4 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".
     
     В случае прекращения налогоплательщиком деятельности по причине реорганизации его правопреемник вправе уменьшать налоговую базу в порядке и на условиях, предусмотренных ст. 283 НК РФ, на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации.
     
     Таким образом, ООО, ставшее правопреемником по правам и обязанностям присоединенных к нему юридических лиц, признает убытки прошлых лет, образовавшиеся до вступления в силу главы 25 НК РФ у присоединенных в 2001 и 2002 годах юридических лиц, в качестве убытков, уменьшающих налогооблагаемую базу ООО по налогу на прибыль, после вступления в силу главы 25 настоящего Кодекса в порядке, установленном ст. 283 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих данные убытки.
     

Учет затрат арендатора

     
     При открытии офисов продаж в арендуемых помещениях ЗАО осуществляет затраты на прокладку, монтаж и установку структурированных кабельных сетей и линий вычислительной связи, необходимых для последующего подключения компьютеров на рабочих местах сотрудников, а также затраты, связанные с разработкой технической документации (проектов) вышеуказанных сетей. Каким образом следует учитывать подобные затраты в целях налогообложения прибыли: как капитальные вложения, произведенные в арендованные объекты основных средств, на основании ст. 258 НК РФ или как объекты основных средств?
     
     Согласно ст. 606 и 650 ГК РФ по договору аренды здания или сооружения арендодатель обязуется передать во временное владение и пользование или во временное пользование арендатору здание или сооружение.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 623 ГК РФ произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.
     
     Таким образом, отделимые улучшения, производимые арендатором по арендуемому имуществу, могут классифицироваться для целей налогообложения как объекты основных средств. При этом норма амортизации по этим объектам определяется исходя из срока их полезного использования в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей (п. 5 ст. 258 НК РФ).
     
     В соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 линии связи являются основными средствами, относящимися к шестой амортизационной группе - к имуществу со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно.
     
     Согласно ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
     
     Таким образом, расходы, связанные с разработкой технической документации, с прокладкой, монтажом и установкой структурированных кабельных сетей и линий вычислительной связи, формируют первоначальную стоимость объекта основных средств, стоимость которого списывается для целей налогообложения прибыли в порядке, установленном ст. 256-259 НК РФ.