Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на прибыль


О налоге на прибыль

     
     Л.В. Полежарова,
зам. начальника отдела Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, советник налоговой службы Российской Федерации II ранга
     

Учет расходов по рекультивации нарушенных земель

     
     В целях обустройства лицензионного участка по добыче нефти и газа организация осуществляет строительство объектов амортизируемого имущества. Расходы по рекультивации земель предусмотрены организацией в сводном расчете и в локальных сметах на строительство объектов амортизируемого имущества в составе строительно-монтажных работ, и фактически работы по рекультивации нарушенных земель осуществляются после ввода объектов амортизируемого имущества в эксплуатацию.
     
     Следует ли включать расходы землепользователей по рекультивации нарушенных земель при осуществлении строительства объектов в первоначальную стоимость объекта амортизируемого имущества либо списывать в расходы единовременно как материальные затраты?
     
     Согласно п. 3 ст. 37 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", а также ст. 13 Земельного кодекса Российской Федерации при осуществлении строительства землепользователи обязаны принимать меры по рекультивации нарушенных земель.
     
     В соответствии с абзацами четвертым и пятым п. 1 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе строительства и эксплуатации объектов, расходы на хранение плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, в целях главы 25 НК РФ относятся к расходам на освоение природных ресурсов и подлежат включению в состав прочих расходов, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов, и учитываются равномерно в порядке, установленном п. 2 ст. 261 настоящего Кодекса.
     
     Что касается подпункта 7 п. 1 ст. 254 НК РФ в отношении расходов землепользователя на рекультивацию земель, то читателям журнала следует учитывать, что в соответствии с вышеназванным подпунктом п. 1 ст. 254 настоящего Кодекса в составе материальных расходов налогоплательщика учитываются расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения, к которым расходы на рекультивацию нарушенных земель не относятся.
     
     Исходя из вышеизложенного расходы на рекультивацию нарушенных земель при осуществлении строительства объектов учитываются налогоплательщиками в соответствии с нормами ст. 261 НК РФ.
     

Распределение расходов, связанных с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств

     
     Организация имеет в своем составе обособленные подразделения, как имеющие объекты обслуживающих производств и хозяйств, так и не имеющие таковых.
     
     Как правильно распределить расходы по деятельности, связанной с использованием вышеуказанных объектов?
     
     Согласно ст. 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по вышеуказанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.
     
     При этом в целях определения налоговой базы налогоплательщику необходимо сформировать совокупную величину расходов по данному виду деятельности, которая состоит из суммы прямых затрат, относящихся исключительно к данному виду деятельности, и доли косвенных расходов, распределяемых между видами деятельности, облагаемыми налогом на прибыль в общем порядке, и деятельностью объектов обслуживающих производств и хозяйств.
     
     Пунктом 1 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
     
     Из вышеуказанных положений ст. 272 НК РФ следует, что распределению между отдельными видами деятельности подлежат только те расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности. Такими затратами признаются расходы, по которым невозможно осуществить раздельный учет в разрезе видов деятельности. Следовательно, расходы, по которым налоговым учетом обеспечена достоверная детализация по их отношению к конкретному виду деятельности, не могут быть признаны распределяемыми в целях применения положений ст. 272 НК РФ. При этом аналитический учет расходов должен осуществляться таким образом, чтобы максимально точно сформировать совокупную сумму затрат по деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств.
     
     Если в составе аппарата управления организацией выделены подразделения и сотрудники, в состав прямых функциональных обязанностей которых относятся наряду с прочими координация и контроль за деятельностью объектов обслуживающих производств и хозяйств, находящихся в составе обособленных структурных подразделений организации (отделы по работе с имуществом объектов обслуживающих производств и хозяйств, отделы, курирующие деятельность медпунктов, медсанчастей, баз отдыха, пансионатов, детских оздоровительных лагерей и т.д.), то согласно п. 1 ст. 272 НК РФ распределению для целей определения отдельной налоговой базы, формируемой согласно ст. 275.1 настоящего Кодекса, подлежат косвенные расходы именно этих подразделений. В то же время иные расходы аппарата управления организации и филиалов организации, осуществленные в связи с основной деятельностью организации, включая все ее обособленные подразделения, при определении налоговой базы по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, не учитываются.
     

Учет безвозмездно полученных унитарным предприятием результатов работ

     
     У унитарного предприятия на балансе находится имущество, закрепленное за ним на праве хозяйственного ведения. Собственник этого имущества безвозмездно передает унитарному предприятию результаты работ по ремонту этого имущества. Учитываются ли при формировании налоговой базы по налогу на прибыль безвозмездно полученные унитарным предприятием результаты работ?
     
     В соответствии с подпунктом 26 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы в целях налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия.
     
     Согласно п. 2 ст. 38 НК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ). При этом ст. 128 ГК РФ установлено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация, результаты интеллектуальной собственности.
     
     Таким образом, работы и услуги не относятся ни к средствам, ни к иному имуществу и, следовательно, не должны подпадать под действие подпункта 26 п. 1 ст. 251 НК РФ.
     
     В то же время в п. 3 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (приложение к информационному письму Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98), указано, что экономическая выгода от безвозмездного потребления унитарным предприятием услуги, оказываемой ему собственником, признается получением средств от собственника и не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подпункт 26 п. 1 ст. 251 НК РФ).
     
     Исходя из вышеизложенного экономическая выгода от безвозмездного получения унитарным предприятием результатов работ от собственника имущества подпадает под действие подпункта 26 п. 1 ст. 251 НК РФ и не учитывается при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
     

Налогообложение операций мены

     
     ФГУП по договору мены передает в собственность иной организации отдельно стоящее недвижимое имущество, находящееся в федеральной собственности и закрепленное за ФГУП на праве хозяйственного ведения, в обмен на другое равноценное по стоимости недвижимое имущество. Возникает ли объект обложения налогом на прибыль при совершении такой сделки?
     
     В соответствии со ст. 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.
     
     К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (глава 30 ГК РФ), если это не противоречит правилам главы 31 ГК РФ и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется продать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
     
     Если из договора мены не следует иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности.
     
     В соответствии со ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается, в частности, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
     
     Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль согласно ст. 247-249 НК РФ.
     
     При этом, как установлено п. 4 ст. 274 НК РФ, доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.
     
     При реализации товаров и (или) имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемую в соответствии с положениями ст. 268 НК РФ.
     
     В частности, в соответствии с п. 1 ст. 268 НК РФ доходы от реализации амортизируемого имущества могут быть уменьшены на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 настоящего Кодекса, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией.
     

Налогообложение при реорганизации автономной некоммерческой организации

     
     Учреждение, созданное по решению акционерного общества, реорганизуется в форме присоединения к нему другого юридического лица - автономной некоммерческой организации.
     
     Образуется ли у акционерного общества прибыль (убыток), учитываемая в целях налогообложения, при вышеназванной реорганизации и переходе к учреждению в порядке универсального правопреемства всех прав в отношении имущества, имущественных и неимущественных прав, а также обязательств присоединяемого лица?
     
     В соответствии со ст. 57 ГК РФ одной из форм реорганизации юридических лиц является присоединение.
     
     Пунктом 3 ст. 277 НК РФ предусмотрено, что при реорганизации организации (независимо от формы реорганизации) у налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) не образуется прибыль (убыток), учитываемая в целях налогообложения.
     
     Налогообложение участников (собственников, членов) некоммерческих организаций при их реорганизации производится в порядке, установленном п. 3 ст. 277 НК РФ.
     
     Таким образом, при реорганизации автономной некоммерческой организации в форме присоединения ее к учреждению у собственника учреждения не возникает прибыли (убытка), учитываемой в целях налогообложения.
     
     Согласно п. 3 ст. 251 НК РФ в случае реорганизации организации при определении налоговой базы не учитываются в составе доходов вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации.
     
     Пунктом 2 ст. 11 НК РФ установлено, что для целей настоящего Кодекса и иных актов законодательства о налогах и сборах под организациями понимаются, в частности, юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     
     Согласно п. 1 ст. 50 ГК РФ юридическими лицами могут быть коммерческие и некоммерческие организации.
     
     Помимо ГК РФ деятельность некоммерческих организаций регулируется Федеральным законом от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", согласно п. 3 ст. 2 которого автономная некоммерческая организация и учреждение являются формами некоммерческих организаций.
     
     Норма п. 3 ст. 251 НК РФ не содержит каких-либо ограничений по субъектному составу, и, следовательно, данная норма применяется в случае реорганизации как коммерческих, так и некоммерческих организаций.
     
     Таким образом, при реорганизации автономной некоммерческой организации в форме присоединения к учреждению имущество автономной некоммерческой организации, а также принадлежащие автономной некоммерческой организации имущественные и неимущественные права, имеющие денежную оценку, передаваемые учреждению как правопреемнику в порядке универсального правопреемства, не включаются у последнего в состав его доходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.
     

Налогообложение безвозмездной финансовой помощи

     
     Единственным участником общества и владельцем 100% долей в его уставном капитале является учредитель - юридическое лицо. Учредитель имеет намерение предоставить обществу безвозмездную финансовую помощь в виде денежных средств для осуществления деятельности, предусмотренной уставом общества, а также с целью финансирования текущей деятельности общества.
     
     1. Вправе ли общество принять к вычету суммы НДС, выставляемые продавцами товаров, работ, услуг, если такие товары, работы, услуги были приобретены обществом за счет денежных средств, безвозмездно предоставленных учредителем?
     
     2. Включаются ли в налоговую базу по налогу на прибыль у общества такие денежные средства, если в течение года со дня их получения от учредителя они будут израсходованы обществом на ведение текущей хозяйственной деятельности?
     
     1. В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат в том числе суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, если товары приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.
     
     Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вышеуказанные налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм этого налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом. При этом вычеты НДС осуществляются после принятия на учет вышеуказанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.
     
     Таким образом, суммы НДС по товарам (работам, услугам), оплаченным за счет денежных средств, безвозмездно предоставленных учредителем, принимаются к вычету в общеустановленном порядке.
     
     2. В соответствии с подпунктом 11 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации. При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в случае, если в течение одного года со дня его получения вышеуказанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.
     
     В НК РФ не содержатся требования о включении в налоговую базу по налогу на прибыль получающей организацией денежных средств в случае их использования на приобретение каких-либо активов (в том числе приобретаемых в течение одного года после получения денежных средств от материнской организации), которые будут в последующем реализованы.
     
     Таким образом, в целях подпункта 11 п. 1 ст. 251 НК РФ полученные денежные средства не признаются у получающей организации доходом при налогообложении прибыли вне зависимости от того, переданы они третьим лицам в течение одного года со дня их получения или нет.
     

Начисление амортизации по основным средствам, находящимся у предприятия на праве хозяйственного ведения

     
     В сентябре 2006 года в связи с проводимой реформой местного самоуправления и в соответствии с областным законом муниципальное предприятие вместе с недвижимым и движимым имуществом было передано от муниципального района городскому поселению. Таким образом, у муниципального предприятия сменился собственник, что предполагает проведение регистрации права хозяйственного ведения, полученное уже от городского поселения. Должно ли быть приостановлено начисление амортизации по объектам основных средств в целях налогового учета с октября 2006 года до месяца подачи документов на регистрацию права хозяйственного ведения на закрепленное за предприятием новым собственником имущество?
     
     Статьей 259 НК РФ предусмотрены основания прекращения начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества, к которым относятся полное списание стоимости такого объекта либо выбытие данного объекта из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям. Кроме того, согласно п. 6 ст. 259 НК РФ в случаях учреждения, ликвидации, реорганизации либо иного преобразования организации в течение какого-либо календарного месяца, при которых в соответствии со ст. 55 настоящего Кодекса налоговый период для такой организации начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца, амортизация начисляется с учетом предусмотренных п. 6 ст. 259 НК РФ особенностей.
     
     Переход права собственности на муниципальное имущество, закрепленное за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения, к другому собственнику муниципального имущества не относится к основаниям прекращения начисления амортизации по объектам амортизируемого имущества, указанным в ст. 256 НК РФ, а также не относится к основаниям начисления амортизации в особом порядке, предусмотренном ст. 259 настоящего Кодекса.
     
     Кроме того, согласно ст. 300 ГК РФ при переходе права собственности на государственное или муниципальное предприятие как имущественный комплекс к другому собственнику государственного или муниципального имущества такое предприятие сохраняет право хозяйственного ведения на принадлежащее ему имущество.
     
     Исходя из вышеизложенного унитарное предприятие, переданное одним собственником муниципального имущества в собственность другого собственника муниципального имущества, вправе продолжать начислять амортизацию по объектам амортизируемого имущества.