Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О налоге на прибыль


О налоге на прибыль

     
     Л.В. Полежарова,
зам. начальника отдела Департамента налоговой  и таможенно-тарифной политики Минфина России, советник налоговой службы Российской Федерации II ранга
     

Перенос убытков на будущее

     
     По итогам 1998 года общество понесло убытки, которые были отражены в годовом бухгалтерском отчете за 1998 год.  В том же годовом бухгалтерском отчете имелась и определенная сумма по строке "Добавочный капитал". В соответствии с нормами налогового законодательства общество отразило непогашенные убытки 1998 года как подлежащие переносу на будущее в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 1-е полугодие 2002 года, а также в декларациях по налогу на прибыль за 2002, 2003 и 2004 годы.
     
     В настоящее время в организации проходит налоговая проверка. Проверяющие указывают, что воспользоваться льготой по переносу убытка организация могла только в части убытка, не покрытого добавочным капиталом организации. Права ли налоговая инспекция?
     
     Согласно п. 5 ст. 6 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 2116-1) для предприятий и организаций, получивших в предыдущем году убыток [по данным годового бухгалтерского отчета (за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами)], освобождалась от уплаты налога часть прибыли, направленная на его покрытие, в течение последующих пяти лет (при условии полного использования на эти цели средств резервного и других аналогичных по назначению фондов, создание которых предусмотрено законодательством).
     
     При определении размера вышеуказанной льготы в налоговом расчете принимались понесенные предприятием или организацией за год убытки от реализации продукции (работ, услуг), а за 1998 год - также убыток по курсовым разницам, определенный п. 14 ст. 2 Закона N 2116-1. При этом в расчете не должны были учитываться отдельные виды убытков, поименованные в данном пункте ст. 2 Закона N 2116-1.
     
     В соответствии с Федеральным законом от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (в редакции, действовавшей в 1998 году) в акционерном обществе создавался резервный фонд в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 15% от его уставного капитала.
     
     Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" также предусмотрено, что общество может создавать резервный фонд и иные фонды в порядке и размерах, предусмотренных уставом общества.
     

     Резервный фонд общества предназначен в том числе для покрытия убытков отчетного года. К числу резервных фондов денежных средств относятся также резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, выкупной фонд, отложенный фонд и другие фонды, создаваемые в обществах для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств.
     

     Резервные фонды создаются в обществах в соответствии с законодательством Российской Федерации и учредительными документами обществ. Источником их образования являются отчисления от прибыли, остающейся после налогообложения, производимые в порядке и размерах, предусмотренных учредительными документами общества.
     
     Таким образом, под другими аналогичными по назначению фондами в целях п. 5 ст. 6 Закона N 2116-1, средства которых в обязательном порядке направлялись на покрытие убытка, полученного по данным годового бухгалтерского отчета за предшествующий год, следовало понимать денежные фонды, создаваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации и учредительными документами общества для покрытия убытков и погашения обязательств общества.
     
     Предусмотренные Законом N 2116-1 источники покрытия убытка в целях налогообложения следует отличать от источников покрытия убытка, предусмотренных нормативными правовыми актами, регулирующими бухгалтерский учет.
     
     Так, понятие "другие аналогичные по назначению фонды" в целях Закона N 2116-1 не могло включать все источники покрытия убытка отчетного года, предусмотренные п. 2.21 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97. В частности, это понятие не могло включать добавочный капитал как источник покрытия "бухгалтерского" убытка.
     
     Таким образом, при определении размера убытка, подлежавшего в установленном порядке принятию при предоставлении льготы по налогу на прибыль в соответствии с Законом N 2116-1, средства добавочного капитала общества не должны были признаваться резервным либо другим аналогичным по назначению фондом, создание которых было предусмотрено законодательством Российской Федерации.
     

Признание в доходах доли в праве собственности на земельный участок

     
     Организация приобрела в 2004 году право собственности на квартиру в многоквартирном жилом доме, а также на встроенно-пристроенные нежилые помещения к многоквартирному жилому дому, права собственности на которые были зарегистрированы в установленном законодательством порядке. Земельные участки, на которых расположены указанные объекты недвижимости, сформированы до введения в действие Жилищного кодекса Российской Федерации. Права на данные земельные участки организация не оформляла. Однако в соответствии с законодательством земельные участки переходят бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме.
     
     Признается ли доля в праве общей собственности на земельный участок, бесплатно перешедшая к организации в силу закона, внереализационным доходом?
     
     В соответствии с п. 2 ст. 36 Земельного кодекса Российской Федерации (ЗК РФ) в существующей застройке земельные участки, на которых находятся сооружения, входящие в состав общего имущества многоквартирного дома, жилые здания и иные строения, предоставляются в качестве общего имущества в общую долевую собственность домовладельцев в порядке и на условиях, которые установлены жилищным законодательством.
     
     Согласно п. 1 ст. 16 Федерального закона от 29.12.2004 N 189-ФЗ "О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации" в существующей застройке поселений земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, является общей долевой собственностью собственников помещений в многоквартирном доме.
     
     В силу п. 2 ст. 16 Федерального закона от 29.12.2004 N 189-ФЗ земельный участок, который расположен под многоквартирным домом и иными входящими в состав такого дома объектами недвижимого имущества, сформирован до введения в действие Жилищного кодекса Российской Федерации (ЖК РФ) и в отношении которого проведен государственный кадастровый учет, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме.
     
     Право собственности на земельные участки, как это установлено ст. 25 ЗК РФ, возникает по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежит государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".
     
     Согласно ст. 38 ЖК РФ право собственности на долю в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме переходит при приобретении в собственность помещения в многоквартирном доме к приобретателю, то есть в силу федерального законодательства.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 23 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ государственная регистрация возникновения права на жилое или нежилое помещение в многоквартирных домах одновременно является государственной регистрацией неразрывно связанного с ним права общей долевой собственности на общее имущество.
     
     Таким образом, доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме является неотъемлемой частью помещения в данном доме. В связи с этим лицо, приобретающее в собственность помещение в многоквартирном доме, одновременно приобретает долю в праве общей собственности на общее имущество, включая долю в праве общей собственности на земельный участок, расположенный под многоквартирным домом и иными входящими в состав такого дома объектами недвижимого имущества. При этом доля в праве на общее имущество дома, включая вышеуказанный земельный участок, не подлежит отдельной государственной регистрации.
     
     В соответствии со ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав являются внереализационными доходами налогоплательщика и учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Однако, как следует из вышеприведенных положений законодательства, регулирующего правоотношения по поводу приобретения доли в праве собственности на земельный участок, расположенный под многоквартирным домом и иными входящими в состав такого дома объектами недвижимого имущества, приобретение такого права не является безвозмездным получением имущества или имущественного права в целях налогообложения прибыли, и, следовательно, его стоимость налоговую базу по налогу на прибыль не увеличивает.


Обоснование затрат по привлечению иностранных специалистов

     
     Большинство российских организаций с участием иностранных инвестиций при осуществлении своей деятельности в Российской Федерации используют иностранных специалистов. На практике такие организации встречаются с претензиями налоговых органов, требующих в качестве обязательных дополнительных условий признания таких затрат в целях налогообложения прибыли наличия специального обоснования того, что налогоплательщику действительно было необходимо или целесообразно привлекать к своей предпринимательской деятельности в Российской Федерации именно иностранных специалистов.
     
     Имеют ли налоговые органы право "расширительно" толковать положения ст. 252 НК РФ в отношении экономической целесообразности и документирования понесенных расходов?
     
     В соответствии с нормами подпунктов 15, 18 и 19 п. 1 ст. 264 НК РФ при формировании налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик вправе учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходы на консультационные и иные аналогичные услуги, расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями; расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения функций, связанных с производством и (или) реализацией.
     
     В целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
     
     Расходами, как это предусмотрено ст. 252 НК РФ, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятель-ности, направленной на получение дохода.
     
     Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные в том числе документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходы, понесенные в 2006 году, могут также подтверждаться иными документами, предусмотренными п. 1 ст. 252 НК РФ.
     
     Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не предусматривает каких-либо иных условий или критериев для признания соответствующих затрат налогоплательщика расходами, учитываемыми в уменьшение доходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. В частности, не являются основанными на законодательстве требования налоговых органов о необходимости наличия специального или дополнительного обоснования того, что налогоплательщику было необходимо или целесообразно привлекать к ведению своей предпринимательской деятельности в Российской Федерации именно иностранных специалистов.
     
     При этом необходимо обратить внимание читателей журнала на то, что в случаях, предусмотренных ст. 40 НК РФ, стоимость услуг организаций, на основе договоров с которыми привлекаются иностранные специалисты, принимаемая в целях налогообложения, должна соответствовать рыночному уровню, определяемому в порядке, предусмотренном данной  статьей Кодекса.


Учет некоммерческим партнерством единовременных имущественных взносов

     
     Некоммерческое партнерство получает от своих членов имущественные взносы в качестве единовременных поступлений при вступлении в некоммерческое партнерство, а также имущественные взносы на благотворительные цели, которые согласно уставу некоммерческого партнерства не учитываются в счет членских взносов.
     
     Будут ли включаться в налоговую базу по налогу на прибыль некоммерческого партнерства имущественные взносы, если они вносятся членами этого партнерства на благотворительные цели и согласно уставу некоммерческого партнерства не учитываются в счет членских взносов?
     
     В соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), в том числе целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные вышеуказанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели этих целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
     
     К вышеуказанным поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ), а также средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности.
     
     Таким образом, в соответствии с подпунктом 1 п. 2 ст. 251 НК РФ единовременные имущественные взносы, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вносятся при вступлении в члены некоммерческой организации, не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций.
     
     В соответствии со ст. 5 Федерального закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон N 135-ФЗ) под участниками благотворительной деятельности для целей данного Закона понимаются, в частности, граждане или юридические лица, осуществляющие благотворительную деятельность, в том числе путем поддержки существующей или создания новой благотворительной организации.
     
     Благотворительной организацией, как это установлено ст. 6 Закона N 135-ФЗ, является неправительственная (негосударственная и немуниципальная) некоммерческая организация, созданная для реализации предусмотренных данным Законом целей путем осуществления благотворительной деятельности в интересах общества в целом или отдельных категорий лиц.
     
     Благотворительные организации создаются в формах общественных организаций (объединений), фондов, учреждений и в иных формах, предусмотренных федеральными законами для благотворительных организаций.
     
     Таким образом, только благотворительные организации, созданные в качестве таковых в соответствии с Законом N 135-ФЗ, имеют право в соответствии с подпунктом 4 п. 2 ст. 251 НК РФ не учитывать при налогообложении прибыли средства и иное имущество, которые получены на благотворительные цели.


Налогообложение муниципальных предприятий

     
     Муниципальные предприятия перечисляют в муниципальный бюджет часть прибыли, остающейся после уплаты налогов и иных обязательных платежей. Этот доход в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации учитывается в составе доходов местного бюджета.
     
     Облагается ли налогом на прибыль эта часть прибыли перед ее перечислением в местный бюджет?
     
     В соответствии со ст. 113 ГК РФ имущество государственного или муниципального унитарного предприятия находится соответственно в государственной или муниципальной собственности и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.
     
     Статьей 295 ГК РФ установлены права собственника в отношении имущества, находящегося в хозяйственном ведении. В частности, определено, что предприятие не имеет права продавать принадлежащее ему на праве хозяйственного ведения недвижимое имущество, сдавать его в аренду или иным способом распоряжаться этим имуществом без согласия собственника, а также установлено, что собственник имеет право на получение части прибыли от использования имущества, находящегося в хозяйственном ведении предприятия.
     
     Аналогичная по смыслу норма содержится в ст. 17 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях"; кроме того, этим Законом установлено, что государственное или муниципальное предприятие перечисляет в соответствующий бюджет часть прибыли, остающейся в его распоряжении после уплаты налогов и иных обязательных платежей.
     
     В соответствии со ст. 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, относятся к неналоговым доходам бюджетов, которые учитываются в доходах соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
     
     Таким образом, законодательством предусмотрено перечисление в бюджет сумм средств по определенному бюджетным законодательством нормативу от суммы, оставшейся после уплаты налогов и сборов, установленных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
     
     Часть прибыли, оставшаяся у муниципального предприятия после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, перечисляемая в бюджет в соответствии с бюджетным законодательством, налогом на прибыль не облагается.


Налогообложение некоммерческого партнерства при его ликвидации

     
     Каков порядок обложения налогом на прибыль организаций доходов, возникающих у юридических лиц - членов некоммерческого партнерства при передаче имущества данного партнерства в связи с его ликвидацией? Имущество ликвидируемого некоммерческого партнерства, оставшееся после удовлетворения требований всех кредиторов, согласно учредительным документам должно быть передано членам некоммерческого партнерства. Возникает ли у ликвидируемого некоммерческого партнерства в связи с передачей имущества его членам обязанность по уплате налога на прибыль? Учитываются ли при этом суммы внесенных членами некоммерческого партнерства вступительных или членских взносов?
     
     В соответствии с п. 3 ст. 8 и п. 2 ст. 20 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ) при ликвидации некоммерческого партнерства оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество подлежит распределению между членами некоммерческого партнерства в соответствии с их имущественным взносом, размер которого не превышает размер их имущественных взносов, если иное не установлено федеральными законами или учредительными документами некоммерческого партнерства.
     
     Порядок использования имущества некоммерческого партнерства, стоимость которого превышает размер имущественных взносов его членов, определяется в соответствии с п. 1 ст. 20 Закона N 7-ФЗ, которым установлено, что при ликвидации некоммерческой организации оставшееся после удовлетворения требований кредиторов имущество, если иное не установлено настоящим Законом и иными федеральными законами, направляется в соответствии с учредительными документами некоммерческой организации на цели, в интересах которых она была создана, и (или) на благотворительные цели. Если использование имущества ликвидируемой некоммерческой организации в соответствии с ее учредительными документами не представляется возможным, оно обращается в доход государства.
     
     Согласно ситуации, изложенной в вопросе, имущество ликвидируемого некоммерческого партнерства, оставшееся после удовлетворения требований всех кредиторов, должно быть передано членам некоммерческого партнерства согласно учредительным документам.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 277 НК РФ при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков - акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации в целях налогообложения прибыли определяются исходя из рыночной цены получаемого имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участ-никами, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев).
     
     Таким образом, члены ликвидируемого некоммерческого партнерства при получении распределенного между ними имущества партнерства обязаны учесть доходы в целях налогообложения прибыли в порядке, предусмотренном ст. 277 НК РФ.
     
     У некоммерческого партнерства при передаче имущества его членам в связи с ликвидацией партнерства обязанности по уплате налога на прибыль не возникает.


Признание доходов при уступке (переуступке) права требования

     
     Каков порядок признания доходов в целях налогообложения прибыли при уступке (переуступке) права требования?  В 2005 году общество приобрело право требования по договору комиссии в части обязательств в виде задолженности денежных средств. В какой момент обществу следует признавать доходы в целях налогообложения прибыли?
     
     Основания и порядок перехода прав кредитора к другому лицу установлены ст. 382 ГК РФ, в соответствии с которой право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.
     Согласно ст. 384 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права требования. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права.
     
     Налоговая база по налогу на прибыль при уступке (переуступке) права требования определяется в соответствии со ст. 279 НК РФ, согласно п. 3 которой при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, вышеуказанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению вышеуказанного права требования долга.
     
     Дата получения дохода при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также при реализации новым кредитором, получившим вышеуказанное требование, определяется в соответствии с п. 5 ст. 271 НК РФ как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования. При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг) права требования долга третьему лицу дата получения дохода от уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования.