Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Налогообложение финансово-кредитных организаций


Налогообложение финансово-кредитных организаций

     

С.А. Яковлева, советник налоговой службы Российской Федерации III ранга
     

Уменьшение прибыли от операций, связанных с обменом (покупкой) клиринговой валюты

     
     Возможно ли уменьшить прибыль от операций, связанных с покупкой клиринговой валюты для приобретения товаров, на убыток, полученный от реализации данных товаров?
     
     Согласно ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) прибылью в целях главы 25 настоящего Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
     
     Доходы, подлежащие налогообложению, подразделяются на доходы от реализации и внереализационные доходы, состав которых перечислен соответственно в ст. 249 и 250 НК РФ.
     
     Для целей налогообложения принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть расходы должны быть обоснованы, документально подтверждены и при этом произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
     
     При этом п. 2 ст. 252 НК РФ установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также от условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
     
     Согласно п. 2 ст. 274 НК РФ налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.
     
     Учитывая требования ст. 268 НК РФ, реализация товаров не относится к таким операциям.
     
     Исходя из вышеизложенного, убыток, полученный от реализации товара, уменьшает прибыль от операций, связанных с обменом (покупкой) клиринговой валюты.
     
     При этом читателям журнала следует учитывать нормы ст. 40 НК РФ, согласно п. 2 и 3 которой при отклонении цены по сделке более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
     

Учет комиссии за обслуживание ссудного счета

     
     Учитывается ли налогоплательщиком комиссия за обслуживание ссудного счета, открытого для обслуживания кредита, предусмотренная в договоре, размер которой определен в процентах к сумме непогашенного кредита в порядке, аналогичном порядку для расчета процентов за пользование кредитом?
     
     Перечень видов услуг, оказываемых банками, установлен ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон N 395-1).
     
     Подпунктом 25 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам налогоплательщика относятся в том числе расходы на оплату услуг банков, если такие расходы связаны с производством и (или) реализацией. При оказании банком услуг, не связанных с производством и (или) реализацией, расходы на их оплату могут относиться к внереализационным расходам при условии их соответствия требованиям НК РФ.
     
     Таким образом, отнесение расходов на оплату услуг банков, указанных в ст. 5 Закона N 395-1, к прочим или внереализационным производится на основании договоров, заключенных между налогоплательщиком и банком.
     
     Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в частности по кредитному договору, включаются согласно подпункту 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 настоящего Кодекса.
     
     В случае оплаты услуг банков за обслуживание ссудного счета, открытого для обслуживания кредита на основании договора, например комиссии, размер которой определен в процентах к сумме непогашенного кредита в порядке, аналогичном порядку для расчета процентов за пользование кредитом, вышеуказанные расходы являются, по существу, дополнительной процентной ставкой по данному кредиту и подлежат включению в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, в виде процентов по кредиту в порядке, установленном ст. 269 и 328 НК РФ.
     

Расчет сумм страховых взносов на добровольное страхование

     
     От какой стоимости основных средств производственного назначения, отраженных в бухгалтерском учете, рассчитываются суммы страховых взносов на добровольное страхование: от суммы, исчисленной исходя из их восстановительной или остаточной стоимости?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по видам добровольного страхования имущества, перечисленным в вышеуказанной статье Кодекса.
     
     Согласно подпункту 3 п. 1 ст. 263 НК РФ в случае добровольного страхования основных средств, в том числе арендованных, в целях налогообложения прибыли учитываются расходы в виде страховых взносов по основным средствам производственного назначения.
     
     Пунктом 3 ст. 263 НК РФ предусмотрено, что расходы по указанным в этой статье Кодекса добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
     
     В соответствии со ст. 947 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) при страховании имущества или предпринимательского риска, если договором страхования не предусмотрено иное, страховая сумма не должна превышать их действительную стоимость (страховую стоимость). Для имущества такой стоимостью считается его действительная стоимость в месте его нахождения в день заключения договора страхования. Причем п. 1 ст. 945 ГК РФ установлено, что при заключении договора страхования имущества страховщик вправе произвести осмотр страхуемого имущества, а при необходимости назначить экспертизу в целях установления его действительной стоимости.
     
     В соответствии со ст. 954 ГК РФ страховщик при определении размера страховой премии, подлежащей уплате по договору страхования, имеет право применять разработанные им страховые тарифы, определяющие премию, взимаемую с единицы страховой суммы, с учетом объекта страхования и характера страхового риска.
     
     Согласно ст. 7 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 135-ФЗ) если в нормативном правовом акте, содержащем требование обязательного проведения оценки какого-либо объекта оценки, либо в договоре об оценке объекта оценки не определен конкретный вид стоимости объекта оценки, установлению подлежит рыночная стоимость данного объекта.
     
     Вышеуказанное правило применяется и в случае использования в нормативном правовом акте не предусмотренных Законом N 135-ФЗ или стандартами оценки терминов, определяющих вид стоимости объекта оценки, в том числе терминов "действительная стоимость", "разумная стоимость", "эквивалентная стоимость", "реальная стоимость" и т.д.
     

     На основании вышеизложенного расходы в виде страховых взносов на добровольное страхование основных средств производственного назначения включаются для целей налогообложения прибыли в состав прочих расходов в сумме, исчисленной исходя из их действительной стоимости, установленной профессиональным оценщиком рынка недвижимости в соответствии с Законом N 135-ФЗ.
     
Д.В. Кузнецов

     

Определение статуса профессионального участника рынка ценных бумаг

     
     Профессиональный участник рынка ценных бумаг, осуществляющий брокерскую деятельность, оказывает услуги иностранной организации, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, по совершению сделок купли-продажи ценных бумаг, а также услуги, непосредственно связанные с брокерской деятельностью, например оплату сумм сделок, получение выписок со счета с информацией об остатках денежных средств для проведения дальнейших расчетов по сделкам. Будет ли профессиональный участник рынка ценных бумаг в связи с оказанием вышеуказанных услуг признаваться постоянным представителем иностранной организации?
     
     Согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" брокерской деятельностью признается деятельность по совершению гражданско-правовых сделок с ценными бумагами от имени и за счет клиента (в том числе эмитента эмиссионных ценных бумаг при их размещении) или от своего имени и за счет клиента на основании возмездных договоров с клиентом.
     
     В соответствии с п. 9 ст. 306 НК РФ иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство, если она осуществляет деятельность на территории Российской Федерации через брокера, комиссионера, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности.
     
     Согласно п. 5 ст. 306 НК РФ факт владения иностранной организацией ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, а также иным имуществом на территории Российской Федерации при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных п. 2 ст. 306 настоящего Кодекса, сам по себе не может рассматриваться для такой иностранной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
     
     Учитывая вышеизложенное, факт оказания на территории Российской Федерации предусмотренных законодательством Российской Федерации услуг для иностранной организации брокером, действующим в рамках своей основной (обычной) деятельности, от своего имени и за счет клиента, а также услуг, непосредственно связанных с брокерской деятельностью, например оплата сумм сделок, получение  выписок со счета с информацией об остатках денежных средств для проведения дальнейших расчетов по сделкам, не признает брокера постоянным представителем иностранной организации в Российской Федерации.
     

Учет убытка, образовавшегося у доверительного управляющего

     
     Организация передала в доверительное управление ценные бумаги сторонней организации. Согласно условиям договора, заключенного между доверительным управляющим и организацией, доверительный управляющий по окончании срока действия договора обязан возвратить организации вышеуказанные ценные бумаги. По окончании срока действия договора доверительный управляющий не может возвратить организации ценные бумаги в том же количестве, в котором они были получены первоначально. Вправе ли доверительный управляющий отнести к расходам для целей налогообложения прибыли убыток, образовавшийся у него в связи с передачей организации недостающих аналогичных бумаг сторонней организации, находящихся в собственности у доверительного управляющего?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 1022 ГК РФ доверительный управляющий, не проявивший при доверительном управлении имуществом должной заботливости об интересах выгодоприобретателя или учредителя управления, возмещает выгодоприобретателю упущенную выгоду за время доверительного управления имуществом, а учредителю управления - убытки, причиненные утратой или повреждением имущества, с учетом его естественного износа, а также упущенную выгоду.
     
     Согласно п. 1 ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. При этом п. 1 ст. 422 ГК РФ определено, что договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.
     
     Таким образом, при заключении договора доверительный управляющий и учредитель управления вправе включить в договор любые условия, не противоречащие законодательству Российской Федерации. При этом в целях исполнения, в частности, налогового законодательства организации следует учитывать и применять установленные законодательством Российской Федерации положения нормативных актов (в том числе ГК РФ).
     
     Учитывая вышеизложенное, если доверительный управляющий, не проявивший при доверительном управлении имуществом должной заботы об интересах учредителя управления, по окончании договора доверительного управления не возвращает часть переданных в доверительное управление ценных бумаг, но при этом возмещает вышеуказанный убыток учредителю путем передачи собственных ценных бумаг, расходы, направленные на возмещение такого убытка, не признаются расходами, учитываемыми для целей налогообложения прибыли.
     

Определение операции РЕПО

     
     В соответствии с Положением о порядке продажи Банком России государственных ценных бумаг с обязательством обратного выкупа, утвержденным Банком России от 11.01.2002 N 176-П, Банк России проводит операции по продаже с обязательством обратного выкупа находящихся в его собственности отдельных выпусков государственных ценных бумаг. В соответствии с вышеуказанным Положением кредитная организация приобретает у Банка России ценные бумаги. Будут ли такое приобретение и обратная продажа кредитной организацией ценных бумаг признаваться операцией РЕПО у кредитной организации для целей налогообложения прибыли?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 282 НК РФ под операцией РЕПО понимаются две заключаемые одновременно взаимосвязанные сделки по реализации и последующему приобретению эмиссионных ценных бумаг того же выпуска в том же количестве, осуществляемые по ценам, установленным соответствующим договором (договорами). Операции РЕПО могут проводиться как непосредственно между сторонами операции РЕПО, так и через организатора торговли.
     
     Таким образом, при совершении операций РЕПО действует общее требование письменного оформления сделки. При этом НК РФ допускает как заключение одного договора, описывающего условия обеих частей РЕПО, так и оформление операции РЕПО двумя взаимно направленными договорами.
     
     Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 13.04.2006 N 03-03-02/84 <О налогообложении операций РЕПО>.
     
     Согласно п. 2.3.1 Положения о порядке заключения и исполнения сделок РЕПО с государственными ценными бумагами Российской Федерации, утвержденного Банком России от 25.03.2003 N 220-П, под сделкой РЕПО понимается двусторонняя сделка по продаже (покупке) облигаций с обязательством обратной покупки (продажи) облигаций того же выпуска в том же количестве через определенный условиями такой сделки срок и по определенной условиями такой сделки цене.
     
     В то же время Положение о порядке продажи Банком России государственных ценных бумаг с обязательством обратного выкупа, утвержденное Банком России от 11.01.2002 N 176-П (далее - Положение N 176-П), определяет особенности проведения Банком России операций по продаже с обязательством обратного выкупа находящихся в его собственности отдельных выпусков государственных ценных бумаг и порядок их обратного выкупа. При этом у организации, ранее купившей вышеуказанные ценные бумаги, отсутствует обязательство их продажи.
     
     Учитывая вышеизложенное, обязательным условием признания операции РЕПО для целей налогообложения прибыли является соблюдение положений, установленных ст. 282 НК РФ. Учитывая то, что Положением N 176-П не предусмотрена обязанность одной из сторон сделки продавать вышеуказанные ценные бумаги, а также то, что этим Положением не предусмотрена процедура урегулирования взаимных требований при ненадлежащем исполнении второй части РЕПО (что противоречит ст. 282 НК РФ), то изначальное приобретение и обратную продажу в соответствии с Положением N 176-П вышеуказанных ценных бумаг организацией для целей налогообложения прибыли следует рассматривать в соответствии с положениями ст. 280 НК РФ.
     

Учет комиссионного вознаграждения банка и расходов, связанных с изготовлением банковских карт

     
     Организация планирует перечислять заработную плату работникам на банковские карты. Вправе ли организация отнести к расходам для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с комиссионным вознаграждением банку за перечисление денежных средств с расчетного счета организации на открытые банковские счета работников, а также расходы, связанные с изготовлением банковских карт работникам, если работник самостоятельно заключает договор с банком об открытии и обслуживании банковского счета с использованием банковской карты?
     
     В соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.
     
     Согласно подпункту 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы).      


     Учитывая вышеизложенное, в случае самостоятельного заключения между банком и работником организации договора об открытии и обслуживании банковского счета с использованием банковской карты расходы, связанные с изготовлением банковских карт, не могут учитываться организацией для целей налогообложения прибыли. При этом расходы, связанные с комиссионным вознаграждением банку за перечисление денежных средств с расчетного счета организации на открытые банковские счета работников, организация вправе отнести к расходам для целей налогообложения прибыли.