Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Об учете в целях налогообложения прибыли


Об учете в целях налогообложения прибыли

 

Списание дебиторской задолженности

     
     Г.В. Пирогова
     
     Согласно п. 2 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) к убыткам налогоплательщика, приравниваемым к внереализационным расходам, относятся в том числе суммы безнадежных долгов.
     
     Определение понятия "безнадежные долги (долги, нереальные ко взысканию)" дано в п. 2 ст. 266 НК РФ, согласно которому таковыми признаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
     
     Таким образом, если задолженность отвечает критериям безнадежного долга, установленным ст. 266 НК РФ, она может быть учтена в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 настоящего Кодекса.
     
     Пунктом 1 ст. 65 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) установлено, что юридическое лицо, за исключением казенного предприятия, учреждения, политической партии и религиозной организации, по решению суда может быть признано несостоятельным (банкротом). Признание судом юридического лица банкротом влечет его ликвидацию.
     
     В соответствии с п. 8 ст. 63 ГК РФ ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в Единый государственный реестр юридических лиц.
     
     Таким образом, основанием для признания безнадежным долгом сумм денежных средств предприятия-банкрота, в отношении которого арбитражный суд принял решение о признании его банкротом, является ликвидация предприятия. Ликвидация предприятия считается завершенной после внесения записи об этом в Единый государственный реестр юридических лиц.
     
     Согласно абзацу второму п. 1 ст. 142 и п. 1 ст. 100 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон N 127-ФЗ) кредиторы вправе предъявить свои требования к должнику в любой момент в ходе внешнего управления.
     
     В соответствии с абзацем третьим п. 1 ст. 142 Закона N 127-ФЗ реестр требований кредиторов подлежит закрытию по истечении двух месяцев с даты опубликования сведений о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства.
     
     При этом согласно абзацу первому п. 4 ст. 142 Закона N 127-ФЗ требования конкурсных кредиторов и (или) уполномоченных органов, заявленные после закрытия реестра требований кредиторов, а также требования об уплате обязательных платежей, возникшие после открытия конкурсного производства, независимо от срока их предъявления удовлетворяются за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника.
     
     Таким образом, из смысла вышеуказанных норм Закона N 127-ФЗ следует, что факт закрытия реестра требований кредиторов должника не означает отсутствия права кредиторов, не заявивших требования до закрытия реестра, предъявить свои требования к должнику после закрытия реестра требований кредиторов для их удовлетворения в рамках процедуры банкротства. Вышеуказанные требования удовлетворяются за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника.
     
     Следовательно, дебиторская задолженность признанного банкротом предприятия, в отношении которого введена процедура конкурсного управления, не может быть признана безнадежной до завершения конкурсного производства при условии, что кредитор заявил свои требования в установленном порядке и включен в реестр кредиторов. Основанием для уменьшения налоговой базы на сумму дебиторской задолженности может быть документ, подтверждающий факт исключения должника из реестра юридических лиц или погашение требования на основании завершения в соответствии с определением суда конкурсного производства по процедуре банкротства.
     

Учет расходов по уплате процентов по кредитам

     
     По условиям заключенного ООО с агентской компанией договора в обязанности агента входит привлечение заемных средств для расчета по операциям приобретения товарно-материальных ценностей, привлечение кредитов. Кто из участников договора (агент или принципал) должен включать в налоговую базу расходы по уплате процентов по кредитам?
     
     В соответствии с п. 9 ст. 270 НК РФ к расходам, не учитываемым для целей налогообложения прибыли, относятся расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного согласно условиям заключенных договоров.
     
     Статьей 1005 ГК РФ предусмотрено, что по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
     
     По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
     
     Согласно ст. 1008 ГК РФ если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.
     
     В то же время при определении расходов, которые подлежат возмещению комитентом, налогоплательщикам необходимо учитывать положение ст. 992 ГК РФ о том, что комиссионер обязан исполнить принятое на себя поручение на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с его указаниями, а при отсутствии в договоре комиссии таких указаний - согласно обычаям делового оборота или иным обычно предъявляемым требованиям.
     
     Учитывая вышеизложенное, если в целях выполнения заключенного договора агент в интересах принципала привлекает кредит или заем у сторонней организации, то затраты, связанные с погашением по договору займа (кредита), в том числе уплата процентов за пользование заемными средствами, являются непосредственными расходами принципала и не учитываются при налогообложении прибыли у агента. В такой ситуации доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего агенту в счет возмещения затрат, произведенных агентом за принципала, освобождаются от налогообложения на основании подпункта 9 п. 1 ст. 251 НК РФ.
     

Учет приобретенного имущества и доходов, полученных от его дальнейшей реализации

     
     ООО приобрело имущество, однако первичные учетные документы оформлены не по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Подлежит ли вышеуказанное имущество учету и могут ли доходы при дальнейшей реализации имущества уменьшаться на величину произведенных расходов, связанных с его приобретением?
     
     Согласно ст. 247 НК РФ прибылью для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на сумму произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.
     
     Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
     
     Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными согласно обычаям делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
     
     В соответствии со ст. 313 НК РФ плательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Согласно ст. 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ понятие "первичные учетные документы" определяется согласно законодательству Российской Федерации о бухгалтерском учете.
     
     В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые являются первичными учетными документами.
     
     Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:
     
     - наименование документа;
     
     - дату составления документа;
     
     - наименование организации, от имени которой составлен документ;
     
     - содержание хозяйственной операции;
     
     - измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
     
     - наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи вышеуказанных лиц.
     
     Таким образом, если первичные учетные документы составлены не по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, но содержат все необходимые обязательные реквизиты, то такие первичные документы могут быть приняты к налоговому учету.
     
     Таким образом, доходы от продажи имущества могут быть уменьшены на расходы, связанные с его приобретением, если эти расходы подтверждены первичными учетными документами, составленными с учетом вышеизложенных требований.
     
     Согласно п. 4 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 настоящего Кодекса. При этом данные доходы уменьшаются на величину расходов, которые удовлетворяют требованиям ст. 252 НК РФ.
     

Учет доходов, полученных иностранной организацией от купли-продажи ценных бумаг

     
     Облагаются ли налогом на прибыль доходы, полученные японской компанией от купли-продажи ценных бумаг, на территории Российской Федерации? При этом японская компания действует на российском рынке через комиссионера (брокера), имеющего соответствующую лицензию ФСФР России.
     
     В соответствии со ст. 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.
     
     Согласно ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль для иностранных организаций признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации и определяемые согласно ст. 309 настоящего Кодекса.
     
     В соответствии с п. 9 ст. 306 НК РФ иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство, если она осуществляет деятельность на территории Российской Федерации через брокера, комиссионера, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности.
     
     При этом иностранные организации, не имеющие постоянного представительства на территории Российской Федерации, получающие от источников в Российской Федерации доходы, поименованные в п. 1 ст. 309 НК РФ, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.
     
     Согласно подпункту 5 п. 1 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью этой иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов.
     
     На основании п. 1 ст. 310 НК РФ налог на прибыль с таких доходов исчисляется и удерживается налоговым агентом при каждой выплате доходов.
     
     Если операции с акциями (долевыми ценными бумагами) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, осуществляются на организованном рынке ценных бумаг за счет и от имени иностранной организации брокером - профессиональным участником рынка ценных бумаг, то брокер, осуществляющий такие операции, признается налоговым агентом.
     
     Порядок уплаты налоговым агентом налога на прибыль, удержанного с доходов иностранных организаций, установлен п. 1 ст. 310 НК РФ, согласно которому этот налог исчисляется и удерживается российской организацией (налоговым агентом), выплачивающей доход иностранной организации при каждой выплате доходов в валюте выплаты дохода, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 310 настоящего Кодекса.
     
     Исчисление и удержание суммы налога на прибыль с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев:
     
     - если налоговый агент уведомлен получателем дохода о том, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству получателя дохода в Российской Федерации и в распоряжении налогового агента находится нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговых органах, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде;
     
     - если в отношении дохода, выплачиваемого иностранной организации, ст. 284 НК РФ предусмотрена налоговая ставка в размере 0%;
     
     - если выплачиваются доходы, полученные при выполнении соглашений о разделе продукции, при условии что законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрено освобождение таких доходов от удержания налога в Российской Федерации при их перечислении иностранным организациям;
     
     - если выплачиваются доходы, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ. При этом в случае выплаты доходов российскими банками по операциям с иностранными банками подтверждения факта постоянного местонахождения иностранного банка в государстве, с которым имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, не требуется, если такое местонахождение подтверждается сведениями общедоступных информационных справочников.
     
     Согласно п. 1 ст. 312 НК РФ иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения; подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.
     
     При этом доходы, полученные при реализации ценных бумаг, не отвечающим требованиям подпункта 5 п. 1 ст. 309 НК РФ, налогообложению в соответствии с п. 2 ст. 309 настоящего Кодекса у источника выплаты не подлежат.
     

Учет отчужденной доли выбывшего участника ООО

     
     При выходе участника из общества с ограниченной ответственностью право собственности на долю в уставном капитале этого общества переходит от выбывшего участника к другому участнику ООО или к новому участнику общества либо к самому ООО. Следует ли рассматривать отчуждение доли как реализацию имущественного права и при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль выбывшего участника ООО сумму доходов от реализации доли (действительную стоимость доли) уменьшать на стоимость доли согласно подпункту 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ или в соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 251 Кодекса не учитывать в составе доходов выбывшего участника доход в пределах вклада (взноса) данного участника общества?
     
     Следует ли рассматривать действительную стоимость доли в уставном капитале ООО, полученную участником общества при выходе (выбытии) из ООО, как доход от реализации, а при ликвидации общества - как внереализационный доход?
     
     В соответствии со ст. 21 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ) участник ООО вправе продать или иным образом уступить свою долю в уставном капитале общества либо ее часть одному или нескольким участникам данного общества.
     
     Согласно ст. 23 Закона N 14-ФЗ, если уставом ООО уступка доли (части доли) участника общества третьим лицам запрещена, а другие участники ООО от ее приобретения отказываются, а также в случае отказа в согласии на уступку доли (части доли) участнику общества или третьему лицу, если необходимость получить такое согласие предусмотрена уставом ООО, общество обязано приобрести по требованию участника ООО принадлежащую ему долю (часть доли).
     
     В соответствии со ст. 26 Закона N 14-ФЗ участник ООО вправе в любое время выйти из общества независимо от согласия других его участников или ООО.
     
     В случае выхода участника ООО из общества его доля переходит к ООО с момента подачи заявления о выходе из общества. При этом ООО обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из ООО, действительную стоимость его доли, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, в течение которого было подано заявление о выходе из общества, либо с согласия участника ООО выдать ему в натуре имущество такой же стоимости, а в случае неполной оплаты его вклада в уставный капитал общества - действительную стоимость части его доли, пропорциональной оплаченной части вклада.
     
     Действительная стоимость доли участника ООО выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером уставного капитала общества.
     
     В соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 251 НК РФ к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, относятся доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах первоначального взноса участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.
     
     При этом в соответствии с п. 3 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде взноса в уставный (складочный) капитал.
     
     Следовательно, убыток в виде превышения стоимости вклада в уставный капитал над доходами от его реализации не должен учитываться для целей налогообложения прибыли.
     
     Таким образом, при выходе участника из ООО в составе доходов учитываются только доходы, превышающие взнос участника.
     
     При этом реализация доли участника ООО признается реализацией имущественных прав. В соответствии с подпунктом 3 п. 1 ст. 268 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией.
     
     В целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
     
     Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со ст. 271 или ст. 273 настоящего Кодекса.
     
     Исходя из п. 1 ст. 249 НК РФ при получении учредителем (акционером) ликвидируемой организации имущества у получающей стороны вышеуказанный доход не признается доходом от реализации.
     
     Статьей 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами признаются, в частности, доходы, не указанные в ст. 249 настоящего Кодекса.
     
     Таким образом, доходы в виде имущества, полученного при распределении между учредителями (акционерами) ликвидируемой организации, превышающие первоначальный взнос учредителя (акционера), учитываются в соответствии со ст. 250 НК РФ в составе внереализационных доходов.
     

Налогообложение доходов в виде процентов, полученных на территории Российской Федерации иностранными организациями

     
     В соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 8 Конвенции от 18.01.1986 между Правительством СССР и Правительством Японии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы проценты, выплачиваемые российскими предприятиями-эмитентами, могут облагаться как в Российской Федерации, так и Японии. По какой ставке облагаются налогом на прибыль доходы в виде процентов, полученные на территории Российской Федерации иностранными организациями (резидентами Японии)?
     
     Согласно п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей главы 25 настоящего Кодекса понимаются филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную:
     
     - с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
     
     - с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
     
     - с продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
     
     - с осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной пунктом 4 настоящей статьи.
     
     В соответствии с подпунктом 3 п. 1 ст. 309 НК РФ процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, полученный организацией, если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации, относится к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежит обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты дохода.
     
     В то же время если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то в соответствии со ст. 7 НК РФ применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
     
     Статьей 8 Конвенции от 18.01.1986 между Правительством СССР и Правительством Японии об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы предусмотрено, что проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогами в этом другом Договаривающемся Государстве.
     
     Однако такие проценты могут также облагаться налогами в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Договаривающегося Государства, но если получатель фактически имеет право на проценты, взимаемый налог не должен превышать 10% валовой суммы процентов.
     
     Термин "проценты" означает в данном случае доход от долговых требований любого вида, в частности доход от правительственных ценных бумаг и доход от облигаций или долговых обязательств, включая премии и выигрыши, относящиеся к таким ценным бумагам, облигациям или долговым обязательствам.
     
     При этом если лицо, фактически имеющее право на проценты, будучи лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, осуществляет коммерческую деятельность в другом Договаривающемся Государстве, в котором возникают проценты, через находящееся в нем постоянное представительство, и долговое требование, на основании которого выплачиваются проценты, то оно действительно относится к такому постоянному представительству.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 310 и подпунктом 2 п. 3 ст. 284 НК РФ ставка налога на прибыль по доходам в виде процентов предусмотрена в размере 15%.
     
     Однако в связи с тем что положениями вышеуказанной Конвенции установлены пониженные ставки для налогообложения процентных доходов иностранных юридических лиц - резидентов Японии в размере 10%, то и налогообложение таких доходов должно производиться по этой пониженной ставке, установленной международным договором.
     
     В то же время читателям журнала необходимо учитывать, что удержание налога на доходы иностранных юридических лиц (имеющих постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор об избежании двойного налогообложения) у источника выплаты в Российской Федерации производится по пониженным ставкам только при выполнении процедур, предусмотренных п. 1 ст. 312 НК РФ.
     
     Порядок уплаты налоговым агентом налога, удержанного с доходов иностранных организаций, установлен п. 1 ст. 310 НК РФ, согласно которому налог на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией (налоговым агентом), выплачивающей доход иностранной организации, при каждой выплате доходов в валюте выплаты дохода, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 310 НК РФ.
     
     На основании подпункта 4 п. 2 ст. 310 НК РФ в случае выплаты российской организацией доходов иностранной организации, применительно к которым в соответствии с международными договорами (соглашениями) предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, такой доход освобождается от обложения налогом на прибыль у источника выплаты или осуществляется удержание этого налога по пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.
     
     В то же время право применения положений международных договоров, содержащих положения, касающиеся налогообложения и сборов, при выплате российской организацией доходов иностранным организациям возникает не автоматически, а при соблюдении определенных процедур, предусмотренных налоговым законодательством Российской Федерации.
     
     Во-первых, лица, к которым применяются положения соответствующих статей соглашения об избежании двойного налогообложения, устанавливающих порядок налогообложения определенных видов доходов, должны иметь фактическое право на получение соответствующего дохода.
     
     Иностранная организация имеет фактическое право на доход при наличии правовых оснований для получения дохода, которым является факт заключения договора.
     
     Во-вторых, согласно п. 1 ст. 312 НК РФ иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.
     
     При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, вышеуказанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, удержание налога на прибыль такого дохода у источника выплаты производится по пониженным ставкам.
     
     Направление иностранной организацией документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве, в налоговые органы Российской Федерации и получение разрешения на неудержание налога от российских налоговых органов не требуется.
     
     В соответствии со ст. 24, 289 и 310 НК РФ налоговые агенты обязаны в сроки, установленные законодательством, представлять в налоговый орган по месту своего учета информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период.
     
     Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@ утверждена форма Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов; Инструкция по заполнению этой формы, утверждена приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275.
     
     Согласно этой Инструкции налоговый расчет составляется в отношении любых выплат доходов от источников в Российской Федерации в пользу иностранной организации, и поэтому в случае применения положений международных договоров Российской Федерации налоговый агент не освобождается от обязанности представления в налоговые органы по окончании отчетного (налогового) периода налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.
     
     За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.
     

Перечисление налога на прибыль и представление отчетности по выплатам иностранным организациям

     
     В связи с принятым решением об изменении юридического адреса банк был поставлен на учет в другом городе. Счета иностранных организаций открыты и продолжают обслуживаться операционными отделениями и дополнительными офисами банка в г. Москве по месту его предыдущей регистрации. В какой налоговый орган следует перечислять суммы налога на прибыль с доходов иностранных лиц и представлять налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля организация подлежит постановке на учет в налоговых органах, в частности по месту нахождения своих обособленных подразделений.
     
     Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.
     
     Согласно ст. 11 НК РФ под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организаций, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
     
     Банк изменил место своего нахождения. При этом операционные отделения и дополнительные офисы банка остались в г. Москве и будут продолжать вести и обслуживать лицевые счета иностранных организаций, ранее открытые в них.
     
     Следовательно, банк подлежит постановке на учет по месту нахождения операционных подразделений в г. Москве.
     
     В соответствии с п. 3.1 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-З-06/124, иностранные и международные организации подлежат учету в налоговом органе по месту постановки на учет банка (по месту нахождения филиала), в котором они открывают счета в рублях или иностранной валюте.
     
     Учитывая вышеизложенное, если иностранные организации будут открывать счета в операционных подразделениях банка в г. Москве, то для получения свидетельства об учете в налоговом органе по форме N 2402ИМ (утверждена вышеназванным приказом МНС России) они должны обращаться в соответствующую районную инспекцию ФНС России по г. Москве.
     
     При этом свидетельства об учете в налоговом органе по форме N 2402ИМ, ранее выданные иностранным организациям, остаются действующими.
     
     Таким образом, налоговый расчет (информация) о суммах выплаченных доходов и удержанных налогов иностранным организациям, лицевые счета которых продолжают обслуживаться в дополнительных офисах в г. Москве, должен представляться в соответствующую районную инспекцию ФНС России по г. Москве.
          

Налогообложение дохода в виде вклада в имущество общества с ограниченной ответственностью

     
     Л.П. Павлова
     
     В соответствии со ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" участники общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО, общество) вносят согласно уставу по решению общего собрания участников ООО денежные вклады в имущество общества. Вклады вносятся всеми участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале.
     
     Вклады в имущество ООО не изменяют размеры и номинальную стоимость долей  участников в уставном капитале общества.
     
     Согласно ст. 14 Закона N 14-ФЗ действительная стоимость доли участника ООО соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли. Вклады в имущество ООО влияют на размер чистых активов общества, исходя из которого определяется действительная стоимость доли каждого участника ООО, в том числе при выходе из него.
     
     В соответствии с подпунктом 11 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации.
     
     При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в случае, если в течение одного года со дня его получения вышеуказанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.
     
     Согласно подпункту 4 п. 1 ст. 251 НК РФ с 1 января 2006 года при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.
     
     Соответственно согласно п. 3 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество.
     
     Под вкладом (взносом) участника хозяйственного общества, полученным при его выходе из общества или при ликвидации общества, понимаются взносы в уставный капитал общества (как при его учреждении, так и при увеличении его уставного капитала) или в случае приобретения доли у других участников.
     

     Доходы участника общества, полученные сверх суммы вклада при выходе из общества, увеличивают налоговую базу по налогу на прибыль. Убыток, полученный участником при выходе из общества (в случае превышения стоимости вклада в уставный капитал над действительной стоимостью доли), не признается убытком, учитываемым для целей налогообложения.
     

Налогообложение градообразующей организации

     
     Открытое акционерное общество, являющееся градообразующей организацией, производит затраты по содержанию объектов социально-культурной сферы (клуб "Ветеран", досуговый центр, спортклуб, детский оздоровительный лагерь), которые не находятся в собственности общества и не состоят на его балансе.  В соответствии с заключенными договорами вышеперечисленные объекты переданы обществу в безвозмездное пользование. Правомерно ли применение этим обществом норм ст. 275.1 НК РФ по объектам социально-культурной сферы, находящимся в безвозмездном пользовании?
     
     В соответствии с постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст "О принятии и введении в действие ОКВЭД" экономическая деятельность имеет место в случае, если ресурсы (оборудование, рабочая сила, технологии, сырье, материалы, энергия, информационные ресурсы) объединяются в производственный процесс, имеющий целью производство продукции (оказание услуг). Экономическая деятельность характеризуется затратами на производство, процессом производства и выпуском продукции (оказанием услуг).
     
     Перечисленные в рассматриваемой ситуации объекты относятся согласно абзацу четвертому ст. 275.1 НК РФ к объектам социально-культурной сферы и в целях главы 25 настоящего Кодекса являются объектами обслуживающих производств и хозяйств (далее - ОПХ).
     
     Для организаций, осуществляющих деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ, налоговая база по вышеуказанной деятельности определяется с учетом положений ст. 275.1 НК РФ.
     
     Пунктом 8 ст. 250 НК РФ установлено, что в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, приведенных в ст. 251 настоящего Кодекса.
     
     При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже установленной в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
     
     Согласно п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав признается в качестве внереализациого дохода.
     

     В этой связи поскольку имущество, полученное в безвозмездное пользование, участвует в деятельности, связанной с использованием объектов ОПХ, то внереализационные доходы от безвозмездного пользования объектами ОПХ учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии со ст. 275.1 НК РФ.
     

Оформление операций по движению товара от поставщика к потребителю

     
     В целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
     
     Согласно п. 1 ст. 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
     
     Пунктом 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ определено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в этом пункте ст. 9 вышеуказанного Закона.
     
     В целях реализации положений Закона N 129-ФЗ Правительство РФ в п. 1 постановления от 08.07.1997 N 835 "О первичных учетных документах" возложило на Госкомстат России функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий, предусмотрев при этом, что содержание и состав унифицированных форм первичной учетной документации согласовываются с Минфином России и Минэкономразвития России.
     
     Движение товара от поставщика к потребителю может быть оформлено товаросопроводительными документами, предусмотренными условиями поставки товаров и правилами перевозки грузов.
     
     Составление первичного документа по какой-либо из форм зависит от характера осуществляемой организацией хозяйственной операции, связанной с транспортировкой товара (собственными силами или с привлечением сторонней транспортной организации).
     
     Так, товарная накладная (форма N ТОРГ-12), утвержденная постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132, применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации.
     
     Товарно-транспортная накладная (форма N 1-Т), утвержденная постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки при перевозках, осуществляемых транспортом, принадлежащим сторонним организациям.
     
     При этом читателям журнала следует иметь в виду, что законодательство Российской Федерации для подтверждения расходов организации на приобретение товара предполагает наличие только одного из этих документов, оформленных с учетом требований ст. 9 Закона N 129-ФЗ.
     

Учет доходов в виде выявленного инвентаризацией излишка товаров

     
     Наряду с общим режимом налогообложения организация применяет систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. В результате инвентаризации имущества в магазине, переведенном на уплату единого налога на вмененный доход, выявлены излишки товара. Подпадают ли доходы в виде излишков товара под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход?
     
     В соответствии с п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД), иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
     
     Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.
     
     Согласно п. 9 ст. 274 НК РФ при исчислении налоговой базы в составе доходов и расходов налогоплательщика не учитываются доходы и расходы, относящиеся к деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.
     
     При этом организация обязана вести обособленный учет доходов и расходов по деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.
     
     Таким образом, если организация, осуществляя виды деятельности в общем режиме налогообложения, а также деятельность, переведенную на уплату ЕНВД, может определить принадлежность доходов к деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, то оснований для включения этих видов доходов в налоговую базу, определяемую по правилам главы 25 НК РФ, у организации не имеется.
     
     В связи с вышеизложенным при выявлении в результате инвентаризации излишков товарно-материальных ценностей, используемых в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, стоимость вышеуказанных излишков не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль.
     

Учет потерь электроэнергии

     
     Для целей налогообложения прибыли принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ.
     
     В соответствии с п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются в том числе технологические потери при производстве и (или) транспортировке, вызываемые, в частности, эксплуатационными (техническими) характеристиками оборудования, используемого при производстве и (или) транспортировке товаров.
     
     Натуральные показатели, характеризующие технологические потери, возникающие при ведении конкретного технологического процесса, должны быть обоснованы и документально подтверждены. При этом технологические потери учитываются в уменьшение налоговой базы в составе оценки стоимости материальных расходов, переданных в производство.
     
     Таким образом, при передаче электроэнергии налогоплательщика от точки приобретения к точке использования для целей налогообложения прибыли могут быть учтены технологические потери электроэнергии, возникающие при подобной передаче.
     
     В связи с вышеизложенным, если договором, заключенным в соответствии с ГК РФ, предусмотрен переход права собственности на электроэнергию в точке, отличной от точки установки счетчиков на самом предприятии, то технологические потери электроэнергии при ее передаче могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов, если потери соответствуют нормам п. 1 ст. 252 НК РФ. При этом размер подобных расходов, связанных с передачей электроэнергии, должен устанавливаться уполномоченным на то органом.
     

Особенности формирования налоговой базы организациями железнодорожного транспорта

     
     Вправе ли ОАО "Российские железные дороги" формировать налоговую базу, в частности по налогу на прибыль, исходя из учетно-отчетного времени, установленного ст. 27 Федерального закона "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации"?
     
     В соответствии с подпунктом 4 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Законом N 129-ФЗ.
     
     Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
     
     Статьей 9 Закона N 129-ФЗ установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
     
     Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.
     
     Время составления первичных учетных документов в обязательных реквизитах, перечисленных в ст. 9 Закона N 129-ФЗ, не предусмотрено.
     
     Согласно ст. 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.
     
     При этом в соответствии со ст. 6.1 НК РФ установленный законодательством о налогах и сборах срок определяется календарной датой или истечением периода времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами, неделями или днями. Срок может также устанавливаться указанием на событие, которое должно неизбежно наступить.
     
     Статьей 6.1 НК РФ установлено, что действие, для совершения которого определен срок, может быть выполнено до двадцати четырех часов последнего дня срока. Если документы либо денежные суммы были сданы на почту или на телеграф до двадцати четырех часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным.
     
     Одновременно читателям журнала следует учитывать, что согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях, если иное не предусмотрено НК РФ.
     
     Учитывая вышеизложенное, а также принимая во внимание положения п. 1 ст. 54 НК РФ, все налогоплательщики-организации, в том числе и ОАО "Российские железные дороги", обязаны исчислять налоги и сборы, а также представлять декларации в сроки, установленные соответствующими положениями настоящего Кодекса на основе данных первичных учетных документов, оформленных согласно ст. 9 Закона N 129-ФЗ.
     
     В то же время в соответствии со ст. 27 Федерального закона от 10.01.2003 N 17-ФЗ "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации" (далее - Закон N 17-ФЗ) в целях обеспечения непрерывного скоординированного управления перевозочным процессом на территории Российской Федерации применяется единое учетно-отчетное время - московское. Определение периодичности учета и отчетности работы на железнодорожных путях общего пользования и железнодорожных путях необщего пользования по единому учетно-отчетному времени устанавливается федеральным органом исполнительной власти в области железнодорожного транспорта.
     
     Закон N 17-ФЗ определяет правовые, организационные и экономические условия функционирования железнодорожного транспорта общего пользования, основы взаимодействия организаций железнодорожного транспорта и выполняющих работы (услуги) на железнодорожном транспорте индивидуальных предпринимателей с органами государственной власти и организациями других видов транспорта, а также основы государственного регулирования в области железнодорожного транспорта необщего пользования.
     
     В связи с вышеизложенным применяемое в соответствии с Законом N 17-ФЗ в железнодорожном транспорте единое учетно-отчетное время - московское, установленное федеральным органом исполнительной власти в области железнодорожного транспорта, не может использоваться в целях налогообложения прибыли.