Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Практика применения специальных налоговых режимов


Практика применения специальных налоговых режимов


И.М. Андреев,
государственный советник налоговой службы Российской Федерации II ранга

    
1. О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход

    
Определение величины физического показателя базовой доходности - "площадь торгового зала"

     
     Налогоплательщик арендовал для ведения розничной торговли магазин с площадью торгового зала 50 кв.м, а также нежилое помещение общей площадью 120 кв.м в административном здании, расположенном по другому адресу, и разместил в торговом зале прилавки и кассовую кабину; в нежилом помещении он организовал демонстрационный зал, а также прием заказов от покупателей. Все расчеты за приобретенный товар осуществляются в торговом зале магазина.
     
     Как в данном случае определяется величина физического показателя базовой доходности "площадь торгового зала" для целей исчисления налоговой базы по единому налогу на вмененный доход: с учетом или без учета площади демонстрационного зала?
     
     В соответствии со ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, в том числе и в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли, а также в отношении розничной торговли, производимой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, и объекты нестационарной торговой сети.
     
     Согласно ст. 346.29 НК РФ при исчислении налоговой базы по ЕНВД налогоплательщиком, осуществляющим розничную торговлю через объект стационарной торговой сети, имеющий торговый зал (магазин или павильон), в качестве физического показателя базовой доходности используется "площадь торгового зала".
     
     В соответствии со ст. 346.27 НК РФ под площадью торгового зала понимается часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала, определяемой на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала.
     
     В целях главы 26.3 НК РФ инвентаризационными и правоустанавливающими документами считаются любые имеющиеся у налогоплательщика документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом [договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы].
     
     Таким образом, при исчислении налоговой базы по ЕНВД налогоплательщиком, осуществляющим розничную торговлю через магазин (павильон), учитываются площади всех фактически используемых им для ведения розничной торговли помещений данного объекта организации розничной торговли, а также открытых площадок.
     
     Если для организации и ведения розничной торговли налогоплательщик фактически использует не только площадь торгового зала магазина (павильона), но и площадь иных помещений [в том числе расположенных вне места нахождения магазина (павильона)], то при исчислении налоговой базы по ЕНВД он должен учитывать суммарную площадь всех используемых помещений, определяемую на основе вышеуказанных правоустанавливающих и инвентаризационных документов.
     
     При этом согласно ст. 346.26 НК РФ для целей применения системы налогообложения в виде ЕНВД суммарная площадь таких помещений не должна превышать 150 кв.м.
     
     Налогоплательщик, фактически использующий для организации и ведения розничной торговли помещения с суммарной площадью более 150 кв.м, не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД либо утрачивает обязанность по уплате этого налога.
     

Определение физического показателя "количество торговых мест, переданных во временное владение или пользование другим хозяйствующим субъектам"

     
     Налогоплательщик, имеющий на праве собственности здание рынка, оказывает организациям и индивидуальным предпринимателям услуги по передаче во временное владение и пользование стационарных торговых мест, расположенных в данном здании, и применяет систему налогообложения в виде ЕНВД.
     
     Рынок рассчитан на 100 стационарных торговых мест. График работы рынка - все дни недели, кроме понедельника. Часть стационарных торговых мест используется арендаторами не каждый рабочий день.
     
     Каким образом в этом случае налогоплательщику следует определять величину физического показателя базовой доходности "количество торговых мест, переданных во временное владение или пользование другим хозяйствующим субъектам"?
     
     Возникает ли у налогоплательщика в данных условиях право на применение коэффициента К2, учитывающего фактический период времени ведения предпринимательской деятельности?
     
     В соответствии со ст. 346.29 НК РФ исчисление налоговой базы по ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по передаче во временное владение и (или) пользование стационарных торговых мест, расположенных на рынках и в других местах торговли, не имеющих залов обслуживания посетителей, осуществляется налогоплательщиками с использованием физического показателя базовой доходности "количество торговых мест, переданных во временное владение или пользование другим хозяйствующим субъектам".
     
     Величина этого физического показателя базовой доходности устанавливается налогоплательщиками на основании имеющихся у них данных о количестве действовавших в течение каждого месяца налогового периода договоров аренды (субаренды) стационарных торговых мест либо на основании данных об оплате в течение этих периодов времени стоимости разовых талонов на право ведения розничной торговли через стационарные торговые места.
     
     При этом для вышеуказанных целей не имеет значения количество дней действия таких договоров (количество дней оплаты стоимости использования того или иного стационарного торгового места) в течение каждого календарного месяца налогового периода.
     
     Неиспользование арендаторами в течение отдельных календарных дней того или иного календарного месяца налогового периода части стационарных торговых мест не может служить основанием для уменьшения налогоплательщиками фактической величины данного физического показателя базовой доходности либо для корректировки исчисленной ими налоговой базы по ЕНВД на коэффициент К2, учитывающий фактический период времени ведения предпринимательской деятельности.
     
     Право на корректировку налоговой базы возникает у вышеуказанных налогоплательщиков только в случае временного приостановления (окончательного прекращения) оказания данных услуг всем арендаторам либо их оказания всем арендаторам в течение определенных календарных дней каждого календарного месяца налогового периода.
     
     Налогоплательщик осуществляет розничную торговлю сжиженным газом через стационарную автогазозаправочную станцию.
     
     В соответствии с нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования, на территории которого расположена автогазозаправочная станция, предпринимательская деятельность в сфере розничной торговли подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.
     
     Какой физический показатель базовой доходности в этом случае должен применяться налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по ЕНВД - "торговое место" или "площадь торгового зала"?
     
     Принимая во внимание, что в соответствии со ст. 346.27 НК РФ открытой площадкой признается специально оборудованное для торговли место, расположенное на земельном участке, торговля товарами на основе договоров розничной купли-продажи, осуществляемая налогоплательщиками на открытых площадках, прилегающих к принадлежащим им (арендованным ими) объектам стационарной торговой сети, не имеющим торговых залов (например, к стационарным помещениям расчетно-кассовых пунктов автогазозаправочных станций), рассматривается для целей главы 26.3 настоящего Кодекса в качестве предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы.
     
     Величина установленного главой 26.3 НК РФ в отношении данного вида предпринимательской деятельности физического показателя базовой доходности ("площадь торгового зала") должна в этом случае соответствовать площади фактически используемых налогоплательщиками для ведения розничной торговли открытых площадок, определяемой как разница между общей площадью выделенных для этих целей земельных участков (землеотводов) и площадью, занимаемой газонами, зелеными массивами и многолетними насаждениями, указанными в упомянутых выше правоустанавливающих и (или) инвентаризационных документах на такие объекты организации розничной торговли.
     
     При этом в целях применения налогоплательщиками системы налогообложения в виде ЕНВД вышеуказанная площадь не должна превышать 150 кв.м.
     

Заполнение налоговой декларации налогоплательщиком, осуществляющим предпринимательскую деятельность, связанную с размещением наружной рекламы

     
     Налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность, связанную с размещением наружной рекламы. Для ведения данной предпринимательской деятельности им используется 50 стационарных технических средств наружной рекламы (рекламных щитов) с площадью информационного поля каждого 0,5 кв.м.
     
     Данные рекламные щиты размещены на зданиях, расположенных на двух улицах (по 25 щитов на каждой улице).
     
     Нормативным правовым актом городского округа в отношении каждого из вышеуказанных мест ведения предпринимательской деятельности установлено конкретное значение корректирующего коэффициента базовой доходности К2.
     
     Каким образом налогоплательщику следует формировать раздел 2 налоговой декларации по ЕНВД и определять значения показателей по кодам строк 050-070 данного раздела - по каждому рекламному щиту или каждому месту ведения деятельности?
     
     В соответствии с действующим в настоящее время Порядком заполнения налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, утвержденным приказом Минфина России от 17.01.2006 N 8н, раздел 2 налоговой декларации по ЕНВД (далее - декларация по ЕНВД) заполняется налогоплательщиком отдельно по каждому виду осуществляемой им предпринимательской деятельности.
     
     При осуществлении налогоплательщиком одного и того же вида предпринимательской деятельности в нескольких отдельно расположенных местах на территории, подведомственной одному налоговому органу, раздел 2 декларации по ЕНВД заполняется также по каждому месту осуществления такого вида предпринимательской деятельности (по каждому коду по ОКАТО).
     
     Таким образом, раздел 2 декларации по ЕНВД формируется налогоплательщиком как в разрезе видов осуществляемой им предпринимательской деятельности (код строки 010), так и в разрезе каждого места осуществления таких видов предпринимательской деятельности (коды строк 020 и 030).
     
     При этом формирование раздела 2 декларации по ЕНВД по каждому месту осуществления того или иного вида предпринимательской деятельности производится налогоплательщиком в разрезе каждого установленного нормативным правовым актом муниципального образования (определяемого в соответствии с нормативным правовым актом муниципального образования) в отношении данного вида предпринимательской деятельности и данного места его осуществления значения корректирующего коэффициента базовой доходности К2.
     
     В этих целях значения показателей по кодам строк 050-070 раздела 2 декларации по ЕНВД определяются налогоплательщиком как сумма значений физических показателей базовой доходности всех объектов, расположенных в месте ведения деятельности, в отношении которого применяется соответствующее значение корректирующего коэффициента базовой доходности К2.
     

2. Об упрощенной системе налогообложения

    
Налогообложение доходов индивидуального предпринимателя, не прошедшего государственную регистрацию

     
     Индивидуальный предприниматель перешел на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2003 года. В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 23.06.2003 N 76-ФЗ он был обязан пройти до 1 января 2005 года перерегистрацию.
     
     Данная обязанность предпринимателем не была исполнена, и с 1 января 2005 года его государственная регистрация в качестве индивидуального предпринимателя была аннулирована.
     
     Несмотря на это, он продолжал вести свою предпринимательскую деятельность до новой государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, которая была осуществлена 15 апреля 2005 года.
     
     В каком порядке должны были облагаться доходы, полученные данным индивидуальным предпринимателем за период с 1 января 2005 года по 15 апреля 2005 года?
     
     Могла ли быть применена к данным доходам упрощенная система налогообложения?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 настоящего Кодекса.
     
     Согласно ст. 11 НК РФ индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты.
     
     Статьей 3 Федерального закона от 23.06.2003 N 76-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон “О государственной регистрации юридических лиц" (далее - Закон N 76-ФЗ) установлено, что физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя до 1 января 2004 года, было обязано в срок до 1 января 2005 года представить в регистрирующий орган по месту своего жительства установленные данной статьей Закона N 76-ФЗ документы. В случае неисполнения им вышеуказанной обязанности государственная регистрация данного лица в качестве индивидуального предпринимателя с 1 января 2005 года утрачивала силу.
     
     Учитывая вышеизложенное, индивидуальный предприниматель, перешедший до 1 января 2005 года на упрощенную систему налогообложения и не исполнивший до этой даты возложенную на него ст. 3 Закона N 76-ФЗ обязанность пройти перерегистрацию, утратил с 1 января 2005 года статус индивидуального предпринимателя и, следовательно, право на дальнейшее применение данного специального налогового режима.
     
     Все доходы, полученные этим физическим лицом в период с 1 января 2005 года до даты государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, подлежали налогообложению в порядке и на условиях, предусмотренных главой 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.
     

Учет выручки от продажи нежилого помещения и стоимости переданного по договору дарения нежилого помещения

     
     Индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения - "доходы"), приобрел два нежилых помещения для использования в осуществляемой им предпринимательской деятельности.
     
     В течение налогового периода одно нежилое помещение было продано индивидуальным предпринимателем, а другое нежилое помещение передано по договору дарения родственнику.
     
     Обязан ли индивидуальный предприниматель при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, учесть в составе доходов полученную им выручку от продажи нежилого помещения, а также стоимость переданного по договору дарения нежилого помещения?
     
     В соответствии со ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые согласно ст. 249 настоящего Кодекса, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
     
     При этом данные налогоплательщики не учитывают доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, а также доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии со ст. 214 и 275 настоящего Кодекса.
     
     Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
     
     Пунктом 2 ст. 249 НК РФ установлено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
     
     В соответствии со ст. 346.17 НК РФ при применении упрощенной системы налогообложения датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
     
     Таким образом, выручка, полученная налогоплательщиками в течение отчетного (налогового) периода от реализации имущества, используемого в предпринимательской деятельности, подлежит включению в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на дату их получения.
     
     При этом исходя из положений ст. 249 и 250 НК РФ стоимость безвозмездно переданного имущества не относится ни к доходам от реализации, ни к внереализационным доходам. Следовательно, данная стоимость не подлежит включению налогоплательщиками в состав вышеуказанных доходов.
     

Право налогоплательщика на изменение объекта налогообложения

     
     Вправе ли были налогоплательщики, перешедшие в течение 2003 года на упрощенную систему налогообложения и заключившие до конца 2005 года договоры простого товарищества или договоры доверительного управления имуществом, изменить с 1 января 2006 года на основании ст. 346.14 НК РФ ранее избранный ими объект налогообложения "доходы" на объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"?
     
     Какие последствия могли возникнуть у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы", в случае заключения ими вышеуказанных договоров после 1 января 2006 года, то есть в течение текущего налогового периода?
     
     Согласно п. 2 ст. 346.14 НК РФ (в ред. от 21.07.2005 N 101-ФЗ) выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного п. 3 данной статьи Кодекса. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 346.14 НК РФ для налогоплательщиков, являющихся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.
     
     Таким образом, вышеуказанный объект налогообложения подлежит обязательному применению налогоплательщиками - участниками договоров простого товарищества или доверительного управления имуществом начиная с 1 января 2006 года.
     
     В то же время, учитывая положения части второй п. 2 ст. 346.14 НК РФ, объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" не может быть применен с 1 января 2006 года налогоплательщиками, перешедшими в течение 2003 года на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы" и заключившими до вышеуказанной даты договоры простого товарищества или договоры доверительного управления имуществом, поскольку у данных налогоплательщиков по состоянию на 1 января 2006 года не возникло права на изменение ранее избранного ими объекта налогообложения (не истекли три полных года с начала применения упрощенной системы налогообложения).
     
     В целях продолжения применения данного специального налогового режима вышеуказанные налогоплательщики были обязаны до окончания 2005 года расторгнуть такие договоры.
     
     В противном случае данные налогоплательщики признаются с 1 января 2006 года утратившими право на дальнейшее применение упрощенной системы налогообложения.
     
     Если налогоплательщиками, применяющими в качестве объекта налогообложения доходы, данные договоры были заключены после 1 января 2006 года (в течение текущего налогового периода), то исходя из положений п. 1 ст. 346.13 и п. 2 ст. 346.14 НК РФ они утрачивают право на дальнейшее применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором были заключены данные договоры.
     
     Право на изменение с 1 января 2006 года ранее избранного объекта налогообложения возникает только у тех налогоплательщиков  (в том числе являющихся участниками договоров простого товарищества или доверительного управления имуществом), которые перешли на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2003 года.
     
     Налогоплательщики (в том числе являющиеся участниками договоров простого товарищества или доверительного управления имуществом), перешедшие на упрощенную систему налогообложения в течение 2003 года, могут воспользоваться данным правом не ранее чем с 1 января 2007 года, то есть с года (налогового периода), следующего за годом (налоговым периодом), в котором полностью истекли три года с начала применения данного специального налогового режима.
     

Учет компенсации за использование личного легкового автомобиля для служебных поездок

     
     Вправе ли индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения - "доходы, уменьшенные на величину расходов"), включить в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы, затраты на выплату самому себе компенсации за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля? Если не вправе, то может ли он тогда учесть в составе указанных расходов затраты на приобретение горюче-смазочных материалов для данного автомобиля?
     
     Может ли индивидуальный предприниматель включить также в состав данных расходов уплаченную им государственную пошлину за государственную регистрацию прав собственности на объекты недвижимости, используемые в предпринимательской деятельности?
     
     В соответствии со ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при исчислении налоговой базы по налогу учитывают расходы, предусмотренные п. 1 данной статьи Кодекса (при условии их соответствия критериям, приведенным в п. 1 ст. 252 НК РФ).
     
     Иные, не предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ, расходы при исчислении налоговой базы по налогу налогоплательщиками не учитываются.
     
     Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.
     
     Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
     
     Под документально подтвержденными расходами подразумеваются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными согласно обычаям делового оборота, применяемым в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Согласно подпункту 12 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщики вправе уменьшить полученные ими доходы на расходы, связанные с содержанием служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ.
     
     Нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов установлены постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92, согласно п. 1 которого вышеуказанные нормы расходов применяются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, а также при установлении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и по единому сельскохозяйственному налогу.
     
     Исходя из этого индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, вправе включить в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, расходы на выплату нанятым ими работникам компенсации за использование в служебных целях принадлежащих им легковых автомобилей и мотоциклов.
     
     Учитывая то обстоятельство, что в соответствии со ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью признается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке, индивидуальные предприниматели, являющиеся самозанятыми лицами, не могут выплачивать сами себе компенсации за использование для служебных поездок принадлежащих им личных легковых автомобилей и мотоциклов и, следовательно, не могут в соответствии с подпунктом 12 п. 1 ст. 346.16 НК РФ учитывать в составе расходов затраты на их выплату.
     
     Что касается расходов, связанных с приобретением горюче-смазочных материалов для личного автотранспортного средства, то данные расходы учитываются индивидуальными предпринимателями в составе материальных расходов в соответствии с Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденными Минтрансом России 29.04.2003 N Р3112194-0366-03, только в случае, если такие расходы были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а также при наличии оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации документов, подтверждающих использование в производственных (служебных) целях данных автотранспортных средств, их пробег до места назначения и обратно [договоры с поставщиками (покупателями, заказчиками), путевые листы, акты о показаниях спидометров и т.д.], а также документов, подтверждающих приобретение и оплату бензина и смазочных материалов.