Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Изменения, внесенные Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в порядок исчисления и уплаты налога на прибыль


Изменения, внесенные Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в порядок исчисления и уплаты налога на прибыль

А.А. Нестеров
     
     В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон N 137-ФЗ) в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) внесены существенные изменения.
     

1. Изменения, внесенные в главу 25 Налогового кодекса Российской Федерации

     
     1. В соответствии с абзацем пятым п. 1 ст. 287 НК РФ в действующей до 1 января 2007 года редакции по итогам отчетного (налогового) периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение отчетного (налогового) периода, засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетного периода. Авансовые платежи по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога на прибыль по итогам налогового периода.
     
     Согласно п. 35 ст. 2 Закона N 137-ФЗ в вышеуказанном абзаце п. 1 ст. 287 НК РФ слова "в счет уплаты налога по итогам налогового" заменяются словами "в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового)".
     
     В результате новая редакция второй фразы абзаца пятого п. 1 ст. 287 НК РФ выглядит следующим образом: "Авансовые платежи по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода".
     
     Почему в НК РФ внесено вышеуказанное изменение? Формально согласно действующей редакции этой нормы НК РФ авансовые платежи засчитываются по итогам отчетного периода только в счет уплаты налога на прибыль по итогам налогового периода, но не принимаются в счет уплаты этого налога по итогам следующего отчетного периода.
     
     Что это означает? Пунктом 1 ст. 285 НК РФ установлено, что налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.
     
     При этом п. 2 ст. 285 НК РФ предусмотрено, что отчетными периодами по налогу на прибыль признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
     
     Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
     
     Следовательно, из вышеприведенной действующей нормы НК РФ следует, что для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя не из фактически полученной прибыли, авансовые платежи по итогам I квартала засчитываются только в счет уплаты налога на прибыль по итогам календарного года, но не принимаются в счет уплаты этого налога по итогам следующего отчетного периода (по итогам полугодия календарного года). В этой связи рассмотрим следующий пример.
     
     Пример.
     
     По итогам I квартала 2006 года подлежат уплате и уплачены налогоплательщиком 100 тыс. руб., по итогам полугодия 2006 года - 300 тыс. руб. Из действующей редакции абзаца пятого п. 1 ст. 287 НК РФ можно сделать следующие выводы:
     
     1) по итогам полугодия налогоплательщику следует уплатить не 200 тыс. руб. (с учетом ранее уплаченных 100 тыс. руб. по итогам I квартала 2006 года), а 300 тыс. руб.;
     
     2) уплаченные по итогам I квартала 2006 года налогоплательщиком суммы будут засчитаны только по итогам 2006 года.
     
     Кроме того, из вышеприведенной действующей нормы НК РФ следует, что для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, авансовые платежи по итогам января засчитываются только в счет уплаты налога на прибыль по итогам календарного года, но не принимаются в счет уплаты этого налога по итогам следующих отчетных периодов (по итогам двух месяцев календарного года). В этой связи рассмотрим следующий пример.
     
     Пример.
     
     По итогам января 2006 года налогоплательщиком подлежат уплате и уплачены 50 тыс. руб., по итогам января - февраля 2006 года - 150 тыс. руб. Из действующей редакции абзаца пятого п. 1 ст. 287 НК РФ можно сделать следующие выводы:
     
     1) по итогам января - февраля налогоплательщику следует уплатить не 100 тыс. руб. (с учетом ранее уплаченных 50 тыс. руб. по итогам января 2006 года), а 150 тыс. руб.;
     
     2) уплаченные налогоплательщиком по итогам января 2006 года 50 тыс. руб. будут засчитаны только по итогам 2006 года.
     
     В действительности авансовые платежи по итогам каждого отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога на прибыль по итогам следующих отчетных (текущего налогового) периодов. Тем не менее, законодатель счел необходимым формализовать применяемый в настоящее время порядок уплаты налога на прибыль в виде авансовых платежей и внес соответствующее изменение в абзац пятый п. 1 ст. 287 НК РФ.
     
     2. Согласно п. 3 ст. 289 НК РФ в действующей до 1 января 2007 года редакции налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации (налоговые расчеты) не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.
     
     Согласно п. 36 ст. 2 Закона N 137-ФЗ в п. 3 ст. 289 НК РФ слова "28 дней" заменяются словами "28 календарных дней".
     
     Таким образом, новая редакция первой фразы п. 3 ст. 289 НК РФ выглядит следующим образом: "Налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налоговые декларации (налоговые расчеты) не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода".
     
     Вышеуказанное изменение вызвано следующим.
     
     В соответствии со ст. 1 Закона N 137-ФЗ в часть первую НК РФ внесены изменения.
     
     Согласно п. 5 ст. 1 Закона N 137-ФЗ ст. 6.1 "Порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах" НК РФ излагается в новой редакции, согласно п. 6 которой срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем.
     
     Таким образом, в новой редакции НК РФ предусмотрено исчисление срока в рабочих и календарных днях. Вышеуказанные сроки исчисляются различным образом, поскольку различаются рабочие и нерабочие дни (к нерабочим дням относятся выходные и нерабочие праздничные дни).
     
     В действующей до 1 января 2007 года редакции НК РФ не установлено, каким образом исчисляется срок, определенный днями.
     
     Поэтому в новой редакции НК РФ следовало привести в соответствие вышеприведенные положения ст. 6.1 и ст. 289 настоящего Кодекса, связанные с исчислением срока в днях.
     
     Итак, в порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, установленный ст. 284 "Налоговые ставки", ст. 285 "Налоговый период. Отчетный период", ст. 286 "Порядок исчисления налога и авансовых платежей", ст. 287 "Сроки и порядок уплаты налога и налога в виде авансовых платежей", ст. 288 "Особенности исчисления и уплаты налога налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения" и ст. 289 "Налоговая декларация" главы 25 НК РФ, Законом N 137-ФЗ внесены только два изменения. В связи с этим складывается впечатление, что изменения, внесенные этим Законом в НК РФ и касающиеся проблем налогообложения прибыли, немногочисленны и несущественны. Однако это не так. Поясним почему.
     

2. Изменения, внесенные в нормы части первой НК РФ, регулирующие порядок уплаты налога на прибыль

     
     Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль устанавливается не только главой 25 части второй НК РФ, но и частью первой настоящего Кодекса, являющейся общей для всех налогов.
     
     Основу вышеуказанного порядка составляют ст. 52 "Порядок исчисления налога", ст. 53 "Налоговая база и налоговая ставка, размеры сборов", ст. 54 "Общие вопросы исчисления налоговой базы", ст. 55 "Налоговый период", ст. 56 "Установление и использование льгот по налогам и сборам", ст. 57 "Сроки уплаты налогов и сборов", ст. 58 "Порядок уплаты налогов и сборов" НК РФ.
     
     В соответствии с частью второй ст. 52 НК РФ в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента. В этих случаях не позднее 30 дней до наступления срока платежа налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление. В налоговом уведомлении указывается размер налога, подлежащего уплате, и приводятся расчет налоговой базы, а также срок уплаты налога.
     
     Пунктом 32 ст. 1 Закона N 137-ФЗ предусматривается, что в части второй ст. 52 НК РФ второе предложение излагается в следующей редакции: "В случае, если обязанность по исчислению суммы налога возлагается на налоговый орган, не позднее 30 дней до наступления срока платежа налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление", а шестое предложение - в следующей редакции: "В случае, если указанными способами налоговое уведомление вручить невозможно, это уведомление направляется по почте заказным письмом".
     
     Из прежней редакции части второй ст. 52 НК РФ можно сделать вывод, что налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление как в случае, если обязанность по исчислению суммы налога возлагается на налоговый орган (этот случай исключается при исчислении налога на прибыль организаций), так и в случае, если обязанность по исчислению суммы налога возлагается на налогового агента (этот случай возможен при исчислении налога на прибыль). Однако в действительности налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление только в случае, если обязанность по исчислению суммы налога возлагается на налоговый орган. Это и подтверждает новая редакция части второй ст. 52 НК РФ.
     
     Абзацем вторым п. 1 ст. 53 НК РФ в действующей до 1 января 2007 года редакции определено, что в случаях, указанных в настоящем Кодексе, ставки федеральных налогов и размеры сборов могут устанавливаться Правительством РФ в порядке и пределах, определенных НК РФ.
     

     В соответствии с подпунктом "а" п. 33 ст. 1 Закона N 137-ФЗ абзац второй п. 1 ст. 53 НК РФ признается утратившим силу.
     
     В этой связи ставки налога на прибыль не смогут больше устанавливаться Правительством РФ.
     
     Согласно п. 2 ст. 53 НК РФ (в редакции, действующей до 1 января 2007 года) налоговые ставки по региональным и местным налогам устанавливаются соответственно законами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в пределах, определенных НК РФ.
     
     В соответствии с подпунктом "б" п. 33 ст. 1 Закона N 137-ФЗ в п. 2 ст. 53 НК РФ слова "местного самоуправления" заменяются словами "муниципальных образований".
     
     Вышеуказанное изменение вызвано тем, что словосочетание "органы местного самоуправления" по всему тексту НК РФ заменяется словосочетанием "органы муниципальных образований".
     
     Абзацем вторым п. 1 ст. 54 НК РФ в действующей до 1 января 2007 года редакции определено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
     
     В соответствии с подпунктом "а" п. 34 ст. 1 Закона N 137-ФЗ абзац второй п. 1 ст. 54 НК РФ излагается в следующей редакции: "При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения)", - и этот пункт ст. 54 Кодекса дополняется абзацем следующего содержания: "В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения)".
     
     При сравнении двух редакций вышеприведенной нормы НК РФ можно сделать следующий вывод. Действующая до 1 января 2007 года редакция п. 1 ст. 54 НК РФ проигрывает в точности формулировки данной нормы. Так, формально из первого предложения абзаца второго п. 1 ст. 54 НК РФ следует, что соответствующий перерасчет производится не за период, в котором выявлены ошибки (искажения), а в периоде совершения ошибки. Получается, что, выявив в 2006 году ошибки (искажения), относящиеся к 2005 году, налогоплательщик исправляет эти ошибки (искажения) в 2005 году, то есть до их обнаружения, что является нонсенсом. Кроме того, в этом же предложении допущена следующая неточность: в начале предложения говорится как об ошибках, так и об искажениях в исчислении налоговой базы, а в конце предложения речь идет только об ошибках в исчислении налоговой базы. Формально получается, что налогоплательщик, обнаружив вышеуказанные искажения в исчислении налоговой базы, не может произвести соответствующий (то есть связанный именно с этими искажениями) перерасчет налоговых обязательств.
     

     Следующая неточность является более существенной. В действующей редакции НК РФ говорится о том, что производится перерасчет только налоговых обязательств. Очевидно, что под налоговыми обязательствами понимается обязанность по уплате налога.
     
     Согласно п. 2 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами - с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления либо организацию связи федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области связи.
     
     Это означает, что под перерасчетом налоговых обязательств можно понимать только перерасчет суммы налога. При этом о перерасчете налоговой базы не говорится. Формально из этого можно сделать вывод, что после выявления, например, в 2006 году ошибки (в исчислении налоговой базы), ведущей к недоплате налога на прибыль за 2005 год в размере 100 тыс. руб., налогоплательщик ограничивается исправлением ранее рассчитанной суммы этого налога в размере 500 тыс. руб. на сумму 600 тыс. руб. и на этом останавливается (то есть не корректирует сам расчет налоговой базы, включающий подсчет как доходов, так и расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли).
     
     В действующей до 1 января 2007 года редакции абзаца второго п. 1 ст. 54 НК РФ имеются еще три неточности:
     
     1) во втором предложении абзаца говорится о невозможности определения конкретного периода, а должно говориться о невозможности определения конкретного периода совершения ошибок (искажений) - в данном случае очевидна стилистическая ошибка;
     
     2) так же как и в первом предложении вышеуказанного абзаца, во втором предложении этого абзаца не указывается на необходимость соответствующего перерасчета налоговой базы (речь идет только о корректировке налоговых обязательств, то есть о корректировке суммы налога);
     
     3) во втором предложении данного абзаца речь идет только о корректировке налоговых обязательств отчетного периода, что позволяет сделать следующий формальный вывод: корректировка налоговых обязательств налогового периода в случае невозможности определения конкретного налогового периода совершения ошибок (искажений) невозможна, хотя очевидно, что должно говориться и о корректировке налоговых обязательств налогового периода.
     

     В новой редакции п. 1 ст. 54 НК РФ все вышеперечисленные неточности устранены.
     
     В нормы ст. 55 НК РФ, касающиеся налога на прибыль, внесены только два изменения.
     
     Первое из них (в отличие от второго) является существенным и касается понятия "авансовые платежи".
     
     Пунктом 1 ст. 55 НК РФ в редакции, действующей до 1 января 2007 года, определено, что под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.
     
     При этом следует отметить, что используемое в вышеприведенном положении НК РФ понятие "авансовые платежи" нигде больше в части первой Кодекса не встречается. Фактически в п. 1 ст. 55 НК РФ дается определение этому очень важному для целей налогообложения прибыли понятию, которое можно установить как платежи, уплачиваемые по итогам отчетного (отчетных) периодов.
     
     Обращаем внимание читателей журнала на то, что во втором предложении п. 1 ст. 55 НК РФ содержится определение понятия "отчетный период", даваемое, в свою очередь, с помощью понятия "авансовые платежи": под налоговым периодом понимается период времени применительно к отдельным налогам, по итогам которого уплачиваются авансовые платежи.
     
     Таким образом, до 1 января 2007 года разница между понятиями "налоговый период" и "отчетный период" состоит в следующем: по итогам отчетного периода, в отличие от налогового периода, уплачиваются не налоги, а авансовые платежи. Из этого можно сделать вывод, что авансовые платежи не являются налоговыми платежами. Этот очевидный вывод является исключительно важным для целей налогообложения прибыли, поскольку, как указывалось выше, понятие "авансовые платежи" в других статьях НК РФ не встречается. Это означает, что положения общей части НК РФ относятся только к налоговым платежам и соответственно не распространяются на авансовые платежи.
     
     В то же время вышеприведенный вывод противоречит действующим нормам главы 25 НК РФ.
     

     Словосочетание "налог в виде авансовых платежей" дважды применяется в главе 25 Кодекса.
     
     В соответствии с подпунктом 1 п. 5 ст. 286 НК РФ российские организации, выплачивающие налогоплательщикам доходы в виде дивидендов, а также в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, подлежащим налогообложению в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса, определяют сумму налога на прибыль отдельно по каждому такому налогоплательщику применительно к каждой выплате вышеуказанных доходов, и, если источником доходов налогоплательщика является российская организация, обязанность удержать налог из доходов налогоплательщика и перечислить его в бюджет возлагается на этот источник доходов.
     
     В этом случае налог в виде авансовых платежей удерживается из доходов налогоплательщика при каждой выплате таких доходов.
     
     Это первое использование словосочетания "налог в виде авансовых платежей", которое означает, что авансовые платежи являются налоговыми.
     
     Кроме того, это словосочетание используется в наименовании ст. 287 НК РФ: "Сроки и порядок уплаты налога и налога в виде авансовых платежей".
     
     Вышеуказанное противоречие между двумя взаимоисключающими выводами - "авансовые платежи являются налоговыми" (вывод делается на основании ст. 55 НК РФ) и "авансовые платежи не являются налоговыми" (вывод делается на основании ст. 286 и 287 Кодекса) - снимается в результате внесения Законом N 137-ФЗ изменения в ст. 55 НК РФ.
     
     В соответствии с подпунктом "а" п. 35 ст. 1 Закона N 137-ФЗ в ст. 55 в п. 1 слова ", по итогам которых уплачиваются авансовые платежи" исключаются.
     
     В результате новая редакция второго предложения п. 1 ст. 55 НК РФ следующая: "Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов".
     
     В результате упоминание об авансовых платежах в ст. 55 НК РФ исчезает. Тем не менее это понятие начинает использоваться в новой редакции ст. 76 "Приостановление операций по счетам в банках организаций и индивидуальных предпринимателей", ст. 78 "Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа", ст. 79 "Возврат сумм излишне взысканных налога, сбора, пеней и штрафа", ст. 80 "Налоговая декларация" НК РФ.
     
     Очевидно, что после внесения вышеуказанного изменения некоторые положения части первой НК РФ начинают распространяться на авансовые платежи по налогу на прибыль.
     

     Второе изменение, внесенное в ст. 55 НК РФ, связано с определением налогового периода для ликвидируемой (реорганизуемой) организации и является формальным.
     
     Абзацем третьим п. 3 ст. 55 НК РФ в редакции, действующей до 1 января 2007 года, установлено, что если организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) раньше следующего календарного года, следующего за годом соз-дания, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации.
     
     В соответствии с подпунктом "б" п. 35 ст. 1 Закона N 137-ФЗ в абзаце третьем п. 3 ст. 55 НК РФ слова "раньше следующего" заменяются словами "до конца".
     
     В результате новая редакция абзаца третьего п. 3 ст. 55 НК РФ выглядит следующим образом: "Если организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, следующего за годом создания, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации".
     
     Очевидно, что в данном случае словосочетание "раньше следующего календарного года" равносильно словосочетанию "до конца календарного года". Тем не менее словосочетание "раньше следующего календарного года, следующего за годом создания", употребленное в действующей редакции НК РФ, является неудачным, поскольку дважды в одном предложении используется слово "следующий".
     
     Кроме того, согласно абзацу второму п. 3 ст. 55 НК РФ в редакции, действующей до 1 января 2007 года, если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована (реорганизована) до конца этого года, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).
     
     Таким образом, в аналогичной ситуации законодатель использует словосочетание "до конца календарного года".
     
     В этой связи вводимое Законом N 137-ФЗ изменение является правкой стиля и потому несущественно.
     

     Статья 57 НК РФ устанавливает сроки уплаты налогов.
     
     Пунктом 3 ст. 57 НК РФ в редакции, действующей до 1 января 2007 года, предусмотрено, что сроки уплаты налогов и сборов определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами, неделями и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо действие, которое должно быть совершено. Сроки совершения действий участниками налоговых правоотношений устанавливаются НК РФ применительно к каждому такому действию.
     
     В соответствии с п. 36 ст. 1 Закона N 137-ФЗ в п. 3 ст. 57 НК РФ слово ", неделями" исключается, слова "налоговых правоотношений" заменяются словами "отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах,".
     
     Таким образом, в новой редакции п. 3 ст. 57 НК РФ принимает следующий вид: "Сроки уплаты налогов и сборов определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо действие, которое должно быть совершено. Сроки совершения действий участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, устанавливаются настоящим Кодексом применительно к каждому такому действию.".
     
     Исключение слова "неделями" связано с тем, что в соответствии с п. 5 ст. 1 Закона N 137-ФЗ ст. 6.1 "Порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах" НК РФ изложена в новой редакции, в которой (в отличие от действующей до 1 января 2007 года) не предусмотрено, что срок уплаты налогов может определяться неделями.
     
     Вторая поправка, внесенная в действующую редакцию п. 3 ст. 57 НК РФ, является более существенной.
     
     Понятие "налоговые правоотношения", в отличие от понятия "отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах", не определено ни в действующей, ни в новой редакции НК РФ. Тем не менее очевидно, что под налоговыми отношениями понимаются отношения, связанные с налогами, а не со сборами.
     
     Пунктом 1 ст. 8 "Понятие налога и сбора" НК РФ установлено, что под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
     

     Под сбором подразумевается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (п. 2 ст. 8 НК РФ).
     
     Таким образом, понятия "налог" и "сбор" отличаются, и понятие "налог" не включает понятие "сбор". Иными словами, сбор не является чем-то частным по отношению к налогу и соответственно налог не является чем-то общим по отношению к сбору.
     
     Это означает, что из второго предложения п. 3 ст. 57 НК РФ в редакции, действующей до 1 января 2007 года, можно сделать следующий формальный вывод: сроки совершения действий участниками налоговых правоотношений, в отличие от сроков совершения действий участниками правоотношений, связанных с исчислением и уплатой сборов, устанавливаются НК РФ применительно к каждому такому действию.
     
     Согласно ст. 2 "Отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах" НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     Законом N 137-ФЗ не внесены изменения в определение понятия "отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах".
     
     Итак, в отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, включаются как отношения, связанные с исчислением и уплатой налогов, так и отношения, связанные с исчислением и уплатой сборов.
     
     Таким образом, из второго предложения п. 3 ст. 57 НК РФ в новой редакции нельзя сделать вышеуказанный (формальный) вывод [который следует из буквы, но не из духа закона (Кодекса) и может привести к неожиданным судебным решениям].
     
     Попутно обращаем внимание читателей журнала на то, что Законом N 137-ФЗ не внесено аналогичное изменение в наименование раздела II "Налогоплательщики и плательщики сборов. Налоговые агенты. Представительство в налоговых правоотношениях" НК РФ, хотя в нем речь идет не только о представительстве в налоговых правоотношениях, но и в целом о представительстве в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, то есть связанных не только с налогами, но и сборами (таково, в частности, наименование главы 4 НК РФ - "Представительство в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах").
     

     Статья 58 "Порядок уплаты налогов и сборов" НК РФ дана полностью в новой редакции. Рассмотрим, насколько существенны изменения, внесенные в порядок уплаты налогов Законом N 137-ФЗ.
     
     В новой редакции ст. 58 НК РФ порядок уплаты налогов, пеней и штрафов определяется уже не четырьмя, а восемью пунктами (всего статья включает 8 пунктов, п. 7 посвящен уплате сборов, пеней и штрафов). При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что о порядке уплаты пеней и штрафов в действующей до 1 января 2007 года редакции ст. 58 НК РФ вообще не говорится, как не говорится об уплате авансовых платежей. Из этого, кстати, можно сделать вывод, что в настоящее время порядок уплаты авансовых платежей идентичен порядку уплаты налогов, поскольку порядок уплаты авансовых платежей частью первой НК РФ не установлен.
     
     Наименование статьи и первые два пункта обеих редакций ст. 58 НК РФ идентичны.
     
     Остановимся на измененных положениях ст. 58 НК РФ, распространяемых на налог на прибыль.
     
     Статьей 13 "Федеральные налоги и сборы" НК РФ установлено, что к федеральным налогам и сборам относятся:
     
     1) налог на добавленную стоимость;
     
     2) акцизы;
     
     3) налог на доходы физических лиц;
     
     4) единый социальный налог;
     
     5) налог на прибыль организаций;
     
     6) налог на добычу полезных ископаемых;
     
     7) утратил силу. - Федеральный закон от 01.07.2005 N 78-ФЗ;
     
     8) водный налог;
     
     9) сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;
     
     10) государственная пошлина.
     
     Таким образом, налог на прибыль организаций относится к федеральным налогам.
     
     Действующий порядок уплаты федеральных налогов налогоплательщиками-организациями установлен п. 3, 4 и 5 ст. 58 НК РФ (п. 1 и 2 мы не рассматриваем, поскольку они идентичны в действующей и новой редакциях). Каково содержание п. 3-5 ст. 58 НК РФ в вышеуказанной части в редакции, действующей до 1 января 2007 года?
     
     Уплата налогов производится в наличной или безналичной форме (п. 3 ст. 58 НК РФ).
     

     Конкретный порядок уплаты налога устанавливается в соответствии со ст. 58 НК РФ применительно к каждому налогу (п. 4 ст. 58 НК РФ).
     
     Порядок уплаты федеральных налогов устанавливается НК РФ (п. 4 ст. 58 НК РФ).
     
     И, наконец, п. 5 ст. 58 НК РФ предусмотрено, что правила этой статьи Кодекса применяются также в отношении порядка уплаты сборов.
     
     Согласно п. 37 ст. 1 Закона N 137-ФЗ положения п. 3, 4, 5, 6, 7 и 8 ст. 58 НК РФ (п. 1 и 2 этой статьи Кодекса не приводим, поскольку они идентичны в действующей и новой редакциях), относящиеся к исчислению и уплате федеральных налогов налогоплательщиками-организациями, излагаются в следующей редакции:
     
     "3. В соответствии с настоящим Кодексом может предусматриваться уплата в течение налогового периода предварительных платежей по налогу - авансовых платежей. Обязанность по уплате авансовых платежей признается исполненной в порядке, аналогичном для уплаты налога.
     
     В случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, преду-смотренном статьей 75 настоящего Кодекса.
     
     Нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
     
     4. Уплата налога производится в наличной или безналичной форме. <+>
     
     5. Конкретный порядок уплаты налога устанавливается в соответствии с настоящей статьей применительно к каждому налогу.
     
     Порядок уплаты федеральных налогов устанавливается настоящим Кодексом. <+>
     
     6. Налогоплательщик обязан уплатить налог в течение одного месяца со дня получения налогового уведомления, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом налоговом уведомлении.
     
     7. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении порядка уплаты сборов (пеней и штрафов).
     
     8. Правила, предусмотренные пунктами 2-6 настоящей статьи, применяются также в отношении порядка уплаты авансовых платежей".
     

     Таким образом, очевидно, что вышеприведенному положению п. 3 ст. 58 НК РФ в действующей до 1 января 2007 года редакции соответствует идентичное вышеприведенное положение п. 4 ст. 58 Кодекса в новой редакции.
     
     Фактически ст. 58 НК РФ дополняется Законом N 137-ФЗ положениями, которые формируют п. 3, 6, 7 и 8 ст. 58 НК РФ.
     
     Главная новация, вносимая в ст. 58 НК РФ, - установление порядка уплаты авансовых платежей.
     
     В п. 3 ст. 58 НК РФ авансовые платежи определяются как предварительные платежи по налогу, уплачиваемые в течение налогового периода.
     
     Напомним, что в настоящее время авансовые платежи устанавливаются в п. 1 ст. 55 НК РФ как платежи, уплачиваемые по итогам отчетных периодов.
     
     Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год (п. 1 ст. 285 "Налоговый период. Отчетный период" НК РФ).
     
     Отчетными периодами по налогу признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
     
     Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).
     
     Согласно п. 2 ст. 286 "Порядок исчисления налога и авансовых платежей" НК РФ по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено вышеуказанной статьей Кодекса, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном вышеуказанной статьей.
     
     Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.
     
     Итак, в связи с уплатой налога на прибыль существует два вида ежемесячных авансовых платежей, уплачиваемых по итогам отчетных периодов: одни ежемесячные авансовые платежи исчисляются не на основании конечных финансовых результатов отчетного периода, в течение которого они ежемесячно уплачиваются (этот вид платежей уплачивается налогоплательщиками, исчисляющими ежемесячные авансовые платежи исходя не из фактически полученной прибыли, то есть налогоплательщиками, для которых отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года), а другие ежемесячные авансовые платежи исчисляются на основании конечных финансовых результатов отчетного периода, по истечении которого они уплачиваются (этот вид платежей уплачивается налогоплательщиками, исчисляющими ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, то есть налогоплательщиками, для которых отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года).
     

     Отметим при этом, что авансовые платежи, исчисляемые не на основании конечных финансовых результатов отчетного периода, в течение которого они ежемесячно уплачиваются, могут исчисляться по итогам отчетных периодов, относимых к предшествующему (другому) налоговому периоду. Так, авансовые платежи, уплачиваемые ежемесячно в I квартале 2006 года, исчисляются на основании конечных финансовых результатов отчетных периодов 2005 года.
     
     В любом случае авансовые платежи по налогу на прибыль организаций за текущий налоговый период уплачиваются по итогам отчетных периодов (пусть даже не всегда относимых к данному налоговому периоду) ежемесячно (один раз в месяц) в течение этого налогового периода.
     
     Это означает, что к авансовым платежам по налогу на прибыль приложимы оба вышеприведенных определения авансовых платежей (как старое, так и новое).
     
     Таким образом, поправка, внесенная Законом N 137-ФЗ в определение авансовых платежей (содержится в первом предложении абзаца первого п. 3 ст. 58 НК РФ в новой редакции), с точки зрения налогообложения прибыли является несущественной.
     
     Из второго предложения абзаца первого п. 3 ст. 58 НК РФ в новой редакции следует, что обязанность по уплате авансовых платежей признается исполненной в порядке, аналогичном порядку, установленному п. 2 ст. 45 "Исполнение обязанности по уплате налога или сбора" Кодекса.
     
     Необходимо при этом отметить, что в соответствии с п. 25 ст. 1 Закона N 137-ФЗ ст. 45 НК РФ изложена в новой редакции.
     
     В новой редакции ст. 45 НК РФ (в отличие от действующей до 1 января 2007 года):
     
     - содержится требование об указании в поручении налогоплательщика соответствующего счета Федерального казначейства (подпункт 1 п. 3 ст. 45 НК РФ);
     
     - не признается исполненной обязанность по уплате налога после вынесения судом решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов (подпункт 4 п. 3 ст. 45 НК РФ);
     
     - не указывается, в каком порядке (на основании какой статьи Кодекса) должно выноситься налоговым органом решение о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм, учитываемое при признании данной обязанности исполненной (подпункт 4 п. 3 ст. 45 НК РФ);
     
     - устанавливается, что вынесенное налоговым органом решение о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм может касаться не только сумм налогов, но и сумм пеней и штрафов (излишне уплаченных или излишне взысканных) (подпункт 4 п. 3 ст. 45 НК РФ);
     

     - уточняется, с какого момента после принятия учитывается вышеуказанное решение для цели признания обязанности по уплате налога исполненной (подпункт 4 п. 3 ст. 45 НК РФ);
     
     - устанавливается, что обязанность по уплате налога признается исполненной со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если Кодексом на налогового агента возложена обязанность по исчислению и удержанию налога не из любых, а только из денежных средств налогоплательщика (подпункт 5 п. 3 ст. 45 НК РФ). Эта новация согласуется с изменением, внесенным подпунктом "в" п. 13 ст. 1 Закона N 137-ФЗ в подпункт 1 п. 3 ст. 24 НК РФ, согласно которому слова "средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги" заменяются словами "денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства".
     
     В свою очередь, п. 4 ст. 45 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2007 года, устанавливается, что обязанность по уплате налога не признается исполненной в следующих случаях:
     
     1) отзыв налогоплательщиком или возврат банком налогоплательщику неисполненного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации;
     
     2) отзыв налогоплательщиком-организацией, которой открыт лицевой счет, или возврат органом Федерального казначейства (иным уполномоченным органом, осуществляющим открытие и ведение лицевых счетов) налогоплательщику неисполненного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации;
     
     3) возврат местной администрацией либо организацией федеральной почтовой связи налогоплательщику - физическому лицу наличных денежных средств, принятых для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации;
     
     4) неправильное указание налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства;
     
     5) если на день предъявления налогоплательщиком в банк (орган Федерального казначейства, иной уполномоченный орган, осуществляющий открытие и ведение лицевых счетов) поручения на перечисление денежных средств в счет уплаты налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, которые предъявлены к его счету (лицевому счету) и в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и если на этом счете (лицевом счете) нет достаточного остатка для удовлетворения всех требований.
     

     Таким образом, второму предложению абзаца первого п. 2 ст. 45 НК РФ в редакции, действующей до 1 января 2007 года, соответствует п. 4 ст. 45 Кодекса в новой редакции. В этих нормах ст. 45 НК РФ содержится закрытый перечень оснований непризнания обязанности по уплате налогов налогоплательщиком-организацией исполненной.
     
     Сразу отметим очевидное: подпункты 2 и 3 п. 4 ст. 45 НК РФ в новой редакции не имеют отношения к налогоплательщикам-организациям.
     
     В новой редакции ст. 45 НК РФ (в отличие от действующей до 1 января 2007 года):
     
     - установлено, что обязанность по уплате налога не признается исполненной в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику не любого, а только неисполненного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации (подпункт 1 п. 4 ст. 45 НК РФ);
     
     - используется словосочетание "поручение на перечисление соответствующих денежных средств", а не словосочетание "платежное поручение на перечисление суммы налога" (подпункт 1 п. 4 ст. 45 НК РФ). Очевидно, что эта замена связана с тем, что перечисляться могут суммы не только налога, но и сборов, штрафов и пеней. Очевидно также, что эта замена формальна, поскольку в новой редакции ст. 45 НК РФ предусмотрено, что правила, предусмотренные этой статьей Кодекса, применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов и распространяются на плательщиков сборов и налоговых агентов (п. 8 ст. 45 НК РФ). В действующей до 1 января 2007 года редакции ст. 45 НК РФ предусматривается только, что правила этой статьи Кодекса применяются также в отношении сборов. Попутно отметим, что понятие "платежное поручение" используется в новой редакции части первой НК РФ только однажды (в ст. 134). Кроме того, отметим, что в новой редакции части первой НК РФ словосочетание "поручение на перечисление суммы налога" все-таки применяется (подпункт 4 п. 4 ст. 45 Кодекса) - очевидно, по недоразумению, оно не заменено, как в других местах части первой НК РФ, на словосочетание "поручение на перечисление соответствующих денежных средств";
     
     - впервые установлено, что ошибка в заполнении вышеуказанного поручения приводит к непризнанию обязанности по уплате налога выполненной (подпункт 4 п. 4 ст. 45 НК РФ);
     

     - используется слово "день", а не "момент" [формальная замена (в данном контексте эти слова равнозначны), тем более что слово "момент" широко используется и в новой редакции части первой НК РФ - в том числе в п. 3 ст. 45 Кодекса] (подпункт 5 п. 4 ст. 45 НК РФ);
     
     - предусмотрено, что налогоплательщик может предъявить поручение на перечисление денежных средств в счет уплаты налога не только в банк, но и в орган Федерального казначейства, иной уполномоченный орган, осуществляющий открытие и ведение лицевых счетов. Неисполненные требования могут быть предъявлены не только к счету налогоплательщика, но и к его лицевому счету. Две эти новации не являются особенно важными, но совершенно необходимы в связи с изменением процедуры перечисления денежных средств в бюджетную систему (подпункт 5 п. 4 ст. 45 НК РФ). Попутно отметим, что соответствующие изменения претерпела и ст. 11 НК РФ:
     
     1) исправлено определение понятия "счета (счет)" (новое определение - "расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты");
     
     2) определены понятия "лицевые счета" [счета, открытые в органах Федерального казначейства (иных органах, осуществляющих открытие и ведение лицевых счетов) в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации] и "счета Федерального казначейства" (счета, открытые территориальным органам Федерального казначейства, предназначенные для учета поступлений и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации).
     
     Кроме того, обращаем внимание читателей журнала на следующее. В действующей до 1 января 2007 года редакции НК РФ (во втором предложении п. 2 ст. 45 Кодекса) словосочетание "перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд)" заменяется на словосочетание "перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации". Существенна ли эта замена?
     
     Согласно п. 2 ст. 11 "Институты, понятия и термины, используемые в настоящем Кодексе" НК РФ (в действующей до 1 января 2007 года редакции) для целей Кодекса используются следующие понятия:
     

     - бюджеты (бюджет) - федеральный бюджет, бюджеты субъектов Российской Федерации (региональные бюджеты), бюджеты муниципальных образований (местные бюджеты);
     
     - внебюджетные фонды - государственные внебюджетные фонды, образуемые вне федерального бюджета и бюджетов субъектов Российской Федерации в соответствии с федеральным законодательством.
     
     В указанной редакции НК РФ понятие "бюджетная система" не используется. Очевидно, что понятия "бюджеты" и "внебюджетные фонды" различны, и поэтому можно сделать вывод, что денежные средства могут поступать как в бюджеты, так и во внебюджетные фонды.
     
     Из новой редакции НК РФ с 1 января 2007 года исключаются определения понятий "бюджеты" и "внебюджетные фонды" и вводится (но не определяется) понятие "бюджетная система".
     
     Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом (п. 1 ст. 11 НК РФ).
     
     Бюджетным кодексом Российской Федерации от 31.07.1998 N 145-ФЗ установлено, что под бюджетной системой понимается основанная на экономических отношениях и государственном устройстве Российской Федерации, регулируемая нормами права совокупность федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов.
     
     Это означает, что в понятие "бюджетная система Российской Федерации" включаются понятия "бюджеты" и "внебюджетные фонды", используемые в действующей до 1 января 2007 года редакции НК РФ.
     
     Из абзаца второго п. 3 ст. 58 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2007 года, следует, что в части начисления пеней все авансовые платежи по налогу на прибыль приравниваются к налогу (к налоговым платежам).
     
     Из этого, в свою очередь, можно сделать вывод, что в случае уплаты любых авансовых платежей по налогу на прибыль (как исчисляемых исходя из фактически полученной прибыли) в более поздние по сравнению с установленными ст. 287 и 289 НК РФ сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 "Пеня" НК РФ.
     
     В настоящее время налоговыми органами применяется иной порядок.
     

     В соответствии с письмом МНС России от 08.02.2002 N ВГ-6-02/160@ "Об авансовых платежах налога на прибыль" оснований для начисления пени за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей в течение отчетного (налогового) периода в связи с принятием главы 25 НК РФ не имеется, поскольку их расчет производится исходя из квартального авансового платежа за квартал, предшествующий кварталу, в котором производится уплата ежемесячных авансовых платежей.
     
     Таким образом, если по итогам отчетного (налогового) периода налогоплательщиком представлена в налоговый орган декларация по налогу на прибыль, из которой следует, что налогоплательщик получал доходы, но не исполнял своей обязанности по уплате ежемесячных авансовых платежей в установленные НК РФ сроки, то налоговый орган производит начисление пени в следующем порядке.
     
     Если согласно налоговой декларации за отчетный (налоговый) период сумма исчисленного за последний квартал авансового платежа меньше суммы начисленных ежемесячных авансовых платежей за этот квартал, то налоговые органы производят пересчет ежемесячных авансовых платежей за последний квартал отчетного (налогового) периода.
     
     Уменьшение сумм ежемесячных авансовых платежей за последний квартал осуществляется в лицевых счетах налогоплательщиков по дате представления налоговой декларации в равных долях по каждому сроку уплаты в соответствии с установленным порядком хронологии ведения лицевых счетов налогоплательщиков. Одновременно с уменьшением начислений по ежемесячным авансовым платежам производится расчет пеней на сумму уточненных ежемесячных авансовых платежей в случае их несвоевременной или неполной уплаты.
     
     Если по итогам за отчетный (налоговый) период сумма исчисленного за последний квартал квартального авансового платежа равна или превышает сумму начисленных за этот же квартал ежемесячных авансовых платежей, то начисление пени производится исходя из сумм начисленных ежемесячных авансовых платежей, которые налогоплательщик должен был уплатить в течение квартала в соответствии с действующим законодательством, но не уплатил в установленные сроки.
     
     На сумму несвоевременно уплаченной до-платы по квартальному авансовому платежу пеня начисляется начиная со дня, следующего за установленным законодательством днем уплаты налога.
     
     Правомерность начисления пени за неуплату или несвоевременную уплату налога в виде авансовых платежей, определенных по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, подтверждается п. 20 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которому по смыслу п. 1 ст. 75 НК РФ пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога.
     
     В соответствии с нормами ст. 52-55 НК РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, то есть исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период.
     
     В силу п. 1 ст. 55 НК РФ налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.
     
     При рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, суды исходят из того, что пени, предусмотренные ст. 75 НК РФ, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 53 и 54 НК РФ.
     
     В связи с изменениями, внесенными в часть первую НК РФ Законом N 137-ФЗ, письмо МНС России от 08.02.2002 N ВГ-6-02/160@ согласно письму ФНС России от 28.08.2006 N ГВ-6-02/862@ "О порядке применения письма МНС России от 08.02.2002 N ВГ-6-02/160@" не применяется начиная с отчетных (налоговых) периодов 2007 года.
     
     Из абзаца третьего п. 3 ст. 58 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2007 года, следует, что в части уплаты штрафов авансовые платежи не приравниваются к налогу (к налоговым платежам), то есть устанавливается (формализуется) порядок, который фактически действует в настоящее время в связи со вступившими в силу соответствующими судебными решениями.
     
     В чем состоит вышеуказанный порядок?
     
     Согласно п. 16 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации, являющегося приложением к информационному письму Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71, в случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по какому-либо налогу с налогоплательщика не может быть взыскан штраф, предусмотренный ст. 122 НК РФ.
     
     Это решение обосновывается следующим образом.
     
     В силу п. 1 ст. 122 НК РФ штраф подлежит взысканию с налогоплательщика в случае неуплаты или неполной уплаты им сумм налога.
 &