Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Об изменениях, вносимых в общие положения части первой Налогового кодекса Российской Федерации, в права и обязанности налогоплательщиков, налоговых агентов, налоговых и финансовых органов


Об изменениях, вносимых в общие положения
части первой Налогового кодекса Российской Федерации, в права и обязанности налогоплательщиков, налоговых агентов, налоговых и финансовых органов

     
     А.В. Брусницын,
советник налоговой службы I ранга

    
1. Общие положения

     
     Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон N 137-ФЗ) в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) внесены, по сути, самые существенные изменения с момента ее принятия. Изменениям подверглись 18 из 20 глав части первой НК РФ. Принятие таких изменений НК РФ фактически свидетельствует о начале нового этапа налоговой реформы. Первым этапом налоговой реформы была кодификация различных инструктивных документов, которые регулировали отношения между налогоплательщиком и налоговыми органами и отличались противоречивостью и непоследовательностью. В настоящее время происходит реформирование и совершенствование самого НК РФ на основании накопленной имеющейся практики его применения и выявленных недостатков.
     
     Изменения, внесенные Законом N 137-ФЗ, затрагивают практически все сферы и направления налоговых правоотношений. Меняется порядок исчисления сроков, предусмотренных НК РФ, изменяются и дополняются термины, используемые для целей настоящего Кодекса.
     
     Законом N 137-ФЗ уточняются:
     
     - права и обязанности налоговых органов и налогоплательщиков;
     
     - общие условия исполнения обязанности по уплате налога;
     
     - порядок учета организаций и физических лиц в налоговых органах;
     
     - порядок представления налоговых деклараций;
     
     - нормы, регулирующие порядок проведения контрольных мероприятий.
     

2. Исчисление сроков

     
     В статье 6.1 НК РФ уточняется понятие года, поскольку в действующей редакции НК РФ дано определение года как периода времени, состоящего из 12 календарных месяцев, что не является правильным и фактически уравнивает его с термином "год календарный".
     
     Основным же изменением, вносимым в порядок исчисления сроков, является исключение из НК РФ сроков, которые исчисляются неделями. То, как дается определение недели в действующей редакции НК РФ и как определяется течение срока, установленного неделями, вызывает наибольшее количество вопросов налогоплательщиков по исчислению сроков в налоговых правоотношениях.
     
     Срок, исчисляемый неделями, истекает в последний день недели. При этом неделей признается период времени, состоящий из пяти рабочих дней, следующих подряд.
     
     В общем понимании неделя - это период времени, который начинается в понедельник и заканчивается в воскресенье. Неделя также может исчисляться с соответствующего дня одной недели до соответствующего дня следующей недели. С точки зрения НК РФ неделя - это период времени, состоящий из пяти рабочих дней, следующих подряд. Таким образом, неделей может быть период времени, который начинается, например, в среду на одной неделе, заканчивается в пятницу на следующей неделе, и то при условии, что на следующей неделе пять рабочих дней, следующих подряд, не прерываются праздничными днями в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации. В этом случае одна неделя фактически превращается в две недели. Это само по себе уже не соответствует нормальной логике исчисления сроков.
     
     Согласно Закону N 137-ФЗ периоды времени короче месяца в общих случаях будут определяться в рабочих днях, если срок специально не установлен в днях календарных.
     
     Важно отметить, что в ст. 6.1 НК РФ также фактически расширяются возможности налогоплательщика по передаче документов в налоговые органы.
     
     Если действующей редакцией НК РФ допускается сдавать документы на почту или на телеграф, то Закон N 137-ФЗ предусматривает возможность представления налогоплательщиком документов в организацию связи, что является более широким понятием. Так, в соответствии с Федеральным законом от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" под организацией связи понимается юридическое лицо, осуществляющее деятельность в области связи в качестве основного вида деятельности. Эти же положения применяются соответственно к индивидуальным предпринимателям, осуществляющим деятельность в области связи в качестве основного вида деятельности. Таким образом, налогоплательщики смогут с 1 января 2007 года использовать любые доступные им организации связи для представления документов в налоговый орган.
     

3. Уточнение терминов и понятий НК РФ

     
     Законодатель вывел частных нотариусов и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, из содержания понятия "индивидуальные предприниматели", поскольку они не являются индивидуальными предпринимателями в соответствии со специальными законами, регулирующими их деятельность. Соответственно нормы, которые регламентируют деятельность этого круга лиц, прописаны отдельно. При этом к индивидуальным предпринимателям отнесены главы крестьянских (фермерских) хозяйств.
     
     Законом N 137-ФЗ формализуется институт налогового резидентства физического лица.
     
     В настоящее время в силу положений ст. 11 НК РФ налоговыми резидентами Российской Федерации признаются физические лица, фактически находящиеся на ее территории не менее 183 дней в календарном году. При этом не учитываются периоды фактического нахождения физических лиц в Российской Федерации, предшествующие конкретному налоговому периоду. Следовательно, строго формально статус налогового резидента Российской Федерации приобретается физическим лицом применительно к каждому календарному году, что представляется неправильным. При исчислении налога на доходы физических лиц в соответствии с НК РФ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, должна применяться налоговая ставка в размере 30%. В правоприменительной практике в основном расширительно истолковывается установленный НК РФ признак налогового резидента Российской Федерации в отношении российских граждан, постоянно проживающих в Российской Федерации, и повышенная налоговая ставка на практике не применяется. В целях обеспечения гарантий соблюдения прав и законных интересов физических лиц ст. 207 НК РФ дополнена положениями, уточняющими понятие "налоговый резидент Российской Федерации". При этом из ст. 11 НК РФ соответствующее понятие исключено.
     
     Согласно Закону N 137-ФЗ с 1 января 2007 года налоговыми резидентами будут признаваться физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Новшеством является то, что с момента вступления Закона N 137-ФЗ в силу период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы страны для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.
     
     Статья 11 НК РФ дополнена определениями понятий "лицевые счета", а также "счета Федерального казначейства".
     

     Для целей законодательства о налогах и сборах определяется место пребывания физического лица, которое должно учитываться при отсутствии места жительства этого физического лица в Российской Федерации.
     
     Наиболее существенным является то, что в ст. 11 НК РФ введено понятие "учетная политика для целей налогообложения" как выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов определения доходов и расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
     
     Представляется, что формализация этого понятия является верным шагом, поскольку сам термин давно и широко используется в положениях части второй НК РФ, не имея законодательного закрепления.
     
     Закон N 137-ФЗ фактически исключает из НК РФ широкое и формально не определенное понятие "налоговая отчетность", заменяя его вполне определенным термином "налоговая декларация (расчет)".
     

4. Обязанности налогоплательщиков и налоговых агентов

     
     Законом N 137-ФЗ расширяется обязанность налогоплательщиков по обеспечению сохранности документов. С 1 января 2007 года на налогоплательщиков возлагается обязанность по хранению данных не только бухгалтерского, но и налогового учета. При этом перечень соответствующих документов является открытым. В частности, НК РФ к таким документам отнесены документы, подтверждающие получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов.
     
     Обязанность налогоплательщика письменно сообщать в налоговый орган об открытии или о закрытии счетов, а также лицевых счетов должна быть исполнена согласно новой редакции НК РФ в течение семи дней с момента открытия (закрытия) счетов вместо установленного в настоящее время десятидневного срока.
     
     В то же время, учитывая, что сроки, по общему правилу, с 1 января 2007 года в НК РФ исчисляются в рабочих днях, фактический срок для сообщения в налоговый орган сведений может быть как на день меньше, так и на день больше - в зависимости от дня недели, в котором имеет место открытие счета. Следовательно, ущемления прав налогоплательщиков в этом случае не происходит.
     
     Налогоплательщики все так же обязаны сообщать в налоговые органы по месту нахождения организации о создании и ликвидации обособленных подразделений в течение одного месяца. При этом исключена обязанность сообщать в налоговый орган о реорганизации обособленного подразделении. Таким образом, если организация распорядительным документом решила изменить статус обособленного подразделения (например с филиала на представительство, цех или иное), то она не должна сообщать об этом в налоговый орган, а вот сообщать о ликвидации самой организации, так же как и о ее реорганизации, ей придется в трехдневный срок со дня принятия решения.
     
     Законом N 137-ФЗ уточняются некоторые обязанности налоговых агентов. Так, устанавливается, что налоговые агенты обязаны исчислять и удерживать налоги исключительно из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам. Данное изменение, внесенное в налоговое законодательство, приводит в соответствие фактические возможности налоговых агентов с их обязанностями.
     
     Месяц, отведенный налоговому агенту на сообщение в налоговый орган о невозможности удержать налог, будет начиная с 1 января 2007 года исчисляться с момента, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах.
     
     Дополнительным бременем для налоговых агентов станет ведение учета исчисленных доходов и налогов, помимо учета выплаченных доходов, удержанных и перечисленных налогов.
     
     Налоговые агенты будут обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов, которые связаны с их деятельностью именно в качестве налоговых агентов.
     
     Внесенные Законом N 137-ФЗ изменения предусматривают исключение института сборщиков налогов из законодательства о налогах и сборах. В то же время ст. 45 НК РФ (в ред. Закона N 137-ФЗ) допускаются случаи внесения физическим лицом в кассу местной администрации наличных денежных средств для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.
     

5. Права и обязанности налоговых органов

     
     Для налоговых органов вводится дополнительное ограничение по истребованию документов, которое заключается в том, что требовать представления документов налоговый орган может только в соответствии с порядком и на условиях, которые установлены законодательством о налогах и сборах.
     
     Право проведения осмотра складских, торговых и иных помещений и территории налогоплательщика, используемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения, предоставлено налоговым органам одновременно на основании ст. 31 и 92 НК РФ. При этом если в настоящее время в ст. 31 НК РФ установлено универсальное право на проведение осмотра, то это право ограничено в ст. 92 НК РФ только случаями проведения выездных налоговых проверок. Внесенные Законом N 137-ФЗ изменения распространяют это ограничение и на ст. 31 настоящего Кодекса. Соответствующие дополнения внесены и в Закон РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" (далее - Закон N 943-1).
     
     Таким образом, все споры о том, в каких случаях возможно проведение налоговыми органами осмотра помещений налогоплательщика, должны прекратиться: осмотр допускается только в случае, если началась выездная проверка.
     
     Что касается права требовать от банков документы, подтверждающие исполнение поручений налогоплательщиков и налоговых органов, то с 1 января 2007 года последним предоставляется право истребовать документальное подтверждение списания денежных средств не только со счетов налогоплательщиков, но и с корреспондентских счетов банков, а также истребовать доказательства перечисления сумм налогов, сборов, пеней и штрафов в бюджетную систему Российской Федерации.
     
     Окончательно исключаются из НК РФ права налоговых органов по контролю за соответствием крупных расходов физических лиц их доходам.
     
     Законом N 137-ФЗ исключается из части первой НК РФ возможность налоговых органов создавать налоговые посты. Таким образом, этот инструмент налогового контроля уходит в прошлое.
     
     Законом N 137-ФЗ налоговым органам предоставляется право обращаться в суд с исками о возмещении ущерба, который причинен государству или муниципальному образованию вследствие неправомерных действий банка по списанию денежных средств со счета налогоплательщика после получения решения налогового органа о приостановлении операций, если взыскание налоговым органом задолженности с налогоплательщика стало невозможным. Таким образом, если в конкретной ситуации окажется, что банк неправомерно после получения решения налогового органа все же списал деньги по распоряжению налогоплательщика, суд может обязать такой банк возместить ущерб государству.
     
     Законом N 137-ФЗ налоговым органам предоставлено право контролировать выполнение кредитными организациями установленных НК РФ обязанностей; этого права налоговые органы до настоящего времени не имели, несмотря на существенность тех обязанностей, которые возложены на банки. Порядок осуществления такого контроля должен быть согласован с Банком России. При этом налоговым органам законодательно предоставляется право получать доступ к информации, составляющей банков-скую тайну, в пределах, необходимых для осуществления такого контроля.
     
     Внесение данного изменения в Закон N 943-1 объясняется тем, что в настоящее время сложилась ситуация, при которой налоговые органы фактически проводят проверки банков по вопросу исполнения инкассовых и платежных поручений на перечисление платежей в бюджет, но они не являются налоговыми проверками и НК РФ не предусмотрены.
     
     Кроме того, налоговые органы часто сталкиваются с отказами банков от представления документов и сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, со ссылкой на банковскую тайну.
     
     В то же время законодатель не пошел по прямому, простому и понятному пути закрепления в НК РФ соответствующего права и порядка его реализации. Вместо этого норма включена в Закон N 943-1, который все же имеет второстепенное значение по сравнению с НК РФ. Кроме того, пока порядок проведения таких проверок не будет разработан и согласован, их проведение на практике остается фактически невозможным.
     
     Законом N 137-ФЗ расширен круг обязанностей налоговых органов. Прежде всего необходимо отметить, что в НК РФ закреплена обязанность налоговых органов руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. Представляется, что появилась эта обязанность в связи со следующими обстоятельствами.
     
     Изменения, внесенные ранее в НК РФ в целях реализации положений Указа Президента Российской Федерации от 09.03.2004 N 314 "О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти", закрепили ведение разъяснительной работы по законодательству о налогах и сборах за Минфином России.
     
     При этом к обязанностям налоговых органов было отнесено бесплатное информирование (в том числе в письменном виде) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, о законодательстве Российской Федерации о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах.
     
     Таким образом, Указом Президента Российской Федерации от 09.03.2004 N 314 не было проведено четкое разграничение между функциями финансовых и налоговых органов, что фактически повлекло невозможность создания единой согласованной системы применения законодательства о налогах и сборах, поскольку грань между информированием и разъяснением является очень условной. На практике в настоящее время по одним и тем же вопросам издаются письма Минфина России и ФНС России, которые содержат противоречивые позиции. Эта ситуация обусловлена тем, что большая часть обращений налогоплательщиков по вопросам законодательства все равно направляется в налоговые органы, поскольку именно они непосредственно работают с налогоплательщиком. Однако учитывая, что ФНС России находится в ведении Минфина России, представляется, что разъяснения законодательства, отнесенные к его компетенции, действительно должны быть обязательными для налоговых органов.
     
     Изменения, внесенные в НК РФ Законом N 137-ФЗ, призваны в дальнейшем обеспечить единообразие в решении одних и тех же вопросов применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
     
     Кроме того, Законом N 137-ФЗ к прямым обязанностям налоговых органов отнесено сообщение налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам при их постановке на учет в налоговых органах сведений о реквизитах соответствующих счетов Федерального казначейства. До налогоплательщиков должны также доводиться сведения об изменении реквизитов этих счетов и иные сведения, необходимые для заполнения поручений на перечисление налогов, сборов, пеней и штрафов в бюджетную систему Российской Федерации.
     
     До настоящего времени справка налогового органа об отсутствии задолженности является одним из необходимых документов для совершения целого ряда важных для налогоплательщиков действий. Законодатель решил прямо закрепить обязанность налоговых органов представлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту по его запросу справки о состоянии расчетов вышеуказанного лица по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании данных налогового органа. Такая справка должна представляться в течение пяти дней со дня поступления в налоговый орган соответствующего письменного запроса налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.
     
     Осуществление по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента совместной сверки сумм уплаченных налогов, сборов, пеней и штрафов также становится процессом, от которого налоговый орган не вправе отказаться в силу закона.
     
     Получение налогоплательщиком при необходимости копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, также не должно больше вызывать трудностей, поскольку выполнение таких заявлений также становится обязательным для налоговых органов.
     

6. Полномочия финансовых органов

     
     Законом N 137-ФЗ для Минфина России установлено законодательное изъятие из общего правила, по которому запросы рассматриваются государственными органами в пределах месяца.
     
     Минфин России, финансовые органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований дают письменные разъяснения в пределах своей компетенции в течение двух месяцев со дня поступления соответствующего запроса. Кроме того, по решению руководителя соответствующего финансового органа вышеуказанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Возможно, это связано как раз с тем, чтобы для формирования единой практики применения законодательства финансовые органы могли узнать позицию налоговых органов по конкретному вопросу.
     
     Отдельно следует отметить, что законодатель дополнил норму НК РФ, определяющую обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения. Согласно Закону N 137-ФЗ под письменными разъяснениями, указанными в ст. 111 НК РФ, следует понимать разъяснения о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данные непосредственно налогоплательщику либо неопределенному кругу лиц как финансовым, так и налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции. При этом документ этого органа по смыслу и содержанию должен относиться к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа.
     
     Таким образом, несмотря на то что налоговые органы согласно законодательству не имеют права его разъяснять, они включены законодателем в вышеуказанную норму, видимо, на тот случай, если все-таки они будут давать разъяснения. При этом существенным новшеством является законодательное закрепление общих писем в качестве источника письменных разъяснений.
     
     Однако далее норма ст. 111 НК РФ дополнена не столь приятным для налогоплательщиков положением, а именно: все вышеприведенное не применяется в случае, если данные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом.
     
     Еще одним новым полномочием Минфина России является установление по согласованию с Банком России правил по заполнению поручений на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. Это полномочие вменено Минфину России для того, чтобы такие поручения заполнялись в соответствии с установленными правилами.  В случае неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, что повлекло неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, обязанность по уплате налога не будет признаваться исполненной.
     

     Минфин России будет утверждать, помимо форм деклараций по видам налогов, еще и налоговую декларацию по упрощенной форме, а также порядок представления деклараций в электронном виде.