Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Об особенностях бесспорного взыскания недоимки по налогу, пеней и штрафов


Об особенностях бесспорного взыскания недоимки по налогу, пеней и штрафов


О.В. Родина,
г. Ростов-на-Дону

    
1. Общие положения

     
     В соответствии с п. 2 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налоговые органы проводят налоговые проверки, по результатам которых могут выноситься решения о привлечении налогоплательщика к ответственности и начислении налоговых санкций.
     
     Со вступлением в силу с 1 января 2006 года Федерального закона от 04.11.2005 N 137-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию административных процедур урегулирования споров" (далее - Закон от 04.11.2005 N 137-ФЗ), внесшего поправки в НК РФ и Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ), произошли большие изменения в порядке взыскания недоимки по налогам, пеней и штрафов в отношении юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.
     
     Основная цель принятия Закона от 04.11.2005 N 137-ФЗ - разгрузить судебную систему, освободить арбитражные суды от массы однотипных мелких дел и тем самым повысить качество рассмотрения более сложных вопросов. Действительно, арбитражные суды были просто завалены делами о мелких налоговых штрафах. Ведь налоговые инспекции до принятия Закона от 04.11.2005 N 137-ФЗ не имели права взыскивать налоговые штрафы, а также недоимку и пени (в отношении индивидуальных предпринимателей) без обращения в суд. Безусловно, при этом расходовались бюджетные деньги, было задействовано огромное количество служащих. Например, себестоимость одного арбитражного процесса первой инстанции для государства составляет более 3000 руб. При этом взыскиваемые суммы нередко значительно меньше, и рассмотрение таких дел в арбитражном суде с точки зрения пополнения бюджета теряет всякий смысл.
     
     Если Закон от 04.11.2005 N 137-ФЗ ставил своей целью снизить издержки только государственных органов в части сокращения количества судебных исков, то очень велика вероятность того, что они не только не уменьшатся, но и еще возрастут.
     
     Действительно, в соответствии со ст. 137 НК РФ налогоплательщик имеет право обжаловать любые ненормативные акты налоговой инспекции (решения, требования). Решение о взыскании налоговой санкции не является исключением. Организация может обратиться либо с жалобой в вышестоящую инстанцию, либо с исковым заявлением в арбитражный суд. Конечно, организации (индивидуальные предприниматели) при этом будут нести судебные издержки, которые могут превысить суммы самих санкций, и, вероятно, плательщик может задуматься, есть ли смысл обращаться в суд.
     
     Но, учитывая тот факт, что ст. 103.1 НК РФ, которая утрачивает свою силу с 1 января 2007 года, сформулирована весьма нечетко и возникает много вопросов по методике начисления и взыскания налога, пеней и штрафов, все большее число налогоплательщиков обжалуют решения налоговых органов, в том числе в арбитражных судах.
     
     До 1 января 2006 года обстоятельства, смягчавшие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливались как судом, так и налоговым органом, рассматривающим дело. Однако учесть их при наложении  санкций за налоговые правонарушения имели возможность только арбитражные суды, так как согласно п. 7 предыдущей редакции ст. 114 НК РФ налоговые санкции могли взыскиваться с налогоплательщика только в судебном порядке.
     
     С 1 января 2006 года право учитывать смягчающие обстоятельства при установлении размера налоговых санкций, подлежащих взысканию с налогоплательщика, предоставлено самому налоговому органу, правда, только в случае, если сумма штрафа, налагаемого на индивидуального предпринимателя, не превышает 5000 руб., а налагаемого на организацию - 50 000 руб. по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) по иному нарушению законодательства о налогах и сборах.
     
     Как показывает практика, внесение изменений в законодательные акты не всегда является до конца проработанным. Нововведения вызывают много вопросов, изобилуют неточностями и противоречиями с уже действующими нормативными и законодательными актами. Не стали исключением и новшества, внесенные в часть первую НК РФ Законом от 04.11.2005 N 137-ФЗ, которые были в том числе уточнены и дополнены Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ). Однако данный Закон вступит в силу с 1 января 2007 года, поэтому все неясности и неточности, которые появились после принятия Закона от 04.11.2005 N 137-ФЗ, могут быть по-разному истолкованы до 31 декабря 2006 года как налоговыми инспекторами, судебными органами, так и налогоплательщиками.
     
     Проанализируем, как изменяется порядок взыскания налога, пеней и штрафов, а также какой характер носят нововведения для налогоплательщиков, налоговых инспекторов и судебных органов.
     

2. Изменения, внесенные Законом от 04.11.2005 N 137-ФЗ в порядок взыскания недоимки по налогу, пеней и штрафов

     
     Изменения, внесенные Законом от 04.11.2005 N 137-ФЗ, можно представить в следующем обобщенном виде:
     
     1) если ранее в соответствии со ст. 47 НК РФ налоговые органы для взыскания налога, пеней, а также штрафных санкций с индивидуальных предпринимателей были обязаны обращаться в суд, то с 1 января 2006 года порядок бесспорного взыскания налоговых санкций и налога, предусмотренный ст. 46 настоящего Кодекса только для организаций, распространяется и на индивидуальных предпринимателей. В настоящее время обязательный судебный порядок для взыскания налога, пеней и штрафов установлен только для физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.
     
     С 1 января 2007 года согласно Закону от 27.07.2006 N 137-ФЗ этот порядок не изменится;
     
     2) правила взыскания штрафов приравнены к правилам взимания недоимок и пеней. Новый порядок наложения и взыскания налоговой санкции исключительно на основании решения налогового органа регулируется ст. 103.1 НК РФ, согласно которой полномочия налоговых органов по бесспорному взысканию штрафных санкций ограничены суммой штрафа: не более 50 000 руб. - на организацию и не более 5000 руб. - на индивидуального предпринимателя. Кроме того, за налогоплательщиком сохранено право обжаловать действия налоговых органов как в вышестоящий налоговый орган, так и в арбитражный суд. При этом в первом случае взыскание наложенного штрафа приостанавливается, во втором - приостанавливается при наличии соответствующего решения арбитражного суда. Однако с 1 января 2007 года данная статья НК РФ утрачивает свою силу согласно Закону от 27.07.2006 N 137-ФЗ и порядок бесспорного взыскания штрафов приравнивается к порядку взыскания налогов и пеней. Положения ст. 45-47 НК РФ, регламентирующих порядок бесспорного взыскания налогов и пеней, будут с 1 января 2007 года применяться также при взыскании штрафов (п. 8 ст. 45, п. 10 ст. 46 НК РФ в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ);
     
     3) с 1 января 2006 года территориальные органы Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР) осуществляют бесспорное взыскание недоимки, пеней, а также и штрафов в отношении индивидуальных предпринимателей, если размер причитающейся к уплате суммы (включающей недоимку, пени и штраф) не превышает 5000 руб., а также в отношении организаций, если размер причитающейся к уплате суммы не превышает 50 000 руб. Ранее в соответствии с п. 2 ст. 25 Закона N 167-ФЗ (в редакции, действовавшей до 1 января 2006 года) взыскание недоимки по страховым взносам и пеней осуществлялось органами ПФР только в судебном порядке.
     
     С 1 января 2007 года этот порядок останется прежним.
     
     В соответствии со ст. 3 Закона от 04.11.2005 N 137-ФЗ вышеуказанные изменения вступили в силу с 1 января 2006 года, но иски, поданные налоговыми органами в арбитражные суды (о взыскании обязательных платежей и сумм санкций) и не рассмотренные судами до конца 2005 года, должны быть рассмотрены исключительно в соответствии с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации (АПК РФ). Иными словами, вышеуказанные изменения обратной силы не имеют, и в случае, если сумма иска ниже суммы штрафа, предусмотренной ст. 103.1 НК РФ, налоговые органы не имеют права отозвать иск и принять решение (о наложении штрафа) самостоятельно.
     
     После 1 января 2007 года, если решение налогового органа по налоговым санкциям за нарушение законодательства о налогах и сборах было вынесено до 1 января 2007 года, то штрафы будут взиматься в порядке, действовавшем до вступления в силу Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ (п.18 ст. 7 этого Закона).
     

3. Порядок принудительного взыскания налоговыми органами недоимки по налогу и пеней

     
     В отличие от штрафов, недоимка по налогу и пени взыскиваются налоговыми органами в бесспорном порядке независимо от их суммы. Исключение составляют ситуации, перечисленные в п. 1 ст. 45 НК РФ (в редакции, действующей до 31.12.2006) или п. 2 ст. 45 НК РФ (в редакции с учетом изменений, внесенных законом N 137-ФЗ от 27.07.2006). Порядок взыскания недоимки по налогу и пени установлен ст. 45-48 НК РФ. С 1 января 2006 года нормы ст. 45-47 НК РФ распространяются и на индивидуальных предпринимателей. Что же касается физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, то для них ничего не изменилось: налог, пени и штрафы, так же как и прежде, взыскиваются только через суд в порядке, установленном ст. 48 НК РФ.
     
     По результатам камеральной проверки или оформления акта налоговой проверки (после проведения выездного контроля) [с 1 января 2007 года согласно ст. 100 НК РФ (в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки также оформляется акт налоговой проверки] выносится решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, в котором указываются и обосновываются начисленные суммы налогов, пени, а также применение финансовых санкций. Этот документ является основанием для предъявления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога (п. 10 ст. 101.1 НК РФ, а с 01.01.2007 - п. 3 ст. 101.3 Кодекса). Требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также о мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком (п. 4 ст. 69 НК РФ).
     
     Согласно ст. 70 НК РФ если требование об уплате налога направляется налогоплательщику по результатам налоговой проверки (камеральной или выездной), то оно должно быть направлено в десятидневный срок с даты принятия решения налогового органа. При этом речь идет о 10 календарных днях. Отсчет начинается со следующего за датой принятия решения дня.
     
     Если налогоплательщик не исполняет требование об уплате налога в указанный срок, налоговый орган принимает решение о взыскании налога.
     
     Законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ п. 4 ст. 69 НК РФ дополнен абзацем, в котором утвержден срок исполнения требования об уплате налога и сбора. Так, с 1 января 2007 года обязанность по уплате налога, пеней и штрафов должна быть исполнена налогоплательщиком в десятидневный срок с даты получения налогоплательщиком требования об уплате налога при условии, что более продолжительный период времени для уплаты в этом требовании не указан. В этой же статье НК РФ уточняется и порядок вручения налогоплательщику требования об уплате налога. Согласно п. 6 ст. 69 НК РФ (в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) требование об уплате налога может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения этого требования. Если вышеуказанными способами требование об уплате налога вручить невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
     
     И самое главное - с 1 января 2007 года правила, предусмотренные ст. 69 НК РФ, применяются также в отношении требований об уплате штрафов (п. 8 ст. 69 Кодекса).
     
     В соответствии с п. 3 ст. 46 НК РФ (в редакции, действующей до 1 января 2007 года) решение о взыскании налога (а с 01.01.2007 - и штрафа) принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Данное решение должно быть в пятидневный срок доведено до сведения налогоплательщика. Согласно п. 3 ст. 46 НК РФ  (в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) с 1 января 2007 года срок принятия решения о взыскании не 60 дней, а два месяца. Законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ уточнены порядок и срок вручения решения о взыскании. Так, с 1 января 2007 года решение о взыскании должно быть доведено до налогоплательщика не в пятидневный, а шестидневный срок, причем если решение не удастся вручить налогоплательщику лично, то оно будет отправлено по почте заказным письмом и будет считаться полученным по истечении шести дней. В настоящее время этот порядок не оговорен в НК РФ.
     
     Если налоговым органом будет нарушен срок принятия решения, оно считается недействительным и не подлежит исполнению, то есть налоговый орган утрачивает право на бесспорное взыскание налога. Для взыскания налога налоговому органу придется обращаться в арбитражный суд с соответствующим иском.
     
     Срок обращения налогового органа в арбитражный суд в НК РФ в редакции, действующей до 1 января 2007 года, не установлен. Однако согласно разъяснению, содержащемуся в п. 12 постановления Президиума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", заявление о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика, находящихся на счетах в банке, может быть подано налоговым органом в суд в течение шести месяцев с момента, с которого налоговый орган утратил право на принудительное взыскание недоимки во внесудебном порядке. С 1 января 2007 года в п. 3 ст. 46 НК РФ (в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) уже четко оговорено, что заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Кроме того, суд может восстановить срок подачи заявления в случае его пропуска по уважительной причине.
     
     Пример.
     
     ООО "Фортуна" не уплатило НДС, исчисленный по налоговой декларации за февраль 2006 года (срок уплаты - 20 марта 2006 года). Налоговая инспекция направила 10 апреля 2006 года в адрес ООО "Фортуна" требование, в котором указан срок добровольной уплаты налога, - 30 апреля 2006 года. Требование налогоплательщиком исполнено не было. Решение о принудительном взыскании налога могло быть принято налоговым органом не позднее 29 июня 2006 года. Если налоговая инспекция опоздала с принудительным взысканием недоимки, она вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о взыскании налога в срок до 29 декабря 2006 года включительно.
     
     Пример.
     
     ООО "Фортуна" не уплатило НДС, исчисленный по налоговой декларации за февраль 2007 года (срок уплаты - 20 марта 2007 года). Налоговая инспекция направила 10 апреля 2007 года в адрес ООО "Фортуна" требование, в котором срок добровольной уплаты налога - 30 апреля 2007 года. Требование налогоплательщиком исполнено не было. Решение о принудительном взыскании налога может быть принято налоговым органом не позднее 30 июня 2007 года. Если налоговая инспекция опоздает с принудительным взысканием недоимки, она вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о взыскании налога в срок до 30 декабря 2007 года включительно.
     
     Отметим, что вышеприведенный порядок взыскания недоимки по налогу распространяется в настоящее время и на пени и действует в отношении не только организаций, но и индивидуальных предпринимателей. С 1 января 2007 года данный порядок взыскания недоимки по налогу, пеней также распространяется и на штрафы.
     
     В соответствии со ст. 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в указанный срок взыскание налога, пеней осуществляется принудительно путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика, инкассового поручения на перечисление в соответствующие бюджеты необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика.
     
     Взыскание налога может производиться с рублевых расчетных (текущих) и (или) валютных счетов налогоплательщика, за исключением ссудных и бюджетных счетов. Взыскание налога не производится с депозитного счета налогоплательщика, если не истек срок действия депозитного договора (п. 5 ст. 46 НК РФ в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).
     
     Если в день получения банком инкассового поручения налогового органа денежных средств на счетах налогоплательщика недостаточно или вообще нет, то поручение исполняется по мере поступления денег в порядке очередности платежей, установленной гражданским законодательством Российской Федерации (п. 6 ст. 46 НК РФ в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ).
     
     Согласно п. 7 ст. 46 НК РФ (в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) если инкассовые поручения не исполняются вследствие отсутствия на расчетном счете денежных средств, налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика в соответствии со ст. 47 НК РФ (в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ). Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика производится по решению руководителя налогового органа. В течение трех дней с момента вынесения такого решения судебному приставу-исполнителю направляется соответствующее постановление для его исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" (далее - Закон N 119-ФЗ). Постановление исполняется судебным приставом-исполнителем в двухмесячный срок со дня поступления к нему указанного постановления.
     
     Согласно п. 5 ст. 47 НК РФ (в ред. Закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) с 1 января 2007 года взыскание налога, сбора, а также пеней и штрафов за счет иного имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации, индивидуального предпринимателя производится последовательно в отношении:
     
     1) наличных денежных средств и денежных средств в банках, на которые не было обращено взыскание в соответствии со ст. 46 НК РФ;
     
     2) имущества, не участвующего непосредственно в производстве продукции (товаров), в частности ценных бумаг, валютных ценностей, непроизводственных помещений, легкового автотранспорта, предметов дизайна служебных помещений;
     
     3) готовой продукции (товаров), а также иных материальных ценностей, не участвующих и (или) не предназначенных для непосредственного участия в производстве;
     
     4) сырья и материалов, предназначенных для непосредственного участия в производстве, а также станков, оборудования, зданий, сооружений и других основных средств;
     
     5) имущества, переданного по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке;
     
     6) другого имущества, за исключением предназначенного для повседневного личного пользования индивидуальным предпринимателем или членами его семьи, определяемого в соответствии с законодательством Российской Федерации.
     

4. Процедура бесспорного взыскания налоговых штрафов

     
     Рассмотрим порядок взыскания штрафов в 2006 году. Отметим, что в течение 2006 года процедура взыскания налоговой санкции на основании решения налогового органа определяется ст. 103.1 НК РФ. С 1 января 2007 года данная статья НК РФ утрачивает силу согласно Закону от 27.07.2006 N 137-ФЗ. При обнаружении налогового правонарушения инспекция должна вынести согласно п. 1 ст. 103.1 НК РФ решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
     
     Решения о привлечении налогоплательщика к ответственности достаточно для того, чтобы налоговый орган направил организации требование о взыскании налога и пени (п. 4 ст. 101 НК РФ). Однако для того, чтобы оштрафовать организацию-нарушителя, налоговой инспекции необходимо принять решение о взыскании налоговой санкции (п. 1 ст. 103.1 НК РФ). Срок для его вынесения законодателем не установлен. Однако в письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 12.04.2006 N 03-02-07/1-90 говорится о том, что положения ст. 46 НК РФ применяются также при взыскании пеней за несвоевременную уплату налога и штрафов в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом.
     
     После этого налоговая инспекция должна направить организации еще и требование о добровольной уплате штрафа (п. 2, 3 ст. 103.1 НК РФ). До обращения решения о взыскании налоговой санкции к принудительному исполнению налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно уплатить соответствующую сумму налоговой санкции.
     
     После получения такого требования налогоплательщик должен либо оплатить предъявленные ему налоговые санкции, либо обжаловать решение о взыскании штрафа. И сделать это он должен до истечения срока, указанного в требовании.
     
     Если налогоплательщик добровольно не уплатил сумму налоговой санкции в срок, указанный в требовании о ее уплате, решение о взыскании налоговой санкции вступает в законную силу и обращается к принудительному исполнению (п. 3 ст. 103.1 НК РФ).
     
     Конечный срок для добровольной уплаты штрафа будет являться датой вступления решения о взыскании налоговой санкции в силу. По истечении этой даты налоговая инспекция направляет судебному приставу-исполнителю постановление об исполнении вступившего в силу решения о взыскании штрафа в течение пяти дней после вступления решения в законную силу. Причем срок, в течение которого решение о взыскании налоговой санкции налоговая инспекция должна направить организации, не установлен. В п. 7 ст. 103.1 НК РФ содержится только указание, что налоговая инспекция направляет организации копию постановления об исполнении решения. При этом из ст. 103.1 НК РФ не совсем ясно, получит ли организация текст самого решения. Гарантированно она получит решение о привлечении к ответственности и требование о добровольной уплате штрафа. Судебные приставы действуют при получении постановления налоговой инспекции согласно Закону N 119-ФЗ (п. 7 ст. 103.1 НК РФ), то есть так же, как и раньше, с одним существенным отличием: до вступления в силу Закона от 04.11.2005 N 137-ФЗ судебные приставы действовали при наличии исполнительного листа, выданного на основании решения суда о взыскании штрафа, а в 2006 году они руководствуются решением руководителя налоговой инспекции о взыскании налоговой санкции и постановлением той же инспекции о его исполнении.
     
     С 1 января 2007 года ст. 103.1 НК РФ утрачивает силу. Начиная с этой даты порядок вынесения решения налоговыми органами регламентируется ст. 101, а бесспорное взыскание штрафа - ст. 46-47 НК РФ (п. 10 ст. 46, п. 8 ст. 47 НК РФ). Сроки направления требования об уплате штрафа останутся такими же, как и для требования об уплате налога и пеней (п. 3 ст. 70 НК РФ), то есть 10 дней с даты вступления в силу решения налогового органа. Так же как и при взыскании налога, решение о взыскании штрафа принимается после истечения срока добровольной уплаты, указанного в требовании об уплате, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока (п. 3 ст. 46 НК РФ). После истечения данного срока решение считается недействительным, и штраф может быть взыскан только в судебном порядке. Для этого налоговый орган должен в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика штрафа. Причем согласно ст. 46 НК РФ допускается возможность восстановления судом срока подачи заявления налогового органа, но только в случае наличия уважительной причины пропуска.
     
     С 1 января 2007 года также установлены и сроки вручения налогоплательщику решения о взыскании штрафа. Так, это решение должно быть доведено до сведения налогоплательщика в течение шести дней после его вынесения (п. 3 ст. 46 НК РФ). Если же вручить решение налогоплательщику под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения, оказалось невозможным, то решение направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней со дня направления заказного письма (п. 3 ст. 46 НК РФ).
     
     В случае неуплаты налоговых санкций в установленный срок налоговые органы отправляют в банк, в котором открыты счета налогоплательщика, инкассовые поручения на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств. Иными словами, действуют так же, как и при взыскании налога и пеней, руководствуясь ст. 46-47 НК РФ.
     

5. Обжалование решения налоговой инспекции о взыскании финансовых санкций

     
     В настоящее время если налогоплательщик не согласен с начисленным ему штрафом, то он должен вовремя предпринять действия по обжалованию решения о взыскании штрафа до его принудительного исполнения. Налогоплательщик вправе обжаловать решение о взыскании финансовых санкций в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в арбитражный суд (ст. 138 НК РФ). Если решение обжалуется в вышестоящий налоговый орган, исполнение данного решения приостанавливается автоматически (п. 4 ст. 103.1 НК РФ).
     
     Если же решение о взыскании штрафа обжалуется в арбитражный суд, то вопрос о возможности приостановления его исполнения решается арбитражным судом в порядке, установленном арбитражным процессуальным законодательством (п. 4 ст. 103.1 НК РФ). Для этого налогоплательщику необходимо подать в арбитражный суд заявление о принятии обеспечительных мер и уплатить государственную пошлину. При этом судья может и отказать в приостановлении исполнения решения либо оставить заявление без движения. Поэтому налогоплательщику следует, по нашему мнению, обжаловать решение о взыскании штрафа и в вышестоящий налоговый орган, и в суд одновременно.
     
     Для обжалования решения о взыскании штрафа в вышестоящий налоговый орган налогоплательщик должен подать жалобу, форма которой налоговым законодательством не установлена, поэтому она подается в произвольной форме. Единственное требование, предъявляемое при подаче жалобы, - одновременно с подачей жалобы налогоплательщик должен направить ее копию в налоговый орган, который принимал решение о взыскании финансовых санкций (п. 6 ст. 103.1 НК РФ).
     
     Так как решение о взыскании штрафа выносится на основании принятого решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, налогоплательщику целесообразно подавать две жалобы:
     
     1) на признание недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности (основное решение);
     
     2) на незаконное решение о взыскании финансовых санкций.
     
     От степени обжалования решения о привлечении к налоговой ответственности будет зависеть решение о размере взыскиваемых финансовых санкций.
     
     Если обжалуется решение о привлечении к налоговой ответственности, а налогоплательщик при этом не просит приостановить действия нижестоящих налоговых органов на период рассмотрения жалобы, то в соответствии со ст. 141 НК РФ подача жалобы не приостанавливает исполнение обжалуемого акта. Статья 141 НК РФ предоставляет право вышестоящему налоговому органу при наличии достаточных оснований полностью или частично приостанавливать исполнение обжалуемого акта. При этом должно быть издано соответствующее решение.
     

     В свою очередь, обжалование решения о взыскании финансовых санкций без обжалования решения о привлечении к налоговой ответственности не приостанавливает действие первого решения, по которому взыскиваются финансовые санкции.
     
     При подаче в суд исковых заявлений по обжалованию решений налоговых органов налогоплательщику следует иметь в виду, что налоговые органы приостанавливают свои действия только на основании решения арбитражного суда. Решение на взыскание финансовых санкций автоматически отменяется при отмене решения о привлечении к налоговой ответственности.
     
     В соответствии с п. 2 ст. 139 НК РФ жалоба в вышестоящий налоговый орган подается в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. В п. 2 ст. 139 НК РФ содержится также норма, согласно которой в случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен соответственно вышестоящим должностным лицом налогового органа или вышестоящим налоговым органом.
     
     В данной ситуации под датой, с которой начинается исчисление трехмесячного срока, понимается дата, когда налогоплательщику стало известно о принятом решении о взыскании налоговой санкции.
     
     Срок обжалования решения в арбитражный суд также составляет три месяца с момента, когда налогоплательщику стало известно о вынесенном решении (п. 4 ст. 198 АПК РФ).
     
     Если налогоплательщик первоначально обжаловал решение о взыскании налоговой санкции в вышестоящий орган и получил отказ, а затем производит обжалование в судебном порядке, срок для обжалования вышеуказанного решения в арбитражный суд исчисляется со дня, когда налогоплательщику стало известно о вынесении решения вышестоящим налоговым органом.
     
     Хотя максимальный срок для обжалования - три месяца, налогоплательщик должен стремиться совершить все действия по обжалованию решения до истечения срока, установленного в требовании об уплате штрафа, поскольку если штраф уже будет взыскан, а впоследствии вышестоящим налоговым органом или судом решение о взыскании штрафа будет отменено, то вернуть взысканную сумму штрафа будет весьма сложно. Дело в том, что порядок возврата уже взысканных штрафов установлен ст. 78, 79 НК РФ, но этот порядок вступает в силу с 1 января 2007 года.
     
     С 1 января 2007 года ст. 103.1 НК РФ утрачивает свою силу, и порядок обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в таком привлечении регламентируется ст. 101.2 НК РФ, согласно которой вышеуказанное решение, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.
     

     Если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, оно вступит в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.
     
     Если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, оно с учетом внесенных изменений вступит в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.
     
     Отметим, что с 1 января 2009 года обжаловать решение налогового органа в судебном порядке налогоплательщик сможет только после его обжалования в вышестоящем налоговом органе (п. 5 ст. 101.2 НК РФ).
     
     Порядок, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом и принятие решения по ней определяются в порядке, предусмотренном ст. 139-141 НК РФ. Закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ дополнил ст. 139 НК РФ нормами, регламентирующими порядок и сроки подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Так, апелляционная жалоба на решение налогового органа должна быть подана в вынесший это решение налоговый орган (п. 3 ст. 139 НК РФ) до момента вступления в силу обжалуемого решения (п. 2 ст. 139 НК РФ). При этом налоговый орган обязан в трехдневный срок со дня поступления апелляционной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган (п. 3 ст. 139 НК РФ). Если же решение налогового органа вступило в законную силу и не было обжаловано в апелляционном порядке, то жалоба подается в течение одного года с момента вступления обжалуемого решения в силу (п. 2 ст. 139 НК РФ).
     
     Согласно п. 2 ст. 140 НК РФ по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение налогового органа вышестоящий налоговый орган вправе:
     
     1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;
     
     2) отменить или изменить решение налогового органа полностью либо в части и принять по делу новое решение;
     
     3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
     

     Статьей 140 НК РФ также установлено, что решение вышестоящего налогового органа по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. С 1 января 2007 года этот срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) вышестоящего налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. Причем в трехдневный срок лицу, подавшему жалобу, должно быть в письменной форме сообщено о принятом решении (п. 3 ст. 140 НК РФ).