Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Обложение налогом на прибыль финансово-кредитных организаций


Обложение налогом на прибыль финансово-кредитных организаций


Р.Н. Митрохина,
консультант Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
     

Учет расходов в виде вознаграждения сторонней организации

     
     Правомерно ли признание расходов в виде вознаграждения за взыскание сторонней организацией в досудебном порядке задолженности с физических лиц в виде процента от возвращенной банку задолженности для целей налогообложения прибыли?
     
     В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) для целей налогообложения принимаются расходы организации, если такие расходы экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Прежде всего следует отметить, что исполнение судебных решений по взысканию с должников задолженности возлагается на судебных приставов.
     
     Положения главы 25 НК РФ предусматривают заключение со сторонними организациями гражданско-правовых договоров (в том числе договоров подряда) на выполнение работ.
     
     Так, согласно п. 21 ст. 255 НК РФ в целях налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда учитываются расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями.
     
     Согласно подпункту 41 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются расходы по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), заключенным с индивидуальными предпринимателями, не состоящими в штате организации.
     
     При заключении вышеуказанных договоров гражданско-правового характера банк как работодатель может предусмотреть выплату вознаграждения.
     
     С учетом вышеизложенного банк, по нашему мнению, может предусмотреть как одно из условий договора выплату вознаграждения при заключении гражданско-правовых договоров со сторонними организациями.
     

Определение расчетной цены ценной бумаги

     
     Организация осуществляет операции с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке. Можно ли использовать цену, сложившуюся на российской внебиржевой сети на момент приобретения ценной бумаги, для определения расчетной цены ценной бумаги?
     
     В соответствии с п. 6 ст. 280 НК РФ в случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам для целей налогообложения принимается фактическая цена сделки, если она отличается не более чем на 20 % от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета.
     
     Цены, отражающие спрос покупателей, публикуемые в системе электронных торгов, являются индикативными котировками. Они не могут соответствовать понятию "рыночная цена ценных бумаг", так как отражают только одну сторону рынка - спрос на ценные бумаги и не отражают предложение покупателей на них. Рыночная цена в целях налогообложения - это цена на товар, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных, а при их отсутствии - однородных товаров.
     
     Исходя из этого информацию о ценах на ценные бумаги, сложившуюся на российской внебиржевой сети, нельзя использовать для определения расчетных цен ценных бумаг в значении, установленном п. 6 ст. 280 НК РФ.
     

Учет расходов на реконструкцию основных средств

     
     Может ли банк относить на расходы отчетного (налогового) периода 10 % расходов, понесенных при реконструкции основных средств, учитывая, что данный вид работ не поименован в п. 1.1 ст. 259 НК РФ?
     
     Вопрос об учете в целях налогообложения прибыли организаций расходов в размере 10 % от стоимости капитальных вложений, осуществленных в форме реконструкции собственных амортизируемых основных средств (не арендованных), до настоящего времени не урегулирован, поэтому до законодательного разрешения этого вопроса такие расходы не признаются в целях налогообложения прибыли.
     
     Положения п. 1.1 ст. 259 НК РФ, устанавливающего, что с 1 января 2006 года налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 настоящего Кодекса, относятся только к капитальным вложениям в собственные основные средства и не распространяются на капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором в арендованное имущество. Арендованное имущество не принадлежит арендатору, правом собственности на объект аренды владеет арендодатель, и все неотделимые улучшения в арендованное имущество после окончания договора аренды перейдут к арендодателю вместе с объектом аренды.
     

Амортизация арендованных объектов основных средств

     
     Имеет ли банк право признавать амортизируемым имуществом капитальные вложения в предоставленные в аренду (срок действия договора - 11 месяцев) объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, если капитальные вложения имеют стоимость свыше 10 000 руб. и срок полезного использования свыше 12 месяцев? Имеет ли право банк продолжить амортизировать указанные капитальные вложения при дальнейшей пролонгации договора аренды?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ с 1 января 2006 года капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абзаце первом п. 1 ст. 256 настоящего Кодекса, амортизируются в следующем порядке:
     
     - капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном главой 25 НК РФ;
     
     - капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.
     
     Банк, заключая договор аренды сроком на 11 месяцев и затем пролонгируя действие договора, по нашему мнению, вправе начислять амортизацию в течение срока действия договора аренды, то есть в течение 11 месяцев.
     

Создание резерва на возможные потери по ссудам

     
     Может ли банк учитывать в целях налогообложения прибыли при создании резерва на возможные потери по ссудам условные обязательства кредитного характера, формируемые под II-V группы риска с учетом Положения Банка России от 26.03.2004 N 254-П?
     
     В соответствии со ст. 292 НК РФ в целях налогообложения прибыли банки имеют право создавать в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам), кроме резервов по сомнительным долгам, определенных ст. 266 НК РФ.
     
     Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Банком России в соответствии с Федеральным законом от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных ст. 292 НК РФ.
     
     Помимо резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, кредитные организации имеют право создавать резервы на возможные потери, в частности резерв по условным обязательствам кредитного характера, отраженным на внебалансовых счетах.
     
     Но в отличие от резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности резервы на возможные потери не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
     
     Таким образом, банк не вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму резерва на возможные потери, сформированного под условные обязательства кредитного характера.
     
     Это следует также из п. 1.10 Положения о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, утвержденного Банком России от 26.03.2004 N 254-П, устанавливающего, что требования настоящего Положения не распространяются:
     
     - на финансовые активы, отражаемые в бухгалтерском учете по рыночной стоимости, по которым осуществляется переоценка в соответствии с нормативными актами Банка России;
     
     - на финансовые активы, являющиеся элементами расчетной базы.
     

Определение периода признания расходов

     
     В налоговую базу какого периода включаются расходы по оплате услуг телефонной связи, если дата оказания услуг банку - декабрь 2005 года, дата выставления счета - 30 декабря 2005 года, дата фактического предъявления счета - январь 2006 года?
     
     Согласно подпункту 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода. Такой порядок признания расходов установлен в том числе для расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).
     
     При определении даты признания расходов на оплату сторонним организациям за выполненные работы (оказанные услуги) налогоплательщикам необходимо прежде всего учитывать условия договоров, заключенных со сторонними организациями.
     
     Так, например, тарифы на основные услуги телефонной связи, упоминаемые в ситуации, устанавливаются операторами связи в соответствии с законодательством Российской Федерации и регулируются в порядке, определенном уполномоченным на то федеральным органом исполнительной власти или органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации.
     
     Тарифы на дополнительные услуги телефонной связи устанавливаются операторами связи в соответствии с затратами по их оказанию.
     
     Форма и порядок оплаты услуг телефонной связи определяются в договоре на оказание услуг телефонной связи.
     
     Если договор на оказание услуг связи не содержит конкретного условия о дате произведения расчетов, то датой признания таких расходов считается дата выставления счета.
     
     С учетом вышеизложенного банк должен признать расходы по оплате услуг связи по дате выставления счета - 30.12.2005 и учесть расходы в налоговой базе, исчисляемой нарастающим итогом за январь - декабрь 2005 года.
     

Учет собственных векселей банка

     
     Распространяются ли положения письма Минфина России от 26.10.2005 N 03-03-02/118 на собственные векселя банка, номинированные в иностранной валюте как с оговоркой эффективности платежа, так и без этой оговорки?
     
     Согласно законодательству о валютном регулировании и валютном контроле валютные векселя без оговорок эффективного платежа в иностранной валюте не относятся к валютным ценностям, и, следовательно, речь может идти в этом случае только о суммовых разницах при операциях банка по размещению векселей, номинированных в иностранной валюте, погашение которых производится в рублях.
     
     Размещая векселя среди организаций, банки действуют в рамках договора займа.
     
     В соответствии с п. 12 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований.
     
     Таким образом, размещение банком собственных векселей можно рассматривать как передачу векселей по договорам займа, и для целей налогообложения прибыли такая операция не признается доходом у заемщика и расходом у займодавца.
     
     Образование внереализационных доходов и расходов в виде суммовых разниц для организаций, применяющих метод начисления, установлено положениями п. 11.1 ст. 250 и подпункта 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.
     
     С учетом того что размещение банком векселей приравнивается к займу (то есть не признается реализацией), определение суммовых разниц, установленное вышеуказанными статьями НК РФ, по нашему мнению, не применяется к разницам, возникающим между рублевой оценкой суммы займа на момент передачи долгового обязательства и рублевой оценкой суммы займа на момент погашения (обратной покупки) долгового обязательства.
     
     Возникающая у заемщика отрицательная разница должна рассматриваться как плата за пользование займом и учитываться как проценты в соответствии со ст. 269 НК РФ.
     
     Соответственно возникшая положительная разница при погашении векселя, стоимость которого номинирована в иностранной валюте, должна учитываться у займодавца (банка) в составе внереализационных доходов.
     
     В этом случае при уплате процентов по долговому обязательству, стоимость которого номинирована в иностранной валюте, возникающие суммовые разницы между рублевой оценкой сумм процентов на дату их начисления и рублевой оценкой сумм процентов на дату оплаты учитываются в общеустановленном порядке в составе внереализационных доходов (расходов).
     
     При этом читателям журнала следует иметь в виду, что согласно п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в  частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
     
     К какому виду имущества относятся собственные векселя банка, стоимость которых выражена в иностранной валюте: к ценным бумагам, номинированным в иностранной валюте, к требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, - в целях отнесения к внереализационным доходам (расходам) положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки валютных ценностей? Следует ли исключать текущую переоценку собственных валютных векселей из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль с момента составления векселя до момента его погашения?
     
     Согласно ст. 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" вексель, выписанный в иностранной валюте с оговоркой эффективного платежа в иностранной валюте, является внешней ценной бумагой и относится к валютным ценностям.
     
     В момент погашения вышеназванных валютных векселей могут возникать курсовые разницы, которые учитываются для целей налогообложения в составе внереализационных доходов (расходов) согласно ст. 250 и 265 НК РФ. При этом в соответствии со ст. 250 и 265 НК РФ текущая переоценка валютных векселей с оговоркой эффективного платежа в иностранной валюте не производится.