Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О начислении и уплате налогов на примере ошибок и нарушений, установленных налоговыми органами во время проведения налоговых проверок

    
О начислении и уплате налогов на примере ошибок и нарушений, установленных налоговыми органами во время проведения налоговых проверок

     
     Исакина Е.Н.
советник налоговой службы Российской Федерации II ранга
     

1. Начисление и уплата налога на прибыль Учет командировочных расходов

     
     Организация заключила договор подряда с физическим лицом на выполнение работ в другом регионе. В договоре не предусмотрено возмещение дополнительных расходов, связанных с выполнением работ. Для возмещения расходов по проезду к месту осуществления работы физическому лицу оформлена командировка. Командировочные расходы учтены в составе расходов для целей налогообложения. Может ли организация, заключившая вышеуказанный договор с физическим лицом, учесть командировочные расходы в составе расходов для целей налогообложения?
     
     В соответствии с подпунктом 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, для целей налогообложения прибыли включаются расходы на командировки работников организации.
     Понятие "служебная командировка" дано в ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ), согласно которому под таковой понимается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
     
     Как следует из норм законодательства о налогах и сборах, расходы на командировки признаются только в отношении лиц, состоящих с организацией в трудовых и приравненных к ним отношениях.
     
     Согласно ст. 56 ТК РФ трудовой договор - это соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные настоящим Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права,  своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка. Сторонами трудового договора являются работодатель и работник.
     
     В рассматриваемой ситуации организация заключила договор подряда с физическим лицом на выполнение определенных работ.
     
     В соответствии с п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
     
     Согласно п. 2 ст. 709 ГК РФ цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.
     
     Исходя из вышеизложенного организация не имеет права относить на расходы в целях налогообложения прибыли затраты на оплату поездок физических лиц, с которыми заключены договоры подряда. Данные расходы не могут быть признаны расходами, связанными с выполнением работ, как не поименованные договором.
     

Начисление амортизации

     
     Организация передала оборудование по договору безвозмездного пользования. Суммы амортизации, которая начислялась на переданное оборудование, учитывались в расходах в целях исчисления налога на прибыль. Правомерны ли действия налогоплательщика, начислявшего амортизацию на переданное по договору безвозмездного пользования оборудование и учитывавшего его в расходах?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
     
     Согласно п. 2 ст. 689 ГК РФ к договору безвозмездного пользования применяются правила, установленные для договора аренды. При передаче во временное пользование (аренду) не происходит перехода права собственности на имущество от арендодателя к арендатору.
     
     В соответствии с п. 3 ст. 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 Кодекса исключается имущество, переданное (полученное) по договорам в безвозмездное пользование.
     
     Таким образом, необоснованное начисление амортизации в целях налогообложения прибыли по оборудованию, переданному в безвозмездное пользование, приводит к занижению налога на прибыль.
     
     Амортизация по основным средствам непроизводственного назначения (чайники и холодильники) принята в расходы для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль. Организация не относится к предприятиям сферы общественного питания.
     
     Могла ли организация учесть амортизацию по вышеуказанным основным средствам непроизводственного назначения в расходах?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.
     
     Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
     
     Под документально подтвержденными расходами подразумеваются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными согласно обычаям делового оборота, применяемым в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
     
     Важным условием принятия расходов для целей обложения налогом на прибыль является также производственная направленность произведенных затрат.
     
     Подпункт 7 п. 1 ст. 264 НК РФ признает прочими расходами, связанными с производством и реализацией, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации. При этом необходимо учитывать требования ст. 163, 210 и 212 ТК РФ к обеспечению работодателем нормальных условий и охраны труда.
     
     Из анализа вышеуказанных статей ТК РФ не следует, что оснащение холодильниками и чайниками относится к поддержанию нормальных условий труда. Следовательно, принятие на расходы в целях уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль амортизации по холодильникам и чайникам считается неправомерным.
     
     Ранее действовавшее письмо Минфина России от 17.12.1996 N 16-00-17-163 предусматривало правомерность отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств в виде холодильников, телевизоров, магнитофонов и другой аналогичной техники (работ, услуг) как необходимых для осуществления рекламных и представительских мероприятий, удовлетворения нужд работников по поддержанию гигиенических требований, требований по питанию. Это положение обосновывалось тем, что данные расходы были указаны в Положении о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденном постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, которое утратило силу согласно постановлению Правительства РФ от 20.02.2002 N 121.
     
     При расчете налоговой базы по налогу на прибыль организация применяла нелинейный метод начисления амортизации по зданию, входящему в десятую амортизационную группу. Правомерны ли действия организации?
     
     В целях исчисления налога на прибыль согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования налогоплательщик определяет самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.
     
     Пунктом 3 ст. 258 НК РФ предусмотрено распределение амортизируемых основных средств на 10 амортизационных групп.
     
     В соответствии с Классификацией основных средств при вводе в эксплуатацию здания срок его полезного использования установлен организацией как 50 лет. В связи с этим в целях исчисления налога на прибыль здание включено в десятую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет).
     
     Согласно п. 1 ст. 259 НК РФ налогоплательщик может выбрать один из методов начисления амортизации - линейный или нелинейный.
     
     При выборе метода начисления амортизации по отдельным объектам основных средств налогоплательщикам необходимо учитывать особенности, предусмотренные ст. 259 НК РФ. В частности, согласно п. 3 ст. 259 НК РФ налогоплательщик применяет линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. К остальным основным средствам налогоплательщик имеет право применять один из методов, указанных в п. 1 ст. 259 НК РФ.
     
     Таким образом, в результате начисления амортизации по объекту основных средств (зданию), входящему в десятую амортизационную группу, нелинейным методом в налоговом учете некорректно рассчитываются суммы амортизации, что приводит к неправильному определению налоговой базы по налогу на прибыль.
     

Учет безвозмездно полученного имущества

     
     Организация безвозмездно получила материалы. По мере отпуска материалов в производство и списания их стоимости на счета учета затрат в бухгалтерском учете организации отражались внереализационные доходы.
     
     Данные доходы включались в расчет налоговой базы по налогу на прибыль аналогично формированию внереализационных доходов в бухгалтерском учете (по мере отпуска материалов в производство).
     
     Кроме того, при списании материалов их стоимость, сформированная исходя из рыночных цен, относилась на расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Правомерны ли действия организации, которая учитывала в качестве расходов стоимость материалов, полученных безвозмездно?
     
     Согласно п. 2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг, имущественных прав) не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
     
     В соответствии с п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) датой получения дохода признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг).
     
     Таким образом, в отличие от бухгалтерского учета рассматриваемые доходы признаются в налоговом учете единовременно по состоянию на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества.
     
     Законодательством о налогах и сборах не предусмотрена возможность учета в качестве расходов стоимости материальных ценностей, полученных безвозмездно, в целях налогообложения прибыли.
     
     Так, согласно п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета НДС и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных запасов. Стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 13 и 20 части второй ст. 250 НК РФ .
     
     Таким образом, действия налогоплательщика привели в рассматриваемой ситуации к неправомерному определению налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Организация получила безвозмездно в собственность от российского юридического лица, которое не является учредителем, компьютер. Основное средство принято к учету по остаточной стоимости. Налог на прибыль организацией начислен и уплачен не был. Правомерны ли действия организации?
     
     Доходы в виде безвозмездно полученного имущества, за исключением доходов, перечисленных в ст. 251 НК РФ, относятся к внереализационным доходам (п. 8 ст. 250 настоящего Кодекса), которые учитываются в целях налогообложения прибыли.
     
     Рассматриваемая ситуация не подпадает под действие норм ст. 251 НК РФ. Таким образом, безвозмездно полученное имущество признается доходом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Если организация определяет доходы и расходы по методу начисления, то датой получения доходов в виде безвозмездно полученного имущества будет признаваться дата подписания сторонами акта приемки-передачи имущества или дата поступления денежных средств (для безвозмездно полученных денежных средств) на расчетный счет или в кассу организации (п. 4 ст. 271 НК РФ).
     
     При применении организацией кассового метода определения доходов и расходов доходы в виде безвозмездно полученного имущества будут признаваться в день поступления имущества (п. 2 ст. 273 НК РФ).
     
     Первоначальная стоимость полученного безвозмездно объекта основных средств определяется в целях налогового учета как сумма, в которую оценен этот объект в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.
     
     Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ при безвозмездном получении имущества (работ, услуг) оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 настоящего Кодекса. При этом размер доходов не может быть ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу или ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам).
     
     Иными словами, при безвозмездном получении имущества должна определяться его рыночная цена в соответствии с п. 4-11 ст. 40 НК РФ. Для этого могут использоваться официальные источники информации о рыночных ценах на товары и биржевых котировках либо может привлекаться независимый оценщик.
     
     При оценке полученного имущества также необходимо учитывать, что стоимость, по которой оно принимается к налоговому учету, не должна быть меньше остаточной стоимости (по амортизируемому имуществу) или стоимости приобретения (по иному имуществу), сформированным по данным налогового учета передающей организации.
     
     Вследствие этого организация, передающая имущество, должна указать налоговую остаточную стоимость амортизируемого имущества или сумму затрат на производство (приобретение) имущества по данным своего налогового учета в передаваемых налогоплательщику - получателю имущества документах.
     
     Если определенная рыночная цена имущества будет ниже остаточной стоимости (затрат на производство или приобретение), то для целей налогообложения будет применяться последний показатель.
     
     Исходя из вышеизложенного в рассмотренной ситуации организация должна произвести оценку объекта основных средств в целях налогообложения, начислить и уплатить в бюджет налог на прибыль.
     

2. Начисление и уплата НДС

    

Налогообложение доходов, получаемых от аренды федерального или муниципального имущества

     
     Правомерны ли действия организации, которая, арендуя федеральное или муниципальное имущество, не удерживает НДС с доходов, уплачиваемых арендодателю?
     
     Согласно ст. 161 НК РФ на арендаторов федерального и муниципального имущества, которые признаются налоговыми агентами, возлагается обязанность по удержанию и перечислению в бюджет суммы НДС с доходов арендодателя.
     
     В соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ налоговая ставка НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки 18% к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (18%), то есть 18/118.
     
     Согласно ст. 174 НК РФ налоговые агенты уплачивают НДС по месту своего нахождения, а также представляют в налоговые органы по мес-ту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Следует отметить, что налоговый агент - плательщик НДС имеет право на вычеты сумм этого налога, удержанных и уплаченных из доходов налогоплательщика, при соблюдении следующих условий:
     
     - он использует арендуемое государственное и муниципальное имущество для осуществления своей производственной деятельности;
     
     - в счете-фактуре сумма НДС выделена отдельной строкой;
     
     - имеются первичные документы, подтверждающие уплату арендной платы и НДС.
     
     Кроме того, согласно ст. 171 и 172 НК РФ если организация перечисляет арендную плату авансом в счет будущих периодов, то суммы НДС принимаются к вычету по мере наступления тех периодов, к которым относится арендная плата.
     
     При выставлении счетов-фактур налогоплательщикам необходимо иметь в виду, что арендатор самостоятельно составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой "Аренда государственного (или муниципального) имущества", в котором в качестве поставщика услуг указывается арендодатель, а в качестве покупателя - арендатор. Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет арендной платы и НДС. В книге покупок счет-фактура регистрируется только в той части платежа, которая подлежит списанию на издержки производства и обращения в данном отчетном периоде, и в соответствующей доле - НДС. При этом вышеуказанный счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации-арендатора.
     
     В соответствии со ст. 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 % от суммы, подлежащей перечислению.
     

     Кроме того, согласно ст. 75 НК РФ у организации возникает обязательство по перечислению в бюджет пеней. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
     
     Пени за каждый день просрочки определяются в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пеней принимается равной 1/300 действующей во время просрочки ставки рефинансирования Банка России.
     
     Учитывая вышеизложенное, невыполнение организацией - налоговым агентом обязанностей по удержанию и перечислению НДС влечет начисление штрафа и пеней.