Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Некоторые особенности применения упрощенной системы налогообложения


Некоторые особенности применения упрощенной системы налогообложения*1

     _____
     *1 Окончание. Начало см.: Налоговый вестник. - 2006. - N 5. - С. 55.


И.М. Андреев,
государственный советник налоговой службы  Российской Федерации II ранга
     

4. Объекты налогообложения*1

     _____
     *1 Ввиду изменения позиции финансовых органов по положениям, рассматриваемым в разделе 4 данной статьи, опубликованном в "Налоговом вестнике" N 5, с. 62, раздел 4 приводится в новой редакции.        
     
     Объектами налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы, а также доходы, уменьшенные на величину расходов.
     
     Налогоплательщики, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, вправе самостоятельно избрать тот или иной объект налогообложения.
     
     При этом избранный объект налогообложения должен быть указан налогоплательщиком в заявлении о переходе на упрощенную систему налогообложения по форме N 26.2-1, утвержденной приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495.
     
     Данный порядок не распространяется на налогоплательщиков, являющихся участниками договоров простого товарищества (договоров о совместной деятельности) или договоров доверительного управления имуществом.
     
     Для таких налогоплательщиков с 1 января 2006 года установлен объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".
     
     В то же время, учитывая, что в соответствии с частью второй п. 2 ст. 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) объект налогообложения не может меняться налогоплательщиками в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения, вышеуказанный объект налогообложения не может быть применен с 1 января 2006 года налогоплательщиками, перешедшими после 1 января 2003 года на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы" и заключившими в течение этого периода времени договоры простого товарищества или договоры доверительного управления имуществом, поскольку у данных налогоплательщиков по состоянию на 1 января 2006 года не возникло права на изменение ранее избранного ими объекта налогообложения (не истекли три полных года с начала применения упрощенной системы налогообложения).
     
     В целях продолжения применения данного специального налогового режима вышеуказанные налогоплательщики были обязаны до окончания 2005 года расторгнуть такие договоры.
     
     В противном случае эти налогоплательщики признаются с 1 января 2006 года утратившими право на дальнейшее применение упрощенной системы налогообложения.
     
     Если налогоплательщики, применяющие в качестве объекта налогообложения доходы, заключили данные договоры после 1 января 2006 года (в текущем налоговом периоде), то исходя из положений п. 1 ст. 346.13 и п. 2 ст. 346.14 НК РФ они утрачивают право на дальнейшее применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором были заключены данные договоры.
     
     Право на изменение с 1 января 2006 года ранее избранного объекта налогообложения возникает только у тех налогоплательщиков (в том числе являющихся участниками договоров простого товарищества или договоров доверительного управления имуществом), которые перешли на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2003 года.
     
     Налогоплательщики (в том числе являющиеся участниками договоров простого товарищества или договоров доверительного управления имуществом), перешедшие на упрощенную систему налогообложения после 1 января 2003 года, могут воспользоваться данным правом не ранее чем с 1 января 2007 года, то есть с года (налогового периода), следующего за годом (налоговым периодом), в котором полностью истекли три года с начала применения данного специального налогового режима.
     

5. Порядок определения и признания доходов

     Налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, при определении налоговой базы учитывают доходы от реализации, а также внереализационные доходы.
     
     Доходы от реализации и внереализационные доходы определяются данными налогоплательщиками в соответствии с положениями ст. 249 и 250 НК РФ. При этом в составе вышеуказанных доходов налогоплательщики не учитывают доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговыми агентами согласно положениям ст. 214 и 275 настоящего Кодекса, а также доходы в виде суммовой разницы в случае, если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.
     
     Согласно ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщиком иным способом (кассовый метод).
     
     В связи с этим суммы денежных средств (имущество или имущественные права), полученные налогоплательщиками в периоде применения упрощенной системы налогообложения от других лиц в счет предварительной оплаты товаров (работ, услуг), подлежат включению в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на дату их получения [согласно подпункту 1 п. 1 ст. 251 НК РФ данные суммы денежных средств (имущество или имущественные права) не учитываются в составе доходов только налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления].
     
     Налогоплательщики-организации, ранее исчислявшие налоговую базу по налогу на прибыль с использованием метода начисления, при переходе на упрощенную систему налогообложения учитывают в составе вышеуказанных доходов также суммы денежных средств, полученные ими до перехода на упрощенную систему налогообложения от других лиц в счет предварительной оплаты по договорам, исполнение которых ими будет осуществлено после перехода на упрощенную систему налогообложения. При этом эти налогоплательщики не включают в состав таких доходов денежные средства, полученные ими после перехода на упрощенную систему налогообложения, если в соответствии с правилами налогового учета по методу начисления данные суммы денежных средств были включены ими в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
     
     Налогоплательщики, ранее исчислявшие налоговую базу по налогу на прибыль или по налогу на доходы физических лиц с использованием кассового метода признания доходов и расходов, включают в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, все поступившие им в периоде применения упрощенной системы налогообложения на расчетный счет и (или) в кассу денежные средства, а также полученное имущество и имущественные права в оплату товаров (работ, услуг), реализованных (выполненных, оказанных) ими до перехода на применение данного специального налогового режима.
     
     Вышеназванные налогоплательщики учитывают такие доходы в том отчетном (налоговом) периоде применения упрощенной системы налогообложения, в котором они были ими фактически получены.
     
     Налогоплательщики, переведенные в соответствии с главой 26.3 НК РФ по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, при применении упрощенной системы налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности, не включают в состав доходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, доходы, относящиеся к видам предпринимательской деятельности, облагаемым единым налогом на вмененный доход.
     
     При применении упрощенной системы налогообложения доходом налогоплательщиков - участников договора простого товарищества признается внереализационный доход в виде распределенной по итогам отчетного (налогового) периода в их пользу доли дохода (прибыли), полученного (полученной) простым товариществом за данный отчетный (налоговый) период (п. 9 ст. 250 НК РФ).
     
     Для налогоплательщиков, получивших от покупателей (заказчиков) в оплату реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) их собственные векселя либо векселя третьих лиц, датой получения доходов признается дата оплаты (погашения) данных векселей (день поступления денежных средств от векселедателей либо иных обязанных лиц) или день передачи налогоплательщиками вышеуказанных векселей по индоссаменту третьим лицам.
     

6. Порядок определения и признания расходов

     Налогоплательщики, использующие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при условии их соответствия критериям, предусмотренным п. 1 ст. 252 настоящего Кодекса, согласно которому расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиками.
     
     Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
     
     Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными согласно обычаям делового оборота, применяемым в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказами о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
     
     Иные, не предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ, расходы не учитываются налогоплательщиками при исчислении налоговой базы.
     
     Кроме того, при определении налоговой базы по налогу налогоплательщиками не учитываются расходы, относящиеся к видам предпринимательской деятельности, переведенным на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, а также расходы в виде суммовой разницы, если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.
     
     При этом общехозяйственные (общепроизводственные) расходы распределяются налогоплательщиками между видами предпринимательской деятельности пропорционально долям доходов, полученных ими от осуществления видов предпринимательской деятельности, переведенных на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, и видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется упрощенная система налогообложения, в общем объеме доходов, полученных ими от осуществления всех видов предпринимательской деятельности.
     
     Согласно ст. 346.17 НК РФ расходами признаются затраты после их фактической оплаты (кассовый метод).
     
     При применении кассового метода расходы учитываются в следующем порядке:
     
     - материальные расходы, расходы на оплату труда, расходы, связанные с оплатой сумм процентов за пользование заемными денежными средствами (кредитами, займами), а также расходы по оплате услуг третьих лиц - в составе расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения;
     
     - расходы на уплату налогов и сборов -  в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в пределах фактически погашенной задолженности на дату ее погашения;
     
     - расходы на приобретение сырья и материалов - в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство;
     
     - расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, специальной одежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом, - в составе материальных расходов в полной сумме по мере ввода такого имущества в эксплуатацию (подпункт 3 п. 1 ст. 254 НК РФ);
     
     - расходы по оплате стоимости приобретенных для дальнейшей реализации товаров -  в составе расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором фактически были получены доходы от реализации таких товаров;
     
     - при передаче налогоплательщиками продавцам (исполнителям) в счет оплаты приобретенных у них товаров (выполненных работ, оказанных услуг) и (или) приобретенных имущественных прав собственных векселей расходы по оплате стоимости данных товаров (работ, услуг и (или) имущественных прав) - на дату погашения (оплаты) налогоплательщиками вышеуказанных векселей. При передаче в таком случае векселей третьих лиц расходы по оплате стоимости данных товаров (работ, услуг и (или) имущественных прав) учитываются на дату передачи продавцам (исполнителям) данных векселей. При этом такие расходы учитываются налогоплательщиками в пределах цен сделок, но не более сумм долговых обязательств, указанных в векселях.
     
     Что касается остальных расходов, предусмотренных п. 1 ст. 346.16 НК РФ (в том числе расходов по хранению, обслуживанию и транспортировке приобретенных товаров), то данные расходы учитываются налогоплательщиками на дату их фактической оплаты.
     
     Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на приобретение (создание самими налогоплательщиками) нематериальных активов учитываются в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ.
     
     Согласно данному порядку стоимость основных средств, приобретенных (сооруженных, изготовленных) налогоплательщиками после перехода на упрощенную систему налогообложения, учитывается в расходах с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
     
     Стоимость нематериальных активов, приобретенных (созданных) налогоплательщиками после перехода на упрощенную систему налогообложения, учитывается в расходах с момента принятия этих нематериальных активов к бухгалтерскому учету.
     
     Стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) налогоплательщиками основных средств, а также приобретенных (созданных) ими нематериальных активов до перехода на упрощенную систему налогообложения учитывается в составе расходов в следующем порядке:
     
     - стоимость основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения;
     
     - стоимость основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до пятнадцати лет включительно: в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения - в размере 50 %, второго года - в размере 30 % и третьего года - в размере 20 %;
     
     - стоимость основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше пятнадцати лет - в течение десяти лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями.
     
     Расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание) основных средств и нематериальных активов отражаются в налоговом учете на последний день отчетного (налогового) периода. При этом данные расходы учитываются только по оплаченным основным средствам и нематериальным активам, используемым в предпринимательской деятельности.
     
     За отчетные периоды такие расходы учитываются равными долями.
     
     В состав основных средств и нематериальных активов включаются основные средства и нематериальные активы, признаваемые в соответствии с главой 25 НК РФ амортизируемым имуществом.
     
     Срок полезного использования объектов основных средств определяется в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержден- ной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.
     
     Срок полезного использования объектов нематериальных активов устанавливается применительно к порядку, предусмотренному п. 2 ст. 258 НК РФ.
     
     Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются в составе расходов с момента документального подтверждения налогоплательщиками факта подачи документов на регистрацию прав.
     
     Учитывая вышеперечисленные условия, расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, учитываются в составе расходов в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых произошло последним по времени одно из следующих событий: оплата (завершение оплаты) приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств; ввод основных средств в эксплуатацию; подача документов на государственную регистрацию прав на такие основные средства.
     
     Стоимость основных средств и нематериальных активов, приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) налогоплательщиками в период применения упрощенной системы налогообложения, принимается равной их первоначальной стоимости, определяемой в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.
     
     Первоначальная стоимость основных средств устанавливается в порядке, предусмотренном Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.
     
     Первоначальная стоимость нематериальных активов определяется в порядке, предусмотренном Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденным приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н.
     
     Стоимость основных средств и нематериальных активов, приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) налогоплательщиками до перехода на упрощенную систему налогообложения, принимается равной их остаточной стоимости, устанавливаемой в порядке, определенном п. 2.1 и 4 ст. 346.25 НК РФ, согласно которым налогоплательщики при переходе с общего режима налогообложения на упрощенную систему налогообложения отражают в налоговом учете на дату такого перехода остаточную стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) и оплаченных до перехода на упрощенную систему налогообложения основных средств и нематериальных активов в виде разницы между ценой их приобретения (сооружения, изготовления, создания) и суммой начисленной по ним в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ амортизации.
     
     В этих целях начисленная вышеуказанными налогоплательщиками на дату перехода на упрощенную систему налогообложения сумма амортизации основных средств и нематериальных активов пересчитывается исходя из цены приобретения данных объектов.
     
     Пример 1.
     
     Организация перешла с 1 января 2006 года на упрощенную систему налогообложения.
     
     По состоянию на 1 января 2006 года на балансе организации числится основное средство, которое приобретено и оплачено в марте 2005 года по цене 236 000 руб. (включая НДС - 36 000 руб.).
     
     Расходы на транспортировку основного средства составили 11 800 руб. (включая НДС - 1800 руб.). Первоначальная стоимость основного средства составляет 210 000 руб. [(236 000 руб. + 11 800 руб.) - (36 000 руб. + + 1800 руб.)].
     
     Основное средство было введено в эксплуатацию в апреле 2005 года. В этом же месяце организация учла сумму НДС, уплаченного при приобретении основного средства и оказании услуг по его транспортировке (37 800 руб.) в составе налогового вычета.
     
     В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, основное средство относится к четвертой амортизационной группе (срок полезного использования - от 61 до 84 месяцев). Организация установила срок полезного использования основного средства - 70 месяцев. Сумма начисленной организацией линейным методом амортизации с мая по декабрь 2005 года составила 24 000 руб. (210 000 руб. : : 70 мес. х 8 мес.).
     
     По состоянию на 1 января 2006 года остаточная стоимость основного средства составила 186 000 руб. (210 000 руб. - 24 000 руб.).
     
     Расчетная величина остаточной стоимости основного средства определяется на дату перехода на упрощенную систему налогообложения следующим образом.
     
     Сначала устанавливается цена приобретения основного средства:
     
     (236 000 руб. + 11 800 руб.) - (36 000 руб. + + 11 800 руб.) = 200 000 руб.
     
     Затем определяется сумма амортизации с мая по декабрь 2005 года:
     
     (200 000 руб. : 70 мес. х 8 мес.) = 22 857 руб.
     
     Расчетная величина остаточной стоимости основного средства по состоянию на 1 января 2006 года составила 177 143 руб. (200 000 руб. - 22 857 руб.).
     
     В 2006, 2007 и 2008 годах организация включает в расходы соответственно 50, 30 и 20 % от вышеуказанной остаточной стоимости основного средства.
     
     В аналогичном порядке устанавливается стоимость основных средств и нематериальных активов налогоплательщиками, применявшими до перехода на упрощенную систему налогообложения систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
     
     Единственным отличием является то, что данные налогоплательщики при определении остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов учитывают суммы амортизации, начисленные ими за период применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по правилам, предусмотренным законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.
     
     Налогоплательщики, применявшие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, при переходе на упрощенную систему налогообложения в налоговом учете на дату такого перехода отражают остаточную стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных) ими основных средств и нематериальных активов, определяемую в виде разницы между остаточной стоимостью данных основных средств и нематериальных активов, исчисленной на дату перехода на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, и суммой расходов, учтенных ими при исчислении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу в порядке, предусмотренном подпунктом 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ.
     
     Пример 2.
     
     Организация, осуществляющая деятельность в сфере сельскохозяйственного производства, перешла с 1 января 2004 года с общего режима налогообложения на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.
     
     По состоянию на 1 января 2004 года на балансе организации числилось основное средство, приобретенное, оплаченное и введенное в эксплуатацию в 2003 году.
     
     Остаточная стоимость основного средства на дату перехода на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей составляла 295 000 руб.
     
     В соответствии с подпунктом 2 п. 6 ст. 346.6 НК РФ организацией был произведен перерасчет остаточной стоимости основного средства исходя из цены его приобретения.
     
     По состоянию на 1 января 2004 года расчетная величина остаточной стоимости основного средства составила 279 000 руб.
     
     В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, основное средство относится к пятой амортизационной группе (срок полезного использования - от 85 до 120 месяцев).
     
     Согласно подпункту 2 п. 4 ст. 346.5 НК РФ организация учла в составе расходов за 2004 год 139 500 руб. (50 % от исчисленной по состоянию на 1 января 2004 года остаточной стоимости основного средства) и в составе расходов за 2005 год - 83 700 руб. (30 % от исчисленной по состоянию на 1 января 2004 года остаточной стоимости основного средства).
     
     Организация перешла на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2006 года.
     
     Остаточная стоимость основного средства по состоянию на 1 января 2006 года составила 55 800 руб. (279 000 руб. - 139 500 руб. - 83 700 руб.).
     
     Учитывая, что данное основное средство относится к пятой амортизационной группе (срок полезного использования - свыше 7 лет до 10 лет включительно), организация включает в состав расходов 2006, 2007 и 2008 годов 50, 30 и 20 % от установленной по состоянию на 1 января 2006 года остаточной стоимости основного средства.
     
     Если налогоплательщики реализуют (передают) приобретенные (сооруженные, изготовленные, созданные) ими основные средства и нематериальные активы до истечения трех лет  (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет) с  момента включения расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, создание) в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы, то они обязаны пересчитать исчисленную налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.
     
     Пример 3.
     
     Организация перешла с 1 января 2006 года на упрощенную систему налогообложения. В июне 2006 года организация приобрела и оплатила основное средство по цене 141 600 руб. (в том числе НДС - 21 600 руб.).
     
     Расходы на транспортировку основного средства составили 9440 руб. (в том числе НДС - 1440 руб.).
     
     Основное средство введено в эксплуатацию в июле 2006 года.
     
     По итогам 9 месяцев 2006 года организация получила доходы в сумме 2 320 000 руб., а также понесла расходы в сумме 1 810 000 руб. В состав этих расходов включены, в частности, расходы на приобретение основного средства (часть первоначальной стоимости основного средства) в сумме 75 520 руб. [(141 600 руб. + 9440 руб.) : 2].
     
     Оставшаяся часть данных расходов (75 520 руб.) должна быть учтена организацией в составе расходов по итогам налогового периода.
     
     Налоговая база за 9 месяцев 2006 года составила 510 000 руб. (2 320 000 руб. - 1 810 000 руб.). Сумма налога, подлежащая уплате за вышеуказанный отчетный период, составила 76 500 руб. (510 000 руб. х 15 / 100).
     
     По итогам налогового периода организация получила доходы в сумме 2 850 000 руб. и понесла расходы в сумме 2 190 000 руб. (в том числе расходы на приобретение основного средства в сумме 151 040 руб.).
     
     Налоговая база по итогам налогового периода составляет 660 000 руб. (2 850 000 руб. - 2 190 000 руб.). Сумма налога за вышеуказанный налоговый период - 99 000 руб. (660 000 руб. х 15 / 100).
     
     С учетом ранее уплаченных авансовых платежей организация обязана по итогам налогового периода уплатить налог в сумме 22 500 руб. (99 000 руб. - 76 500 руб.).
     
     В конце мая 2007 года организация реализовала основное средство за 150 000 руб. и учла данную сумму в составе доходов от реализации по итогам 6 месяцев 2007 года.
     
     В этом случае организация обязана пересчитать налоговую базу по итогам 2006 года с учетом суммы исчисленной в соответствии с нормами главы 25 НК РФ амортизации реализованного основного средства.
     
     Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, реализованное основное средство относится к третьей амортизационной группе (срок полезного использования - от 37 до 60 месяцев). Организацией установлен срок полезного использования основного средства - 45 месяцев и принято решение применять линейный метод начисления амортизации.
     
     Первоначальная стоимость основного средства составляет 151 040 руб. (141 600 руб. + 9440 руб.).
     
     Сумма амортизации за период с августа по декабрь 2006 года составляет 16 782 руб. (151 040 руб. :  : 45 мес. х 5 мес.).
     
     Организация должна из суммы понесенных в 2006 году расходов исключить сумму учтенных ею расходов на приобретение основного средства в сумме 151 040 руб. и включить сумму исчисленной в соответствии с нормами главы 25 НК РФ амортизации (16 782 руб.).
     
     Общая сумма расходов по итогам налогового периода 2006 года составляет 2 055 742 руб. (2 190 000 руб. -  - 151 040 руб. + 16 782 руб.).
     
     Налоговая база за налоговый период 2006 года составляет 794 258 руб. (2 850 000 руб. - 2 055 742 руб.), а сумма налога - 119 139 руб. (794 258 руб. х 15 / 100).
     
     С учетом ранее уплаченной за 2006 год суммы налога (99 000 руб.) организация должна доплатить налог в сумме 20 139 руб. (119 139 руб. - 99 000 руб.), а также уплатить начисленную на данную доплату сумму пени.
     
     Налогоплательщики-организации, исчислявшие до перехода на упрощенную систему налогообложения налог на прибыль с использованием метода начисления, учитывают расходы в особом порядке.
     
     Оплаченные, но не осуществленные такими налогоплательщиками до перехода на упрощенную систему налогообложения расходы включаются ими в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на дату их осуществления в периоде применения данного специального налогового режима.
     
     Расходы, осуществленные такими налогоплательщиками после перехода на упрощенную систему налогообложения, включаются ими в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на дату их оплаты, если оплата была произведена после перехода на упрощенную систему налогообложения.
     
     Расходы, осуществленные такими налогоплательщиками до перехода на упрощенную систему налогообложения и учтенные ими при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, не подлежат включению такими налогоплательщиками в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, даже если их оплата была произведена в периоде применения упрощенной системы налогообложения.
     
     Налогоплательщики, исчислявшие до перехода на упрощенную систему налогообложения налог на прибыль или налог на доходы физических лиц с использованием кассового метода признания доходов и расходов, учитывают расходы в следующем порядке.
     
     Оплаченные данными налогоплательщиками до перехода на упрощенную систему налогообложения материальные расходы на приобретение сырья и материалов, числившихся на дату перехода на упрощенную систему налогообложения в остатках товарно-материальных ценностей, включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу, по мере списания данных остатков сырья и материалов в производство.
     
     Уплаченные налогоплательщиками после перехода на упрощенную систему налогообложения суммы налогов и сборов за период применения общего режима налогообложения включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу в отчетных периодах (налоговом периоде) их фактической уплаты.
     
     Оплаченные налогоплательщиками до перехода на упрощенную систему налогообложения расходы по оплате стоимости приобретенных для дальнейшей реализации товаров, реализация которых будет осуществлена после перехода на упрощенную систему налогообложения, признаются расходами, учитываемыми при исчислении налоговой базы по налогу, на дату получения доходов от реализации данных товаров в периоде применения упрощенной системы налогообложения.
     
     Если доходы от реализации приобретенных, но не оплаченных покупных товаров фактически поступили налогоплательщикам до перехода на упрощенную систему налогообложения, то оплаченные ими после перехода на упрощенную систему налогообложения затраты, связанные с приобретением таких товаров, не подлежат включению в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу.
     

7. Порядок исчисления налоговой базы

     Для налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, налоговой базой признается денежное выражение полученных ими доходов.
     
     Для налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение полученных ими доходов, уменьшенных на величину понесенных ими расходов.
     
     Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, подлежат пересчету в рубли по официальному курсу Банка России, установленному на дату получения таких доходов и (или) на дату оплаты таких расходов, и учитываются в совокупности с доходами и расходами в рублях.
     
     Доходы, полученные в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) и иного имущества, учитываются по рыночным ценам, определяемым применительно к порядку, предусмотренному ст. 40 НК РФ.
     
     Согласно п. 6 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта обложения налогом доходы, уменьшенные на величину расходов, могут уплачивать минимальный налог, который в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации подлежит зачислению органами федерального казначейства в бюджеты государственных внебюджетных фондов.
     
     Минимальный налог исчисляется по итогам налогового периода в размере 1 % от налоговой базы, которой в этом случае являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.
     
     Уплата минимального налога осуществляется вышеуказанными налогоплательщиками только в случае, если сумма исчисленного ими за налоговый период в общем порядке налога оказывается меньше суммы исчисленного ими за данный период времени минимального налога либо если по итогам налогового периода у них отсутствует налоговая база (получен убыток).
     
     Пример 4.
     
     По итогам налогового периода 2006 года налогоплательщик получил доходы в сумме 350 000 руб., а также понес расходы в сумме 340 000 руб.
     
     Сумма налога за налоговый период составит 1500 руб. [(350 000 руб. - 340 000 руб.) х 15 / 100].
     
     Сумма минимального налога - 3500 руб. (350 000 руб. х х 1 / 100).
     
     Учитывая, что сумма исчисленного за налоговый период в общем порядке налога оказалась меньше суммы исчисленного за этот же период времени минимального налога, налогоплательщик осуществляет уплату минимального налога в сумме 3500 руб.
     
     Пример 5.
     
     По итогам налогового периода 2006 года налогоплательщик получил доходы в сумме 450 000 руб., а также понес расходы в сумме 610 000 руб.
     
     Таким образом, по итогам данного налогового периода налогоплательщик получил убыток в сумме 160 000 руб. (450 000 руб. - 610 000 руб.).
     
     Налоговая база для исчисления налога в данном случае отсутствует.
     
     В этой связи налогоплательщик обязан по итогам налогового периода 2006 года исчислить и уплатить минимальный налог в сумме 4500 руб. (450 000 руб. х 1 / 100).
     
     Следует также отметить, что обязанность по уплате минимального налога может возникнуть у налогоплательщиков не только по итогам налогового периода, но и по итогам того или иного отчетного периода. В частности, такая обязанность возникает у налогоплательщиков, утративших в течение налогового периода право на дальнейшее применение упрощенной системы налогообложения в связи с несоблюдением условий и ограничений, предусмотренных ст. 346.12 и 346.13 НК РФ, и у налогоплательщиков, прекративших в течение налогового периода свою предпринимательскую деятельность.
     
     В первом случае для налогоплательщиков налоговым периодом признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого такие налогоплательщики считаются перешедшими на иной режим налогообложения, а представленные ими за этот отчетный период налоговые декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, приравниваются к налоговым декларациям за налоговый период.
     
     Если исчисленная по итогам данного налогового периода в общем порядке сумма налога превышает исчисленную за этот же период времени сумму минимального налога, то обязанность по представлению налоговых деклараций и уплате налогов, установленных главой 26.2 НК РФ, за вышеуказанный налоговый период у налогоплательщиков не возникает.
     
     Такая обязанность возникает у них только в случае, если по итогам данного налогового периода исчисленная ими в общем порядке сумма налога окажется меньше исчисленной ими суммы минимального налога.
     
     Такие налогоплательщики представляют налоговые декларации за соответствующий налоговый период и уплачивают минимальный налог по истечении квартала, в котором они утратили право на применение упрощенной системы налогообложения, не позднее сроков, установленных главой 26.2 НК РФ для представления налоговых деклараций и уплаты авансовых платежей по налогу за этот отчетный период.
     
     Ранее уплаченные суммы авансовых платежей по налогу подлежат возврату налогоплательщикам либо по согласованию с территориальными органами федерального казначейства зачету в счет предстоящего им платежа минимального налога в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.
     
     Пример 6.
     
     Налогоплательщик, перешедший с 1 января 2006 года на упрощенную систему налогообложения, по итогам 6 месяцев 2006 года получил доходы в сумме 25 150 000 руб., а также понес расходы в сумме 19 900 000 руб. При этом он допустил превышение установленного п. 4 ст. 346.13 НК РФ ограничения по размеру полученных доходов во II квартале текущего года.
     
     По итогам I квартала 2006 года налогоплательщик получил доходы в сумме 15 600 000 руб., а также понес расходы в сумме 15 400 000 руб. Сумма налога за I квартал составила 30 000 руб. [( 15 600 000 руб. - 15 400 000 руб.) х 15 / 100].
     
     Учитывая то обстоятельство, что в соответствии с п. 4 ст. 346.13 НК РФ налогоплательщики, превысившие ограничение по полученным ими доходам, считаются утратившими право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором ими было допущено данное превышение, налоговым периодом для данного налогоплательщика признается I квартал 2006 года.
     
     В этой связи налогоплательщиком осуществляется проверка правильности определения налоговых обязательств за вышеуказанный налоговый период.
     
     В данном случае у налогоплательщика возникает обязанность представить налоговую декларацию за налоговый период (I квартал 2006 года) и уплатить минимальный налог, поскольку сумма исчисленного им за вышеуказанный период времени в общем порядке налога (30 000 руб.) оказалась меньше суммы исчисленного им за данный налоговый период минимального налога - 156 000 руб. (15 600 000 руб. х 1 / 100).
     
     Данный налогоплательщик должен представить налоговую декларацию и уплатить минимальный налог не позднее 25 июля 2006 года.
     
     При этом сумма ранее уплаченного налога подлежит возврату налогоплательщику в полной сумме либо по согласованию с территориальными органами федерального казначейства зачету в счет предстоящего ему платежа минимального налога в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.
     
     Во втором случае для налогоплательщиков налоговым периодом признается тот отчетный период, в котором они в установленном порядке прекратили осуществлять предпринимательскую деятельность.
     
     В связи с этим налогоплательщики, окончательно прекратившие осуществление предпринимательской деятельности до начала IV квартала текущего года, представляют налоговые декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за такой налоговый период, и уплачивают сумму исчисленного ими налога (минимального налога) в сроки, установленные главой 26.2 НК РФ для подачи налоговых деклараций и уплаты налога по итогам истекшего отчетного периода.
     
     Налогоплательщики, окончательно прекратившие осуществление предпринимательской деятельности в IV квартале текущего года, представляют налоговые декларации за налоговый период (календарный год) и уплачивают исчисленную ими сумму налога (минимального налога) не позднее сроков, установленных главой 26.2 НК РФ для подачи налоговых деклараций и уплаты налога по итогам истекшего налогового периода (календарного года).
     
     Налогоплательщики, уплатившие за налоговый период сумму исчисленного ими минимального налога, вправе в следующих налоговых периодах учесть сумму разницы между суммой исчисленного и уплаченного за налоговый период минимального налога и суммой исчисленного за этот же период времени в общем порядке налога в качестве расходов при исчислении налоговой базы по налогу либо увеличить сумму полученного ими убытка, переносимого на будущее.
     
     Пример 7.
     
     Налогоплательщик получил по итогам налогового периода 2006 года доходы в сумме 805 000 руб. и понес расходы в сумме 790 000 руб.
     
     Сумма налога за вышеуказанный налоговый период составляет 2250 руб. [(805 000 руб. - 790 000 руб.) х 15 / 100].
     
     Сумма минимального налога - 8050 руб. (805 000 руб. х x 1 / 100).
     
     Учитывая, что сумма исчисленного за налоговый период в общем порядке налога оказалась меньше суммы исчисленного за этот же период времени минимального налога, налогоплательщик уплачивает минимальный налог в сумме 8050 руб.
     
     Разница между суммой исчисленного и уплаченного минимального налога и суммой исчисленного в общем  порядке налога составляет 5800 руб. (8050 руб. -  - 2250 руб.).
     
     Данная сумма подлежит учету при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по итогам налогового периода 2007 года.
     
     Пример 8.
     
     Налогоплательщик получил по итогам налогового периода 2006 года доходы в сумме 1 000 000 руб. и понес расходы в сумме 1 350 000 руб.
     
     Таким образом, по итогам данного налогового периода налогоплательщик получил убыток в сумме 350 000 руб. (1 000 000 руб. - 1 350 000 руб.).
     
     Налоговая база для исчисления налога в данном случае отсутствует.
     
     В этой связи налогоплательщик обязан по итогам налогового периода исчислить и уплатить минимальный налог.
     
     Сумма минимального налога составляет в этом случае 10 000 руб. (1 000 000 руб. х 1 / 100).
     
     Учитывая, что за налоговый период 2006 года налог не исчислялся, вся сумма исчисленного и уплаченного налогоплательщиком за вышеуказанный период времени минимального налога может быть учтена им при исчислении налоговой базы по налогу за налоговый период 2007 года либо включена в сумму полученных убытков, переносимых на следующие налоговые периоды в порядке, предусмотренном п. 7 ст. 346.18 НК РФ.
     
     Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта обложения налогом доходы, уменьшенные на величину расходов, имеют право уменьшать (но не более чем на 30 %) исчисленную ими за налоговый период налоговую базу на сумму убытков, полученных ими по итогам предыдущих налоговых периодов применения упрощенной системы налогообложения и использования данного объекта налогообложения.
     
     Оставшаяся часть убытков может быть перенесена налогоплательщиками на следующие налоговые периоды.
     
     При этом налогоплательщики вправе перенести данные убытки не более чем на десять очередных налоговых периодов, следующих за тем налоговым периодом, в котором они получены.
     
     В аналогичном порядке налогоплательщиками может быть осуществлен перенос каждого следующего понесенного ими убытка.
     
     Убытки, понесенные налогоплательщиками более чем в одном налоговом периоде, подлежат переносу на будущее в той очередности, в которой они понесены. При этом совокупная сумма переносимых убытков не может превышать 30 % налоговой базы за истекший налоговый период.
     
     Убытки, не перенесенные на ближайший (ближайшие) следующий (следующие) налоговый (налоговые) период (периоды), могут быть перенесены полностью либо частично (в зависимости от их суммы) на следующий за ним (за ними) налоговый период из оставшихся следующих налоговых периодов.
     
     Неперенесение ранее полученных убытков на ближайший (ближайшие) следующий (следующие) налоговый (налоговые) период (периоды) не продлевает установленный п. 7 ст. 346.18 НК РФ предельный срок перенесения убытков на будущее.
     
     Пример 9.
     
     Налогоплательщик получил по итогам налогового периода 2006 года доходы в сумме 1 400 000 руб. и понес расходы в сумме 1 800 000 руб.
     
     Таким образом, по итогам данного налогового периода налогоплательщик получил убыток в сумме 400 000 руб. (1 400 000 руб. - 1 800 000 руб.).
     
     В этом случае налогоплательщик обязан уплатить минимальный налог в сумме 14 000 руб. (1 400 000 руб. х  х 1 / 100).
     
     По итогам налогового периода 2007 года налогоплательщик получил доходы в сумме 1 300 000 руб. и понес расходы в сумме 700 000 руб.
     
     Налоговая база по налогу за налоговый период 2007 года составляет 586 000 руб. (1 300 000 руб. -  - 700 000 руб. - 14 000 руб.).
     
     Сумма убытка, уменьшающая налоговую базу за налоговый период 2007 года, - 175 800 руб. [(586 000 руб. х  х 30 / 100) < 400 000 руб.].
     
     Сумма налога, подлежащая уплате за налоговый период 2007 года, составляет 61 530 руб. [(586 000 руб. -  - 175 800 руб.) х 15 / 100].
     
     Оставшаяся часть неперенесенного убытка в сумме 224 200 руб. (400 000 руб. - 175 800 руб.) учитывается налогоплательщиком при исчислении налоговой базы за следующие налоговые периоды.
     
     Налогоплательщик получил по итогам налогового периода 2008 года убытки в сумме 270 000 руб.
     
     Минимальный налог уплачен в сумме 11 200 руб.
     
     Налогоплательщик получил по итогам налогового периода 2009 года доходы в сумме 1 730 000 руб. и понес расходы в сумме 1 260 000 руб.
     
     Налоговая база по налогу за налоговый период 2009 года составляет 458 800 руб. (1 730 000 руб. -  - 1 260 000 руб. - 11 200 руб.).
     
     На начало 2009 года общая сумма ранее не перенесенного убытка составляет 494 200 руб. (224 200 руб. + + 270 000 руб.).
     
     Сумма убытка, уменьшающая налоговую базу за налоговый период 2009 года, составляет 137 640 руб. [(458 800 руб. х 30 / 100) < 224 200 руб. и < 494 200 руб.].
     
     Сумма налога, подлежащая уплате по итогам налогового периода 2009 года, составляет 48 174 руб. [(458 800 руб. - 137 640 руб.) х 15 / 100].
     
     Сумма убытка, подлежащая переносу на следующие налоговые периоды, составляет 356 560 руб. [(224 200 руб. - 137 640 руб.) + 270 000 руб.].
     
     Исчисление налоговой базы и определение налоговых обязательств по итогам следующих налоговых периодов производится в аналогичном порядке.
     
     Пример 10.
     
     Налогоплательщик получил по итогам налогового периода 2006 года доходы в сумме 550 000 руб. и понес расходы в сумме 670 000 руб.
     
     Таким образом, по итогам данного налогового периода налогоплательщик получил убыток в сумме 120 000 руб. (550 000 руб. - 670 000 руб.).
     
     В этом случае налогоплательщик обязан уплатить минимальный налог в сумме 5500 руб. (550 000 руб. х 1 / 100).
     
     Налогоплательщик получил по итогам налогового периода 2007 года доходы в сумме 750 000 руб. и понес расходы в сумме 320 000 руб.
     
     Налоговая база по налогу по итогам налогового периода 2007 года составляет 424 500 руб. (750 000 руб. -  - 320 000 руб. - 5500 руб.).
     
     Сумма убытка, уменьшающая налоговую базу за налоговый период 2007 года, составляет 120 000 руб. [(424 500 руб. х 30 / 100) > 120 000 руб.].
     
     Таким образом, сумма убытка, полученного налогоплательщиком по итогам налогового периода 2006 года, полностью учитывается им при исчислении налоговой базы по налогу за налоговый период 2007 года.
     
     Сумма налога, подлежащая уплате за налоговый период 2007 года, составляет 45 675 руб. [(424 500 руб. -  - 120 000 руб.) х 15 / 100].
     

8. Порядок уменьшения исчисленной за отчетный (налоговый) период суммы налога

     Согласно п. 3 ст. 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, вправе уменьшить сумму исчисленного ими за отчетный (налоговый) период налога на сумму исчисленных и уплаченных за этот же период времени в соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также на сумму выплаченных своим работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога, исчисленная за соответствующий отчетный (налоговый) период, не может быть уменьшена более чем на 50 %.
     
     В соответствии со ст. 6 Закона N 167-ФЗ страхователями по обязательному пенсионному страхованию являются лица, производящие выплаты физическим лицам (организации, индивидуальные предприниматели, физические лица), а также индивидуальные предприниматели и адвокаты.
     
     К страхователям также приравниваются физические лица, добровольно вступившие в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию в соответствии со ст. 29 Закона N 167-ФЗ.
     
     Страхователи, производящие выплаты физическим лицам, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по тарифам, предусмотренным ст. 22 Закона N 167-ФЗ.
     
     Индивидуальные предприниматели и адвокаты уплачивают суммы страховых взносов за свое страхование в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР) в виде фиксированных платежей. Размер фиксированного платежа в расчете на месяц устанавливается исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством РФ. Минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии составляет 150 руб. в месяц и является обязательным для уплаты вышеуказанными страхователями.
     
     Страховые взносы в виде фиксированных платежей в минимальном размере уплачиваются не позднее 31 декабря текущего года в порядке, определяемом Правительством РФ.
     
     Согласно ст. 28 Закона N 167-ФЗ порядок и сроки исчисления и уплаты фиксированных платежей в размере, превышающем их минимальный размер, определяются Правительством РФ.
     
     Во исполнение ст. 28 Закона N 167-ФЗ постановлением Правительства РФ от 26.09.2005 N 582 утверждены Правила уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в минимальном размере, согласно которым уплата фиксированных платежей может осуществляться единовременно за текущий календарный год в размере, равном их годовому размеру, или частями в течение года в размерах не менее месячного размера данного платежа.
     
     Фиксированные платежи в полном размере уплачиваются не позднее 31 декабря текущего года.
     
     Постановлением Правительства РФ от 11.03.2003 N 148 утверждены Правила исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в размере, превышающем минимальный размер фиксированного платежа, в соответствии с которыми размер фиксированного платежа на месяц рассчитывается путем деления стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством РФ, на 12.
     
     При этом если рассчитанный на месяц в вышеуказанном порядке размер фиксированного платежа не превышает минимальный размер фиксированного платежа, установленный ст. 28 Закона N 167-ФЗ, уплата фиксированного платежа осуществляется в минимальном размере.
     
     Исходя из этого до утверждения Правительством РФ стоимости страхового года, превышающей 1800 руб. (150 руб. х 12 мес.), уплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей осуществляется страхователями - индивидуальными предпринимателями и адвокатами в текущем календарном году в размере, установленном ст. 28 Закона N 167-ФЗ.
     
     Что касается страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями в соответствии с п. 3 ст. 29 Закона N 167-ФЗ в размере, превышающем установленный минимальный размер фиксированного платежа, то следует отметить, что в рамках регулируемых Законом N 167-ФЗ правоотношений по обязательному пенсионному страхованию индивидуальные предприниматели рассматриваются не только в качестве хозяйствующих субъектов, на которых возложены обязанности страхователей сразу по нескольким основаниям, предусмотренным ст. 6 настоящего Закона, но и в качестве физических лиц, которым в соответствии со ст. 6 и 29 данного Закона предоставлено право доб