Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

О начислении и уплате налогов на примере ошибок и нарушений в бухгалтерском и налоговом учете, установленных налоговыми органами во время проведения налоговых проверок


О начислении и уплате налогов на примере ошибок и нарушений в бухгалтерском и налоговом учете, установленных налоговыми органами во время проведения налоговых проверок

Е.Н. Исакина,
 советник налоговой службы Российской Федерации II ранга
     

1. Расчеты с персоналом по оплате труда

     
     В ходе выездной налоговой проверки ООО установлено, что согласно штатному расписанию на 01.01.2004 и 01.06.2004  ООО начисляло лицам, работающим по совместительству, заработную плату в размере 100 % от должностного оклада, соответствующего занимаемой должности.
     
     Правомерны ли действия ООО?
     
     Согласно ст. 284 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) продолжительность рабочего времени, устанавливаемого работодателем для лиц, работающих по совместительству, не может превышать четырех часов в день и 16 часов - в неделю.
     
     Таким образом, заработная плата при работе по совместительству не может превышать 0,4 ставки (оклада) соответствующей занимаемой должности. Заработная плата, начисленная в нарушение норм трудового законодательства, является расходом, неправомерно учтенным в целях бухгалтерского и налогового учета.
     
     Может ли организация в целях бухгалтерского учета (правомерного отнесения выплат работникам на себестоимость продукции) начислять заработную плату за время отстранения работников от работы по причине непрохождения периодического медицинского осмотра, а также учитывать данные расходы при расчете налогооблагаемой прибыли?
     
     В соответствии со ст. 76 ТК РФ работодатель обязан отстранить от работы (не допускать к работе) работника, не прошедшего в установленном порядке обязательный предварительный или периодический медицинский осмотр. В период отстранения от работы (недопущения к работе) заработная плата работнику не начисляется, за исключением случая, если работник отстранен из-за того, что не прошел обучение и проверку знаний и навыков в области охраны труда либо обязательный периодический медицинский осмотр не по своей вине. В подобном случае ему производится оплата за все время отстранения от работы как за простой.
     
     Упомянутое в ситуации нарушение влечет неправомерное признание расходов в бухгалтерском учете.
     
     Так, в соответствии с п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
     
     - расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
     
     - сумма расхода может быть определена;
     
     - имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.
     
     Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из вышеназванных условий, в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность. Поскольку приведенные в ситуации выплаты работникам не предусмотрены законодательством, их отнесение на расходы неправомерно.
     
     Следствием рассматриваемого нарушения является завышение себестоимости продукции и, следовательно, занижение прибыли организации.
     
     Вышеуказанные суммы могут быть удержаны у работников как излишне выплаченные в результате неправильного применения ТК РФ.
     
     Вместе с тем в соответствии со ст. 137 ТК РФ для удержания у работника таких сумм должны выполняться следующие условия: орган по рассмотрению индивидуальных трудовых споров признал вину работника в невыполнении норм труда и решение об удержании из заработной платы работника принято не позднее одного месяца со дня неправильно исчисленных выплат.
     
     При невыполнении хотя бы одного из вышеприведенных условий данные суммы подлежат включению в состав внереализационных расходов в соответствии с п. 12 ПБУ 10/99 как суммы дебиторской задолженности, нереальной для взыскания.
     

2. Начисление и уплата НДС

     
     Как показала выездная налоговая проверка, определенный процент в составе доходов организации от видов деятельности, осуществляемых гостиницей, занимают доходы от предоставления нежилого фонда в аренду предприятиям и организациям. При этом арендаторами в основном являются иностранные организации, аккредитованные в Российской Федерации.
     
     Освобождаются ли от обложения НДС услуги, оказываемые гостиницей по предоставлению в аренду нежилого фонда иностранным организациям, аккредитованным в Российской Федерации, и как эти услуги учитываются?
     
     В соответствии с п. 1 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации.
     
     Данное положение НК РФ применяется в случае, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации.
     
     Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых применяются вышеуказанные нормы, устанавливается федеральным органом исполнительной власти в сфере международных отношений совместно с Минфином России.
     
     Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
     
     - учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;
     
     - принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;
     
     - принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) операций в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
     
     Вышеуказанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
     
     В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
     
     При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.
     
     Кроме того, налогоплательщик имеет право не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в вышеуказанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.
     

3. Начисление и уплата налога  на прибыль

     
     Если у комиссионера на конец мая 2004 года имелись остатки на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию", является ли это основанием для оценки незавершенного производства, ввиду того что согласно ст. 319 НК РФ в незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги?
     
     В соответствии со ст. 990 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
     
     Согласно п. 1 ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
     
     В соответствии со ст. 1001 ГК РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях - дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.
     
     Комиссионер не имеет права на возмещение расходов по хранению находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре не установлено иное.
     
     Согласно п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, к незавершенному производству относятся продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.
     
     В соответствии с абзацем первым п. 1 ст. 319 НК РФ под незавершенным производством в целях налогового учета понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть продукция, не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К незавершенному производству относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, считаются незавершенным производством при условии, что они уже подверглись обработке.
     
     Признаком незавершенного производства для налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, является остаток нереализованных товаров. Порядок определения незавершенного производства в торговле установлен ст. 320 НК РФ.
     
     Следовательно, в рассматриваемом случае остаток товара на складе на конец мая 2004 года являлся признаком незавершенного производства только для торговой организации.
     
     При выполнении договора комиссии комиссионер оказывает услугу комитенту по продаже принадлежащих ему товаров. Являясь собственником товаров, комитент осуществляет их реализацию покупателям, но не напрямую, а через комиссионера, то есть торговая деятельность в рамках договора комиссии осуществляется не комиссионером, а комитентом.
     
     Таким образом, остатки товаров комитента, хранившиеся на складе комиссионера, свидетельствовали о наличии незавершенного производства у комитента, а не у комиссионера.
     
     Можно ли уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму произведенных расходов на ремонт основных средств, если арендодателем является физическое лицо, не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица, или бюджетная организация, так как основные средства данных арендодателей не признаются амортизируемыми?
     
     Согласно ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях применения главы 25 настоящего Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.
     
     При этом в соответствии со ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Положения вышеуказанной статьи НК РФ применяются также в отношении расходов арендатора по ремонту арендованных основных средств, если договором между арендатором и арендодателем возмещение данных расходов арендодателем не предусмотрено.
     

4. Начисление и уплата налога  на доходы физических лиц

     
     Может ли ООО удерживать налог на доходы физических лиц с выплат по договору купли-продажи квартир с пожизненным содержанием (иждивением)?
     
     В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 настоящего Кодекса.
     
     Согласно ст. 211 НК РФ при получении налогоплательщиками дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, устанавливаемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 настоящего Кодекса. В частности, к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относятся оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика, а также полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы и оказанные услуги на безвозмездной основе, оплата труда в натуральной форме.
     
     При заключении договора купли-продажи имущества с условиями пожизненного содержания (иждивения) доходом физического лица, получаемым от продажи такого имущества, считаются суммы материального обеспечения, указанные в договоре.
     
     При определении размера налоговой базы по суммам от реализации принадлежащего налогоплательщикам на праве собственности имущества налогоплательщики могут получить в соответствии с п. 2 ст. 220 НК РФ имущественные налоговые вычеты при подаче ими в налоговый орган налоговой декларации по окончании налогового периода.
     
     В связи с этим применение положения п. 4 ст. 226 НК РФ, обязывающего налоговых агентов удерживать исчисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщиков при их фактической выплате, в отношении доходов, получаемых гражданами от реализации их личного имущества, неправомерно, поскольку определять налоговую базу в таких случаях вправе только налоговый орган, предоставляющий налогоплательщикам имущественный налоговый вычет.
     
     В соответствии со ст. 230 НК РФ налогоплательщик обязан представить в налоговый орган по месту своего учета сведения о выплаченных в налоговом периоде физическим лицам доходах не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной ФНС России.
     
     Может ли организация включать в расходы на командировки работников оплату дополнительного обслуживания в гостинице (услуги прачечной), а также не включать в доход работников вышеуказанные выплаты и не начислять с них налог на доходы физических лиц?
     
     Подпунктом 12 п. 1 ст. 264 НК РФ определен перечень расходов на командировки, в том числе на наем жилого помещения. По этой статье расходов возмещению подлежат также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами).
     
     Исходя из вышеизложенного расходы на оплату дополнительного обслуживания в гостинице (услуги прачечной) включаются в налоговую базу для начисления работнику налога на доходы физических лиц.
     
     В ходе выездной налоговой проверки установлено, что организация исчисляла в течение проверяемого периода налог на доходы физических лиц с доходов в виде материальной выгоды, полученных бывшими работниками организации, не погасившими к моменту увольнения свою задолженность по беспроцентной ссуде (налог на доходы физических лиц не был удержан в связи с увольнением работников). Должна ли была организация в данном случае подавать в налоговый орган сведения о доходах, полученных работниками, с которых организацией не был удержан начисленный налог на доходы физических лиц в связи с их увольнением?
     
     В соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.
     
     Пунктом 1 ст. 126 НК РФ установлена ответственность налогоплательщика (налогового агента) за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля: непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.
     
     Исходя из вышеприведенного налогоплательщик был обязан подать в налоговый орган в течение месяца с даты увольнения работников сведения о полученных работниками доходах, с которых организацией не был удержан начисленный налог на доходы физических лиц, а налоговый орган был в данном случае вправе привлечь налогоплательщика к ответственности согласно ст. 126 НК РФ.
     
     Относится ли к имуществу доля физического лица в уставном капитале организации и возможно ли при реализации этой доли применить имущественный вычет?
     
     В соответствии с п. 2 ст. 38 НК РФ под имуществом понимаются все виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу согласно ГК РФ.
     
     Физическое лицо, внесшее какое-либо имущество в уставный капитал организации, утрачивает на него вещное право, но между ним и организацией возникают обязательственные отношения. При этом содержанием возникших обязательственных отношений являются, в частности, имущественные права участника в отношении организации.
     
     Согласно подпункту 1 п. 1 ст. 220 НК РФ налогоплательщики имеют право на получение имущественного налогового вычета в случае продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности, в размере и порядке, установленных вышеуказанной статьей Кодекса.
     
     Следовательно, имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, может применяться при реализации физическим лицом своей доли в уставном капитале организации.
     

5. Начисление и уплата единого налога на вмененный доход

     
     Облагается ли единым налогом на вмененный доход оборот организации по отпуску товаров предприятиям социальной сферы через сеть магазинов с оплатой по безналичному расчету?
     
     Согласно ст. 346.27 НК РФ розничная торговля - это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6-10 п. 1 ст. 181 НК РФ, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).
     
     Исходя из вышеприведенного оборот по реализации товаров предприятиям социальной сферы с оплатой по безналичному расчету не подпадает под понятие "розничная торговля".
     
     Следовательно, организация, осуществляющая отпуск товаров предприятиям социальной сферы (например, детским садам, больницам и т.д.) через сеть магазинов с оплатой по безналичному расчету, не является плательщиком единого налога на вмененный доход по вышеуказанному виду деятельности. В связи с этим данные хозяйственные операции подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.