Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
28 29 30 1 2 3 4
5 6 7 8 9 10 11
12 13 14 15 16 17 18
19 20 21 22 23 24 25
26 27 28 29 30 31 1

Обложение нефтепродуктов акцизами


Обложение нефтепродуктов акцизами

     

И.А. Давыдова,
советник налоговой службы Российской Федерации III ранга
     

     Лицо, имеющее свидетельство на оптовую реализацию нефтепродуктов и осуществляющее их реализацию имеющему свидетельство покупателю, представило в налоговый орган для обоснования налоговых вычетов, установленных п. 8 ст. 200 НК РФ, реестры счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором вышеуказанный покупатель состоит на учете, и копию типового договора купли-продажи с этим покупателем. При этом в договоре было определено, что наименование, количество и цены поставляемых нефтепродуктов указываются в счетах, выставленных продавцом покупателю. На основании того, что эти счета, а также другие документы, приведенные в договоре как приложения и отражающие наименование, количество, цену отгруженных нефтепродуктов и срок исполнения данного договора (спецификации, акты сверки взаиморасчетов и приема-передачи и т.д.), налогоплательщиком не были представлены, налоговый орган сделал вывод, что этот договор нельзя считать заключенным и, следовательно, для подтверждения обоснованности применения налоговых вычетов налогоплательщик представил не полный пакет документов; в связи с этим налогоплательщику было отказано в праве на налоговые вычеты. Правомерно ли данное решение налогового органа?
     
     При ответе на этот вопрос необходимо исходить из того, что право имеющего свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами (далее - свидетельство), в том числе на производство, оптовую или оптово-розничную реализацию, продавца подакцизных нефтепродуктов (при их реализации имеющему свидетельство покупателю) на налоговые вычеты начисленной им суммы акциза, а также условия реализации этого права установлены ст. 200-201 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
     
     Так, согласно п. 8 ст. 200 НК РФ суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, подлежат вычетам при реализации (передаче) нефтепродуктов налогоплательщику, имеющему свидетельство (при условии представления документов в соответствии с п. 8 ст. 201 Кодекса).
     
     При этом в соответствии с подпунктом 3 п. 4 ст. 199 НК РФ сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по вышеуказанным операциям, не включается в стоимость реализуемых (передаваемых) подакцизных нефтепродуктов в случае передачи подакцизных нефтепродуктов лицу, имеющему свидетельство.
     
     Исходя из вышеприведенных норм главы 22 НК РФ у имеющего одно из вышеприведенных свидетельств налогоплательщика - продавца подакцизных нефтепродуктов возникает право на вычет начисленной суммы акциза в случае реализации этих нефтепродуктов имеющему свидетельство покупателю; поэтому реализация нефтепродуктов осуществляется по цене без акциза.
     
     В соответствии с установленным п. 8 ст. 201 НК РФ порядком применения вычетов они производятся при представлении продавцом нефтепродуктов в налоговые органы копии договора с имеющим свидетельство покупателем (получателем) нефтепродуктов и реестров счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) нефтепродуктов. Представление иных документов НК РФ не предусмотрено.
     
     Соответственно имеющий свидетельство продавец нефтепродуктов, представляя в налоговый орган вышеприведенные документы, реализует свое право на уменьшение суммы акциза, начисленной им по нефтепродуктам, отгруженным имеющему свидетельство покупателю.
     
     Таким образом, исходя из буквального толкования норм НК РФ налогоплательщик представил в рассматриваемой ситуации все необходимые документы, перечень которых установлен п. 8 ст. 201 НК РФ, поскольку положениями этой нормы Кодекса право налогоплательщика на установленные п. 8 ст. 200 НК РФ налоговые вычеты не поставлено в зависимость от наличия документов, не указанных в данном перечне.
     
     Кроме того, как следует из норм Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), регулирующих правоотношения, связанные с договорами купли-продажи, отсутствие в договоре купли-продажи сведений о количестве поставляемого товара, о его цене, а также о сроке исполнения не является основанием для признания договора незаключенным.
     
     Так, согласно п. 1 ст. 465 ГК РФ условие о количестве товара может быть согласовано путем установления в договоре порядка его определения. В рассматриваемом случае в представленном налогоплательщиком договоре определено, что количество поставляемых нефтепродуктов указывается в предъявляемом покупателю счете. Таким образом, это полностью соответствует положениям вышеуказанной нормы ГК РФ (а также постановлению Президиума ВАС РФ от 05.06.2001 N 9938/00).
     
     Кроме того, в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.12.2003 по делу N А33-20058/02-С3н-Ф02-4174/03-С1 о признании налоговым органом во внесудебном порядке договора поставки незаключенным прямо указано, что ссылка налоговой инспекции на то, что договор поставки нельзя признать заключенным в связи с отсутствием в нем сведений о количестве поставляемого товара, не соответствует закону. Признать договор незаключенным вправе только суд, но не налоговая инспекция. Кроме того, исполненный договор не может быть признан незаключенным.
     
     В то же время в соответствии с установленным главой 22 НК РФ порядком налогообложения нефтепродуктов имеющий свидетельство продавец получает налоговые вычеты акциза, начисленного им при получении нефтепродуктов, только в случае, если он одновременно с копией договора с имеющим свидетельство покупателем этих нефтепродуктов представит в налоговый орган реестры выставленных этому покупателю счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором этот покупатель состоит на учете.
     
     В свою очередь, для получения такой отметки налогового органа имеющий свидетельство покупатель нефтепродуктов должен отразить в налоговой декларации полученные от имеющего свидетельство продавца объемы нефтепродуктов и начислить по ним акциз.
     
     При этом в соответствии с положениями п. 8 ст. 201 НК РФ отметка на реестрах счетов-фактур, выставленных имеющим свидетельство продавцом нефтепродуктов имеющему свидетельство покупателю, проставляется налоговым органом, в котором стоит на учете этот покупатель, только в случае, если сведения, указанные в налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты этого покупателя, соответствуют сведениям, содержащимся в представленных им для этой отметки реестрах счетов-фактур.
     
     Таким образом, поскольку на представленных продавцом нефтепродуктов реестрах счетов-фактур отметка налогового органа, в котором имеющий свидетельство покупатель этих нефтепродуктов стоит на учете, подтверждает факт приобретения данным покупателем отгруженных ему нефтепродуктов, заключенный между вышеуказанными налогоплательщиками договор купли-продажи был реально исполнен и, следовательно, уже исполненный договор не может быть признан незаключенным.
     
     Соответственно в рассматриваемом случае недостатки в оформлении договора купли-продажи по своему характеру не опровергают самого факта поставки продавцом нефтепродуктов имеющему свидетельство покупателю и оприходования этим покупателем данных нефтепродуктов. В связи с этим оценка действительности этого договора для возникших вследствие совершения вышеуказанных операций налоговых отношений значения уже не имеет.
     
     Кроме того, как следует из приказа Минфина России от 23.12.2005 N 155н "Об утверждении форм реестров счетов-фактур и проставления налоговыми органами отметок на реестрах счетов-фактур, представляемых налогоплательщиками акцизов", в этих реестрах по каждому выставленному продавцом счету-фактуре указываются вид, единица измерения и количество нефтепродуктов, поставляемых покупателю.
     
     Таким образом, поскольку реестром счетов-фактур с отметкой налогового органа покупателя подтверждается факт приобретения им нефтепродуктов в определенном количестве и определенного наименования, а также факт их получения (оприходования), отсутствие документов, указанных в договоре купли-продажи как приложения к нему и отражающих наименование и количество отгруженных нефтепродуктов, не исключает возможности осуществления налоговым органом проверки правильности исчисления налогоплательщиком суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, на основании установленных налоговым законодательством и представленных налогоплательщиком документов.
     
     Читателям журнала также следует иметь в виду, что нормами ГК РФ, регулирующими правоотношения, связанные с договорами купли-продажи (или поставки), не предусмотрено требование непременного определения цены реализуемого товара; в связи с этим такое условие не является существенным для данного договора. Напротив, ст. 485 ГК РФ предусматривает случай, когда цена в договоре поставки может быть не определена. В этом случае цена устанавливается в соответствии со ст. 424 ГК РФ: если в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.
     
     Учитывая, что на подакцизные нефтепродукты установлена специфическая ставка акциза (в рублях за тонну) и налоговая база по ним определяется как объем полученных (оприходованных) нефтепродуктов в натуральном выражении, цена реализации этих товаров не имеет значения для налогообложения.
     
     Следовательно, в соответствии с действующим российским законодательством цену в договоре купли-продажи можно не указывать.
     
     Кроме того, нормами ГК РФ, регулирующими правоотношения, связанные с договорами купли-продажи, предусматривается возможность того, что конкретный срок исполнения обязательства продавца передать товар покупателю данным договором может быть и не определен. В этом случае согласно п. 1 ст. 457 ГК РФ этот срок устанавливается в соответствии с правилами, предусмотренными ст. 314 настоящего Кодекса.
     
     Таким образом, поскольку необходимость представления налогоплательщиком для обоснования получения им налоговых вычетов, установленных в п. 8 ст. 200 НК РФ, каких-либо иных документов (в том числе счетов, спецификаций, актов приемки-передачи, актов сверки взаиморасчетов и т.д.), помимо документов, указанных в п. 8 ст. 201 настоящего Кодекса (так же как и недобросовестность действий этого налогоплательщика при определении им суммы вычетов), законодательно не подтверждается, отказ налогового органа в предоставлении этому налогоплательщику вышеуказанных вычетов неправомерен.